ESSERE IMPRESA SUPPLEMENTO
IL SOMMARIO
CONSULENZA FISCALE:
Disposizioni urgenti in materia fiscale Decreto-legge n. 84 del 17 giugno 2025
Da pag. 2
LUGLIO
07 20 25
››› CONSULENZA FISCALE
a cura di Francesco Bandini
“DISPOSIZIONI
URGENTI IN MATERIA FISCALE”
Decreto-legge
n.84 del 17 giugno 2025
1. PREMESSA
È stato pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale 17 giugno 2025, n. 138, il Decreto-Legge 17 giugno 2025, n. 84 recante:
“Disposizioni urgenti in materia fiscale”. Il provvedimento entra in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione ossia dal 18 giugno 2025.
Di seguito sono illustrate alcune delle disposizioni normative che più interessano le piccole e medie imprese.
2. TRATTAMENTO FISCALE DI ALCUNE COMPONENTI DEL REDDITO DI LAVORO
AUTONOMO
L’articolo 1 del provvedimento introduce una serie di modifiche alla disciplina fiscale di particolari spese per i lavoratori dipendenti e autonomi e della tassazione dei redditi di lavoro autonomo e dei redditi diversi.
In particolare, la norma di cui al comma 1, lett. a) espunge, in materia di reddito di lavoro autonomo, dall’articolo 17 (tassazione separata), comma 1), lett. g-ter, le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in associazioni e società che esercitano un’attività artistica o professionale produttiva di reddito di lavoro autonomo. Pertanto, tali plusvalenze non sono più assoggettate al regime più favorevole della tassazione separata ma sono considerati redditi diversi come stabilito dalla successiva lett. c), n. 2 del medesimo comma 1.
Infatti, il comma 1, lett. c), n. 2) introduce due nuovi commi all’articolo 54 del TUIR: il comma 3-bis e il comma 3-ter che dispongono, rispettivamente, che:
gli interessi e gli altri proventi finanziari percepiti nell’esercizio di arti e professioni costituiscono reddito di capitale;
le plusvalenze e minusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in associazioni e società che esercitano attività artistica o professionale sono redditi diversi, ivi comprese quelle in società tra professionisti e in altre società per l’esercizio di attività professionali costituiscono redditi diversi.
Inoltre, sempre in tema di reddito di lavoro autonomo, attraverso l’introduzione di un nuovo comma 4-bis, nell’articolo 177-bis (Operazioni straordinarie e attività professionali), è chiarito che per le operazioni straordinarie aventi a
SEGUE ›››
oggetto un’azienda con successiva cessione della partecipazione ricevuta, anche per le aggregazioni professionali, non rileva ai fini dell’abuso del diritto la cessione di tali partecipazioni.
Al fine di evitare che nei periodi d’imposta 2024 e 2025 (e seguenti) possa trovare applicazione un diverso regime fiscale, tali disposizioni si applicano dal periodo d’imposta in corso al 31/12/2024.
3. TRATTAMENTO FISCALE DELLE SPESE DI VITTO ALLOGGIO VIAGGIO E TRASPORTO MEDIANTE AUTOSERVIZI PUBBLICI NON DI LINEA
Sempre l’articolo 1 interviene sulla disciplina del trattamento fiscale delle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea.
3.1 Trattamento fiscale delle spese di vitto alloggio viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea e di rappresentanza ai fini del reddito di lavoro autonomo
Le modifiche al trattamento delle citate spese sono le seguenti:
Il rimborso da parte dei committenti di tali spese, se sostenute in Italia, concorrono alla formazione del reddito se i pagamenti non sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento tracciabili. Si ricorda che l’art. 54 del TUIR prevede, in generale, che il rimborso delle spese sostenute per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente al committente non concorrono a formare il reddito del professionista. In vigore dal 2025.
Le medesime spese, se sostenute in Italia, nel caso di mancato rimborso da parte del committente, sono deducibili se i pagamenti sono stati eseguiti con sistemi tracciabili. In vigore dal 2025.
La deducibilità delle spese, sostenute in Italia, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea comprese quelle sostenute direttamente in qualità di committente di incarichi conferiti da altri lavoratori autonomi e delle medesime spese rimborsate analiticamente ai dipendenti per le trasferte, è ammessa se i relativi pagamenti sono eseguiti con sistemi tracciabili. In vigore dal 18 giugno 2025, ad eccezione della parte che regola la deducibilità delle spese rimborsate analiticamente ai dipendenti per le trasferte ovvero ad altri lavoratori autonomi per l’esecuzione di incarichi che è in vigore dal periodo d’imposta 2025.
In pratica, quindi, il professionista, può dedursi le citate spese, sostenute in Italia, solo se le paga con mezzi tracciabili. Le stesse, se addebitate analiticamente al committente, non concorrono al reddito professionale se pagate con mezzi tracciabili e nel caso in cui non vengano rimborsate dal committente sono deducibili dal reddito solo se sostenute con mezzi tracciabili.
Le disposizioni sopra descritte si applicano anche ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP). Le spese di rappresentanza sostenute dai lavoratori autonomi dalla data di entrata in vigore del decreto (18 giugno 2025) sono deducibili solo se pagate con mezzi tracciabili (ovunque): la disposizione è necessaria per allineare gli autonomi alle imprese [art. 1, comma 1, lett. e), n. 1)].
3.2 Trattamento fiscale delle spese di trasferta ai fini del reddito di lavoro dipendente
L’articolo 1, comma 1, lett. b) del decreto-legge in argomento interviene anche sui rimborsi delle spese di cui all’articolo 51, comma 5, del TUIR, disponendo che i rimborsi delle spese, sostenute nel territorio dello Stato, per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea, per le trasferte o le missioni, non concorrono a formare il reddito se i pagamenti delle predette spese sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento tracciabili.
In pratica, rilevate le difficoltà operative di tracciare all’estero i pagamenti in occasioni di trasferte, è stato disposto, pertanto, di limitare l’applicazione della nuova disposizione alle sole spese sostenute nel territorio dello Stato italiano. Tale disposizione si applica alle spese sopra indicate sostenute a partire dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto in argomento (p.i. 2025).
SEGUE ›››
3.3 Trattamento fiscale delle spese di trasferta dei dipendenti ai fini del reddito di impresa
Viene altresì modificato il comma 3-bis dell’articolo 95 (Spese per prestazioni di lavoro) del TUIR prevedendo che nel caso delle spese di vitto e alloggio e quelle per viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea, nonché i rimborsi analitici relativi alle medesime spese per le trasferte dei dipendenti all’estero sono deducibili anche se i pagamenti sono effettuati mediante contante [articolo 1, comma 1, lett. g)]. La disposizione si applica a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 (p.i. 2025).
3.4 Trattamento fiscale delle spese per trasferte dell’impresa
All’articolo 109 (Norme generali sui componenti del reddito d’impresa) del TUIR, dopo il comma 5 sono introdotti due nuovi commi: il 5-bis e il 5-ter. La norma di cui al nuovo comma 5-bis dispone che le spese di vitto e alloggio e quelle per viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea, anche in questo caso sostenute nel territorio dello Stato italiano, nonché i rimborsi analitici relativi alle medesime spese, sono deducibili a condizione che i pagamenti siano stati eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento tracciabili [articolo 1, comma 1, lett. h)]. Sono pertanto deducibili le medesime spese se effettuate all’estero con pagamenti in contanti.
Il nuovo comma 5-ter dispone che le spese di vitto e alloggio e quelle per viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea, sostenute nel territorio dello Stato, per le prestazioni di servizi commissionate ai lavoratori autonomi (nella Relazione illustrativa è precisato che vi rientrano anche i rimborsi agli amministratori), nonché i rimborsi analitici relativi alle medesime spese, sono deducibili a condizione che i pagamenti siano stati eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento tracciabili.
Tale disposizione dovrebbe comportare l’obbligo per le imprese di disporre della documentazione che attesti che i lavoratori autonomi abbiano effettivamente sostenute tali spese con sistemi tracciabili.
Le disposizioni che limitano la tracciabilità alle sole spese sostenute in Italia operano dal 2025, mentre quelle relative alle nuove regole di tracciabilità si applicano alle spese sostenute a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto in argomento (18 giugno 2025), per i periodi d’imposta successivi a quelli in corso al 31 dicembre 2024. Inoltre, le disposizioni sopra descritte si applicano anche ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP). Infine, l’articolo 1, comma 2, dispone l’abrogazione del comma 81, lettera b) della legge di bilancio 2025 (Legge n. 207/2024).
4. MODIFICHE AL REGIME DI RIPORTO DELLE PERDITE IN CASO DI OPERAZIONI STRAORDINARIE
Si ricorda che tale regime è stato oggetto di una revisione sistematica con l’articolo 15 del D.Lgs n. 192/2024. L’articolo 15 del decreto citato è intervenuto aggiornando e uniformando le regole sul riporto delle perdite in presenza di operazioni straordinarie, che comportano:
modifica dell’attività che si accompagna al trasferimento del controllo (art. 84 del TUIR),di fusione (art. 172) e di scissione (art. 173).
L’articolo 2 del provvedimento in argomento, al fine di semplificare l’attuale regime di calcolo del riporto delle perdite, prevede che il Valore economico del patrimonio netto è ridotto di un importo pari al doppio della somma dei conferimenti e dei versamenti fatti negli ultimi 24 mesi; la disposizione si applica alle operazioni effettuate dal 2024. Inoltre in caso di conferimenti, per maggiore coerenza con il nuovo regime delle perdite infragruppo, si interviene sull’art. 176 del TUIR per stabilire che, in caso di conferimento d’azienda, il riporto delle perdite, degli interessi passivi e delle eccedenze ACE da parte della conferitaria è sottoposto ai limiti e alle condizioni previsti per la beneficiaria di una scissione (test di vitalità e limite quantitativo del VEPN); in questo modo, in caso di conferimento d’azienda, si evita l’utilizzo del commercio delle cd. “bare fiscali”: limiti e condizioni appena indicati non trovano applicazione ai fini del riporto delle perdite fiscali conseguite dalla conferitaria coinvolta in operazioni di conferimenti infragruppo. La disposizione si applica alle operazioni effettuate dal 2024.
5. MODIFICHE ALLE DISPOSZIONI RIGUARDANTI LA MAGGIORAZIONE DEL COSTO AMMESSO IN DEDUZIONE IN PRESENZA DI NUOVE ASSUNZIONI
L’articolo 3 del provvedimento dispone che a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, ai fini del calcolo delle diminuzioni occupazionali, sono escluse dal perimetro del gruppo interno le società collegate.
6. DECORRENZA DELLE DISPOSIZIONI FISCALI DEL TERZO SETTORE E DELLE IMPRESE SOCIALI
Gli articoli 8 e 14dispongono che, a seguito della comfort letter notificata dalla Direzione generale della Concorrenza della Commissione Europea che ha ritenuto che le misure fiscali applicabili al Terzo Settore e alle imprese sociali (art. 18, co. 1, D.Lgs. n. 112/2017) non sono considerate aiuti di Stato, sia rimosso il riferimento all’autorizzazione da parte della Commissione.
Il regime fiscale degli ETS e delle imprese sociali (limitatamente agli utili accantonati a riserva) trova applicazione dal 1° gennaio 2026. Per le imprese sociali è prevista l’esenzione IRPEF o IRES a condizione che i proventi siano destinati a riserve vincolate all’esercizio di attività di interesse generale.
7. MODIFICHE IN MATERIA DI INVERSIONE CONTABILE NEI SETTORI DEL TRASPORTO E MOVIMENTAZIONE MERCI E DEI SERVIZI DI LOGISTICA (REVERSE CHARGE)
La legge di Bilancio 2025 (Legge n. 207/2024, articolo 1, comma 57 e ss.) ha introdotto la disciplina del reverse charge per appalti e subappalti nel settore della logistica e, in via transitoria, un regime opzionale di versamento dell’IVA da parte del committente del servizio.
Il Decreto-Legge in oggetto, con l’articolo 9 ne prevede alcune modifiche dell’ambito di applicazione.
Si ricorda che la legge di Bilancio 2025 ha ampliato l’ambito di applicazione del meccanismo del reverse charge, sostituendo la lettera a-quinquies del comma 6, dell’articolo 17 del DPR. n. 633/1972. La lettera a-quinquies, nella versione introdotta con la legge di Bilancio 2025, prevede l’applicazione del reverse charge alle prestazioni di servizi, effettuate mediante contratto di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati,rese nei confronti delle imprese di trasporto e movimentazione di merci e imprese di servizi nel settore della logistica, limitandone, tuttavia, la sua applicazione ai soli contratti o rapporti negoziali caratterizzati “da prevalente utilizzo di manodopera presso le sedi di attività del committente con l’utilizzo di beni strumentali di proprietà di quest’ultimo o ad esso riconducibili in qualunque forma”. La disposizione è subordinata al rilascio, da parte del Consiglio dell’Unione europea, dell’autorizzazione di una misura di deroga ai sensi dell’articolo 395 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006.
Considerate la finalità antifrode dell’introduzione del meccanismo dell’inversione contabile, in attesa dell’autorizzazione comunitaria,è prevista la possibilità, mediante opzione, da parte del prestatore e del committente, di porre l’obbligo di pagamento dell’IVA direttamente in capo al committente che lo e seguirà in nome e per conto del prestatore, che, però,resta solidalmente responsabile dell’imposta dovuta. La comunicazione dell’opzione ha effettuata dal committente, ha durata triennale e va trasmessa telematicamente all’Agenzia con apposito modello (al momento non ancora approvato). Il committente esegue il versamento dell’IVA senza possibilità di compensazione dello stesso entro il giorno 16 del mese successivo alla data di emissione della fattura da parte del prestatore. Il decreto-legge con l’articolo 9 amplia il campo di applicazione della disposizione, in quanto viene eliminato il riferimento al prevalente utilizzo di manodopera e ai beni strumentali di proprietà del committente ed estende la possibilità di esercizio dell’opzione anche nei rapporti tra l’appaltatore e gli eventuali subappaltatori.
SEGUE ›››
8. DISPOSIZIONI IN MATERIA DI SPLIT PAYMENT
La norma contenuta nell’articolo 10 del provvedimento prevede la soppressione della lettera d) del comma 1-bis dell’articolo 17-ter del DPR n. 633/1972. Pertanto, le operazioni effettuate a favore delle società quotate inserite nell’indice FTSE MIB della Borsa italiana dal 1° luglio 2025 non sono più soggette al meccanismo dello split payment.
9. DISPOSIZIONI IN MATERIA DI TERMINI DI PRESENTAZIONE DELLE DICHIARAZIONI 2024
La norma recata dall’articolo 12 dispone che sono considerate tempestive le dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP presentate entro l’8 novembre 2024 il cui termine era fissato al 31 ottobre 2024.
PROROGA AL 21 LUGLIO DEL TERMINE DEI VERSAMENTI IN SCADENZA IL 30
GIUGNO PER I CONTRIBUENTI PER I QUALI SONO STATI APPROVATI GLI ISA
Approvato dal Consiglio dei Ministri del 12 giugno u.s. il decreto fiscale che proroga i versamenti in scadenza il 30 giugno per professionisti e imprese. Confartigianato, unitamente alle altre associazioni della piccola impresa, aveva avanzato al Governo una richiesta di proroga dei versamenti tenendo conto delle novità introdotte in materia fiscale che hanno determinato importanti interventi nelle procedure di liquidazione dei tributi (in primis le modifiche al concordato preventivo biennale introdotte con il decreto legislativo 12 giugno 2025, n. 81). In attesa di conoscere i puntuali contenuti del DL, si informa che il Consiglio dei ministri, lo scorso 12 giugno, ha approvato un DL Fiscale, di cui si attende ancora la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, nel quale è stata prevista la proroga, per professionisti e imprese che esercitano attività per le quali sono approvati gli Indici Sintetici di Affidabilità fiscale (ISA), dei termini dei versamenti delle somme risultanti dalle dichiarazioni dei redditi ed IRAP e dell’IVA, in scadenza al 30 giugno 2025:
• entro il 21 luglio 2025, senza alcuna maggiorazione;
• entro il 20 agosto 2025, applicando una maggiorazione dello 0,40 per cento.
Si ritiene che, la norma, come gli anni passati, riguardi tutti i versamenti delle somme risultanti dalle dichiarazioni dei redditi e quindi includa anche l’imposta sostitutiva del maggior reddito concordato disciplinata dagli artt. 20bis e 31-bis del D.lgs. n. 13/2024. Si ritiene, inoltre, che potranno beneficiare della proroga anche i contribuenti che:
presentano cause di esclusione dagli ISA;
si avvalgono del regime fiscale di vantaggio di cui all’articolo 27, comma 1, del decreto-legge n. 98 del 2011;
applicano il regime forfetario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014;
partecipano a società, associazioni e imprese ai sensi degli articoli 5, 115 e 116 del TUIR soggette agli ISA.