21. Jahrgang
September/Oktober 2025
Seiten 193–240
KSI
Krisenprävention
Sanierungsberatung
www.KSIdigital.de
HERAUSGEBER:
Peter Depré, Mannheim
Prof. Dr. Markus W. Exler, Kufstein
Michael Hermanns, Wuppertal
Burkhard Jung, Berlin
Dr. Raoul Kreide, Heidelberg
Prof. Dr. Andreas Pinkwart, Dresden
Eva Ringelspacher, München
Jutta Rüdlin, Melsungen
Prof. Dr. Jens Schmittmann, Essen
Prof. Dr. Florian Stapper, Leipzig
Dr. Thomas Stern, Triesen
Prof. Dr. Henning Werner, Heidelberg
Insolvenzmanagement
Wirtschaft · Recht · Steuern
KRISENPRÄVENTION UND RESILIENZ
Mittelstandsorientiertes IDW-Positionspapier zur Fortführungsannahme 197
Michael Hermanns
Die Zukunft unter Kontrolle 203
Johannes Zubrod und Moritz Polk
RESTRUKTURIERUNG UND FINANZMANAGEMENT
Künstliche Intelligenz in Distressed-M&A-Prozessen 206
Niklas Hummel und Prof. Dr. Henning Werner
Restrukturierungs- und Sanierungspraxis vor neuen Herausforderungen 210
7. Thesen-Kolloquium Restrukturierung/Sanierung
SANIERUNG UND INSOLVENZ
Zunehmende Gefahren der Beraterhaftung 213
Prof. Dr. Jens M. Schmittmann
Markenbewertung in der Insolvenz 217
Giuseppe Sorrentino, Prof. Dr. Dr. Mario Situm und Prof. Dr. Helmut Pernsteiner
Nützliches Kuriosum: Die gesellschafterlose GmbH 223
Dr. Raoul Kreide
Verwertung des Leasingobjekts durch den Leasinggeber als Eigentümer 230
Dr. Thomas Stern
Impressum
KSI KrisenpräventionSanierungsberatungInsolvenzmanagement Wirtschaft•Recht•Steuern
Jahrgang: 21.(2025)· Erscheinungsweise: 6-maljährlich·www.ksidigital.de Herausgeber:
PeterDepré,Mannheim
Prof.Dr.MarkusW.Exler,Kufstein
MichaelHermanns,Wuppertal BurkhardJung,Berlin
Dr.RaoulKreide,Heidelberg
Prof.Dr.AndreasPinkwart,Dresden
EvaRingelspacher,München
JuttaRüdlin,Melsungen
Prof.Dr.JensSchmittmann,Essen
Prof.Dr.FlorianStapper,Leipzig
Dr.ThomasStern,Vaduz
Prof.Dr.HenningWerner,Heidelberg Gründungsherausgeber(u.a.): Dr.LutzMackebrandt,Berlin GeraldSchwamberger,Göttingen
Redaktion: Dr.Hans-JürgenHillmer(Chefredakteur),Dr.BiancaMatzek(V.i.S.d.P.) Zuschriftenbittean:ERICHSCHMIDTVERLAGGmbH&Co.KG,RedaktionKSI, z.Hd.HerrnDr.Hans-JürgenHillmer,GenthinerStraße30G,10785Berlin Telefon:(02541)926330,E-Mail:hj.hillmer@web.de Vertrieb/Kundenservice: ErichSchmidtVerlagGmbH&Co.KG GenthinerStraße30G,10785BerlinPostfach304240,10724Berlin,Telefon: (030)250085-229,Telefax:(030)250085-275,E-Mail:Abo-Vertrieb@ESVmedien.de Bankverbindung:DeutscheBankAG,IBAN:DE31100708480512203101, BIC(SWIFT):DEUTDEDB110
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Zitierweise: KSI,Heft/Jahr,Seite
ISSN: 2944-7135,eISSN: 2944-7143
Satz: mediaTEXTJenaGmbH,Jena· Druck: H.Heenemann,Berlin
EDITORIAL Zukunftkontrolliertgestalten 193 Dr.Hans-JürgenHillmer
KRISENPRÄVENTIONUNDRESILIENZ
MittelstandsorientiertesIDW-PositionspapierzurFortführungsannahme 197 KernaussagenderF&AGoingConcernauchals HandlungsempfehlungenfürdasRisikomanagementunddieRisikoberichterstattung MichaelHermanns
DieZukunftunterKontrolle:DerintegriertekaufmännischeDreiklang 203 EmpfehlungenzurVerknüpfungvonFinanz-, Liquiditäts-undSzenariomanagement JohannesZubrodundMoritzPolk
RESTRUKTURIERUNGUND FINANZMANAGEMENT
KünstlicheIntelligenzinDistressedM&A-Prozessen 206 Chancen,HerausforderungenundWegezumehr TransparenzundCompliance NiklasHummelundProf.Dr.HenningWerner
Restrukturierungs-undSanierungspraxisvorneuenHerausforderungen 210 WelcheBeiträgekanndieHochschulausbildung liefern?
BeantwortetvonTeilnehmernam7.ThesenKolloquiumRestrukturierung/Sanierung vom18.6.2025
Inhalt 05.25
SANIERUNGUNDINSOLVENZ
ZunehmendeGefahrenderBeraterhaftung 213
RechtsprechungverschärftdieAnforderungenan Berater
Prof.Dr.JensM.Schmittmann
MarkenbewertunginderInsolvenz 217
TeilII:Fallstudie,Wertermittlungunddigitale Bewertungsansätze
GiuseppeSorrentino,Prof.Dr.Dr.MarioSitumund Prof.Dr.HelmutPernsteiner
NützlichesKuriosum:DiegesellschafterloseGmbH 223
EmpfehlungenzureffizientenAbwicklungvon ObjektgesellschafteninFormderGmbH&Co.KG Dr.RaoulKreide
VerwertungdesLeasingobjektsdurch denLeasinggeberalsEigentümer 230
KeineinsolvenzrechtlicheDoppelsicherheitsanalogiegem.BGH-Urteilvom10.4.2025–IXZR203/23
Dr.ThomasStern
KSI-NACHRICHTEN
UmfragezumKSI-Relaunch 196 ResilienzalsSchlüsselkompetenz 196 KIinderSteuerberatung:DStV-Thesen 202 FraueninFührungspositionen:Kulturwandelim Topmanagement? 205 BankensichtaufSanierungen 212 AktuelleszumInsolvenzgeschehen 216 SteuerlichePflichtendesZwangsverwalters222 StrafbarkeitsrisikenfürBerater 229
RECHTSPRECHUNGSREPORT
SchutzausD&O-Versicherungbeiverspäteter Insolvenzantragstellung232 WerklohnansprücheundInsolvenz233 ErlassvonSäumniszuschlägenbeiinsolventen Schuldnern 235
SERVICE
Zukunftkontrolliertgestalten
SehrgeehrteLeserinnenundLeser!
IstdienochimletztenHeftandieserStellebeäugteAufbruchstimmungschonwiederverflogen?Könntesein,dennNegativMeldungenwiedieüberdieanhaltendeInsolvenzwellemit demAnstiegderInsolvenzverfahrenimJuli2025umrd.13% ggü.demVorjahresmonatpaarensichmitsinkendenKonjunkturerwartungengem.ZEW-BarometerundUnzufriedenheiten überdieneueBundesregierung,dienachnunmehrals100TagenAmtszeitanVertrauenmassivverlorenhat.UndinderTat sprechendieam7.8.2025vomLeibniz-InstitutfürWirtschaftsforschungHalle(IWH)veröffentlichtenZahleneine wachsendeBesorgnishervorrufendeSprache.Mit1588InsolvenzenalleinimJuli2025(dassind12%mehralsimVormonat,13%mehralsimJuli2024und64%mehralsineinem durchschnittlichenJuliderJahre2016bis2019,alsovorder Corona-Pandemie)erreichtedieZahlderUnternehmensinsolvenzendamitimJulieinenWert,der–abgesehenvomRekordmonatApril2025–sohochwarwieseit20Jahrennicht mehr.StellvertretendfürWirtschaftsumfragenzurschwarzroten100-Tage-BilanzseihieraufeineBFB-Kurzumfrageverwiesen,diederKoalitionmitStand13.8.2025zwarwirtschaftlichesVerständnisattestiert,aberzuwenigPlanungssicherheitundPrioritätfürSelbstständigkeit.Freiberuflernfehlt demnachderklareKursundderVerbandfordert:„DieRegierungmussverlorenesVertrauenwiederaufbauen.Weretwas bewegenwill,mussnebendenInvestitionenauchdieUmsetzungsichern.Dasbedeutet:Diejenigen,dieplanen,beraten undberechnen,müssenmiteinbezogenwerden.“
Zudenjenigen,diedaeinbezogenwerdensollten,gehörenin jedemFalldieSteuerberater,denenallgemeineinebesondere NähezuderWirtschaftslageimMittelstandnachgesagtwird. UnddahelltsichdasBildgem.DATEV-Meldungvom24.7. 2025immerhinschoneinwenigauf:DennneutraleEinschätzungenprägendasBildderwirtschaftlichenAussichtenfürdie UnternehmeninDeutschland–sodasErgebnisderaktuellen AusgabedesDATEVSeismograf.ErwartetwerdenfürdiekommendensechsMonateüberwiegend(zu57%)keinedeutlichen VeränderungenimGeschäftsverlaufihrerMandantenunternehmen.Sowohldiepositiven(derzeit26%)alsauchdienegativen Prognosen(18%)sindggü.derBefragungimVorjahrrückläufig.AnderSpitzederProblemfelderstehtnachwievorder PunktÜberregulierungundBürokratie(75%derBeratersehen ihreMandantendavonbetroffen).AufPlatz2 findetsichwiein denvorherigenBefragungenderFachkräftemangel. AberwoSchattenist,daistbekanntlichauchLicht.Undhier sindinsbesondereRestrukturierungs-undSanierungsberater vielerortsgefordert,stattnurÜberwindungderggf.vorhandenenSchattenseitenvermehrtdenLichteinfallindenBlickzu
nehmen.Daswirdallerdingsnichtgelingen,wennnichtvor dereigenenHaustürgekehrtwird.SiehtmansichaufS.202 indiesemHeftdieaktuellformulierten10ThesendesDStV zumWandeldesBerufsstandsan,dannwirddeutlich,wiesehr auchjederEinzelnegefordertseinwird,sichaufmassiveVeränderungeneinzustellen.WasdortfürSteuerberaterakzentuiertwird,dürfensichauch–mutatismutandis–andereBeratergetrostalsZukunftsagendaaufstellen.
Bestenfallsgelingtesso,die„ZukunftunterKontrolle“zubekommen.WasdasfürUnternehmenimMittelstandbedeutet, erläutern Zubrod/Polk inihremgleichnamigenBeitragüber denintegriertenkaufmännischenDreiklangabS.203.MitdiesemSystemkannesinsbesondereauchgelingen,denIDWAnforderungenandieErfüllungderFortführungsannahmegerechtzuwerden,die Hermanns zuvorabS.197skizziert.Dass dabeiderKI-EinsatzeineganzwesentlicheRollespielenwird, istmittlerweileschonfasteineSelbstverständlichkeit.Hierzu beschreiben Hummel/Werner inihremBeitragzuDistressedM&A-ProzessenabS.206,welcheChancenundWegezumehr TransparenzundCompliancesoerschlossenwerdenkönnen. ZurückkommendaufdieAusgangsfragehabenBerateresmit ihremspezifischenInstrumentenkastenalsoinderHand,der schwächelndenAufbruchstimmungzumDurchbruchzuverhelfen.Weilbekanntlichvieldaranhängt,VeränderungsprozessemiteinerpositivenGrundhaltungeinzuleitenundzubegleiten,werdenwirunsdiesemThemaimnächstenHeftintensivwidmen.DemUS-Managementpapst PeterF.Drucker wird dasZitatzugeschrieben,dassdiegrößteGefahrinZeitendes UmbruchsnichtderUmbruchselbstist–esistdasHandeln mitderLogikvongestern.
BeiderÜberwindungdieserHerausforderungkannKSI-Lektürenichtschaden.IndiesemnichtganzunbescheidenenSinnewünscheichIhnen,ausdengenanntenunddenweiteren BeiträgenindiesemHeftinhaltlicheImpulsefürdieZukunftsgestaltungentnehmenzukönnen.
Dr.Hans-JürgenHillmer,ChefredakteurZeitschriftKSI
Dipl.-Kfm.Dr.Hans-JürgenHillmer istWirtschaftsjournalistundInhaberdesBuSNetzwerksfürBetriebswirtschaftlicheund SteuerlicheFachinformationen.FürAnregungen,FragenoderKritikschreibenSie unsunterinfo@ksi.de!
MittelstandsorientiertesIDW-Positionspapier zurFortführungsannahme
KernaussagenderF&AGoingConcernauchalsHandlungsempfehlungen fürdasRisikomanagementunddieRisikoberichterstattung
MichaelHermanns1
DasIDWhatkürzlichFragenundAntworten(F&A)zudem ThemenverbundGoingConcernundInsolvenz(imFolg.kurz F&AGC)herausgegeben–insbesondereauch,weilsichdie wirtschaftlicheLageDeutschlandsimJahr2024miteinerum 22,4%höherenQuotebeiangemeldetenUnternehmensinsolvenzengegenüber2023zugespitzthat.DerTrendwirdanhalten,weilnebendenkriegerischenAuseinandersetzungen inderWeltauchdieUnsicherheitenderinternationalenHandelsbeziehungen,insbesonderemitdenUSA,dieUnternehmeninnahezuallenGrößenklassenundBranchenunter Drucksetzen.DiegesetzlichenVertreterderUnternehmen habengemeinsammitderenAbschlussprüferndiezunehmendeUnsicherheitderGeschäftsentwicklungderUnternehmenzuberücksichtigen.HierzugehörtdiebeieinerUnternehmenskrisestetskomplexeEinschätzungderAngemessenheitderAnwendungdesRechnungslegungsgrundsatzes derUnternehmensfortführung,dersog.Fortführungs-oder Going-Concern-Annahme.DerBeitraggibteinenzusammenfassendenÜberblicküberdieF&AGCunddiedortangesprochenenThemen.DiefürAbschlussprüfergezogenenSchlussfolgerungensindauchfürRestrukturierungsberatervongewichtigemInteresse.
1.Einführung:Positionspapierfürden Mittelstand
ZunächstwerdenimBeitragdiehandelsrechtlichenGrundsätzebeschrieben(Abschn.2).Abschn.3umreißtdieinsolvenzrechtlichenPflichtendergesetzlichenVertreter.DanachwerdeninAbschn.4dieEinflüssedesInsolvenzrechtsunddes StaRUGaufdiehandelsrechtlicheGoing-Concern-Annahme erläutert.DasnachfolgenddargestellteThemabetrifftdieJahresabschlussprüfung(Abschn.5),bevoreinabschließendesResümeedenBeitragbeendet.Hinzuweisenistvorabdarauf, dassdieF&AGCnichtaufspezielleFragestellungenvonUnternehmenvonöffentlichemInteresse(PIE)undvonKonzerneneingehen,sondernvorrangigalsPositionspapierfürden Mittelstandbeschriebenwerdenkönnen.
MitdenimPositionspapier2 näherbeschriebenenundhier auszugsweiseskizziertenPrüfungs-undHinweispflichtenwird
insbesonderedeutlich,dassinderZusammenarbeitvonAbschlussprüfungundVerantwortungsträgernimUnternehmen großeChancenbestehen,miteinerdementsprechendenRisikoberichterstattungInsolvenzgefahrenfrüheralsbisherzuerkennenundabzuwenden.Deshalbwirdnachfolgendherausgearbeitet,dassdieBeurteilungderInsolvenzantragspflichtgeradekeineAufgabederAbschlussprüfungist,wohlaberdie EinforderungderBerichtspflichten,dieeineRisikotransparenz bewirken.LetztlichdientdasderStärkungderUnternehmensresilienzimUmgangmitdenRisiken.
2.HandelsrechtlicheFortführungsannahme 2.1Grundlagen
Nach§252Abs.1Nr.2HGBistfürjedenKaufmannbeiBewertungsfragenvonderFortführungderUnternehmenstätigkeitalsGrundnormbeiderAufstellungeineshandelsrechtlichenJahresabschlussesauszugehen,soferndemnichttatsächlicheoderrechtlicheGegebenheitenentgegenstehen:Dieswird alsgesetzliche Fortführungsvermutung oderGoing-ConcernAnnahmebeschrieben,dieauchbeibedeutsamenZweifeln anderÜberlebensfähigkeiteinesUnternehmensanzuwenden ist.Erstwennesobjektivfehlerhaftwäre,vonderAufrechterhaltungderUnternehmenstätigkeitauszugehen,istvonder Going-Concern-Annahmeabzukehren.Objektivbedeutetdas, dasstatsächlicheoderrechtlicheGegebenheitenimPrognosehorizontsichkonkretisierthabenunddiesdiegesetzlichen Vertreterzwingt,dasgesamteUnternehmenzuliquidieren oderdieUnternehmenstätigkeiteinzustellen.
IndieserSituationhabendiegesetzlichenVertreterkeinerealistischeAlternativezurLiquidation.3 FolglichsindinderBilanzdieanzusetzendenVermögensgegenständezuLiquidationswertenzubewerten.DiegesetzlichenVertreterderbetref-
1 NähereInformationenzumAutorfindenSieaufS.240indiesemHeft.
2 WerüberdienachfolgendaufgegriffenenKernaussagenhinausdenVolltext einsehenmöchte,derkanndie–allerdingskostenpflichtige–DownloadMöglichkeitimIDW-Verlagsshopnutzen:mitStand7.5.2025abrufbarunterhttps://www.idw.de/idw/idw-aktuell/im-idw-verlagsshop-f-a-papier-go ing-concern-und-insolvenz-jetzt-auch-in-gedruckter-form-verfuegbar.html (nachfolgendnurkurzzitiertalsF&AGC).
3 Vgl.F&AGC,Abschn.1.1.
fendenUnternehmenhabenbeiderJahresabschlusserstellung dieGoing-Concern-Annahmeeinzuschätzen.
DieseSelbstprüfungistimmerdannohneeinedetaillierteAnalysepositiv,wenndasUnternehmeninderVergangenheitnachhaltigGewinneerzielthat,leichtauffinanzielleMittelzurückgreifen kannundkeinebilanzielleÜberschuldungdroht.4 DiePflichtzur BeobachtungderwirtschaftlichenLageergibtsichunabhängig vonderBeurteilungderwirtschaftlichenLageaus§1StaRUG.
2.2Prognosezeitraum
DerPrognosezeitraumbeiderBeurteilungderFortführung derUnternehmenstätigkeitdurchdiegesetzlichenVertreter beträgtimRegelfallmindestenszwölfMonateabdemAbschlussstichtagoderwiebeilangfristigerAuftragsfertigung entsprechendlänger.5 IndemRegelfallgiltdieFortführungsvermutungundesbestehenaktuellkeineEreignisseoderGegebenheiten,diebedeutsameZweifelanderFortführungder Unternehmenstätigkeitaufwerfen.6 LiegensolcheEreignisse oderGegebenheitenvor,bleibtdieFortführungsvermutung bestehen,wenndiegesetzlichenVertretermitplausiblenund begründetenAnnahmennachweisen,dassdiesekeinewesentlicheUnsicherheitdarstellen.7
DiePflichtzurBeobachtungderfortlaufendenEntwicklungen zuFortbestandsgefährdungenübermindestenszwölfMonate leitetsichaus§1StaRUGab.IstdasUnternehmeninderKriseundwerdensolcheEreignisseoderGegebenheiten,diebedeutsameZweifelanderFortführungderUnternehmenstätigkeitaufwerfenkönnen,durchdiegesetzlichenVertretererkannt,beginntderPrognosehorizontmitderBeendigungder AufstellungdesAbschlusses.8 DasistderFall,wennbeispielsweisediegesetzlichenVertreterdasVorliegeneinerInsolvenzantragspflichtaufgrundeinerÜberschuldungnach§19Abs.2 InsOzubeurteilenhaben.9
NachdemPrognosehorizontfestgestelltebedeutsameZweifel anderFähigkeitdesUnternehmenszurFortführungderUnternehmenstätigkeitbleibenunberücksichtigt,sindaberim Jahresabschlussundggf.imLageberichtzubeschreiben.10 Es bestehteine Berichtspflicht imAnhangbzw.ohneAufstellungspflichteinesAnhangsunterderBilanz,wennausden EreignissenoderGegebenheitenmitwesentlichenUnsicherheitensog.bestandsgefährdendeRisikenfürdieUnternehmensfortführungverbundensind.11 DiegesetzlichenVertreter habenimZusammenhangmitderwesentlichenUnsicherheit zuerläutern,dassdasUnternehmenmöglicherweisenichtin derLageist,imgewöhnlichenGeschäftsverlaufseineVermögensgegenständezurealisierensowieseineSchuldenzubegleichen.12
2.3Finanzierungszusagen
BeiFinanzierungenohnevertraglicheLaufzeit(sog.„b.a.w.“FinanzierungenwieDispositionskredite)bestehtwiebeiallen kurzfristigenFinanzierungszusagengrundsätzlichdasRisiko derKreditkündigunginnerhalbdesPrognosezeitraumsohne bestehendeAnschlussfinanzierung.13 AufderBasisderAnalyse
dergesamtwirtschaftlichenLagedesUnternehmensistdasRisikoderkurzfristigenFinanzierungunddergesamtenUnternehmensfinanzierungggf.anhandwesentlicherKennzahlen (insbesondereCovenants)zubeurteilen.WeitereIndikatoren wiez.B.derStandderBankengespräche,derGremienentscheidungenderBank(zurKreditüberwachung)sowiedieBesicherungderkurzfristigenFinanzierungkönnenbeiderBeurteilungeinzubeziehensein.AmEndedesPrognosezeitraums fälligwerdendeFinanzierungenkönnenineinerGesamtschau mitdervorliegendenPlanunginAbhängigkeitvonderFinanzierungsstrukturdesUnternehmensundeinerEinschätzung zumVerhaltenderFinanziersbeurteiltwerden,wennkeine ZusagenzurKreditprolongationvorliegen.14 WerdenimPrognosezeitraumCovenantsverletzt,solltendieseausgesetztwerden,umdieFinanzierungszusagetrotzCovenant-Verletzung abzusichern,umvonderGoing-Concern-Annahmeweiterausgehenzukönnen.AberauchhieristeineGesamtschaumöglich,umdieRisikeneinschätzenzukönnen.DieBerichtspflicht istimmergegeben.15
2.4AbgrenzungderBestandsgefährdungvondernicht angemessenenGoing-Concern-Annahme
DieAbgrenzungderBestandsgefährdungvondernichtangemessenenGoing-Concern-AnnahmeisteinederentscheidendenFragestellungen:EineBestandsgefährdungbzw.einewesentlicheUnsicherheitliegtvor,wennEreignisseoderGegebenheitenidentifiziertwurden,dieeinzelnoderinsgesamt bedeutsameZweifelanderFähigkeitdesUnternehmenszur FortführungderUnternehmenstätigkeitaufwerfenkönnen,soferndieseZweifelnichtspätestensbiszumZeitpunktderBeendigungderAufstellungdesAbschlussesausgeräumtwurden.16
BedeutsameZweifelanderFähigkeitdesUnternehmenszur FortführungderUnternehmenstätigkeitführenzurBerichtspflicht,nichtzueinerAbkehrvonderGoing-Concern-Annahme.NurwenneskeinerealistischeAlternativezurLiquidation innerhalbdesPrognosezeitraumsgibt,istvonderGoing-Concern-Annahmeabzukehren.Dasgiltauch,wenndieLiquidati-
4 Vgl.BGH-Urteilvom26.1.2017–IXZR285/14,Tz.27.
5 Vgl.IDW-Prüfungsstandard:DieBeurteilungderFortführungderUnternehmenstätigkeitimRahmenderAbschlussprüfung(IDWPS270n.F. (10.2021)),in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand:IDW-Life7-8/2025,im FolgendenIDWPS270,Tz.18.
6 Vgl.F&AGC,Abschn.1.2.
7 Vgl.IDWPS270,Tz.A13.
8 Vgl.IDWPS270,Tz.18i.V.m.Tz.A11-13.
9 Vgl.F&AGC,Abschn.1.2.§1StaRUGerfasstjuristischePersonenund rechtsfähigePersonengesellschafteni.S.von§15aAbs.1Satz3undAbs.2 InsO;nichterfasstdurch§1StaRUGsindEinzelkaufleuteundPersonenhandelsgesellschaften.EinzelkaufleuteundPersonenhandelsgesellschaftensind jedochweitgehendüberdieAusstrahlungswirkungdesKonTraG(§91 Abs.2AktGentsprechend)erfasst.
10 Vgl.IDWPS270,Tz.16i.V.m.A13,A16i.
11 Vgl.F&AGC,Abschn.1.3.
12 Vgl.IDWPS270,Tz.9.
13 Vgl.F&AGC,Abschn.1.4.
14 Vgl.F&AGC,Abschn.1.5.
15 Vgl.F&AGC,Abschn.1.6.
16 Vgl.F&AGC,Abschn.1.7.
onbeschlossenwordenist.LiegteinInsolvenzgrundvorund bestehtwieindenmeistenFällenauchkeinerealistischeAussichtaufeineUnternehmensfortführung,dannistGoingConcernnichtgegeben.
Beispiel: EinglaubhafterInsolvenzplankanneinerealistische AussichtaufeineUnternehmensfortführungdarstellen.17 Auch derMärklin-Fallhataufgezeigt,wiedieUnternehmenstätigkeit unterdemSchutzederInsolvenzerfolgreichfortgeführtwerden kann.
EsdarfsolangevonderFortführungsannahmeausgegangen werden,wieimhandelsrechtlichenPrognosezeitraumdiegesetzlichenVertretereinerealistischeAussichtaufFortführung derUnternehmenstätigkeithabenoderkeineEntscheidunggetroffenwurde,dasgesamteUnternehmenzuliquidierenoder dieUnternehmenstätigkeiteinzustellen.18
2.5Unternehmensplanung
DieUnternehmensplanungspieltimZusammenhangmitder EinschätzungderFähigkeitdesUnternehmenszurFortführungderUnternehmenstätigkeiteinewesentlicheRolle.Mag einedetaillierteAnalysebeiVorliegendersog.„Schönwetterkriterien“19 verzichtbarsein,soistdiezukünftigeEntwicklungdennochlaufendnach§1StaRUGzubeobachten.SpätestenswenndieerstenfortbestandsgefährdendenEntwicklungenvorliegen,habendieUnternehmenregelmäßigeineUnternehmensplanungzuerstellen.20
Dasgiltvorallemdann,wennkeineSchönwetterkriterienmehr vorliegen,dasUnternehmenbilanziellüberschuldetist,inden letztenJahrenVerlusteerwirtschaftethatundnurschwersich refinanzierenkann.DiePlanungspflichtergibtsichschonausden allgemeinenSorgfaltspflichtendergesetzlichenVertreter.21
3.InsolvenzrechtlichePflichtendes gesetzlichenVertreters
3.1Krisenfrüherkennung
EsisteinederwichtigstenPflichtendergesetzlichenVertreter derUnternehmen,einebeginnendeUnternehmenskrisezuerkennen,diesog.Krisenfrüherkennung.DennInsolvenzgründe fallenmeistnichtvomHimmel,sondernnacheinemidealtypischenKrisenverlauf,22 nämlichausgehendvonderStakeholderkrisefolgtdieStrategiekriseunddanachdieProdukt-und Absatzkrise,dieohneGegenmaßnahmeneineErfolgskrisebegründet.WirdderErfolgskrisenichtbegegnet,entstehthierauseineLiquiditätskrise,dieohneGegenmaßnahmenzurInsolvenzreifeführenkann.SpätestensbeiderErfolgskriseund Liquiditätskrise,der„fortgeschrittenenUnternehmenskrise“, sinddringendeGegenmaßnahmenerforderlich,umeineInsolvenzreife,alsodasVorliegenvonInsolvenzeröffnungsgründen, zuvermeiden.23
3.2Insolvenzantragspflicht
DieInsolvenzantragspflichtgiltinDeutschlandfür
■ bestimmteUnternehmen,
■ JuristischePersonen,
■ PersonengesellschaftenohnenatürlichePersonalspersönlichhaftendenGesellschaftersowiefür
■ VereineundStiftungen.
undistin§15aInsOgeregelt.DieAntragspflichttrittbeiZahlungsunfähigkeitnach§17InsOoderÜberschuldunggem.§19 Abs.2InsOein;derAntragistunverzüglich,d.h.ohneschuldhaftesZögern,binnendrei(§17InsO)bzw.sechsWochen (§19Abs.2InsO)zustellen.AllerdingsdarfdieseFristnur dannausgeschöpftwerden,wennerfolgversprechendeMaßnahmenzurBeseitigungderInsolvenzeröffnungsgründeeingeleitetsindoderwerden.24
Hinweis: BeiverspäteterAntragstellungdrohendenVerantwortlichenHaftungundStrafewegenInsolvenzverschleppung.Um sichdavorzuschützen,solltendiegesetzlichenVertreterden Nachweisdafürerbringenkönnen,dasssie
■ diewirtschaftlicheEntwicklungihresUnternehmensjederzeit überblicken,
■ dieintegrierteUnternehmensplanung25 aufgrundplausibler Annahmenerstellthabenunddass
■ dasUnternehmenauchinderLageist,diePlanannahmen entsprechendumzusetzen.26
DieBeurteilungdesVorliegensvonInsolvenzeröffnungsgründenerfordertausreichendeKenntnissedesdeutschenInsolvenzrechts.FehltdengesetzlichenVertreterndiehierzunotwendigeSachkunde,habensiedenRateinesunabhängigen, fachlichqualifiziertenBerufsträgerseinzuholen.27 DieFeststellungderinsgesamtdreiInsolvenzgründenach§§17,18und19 Abs.2InsOistkomplex.DieF&AGCstellendieInsolvenzgründe,diedamitverbundenenPrognosezeiträumesowiedie verschiedenenInsolvenzverfahreningebotenerKürzevor.28
17 Vgl.BGH-Urteilvom26.1.2017–IXZR285/14,Tz.27.
18 Vgl.F&AGC,Abschn.1.7.a.E.
19 Vgl.IDWPS270,Tz.A8.
20 Vgl.IDWES16,in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand:IDW-Life7-8/2025, Tz.10ff.
21 Vgl.IDWES16,Tz.11.
22 Vgl.ausführlichIDWFragenundAntworten:ZurErstellungundBeurteilungvonSanierungskonzeptennachIDWS6(F&AzuIDWS6,Stand: 13.12.2023),in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand:IDW-Life7-8/2025, Frage4.5.
23 Vgl.F&AGC,Abschn.2.1.
24 Vgl.F&AGC,Abschn.2.2.
25 Vgl.IDW-Standard:AnforderungenanSanierungskonzepte(IDWS6, Stand:22.6.2023),in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand:IDW-Life7-8/ 2025,Tz.72ff.
26 Vgl.BGH-Urteilvom7.3.2005–IIZR138/03.
27 Vgl.F&AGC,Abschn.2.2.a.E.
28 Vgl.F&AGC,Abschn.2.3.
4.BerücksichtigungdesInsolvenzrechtsund desStaRUGbeiderhandelsrechtlichen Fortführungsprognose
4.1AbkehrvonderGoing-Concern-Annahme: BilanzierungzuZerschlagungswerten WirddasUnternehmenliquidiert,dannistvonder GoingConcern-AnnahmeabzugehenundzuZerschlagungswertenzu bilanzieren.DiegleicheKonsequenzergibtsich,wenndiegesetzlichenVertreterz.B.eineInsolvenzantragspflichtfeststellenoderwenneinInsolvenzantraggestelltodereinInsolvenzverfahrenüberdasVermögenderGesellschafteröffnetwurde. DannisteineAbkehrvomRechnungslegungsgrundsatzder FortführungderUnternehmenstätigkeiti.d.R.erforderlich, weilindiesenFällenrechtlicheodertatsächlicheGegebenheitenvorliegen,dieeinerFortführungderUnternehmenstätigkeitentgegenstehen.29 InAusnahmefällenkannmitderBGHRechtsprechungbeibestehendemInsolvenzgrundeineBilanzierungnachFortführungswertenzulässigsein,wenndieUnternehmenstätigkeittrotzderInsolvenzreifeinnerhalbdes Prognosezeitraumsfortgeführtwird.DaheristtrotzdesVorliegenseinesInsolvenzgrundshandelsrechtlicheineBilanzierung nachFortführungswertenzulässig,wennnachAntragstellung undEröffnungdesInsolvenzverfahrens30
■ einerfolgversprechenderInsolvenzplanzurUnternehmensfortführungvorliegt,
■ dieMöglichkeiteinerübertragendenSanierunginnerhalb desPrognosezeitraumsangestrebtwirdoder
■ anzunehmenist,dassdieUnternehmenstätigkeitauch nacheinerEröffnungdesInsolvenzverfahrensjedenfallsinnerhalbdesPrognosezeitraumsfortgeführtwerdenwird.31
AusderBGH-Rechtsprechungergebensichdrei Regeln oder zweiGrundregelnmiteinerRückausnahme.DieFortführungsvermutungnach§252Abs.1Nr.2HGBistdieGrundregel1. VondergesetzlichenRegelvermutungderFortführungderUnternehmenstätigkeitistabzukehren,wenntatsächlicheoder rechtlicheGegebenheitendieserentgegenstehen.DieFortführungsvermutungentfällterst,wennesobjektivfehlerhaftwäre, vonderAufrechterhaltungderUnternehmenstätigkeitauszugehen.DieUmständemüssenergeben,dasseszurEinstellung derUnternehmenstätigkeitkeinerealistischeAlternativegibt oderdiesebeabsichtigtist.Beivorliegendenverpflichtenden InsolvenzantragsgründenliegtebendieseGrundregel2vor, weilstatistischgesehenweitüber90%derInsolvenzanträge vonUnternehmenindieAbwicklungführen.Esseidenn,es liegteinevondendreigenanntenRückausnahmen(Insolvenzplanetc.)vor.
4.2BilanzierungzuFortführungswerten
BeibedeutsamenZweifelnanderFähigkeitdesUnternehmens zurFortführungderUnternehmenstätigkeitistzuFortführungswertenzubilanzieren.32 DiegesetzlichenVertreterhaben indiesenFällendas Risiko,dassmanihnenspäternachweist, dasssiemöglichenInsolvenzgründennichthinterhergegangen sind.DemAbschlussprüferdrohtindieserSituationggf.,dass
erdiegesetzlichenVertreternichtaufeinmögliches(Insolvenz-)Risikohingewiesenhat.
4.3Prognosehorizont
BeurteilendiegesetzlichenVertreterdasVorliegeneinerInsolvenzantragspflichtaufgrundeinerÜberschuldung(vgl.§19 Abs.2InsO)undwirdindiesemZusammenhangeineinsolvenzrechtlicheFortbestehensprognoseerstellt,werdendiegesetzlichenVertreterdiesen Prognosehorizont (zwölfMonate abdemZeitpunktderfinalenAufstellungdesAbschlusses)ihrerEinschätzungderFähigkeitzurUnternehmensfortführung ebenfallszugrundelegen.33 InderUnternehmenskriseüberlagertdasInsolvenzrechtdasHandelsrecht,wennderPrognosezeitraumfestzulegenist.WennnachdieserPrognoseeineZahlungsunfähigkeiterstnachzwölfMonaten(13.bis24.Monat) drohtundeinedrohendeZahlungsunfähigkeitnach§18InsO vorliegt,stehtdiesderFortführungsannahmenichtentgegen. DiedrohendeZahlungsunfähigkeitnach§18InsOistein WahlrechtzurInsolvenzantragstellung.DerZeitpunktliegtaußerhalbdes insolvenzrechtlichenPrognosezeitraums 34
5.Abschlussprüfung
5.1InsolvenztrotzTestat
DenAbschlussprüfernwirdimmerentgegengehalten,dasssie zuspätaufKrisenreagieren,dasTestaterteilenunddassdennochdasUnternehmendannz.T.einigewenigeMonatespäter indieInsolvenzgeht.PauschaleWerturteilesindnichtzielführend,wieaucheinUrteildesOLGDüsseldorfaus2023zeigt: DorthatderAbschlussprüfergesiegeltundüberbestandsgefährdendeRisikenberichtet.DasOLGhatdemBeklagteneben keinFehlverhaltenvorgeworfen,sondernimGegenteilfestgehalten,dasserdieberufsrechtlichenPflichtenvollumfänglich erfüllthabe.35
5.2KlarstellungderVerantwortlichkeiten
DaheristesdemIDWinseinemF&AGCeinAnliegen,eben diese Verantwortlichkeiten herauszustellen.DerAbschlussprüferhatgeeignetePrüfungsnachweisedarüberzuerlangen, obdieEinschätzungdergesetzlichenVertreterüberdieAnwendungdesRechnungslegungsgrundsatzesderFortführung derUnternehmenstätigkeitbeiderAufstellungdesAbschlussesunddesLageberichtsangemessenist.36 Esgehtumdie Frage,obeinewesentlicheUnsicherheitüberdieFähigkeitdes UnternehmenszurFortführungderUnternehmenstätigkeit unddamiteinbestandsgefährdendesRisikobesteht.Wenndas
29 Vgl.IDWPS270,Tz.A35.
30 Vgl.BGH-Urteilvom26.1.2017–IXZR285/14,Tz.27,undF&AGC, Abschn.3.1.
31 Vgl.auchIDWPS270,Tz.A35.
32 Vgl.BGH-Urteilvom26.1.2017–IXZR285/14,Tz.25.
33 Vgl.IDWPS270,Tz.A13.
34 Vgl.F&AGC,Abschn.3.2.
35 Vgl.Hermanns,ZInsO2025S.206ff.,211,mitderBeschreibungdesOLGUrteilsvom27.10.2013.
36 Vgl.F&AGC,Abschn.4.1.
derFallist,hatderAbschlussprüfernach§322Abs.2Satz3 HGBimBestätigungsvermerkdieseRisiken,diedenFortbestanddesUnternehmensgefährden,gesondertzubeschreiben undnach§321Abs.1Satz2und3HGBimPrüfungsbericht diesefestgestelltenTatsachenzuberichten.37
5.3Prüfungs-undHinweispflichten
5.3.1BeurteilungderInsolvenzantragspflichtkeineAufgabe derAbschlussprüfung
VielenMarktteilnehmernistnichtbewusst,dassdie Abschlussprüfung nach§317Abs.4aHGBsich nicht darauferstreckt, eine Insolvenzantragspflicht zu beurteilen.DasistausschließlichdieAufgabedergesetzlichenVertreter.38 Aufgrundseiner Ausbildung,Mandatskenntnisetc.hatderAbschlussprüfer aberMöglichkeiten,imRahmenvonAbschlussprüfungenbei entsprechendenAnhaltspunktenInsolvenzgefahrenzuerkennen.AlleinausderTreuepflichtundnichterstseit§102StaRUGheraushaterdiegesetzlichenVertreteraufihreinsolvenzrechtlichenPflichtenhinzuweisen.39 WerdenbeiderAbschlussprüfungIndizienz.B.übereinemöglicheZahlungsunfähigkeitidentifiziert,istmitdengesetzlichenVertreternzu besprechen,obdieEreignisseoderGegebenheiteneinewesentlicheUnsicherheitdarstellen,dieGoing-Concern-Prämisse angemessenistundentsprechendeAngabensichdazuimJahresabschlussbzw.imLageberichtfindenlassen.40
HierüberhatderAbschlussprüferimPrüfungsberichtundggf.im Bestätigungsvermerkzuberichten.DieaufdiesemWegeerlangtenInformationenüberbedeutsameZweifelanderFähigkeitdes UnternehmenszurFortführungderUnternehmenstätigkeitsind zudokumentieren.DasschließtauchdieWürdigungvonTatbeständenundMaßnahmen,diedieserUnsicherheitentgegenwirken,mitein.41
5.3.2PlanungenalsPrüfungsdokumente AbschlussprüfernbegegnetimMittelstandnichtseltenin UnternehmenskriseneinfehlendesProblembewusstseinihrer Mandanten,wenndengesetzlichenVertreternihreVerpflichtungnichtbekanntistundsiesichzumGoingConcernkeine Gedankengemachthaben.DannhatderAbschlussprüferdies einzufordern.42 DieUnternehmensplanungunddiedamiteinhergehendenMaßnahmen,umdieSituationzuverbessern, sindwesentliche Prüfungsdokumente.DabeisinddiezugrundeliegendenDatenaufVerlässlichkeitzuprüfenunddiezugrundeliegendenAnnahmenzubeurteilen.DerAbschlussprüferhatsicheinBilddarüberzumachen,obdiegesetzlichen Vertreterwillenssind,diePläneunddiezukünftigenMaßnahmenumzusetzen,undobdiePlänedurchführbarsind.43
5.3.3VoraussetzungenfürdenVersagungsvermerk WirdderJahresabschlussvondengesetzlichenVertreternunterGoingConcernaufgestelltundbeurteiltderAbschlussprüferaufgrunddervorliegendenInformationendasfürunangemessen,hatderAbschlussprüferseinPrüfungsurteilzumAbschlusszuversagen.44 Einsog. Versagungsvermerk kommt auchinFrage,wenneinPrüfungshemmnisvorliegt,weilder
gesetzlicheVertreterkeine(vorläufige)EinschätzungzuGoing ConcernoderkeineausreichendgeeignetenPrüfungsnachweisezurBeurteilungderPlänefürzukünftigeMaßnahmeninBezugaufdiezugrundeliegendenDatenundAnnahmeninder Unternehmenskrisevorgelegthat.45
5.3.4BestätigungsvermerkmitHinweisaufbestandsgefährdendesRisikoalsWarnsignal InderfortgeschrittenenUnternehmenskrisehatderAbschlussprüfer nichtnurdieEinschätzungdergesetzlichenVertreter zurAnwendungdesRechnungslegungsgrundsatzesderFortführungderUnternehmenstätigkeitzubeurteilen,sonderner sorgtdafür,dassdie Sanierungssituation beiderAufstellung desAbschlussesunddesLageberichts angemessenabgebildet ist.HabendiegesetzlichenVertreterangemessenberichtet undliegteinewesentlicheUnsicherheitbzw.einbestandsgefährdendesRisikovor,dannistnach§322Abs.2Satz3HGB imBestätigungsvermerkaufdieseRisiken,diedenFortbestanddesUnternehmensgefährden,gesonderteinzugehen. BeieinerangemessenenBerichterstattungdurchdiegesetzlichenVertreterwirdder Bestätigungsvermerk mitdiesemHinweisalsWarnsignalausgestattetund nichteingeschränkt.EineEinschränkungdesBestätigungsvermerkserfolgtnurdann, wennüberdiesewesentlichenUnsicherheitennichtimJahresabschlussoderLageberichtberichtetwird.46
5.3.5BerichterstattungüberdenStandderPrüfung NichtseltensinddieVerhandlungenmitdenFinanzierernin Sanierungssituationennochnichtabgeschlossen.DannkanneineBerichterstattungüberdenStandderPrüfung47 inBetracht kommen.DieAufgabenstellungkommtdem Henne-Ei-Syndrom gleich,wenndieFinanziersaufdasTestatwartenunddie AbschlussprüferaufdieFinanzierungszusage.IndieserBerichterstattungistesgrundsätzlichmöglich,diepotentiellenPrüfungsurteileaufgrundderbisherigenErkenntnisseausderAbschlussprüfungzucharakterisieren(uneingeschränktes/eingeschränktes/versagtesPrüfungsurteil,ggf.AufnahmevonHinweisen)undgleichzeitigdaraufhinzuweisen,dasssichdurchdie nochausstehendenPrüfungshandlungenÄnderungenhinsichtlichderArtundderAusgestaltungdesBestätigungsvermerks bzw.Versagungsvermerksergebenkönnen.48
37 Vgl.IDWPS270,Tz.10f.
38 Vgl.IDWPS270,Tz.A12.
39 Vgl.IDWPS270,Tz.12.
40 Vgl.F&AGC,Abschn.4.2.
41 IDWPS270,Tz.21.
42 Vgl.F&AGC,Abschn.4.3.
43 Vgl.F&AGC,Abschn.4.2.
44 Vgl.IDWPS270,Tz.29.
45 Vgl.F&AGC,Abschn.4.4.
46 Vgl.IDWPS270,Anlage2Szenario2i.V.m.IDW-Prüfungsstandard:ModifizierungendesPrüfungsurteilsimBestätigungsvermerk(IDWPS405 n.F.(10.2021)),in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand:IDW-Life7-8/2025.
47 Vgl.IDWPS400n.F.(10.2021),in:IDW-Verlautbarungen,Werkstand: IDW-Life7-8/2025,Tz.A79f.
48 Vgl.F&AGC,Abschn.4.5.
Hinweis: DerBerichterstattungüberdenStandderPrüfungkönnendievorläufigeBilanz,dievorläufigeGewinn-undVerlustrechnung,dervorläufigeAnhangundeinetwaigervorläufigerLageberichtbeigefügtwerden.
6.Resümee:EinforderungderRisikoberichterstattung
DieF&AGCsindeinweitererSchritt,umdiesog.Erwartungslückemehrzuschließen.49 Eswerdenindenüberknapp20 SeitennichtnurdieGrundnormenzumGoingConcernaufgezeigt,sondernausführlichdieVerantwortlichkeitenderErstel-
lerundderPrüfergegeneinanderabgegrenzt.Entscheidendist dasVerständnis,dassderAbschlussprüfernichtdieAufgabe hat,nachInsolvenzgründenzuforschen,umsienachzuweisen (vgl.§317Abs.4aHGB).AberderAbschlussprüferhatderjenigezusein,derdieInsolvenzrisikenerkennensollteunddafür Sorgeträgt,dassüberdiewesentlichenUnsicherheitenbzw. bestandsgefährdendenRisikenberichtetwird.Somitwirddie ErwartungslückeinTeilenabgebautundindieRisikoberichterstattungvorverlagert.DieAufgabederAbschlussprüfer istbeiUnternehmenskrisen,dieseBerichterstattungeinzufordern.AberauchdaserfordertbisweilenMut!
49 Vgl.zurErwartungslückeHermanns,ZInsO2025S.206ff.
KSI-Nachrichten
KIinderSteuerberatung:DStV-ThesenzumWandel desBerufsstands
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