SKATTERÄTT
CHRISTINA GYLAND OLOF JAKOBSSON
Kopieringsförbud
Detta verk är skyddat av upphovsrättslagen. Kopiering, utöver lärares och studenters begränsade rätt att kopiera för undervisningsändamål enligt Bonus Copyright Access kopieringsavtal, är förbjuden. För information om avtalet hänvisas till utbildningsanordnarens huvudman eller
Bonus Copyright Access.
Vid utgivning av detta verk som e-bok, är e-boken kopieringsskyddad.
Den som bryter mot lagen om upphovsrätt kan åtalas av allmän åklagare och dömas till böter eller fängelse i upp till två år samt bli skyldig att erlägga ersättning till upphovsman eller rättsinnehavare.
Studentlitteratur har både digital och traditionell bok utgivning. Studentlitteraturs trycksaker är miljöanpassade, både när det gäller papper och tryckprocess.
Art.nr 3920
ISBN 978-91-44-16539-4
Upplaga 15:1
© Författarna och Studentlitteratur 2005, 2023
studentlitteratur.se
Studentlitteratur AB, Lund
Omslagslayout: Francisco Ortega
Omslagsbild: Shutterstock.com
Printed by Eurographic Group, 2023
Förord 9
1 Inledning 11
1.1 Skatter och avgifter i Sverige 12
1.1.1 Våra olika skatter 12
1.1.2 Våra avgifter 13
1.1.3 Den offentliga sektorns skatteintäkter 14
1.2 Olika typer av skatter 15
1.2.1 Direkta och indirekta skatter 16
1.2.2 Allmänna och speciella skatter 17
1.3 Skatterättens principer och källor 17
1.3.1 Skatterättens principer 17
1.3.2 Lagar på skatteområdet 18
1.3.3 Skatterättens källor och tolkning av skattelag 18
1.3.4 Skatterättens förhållande till andra lagar 21
2 Allmänt om inkomstbeskattningen 23
2.1 översikt över IL 23
2.2 Några skatterättsliga begrepp och termer 26
2.3 Inkomstslagen 27
2.4 Underlaget för beskattningen 31
2.5 Inkomstbegreppet 34
2.6 Kostnadsbegreppet 35
2.6.1 Avdrag eller skattereduktion 36
2.7 Skattskyldighetens omfattning 37
2.7.1 Fråga om rätt beskattningsår 37
2.7.2 Begränsat eller obegränsat skattskyldig i Sverige 39
2.7.3 Vem är skattesubjekt? 40
2.8 Internationella frågor 40
2.9 Makars beskattning 42
3 Inkomst av tjänst 43
3.1 Ur arbetsgivarens perspektiv 43
3.2 Avgränsning av inkomstslaget 44
3.3 Intäkter i tjänst 45
3.3.1 Förmåner 45
3.4 Kostnader i tjänst 48
3.4.1 Utgifter som får dras av fullt ut 49
3.4.2 Arbetsresor 50
3.4.3 övriga utgifter 50
3.5 hobby 52
4 Inkomst av kapital 53
4.1 Fastighetsbeskattning 54
4.1.1 Privatbostadsfastigheter och näringsfastigheter 54
4.1.2 Löpande beskattning av fastigheter 54
4.2 Allmänt om inkomstslaget kapital 56
4.2.1 Intäkter 57
4.2.2 Avdrag 57
4.2.3 Underskott 59
4.2.4 Kapitalförluster. Kvittningar, kvoteringar och begränsningar 59
4.2.5 resultatet av inkomstslaget kapital 60
4.2.6 Principer i inkomstslaget kapital 60
4.3 Kapitalvinstbeskattningen 62
4.3.1 Avyttring av fastighet 62
4.3.2 Aktier 65
4.3.3 övrig lös egendom 67
5 Inkomst av näringsverksamhet 69
5.1 Gränsdragning 69
5.2 redovisning och beskattning 71
5.3 Näringsverksamhetens intäkter och kostnader 72
5.3.1 Intäkter 72
5.3.2 Kostnader 73
5.4 Värdering av tillgångar och skulder 74
5.4.1 Lager 74
5.4.2 Skulder 77
5.5 Värdeminskningsavdrag/avskrivningar 77
5.5.1 Inventarier 77
5.5.2 Fastigheter 80
5.6 Försäljning av näringsfastighet 83
5.7 Skattemässiga reserveringar 84
5.7.1 Periodiseringsfonder m.m. 84
6 Allmänna avdrag 85
6.1 Omfattning och karaktär 85
6.1.1 Underskott 85
6.1.2 Egenavgifter 86
6.1.3 Utländska socialförsäkringsavgifter 87
6.1.4 Periodiska understöd 87
6.1.5 pensionssparande 87
7 Olika företagsformer 89
7.1 Beskattning av aktiebolag 89
7.1.1 Utdelning 90
7.1.2 Kapitalvinster och kapitalförluster på näringsbetingade andelar 93
7.1.3 Koncernbidrag 93
7.2 Egenföretagarens beskattning 93
7.2.1 Lön och inkomstuppdelning 94
7.2.2 Vad som inte hör till näringsverksamheten 94
7.2.3 Aktiv eller passiv näringsverksamhet 95
7.2.4 Egenavgifter/löneskatt 96
7.2.5 Ytterligare reserveringsmöjligheter 96
7.3 Beskattning av handelsbolag 98
7.4 Fåmansföretag 99
7.4.1 De så kallade 3:12-reglerna 99
7.4.2 Begreppet fåmansföretag 103
7.4.3 Låneförbudet i aktiebolagslagen 104
8 Indirekta skatter 105
8.1 Mervärdesskatt 105
8.1.1 Momsens konstruktion 106
8.1.2 Kort historik 107
8.1.3 Skyldighet att redovisa moms 107
8.1.4 Beskattningsområdet 108
8.1.5 Om avdrag för ingående moms 109
8.1.6 Skattesatser 109
8.1.7 redovisning av skatt 109
8.1.8 Mervärdesskatten och EU 110
8.2 Sociala avgifter m.m. 110
8.2.1 Socialavgifter och särskild löneskatt 110
8.2.2 Allmän pensionsavgift 111
8.3 Punktskatter 111
9 Skatt på egendom – fastighetsskatterna 113
9.1 Statlig fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift 113
10 Skatteförfarandet 115
10.1 taxeringsorganisationen 116
10.2 Utredningsarbetet 117
10.2.1 Underlag för skattebeslut 117
10.2.2 Skatteverkets utredningsbefogenheter 118
10.2.3 Beslut om skatt 119
10.2.4 Ändring av skattebeslut 119
10.2.5 överklagande 120
10.2.6 Påföljder 120
10.3 Förhandsbesked 121
10.4 Skattebetalningar 122
repetitionsfrågor 123
Litteratur 127
Sakregister 129
FÖRORD
Denna kortfattade lärobok i skatterätt är avsedd att introducera den studerande i skatterätten. Boken har funnits i många år men författarna har skiftat. Det har av naturliga skäl även innehållet gjort. Inom juridiken är det på skatterättens område som ändringstakten är som högst.
När jag nu har övertagit ansvaret för att uppdatera Skatterätt – En introduktion från kollegorna på min institution, har jag gjort en del ändringar, främst av redaktionell natur. Jag har ändrat kapitelindelningen och tillfört exempel i syfte att på detta sätt illustrera reglerna. Jag har behållit den grundläggande tanken med instuderingsfrågor, men har placerat dessa sist i boken. Det är min förhoppning att boken fortfarande har kvar karaktären av att förklara skattereglerna på ett lättfattligt sätt. Jag hoppas också att jag har lyckats undvika att gräva alltför djupt i den detaljerade regeldjungeln.
Boken är avsedd att användas på handelsrättsliga eller juridiska grundkurser vid universitet och högskolor. Den kan med fördel också användas av var och en som i sitt arbete eller för sin egen allmänbildning vill sätta sig in i den svenska skatterättens grunder. Boken kan på intet sätt ersätta den mera avancerade litteratur som normalt används vid kurser i skatterätt. Läsaren får hänvisning till denna litteratur i en särskild förteckning.
Jag vill tacka mina kollegor Martin Smiciklas och Olof Jakobsson som gav mig förtroendet att fortsätta i deras spår. Ett särskilt tack riktar jag också till min kollega Cécile Brokelind som gav inspiration och idéer till en struktur på vår omfattande inkomstskattelag. Den finner läsaren i bokens andra kapitel.
I boken beskrivs de regler som gäller fr.o.m. beskattningsåret 2005, dvs. vid 2006 års taxering.
Lund i september 2005
Christina Gyland
FÖRORD TILL DENNA UPPLAGA
Under detta sekels första dag – 2000-01-01– började vår nuvarande inkomstskattelag (1999:1229) att gälla, men knappt tio år tidigare hade århundradets skattereform tagit form. Det tog sin tid att implementera tankarna och idéerna i konkret lagstiftning. Den nya lagen ersatte kommunalskattelagen från 1928 och lagen om statlig inkomstskatt från 1947.
Alltsedan denna kortfattade lärobok kom ut för första gången har vi författare och förlaget valt att uppdatera boken i intervall om två år. Att ändra på det känns inte heller i dag aktuellt. Det är med andra ord fortfarande inte många nyheter på skatteområdet jämfört med de två senaste upplagorna, om vi bortser från naturliga förändringar vad gäller basbelopp, statslåneräntan med mera.
I föregående upplaga, som gavs ut i mars 2021, angav vi som skäl till de bristfälliga nyheterna den pandemi som lamslog vårt samhälle i början av 2020. Nu när vi skriver 2023 konstaterar vi att inget är så dåligt att det inte kan bli värre. I dag har vi krig i Europa, inflation, hotande elbrist och lågkonjunktur. Efter riksdagsvalet i september 2022 kämpar vår nya regering för att Sverige ska bli medlem i Nato. Så det lär väl inte bli i närtid att vi får en ny skattereform, som vi tidigare har antytt vara på gång.
Vi är medvetna om att statslåneräntan per den 30 november är 1,94 procent, men vi har konsekvent valt att arbeta med en antagen statslåneränta om 2 procent även i denna femtonde upplaga.
Vi är glada att ha rott arbetet i land och ser fram emot kommentarer kring vad som kan ändras och förbättras. Vi nås via mejl:
christina.gyland@gmail.com eller olof@lugimotion.se
Lund i april 2023
Christina Gyland Olof Jakobsson
Frågor om skatter hänger samman med ekonomiska värden, pengar. Det gör beskattningen värdeladdad och det gör att vi alla är personligt engagerade i utformningen av skattesystemet. Skatterna tillfaller stat och kommun och det är staten som genom sina myndigheter driver in skatterna och som använder och fördelar skatteintäkterna på olika sätt. Lagarna stiftas av den folkvalda riksdagen, men vid utformningen av våra lagar har regeringen stort inflytande genom sina departement. Ansvaret för att utforma förslag till lagar om skatter och sociala avgifter åvilar finansdepartementet. Skatterätten är således en del av den offentliga rätten och hör till den del av juridiken som är nära kopplad till ekonomin.
Skatter har funnits så länge som människor har varit organiserade i samhällen av något slag. Beskattningen handlar om att vi individer avstår från möjlighet till egen konsumtion till fördel för det gemensamma, s.k. kollektiva nyttigheter. Människan har i alla tider avstått för egen del för att ta hand om barn och gamla och för att försvara det gemensamma egna territoriet. Den moderna välfärdsstaten är ännu mer komplex i sin uppbyggnad och skatterna har därmed blivit en stor utgiftspost för medborgarna. Å andra sidan tillhandahåller staten en stor del tjänster och nyttigheter åt medborgarna.
I Sverige finansieras t.ex. utbildning, sjukvård, äldreomsorg, rättsskipning, polis och försvar genom skatter. Vidare använder vi i Sverige skatterna för att omfördela välståndet mellan medborgarna genom s.k. transfereringar.
Vi skulle kunna organisera vår välfärd på ett annat sätt, t.ex. sänka skattetrycket och i stället ta betalt av dem som nyttjar tjänsterna. Detta skulle vara möjligt om vi i stället tog ut avgifter för sjukvård och utbildning av de individer som behöver sjukvård eller vill studera. Däremot skulle det vara
svårt att låta individerna betala för polis, domstolar och försvar. Det innebär att skatter måste vi trots allt ha för att finansiera vissa kollektiva nyttigheter.
Vad vi menar med skatter avgörs på så sätt av begreppen skatt kontra avgift. Skatterna är tvångsbidrag till det allmänna, som tas ut av alla oavsett om de använder samhällets tjänster eller inte. Individen som betalar skatten får inte någon direkt motprestation. Även den som väljer att inte studera vid universitet, får således bidra till kostnaderna för den högre utbildningen. Avgifter å andra sidan tas ut av dem som nyttjar tjänsterna. Med avgift i egentlig mening menar vi betalningar där individen får en direkt motprestation. Vi betalar därför för elektricitet bara om vi har elektricitet. tv-licensavgiften har gjorts om till en allmän tv-skatt eftersom alltfler människor tittar på tv via datorn utan att ha en tv-apparat. I strikt mening skulle dessa personer annars inte betala någon avgift.
Mellan skatter och avgifter går likväl inte någon skarp gräns. Vi får visserligen betala för exempelvis läkarvård och medicin. Å andra sidan står det offentliga för större delen av kostnaderna, vilket gör att sjukvården finansieras genom en kombination av skatter och avgifter. Man tar ut en lägre avgift för läkarbesöket, för att vi ska avhålla oss ifrån att överkonsumera sjukvård, vilket vi förmodligen skulle göra ifall sjukvården vore helt fri och gratis.
1.1 Skatter och avgifter i Sverige
1.1.1 VÅRA OLIKA SKATTER
Sverige har både ett högt skattetryck, internationellt sett, och ett stort antal skatter av olika slag. Att jämföra skattetrycket mellan olika länder är emellertid en vansklig uppgift. Vid bedömningen måste man också väga in de tjänster som finansieras med skatter och tillhandahålls åt medborgarna. huvudsakligen tar vi i Sverige ut skatter på inkomster, på konsumtion och på innehav av vissa tillgångar, t.ex. fastigheter.
Skatterna på inkomster tas ut genom kommunal och statlig inkomstskatt på förvärvsinkomster och genom statlig inkomstskatt på kapital inkomster. Beskattningen träffar därigenom i huvudsak arbetsinsatser och avkastning på kapital. Bestämmelserna om inkomstskatterna är reglerade i inkomstskattelagen, IL (1999:1229).
Skatterna på konsumtionen är i huvudsak av två slag. För det första mervärdesskatten, momsen, som fungerar som ett påslag i detaljhandelsledet, för det andra punktskatterna som är skatter som läggs på i produktionsledet. Punktskatt tas ut på vissa särskilt utvalda varor och tjänster, exempelvis alkohol, tobak och olika slags bränslen. Punktskatten tas visserligen ut i produktionsledet men drabbar i slutändan likväl konsumenten eftersom skatten ligger i priset på varan. Detta innebär också en dubbel beskattning.
I elräkningen ligger en punktskatt i form av energiskatt (miljöskatt) men också ett påslag för moms. Mervärdesskatt tas därmed även ut på den del av priset som motsvaras av punktskatten. Punktskatterna är reglerade i ett flertal olika lagar, t.ex. lagen om avfallsskatt (1999:673), medan momsen är reglerad i mervärdesskattelagen, ML (1994:200).
Skatterna på tillgångar och benefika förvärv av tillgångar har gamla anor i de flesta länder. Den som äger egendom har alltid ansetts ha förmåga att också betala skatt. hit kan vi räkna förmögenhetsskatt, skatt på arv och gåva och skatt på fastighetsinnehav. Såväl förmögenhetsskatt som skatt på arv och gåva har vi haft länge i Sverige. En ny syn på egendomsskatterna har emellertid gradvis tagit form. Arv- och gåvobeskattningen slopades med verkan fr.o.m. den 17 december 2004 och lagen om förmögenhetsskatt (1997:323) upphävdes vid utgången av 2007. Fastighetsskatten infördes på 1980-talet. Numera ska fastighetsägare betala antingen fastighetsskatt enligt lagen om statlig fastighetsskatt (1984:1052) och/eller kommunal fastighetsavgift enligt lagen om kommunal fastighetsavgift (2007:1398). Vi använder ibland termen fastighetsskatter som en gemensam beteckning på dessa båda skatter. Den kommunala fastighetsavgiften är till sin natur rätteligen en skatt, inte en avgift.
1.1.2 VÅRA AVGIFTER
Socialavgifterna som regleras i lagen om socialavgifter (2000:980) finansierar i huvudsak våra pensioner och vår sjukvård. Socialavgifterna är av två slag, arbetsgivaravgifter och egenavgifter. De tas ut på arbetsinkomster och betalas dels av arbetsgivare för utbetalda löner och arvoden, dels av enskilda näringsidkare för verksamhetens överskott. Socialavgifterna är i egentlig mening inte skatt. Det är emellertid omöjligt att beskriva vårt svenska skattesystem utan att ta med dem. Dels innehåller de moment av skatt, dels interagerar de
i skattesystemet genom att de är avdragsgilla eller ger rätt till skattereduktion, t.ex. den allmänna pensionsavgiften. De påverkar därigenom inkomstbeskattningen i högsta grad.
Syftet med socialavgifterna är således att de ger rätt till förmåner i form av pension och sjukpenning. Efterhand har emellertid nya avgifter tillkommit som inte ger rätt till motsvarande förmåner. De utgör därför i egentlig mening skatt. De har dock genom sin konstruktion en nära koppling till socialavgifterna. Sålunda har vissa näringsidkare inkomster som inte huvudsakligen beror på arbetsinsatsen. Detta gäller exempelvis en fysisk person som äger ett hyreshus. Denna näringsfastighet kommer att generera inkomster även efter det att ägaren har gått i pension. Någon anledning att låta denne person erlägga socialavgifter för sin pensionering finns därför inte. För denna s.k. passiva näringsinkomst ska därför inte egenavgifter erläggas. Inkomsten beläggs i stället med en särskild löneskatt på förvärvsinkomst (slöf), se lagen om särskild löneskatt på förvärvsinkomster (1990:659). Slöf tas således ut på passiva näringsinkomster medan socialavgifter i form av egenavgifter tas ut på aktiva näringsinkomster. En avgift som är nära förbunden med löneskatten på förvärvsinkomster är den särskilda löneskatten på pensionskostnader (slöp), se lagen om särskild löneskatt på pensionskostnader (1991:687).
I mitten av 1990-talet beslöt riksdagen att våra framtida pensioner delvis ska finansieras direkt av löntagarna. Den allmänna pensionsavgift som då infördes återfinns i lagen om allmän pensionsavgift (1994:1744). Avgiften betalas av löntagare och enskilda näringsidkare på arbetsinkomst respektive aktiv näringsinkomst. De flesta löntagare känner dock inte av denna avgift, då den i regel avräknas med hela beloppet vid skatteberäkningen.
Lagarna inom detta område hänvisar ofta till lagar på socialområdet, t.ex. lagen om inkomstgrundad ålderspension (1998:674) och sjuklönelagen (1991:1047).
1.1.3 DEN OFFENTLIGA SEKTORNS SKATTEINTÄKTER
Det främsta motivet för skatterna är fiskalt. Staten behöver medel för att kunna finansiera sina åtaganden mot medborgarna. För 2023 har regeringen budgeterat bl.a. följande intäkter i miljarder kronor räknat, avrundade siffor (prop. 2022/23:1):
Som inkomstkälla för staten är socialavgifterna och momsen av störst betydelse. Kommunalskatten, som tillfaller kommunerna, är dock den skatt som ger störst intäkter. Så har också kommunerna ett mycket stort antal åtaganden gentemot kommuninvånarna för skola, vård och äldreomsorg m.m. Mellan kommunerna sker skatteutjämning genom att ”rika” kommuner får dela med sig till de sämst lottade, den så kallade Robin Hood-skatten.
1.2 Olika typer av skatter
Skatter kan indelas på flera olika sätt. För att förstå indelningen är det av vikt att förstå innebörden av vissa grundläggande begrepp. Vi ska här se på begreppen skattesubjekt, skattebärare och skatteobjekt och se hur de leder oss fram till indelningen av våra skatter i direkta och indirekta skatter. Med skattesubjekt, eller den skattskyldige, menar vi den fysiska eller juridiska person som enlig skatteförfattningarna är skyldig att betala in skatten. Begreppet handlar således om vem som beskattas. Med skattebärare menar vi den person som får bära den slutliga och reella bördan av skatten genom ett minskat konsumtionsutrymme. Skattesubjektet och skattebäraren är inte alltid samma person. Skattesubjektet kan vältra över bördan av skatten på
någon annan. Med skatteobjekt menar vi den inkomst, den konsumtion eller den tillgång som beskattas. Det handlar således om vad som beskattas.
1.2.1 DIREKTA OCH INDIREKTA SKATTER
Det vanligaste sättet att klassificera skatterna på är att dela in dem i direkta och indirekta skatter. Denna indelning görs med hjälp av begreppen ovan. Med direkta skatter menar vi sådana skatter där lagstiftarens avsikt är att skattesubjektet och skattebäraren ska vara samma person. Inkomstskatten är en sådan direkt skatt. Med indirekta skatter menar vi omvänt att avsikten är att skatten ska övervältras från skattesubjektet till en annan person, som då får bära bördan av skatten. Det mest typiska exemplet utgör mervärdesskatten som är avsedd att övervältras på den slutliga konsumenten. Även punktskatterna hör till kategorin indirekta skatter. Fastighetsskatterna intar en dubbelnatur. Då skatterna tas ut av ägare till småhus fungerar de som direkta skatter. Men fastighetsskatter tas även ut på hyreshus. I dessa fall är skatterna indirekta i den mening att de förväntas bli övervältrade på hyresgästerna.
Men var ska vi då placera socialavgifterna och löneskatterna? Eftersom dessa även innehåller moment av skatt bör de komma med i indelningen. Det är vanligt att man i begreppet indirekta skatter också inbegriper socialavgifterna. Lika brukligt är det emellertid att skapa tre kategorier. Då får vi följande indelning:
DIREKTA SKATTER
INDIREKTA SKATTER AVGIFTER
Inkomstskatt Moms
– kommunal Punktskatter
– statlig Avgifter
Fastighetsskatter
– statlig fastighetsskatt
– kommunal fastighetsavgift
Socialavgifter
– arbetsgivaravgifter
– egenavgifter
Allmän pensionsavgift
Särskilda löneskatter
– slöf/slöp
1.2.2 ALLMÄNNA OCH SPECIELLA SKATTER
Ett annat sätt att dela in skatterna är i allmänna och speciella skatter. Med allmänna skatter menar vi skatter som ska tillgodose gemensamma behov. hit räknas exempelvis kommunal och statlig inkomstskatt och mervärdesskatt. Med speciella skatter menas skatter som ska tillgodose sådana särskilda behov som vissa medborgare har. Det mest typiska exemplet är fordonsskatten. Avsikten med denna skatt är att skatteintäkterna ska användas för att bekosta vägväsendet. till speciella skatter räknas också spelskatten och stämpelskatten. Den sistnämnda tas ut vid fastighetsöverlåtelser och är således en utgift för att erhålla lagfart vid köp av fast egendom.
1.3 Skatterättens principer och källor
1.3.1 SKATTERÄTTENS PRINCIPER
Det moderna svenska skattesystemet har sina rötter i början av 1900-talet. Vid införandet av reglerna var den ursprungliga bärande tanken att var och en skulle betala skatt efter förmåga i enlighet med skatteförmågeprincipen. Denna princip är allmänt accepterad som grund för utformningen av inkomstbeskattningen och har utgjort motiv för progressiviteten i skatteskalan. Att beskattningen är progressiv innebär att skatten ökar, inte bara i proportion till högre inkomst, utan också med en successivt ökande procentsats. Efter de ideologiska och ekonomiska omdaningar som har skett i Sverige under de senaste årtiondena, är skatteförmågeprincipen inte längre lika framträdande.
Skattereformen 1990 innebar stora förändringar i utformningen av skattesystemet. Då lyftes bl.a. neutralitetsprincipen fram. Den innebär att skatterna inte ska vara avgörande vid den skattskyldiges val mellan olika handlingsalternativ. Beskattningen bör bli densamma om man väljer att t.ex. få lön i form av kontanter eller som naturaförmån. Vidare bör utformningen av skattereglerna för olika boendeformer och företagsformer leda till ungefärligen likartade skatteeffekter.
En princip som har nära samband med neutralitetsprincipen är likformighetsprincipen. I samband med skattereformen 1990 framhölls betydelsen av att skattereglerna skulle vara enhetliga och likformiga. till skillnad mot
skatteförmågeprincipen och neutralitetsprincipen är likformighetsprincipen lagreglerad. Så som den formuleras i 1 kap. 9 § regeringsformen innebär den krav både på att lika fall ska bedömas lika och på saklighet och opartiskhet.
I så motto är likformighetsprincipen en allmän rättviseprincip och samtidigt riktlinjer för myndigheter och domstolar:
Domstolar och förvaltningsmyndigheter och andra som fullgör uppgifter inom den offentliga förvaltningen skall i sin verksamhet beakta allas likhet inför lagen samt iaktta saklighet och opartiskhet.
Ofta framhålls också betydelsen av att beskattningen ska vara internationellt konkurrenskraftig. Detta innebär t.ex. att Sverige med hänsyn till kapitalets fria rörlighet inte kan ha väsentligt annorlunda regler för beskattning av kapital än andra länder.
1.3.2 LAGAR PÅ SKATTEOMRÅDET
Förutom de ovan nämnda skattelagarna som hör till den materiella rätten bör ytterligare några skattelagar nämnas. Ett stort antal lagar reglerar internationella relationer. här kan bl.a. nämnas lagen om avräkning av utländsk skatt (1986:468) och lagen om särskild inkomstskatt av utomlands bosatta, SINK (1991:586). Vidare hör till skatterätten det stora antalet dubbelbeskattningsavtal, som Sverige har ingått med andra länder. Syftet med dessa avtal är att eliminera eller lindra den dubbelbeskattning som en individ kan drabbas av då två länder beskattar samma inkomst. Förutom de materiella bestämmelserna i skattelagarna har vi lagregler som handlar om förfarandet hos skattemyndigheter och i domstolar. Sedan 2012 har dessa s.k. förfaranderegler samlats i skatteförfarandelagen, SFL (2011:1244).
1.3.3 SKATTERÄTTENS KÄLLOR OCH TOLKNING AV SKATTELAG
De myndigheter och domstolar som handlägger skattefrågor ska tillämpa gällande skatterättsliga bestämmelser. Skatterätten är en juridisk disciplin som i princip tolkas och tillämpas på samma sätt som andra rättsliga discipliner. Det finns dock skillnader mellan skatterätten och t.ex. civilrätten, som i sin tur reglerar förmögenhetsrättsliga frågor. Den primära rättskällan är
lagen och endast riksdagen kan fatta beslut om bindande skatteregler. Dock har Skatteverket, SKV, bemyndigats att ge bindande föreskrifter om tolkning av lag. Det rör sig normalt om värderingsfrågor, t.ex. värdering av bilförmån. De allmänna råd, rekommendationer och anvisningar samt broschyrer och uttalanden i skattefrågor som Skatteverket publicerar är däremot inte bindande. Skatteverkets allmänna råd m.m. brukar dock i regel följas av såväl myndigheter som domstolar.
De rättskällor som kan ge oss information om regler och deras tolkning
är, förutom EU-rätten och svensk lag, förarbeten, rättspraxis, Skatteverkets allmänna råd och doktrinen.
Svensk lag publiceras i Svensk Författningssamling (SFS). Eftersom det skulle vara otympligt att arbeta endast utifrån SFS, publiceras skattelagarna också årligen i särskilda ”skattelagböcker”. De ges ut av privata förlag och av Skatteverket. Det går också att finna lagtexterna på nätet, se t.ex. www.lagen.nu.
De olika lagar som finns på skatterättens område är den viktigaste källan när det gäller att ta reda på vad som är gällande rätt. Utgångspunkten är den skrivna texten. Det är emellertid inte alltid som texten är entydig och begriplig vid tillämpningen och därför kan det uppkomma tveksamheter om vad lagen egentligen säger. Många gånger är det också så att lagstiftaren inte har velat betunga en lagtext med förtydliganden. Lagstiftning kan inte heller göras exakt och täcka alla upptänkliga situationer i verkligheten. Därför måste skattelag såväl som andra lagar tolkas. Vid tolkningen av lagen används vissa vedertagna metoder.
I enlighet med den objektiva lagtolkningsmetoden, tolkas lagen med utgångspunkt från dess ordalydelse. Skulle lagen vid en sådan tolkning fortfarande inte ha ett entydigt innehåll använder man sig av den s.k. subjektiva lagtolkningsmetoden. Det innebär att man försöker utröna lagstiftarens syfte. till hjälp använder man då i regel förarbetena till lagen. En grundregel för tolkningen inom skatterättens område är att man, i enlighet med den s.k. legalitetsprincipen, ska tolka lagen restriktivt. Det innebär att man inte ska tillämpa en skattelag på fall som inte klart omfattas av lagstiftningens ordalydelse. här råder principen ”nullum tributum sine lege”, dvs. ingen skatt utan lag. I praktiken går lagtolkningen ut på att göra en förhandsbedömning av hur en domstol skulle avgöra det fall som man söker lösningen på. Då lagtexten inte ger ett klart besked på hur en fråga ska lösas, får man söka svaret i förarbeten och övriga rättskällor.
Förarbeten är den samlade beteckningen på all den dokumentation som finns från den dag då lagen planeras till dagen för riksdagsbeslutet. hit räknas statliga utredningar, betänkanden från skatteutskottet, departementsstenciler, propositioner m.m.
Antalet domar på skatteområdet är stort och skatterätten utvecklas fortlöpande genom rättspraxis. I skatterättsliga frågor är det högsta förvaltningsdomstolen, hFD (tidigare regeringsrätten), och kammarrätterna som dömer och därmed skapar prejudikat. Eftersom hFD är högsta instans är dess domar av störst betydelse. Prejudikaten publiceras i en årsbok och är också tillgängliga på internet. Avgjorda fall brukar dessutom ofta publiceras och ibland kommenteras i tidskrifterna Svensk Skattetidning och SkatteNytt.
Vid tolkning av rättsfall lägger man också olika vikt vid olika avgöranden. Ett avgörande av hFD i plenum har högre dignitet än andra fall. Normalt sammanträder och dömer domstolen med fem domare. I mycket viktiga frågor kan domstolen välja att sammanträda med samtliga sina ledamöter, dvs. i plenum.
I princip är det hFD:s avgöranden som tillmäts betydelse som prejudikat.
En dom i kammarrätten kan ha en viss betydelse, framför allt om hFD inte har beviljat prövningstillstånd. En dom i förvaltningsrätten (tidigare länsrätten) torde sakna prejudikatvärde. Med detta följer också att ett avgörande från Skatteverket inte har något prejudikatvärde.
På skatterättens område publiceras också tidskrifter, läroböcker, andra böcker och vetenskapliga avhandlingar. Samtliga dessa publikationer ingår i det som kallas doktrin. I tveksamma fall, där övriga rättskällor inte ger något klart besked, kan man tillmäta doktrinen en viss betydelse. Det innebär att man kan förvänta sig att en domstol kommer att avgöra en fråga på det sätt flertalet eller någon författare har menat att frågan ska lösas. Det är då tyngden i de argument för och emot olika lösningar som de rättsvetenskapliga författarna framför, som medför att domstolarna följer föreslagna lösningar.
1.3.4 SKATTERÄTTENS FÖRHÅLLANDE TILL ANDRA LAGAR
Skatteregler aktualiseras framför allt vid ekonomiska transaktioner, t.ex. vid köp eller löneutbetalning. Dessa transaktioner regleras i första hand av civilrättsliga regler om köp och andra avtalsformer. De skatterättsliga reglerna bygger därför på de civilrättsliga. Det gör också att man utgår från civilrätten när man löser ett skatterättsligt problem. I denna mening utgör civilrätten en av skatterättens viktigaste källor.
Skattefrågor som rör näringsverksamhet kan inte heller behandlas fristående från företagets bokföring. Bokföringen i sin tur bygger på redovisningsregler, som återfinns bl.a. i bokföringslagen och årsredovisningslagen. Företagets redovisning ligger till grund för vad som räknas som skattepliktig inkomst av näringsverksamheten. Dessa regler blir därför viktiga källor när man söker lösa ett skatteproblem.
Christina Gyland och Olof Jakobsson är båda knutna till Institutionen för handelsrätt på Ekonomihögskolan vid Lunds universitet.
SKATTERÄTT
I denna bok presenteras skatterättens grunder på ett pedagogiskt och lättillgängligt sätt. Här beskrivs det svenska skattesystemets uppbyggnad och författarna introducerar de viktigaste skatterna och avgifterna i Sverige, som inkomstskatt och moms. Vidare beskrivs skatteförfarandet på ett kortfattat sätt. I slutet av boken återfinns ett antal repetitionsfrågor som är avsedda att stödja lärandet.
I den här upplagan har lag och praxis som gäller från och med beskattningsåret 2023 beaktats.
Boken passar för handelsrättsrättsliga eller juridiska grundkurser vid universitet och högskola. Den kan med fördel användas också av var och en som i sitt arbete eller för sin egen allmänbildning vill sätta sig in i den svenska skatterättens grunder.
Femtonde upplagan
Art.nr 3920