Fiscale vakinformatie van Wolters Kluwer voor een unieke scherpe prijs
Zeker zijn van een betrouwbaar en onderbouwd advies Als mkb-adviseur stel je terecht hoge eisen aan de bronnen die je raadpleegt. Met de fiscale informatiepakketten RB Advies Zeker beschik je over alle relevante informatie. Zo mis je niets en heb je de zekerheid dat je jouw klanten goed onderbouwd en 100% betrouwbaar adviseert. Kies het pakket dat bij je past:
• RB Advies Zeker
• RB Advies Zeker Plus
• RB Advies Zeker Premium
Het Register is een uitgave van het Register Belastingadviseurs (RB), World Trade Center Den Haag Prinses Beatrixlaan 544 2595 BM Den Haag Toren C, verdieping 9 Tel.: (088) 010 77 77
Het Register verschijnt zes keer per jaar en vormt een belangrijke informatiebron voor de leden van het Register Belastingadviseurs. Leden en relaties van het RB ontvangen Het Register uit hoofde van hun lidmaatschap/ betrokkenheid bij het RB. Informatie over (het lidmaatschap van) het RB vindt u op www.rb.nl; informatie over het opzeggen van het lidmaatschap vindt u op www.rb.nl/lidmaatschapopzeggen.
Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk RB (hoofdredacteur)
Prof. mr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Mr. dr. M.J. (Mascha) Hoogeveen Mr. W.J.M. (Wil) Vennix RB
Eindredactie
Drs. Wilma Straathof E-mail: wstraathof@rb.nl
Uitgever Register Belastingadviseurs E-mail: communicatie@rb.nl
Rubriek Jurisprudentie en Wetgeving Fiscaal up to Date, Dordrecht
Elma Media B.V. Rob Stavenuiter Tel.: 0226-331638 E-mail: r.stavenuiter@elma.nl
Twaalfde jaargang, oplage 7500
Vormgeving Twinmedia BV, Joke Boer
© Register Belastingadviseurs
Niets uit deze uitgave mag worden gereproduceerd door middel van boekdruk, fotooffset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs.
‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.
Citeertitel: Het Register 2022/6
Redactiecolumn – A never ending story? n 5
Mr. dr. M.J. Hoogeveen
Kort & Bondig n 6
Wet excessief lenen wordt een uitdaging voor de praktijk n 8 Mr. E.A. van Uunen RB
Pakket Belastingplan 2023 raakt het mkb n 16 A. Knol CFP®RB
Gastcolumn - Onafhankelijke en laagdrempelige rechtshulp maakt het makkelijker n 21 Drs. E.J. de Vries
Uitreiking tweede Prof. Dr. D. Brüll-prijs n 22 Mr. S.F.J.J. Schenk RB
Forbij, forbij – RB-leden over afschaffing van de FOR n 24 Mr. S.F.J.J. Schenk RB
Inhoudingsvrijstelling dividendbelasting vaker geweigerd?! n 26 Mr. A.J. Mulders RB en mr. C.S.J. Mikkers
Jurisprudentie en wetgeving n 31
In gesprek met de commissie Winst – IB – VPB n 37 De commissie Recht hebben en recht krijgen n 40 De procedure
Het Verenigingsnieuws n 43
Met fiscale controle Nederland financieel gezond houden. Dát doen wij.
Harun (30) begon als controlemedewerker en is nu actief als teamleider in Utrecht. ‘Je krijgt hier de ruimte om jezelf te ontwikkelen, én anderen.’ Lees zijn verhaal. Scan de QR-code.
Moet bij gebruikmaken van een doorschuifregeling in box 2 worden uitgegaan van de nominale of contante abclaim? Over het antwoord op die vraag woedt in de praktijk, in de literatuur en thans ook in de rechtspraak een hevige discussie. Ex-echtgenoten en erfgenamen staan in deze lijnrecht tegenover elkaar. De omvang van de latente abclaim heeft namelijk direct invloed op de omvang van het vermogen waar de ex-echtgenoot of de andere erfgenamen of legitimarissen recht op hebben. Wie die de aandelen verkrijgt, zal de overgenomen abschuld op de nominale waarde stellen; de andere belanghebbenden hanteren ongetwijfeld de contante waarde.
Ook in de literatuur zien we deze twee stromingen.1 De contante-waarde-stroming gaat uit van de renteloze abschuld op doorschuifdatum en dat deze privéschuld pas in de toekomst betaald hoeft te worden. De hoogte van de contante waarde is afhankelijk van de te verwachte looptijd en de rentederving. De looptijd zal moeten worden ingeschat: wanneer verwacht men dat de claim acuut wordt? En verwacht men dan gebruik te kunnen maken van de doorschuifregeling? De rekenrente moet worden gesteld op het te verwachte rendement dat de abhouder denkt te behalen op zijn privévermogen. De nominale-waarde-stroming neemt niet de abschuld op de doorschuifdatum als uitgangspunt, maar de in de toekomst verschuldigde abheffing over de meerwaarde van de aandelen op dat moment. Het is vervolgens die abschuld die zij contant maken tegen dezelfde disconteringsvoet als is gebruikt bij de dcf-methode voor de waardering van de aandelen.
Met het arrest HR 22 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:583 dacht ik dat de discussie was beslecht. Hof Arnhem-Leeuwarden 3 november 2020, ECLI:NL:GHARL:2020:8994 sluit zich in die zaak aan bij de nominale-waarde-stroming. Het hof acht die uitkomst juist omdat anders wordt miskend dat de abclaim stijgt naarmate de aandelen in waarde stijgen. De verweerder heeft volgens het hof dus geen vermogensvoordeel maar alleen een liquiditeitsvoordeel. De Hoge Raad acht de uitspraak van het hof onvoldoende gemotiveerd. Nu het toekomstige rendement uitsluitend toekomt aan de ‘nieuwe’ abhouders valt zonder nadere motivering niet in te zien waarom de daarover verschuldigde inkomstenbelasting niet ook voor hun rekening moet komen, aldus de Hoge Raad. Naar mijn mening legt de Hoge Raad precies de vinger op de zere plek. Dat de inkomstenbelasting zal stijgen naar mate de waarde van de aandelen stijgt, is een waarheid als een koe, maar wat heeft dat te maken met de overgenomen abschuld ? Een doorschuifregeling ziet naar haar aard alleen op de overgenomen abschuld en zorgt ervoor dat die belasting niet nu maar in de toekomst moet worden betaald. Een renteloze schuld dus die contant moet worden gemaakt.
Hof Den Haag, 4 oktober 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:1991 denkt daar anders over en hangt toch de nominale-waarde-stroming aan. Het hof geeft daarbij rekenschap van het arrest van de Hoge Raad van 22 april 2022. Hij ziet echter voldoende ruimte om toch van de nominale waarde uit te gaan onder andere omdat de bezittingen en de daarmee rechtstreeks corresponderende schulden op dezelfde manier gewaardeerd moeten worden. Ik hoop dat belanghebbenden in deze kwestie in cassatie gaan zodat het voor eens en voor altijd duidelijk zal zijn welke stroming juist is.
Bij een uitkomst op nominale waarde heeft het voor de niet-abhouders overigens weinig zin om te verzoeken om de doorschuifregeling, zeker in erfrechtsituaties. Zonder en met toepassing van de doorschuifregeling zijn de erfgenamen-niet-abhouders civielrechtelijk ‘even rijk’. Voor de SW 1956 wordt echter uitgegaan van een latente belastingclaim van maar 6,25%. Bovendien bestaat geen recht op aftrek voor zover de BOR is toegepast. Deze erfgenamen zijn dan ook beter af als de erflater afrekent omdat dan minder erfbelasting is verschuldigd. Legt de nominale-waarde-stroming daarmee onbewust een bom onder art. 4.17a Wet IB 2001? <<<
1 Zie voor een uitgebreid overzicht M.H.M. van Oers, ‘Kwantificering van een belastinglatentie bij echtscheiding en nalatenschap’, FTV 2021/25, onderdeel 9.2 en 9.3.
Mensen die daadwerkelijk schade hebben geleden door een registratie in de Fraude Signalering Voorziening (FSV) maken aanspraak op een tegemoetkoming. Het gaat daarbij bijvoorbeeld om mensen die door een registratie in FSV schuldhulpverlening zijn misgelopen of waarbij het risico bestaat dat er bij de aangifte niet op fiscale kenmerken is geselecteerd. Het enkele feit dat iemand in FSV stond, leidt niet tot een tegemoetkoming. Dat heeft het kabinet besloten op voorspraak van staatssecretaris Marnix van Rij, mede na een debat over de contouren van het beleid met de Tweede Kamer.
nNieuwsbericht Ministerie van Financiën, 4 november 2022.
Afgelopen 23 november heeft minister Kaag de Tweede Kamer laten weten dat het UBO-register voorlopig niet meer toegankelijk is voor het publiek. Hiermee reageerde zij op een uitspraak van het Europees Hof, dat oordeelde dat de openbaarheid van het UBO-register in strijd is met privacyregels. Het register mag blijven, maar de openbaarheid gaat eraf.
In het UBO-register staan eigenaren van organisaties geregistreerd. Het is bedoeld om witwassen, fraude en het financieren van terrorisme op te sporen. Voor 2,50 euro per aanvraag kon iedereen informatie opvragen bij de Kamer van Koophandel, die het UBOregister beheert. Het Hof oordeelde dat het niet noodzakelijk is voor witwasbestrijding dat de bedrijfsinformatie voor het grote publiek toegankelijk is. Kaag onderzoekt nog of het register tijdelijk of permanent dichtgaat.
De zaak waar het Europees Hof uitspraak over deed, ging over het Luxemburgse UBO-register. Maar omdat alle landen volgens Europese wetgeving een UBO-register hebben, is de kans groot dat de uitspraak gevolgen heeft voor Nederland. Het ministerie bestudeert nu het arrest en gaat in overleg met de Europese Commissie. Kaag stelt dat door het sluiten, de informatie in het register ook voor opsporing minder makkelijk beschikbaar is. Wel kan de officier van justitie door een vordering nog bij de gegevens komen.
nIngezonden stukken Tweede Kamer, 23 november 2022.
Het kabinet wil de huidige motorrijtuigenbelasting hervormen naar een kilometerafhankelijke belasting voor personen- en bestelauto’s. Automobilisten betalen in het nieuwe systeem voor het daadwerkelijk weggebruik en niet langer een vast bedrag voor het bezit van een auto. Waar en wanneer deze kilometers gereden zijn, maakt niet uit.
Het idee is dat de lasten van automobiliteit zo evenwichtiger en rechtvaardiger worden verdeeld. Dit systeem van betalen naar gebruik levert bovendien een belangrijke bijdrage aan het op peil houden van de belastingkomsten in het autodomein en CO2-reductie in de mobiliteit.
Het plan is om per 1 januari 2030 de omzetting van ‘bezit’ naar ‘gebruik’ te realiseren. Om dit vorm te geven, vinden op dit moment verschillende verkenningen plaats. Afgelopen november is de eerste verkenning opgeleverd, waarin het Kennisinstituut voor Mobiliteitsbeleid (KiM) onderzocht welke opties er zijn voor de tariefstructuur. Er zijn drie hoofdvarianten uitgewerkt, elk met een aantal subvarianten. Denk aan opties waarbij elke auto hetzelfde tarief per kilometer betaalt en opties waarbij rekening wordt gehouden met het gewicht, de brandstofsoort of de CO2-uitstoot van de auto. Steeds is daarbij gekeken wat de effecten zijn voor onder andere de overheidsinkomsten en de CO2-uitstoot.
nNieuwsbericht Ministerie van Financiën, 17 november 2022.
Per 1 januari 2023 gelden specifiekere transparantieregels voor duurzaamheidsinformatie in de financiële sector. Vooruitlopend daarop heeft de AFM onderzoek gedaan naar de toepassing van de algemenere regels die nu al gelden. Er zijn stappen gezet om hieraan te voldoen. Tegelijkertijd ziet de AFM de nodige verbeterpunten waar de sector, mede in het licht van de regelgeving die eraan komt, snel mee aan de slag moet. De AFM blijft dit monitoren.
In het kort
• Duurzaamheidsinformatie kan over de hele linie begrijpelijker en concreter.
• 93% deelnemers zit bij een pensioenregeling die duurzame kenmerken promoot.
• Beheerders van beleggingsfondsen zijn voorzichtiger geworden met duurzaamheidsclassificaties.
• De financiële sector moet zich voorbereiden op specifiekere regelgeving over duurzaamheidsinformatie.
• Transparantiewetgeving duurzame financiering moet ‘groenwassen’ voorkomen.
nNieuwsbericht AFM, 10 november 2022.
Tijdens de RB Dag heeft Fred de Jong, associate lector Sustainable Finance & Tax, de eerste resultaten van zijn onderzoek naar duurzaamheid in de financiële adviespraktijk toegelicht. Aan dit onderzoek namen ruim 500 adviseurs deel; waaronder 324 fiscaal adviseurs en 178 financieel adviseurs. Nu staan de resultaten van zijn onderzoek –dat mede mogelijk is gemaakt door Adfiz en RB – ook op papier.
In zijn whitepaper heeft De Jong overzichtelijk samengevat hoe adviseurs tegen duurzaamheid aankijken, welke definities worden gehanteerd en wat de verschillen in aanpak zijn tussen fiscaal en financieel adviseurs. Dit alles verduidelijkt met beeldende grafieken. Het thema duurzaamheid heeft directe verbanden met onderwerpen als circulaire economie, brede welvaart en maatschappelijk verantwoord ondernemen. Met name de eerste twee begrippen zijn nog relatief onbekend bij adviseurs. Terwijl de overheid daarvoor wel concrete ambities heeft geformuleerd. Voor financieel en fiscaal adviseurs is het van belang om het thema duurzaamheid in perspectief te kunnen plaatsen met de maatschappelijke tendens naar een circulaire economie en het sturen op brede welvaart. Daarbij kunnen brancheorganisaties een centrale rol spelen door te infomeren, te stimuleren en door op te leiden. Deze rol ligt daarnaast ook bij overheid en onderwijs, betoogt lector Fred de Jong.
Zie: www.han.nl/onderzoek/lectoraten/ associate-lectoraat-sustainable-finance-en-tax
nNieuwsbericht Lectoraat Sustainable Finance and Tax, Hogeschool Arnhem Nijmegen, 14 oktober 2022
De meeste huishoudens kunnen in 2023 iets meer lenen voor de aanschaf van een woning, als rekening wordt gehouden met de verwachte loonstijgingen. Voor tweeverdieners telt het tweede inkomen vanaf 2023 volledig mee bij bepaling van de maximale hypotheek. Daarnaast wil het kabinet de normen in 2024 aanpassen voor het meewegen van studieschulden en de energiezuinigheid van de woning.
Indien rekening wordt gehouden met de door het CPB verwachte loonstijging van 3,7% en een gelijkblijvende rente, kunnen de meeste huishoudens volgend jaar iets meer lenen. Zonder loonstijging daalt de maximale leenruimte voor alle huishoudens.
Hypotheekverstrekkers kunnen vanaf 2023 bij tweeverdieners het tweede inkomen volledig meenemen bij de bepaling van de maximale hypotheek. Nu telt dit voor 90 procent mee. De impact hiervan op de leenruimte is beperkt. Tweeverdieners kunnen gemiddeld over alle inkomens zo’n € 3.200 meer lenen dan wanneer het tweede inkomen voor 90% wordt meegeteld.
Het kabinet is van plan om in 2024 over te stappen naar een nieuwe methode om de invloed van studieschulden op de leenruimte van oud-studenten te bepalen. Voor starters wordt de actuele stand van de studieschuld bepalend bij het aanvragen van een hypotheek. Dit moet oud-studenten die extra hebben afgelost meer ruimte bieden om te lenen. Tot slot is het plan om vanaf 2024 bij de vaststelling van de maximale hypotheek meer rekening te houden met het uiteenlopende energieverbruik van woningen.
nNieuwsbericht Ministerie van Financiën, 3 november 2022.
Mr. E.A. van Uunen RB Eric van Uunen is vennoot bij Marree & Van Uunen Belastingadviseurs te Oisterwijk.
De eerste melding over excessief lenen stamt al van 18 september 20181. Alleen sprak men toen nog van een ‘rekening-courantmaatregel’. Aanvankelijk bestond in de adviespraktijk de verwachting dat deze soep niet zo heet zou worden gegeten als hij wordt opgediend, maar nu het wetsvoorstel Wet excessief lenen bij eigen vennootschap2 inmiddels door de Tweede Kamer is aanvaard, wordt het voor aanmerkelijkbelanghouders spannend.
De nieuwe wet treedt naar alle waarschijnlijkheid op 1 januari 2023 in werking. Als een houder van een aanmerkelijk belang (ab) samen met diens fiscaal partner meer dan € 700.000 heeft geleend van zijn eigen bv3, wordt het meerdere, hierna te noemen het exces, aangemerkt als een fictief regulier voordeel4. In de volksmond wordt dit ook wel de ‘dga-taks’ genoemd. De eerste peildatum is 31 december 2023. Een abhouder heeft dus ook nog even de tijd om – althans als dat gewenst is – zijn lening onder het ‘maximum’ van € 700.000 te krijgen.
Het is niet zozeer mijn bedoeling om in dit artikel het wetsvoorstel Wet excessief lenen bij eigen vennootschap diepgaand te behandelen of wetenschappelijk te beschouwen. Dat is in de vakliteratuur inmiddels al meer dan genoeg gebeurd. Maar met dit schrijven wil ik gedachtegoed delen hoe het wetsvoorstel in de praktijk gaat uitwerken.
Als een abhouder samen met zijn fiscaal partner op 31 december 2023 meer dan € 700.000 van zijn eigen bv leent, wordt het exces als een fictief regulier voordeel en als inkomen uit aanmerkelijk belang belast. Hierbij geldt een uitzondering voor eigenwoningschulden5, welke kwalificeren voor het eigen woning regime van box 16 niet mee voor de grens van € 700.000.
Het was het kabinet een doorn in het oog dat een abhouder langdurig belastingheffing kon uitstellen door bedragen van zijn eigen bv te lenen in plaats van meer loon te
genieten of dividend te laten uitkeren. En door te lenen toch al in privé te beschikken over uit zijn bv afkomstige financiële middelen.
Daarnaast wordt een ongelijke behandeling met IBondernemers deels weggenomen, want zij hebben geen mogelijkheid om belastingheffing uit te stellen door geld te lenen van hun onderneming. Vanuit deze context dient het wetsvoorstel te worden bezien.
Inhoud van het wetsvoorstel Excessief lenen heeft voor de goede orde enkel en alleen tot gevolg dat box 2-heffing verschuldigd wordt over het exces. Het is niet zo dat een herkwalificatie van het meerdere tot kapitaal plaatsvindt, zoals bij verkapt dividend wel het geval is. Zo blijft de schuld – civiel- en fiscaalrechtelijk – gewoon bestaan. De wet raakt alleen box 2, uitdrukkelijk niet andere fiscale wet- en regelgeving.
Dit betekent: n als de lening bij de abhouder tot het box 3-vermogen behoort, blijft die lening - ook na het aanmerken als excessieve lening die tot box 2-heffing heeft geleideen box 3-schuld; n rente- en aflossingsverplichtingen blijven van kracht; n er is geen dividendbelasting verschuldigd; n excessief lenen heeft geen gevolgen voor het eerder kunnen stellen van een fictieve afkoop van oudedagsvoorzieningen in eigen beheer jegens de abhouder; n ook voor de bv zelf heeft excessief lenen geen gevolgen. Zo hoeft de jaarrekening niet te worden aangepast. De vordering op de abhouder blijft op de actiefzijde van
de balans staan en de bv blijft vennootschapsbelasting verschuldigd over de ontvangen rente; n excessief lenen heeft civielrechtelijk geen enkele betekenis. Zo is bijvoorbeeld de uitkeringstoets van art. 2:216 BW niet aan de orde.
Excessief lenen betreft het totaalbedrag van alle leningen (waaronder begrepen rekening-courantschulden) van een abhouder bij zijn eigen bv, inclusief bijgeschreven rente, rechtens dan wel in feite, direct of indirect. Als een abhouder meerdere bv’s heeft, worden ook alle schulden aan alle bv’s bij elkaar opgeteld. Voor de praktijk ligt hierin al de eerste actie verscholen: als een abhouder enerzijds geld heeft geleend bij zijn eigen bv, maar anderzijds ook bijvoorbeeld een rekening-courantvordering op die bv heeft, worden die voor excessief lenen niet van rechtswege gesaldeerd. De abhouder dient dat vóór 31 december 2023 zelf te regelen. Dat drukt het totaalbedrag van de leningen. Aanvankelijk zat in het wetsvoorstel een dubbeltelling opgenomen. Die ontstond als sprake is van een schuld aan de eigen bv die hoger is dan € 700.000, waarna later bijvoorbeeld dividend wordt uitgekeerd om de schuld af te lossen. Of als later de aandelen worden vervreemd. Die is geëlimineerd: een fictief regulier dividend kan ook negatief worden, als de lening (die in eerste instantie hoger was dan € 700.000) daalt. Dan ontstaat een negatieve inkomst in box 2 in het jaar van aflossen.
Madina heeft op 31 december 2023 € 1 mln geleend bij haar eigen bv. Dat leidt tot een exces van € 300.000, wat wordt aangemerkt als een fictief regulier voordeel in het jaar 2023. Als Madina in 2027 vervolgens € 100.000 op die lening aflost, ontstaat bij haar een negatief voordeel ter zake van excessief lenen van € 100.000 in 2027.
Zo wordt ook het bedrag van lening geacht € 0 te zijn, als de abhouder op 31 december van enig jaar geen ab meer heeft. Dus als bij verkoop van aandelen nog een excessieve lening bestond, ontstaat weer een negatieve vervreemdingswinst voor het bedrag van lening dat hoger is dan € 700.000.
Voorbeeld (vervolg)
In voorgaand voorbeeld heeft Madina op 31 december 2023 € 1 mln geleend bij haar eigen bv. Dat leidt tot een exces van € 300.000. In 2027 vervreemdt Madina haar aandelen in de eigen bv, met stel € 500.000 vervreemdingswinst. Dan betaalt ze in 2027 enerzijds ab-heffing ter zake van de reguliere vervreemding van de aandelen, maar heeft ze anderzijds ook een negatief fictief regulier voordeel van € 300.000. Per saldo hoeft ze maar over € 200.000 inkomen in box 2 belasting te betalen.
Als sprake is van negatief fictief regulier voordeel omdat de lening wordt afgelost of omdat het ab-pakket wordt verkocht, gelden de gebruikelijke verliescompensatiemogelijkheden van box 2. Een verlies is dus één jaar te carry-backen en zes jaar vooruit te verrekenen.
De Wet excessief lenen bij eigen vennootschap raakt enerzijds de abhouder en diens fiscaal partner, maar ook met de abhouder verbonden personen: bloed- of aanverwanten (en diens fiscaal partner) in de rechte lijn van belastingplichtige of van diens partner, zoals opgenomen in art. 4.10 Wet IB 2001. Ook bij hen geldt de uitzondering voor eigenwoningschulden. Daardoor kunnen ook kinderen van de abhouder met excessief lening te maken krijgen.
Dat betekent concreet dat bijvoorbeeld elk kind van de abhouder ook € 700.000 mag lenen bij de bv van de ouder, zonder dat sprake is van een exces. Indien en voor zover een verbonden persoon meer leent dan € 700.000 van de eigen bv van de abhouder, wordt het exces aangemerkt als een lening bij de abhouder. Daarbij maakt het niet uit of die verbonden persoon minder- of meerderjarig is, zoals bij leningen in de tbs-sfeer wel het geval is.
Inez heeft een lening van € 600.000 bij haar eigen bv (geen eigenwoningschuld). Haar zoon Manuelo heeft een lening van € 1.000.000 voor zijn eenmanszaak bij de bv van Inez afgesloten.
Dan is bij de lening van Manuelo sprake van een exces van € 300.000, die in aanmerking wordt genomen bij Inez. Daardoor krijgt zij te maken met een fictief regulier dividend van € 200.000.7
Excessief lenen betekent een box 2-heffing over het exces, ofwel over het bedrag dat een belastingplichtige (samen met zijn fiscaal partner) meer heeft geleend dan € 700.000.
Voorbeeld
Isabel heeft samen met haar partner Jorge op 31 december 2023 € 1,2 mln geleend bij haar eigen bv om met dat geld twee beleggingspandjes te kopen, die inmiddels elk € 1 mln waard zijn. De netto huur (d.w.z. na aftrek van kosten) van beide panden samen bedraagt € 100.000 per jaar.
Dat houdt voor Isabel een exces in van € 500.000, ofwel een heffing van 26,9% x € 500.000 = € 134.500. Als Isabel niet over voldoende liquide middelen in privé beschikt om die heffing te kunnen betalen, zal ze die ook nog bij de bv moeten uitdividenden. De heffing bedraagt dan zelfs € 183.9958
De pijn wordt pas echt groot als noch de abhouder, noch de bv over voldoende liquide middelen beschikken om de box 2-heffing over het exces te betalen. En er ook geen andere bezittingen zijn om die liquiditeiten te creëren.
Denk daarbij vooral aan de zogenoemde ‘koppijndossiers’, die we bijna allemaal wel kennen: een dga die niet met zijn vingers uit het snoeppotje dat bv heet kon blijven en geld van zijn eigen bv heeft geleend voor consumptieve uitgaven of foute beleggingen.
Voorbeeld Juan heeft ooit in een ver verleden een gouden handdruk van € 1 mln van zijn ex-werkgever ontvangen. Dat bedrag heeft hij in zijn eigen bv gestort en een stamrecht bij die bv bedongen om belastingheffing over die exitfee uit te stellen. In de jaren daarop heeft hij dat geld geleend van zijn eigen bv voor consumptieve uitgaven. Inmiddels is Juan in privé nagenoeg platzak.
De balans van de bv luidt op 31 december 2023 kortweg (abstraherend van oprentingen): activa: vordering op Juan € 1 mln passiva: stamrechtverplichting jegens Juan € 1 mln
Let wel, deze abhouder heeft nú al een (latent) probleem. De fiscus kan hier stellen dat sprake is van een fictieve afkoop van de stamrechtaanspraak9: belast tegen (maximaal) 49,5% inkomstenbelasting, te verhogen met 20% revisierente. Dat dit nog niet gebeurd is, komt vaak door een bezettingsprobleem bij de Belastingdienst. Bij een controle vormt die abhouder een ‘sitting duck’. Maar vanaf 2023 wordt dit latente probleem ineens een acuut probleem.
Voorbeeld (vervolg)
Juan is in privé 26,9% box 2-heffing over € 300.000 verschuldigd, ofwel € 80.700. En dat geld heeft Juan niet, zodat hij in ernstige, acute financiële problemen komt.
Altijd bezwaarlijk?
Het eerste dat je je moet afvragen of box 2-heffing door excessief lenen wel zo bezwaarlijk is. De box 2-heffing hoeft in feite niet veel meer of minder te zijn dan een voorschot op een latere belastingheffing over een vervreemdingswinst op ab-aandelen. Als later de lening bij de eigen bv daalt of de ab-aandelen worden vervreemd, vindt compensatie plaats met het bedrag waarover eerder al is afgerekend in het kader van excessief lenen. De eerste peildatum is 31 december 2023, in welk kalenderjaar nog een vast box 2-tarief geldt van 26,9%. Een jaar later (2024) wordt het box 2-tarief gedifferentieerd: 24,5% voor de eerste € 67.000 per belastingplichtige en 31% over het meerdere.
Nu lijkt een box 2-tarief van 24,5% lager dan 26,9%, maar schijn kan bedriegen. Dit, omdat vanaf 2025 de algemene heffingskorting wordt afgebouwd met het verzamelinkomen, dus ook met het box 2-inkomen. Dat kan een effectief tarief met zich meebrengen van afgerond 30,5%. En bij ouderen kort het box 2-inkomen onder omstandigheden ook de ouderenaftrek. Die bedraagt zelfs 15% (tarief 2023). Dan kun je wellicht beter volgend jaar nog afrekenen tegen 26,9% in plaats van later tegen een mogelijk hoger tarief. Maar goed, het kost wel liquide middelen.
Een eigenwoningschuld telt niet mee als lening in de zin van excessief lenen. Alleen hangt hier wellicht een zwaard van Damocles boven het hoofd van een aantal abhouders. In het verleden hebben zij veelal eigenwoningschulden bij banken geherfinancierd bij hun eigen bv. Ook dan kwalificeert die lening bij de eigen bv als eigenwoningschuld. Waarom immers als abhouder in privé een hoge rente aan de bank betalen, terwijl er liquide middelen in de bv staan die een lagere rente opleveren.
In 2031 worden echter de eerste belastingplichtigen wellicht geconfronteerd met het feit dat de eigenwoningrente niet langer aftrekbaar is. Na het verstrijken van een periode van 30 jaar dat rente als aftrekbare kosten geldt. Dan is het de vraag of de schuld ook het karakter van eigenwoningschuld verliest, waardoor het een ‘gewone’ box 3-schuld wordt.
In de parlementaire geschiedenis van de Wet excessief lenen bij eigen vennootschap lees je hierover strijdige berichten:
n in de Nota naar aanleiding van het verslag10 staat vermeld: “De uitzondering voor eigenwoningschulden vervalt indien niet meer wordt voldaan aan de gestelde voorwaarden. Dit is het geval wanneer de periode waarvoor de regeling ter zake van de aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning geldt, verstrijkt. Deze periode bedraagt maximaal 30 jaar.” Met even verder de passage: “Wat betreft hypotheken die zijn afgesloten tussen 2001 en 2012, waarvan de 30-jaarstermijn vanaf 2031 verstrijkt, heeft de aanmerkelijkbelanghouder vanaf 2023 nog minimaal 8 jaar de gelegenheid om de schuld aan zijn vennootschap terug te brengen. Daarom verwacht het kabinet dat de effecten zeer klein zullen zijn.”;
n maar in de Nota naar aanleiding van het nader verslag11 staat daarentegen op blz. 22: “De rente van de bestaande eigenwoningschuld worden gedurende ten hoogste 30 jaren in aanmerking genomen als aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning. Na verloop van 30 jaren vervalt het recht op aftrek van kosten maar blijft de kwalificatie van de lening als ‘bestaande eigenwoningschuld’ bestaan. Dit heeft tot gevolg dat ‘bestaande eigenwoningschulden’ ook na verloop van de 30-jaarstermijn via het overgangsrecht blijven kwalificeren als een eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a van de Wet IB 2001 die buiten aanmerking worden gelaten bij toepassing van het fictief regulier voordeel.”
Er bestaat dan ook een kans dat door het verstrijken van die 30-jaarsperiode die schuld niet langer buiten beschouwing wordt gelaten voor deze maatregel en een excessieve lening gaat vormen. Dat betekent concreet voor de praktijk dat 2030 een spannend jaar wordt. Niet alleen omdat de lening niet langer een eigenwoningschuld vormt, met allerhande gevolgen voor onder andere de renteaftrek, maar omdat de lening dan wel-
licht ook meetelt voor excessief lenen. Waardoor abhouders pardoes worden geconfronteerd met een forse box 2-heffing.
Er is nog een ander aandachtspunt: een dga die het economisch eigendom van bijvoorbeeld een pand heeft overgedragen aan zijn eigen bv. De overdracht van een economisch eigendom houdt civielrechtelijk in dat de dga eigenaar van het pand blijft, met een leveringsverplichting jegens de bv (veelal op afroep van die bv) tegen een vooraf bepaalde prijs. Daardoor rust het economisch belang bij de bv. Als het pand in waarde stijgt, hoeft de bv toch niet meer te betalen dan de afgesproken koopsom.
Maar hier praat je dus wel over een civielrechtelijke leveringsverplichting van de dga jegens de bv. En die verplichting valt ook onder de regeling van excessief lenen, volgens de staatssecretaris van Financiën12
Een eigenwoningschuld telt niet mee als lening in de zin van excessief lenen.
Voorbeeld Ricardo beschikte in 2015 over een bedrijfspand met een waarde van € 600.000. Hij droeg in dat jaar het economisch eigendom van dat pand over aan zijn eigen bv, bij voorbeeld in het kader van een inbreng van zijn onderneming. Het pand is op 31 december 2023 € 800.000 waard. Dan heeft Ricardo op 31 december 2023 een schuld aan zijn eigen bv van € 800.000, in de vorm van die leveringsverplichting, die dus gedeeltelijk onder excessief lenen valt.
De meest eenvoudige oplossing om box 2-heffing over het exces te vermijden is wellicht herfinancieren bij een bankinstelling of andere kredietverstrekker.
Voorbeeld
Isabel en Jorge uit een eerder voorbeeld kunnen voor 31 december 2023 € 500.000 bij een bank lenen om vervolgens de lening bij de eigen bv af te lossen. Dan daalt het saldo van de lening van € 1,3 mln tot de ‘maximale’ € 700.000.
In de praktijk zullen evenwel vaak bezwaren zich daartegen verzetten: – wil een bank überhaupt wel een lening van € 500.000 aan Isabel en Jorge verstrekken?
– wat gaat de bv na ontvangst van de aflossing van € 500.000 met dat geld doen? De rente die de bv op de rekening krijgt is allicht lager dan de rente die Isabel en Jorge over de lening moeten betalen.
Alternatieve, eenvoudige oplossing Een andere ogenschijnlijk eenvoudige oplossing is om de bezittingen die in privé zijn gekocht met het geld geleend van de bv – of andere privébezittingen – aan de bv over te dragen, ter aflossing van die lening.
Als Isabel en Jorge met het geleende geld geen beleggingspandjes zouden hebben gekocht, maar bijvoorbeeld een effectenportefeuille of kunstvoorwerpen als beleggingsobjecten, kunnen zij voor 31 december 2023 die effectenportefeuille of kunstwerken voor een bedrag van € 500.000 (de waarde in het economische verkeer) verkopen aan de eigen bv en de opbrengst gebruiken om de lening af te lossen. Ook dan daalt het saldo van de lening van € 1,3 mln tot € 700.000.
Maar in de praktijk kunnen zich ook daartegen bezwaren verzetten, vooral dat het werkelijke beleggingsresultaat voortaan in de bv wordt belast met vennootschapsbelasting en later bij uitkering van de netto winst als dividend nog box 2-heffing. Dat kan fiscaal minder gunstig zijn dan
beleggen in box 3, ook al krijgen we zoals het er nu naar uitziet vanaf 2026 in box 3 ook een heffing over het werkelijk rendement. Maar dat is maatwerk:
n hoe hoog is dan de winst in de bv (hoger of lager dan € 200.000);
n hoe hoog is dan het uitgekeerde dividend (hoger of lager dan € 67.000 per belastingplichtige);
n box 3 betekent, vanaf 2026, elk jaar belastingheffing over de vermogensaanwas, bij de bv is uitstel van belastingheffing mogelijk omdat niet de jaarlijkse vermogensaanwas wordt belast, maar de later gerealiseerde vermogenswinsten; n hoe ontwikkelen zich de box 3-tarieven.
Het overdragen van roerende zaken (aandelen, obligaties, cryptovaluta, kunst, e.d.) is eenvoudig te realiseren. Dat is lastiger met onroerende zaken. Al is het alleen al vanwege de 10,4% overdrachtsbelasting die vanaf 2023 bij verkrijging van de onroerende zaken door de bv verschuldigd wordt.
Voorbeeld (vervolg)
Isabel kan voor 31 december 2023 voor een bedrag van € 500.000 aan onroerende zaken aan de eigen bv overdragen. Met die opbrengst kan de lening weer worden teruggebracht tot de maximale € 700.000. Alleen kost een verkrijging van € 500.000 aan onroerende zaken door de eigen bv een bedrag van € 52.000 alleen al aan overdrachtsbelasting.
Het is daarbij de vraag of de kosten die zijn verbonden aan het overdragen van onroerende zaken opwegen tegenover het nadeel van het nu al moeten betalen van box 2-heffing over het excessieve bedrag aan leningen, wetende dat die box 2-heffing slechts een ‘voorschot’ is op de later verschuldigde box 2-heffing op het moment dat de aandelen in de eigen bv daadwerkelijk (fictief) worden vervreemd.
Tijdens de parlementaire behandeling is een tijdelijke vrijstelling overdrachtsbelasting overigens uitdrukkelijk aan de orde geweest. Het kabinet acht zo’n vrijstelling evenwel onwenselijk.13
Maar er zijn mogelijk meer methoden om de schuld aan de eigen bv terug te brengen. Een ervan is om bij beleggingsvastgoed de huurpenningen over de periode tot en met 2025 aan de bv over te dragen.
Als de netto huur in het vorig voorbeeld € 100.000 per jaar bedraagt, kan Isabel op 1 januari 2023 de losse huurpenningen over de jaren 2023, 2024 en 2025 cederen aan haar eigen bv. Daarmee zou de lening met (ongeveer) € 300.000 teruggebracht kunnen worden.
Het cederen van toekomstige huurtermijnen is civiel-
rechtelijk mogelijk. Alleen zal ook hier een praktisch probleem ontstaan: hoe waardeer je die termijnen? Je zal bij de waardering immers rekening moeten houden met: n de huidige nominale hoogte van de huur; n de indexatie gedurende de komende jaren; n de discontovoet waartegen je die geïndexeerde huurpenningen contant maakt; n de kans op oninbaarheid wegens een beperkte gegoedheid van de huurder.
Als je uitgaat van een goudgerande huurder en de indexatie gelijk is aan de discontovoet, bedraagt de contante waarde over de periode 2023 tot en met 2025 simpelweg 3x de huidige nominale jaarhuur. Maar los van deze praktische aspecten, hier speelt nog een financieel aspect een grote rol: door het overdragen van de toekomstige huurpenningen kan de dga over die periode ook niet meer over die bedragen beschikken voor privéuitgaven. Je zou in extremis zelfs de brutohuuropbrengst kunnen cederen, en de kosten zelf blijven dragen. Het liquiditeitsnadeel bij de abhouder wordt dan nog nijpender: hij moet uit zijn andere privémiddelen (inkomen en vermogen) de eigenaarslasten van de onroerende zaken betalen, terwijl de huurpenningen in de kas van de bv vloeien. En van de bv terug lenen mag niet, want dan loopt de lening bij de eigen bv weer op. Ook komt de vraag op of de onroerende zaak (tijdelijk) verhuist van box 3, naar het ter beschikking gestelde vermogen (tbs) van box 1. Vraag is of door de cessie van de huurtermijnen het (tijdelijk) vruchtgenot van de onroerende zaak niet is overgedragen aan de bv. Indien dit antwoord bevestigend is, zou dit volgens de staatssecretaris van Financiën leiden tot een tbs-situatie.14
Creatievere oplossing # 2
Er is evenwel nog een oplossing denkbaar: het schenken van bezittingen met leningen. Het ‘toegestane’ bedrag van lenen bedraagt € 700.000 per belastingplichtige, waarbij leningen van fiscaal partners worden samengeteld. Maar ook kinderen van de abhouder mogen € 700.000 bij de bv van hun ouder lenen. Dan kan de gedachte interessant zijn om vermogen aan het kind te schenken, onder de last van overname van een gedeelte van de schulden bij de eigen bv.
Voorbeeld (vervolg)
Stel in het voorgaande voorbeeld weer dat Isabel de lening bij haar eigen bv heeft gebruikt om een effectenportefeuille in privé te kopen. Dan zouden Isabel en Jorge aan elk van hun twee kinderen Martín en Luiza voor € 380.000 aan effecten kunnen schenken, onder de last om € 250.000 van de schuld over te nemen. De hoogte van de schenking bedraagt dan € 130.000 per kind, belast in de lage schijf schenkbelasting van 10%.
Vervolgens heeft Isabel nog maar een schuld van € 700.000 aan haar eigen bv, en Martín en Luiza ieder € 250.000. Kortom, geen van allen overschrijdt daarmee de norm van € 700.000. En wordt box 2-heffing door excessief lenen vermeden.
Let wel, de ouders dragen dan wel concreet vermogen over aan hun kinderen. Daar moeten de ouders klaar voor zijn, de kinderen evenzeer. Alleen als er al eerder een plan voor estate planning is opgesteld, kan deze creatieve oplossing om box 2-heffing te vermijden wellicht in dit plan worden verweven.
Een aandachtspunt bij deze creatieve oplossing is dat de waarde van de beleggingen in een juiste verhouding tot het overgenomen bedrag van lening staat. Geen enkele bank financiert 100% van een effectenportefeuille. Als de bv van ouders dit wel zou doen, kan onder omstandigheden een verkapte uitdeling ontstaan. Hoe de verhouding tussen beleggingen en leningen zich verhoudt, hangt af van de feiten en omstandigheden. Een financiering van Nederlandse staatsobligaties mag procentueel hoger zijn dan van een aandelenportefeuille met een wereldwijde spreiding.
Deze oplossing kan ook bij beleggingsvastgoed worden toegepast, alleen komen dan weer de kosten van verkrijging van onroerende zaken aan de orde, waaronder de overdrachtsbelasting. Hierbij zijn aandachtspunten: n in dat geval liever een verkrijging van onroerende zaken gedurende dít jaar (8% overdrachtsbelasting) in plaats van een volgend jaar (10,4% overdrachtsbelasting);
n de samenloopregeling overdrachtsbelasting en schenkbelasting: als de verkrijger zowel overdrachtsbelasting als schenkbelasting verschuldigd is, wordt onder voorwaarden het bedrag waarover overdrachtsbelasting is betaald, verrekend met het bedrag waarover ook schenkbelasting moet worden betaald, waardoor de overdrachtsbelasting wordt verrekend met de schenkbelasting, voor zover sprake is van een samenloop. Daardoor is de verkrijger minder schenkbelasting verschuldigd.
Wat ik niet als een creatieve oplossing zie, is het knutselen met bezittingen en schulden. Leningen zijn in het kader van de Wet excessief lenen bij eigen vennootschap ruim gedefinieerd: rechtens dan wel in feite, direct of indirect. Daarbij zoekt de wetgever aansluiting bij art. 3.92, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 en art. 10a, eerste lid, Wet Vpb 1969.
Daardoor vallen bijvoorbeeld ook zogenoemde back-tobacksituaties onder de regeling van excessief lenen. In de parlementaire geschiedenis15 staan voorbeelden opgenomen, waarvan het kabinet vindt dat die ook onder excessief lenen vallen: n doorlenen van door andere personen van bv geleende gelden; n leningen bij derden onder garantstellingen door de bv, tenzij de abhouder ook op eigen kracht geld kon lenen maar door garantstelling lagere rente verschuldigd wordt; n aangaan van een schuld door middel van een stichting, als de abhouder rechten heeft op de met die schuld gefinancierde vermogensbestanddelen of exploitatieresultaten van die stichting. Denk aan gecertificeerd vermogen: dat mag je niet zien als een gesaldeerde waarde van die certificaten, maar een bezitting en een separate schuld.
Maar goed, in hoeverre bovengenoemde of nog andere knutselwerken standhouden, zal de jurisprudentie later moeten uitwijzen. Maar ook al wordt hier een oplossing voor excessief lenen gevonden, de staatssecretaris van Financiën scherpt nu al zijn degens. Ik citeer uit de MvT16: “De passage ‘rechtens dan wel in feite direct of indirect’ beoogt een ruime werking te hebben. Een uitputtende opsomming van gevallen die onder deze ruime werking vallen, is niet te geven. Het is aan de praktijk om invulling te geven aan deze bepaling, die dynamisch dient te worden uitgelegd. Mochten bepaalde structuren in strijd komen met doel en strekking van de wet maar niet onder de letterlijke tekst van de wet zijn te brengen, dan zal worden overwogen om aanpassingen in de wet voor te stellen.”
Excessief lenen leidt volgend jaar tot 26,9% box 2-heffing. Maar dat hoeft helemaal niet erg te zijn. Het is niets meer en niets minder dan een ‘voorschot’ op een later ander regulier of vervreemdingsvoordeel. Met wellicht zelfs een lager effectief box 2-tarief. Er zijn in bepaalde situaties oplossingen denkbaar om heffing over het exces te voorkomen. Meer zorgvuldig uitgedrukt: om acute heffing over het excessief bedrag aan leningen uit te stellen tot een heffing over latere
Maar ook al wordt hier een oplossing voor excessief lenen gevonden, de staatssecretaris van Financiën scherpt nu al zijn degens.
(andere) reguliere of vervreemdingsvoordelen.
Sommige van deze oplossingen zijn eenvoudig te realiseren. Als dat zo is, dan vooral die oplossingen toepassen. Maar andere oplossingen vergen geknutsel. Waarbij het maar zeer de vraag is of de kosten van het knutselen – zo dit knutselen überhaupt al effectief zal blijken gegeven de strijdlust van de staatssecretaris – niet uiteindelijk meer kost dan het voordeel. Kortom, de fiscale adviespraktijk wordt met een heerlijke uitdaging geconfronteerd. Maar we hebben nog tot 31 december 2023 de tijd. <<<
1 Aanbiedingsbrief bij het pakket Belastingplan 2019, TK 35026, nr. 6, onderdeel 2.2, maatregelen niet opgenomen in pakket Belastingplan 2019.
2 Zie het wetsvoorstel 35496, bij de Tweede Kamer na een internetconsultatie ingediend op 17-06-2020 en aangenomen op 1309-2022. Bij het schrijven van deze bijdrage is het wetsvoorstel aanhangig gemaakt bij de Eerste Kamer.
3 In het vervolg van deze bijdrage praat ik over lenen bij ‘de eigen bv’, maar kan ook aan de orde zijn bij andere rechtspersonen waarin een natuurlijk persoon een aanmerkelijk belang heeft.
4 Op te nemen in art. 4.13, lid 1, onderdeel f, Wet IB 2001. Met vervolgens bepalingen in art. 4.14a en volgende over wat dit fictief regulier voordeel is.
5 Ingevolge art. 3.119a Wet IB 2001.
6 Zo dient voor een eigenwoningschuld aangegaan vanaf 2023 hypothecaire zekerheid aan de vennootschap te worden gegeven.
7 De lening van Inez bedroeg € 600.000, daar wordt bij opgeteld € 300.000 van Manuelo, waardoor ‘haar’ lening € 900.000 wordt, met als gevolg een exces van € 200.000 ten opzichte van € 700.000.
8 Bij een dividenduitkering van bruto € 683.995 bedraagt de verschuldigde box 2-heffing € 183.995, zodat netto € 500.000 resteert, genoeg om de lening terug te brengen van € 1,2 mln tot € 700.000.
9 Zie o.a. Gerechtshof Amsterdam 31-01-2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:519.
10 TK 35.496, nr. 7, blz. 38.
11 TK 35.496, nr. 9, blz. 22.
12 Zie de Nota naar aanleiding van het nader verslag, TK 35.496, nr. 9, blz. 18.
13 Zie TK 35496, nr. 7, NnavV, blz. 42.
14 Zie paragraaf 5 van het besluit ‘Inkomstenbelasting. Resultaat overige werkzaamheden’ van 29 november 2021, Stcrt. 2021, nr. 48048.
15 Zie o.a. TK 35496, nr. 3 (MvT, blz. 17), nr. 7 (NnavV, blz. 23) en nr. 9 (NvavV, blz. 17 en 18).
16 MvT, TK 35496, nr. 3, blz. 17.
Arjan Knol is als fiscalist werkzaam bij Bureau Vaktechniek van het RB
Zoals gebruikelijk bevat dit decembernummer van Het Register een overzicht op hoofdlijnen van de belastingplannen uit het pakket Belastingplan 2023. We beperken ons daarbij tot belangrijke wijzigingen voor ondernemers en particulieren.
Voorafgaand nog de bijsluiter: dit artikel geeft geen uitputtend overzicht van alle wijzigingen. Daarvoor verwijzen wij naar de parlementaire stukken en bijvoorbeeld de RB Prinsjesdagspecial. Wat het RB vindt van het pakket Belastingplan 2023, kunt u nalezen in de wetscommentaren van het RB. Dit artikel is bijgewerkt naar de stand van het wetgevende proces op 10 november 2022.
Ondernemers: rechtsvormneutrale mkb-winstbelasting
Het RB is voorstander van een rechtsvormneutrale mkbwinstbelasting, waarbij het voor de effectieve belastingdruk niet uitmaakt of de onderneming in een IB-onderneming of in een bv wordt uitgeoefend. Helaas zien we dat dit evenwicht steeds verder buiten bereik raakt. Ten eerste door de voorgestelde tariefstijging in de vennootschapsbelasting van 15% naar 19% in 2023 in combinatie met het verkorten van de 1e schijf van € 395.000 naar € 200.000. Ten tweede door de invoering van het tweeschijventarief voor aanmerkelijkbelanghouders in 2024 van 24,5% respectievelijk 31% vanaf € 67.000. De belastingdruk voor de ondernemer in de bv schuift op naar die van werknemers in plaats van IB-ondernemers, terwijl de bedrijfseconomische risico’s toch echt anders zijn. Of zijn de wijzigingen in 2023 de opmaat voor een nog verdere stijging van de belastingdruk voor IB-ondernemers? Na de beperking van de aftrek van de ondernemersaftrek en de mkb-winstvrijstelling tegen 36,93%. Na de afschaffing van de dotatie aan de FOR (zie hierna). Na de verdere beperking van de reguliere zelfstandigenaftrek tot € 900 in 2027. Na de afschaffing van de middelingsregeling, waardoor het laatst mogelijke middelingstijdvak 2022-2024 is. Is de mkb-winstvrijstelling dan de volgende ondernemersfaciliteit die wordt ingeperkt?
Als andere aangewezen bedrijfsmiddelen voor de willekeurige afschrijving worden aangewezen nieuwe bedrijfsmiddelen, voor zover de ondernemer voor de aan-
schaffing in 2023 verplichtingen is aangegaan of voorbrengingskosten heeft gemaakt. De ondernemer mag dan in 2023 maximaal 50% van de investering willekeurig afschrijven, en het restant regulier. De regeling geldt voor ondernemers in de inkomstenbelasting en in de vennootschapsbelasting. Daarnaast wordt de WBSO geïndexeerd.
Het kabinet schaft de mogelijkheid van dotatie aan de oudedagsreserve (FOR) af. De afwikkeling van een opgebouwde FOR blijft plaatsvinden volgens de regelgeving, zoals die tot 31 december 2022 geldt. Dit betekent dat een bestaande oudedagsreserve alleen kan afnemen in de volgende gevallen: n bij omzetting van de oudedagsreserve in een lijfrente; n voor zover de oudedagsreserve het ondernemingsvermogen overstijgt – bij het bereiken van de AOW-leeftijd van de ondernemer; – bij staking van de onderneming of; – als de ondernemer gedurende twee aansluitende jaren niet aan het urencriterium voldoet.
Hierdoor zal de FOR nog gedurende een groot aantal jaren een plek houden in de aangiften. Daarom heeft het RB gepleit voor een einddatum van de regeling, bijvoorbeeld 31 december 2033, en voor de mogelijkheid van een vrijwillige afname. Een eventuele gedeeltelijk vrijgestelde vrijval zou dit proces kunnen bespoedigen, reden waarom het RB ook die mogelijkheid heeft aangedragen.
Een bijkomstig nadeel van de afschaffing van de dotatie aan de FOR is dat daarmee een gefaciliteerde pensioenopbouw voor IB-ondernemers in de Zorgverzekeringswet (Zvw) vervalt. Dotatie aan de FOR verlaagt de winst uit onderneming, en daarmee het bijdrage-inkomen voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw. Een afname van de FOR in verband met premies voor lijfrenten leidt tot een hogere winst uit onderneming, maar dat is uitgezonderd van het bijdrage-inkomen Zvw.1 De ontvangen
lijfrente behoort vervolgens weer wel tot het bijdrageinkomen Zvw. Het RB pleit ervoor om dat evenwicht te herstellen door het bedrag van de lijfrentepremie in mindering te brengen op het bijdrage-inkomen, dan wel door het uitsluiten van de lijfrente-uitkering van het bijdrage-inkomen. Overigens geldt deze onevenwichtigheid ook voor particulieren met een lijfrente. Helaas heeft de wetgever de voorstellen van het RB in de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2023 niet overgenomen.
Om toch pensioen op te bouwen, is de ondernemer aangewezen op de jaarruimte en reserveringsruimte voor de aftrek van lijfrentepremie. Deze ijlt echter een jaar na, waardoor de lijfrentepremie niet aftrekbaar is in het jaar waarin de (hoge) winst wordt verantwoord. Mede ook door het ontbreken van de mogelijkheid van aftrek lijfrentepremie in het voorgaande jaar, voor andere situaties dan staking en afname van de FOR.
De vrije ruimte wordt in 2023 over de eerste € 400.000 van de loonsom verhoogd naar 3%; in 2024 gaat dit percentage weer terug naar 1,92%. Daarnaast komt het ka-
binet werkgevers iets tegemoet in de gerichte vrijstellingen. Zo wordt de onbelaste reiskostenvergoeding in 2023 met € 0,02 verhoogd tot € 0,21 per kilometer en in 2024 naar € 0,22 per kilometer. (Nota bene de onbelaste reiskostenvergoeding bedroeg in 2001 € 0,27 per kilometer.)
De thuiswerkvergoeding gaat van € 2 naar € 2,13 per dag. Dat zet helaas geen zoden aan de dijk om de sterk gestegen prijzen te compenseren. Het zou de praktijk daarom helpen als de wetgever wat meer duidelijkheid zou scheppen van welke vergoedingen en verstrekkingen het (tijdelijk) niet ongebruikelijk is om deze als eindheffingsloon ten laste van de vrije ruimte te vergoeden. Denk bijvoorbeeld aan gezonde maaltijden, tegemoetkomingen in de gestegen energiekosten of vergoedingen in het kader van duurzaamheidsmaatregelen. Een andere gerichte vrijstelling waar het een en ander wijzigt, is de vergoeding voor extraterritoriale kosten (ETK) en de forfaitaire 30%-regeling. In de vergoeding voor ETK op declaratiebasis wijzigt in beginsel niets. Wel moet de werkgever vanaf 1 januari 2023 jaarlijks kiezen of hij de ETK of de 30%-regeling toepast voor de werknemer die aan de voorwaarden voldoet. Dat geldt
zowel voor ingekomen als uitgezonden werknemers. Die keuze moet plaatsvinden in het eerste loontijdvak van ieder kalenderjaar. Dat is alleen anders als het gaat om een tewerkstelling van een ingekomen werknemer, waarvoor (voortgezette) toepassing van de 30%-regeling wordt verzocht. In dat geval moet de keus worden gemaakt na afloop van de eerste vier maanden, mits binnen die vier maanden na aanvang van de tewerkstelling of verandering van werkgever de 30%-regeling wordt aangevraagd. Daarnaast geldt alleen voor ingekomen werknemers, dat de 30%-regeling in 2024 wordt afgetopt op 30% van de zogenoemde Balkenendenorm (WNT-norm). In 2022 is deze norm € 216.000 per jaar. De vergoeding voor ETK op declaratiebasis wordt niet afgetopt. Het RB acht het niet ondenkbaar dat dit onderscheid in strijd is met anti-discriminatieregels en heeft het kabinet in overweging gegeven om de aftopping niet door te voeren. Voor degenen die in het laatste tijdvak van 2022 de 30%-regeling toepassen, geldt overgangsrecht tot 1 januari 2026.
Daarnaast wordt (met terugwerkende kracht) in 2022 het lage inkomensvoordeel (LIV) tijdelijk verhoogd. Voor 2022 (uitbetaald in 2023) wordt het LIV verhoogd van € 0,49 naar € 0,78 per verloond uur, met een maximum van € 1.520 per werknemer per kalenderjaar. Mits uiteraard ook aan de overige voorwaarden is voldaan. Ook in de gebruikelijkloonregeling verandert er het nodige. De uitzondering van de gebruikelijkloonregeling voor innovatieve startups vervalt. Deze ab-houders zijn vanaf 2023 aangewezen op de algemene regeling. Daar vervalt bovendien de zogenoemde doelmatigheidsmarge van 25% van het loon van de meest vergelijkbare dienst-
betrekking. De wetgever verwacht dan ook dat het loon van dga’s gemiddeld zal toenemen. Het RB verwacht dat ook de geschillen met de Belastingdienst over de hoogte van het gebruikelijk loon zullen toenemen. Niet alleen omdat het loon hoger (100%) moet worden vastgesteld, maar ook omdat verschillen van inzicht moeilijker te overbruggen zijn door het ontbreken van een doelmatigheidsmarge. Reden waarom het RB nog heeft gepleit voor een doelmatigheidsmarge van 15%.
Doorgaans zijn heffingskortingen geen adviesonderwerp voor belastingadviseurs. Door de inkomensafhankelijke afbouw van de algemene heffingskorting en de arbeidskorting, worden de heffingskortingen echter wel steeds belangrijker om de gevolgen van inkomenswijzigingen te doorgronden. De belastingtarieven van box 1 geven namelijk al lang niet meer de werkelijke belastingdruk weer. Dat wordt nog lastiger door het voorstel om de algemene heffingskorting met ingang van 1 januari 2025 af te bouwen op basis van het verzamelinkomen, in plaats van alleen op basis van het belastbare inkomen uit werk en woning.
Wat advisering betreft, wordt het spannender als het gaat om de voorgestelde afschaffing van de inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK). Het voorstel is om deze per 1 januari 2025 af te schaffen voor ouders, van wie het kind is geboren op of na 1 januari 2025. Voor ouders van wie het kind is geboren vóór 1 januari 2025, blijft de huidige regeling gehandhaafd. Dat scheelt tot het kind 12 jaar is toch ongeveer € 30.000 per kind. Wat adviseert u toekomstige ouders? Of brandt u zich daar de vingers maar niet aan?
Met het wetsvoorstel Rechtsherstel box 3 regelt het kabinet rechtsherstel naar aanleiding van het Kerstarrest2 voor deelnemers aan de massaal bezwaarprocedures over de jaren 2017 tot en met 2020 en voor belastingaanslagen van alle andere belastingplichtigen die nog niet onherroepelijk vaststonden op 24 december 2021 of die op die datum nog niet waren vastgesteld (zoals belastingaanslagen over de jaren 2021 en 2022). Het wetsvoorstel is de wettelijke vertaling van het Besluit rechtsherstel box 3.3 Voor de genoemde jaren bestaat het huidige wettelijke systeem box 3 naast de Wet rechtsherstel box 3. Als de belasting op grond van het rechtsherstel lager is dan volgens de wettelijke regeling van box 3, dan wordt de belastingaanslag verminderd. U kunt op grond van het Kerstarrest er echter ook voor kiezen om een verzoek om ambtshalve vermindering te doen of bezwaar aan te tekenen, als het werkelijke rendement lager is. Ook niet-bezwaarmakers die niet hebben meegedaan aan de massaal bezwaarprocedures box 3, willen alsnog in aanmerking komen voor rechtsherstel. Na intensief overleg van het RB, in samenwerking met andere organisaties, met het ministerie van Financiën heeft de staatssecretaris aangekondigd dat niet-bezwaarmakers geen verzoek om ambtshalve vermindering hoeven in te dienen om in aanmerking te komen voor rechtsherstel. Zij doen automatisch mee met een aangekondigde massaalbezwaarplus-procedure, om duidelijkheid te krijgen of ook zij recht hebben op rechtsherstel box 3. Met het wetsvoorstel Overbruggingswet box 3 wordt de wettelijke regeling van box 3 gewijzigd voor de jaren 2023 tot en met 2025, waarna vanaf 1 januari 2026 er een nieuwe wet moet zijn waarin belastingheffing in
box 3 is gebaseerd op het werkelijke rendement. Zowel de Wet rechtsherstel box 3 als de Overbruggingswet box 3 gaan in afwijking van het huidige wettelijke systeem uit van de werkelijke vermogensverdeling in plaats van een forfaitaire vermogensverdeling, maar er is nog steeds sprake van forfaitaire rendementen. De vraag is of dat voor de Hoge Raad voldoende rechtsherstel is. Hierover zullen nog de nodige procedures worden gevoerd, zodat duidelijkheid hierover niet op korte termijn is te verwachten. Bezwaar maken als het werkelijke rendement lager is dan het forfaitaire rendement, is voor de belastingadviseur dan de te volgen weg. Tenzij uw klant uitdrukkelijk en schriftelijk heeft bevestigd hiervan geen gebruik te willen maken. Uiteraard heeft u dat goed vastgelegd in uw klantdossier.
Inhoudelijk wijkt de berekening van het rendement in box 3 in de Overbruggingswet box 3 niet af van dat in de Wet rechtsherstel box 3. Wel wordt in de Overbruggingswet box 3 onder banktegoeden ook verstaan een recht van vruchtgebruik op een banktegoed en contant geld. Onder schulden wordt mede verstaan een genotsrecht van een schuld waarvan de genotsgerechtigde de rente moet voldoen. De vrijstelling voor groene beleggingen die zowel banktegoed als overige bezittingen kunnen zijn, wordt zoveel mogelijk toegerekend aan de overige bezittingen. Daarnaast wordt een peildatumarbitrage ingevoerd, waarbij onzakelijke verschuivingen tussen overige bezittingen en banktegoeden rond de peildatum worden genegeerd. Ook een onzakelijke stijging van schulden rond de peildatum wordt buiten de berekening gelaten. De geldende rendementspercentages voor banktegoeden en schulden worden overigens pas na afloop van het betreffende kalenderjaar vastgesteld met terugwerkende kracht naar het begin van het kalenderjaar. Bij de juridische houdbaarheid hiervan kunnen vraagtekens worden gesteld op grond van het rechtszekerheidsbeginsel.
Zowel de Wet rechtsherstel box 3 als de Overbruggingswet box 3 leiden in de praktijk tot onevenwichtigheden en knelpunten voor specifieke groepen belastingplichtigen. Denk bijvoorbeeld aan schulden en vorderingen tussen partners, of de schuldigerkenning uit vrijgevigheid tussen ouders en kinderen. Een bedrag op de derdengeldenrekening van de notaris, is een overige bezitting en geen banktegoed. Bij een aandeel in een overdeelde boedel zal moeten worden uitgegaan van het evenredig aandeel in elk onderliggend vermogensbestanddeel. Voor u als belastingadviseur reden om alert te zijn.
We wijzen hier graag nog naar het Dossier box 3 in het ‘Fiscaal kenniscentrum’ op rb.nl. Hierin vindt u alle nieuwsberichten, RB notities, en fiscale modellen voor bezwaar, verzoeken om ambtshalve vermindering en berekening werkelijk rendement, om u te helpen bij deze problematiek rond het rechtsherstel box 3. Let op dat u in ‘Mijn profiel’ interessegebied box 3 aan heeft staan!
De vraag is of dat voor de Hoge Raad voldoende rechtsherstel is. Hierover zullen nog de nodige procedures worden gevoerd.
Een wijziging die misschien een beetje ondersneeuwt in de hectiek rond het rechtsherstel box 3, is de wijziging van waardering van verhuurde woningen met behulp van de leegwaarderatio. Met de leegwaarderatio wordt rekening gehouden met het waardedrukkende effect van huurbescherming bij verhuurde woningen. De waarde van deze woningen wordt bepaald door de wozwaarde te vermenigvuldigen met de leegwaarderatio. Dit geldt zowel voor de waardering in box 3, als voor de schenk- en erfbelasting.4
De percentages van de leegwaarderatio worden in 2023 geactualiseerd met het oog op de waarde van woningen in verhuurde staat. Daarnaast geldt deze waarderingsmethode alleen nog voor verhuurde woningen met een huurcontract voor onbepaalde tijd. Voor verhuurde woningen met een tijdelijk huurcontract geldt vanaf 1 januari 2023 de woz-waarde.
Een opmerkelijk punt is dat voor verhuurde woningen tussen gelieerde partijen de leegwaarderatio op 100% wordt vastgesteld. In feite wordt daarmee de leegwaarderatio voor deze verhuursituaties afgeschaft. Het is onduidelijk wat de reikwijdte is van gelieerde partijen. Bovendien is er geen tegenbewijsregeling opgenomen, terwijl ook tussen gelieerde partijen een vast huurcontract kan zijn gesloten op zakelijke gronden. Ook dan is immers een waardedrukkend effect denkbaar.
Schenkingsvrijstelling eigen woning wordt afgeschaft
Om nog even door te gaan met de schenkbelasting, de verhoogde schenkingsvrijstelling voor de eigen woning wordt in 2023 verlaagd tot maximaal € 28.947 en in 2024 helemaal afgeschaft. Als ouders of derden in 2022 voor de eerste keer een bedrag voor de eigen woning schenken en er in de aangifte een beroep wordt gedaan op de éénmalig verhoogde vrijstelling voor de eigen woning, dan kan ook in 2023 voor het resterende bedrag tot € 106.671 nog een beroep worden gedaan op deze vrijstelling. In 2022 moeten ouders dan wel minimaal
(€ 5.677 + € 1 =) € 5.678 schenken, en derden minimaal (€ 2.274 + € 1 =) € 2.275. Wordt in 2023 voor het eerst geschonken voor de eigen woning, dan geldt het maximale bedrag van € 28.947 en is geen spreiding van de schenking meer mogelijk. De verkrijger moet de schenking uiterlijk in het tweede jaar na het eerste jaar van de schenking gebruiken voor de eigen woning. Voor een (enige) schenking in 2023 is dat dan ultimo 2025.
Btw 0% op zonnepanelen woningen Tot slot melden we nog een kleine tegemoetkoming voor woningbezitters die willen verduurzamen. Het btw-tarief op zonnepanelen op of in de onmiddellijke nabijheid van woningen gaat op 1 januari 2023 naar 0%. Dit voorkomt administratieve lasten voor particuliere zonnepaneelhouders en uitvoeringslasten bij de Belastingdienst. Door het ontbreken van het teruggaafbelang, kunnen particuliere zonnepaneelhouders meestal gebruik maken van de KOR zonder aanmeldverplichting door de registratiedrempel van een jaaromzet van maximaal € 1.800.5 Zij zijn wel btw-ondernemer en vallen onder de KOR, maar zijn niet gebonden aan de minimale toepassingsduur van drie jaar voor de KOR of aan een wederopzegging.
Overigens moet nog blijken of de leveranciers van zonnepanelen het btw-voordeel ook daadwerkelijk doorgeven aan hun klant, of dat sprake gaat zijn van een verkapte prijsstijging. <<<
1. Artikel 43 lid 2 letter b Zvw.
2. Hoge Raad, 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.
3. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 28 juni 2022, nr. 2022-176296 (Stcrt. 2022, 17063).
4. Artikel 5.20 lid 3 Wet IB 2001, respectievelijk artikel 21 lid 8 Successiewet.
5. Besluit Omzetbelasting. Registratiedrempel voor kleine ondernemers, Stcrt. 2021, nr. 30899.
Drs. E.J. de Vries
Jurgen de Vries is voorzitter van de Bond voor Belastingbetalers en partner en oprichter van het public affairs kantoor PBLCO
‘
Leuker kunnen we het niet maken, wel makkelijker’. De befaamde reclamespreuk van de Belastingdienst zegt in wezen dat belastingen vervelend maar noodzakelijk zijn. C’est la vie. Cruciaal is dan meteen toch wel de vraag: maakt de Belastingdienst het dan ook ‘makkelijker’? Recente affaires hebben ons geleerd dat de obstakels legio zijn als je je wilt verweren tegen een besluit van de Belastingdienst. Als het niet leuk is, en ook zeker niet makkelijk, wordt het belang van adequate rechtshulp alleen maar groter.
Op pagina 1 van het coalitieakkoord uit 2021, heeft het kabinet de ambitie geformuleerd om een laagdrempelige, onafhankelijke fiscale rechtshulp naar voorbeeld van de Amerikaanse ‘Taxpayers Advocate Service’ in het leven te roepen. Op 20 oktober 2022 schrijft de staatssecretaris aan de Tweede Kamer dat bij de invulling van deze ambitie ‘burgers en bedrijven centraal staan’. Dat klinkt natuurlijk fantastisch. De realiteit is echter dat het bieden van fiscale rechtshulp vooral wordt bekeken vanuit het perspectief van het ministerie en de Belastingdienst en niet dat van de burger.
Volgens de staatssecretaris is het eerste probleem dat de ‘Nederlanders over onvoldoende doen-vermogen beschikken’. Dit lijkt een Haags eufemisme om te zeggen dat het bieden van onafhankelijke en laagdrempelige rechtshulp eigenlijk niet nodig zou zijn, indien de burger wat beter zijn best zou doen het belastingstelsel te begrijpen. Dat terwijl de staatssecretaris ook aangeeft dat zelfs mensen die over alle relevante fiscale kennis beschikken niet in staat zijn hun rechten te realiseren.
In deze brief aan de Tweede Kamer staat ook dat het bieden van onafhankelijke en laagdrempelige fiscale rechtshulp het risico loopt van ‘aanzuigende werking’. Stel je voor, immers, dat de belastingbetaler daadwerkelijk geholpen zou kunnen worden bij een geschil met de Belastingdienst. De vrees voor extra werk om de belastingbetaler te helpen, gaat gepaard aan de pretentie dat de Belastingdienst al talloze voorzieningen kent waar belastingbetalers gebruik van kunnen maken. Een extra instantie zou daarom weinig toevoegen. De toeslagen- en FSV-affaire hebben blijkbaar laten zien dat de belastingbetaler weinig behoefte heeft aan zulke rechtshulp.
In de ivoren kantoren van Den Haag is men klaarblijkelijk niet in staat de bril van de bureaucratie af te zetten. Zowel de Belastingdienst als de belastingbetaler hebben baat bij een instantie die individuele burgers helpt bij het vinden van een oplossing in geval van een potentieel geschil met de Belastingdienst. Per slot van rekening moet je niet alles willen voorleggen aan de rechter, maar er zoveel mogelijk vooraf samen uitkomen.
Er moet in ons land een laagdrempelige onafhankelijke fiscale rechtshulp komen. Die rechtshulp moet voldoende slagkracht hebben om burgers te ondersteunen en geschillen te beslechten. Dat is een probaat middel om problemen tussen de belastingbetaler en de Belastingdienst vroegtijdig te constateren en te verhelpen. Daarmee is een ‘Taxpayers Advocate Service’ geen risico maar juist een mogelijkheid om de kloof tussen de wetgever, uitvoerder en burger te verkleinen. Dat is zowel leuker als makkelijker voor iedereen. <<<
Op 11 november 2022 werd op de Universiteit van Amsterdam
voor de tweede maal de Prof. Dr. D. Brüll-prijs uitgereikt.
Door mr. S.F.J.J. Schenk RB | foto’s mr. drs Wil Sturkenboom
De Brüllprijs is een initiatief van de Stichting Kritisch Commentaar Fiscale Wetgeving en Fiscaal Beleid (www.profdrdbrullprijs.nl). De in 2009 opgerichte stichting heeft tot doel iedere twee jaar een prijs uit te reiken aan een persoon of instelling die de Belastingdienst, belastingrechter en/of de fiscale wetgever in woord en geschrift het meest kritisch volgt of heeft gevolgd. Na een door corona veroorzaakte windstilte werd eind 2022 deze traditie weer voortgezet.
De stichting volgt – geheel in de geest van haar naamgever, wijlen hoogleraar Dieter Brüll – doen en laten van de fiscale Overheid. Wellicht welwillend, maar beslist ook zeer kritisch. Brüll had het namelijk niet zo op de fiscale wetgever en degenen die haar wetgeving uitvoeren. Dat bleek al op de Belastingconsulentendag 1974 waar Brüll zijn geruchtmakende rede ‘Fiscale mythologie’ uitsprak. Fiscaal Nederland sprak er in grote meerderheid schande van.
Van informatie-uitwisseling en rechtsbescherming Tijdens zo’n – altijd genoeglijke – bijeenkomst waar half fiscaal Nederland dat ertoe doet aanwezig is, werd op 11 november 2022 de prijs uitgereikt. Het Register Belastingadviseurs werd vertegenwoordigd door Wil Vennix en Sylvester Schenk. De uitreiking vond plaats tijdens een symposium met als thema ‘Van informatieuitwisseling en rechtsbescherming’. Het voor het thema gekozen onderwerp zal geen toeval zijn geweest, want de twee laureaten kregen hun prijs omdat zij –ieder op geheel eigen wijze – hadden aangetoond dat het juist de uitwisseling (en daardoor te combineren) van informatie is die er de oorzaak van kan zijn dat belastingplichtigen en toeslaggerechtigden vermorzeld worden in het bureaucratische raderwerk. Wie haar heeft is nog geen verdachte, en datzelfde geldt voor wie belastingadviseur is. Maar combineer deze twee grootheden, laat er wellicht nog wat algoritmes op los en dan zal duidelijk worden dat in het bijzonder voor roodharige belastingadviseurs opgepast moet worden. Het is deze – wellicht wat onnozel klinkende – redenering die tal van mensen diep in de ellende heeft gestort. Dat is meer in het bijzonder het geval als niet duidelijk is wie allemaal toegang heeft tot deze content.
Na de opening door dagvoorzitter mr. dr. Suzanne MolVerver werd – zoals altijd zeer eloquent – het spits afgebeten door vicepresident bij de Hoge Raad der Nederlanden, mr. dr. Robert Jan Koopman met een lezing getiteld ‘Over rechtsbescherming’. Waakzaam
blijven en rechtsbescherming niet als een vanzelfsprekendheid zien, was zijn boodschap.
Prijswinnaar Arjan Widlak
Voorzitter van de voornoemde stichting drs. J.H.W. Schipper, die inging op het belang van het werk van de eerste laureaat Arjan Widlak. Widlak is directeur en onderzoeker bij Stichting Kafkabrigade, een organisatie die actie-onderzoek doet gericht op het opsporen en
oplossen van onnodige en disfunctionele bureaucratie. Widlak is verder de auteur van het boek ‘Volwassen digitale overheid’, waarvan de titel (uiteraard) niet zozeer een beschrijving is van de nu bestaande situatie, maar eerder een ideaalbeeld schetst. Daarna was het woord aan Widlak zelf, die in zijn – door de praktijkvoorbeelden soms hilarische betoog – inging op zijn prijswinnende werk, het voornoemde boek ‘Volwassen digitale overheid’.
Prijswinnaar Eva González Pérez
Na de eerste pauze werd de tweede prijswinnaar (niet in de zin van winnaar van de zilveren medaille, maar de tweede winnaar van de prijs) mr. Eva González Pérez geïntroduceerd door prof. dr. E. Poelmann. Eva González Pérez stond aan de wieg van wat later bekend zou worden als de toeslagenaffaire. Mensen werden kansloos vermorzeld tussen de raderen van de overheid, niet zelden aan de hand van dubieuze selectiecriteria. Als advocaat stond zij deze mensen bij. Haar vasthoudendheid en de door haar gezochte publiciteit bracht structurele problemen bij de Belastingdienst aan het licht. De Brüllprijs is overigens beslist niet de eerste prijs die zij voor haar werk mocht ontvangen. In haar dankwoord schetste González Pérez een soms onthutsend beeld van wat betrokkenen in deze affaire is overkomen en wat voor gevolgen dit heeft gehad en vaak nog steeds heeft. <<<
Na de tweede pauze stelde stichtingsbestuurder mr. dr. M.E. Oenema zich in een bijdrage getiteld ‘Een samenvatting door de bril van Brüll’ de vraag hoe Brüll over dit alles gedacht zou hebben. Hij zou niet blij, maar evenmin verrast zijn geweest, was de voor de hand liggende conclusie.
Het symposium werd uitgeleid met de overhandiging van het eerste exemplaar van het boek ‘Over D. Brüll (1922-1996), Een biografische schets’, van de hand van mr. dr. L.J.A. Pieterse (zie voor deze auteur ook Het Register 2022-5). De voorzitter van de stichting overhandigde het boek aan de zoon van Dieter Brüll, Ramon Brüll. Brüll complimenteerde en dankte de schrijver voor zijn werk, dat hij ‘in één adem had uitgelezen’.
Het symposium werd afgesloten door de dagvoorzitter, die glansrijk slaagde voor de bescheiden maar toch zo belangrijke taak van een dagvoorzitter: op tijd eindigen, waarna bier en bitterballen.
Het was opnieuw een geslaagde bijeenkomst van de Stichting Kritisch Commentaar Fiscale Wetgeving en Fiscaal Beleid.
www.boomdenhaag.nl/webshop/over-d-bruell-1922-1996 www.boomdenhaag.nl/webshop/volwassen-digitale-overheid
Ja, ik weet het. Er zijn betere woordspelingen op de FOR dan de dichtregel Forbij, forbij, ach en voorgoed forbij, die ontleend is aan (en tevens het grafschrift is van) de dichter J.C. Bloem.
Door: mr. S.F.J.J. Schenk RB
Ukent Bloem wel: die van ‘Domweg gelukkig in de Dapperstraat’. Of voor degenen onder ons die wel eens een dichtbundel lezen: die van het fameuze gedicht Insomnia (‘Denkend aan de dood kan ik niet slapen / En niet slapend denk ik aan de dood’). Maar toepasselijk is zijn dichtregel wel, want de FOR is binnenkort toch echt en voorgoed voorbij.
Wat die betere woordspelingen betreft: de geweldig gevonden titel van het WFRartikel ‘Boekhouden FOR-beginners’ (WFR 2001/846), ben ik nooit vergeten. Maar wat ik tot het schrijven van deze bijdrage niet wist was dat het afkomstig was van oud-collega (en lid van onze Raad van Tucht) Kees van Zijp. Dag Kees!
Maar goed, met de FOR is het dus wel zo’n beetje voorbij. Dat was overigens geen verrassing, want in de Voorjaarsnota 2022 werd al voorgesteld om de FOR
per 1 januari 2023 af te schaffen. En aan dat voornemen is in het Belastingplan 2023 uitvoering gegeven. Als gevolg daarvan zal er vanaf 1 januari 2023 niet meer aan de FOR kunnen worden gedoteerd. Wel zullen op 31 december 2022 bestaande FOR-standen nog volgens het alsdan geldende (lees: huidige) regime afgehandeld moeten worden. Het kan dus nog wel enkele decennia duren, voordat alle aangiftes en toelichtingen op de balans van deze altijd toch wat twijfelachtige post verlost zullen zijn.
De reden voor afschaffing is helder: naar het oordeel van de wetgever wordt de FOR niet zozeer als een oudedagsvoorziening gebruikt, maar als een – blijkbaar ongewenste
Over de vraag of ondernemers uiteindelijk gedwongen moeten worden om een pensioen op te bouwen zijn de meningen ook onder onze leden sterk verdeeld. Dat is dan ook iets voor een volgende uitvraag!
– vorm van belastinguitstel. Gebleken is namelijk – zo blijkt uit antwoorden op Kamervragen – dat slechts in de helft van de gevallen waarin de fiscale oudedagsreserve bij staking van het bedrijf vrijvalt gelijktijdig een lijfrente wordt aangeschaft. Dat is blijkbaar te weinig om van een adequate oudedagsvoorziening te kunnen spreken.
Omdat in de praktijk maar weinigen de FOR zo dikwijls voorbij zien komen als onze leden, was het Register Belastingadviseurs benieuwd naar de mening van haar leden over de voorgenomen afschaffing. Het onderwerp leeft, want op de uitvraag kwamen maar liefst bijna 2.000 reacties binnen. De uitvraag bestond uit een beperkt aantal meerkeuzevragen en één open vraag (die er op neerkwam wat men aan de wetgever in dit dossier nog zou willen meegeven) en ging de aandachtsspanne van onze leden, gelet op het aantal respondenten, duidelijk niet te boven. We gaan het in deze vorm dus vaker doen!
Het eerste wat opvalt in deze enquête is dat de FOR maar weinig ‘echte’ fans heeft: Slechts 17% van onze leden is pertinent tegen afschaffing van deze faciliteit. In het verlengde daarvan vindt een (weliswaar kleine) meerderheid (55%) de FOR niet van groot belang voor zijn cliënten. En bijna twee derde (65%) van de leden past de fiscale faciliteit in minder dan 20% van de gedane aangiftes inkomstenbelasting toe. Ook kwantitatief heeft de FOR volgens onze leden vaak weinig om het lijf: in 85% van alle gevallen bedraagt de reserve minder dan € 50.000, vaak nog (veel) minder1. Bij het voor de dga tot voor kort bestaande pensioen in eigen beheer ging het meestal om veel grotere bedragen. De fiscale ellende was dan ook in veel gevallen navenant.
De FOR zorgt verder vaak voor problemen door onbegrip bij belastingplichtigen. De FOR is geen bezitting, maar een fiscale schuld. Er is sprake van belastinguitstel, niet van -afstel. Voor u een weet, voor veel belastingplichtigen blijkbaar niet. Het gebruik van het woord ‘reserve’ in dit verband suggereert dan ook anders. Klanten die dachten nog een paar jaar stil van hun FOR te kunnen leven – in afwachting van AOW en andere inkomensvoorzieningen –waren en zijn helaas geen zeldzaamheid. In die gevallen is de belastingadviseur overigens in zijn voorlichtende taak behoorlijk tekortgeschoten.
De nu voorliggende regeling voorziet – zoals gezegd – in afwikkeling van bestaande FOR-standen volgens het huidige recht. Over de wenselijkheid daarvan denken veel RB-leden anders. De leden pleiten voor een nette afwikkeling van de op 31 december 2022 bestaande FOR-stand, bij voorkeur op dezelfde manier als enige tijd geleden bij de afwikkeling van het door veel dga’s opgebouwde pensioen in eigen beheer (PEB) werd toegepast. Een over drie jaar uitgesmeerde regeling derhalve, waarin de FOR op basis
van vrijwilligheid met een aflopende korting door de belastingplichtige kan worden afgekocht heeft de voorkeur van veel van onze leden. De wetgever heeft inmiddels in de Nota naar aanleiding van het verslag in antwoord op vragen van de VVD al laten weten om diverse redenen niet voor deze suggestie te voelen. Men vindt – onder meer – de FOR en de dga-problematiek niet met elkaar vergelijkbaar. Daar valt beslist wat tegenin te brengen.
PEB en FOR zijn binnenkort passé. De ondernemer (daaronder zowel IB-ondernemer als dga begrepen) die bij een verzekeraar een volwaardige oudedagsvoorziening wil opbouwen heeft daar door de waarschijnlijke invoering van de Wet toekomst pensioenen in de lijfrentesfeer alle ruimte voor. Dat zal dan waarschijnlijk geen gegarandeerd pensioen meer kunnen worden (daar doen verzekeraars allang niet meer aan), maar de met een DC-regeling gepaarde onzekerheid is inmiddels ook voor de meeste (althans veel) werknemers gemeengoed geworden. En dat het afgestorte bedrag niet meer binnen de eigen onderneming kan worden gebruikt voor investeringen is de prijs die men betaalt voor een volwaardig – want extern ondergebracht – pensioen.
Een back-to-back lening zou daarvoor de oplossing kunnen zijn (de verzekeraar leent het bedrag van de eerder afgestorte premie weer terug aan de verzekerde), maar het is maar zeer de vraag of dat (civiel en/of fiscaal) zal worden toegestaan. Over de vraag of ondernemers uiteindelijk gedwongen moeten worden om een pensioen op te bouwen zijn de meningen ook onder onze leden sterk verdeeld. Dat is dan ook iets voor een volgende uitvraag! <<<
De enquête en de daarop gegeven antwoorden kunt u terugvinden op de site van het RB
1 In de Nota naar aanleiding van het verslag werd aangegeven dat in totaal circa 300.000 IB-ondernemers een oudedagsreserve op de balans hebben staan en dat er circa 80.000 doterende ondernemers zijn. Voor die gevallen bedraagt de gemiddelde uitstaande oudedagsreserve op de balans circa € 35.300.
Door mr. A.J. Mulders RB en mr. C.S.J. Mikkers
Arjan Mulders is MT-lid en senior tax manager en Cheyenne S.J. Mikkers is belastingadviseur bij HLB Witlox van den Boomen
Nederland kan mogelijk steeds vaker zijn heffingsrecht van dividendbelasting in internationale structuren daadwerkelijk effectueren. Een recente uitspraak (van 2 juni 2022) van het Gerechtshof Amsterdam betekent dat eerder gesteld kan worden dat sprake is van misbruik. Deze uitspraak heeft daarmee gevolgen voor wanneer een Nederlandse vennootschap voor deze inhoudingsvrijstelling in aanmerking komt.
Op een dividenduitkering door een in Nederland gevestigd dividendbelastingplichtig lichaam wordt in beginsel 15% Nederlandse dividendbelasting ingehouden.
Op grond van artikel 4 van de Wet op de dividendbelasting 1965 kan aanspraak worden gemaakt op de inhoudingsvrijstelling waardoor geen dividendbelasting verschuldigd is. Echter, bij misbruiksituaties kan hierop geen aanspraak worden gemaakt conform artikel 4, derde lid, onderdeel c Wet op de dividendbelasting 1965. Naar aanleiding van de recente uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 2 juni 20221 blijkt dat mogelijk steeds sneller kan worden gesteld dat sprake is van een misbruiksituatie bij dividenduitkeringen in internationale situaties. Hierdoor zal mogelijk Nederlandse dividendbelasting kunnen worden geheven als een belastingverdrag ter voorkoming van dubbele belasting dit toestaat. Door de introductie van het Multilateraal Instrument kan Nederland steeds vaker haar heffingsrecht ook daadwerkelijk effectueren.
De vraag rijst wanneer sprake is van misbruik bij gebruik van een in het buitenland gevestigde houdstervennootschap die zelf geen activiteiten in het economische verkeer verricht, maar wel enige substance heeft. Het gevolg van eventueel misbruik is dat de inhoudingsvrijstelling haar toepassing mist en in beginsel 15% dividendbelasting verschuldigd zal zijn bij een dividenduitkering.
De voorwaarden voor de inhoudingsvrijstelling2 in nationaal verband zijn dat de ontvangende vennootschap een belang heeft in de inhoudingsplichtige waarop de deelnemingsvrijstelling of deelnemingsverrekening van toepas-
sing is. De inhoudingsvrijstelling is ook van toepassing als beide vennootschappen deel uitmaken van dezelfde fiscale eenheid. In beide situaties dienen de aandelen te behoren tot het vermogen van de in Nederland gedreven onderneming van de ontvangende vennootschap. Op grond van artikel 2, zesde lid Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 worden lichamen vermeld in het eerste lid, onderdelen a, b, c en d geacht hun onderneming te drijven met behulp van hun gehele vermogen.3 Ook in internationale situaties kan onder voorwaarden aanspraak worden gemaakt op de inhoudingsvrijstelling. Dit geldt in principe indien de ontvangende vennootschap een lichaam is dat gevestigd is in de Europese Unie of binnen de Europese Economische Ruimte. Dit is ook mogelijk wanneer de ontvangende vennootschap is gevestigd in een land waarmee Nederland een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting heeft gesloten dat voorziet in een bepaling over dividenden. Daarnaast dient de deelnemingsvrijstelling of deelnemingsverrekening van toepassing te zijn op het aandelenbelang in de Nederlandse vennootschap indien de buitenlandse ontvangende vennootschap in Nederland zou zijn gevestigd. De inhoudingsvrijstelling wordt geweigerd indien sprake is van een misbruiksituatie. Dit misbruik wordt beoordeeld aan de hand van de antimisbruiktoets, zoals opgenomen in artikel 4, derde lid, onderdeel c Wet op de dividendbelasting 1965. Deze luidt als volgt: “3. Het tweede lid vindt geen toepassing ingeval: a. (…) b. (…) c. de opbrengstgerechtigde het belang, bedoeld in het tweede lid, onderdeel b, heeft met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van belasting
bij een ander te ontgaan en er sprake is van een kunstmatige constructie of transactie of reeks van constructies of samenstel van transacties waarbij:
I. een constructie of transactie uit verscheidene stappen of onderdelen kan bestaan;
II. een constructie of transactie of reeks van constructies of samenstel van transacties als kunstmatig wordt beschouwd voor zover zij, onderscheidenlijk het, niet is opgezet op grond van geldige zakelijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen.”
Deze antimisbruiktoets kan worden opgedeeld in een subjectieve en objectieve toets.
Aan de subjectieve toets wordt in beginsel voldaan als de uiteindelijke aandeelhouders meer Nederlandse dividendbelasting verschuldigd zouden zijn zonder tussenkomst van de directe (vennootschappelijke) aandeelhouder. Dit wordt ook wel de ‘wegdenkgedachte’ genoemd, waarbij ten minste de directe aandeelhouder wordt weggedacht. Als sprake is van een ondernemingsstructuur moet voor de toepassing van de subjectieve toets altijd worden gestopt met wegdenken tot de eerste materiële onderneming in de structuur en wordt niet verder gekeken naar de uiteindelijke aandeelhouders.
Aan de objectieve toets is voldaan als een (reeks van) constructie(s) of (reeks van) transacties als kunstmatig worden beschouwd. Dit is als de structuur (tussenkomst van een vennootschap) niet is opgezet op grond van zake-
Door de introductie van het Multilateraal Instrument kan Nederland steeds vaker haar heffingsrecht ook daadwerkelijk effectueren.
lijke redenen die de economische realiteit weerspiegelen. Bij de objectieve toets beoogt de wetgever dat wordt nagegaan of de belastingplichtige het belang in de Nederlandse vennootschap houdt als belegging.4 Met andere woorden, wordt de deelneming gehouden met het oog op het verkrijgen van een rendement dat bij normaal vermogensbeheer kan worden verwacht. Van het houden van een aandelenbelang als belegging kan in elk geval niet worden gesproken: a. de onderneming van het lichaam waarin wordt deelgenomen ligt in het verlengde van de onderneming van de ontvangende vennootschap; b. de ontvangende vennootschap is een houdstervennootschap welke een wezenlijke functie vervult ten dienste van de bedrijfsuitoefening van een groep; of c. voor zover de ontvangende vennootschap als participatiemaatschappij belangen houdt in een of meer lichamen die niet middellijk of onmiddellijk beleggen, zonder dat sprake is van een houdsterfunctie binnen een groep.5
Hierbij is van belang dat de (directe) aandeelhouder welke het belang in de Nederlandse vennootschap houdt een materiële onderneming drijft en het belang ook
B NL
Belgische familie J Belgische familie H
HH BV BA II BV BA X NV
26 juni 2020 X NV in het gelijk gesteld en X BVBA in het ongelijk gesteld. Het Gerechtshof Amsterdam heeft op 2 juni 2022 zowel X NV10 als X BVBA11 in het ongelijk gesteld. Dit heeft voor veel fronsende wenkbrauwen gezorgd ten aanzien van de casus van X NV. Zodoende zullen wij ons met name focussen op de casus van X NV.
in 1991 opgericht 2018 ¤ 2.082.518 min. dividend 38,71 % 24,39 %
diverse Nederlandse dochters
diverse Belgische dochters
X BV BA ABV
in 2004 opgericht
X NV is een naar Belgisch recht opgerichte vennootschap met belangen in diverse deelnemingen in Nederland en België. Haar aandelen zijn in handen van HH B.V.B.A. en II B.V.B.A., waarvan op haar beurt de aandelen in handen zijn van Belgische natuurlijke personen (Familie J). X N.V. houdt 24,39% in de in Nederland gevestigde A B.V.
functioneel tot het vermogen van die onderneming kan worden gerekend.6 Mogelijk kan de vraag worden gesteld of de participatiemaatschappij nog steeds te allen tijde voldoet. Mogelijk zijn situaties te bedenken waarbij het aandelenbelang niet functioneel kan worden toegerekend aan de participatiemaatschappij.
Ook doet zich de vraag voor in hoeverre aan de oorspronkelijke kernfuncties van houdstervennootschap voldoende gewicht wordt gegeven. Deze kernfuncties richten zich met name op het waarborgen van de continuïteit van de onderneming, zoals kapitaal uit de risicosfeer halen, afscheiden van belangrijke activa (IP), financieringsmogelijkheden en bestuur en toezicht. Een degelijke onderbouwing van deze kernfuncties in de besluitvorming en andere relevante documentatie kan daarbij, naar onze mening, van belang zijn. Mogelijk dat deze feiten en omstandigheden ook van invloed zijn bij de toepassing van de subjectieve toets.
Substance
Ook kan worden gesteld dat sprake is van economische realiteit bij een tussenhoudster met een schakelende functie. Vanaf 1 januari 2020 vormen de in de wet opgenomen relevante substance vereisten (voor tussenhoudsters met een schakelende functie) niet langer automatisch een ‘safe harbour’.7 Ook als voldaan wordt aan deze relevante substance vereisten kan sprake zijn van een misbruiksituatie. De substance vereisten kunnen nog wel gebruikt worden in het kader van de bewijslast en kunnen als zodanig momenteel ook worden gebruikt bij tophoudsters en niet enkel voor tussenhoudsters (met een schakelende functie). Deze wijziging is het gevolg van de arresten van het Europese Hof van Justitie van 26 februari 2019.8
In bovenstaand schema9 is het feitencomplex weergeven van twee uitspraken van Gerechtshof Amsterdam van 2 juni 2022. De Rechtbank Noord-Holland heeft eerder op
Op 31 juli 2018 heeft A B.V. een dividenduitkering gedaan waarop 5% dividendbelasting is ingehouden en afgedragen.12 13 X B.V.B.A. en X N.V. hebben bezwaar gemaakt tegen de inhouding van dividendbelasting, omdat zij van mening zijn dat de inhoudingsvrijstelling van toepassing is. Volgens de inspecteur mist de inhoudingsvrijstelling haar toepassing, omdat er sprake is van een misbruiksituatie.
Als A B.V. rechtstreeks dividend zou hebben uitgekeerd aan de in België woonachtige natuurlijke personen (familie J en familie H), zou hierop 15% Nederlandse dividendbelasting ingehouden moeten worden (subjectieve toets).14 Het ‘tussenschuiven’ van X N.V. en X B.V.B.A. in de structuur heeft geleid tot een verlaging van Nederlandse dividendbelasting en de wetgever veronderstelt dat een van de hoofddoelen het ontgaan van dividendbelasting bij de uiteindelijke aandeelhouders is. Zowel Rechtbank Noord-Holland als Gerechtshof Amsterdam stelt dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat in beide situaties aan de subjectieve toets wordt voldaan. De vraag kan worden gesteld of deze uitleg van de subjectieve toets niet te beperkt is. Bijvoorbeeld indien voor invoering van de subjectieve toets sprake was van 0% dividendbelasting naar de buitenlandse houdstervennootschap, en nu door het wegdenken alsnog gesteld wordt dat nu Nederlandse dividendbelasting wordt ontgaan.15
Rechtbank Noord-Holland oordeelde eerder dat X B.V.B.A. geen economische activiteiten verricht anders dan het houden van het belang in A B.V. en het beleggen in twee oldtimer auto’s. Het Gerechtshof Amsterdam acht in navolging van de rechtbank van belang dat het belang in A B.V. niet functioneel kan worden toegerekend aan een materiële onderneming van X B.V.B.A. De stelling dat X B.V.B.A. zou fungeren als poolingentiteit voor haar aandeelhouders maakt geen verschil voor de beoordeling van de kunstmatige constructie, aldus de rechtbank. Samenvattend: er is aannemelijk gemaakt dat sprake is van een kunstmatige constructie die geen verband houdt met de economische realiteit en waarmee heffing van Nederlandse dividendbelasting bij de aandeelhouders van X B.V.B.A. wordt ontgaan.
Rechtbank Noord-Holland heeft geoordeeld dat X N.V. een materiële onderneming dreef. X N.V. houdt, verwerft en vervreemdt belangen in Nederlandse en Belgische deelnemingen die direct of indirect een onderneming drijven, waaronder het belang in A B.V. Daarnaast heeft X N.V. een sturende invloed in enkele Belgische deelnemingen, beschikt X NV over een eigen kantoorruimte en ontvangt zij een managementfee van € 650.000 per jaar. Hierdoor is voldoende aannemelijk gemaakt dat X N.V. een materiële onderneming drijft en in dat kader het belang in A B.V. houdt. Er kan volgens Rechtbank Noord-Holland aanspraak worden gemaakt op de inhoudingsvrijstelling. Bij de beoordeling of de bestanddelen van misbruik aanwezig zijn en met name of X N.V. uitsluitend formele of kunstmatige transacties heeft verricht of een uitsluitend formele of kunstmatige constructie heeft opgezet waarvoor geen economische en commerciële rechtvaardiging bestaat, met als voornaamste doel de inhoudingsvrijstelling te verkrijgen, moet worden nagegaan aan de hand van een onderzoek van alle feiten en omstandigheden. Het Gerechtshof Amsterdam acht dat door de inspecteur aannemelijk is gemaakt dat is voldaan aan de objectieve toets. Het belang in A B.V. kan niet aan een materiële onderneming van X N.V. worden toegerekend.16 Hoewel sprake is van een materiële onderneming bij X N.V. kan het aandelenbelang in A B.V. niet aan de materiële onderneming van X N.V. worden toegerekend.17 Hierbij is het van belang dat er geen enkele bemoeienis is met A B.V. en/of door A B.V. gehouden belangen.
Daarnaast wordt niet aan alle relevante substance vereisten voldaan.18 Mocht wel aan alle genoemde substance voorwaarden zijn voldaan, dan had wel aanspraak kunnen worden gemaakt op de inhoudingsvrijstelling bij dividenduitkeringen voor 1 januari 2020 indien X N.V. kwalificeert als tussenhoudster met een schakelende functie.
Concluderend is in beide casussen 5% Nederlandse dividendbelasting verschuldigd omdat de inhoudingsvrijstelling wordt geweigerd, maar nog wel gebruik kan worden gemaakt voor het verlaagde tarief in het belastingverdrag Nederland – België.
Vanaf 1 januari 2022 is het Multilateraal Instrument (MLI) ook van toepassing op het belastingverdrag Nederland – België. Een van de verplichte minimum standaarden onder het MLI is de Principal Purpose Test (hierna PPT). Deze bepaling houdt in dat indien een structuur is opgezet met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om een verdragsvoordeel te kunnen claimen, het voordeel in het verdrag niet langer zal worden toegekend. Een voordeel kan zijn de toepassing van een lager tarief aan dividendbelasting in het verdrag ten opzichte van de nationale wetgeving.
De minister stelt dat de inhoudingsvrijstelling van de dividendbelasting in overeenstemming is met de uitleg van de PPT. Dit betekent dat als de inhoudingsvrijstelling niet van toepassing is, ook het lagere tarief in het belastingverdrag zal worden geweigerd door Nederland. Zodoende zal in een misbruiksituatie 15% Nederlandse dividendbelasting worden ingehouden op de dividenduitkering. Mogelijk treedt dubbele heffing op indien geen verrekening wordt gegeven van de Nederlandse dividendbelasting in het buitenland. Daarnaast kan mogelijk het dividend worden belast in het land van de ontvangende vennootschap. Onder omstandigheden belast België een dergelijk dividend door te stellen dat de DBI haar toepassing mist. Dit betekent dat het dividend volledig in de Belgische vennootschapsbelasting wordt belast.19
Volledigheidshalve merken wij op dat mogelijk in Nederland aanvullend vennootschapsbelasting kan worden geheven bij de buitenlands ontvangende vennootschap, als kan worden gesteld dat het hoofddoel of een van de hoofddoelen het ontgaan van inkomstenbelasting is.20 Dit valt buiten de reikwijdte van dit artikel.
In de praktijk wordt soms de vraag opgeworpen of mogelijk sprake is van discriminatie, nu op een dividenduitkering van een Nederlandse vennootschap aan haar Nederlandse passieve houdstervennootschap wel de inhoudingsvrijstelling kan worden geclaimd. Indien deze houdster in het buitenland is gevestigd (bijvoorbeeld net over de grens) kan mogelijk de inhoudingsvrijstelling niet worden toegepast. Dit kan ook het geval zijn als de directeur-grootaandeelhouder emigreert
waarbij de feitelijke leiding van zijn passieve houdstervennootschap ook wordt verplaatst.
De crux lijkt hier te zijn dat een Nederlandse bv altijd een materiële onderneming drijft op basis van de vermogensetikettering van artikel 2, zesde lid Wet op de vennootschapsbelasting 1969 enerzijds en het feit dat bij een dividenduitkering van deze Nederlandse passieve houdstervennootschap hoogstwaarschijnlijk Nederlandse dividendbelasting verschuldigd is anderzijds. Er zou dan enkel sprake zijn van uitstel en niet het ontgaan van Nederlandse dividendbelasting.
Dit lijkt ook te volgen uit rechtsoverweging 5.3.18 van het gerechtshof. Hierbij wordt eveneens opgemerkt dat wel een verschil in behandeling plaatsvindt, maar de gevallen niet vergelijkbaar zijn. Met andere woorden een buitenlandse houdstervennootschap is niet vergelijkbaar met een Nederlandse houdstervennootschap. Hierbij wordt opgemerkt dat bij een Nederlandse houdstervennootschap, Nederland is verzekerd dat ten minste éénmaal ten laste van de uiteindelijke aandeelhouders Nederlandse belastingheffing plaatsvindt over het beleggingsresultaat. Ook wordt gesteld dat de bepalingen van artikel 1, tweede, derde en vierde lid uit de Moeder-dochterrichtlijn hun neerslag hebben gekregen in de Nederlandse nationale antimisbruikbepaling. De nationale antimisbruikbepaling en haar toepassing dienen dan ook in overeenstemming te zijn met de Moeder-dochterrichtlijn.21 Nu de Nederlandse bepaling uitvoering geeft aan de bepalingen uit de Moeder-dochterrichtlijn, kan deze bepaling niet autonoom aan het primaire EU-recht worden getoetst. Daarnaast roept de onderhavige casus geen vragen op omtrent het met de Moeder-dochterrichtlijn in overeenstemming zijn van de Nederlandse nationale wet. Naar het oordeel
van het Hof sluit deze bepaling naadloos aan op de bepalingen uit de Moeder-dochterrichtlijn.
De vraag rijst of er zodoende structuren kunnen zijn waarbij wel succesvol gesteld kan worden dat sprake is van strijd met het Unierecht. Dit wordt ongetwijfeld vervolgd in de toekomst. Echter, het verdient aanbeveling om zorg te dragen dat de buitenlandse houdstervennootschap een materiële onderneming drijft waaraan het aandelenbelang functioneel kan worden toegerekend. Hierbij valt te denken aan bijvoorbeeld een actieve managementvennootschap22 drijven van een onderneming in de buitenlandse vennootschap in het verlengde van de Nederlandse onderneming of een (actieve) tophoudster met een relevante functie.
De cruciale vraag is of het aandelenbelang in de Nederlandse vennootschap aan de materiële onderneming van de buitenlandse ontvangende vennootschap kan worden toegerekend. Hierbij kan relevante substance worden gebruikt in de bewijslast, maar is niet langer doorslaggevend. Mogelijk zal zodoende eerder sprake kunnen zijn van misbruik bij buitenlandse persoonlijke houdstervennootschappen dan voorheen gedacht in de praktijk. Hierbij dienen, naar onze mening, de oorspronkelijke kernfuncties van een houdstervennootschap niet uit het oog te worden verloren en in de discussie op een passende wijze meegewogen te worden bij zowel de toepassing van de subjectieve en objectieve toets. Inzake de houdbaarheid onder het Europese recht in grensoverschrijdende situaties, in vergelijking met de binnenlandse situaties, zal de toekomst uitsluitsel moeten bieden. <<<
1 Gerechtshof Amsterdam, 2 juni 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1732, 20/00439.
2 Artikel 4, eerste lid Wet op de dividendbelasting 1965.
3 Onder andere de naamloze vennootschap, besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, open commanditaire vennootschappen en coöperaties.
4 Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 10, blz. 94, in samenhang gelezen met Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 3, HR, 10-01-2020, nr. 18/00219
5 Onder andere opgenomen in de uitspraak van de Hoge Raad 10 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:21.
6 Kamerstukken II 2017/2018, 34.788 nr. 3 pag. 11.
7 Voor 1 januari 2020 gold onder omstandigheden voor tussenhoudsters met een schakelende functie dat geen sprake was van misbruik indien werd voldaan aan de in artikel 1bis Uitvoeringsbeschikking dividendbelasting 1965 opgenomen relevante substance voorwaarden.
8 CJEU 26 February 2019 in Joined Cases C-115/16, C-118/16, C-119/16 and C-299/16, ECLI:EU:C:2019:134, and CJEU 26 February 2019 in Joined Cases C-116/16 and C-117/16,
ECLI:EU:C:2019:135. Ook wel bekend als de zogeheten Deense arresten.
9 Ontleend aan het artikel van prof. dr. mr. P.G.H. Albert, WFR 2020/165.
10 Gerechtshof Amsterdam, 2 juni 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1732, 20/00439.
11 Gerechtshof Amsterdam, 2 juni 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1731, 20/00438.
12 Een lager percentage volgend uit een belastingverdrag ter voorkoming van dubbele belastingen kan enkel worden ingehouden als hiertoe een beschikking door de Belastingdienst is afgegeven. Indien er geen beschikking is, dient 15% ingehouden te worden.
13 Naast de aangifte dividendbelasting zal ook een dividendnota opgemaakt dienen te worden in deze casus, artikel 9 Wet op de dividendbelasting 1965.
14 Er zijn geen materiële ondernemingen in de structuur aanwezig boven A B.V.
15 Bijvoorbeeld Nederlandse vennootschap gehouden door een andere fiscaal in EU gevestigde vennootschap (bv. België) waarvan de aandelen op haar beurt worden gehouden door een natuurlijk persoon (bv. Inwoner België).
16 Vgl. Kamerstukken I 2017/18, 34 785, nr. D, p. 27; geciteerd in onderdeel 15 uitspraak rechtbank
17 Dit is anders ten opzichte van bijvoorbeeld een Nederlandse bv of nv omdat op basis van artikel 2, zesde lid Wet op de vennootschapsbelasting wordt bepaald dat geacht wordt dat zij een onderneming drijven met behulp van hun gehele vermogen.
18 Artikel 1bis Uitvoeringsbeschikking dividendbelasting 1965.
19 De regeling van de definitief belaste inkomsten (dbi-aftrek), is een regeling in het kader van de vennootschapsbelasting in België. De regeling houdt in dat, indien voldaan aan de voorwaarden, een uitgekeerd dividend voor 100 % wordt vrijgesteld bij de moedervennootschap die dividenden van de dochtervennootschap ontvangt.
20 Artikel 17, derde lid, onderdeel b Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
21 Rechtsoverweging 5.3.10.
22 Mogelijk leidt dit tot het hebben van een Nederlandse onderneming waardoor de buitenlandse vennootschap belastingplichtig wordt voor de Nederlandse vennootschapsbelasting, artikel 17a, onderdeel d Wet op de vennootschapsbelasting.
■ Onverdeeld 35%-aandeel in woning wél eigen woning in box 1 31
■ Arbeidsvergoeding voor echtgenoot/medemaat maximaal te stellen op de winst 31 ■ Kleinschaligheidsinvesteringsaftrek voor niet-zelfstandige kamers in B&B 32
Loon zonder verrichten van werk tóch in Nederland belast 32 ■ Ook gezonde gratis lunchmaaltijden voor personeel belast 32
■ Of herinvesteringsvoornemen is te realiseren, is niet relevant in jaar van verkoop 33 ■ Sloopwoningen van woningcorporatie niet in één keer af te waarderen tot waarde grond 33
2022-54 Onverdeeld 35%-aandeel in woning wél eigen woning in box 1
De Hoge Raad besliste in de volgende zaak dat de eigenwoningregeling van toepassing was op het door een echtpaar bewoonde en in bezit zijnde deel van 35% van een woning omdat de gerechtigdheid tot de waardeontwikkeling tot die 35% hen voor 100% aanging. Dat is meer dan de 50% die de wet vereist. Het maakt voor de eigenwoningregeling dus niet uit of een bouwkundig wel, maar kadastraal niet gesplitste woning in eigendom is bij meerdere personen die geen fiscale partners zijn van elkaar, waarbij de verdeling van de eigendom niet 50/50 is.
Echtpaar A en echtpaar B waren voor respectievelijk 35% en 65% eigenaar van een woning die bouwkundig wel maar kadastraal niet was gesplitst. Zij woonden ieder in hun eigen deel van de woning en voerden geen gemeenschappelijke huishouding. De omvang van deze delen kwam overeen met ieders aandeel in de onverdeelde eigendom van de woning. Echtpaar A gaf de woning in de aangifte inkomstenbelasting 2017 aan als eigen woning in box 1, maar de inspecteur stelde dat de woning tot box 3 behoorde omdat het echtpaar voor minder dan 50% eigenaar was van de woning, waardoor het niet kon kwalificeren als eigen woning. Het echtpaar ging in beroep. Hof Den Haag besliste dat uit artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001 en de wetsgeschiedenis volgt dat een gedeelte van een gebouw dat een belastingplichtige op grond van eigendom anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, ook een eigen woning is als de waardeveranderingen van dat gedeelte hem of zijn partner grotendeels (50% of meer) aangaan en hij of zijn partner ook aan de overige voorwaarden van het bepaalde in dat artikel voldoet. De staatssecretaris ging in cassatie maar de Hoge Raad verklaarde het beroep in cassatie ongegrond.
De Hoge Raad besliste dat in een geval als hier aan de orde, waarin de onroerende zaak slechts bouwkundig was gesplitst en de omvang van het bewoonde gedeelte niet afweek van het aandeel in de onverdeelde eigendom, het aandeel in de waardeontwikkeling van de gehele onroerende zaak in beginsel kon worden geacht overeen te komen met een volledig belang in de waardeontwikkeling van het bewoonde
■ Schenking van vader niet voor andere helft schenking van moeder 34
■ Herzieningsregeling niet bedoeld voor herstellen fout in btw-aftrek 34 ■ Eén unit van complex niet zelfstandig: naheffing overdrachtsbelasting van de baan 34
■ Vergrijpboete voor niet-doen van aangifte alleen mogelijk als aanmaning is gestuurd 35
■ Vergeten mrb-vrijstelling niet alsnog met terugwerkende kracht te verkrijgen 35
gedeelte. In zo’n geval moest er namelijk van worden uitgegaan dat aan de gedeelten van de onroerende zaak geen afzonderlijke waardeontwikkelingen konden worden toegerekend. Hof Den Haag had volgens de Hoge Raad terecht beslist dat was voldaan aan het vereiste van artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001 omdat de waardeontwikkeling van het door het echtpaar A bewoonde gedeelte van de woning hen grotendeels, dat wil zeggen voor meer dan 50%, aanging.
■ Hoge Raad 23 september 2022, nr. 21/04401 (ECLI:NL:HR:2022:1282)
Een vrouw en haar echtgenoot dreven sinds 1 januari 1997 in een maatschap een geiten- en een rundveehouderij. Met ingang van 1 januari 2017 richtten zij voor de geitenhouderij een nieuwe maatschap op, waarin ook hun dochter deelnam. Elke maat was voor 1/3 gerechtigd tot de winst en had recht op een arbeidsvergoeding vóórdat de winst werd verdeeld die jaarlijks in onderling overleg zou worden vastgesteld. Aan de echtgenoot werd een arbeidsvergoeding toegekend van € 30.000 maar aan de vrouw en de dochter was geen arbeidsvergoeding toegekend. Naast haar werk voor de geitenhouderij werkte de vrouw 22 uur per week in loondienst als verpleegkundige. De inspecteur corrigeerde de aangifte inkomstenbelasting 2017 van de vrouw. Hij verhoogde de winst van de geitenhouderij in verband met een lagere arbeidsvergoeding voor de echtgenoot, namelijk tot het bedrag van de winst van € 3.977. De vrouw ging in beroep en stelde dat een arbeidsvergoeding van € 30.000 voor haar echtgenoot zakelijk was omdat hiertegenover de (meer)arbeid stond die hij had verricht. Rechtbank Noord-Nederland besliste dat het resterende bedrag aan winst van € 3.977 niet zó mocht worden verdeeld dat de echtgenoot een hoger bedrag aan fiscale winst realiseerde dan € 3.977, terwijl de vrouw fiscaal een verlies leed. Volgens de rechtbank kon alleen daadwerkelijk gerealiseerde winst belast worden, en kon ook alleen daadwerkelijk gerealiseerd verlies in aanmerking worden genomen. Dat de vrouw vond dat haar echtgenoot recht had op meer winst dan door hun gezamenlijke onderneming gerealiseerd was, omdat hij meer arbeid had verricht voor die onderneming, deed daar niet aan af. De
(meer)arbeid die de echtgenoot voor de maatschap had verricht had nu eenmaal in 2017 niet geleid tot een hoger bedrag aan winst. De rechtbank besliste dat de inspecteur bij de fiscale winstberekening terecht de arbeidsvergoeding voor de echtgenoot had beperkt tot € 3.977. De rechtbank verklaarde het beroep van de vrouw ongegrond. ■ Rechtbank Noord-Nederland 24 mei 2022, nr. LEE 21/2428 (ECLI:NL:RBNNE:2022:1707)
Een echtpaar dreef in firmaverband een B&B in een pand waarin zij ook hun woning hadden. Zij hadden het pand gekocht in november 2016 en in april 2017 was het pand aan hen geleverd. Na diverse verbouwingen stond een gedeelte van het pand ter beschikking aan het echtpaar als eigen woning. In het andere gedeelte van het pand exploiteerde zij de B&B. Dit andere gedeelte van het pand was een afzonderlijk bedrijfsmiddel. Het B&B-deel had een eigen opgang en drie gastenkamers met daarin een tweepersoonsbed, TV, zitje, douchecabine, wastafel en toilet. Op de kamers stond een koelkast en er was wifi. In het B&B-deel was een gezamenlijke ontbijtruimte voor de gasten. In die ruimte was een kitchenette aanwezig. Het echtpaar bracht in hun aangiften inkomstenbelasting 2017 een kleinschaligheidsinvesteringsaftrek van € 7.867 voor de gastenkamers ten laste van de winst. De inspecteur weigerde de aftrek omdat de gastenkamers in het B&Bdeel volgens hem als woonhuis of woongedeelte waren aan te merken in de zin van artikel 3.45 Wet IB 2001. Het echtpaar in beroep. Rechtbank Zeeland-West-Brabant stelde voorop dat het voor de beantwoording van de vraag of de gastenkamers waren aan te merken als woonhuis in de zin van artikel 3.45, lid 1, letter d, Wet IB 2001 bepalend was of de gastenkamers gedeelten van de opstal waren die naar aard en inrichting woningen waren, en waren bestemd om als zodanig te worden gebruikt. Dit was volgens de rechtbank hier niet het geval. De gastenkamers waren naar aard en inrichting geen woningen en ook niet bestemd om als woning te worden gebruikt. Gelet op de beperkte ruimte in de gastenkamers en de minimale faciliteiten, konden de gasten niet voor langere tijd in de kamers verblijven en ze konden de kamers niet, al dan niet tijdelijk, als woning gebruiken. Dat er een gemeenschappelijke kitchenette was, deed daar niet aan af. Anders dan de Hoge Raad in zijn arrest van 8 november 2019 (nr. 18/03677 en nr. 18/03702) had beslist, hadden de gastenkamers in de B&B van het echtpaar geen afzonderlijke toegang en geen eigen kookgelegenheid met de mogelijkheid voor een zelfstandig verblijf en werden zij ook niet als zodanig ter beschikking gesteld. Het echtpaar had recht op de kleinschaligheidsinvesteringsaftrek.
■ Rechtbank Zeeland-West-Brabant 10 augustus 2022, nr. 21/2581 en nr. 21/2582 (ECLI:NL:RBZWB:2022:4689 en ECLI:NL:RBZWB:2022:4690)
en woning in Nederland. Het gaat daarbij om loon uit een in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking. De man in de volgende procedure stelde dat geen sprake was van loon voor het verricht hebben van arbeid in de zin van artikel 7.2, lid 2, onderdeel b, Wet IB 2001 maar de Hoge Raad was het hiermee niet eens. De man woonde in Nederland en was sinds 1997 werknemer en bestuurder van een in Nederland gevestigde bv. Na een conflict kwam hij met de bv overeen dat hij in 2015 in dienst bleef en dat hij zijn normale basissalaris van € 90.000 doorbetaald kreeg, maar dat de bv geen gebruik meer zou maken van zijn diensten. Op 15 maart 2015 emigreerde de man naar Costa Rica en per 31 december 2015 trad hij uit dienst van de bv. In zijn aangifte inkomstenbelasting 2015 gaf hij niet zijn totale loon van € 90.407 op maar het tijdsevenredige deel van het loon van € 18.835 over de periode 1 januari 2015 tot 15 maart 2015. De inspecteur stelde dat het hele loon in Nederland was belast en rechtbank Noord-Holland en hof Amsterdam waren het daarmee eens. De man ging in cassatie. De Hoge Raad besliste dat loon uit dienstbetrekking wordt genoten voor het in Nederland verrichten van arbeid in de zin van artikel 7.2, lid 2, letter b, Wet IB 2001, als het de beloning is voor de verplichting die de werknemer heeft aanvaard om in Nederland arbeid te verrichten. Dan wordt dat loon genoten voor het in Nederland verrichten van arbeid. Dit geldt ook als de werknemer geen arbeid verricht omdat de werkgever geen gebruik maakt van zijn recht op de arbeidsprestatie van de werknemer. Het feit dat tegenover de loonbetalingen de overeengekomen werkzaamheden in Nederland niet daadwerkelijk waren verricht, stond niet in de weg aan de toepassing van artikel 7.2, lid 2, letter b, Wet IB 2001. De Hoge Raad bevestigde de uitspraak van het hof.
■ Hoge Raad 2 september, nr. 21/00833 (ECLI:NL:HR:2022:1126)
Een bv was gespecialiseerd in de ontwikkeling en verkoop van kiemgroenten en had ruim 200 medewerkers in dienst. De werknemers konden in 2017 en 2018 dagelijks gratis lunchen in het bedrijfsrestaurant waarmee de bv het gezondste bedrijfsrestaurant van Nederland wilde hebben. De lunchmaaltijden hadden een vastgestelde minimumhoeveelheid groenten en waren afgestemd met een diëtiste en bevatten geen zout, suiker en E-nummers. De bv werknemers betaalden geen eigen bijdrage. De bv stelde dat de lunchmaaltijden onder de gerichte vrijstelling voor Arbovoorzieningen vielen en daarom onbelast waren, maar de inspecteur, rechtbank Den Haag en ook hof Den Haag waren het daar niet mee eens.
2022-57
Het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid behoort op grond van artikel 7.2, lid 1 en lid 2, onderdeel b, Wet IB 2001 tot het belastbare inkomen uit werk
Hof Den Haag besliste dat de verstrekking van de lunchmaaltijden niet onder de gerichte vrijstelling voor Arbovoorzieningen viel omdat geen sprake was van het dragen van zorg voor de veiligheid en gezondheid van werknemers inzake met de arbeid verbonden aspecten. Daaraan deed niet af dat de verstrekking van gezonde lunchmaaltijden een integraal onderdeel was van het gevoerde gezondheidsmanagement van de BV en dat zij daarmee verder ging dan andere bedrijfskantines en daarmee haar maatschappelijke verantwoordelijkheid nam. De kosten van maaltijden moesten meer dan bijkomstig door werkverplichtingen worden opgeroepen, maar daarvan was volgens het hof geen sprake bij de verstrekking van de gezonde lunchmaaltijden.
■ Gerechtshof Den Haag 27 juli 2022, nr. 21/00701 en 21/00702 (ECLI:NL:GHDHA:2022:1457)
2022-59 Of herinvesteringsvoornemen is te realiseren, is niet relevant in jaar van verkoop
Een bv verhuurde bedrijfspanden aan exploitanten van speelautomaten. Zij verkocht in 2010 en 2011 panden. Zij vormde een herinvesteringsreserve voor de boekwinsten maar de inspecteur stond dat niet toe omdat het vormen van een herinvesteringsreserve volgens hem niet mogelijk was omdat de bv niet aannemelijk had gemaakt dat zij op de balansdata een realiseerbaar voornemen tot herinvestering had. Een herinvestering op dat moment was volgens de inspecteur niet realiseerbaar, gelet op het hoge verlies en het negatieve werkkapitaal van de bv in die jaren. Verder kon de bv geen herinvesteringsreserve voor 2010 vormen, omdat er in 2010 geen concrete plannen voor herinvestering of voor het verkrijgen van financiering waren. Met betrekking tot 2011 had de bv weliswaar verkoopinformatie opgevraagd over een pand dat zij huurde, maar een herinvestering op dat moment was volgens de inspecteur niet realiseerbaar omdat de bv afhankelijkheid was van externe financiering voor de koopsom van ongeveer € 2 mln. De bv ging met succes in cassatie.
De Hoge Raad was het met de bv eens dat voor de vorming van een herinvesteringsreserve niet is vereist dat het voornemen tot herinvestering realiseerbaar is in het jaar van vervreemding van het bedrijfsmiddel. Het realiteitsgehalte van het voornemen tot herinvestering kan wel van belang zijn in die zin dat geen herinvesteringsreserve kan worden gevormd of gehandhaafd als redelijkerwijs niet is te verwachten dat de voorgenomen herinvestering binnen de in artikel 3.54 Wet IB 2001 genoemde termijn zal kunnen plaatsvinden, bijvoorbeeld door de financiële onmogelijkheid daartoe voor de belastingplichtige. De stelplicht en bewijslast daarvoor rust op de inspecteur. De Hoge Raad vernietigde de uitspraak van het hof en verwees de zaak voor een hernieuwd onderzoek naar hof Den Bosch. De Hoge Raad gaf het verwijzingshof mee dat voor het vormen van een herinvesteringsreserve, anders dan voor toepassing van de zogenoemde ruilarresten, niet is vereist dat de belastingplichtige een concreet plan heeft voor een vervangende investering. Ook is niet vereist dat de belastingplichtige al een concreet plan heeft voor de financiering van die investering. Verder merkte de Hoge Raad op dat de door de inspecteur gestelde ontbrekende stukken over 2010 waaruit een herinvesteringsvoornemen voor 2010 bleek en dat daarom het herinvesteringsvoornemen niet aannemelijk was gemaakt, niet noodzakelijkerwijs betekende dat een voornemen tot herinvestering niet kon worden bewezen. Het bewijs daarvan kan ook op andere wijze dan door stukken worden geleverd. Bovendien kunnen stukken en andere bewijsmiddelen met betrekking tot de periode ná de balansdatum van belang zijn, omdat feiten die zich voordeden na de balansdatum aanwijzingen kunnen geven over de aanwezigheid (of afwezigheid) van een herinvesteringsvoornemen op de balansdatum. ■ Hoge Raad 21 oktober 2022, nr. 20/03362 (ECLI:NL:HR:2022:1507)
Een woningcorporatie liet in 2011 in het kader van herontwikkelingsprojecten tot verduurzaming van haar woningvoorraad 90 van haar sociale huurwoningen slopen. Daarvoor in de plaats kwamen 66 nieuwe sociale huurwoningen, 27 vrije-sector huurwoningen en 20 koopwoningen. De inspecteur accepteerde bij de aanslagregeling vennootschapsbelasting 2011 een afwaardering van de sloopwoningen naar de lagere bedrijfswaarde (opstallen inclusief ondergrond) voorafgaand aan de sloop, maar stond een verdere afwaardering naar de waarde van de ondergrond niet toe. Hof Den Haag was het met de inspecteur eens. De woningcorporatie ging in cassatie.
De Hoge Raad besliste dat bij de sloop van een bestaand gebouw voor de stichting van een nieuw gebouw, de kostprijs van het nieuwe bedrijfsmiddel als hoofdregel wordt gevormd door de boekwaarde of lagere bedrijfswaarde van het opgeofferde gebouw - met inbegrip van de grond - vermeerderd met de kosten van de bouw. Toerekening aan de opstal van het nieuwe gebouw moet plaatsvinden als de functie van het nieuwe gebouw als bedrijfsmiddel van de belastingplichtige niet wezenlijk afwijkt van de functie die het gesloopte gebouw voor hem had. Als de functie van het nieuwe gebouw als bedrijfsmiddel wel wezenlijk afwijkt, moet de boekwaarde of lagere bedrijfswaarde van de gesloopte opstal worden toegerekend aan de ondergrond van het nieuwe gebouw. In uitzonderlijke gevallen kan toerekening van de boekwaarde of lagere bedrijfswaarde van de gesloopte opstal aan de kostprijs van het nieuwe gebouw achterwege blijven en staat goed koopmansgebruik toe de boekwaarde of lagere bedrijfswaarde van de gesloopte opstal direct en volledig ten laste van de winst te brengen. Zoals in het Warenhuisarrest van 21 april 1993 is beslist, doen die gevallen zich alleen voor als aan de volgende cumulatieve voorwaarden is voldaan: (1) het gesloopte gebouw werd als bedrijfsmiddel gebruikt in de onderneming van de belastingplichtige, (2) het gesloopte gebouw was in de bedrijfsuitoefening zodanig versleten dat daaraan voorafgaande aan de sloop alleen nog waarde kon worden toegekend in de vorm van een mogelijke opbrengst van het sloopmateriaal, en (3) het nieuwe gebouw was een bedrijfsmiddel dat binnen de onderneming van de belastingplichtige dezelfde functie vervult als het gesloopte gebouw. Als de kostprijs van het nieuwe gebouw overeenkomstig de hoofdregel is bepaald, en deze kostprijs overtreft de bedrijfswaarde van dat gebouw, dan laat goed koopmansgebruik toe de boekwaarde van dat gebouw te verminderen. Wel kan die afwaardering worden beperkt of uitgesloten door artikel 3.29c Wet IB 2001. Het hof had beslist dat uit wat de woningcorporatie had aangevoerd, niet volgde dat de sloopwoningen technisch of economisch zodanig waren versleten dat deze niet meer verhuurd konden worden. Hierin lag volgens de Hoge Raad de beslissing besloten dat de sloopwoningen niet zodanig waren versleten dat daaraan voorafgaande aan de sloop alleen nog waarde kon worden toegekend in de vorm van een mogelijke opbrengst van het sloopmateriaal. Het hof had daarom terecht beslist dat de boekwaarde van de gesloopte opstallen niet ineens ten laste van het resultaat van 2011 kon worden gebracht. De Hoge Raad verklaarde het beroep in cassatie van de woningcorporatie ongegrond.
■ Hoge Raad 23 september 2022, nr. 20/04195 (ECLI:NL:HR:2022:1274)
Een vader liet op 27 juni 2001 ten titel van schenking ruim € 3,8 mln van een op zijn naam bij een Zwitserse bank aangehouden bankrekening overboeken naar een bij dezelfde bank aangehouden rekening van zijn dochter. De vader overleed op 14 augustus 2002. In oktober 2014 stuurde de dochter een brief naar de Belastingdienst waarin zij verklaarde dat zij gerechtigd was (geweest) tot niet eerder aangegeven (buitenlandse) inkomens- en/of vermogensbestanddelen. Naar aanleiding hiervan sloot zij in september 2015 een vaststellingsovereenkomst met de inspecteur over de inkomstenbelasting, maar met betrekking tot de schenkbelasting met 30% vergrijpboete behield zij zich het recht voor om bezwaar en beroep in te stellen omdat zij het er niet mee eens was dat de inspecteur er bij de aanslag van was uitgegaan dat in 2001 de helft van het Zwitserse banktegoed, (ruim € 1,9 mln) door haar in 2019 overleden moeder was geschonken, omdat haar ouders in algehele gemeenschap van goederen waren gehuwd ten tijde van de schenking. Volgens de inspecteur was de moeder voor de helft verarmd en de dochter als begiftigde voor de helft verrijkt ten laste van haar vader en voor de helft ten laste van haar moeder. Rechtbank NoordNederland stelde de dochter in het gelijk en vernietigde de aanslag schenkbelasting, en daarmee ook de vergrijpboete. De inspecteur ging in hoger beroep.
Hof Arnhem-Leeuwarden besliste dat het civiele recht van toepassing was omdat artikel 1, lid 3, Successiewet voor de definitie van een schenking naar artikel 186, lid 2, boek 7 BW verwees. Voor een op grond van de Successiewet belaste schenking moest er dus sprake zijn van een gift in de zin van het BW. Het feit dat vader in algehele gemeenschap van goederen was gehuwd bracht niet mee dat de moeder een schenking had gedaan van ruim € 1,9 mln aan de dochter. Dat de echtgenoten in algehele gemeenschap van goederen waren gehuwd, betekende niet dat een echtgenoot (mede) partij was bij een door de andere echtgenoot aangegane rechtshandeling. Het hof verwees hierbij naar een arrest van de Hoge Raad van 20 januari 2012. In de Successiewet was geen uitzondering gemaakt op het civiele recht voor wat betreft de schenking, daarom was ook voor de Successiewet geen sprake van een schenking.
■ Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 26 juli 2022, nr. 21/00025 (ECLI:NL:GHARL:2022:6512)
Omzetbelasting
2022-62
Herzieningsregeling
digheden ging de projectontwikkeling niet door. De koper leverde in 2013 twee percelen aan de bv voor € 84.033 plus € 17.647 btw, maar voldeed de btw niet op aangifte. De inspecteur legde over het eerste kwartaal 2013 een naheffingsaanslag btw op van € 17.647 met een verzuimboete van € 750. De koper ging in beroep en stelde dat de voorbelasting kon worden herzien op grond van artikel 15, lid 4, Wet OB. Hof Arnhem-Leeuwarden was het daarmee eens en verlaagde de naheffingsaanslag tot € 1.681. Het hof verminderde de verzuimboete tot 10% van de verschuldigde btw (€ 168) en verklaarde het beroep gegrond. De staatssecretaris ging in cassatie en stelde dat het aftrekrecht onmiddellijk moest worden uitgeoefend. De herzieningsregeling was volgens de staatssecretaris niet bedoeld als een soort “spijtoptantenregeling”. De Hoge Raad legde prejudiciële vragen voor aan het EU-Hof. Het EU-hof besliste op 7 juli 2022 dat een belastingplichtige die heeft verzuimd om de btw die aan hem in rekening is gebracht tijdig in aftrek te brengen, deze aftrek niet later in het kader van een herziening alsnog kan toepassen bij de eerste ingebruikneming van dat goed. Dit geldt volgens het EU-hof ook als geen misbruik van recht, fraude of derving van belastinginkomsten is vastgesteld. De Hoge Raad heeft in de lijn van de uitspraak van het EU-hof beslist dat de herzieningsregeling niet te gebruiken is voor herstellen van een fout in de btw-aftrek.
■ Hoge Raad 16 september 2022, nr. 19/01427, ECLI:NL:HR:2022:1116
De samenloopvrijstelling van artikel 15 Wet belastingen rechtsverkeer is alleen aan de orde als er voor de levering van een onroerende zaak sprake is van een belastbaar feit voor de btw. De inspecteur stelde in de volgende zaak dat de samenloopvrijstelling niet van toepassing was omdat de verkregen onroerende zaak niet kon worden aangemerkt als één complex. Hof Den Bosch was dat niet met de inspecteur eens.
bedoeld voor herstellen fout in btw-aftrek
Een bv verkocht in april 2006 tien percelen grond in een bungalowpark voor € 420.168 plus € 79.832 btw. De koper bracht de daarbij in rekening gebrachte btw niet in aftrek. De koper en de bv zouden op de percelen stacaravans bouwen en die vervolgens verkopen. De bv zou alle ontwikkelingsactiviteiten uitvoeren en alle kosten voor haar rekening nemen. Door de economische omstan-
Een GmbH verkreeg op 27 oktober 2015 van een Nederlandse bv een erfpachtrecht van een perceel grond met daarop een kantoorgebouw, restaurant en een half verdiepte parkeergarage. Het erfpachtgoed was niet gesplitst in appartementsrechten en er was geen sprake van juridische zelfstandigheid van delen van het erfpachtgoed. Het kantoorgebouw bestond uit drie paviljoens die aan de achterkant op de begane grond en op de eerste verdieping waren verbonden door een gemeenschappelijke gang. De eerste verdieping van een van de paviljoens (unit 5) werd met ingang van 1 januari 2015 verhuurd. In de akte van levering deden de GmbH en de bv een beroep op artikel 37d Wet OB en artikel 15, lid 1, letter a, Wbr. De bv voldeed daarom geen overdrachtsbelasting voor de verkrijging van het erfpachtrecht. De inspecteur legde een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting op, omdat de samenloopvrijstelling volgens hem niet van toepassing was op unit 5. De GmbH ging in beroep en stelde dat het erfpachtgoed voor de toepassing van de samenloopvrijstelling als één complex moest worden beschouwd. Rechtbank Zeeland-West-Brabant besliste dat het erfpachtgoed één complex was en dat unit 5 niet afzonderlijk kon worden gebruikt als bedoeld in een arrest van de Hoge Raad van 29 juni 2018 (nr. 17/02087) en vernietigde de naheffingsaanslag. De inspecteur
ging in hoger beroep maar hof Den Bosch verklaarde het hoger beroep van de inspecteur ongegrond.
Het hof besliste dat een zelfstandig bruikbare kantoorruimte een eigen pantry en eigen sanitair had. De units konden niet in gebruik worden genomen als de gebruikers niet beschikten over deze faciliteiten. Als de gebruikers voor dagelijkse, primaire menselijke levensbehoeften zoals het bereiden van dranken en spijzen en toiletbezoek gebruik moesten maken van gemeenschappelijke voorzieningen buiten de gehuurde kantoorruimte, was geen sprake van zelfstandig bruikbare gedeelten van een onroerende zaak.
■ Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch 29 juni 2022, nr. 21/00566 (ECLI:NL:GHSHE:2022:2461)
2022-64 Vergrijpboete voor niet-doen van aangifte alleen mogelijk als aanmaning is gestuurd
Het opleggen van een verzuimboete wegens het niet-doen van aangifte is alleen mogelijk als voorafgaand een aanmaning tot het doen van aangifte is gestuurd (art. 67a, lid 1, AWR). De Hoge Raad heeft beslist dat de inspecteur geen vergrijpboete wegens het opzettelijk niet-doen van aangifte kan opleggen als de belastingplichtige niet eerst is aangemaand.
De Hoge Raad besliste dit in een procedure van een man die een autoverhuurbedrijf en een carwash exploiteerde. In mei 2017 werd hij aangehouden en werd zijn administratie in beslag genomen. Sindsdien zat hij in voorarrest. Kort daarna werd hij aangemaand tot het doen van aangifte inkomstenbelasting 2015. Toen hij de aangifte niet indiende, legde de inspecteur een ambtshalve aanslag op met een vergrijpboete van 50%. De man ging in beroep. Hof Den Haag vernietigde de vergrijpboete. De inspecteur had de aanmaning verstuurd naar het officiële in de BRP vermelde adres, terwijl hij wist dat de man in voorlopige hechtenis zat. Door de aanmaning op 18 mei 2017 toch naar dit adres te sturen, had de inspecteur volgens het hof niet op de juiste wijze aangemaand. Het hof verklaarde het hoger beroep van de man gegrond. De staatssecretaris ging in cassatie en stelde dat de vergrijpboete wel terecht was opgelegd, omdat de man was uitgenodigd en herinnerd tot het doen van aangifte en een vergrijpboete voor het opzettelijk niet-doen van aangifte mogelijk was zonder dat een aanmaning was verstuurd.
De Hoge Raad was het niet met de staatssecretaris eens. Van het niet-doen van de aangifte zoals bedoeld in artikel 67d, lid 1, AWR kon alleen worden gesproken als de betrokkene (1) was uitgenodigd tot het doen van aangifte, (2) de daarbij gestelde termijn ongebruikt had laten verstrijken én (3) hij geen gebruik had gemaakt van de hem op de voet van artikel 9, lid 3, AWR geboden gelegenheid om aangifte te doen binnen een door de inspecteur bij aanmaning gestelde termijn. Als de inspecteur de betrokkene niet eerst op de voorgeschreven wijze had aangemaand, kon hij daarom geen vergrijpboete ex artikel 67d, lid 1, AWR opleggen wegens het opzettelijk niet-doen van aangifte. Dat was ook niet mogelijk als de betrokkene bekend was met zijn verplichting om aangifte te doen en hij de aangifte opzettelijk niet had gedaan binnen de termijn die was
gesteld in de uitnodiging tot het doen van aangifte. Dit strookte met de regeling over verzuimboeten in artikel 67a, lid 1, AWR en de uitleg die de Hoge Raad had gegeven aan het niet-doen van de vereiste aangifte zoals bedoeld in artikel 27e, lid 1, AWR in zijn arrest van 14 april 2017 (zie Fiscoloog 2017-0130 van 5 mei 2017). De Hoge Raad verklaarde het cassatieberoep van de staatssecretaris ongegrond.
■ Hoge Raad 30 september 2022, nr. 21/02001 (ECLI:NL:HR:2022:1341)
Een Autolease-bv constateerde eind 2016 dat zij was vergeten om de mrb-taxivrijstelling aan te vragen voor 338 auto’s die waren geleaset door verschillende taxibedrijven. Zij had daardoor gedurende een aantal jaren in totaal ruim € 1 mln aan mrb betaald. De bv vroeg alsnog om de taxivrijstelling met ingang van de datum waarop de taxi’s waren gaan rijden. De bv was ook vergeten een mrb-vrijstelling aan te vragen voor de auto’s die zij leasede aan politie-instanties. Gedurende een aantal jaren had zij in totaal € 174.369 aan mrb voor deze auto’s betaald. Op 9 januari 2017 vroeg de bv alsnog om een mrb-vrijstelling voor 76 auto’s vanaf de datum waarop de auto’s waren gaan rijden. De inspecteur verleende de vrijstellingen, maar pas met ingang van het tijdvak waarin die waren aangevraagd. De bv ging in beroep en claimde de mrb-vrijstelling met terugwerkende kracht. Hof Arnhem-Leeuwarden besliste dat artikel 27, lid 5, Uitvoeringsbesluit mrb de inspecteur de discretionaire bevoegdheid gaf om elke andere ingangsdatum van de taxivrijstelling te bepalen dan het tijdstip van het verzoek om toepassing daarvan. De staatssecretaris ging in cassatie en stelde dat het hof artikel 4:84 Awb onjuist had toegepast.
De Hoge Raad was het met de staatssecretaris eens. Volgens de Hoge Raad konden de door het hof genoemde gronden niet het oordeel dragen dat de vrijstellingsbeschikkingen door het financiële belang dat de bv bij de taxivrijstelling had, onevenredig waren in verhouding tot het doel van § 12 van het Kaderbesluit mrb. Dat het bij de vrijstelling ging om een aanzienlijk aantal auto’s en om een aanzienlijk bedrag aan mrb kon op zichzelf niet worden aangemerkt als een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 4:84 Awb. Dat een belastingplichtige door een tekortkoming in de eigen bedrijfsvoering niet eerder om vrijstelling van mrb had verzocht en daardoor geen recht had op teruggaaf van belasting die al betaald was, kwam voor zijn rekening en risico. Dat de bv door een eigen verzuim mrb had betaald die zij niet verschuldigd zou zijn geweest als de taxivrijstelling tijdig was aangevraagd en die zij, gelet op de ingangsdatum van de vrijstellingsbeschikkingen, niet terugbetaald zou krijgen, was volgens de Hoge Raad in het licht van het nagestreefde doel van § 12 van het Kaderbesluit mrb dan ook geen onevenredig gevolg.
■ Hoge Raad 2 september 2022, nr. 20/02121 en nr. 20/02123 (ECLI:NL:HR:2022:1125)
Wbm i.v.m. beperking emissies kolencentrales 31 362 Bij KB
Wet excessief lenen bij eigen vennootschap 35 496 1-1-2023
Spoedwet conditionele eindafrekening dividendbelasting 35 523 Dag na datum Stb
Wet aanpassing fiscale regeling aandelenoptierechten 35 929 1-1-2023
Wet delegatiebepalingen tegemoetkoming schrijnende gevallen 35 93 1-1-2022
Wet delegatiebepalingen hersteloperatie toeslagen 35 957 1-1-2022
Aanpassing regeling waardeoverdracht en afkoop klein pensioen en invoering afkoop klein nettopensioen en nettolijfrente 36 004 Bij KB
Fiscale verzamelwet 2023 36107 Bij KB
Wet hersteloperatie toeslagen 36151 Bij KB
Wet herziening bedrag ineens 36154 Bij KB
Implementatiewet Richtlijn openbaarmaking winstbelasting 36157
1e dag na plaatsing Stb
Belastingplan 2023 36 202 1-1-2023
Wet rechtsherstel
In deze serie ‘De Procedure’ vertellen RB’s over een door henzelf gevoerde gedenkwaardige procedure.
Het fiscale recht bevat soms wat grijze gebieden. Een verloren procedure is daarom zo erg nog niet mits het verduidelijking brengt. Ook al blijft het niet leuk voor de gemachtigde belastingadviseur om te verliezen.
Onlangs gaf ik samen met twee btw-vakbroeders een cursus voor btw-specialisten en werden wij alle drie geconfronteerd met door ons bij de Hoge Raad gevoerde zaken die we alle drie – tot ons ongenoegen – verloren hadden. Toch willen wij juist over die zaken graag spreken. Waarom niet over gewonnen zaken? Omdat een gewonnen procedure – achteraf – door iedereen als ‘vanzelfsprekend’ wordt beschouwd. In dat opzicht is het ondankbaar werk om procedures te voeren.
Toch spreek ik zelden over BNB 2016/15 (de ‘champignonkwekerij-zaak’; met noot van Bart van Zadelhoff). Het was één van mijn eerste zaken die ik op ‘no cure no pay’-basis had opgepakt (voor de nieuwsgierigen: € 5.000 voor een gewonnen eindresultaat), niet wetende dat ik in deze zaak tot drie keer aan toe bij de Hoge Raad zou verschijnen1, en uiteindelijk deze verloor – no pay dus – nadat ik letterlijk in mijn laatste schrifturen de Hoge Raad had verzocht er ‘maar een einde’ aan te maken.
Het fiscale geschil zag op een situatie die indertijd kon leiden tot een volledig aftrekrecht van een woning (de volledig zakelijke etikettering) bij slechts een gedeeltelijk zakelijk gebruik ervan. Dit als gevolg van het Charles-Tijmens arrest (HvJ 14 juli 2005, C-434/03).
Een situatie die tegenwoordig dit resultaat niet meer kan hebben omdat dit gerepareerd is door een wetswijziging per 1 januari 2011. Toch betekent de door mij verloren zaak een nog te verwachten doodsteek van het aloude ‘advocatenmaatschap arrest’ van 5 januari 1983, nr. 20.808, zoals onlangs de Hoge Raad heeft bevestigd in het arrest van 17 december 2021, nr. 19/05647. Daarmee heeft de zaak dus toch nog verstrekkende (negatieve) gevolgen, althans wanneer de staatssecretaris – hetgeen te verwachten is – het nog geldende goedkeurende beleid zal aanpassen. Zo leidt een geschil over het 1e
kwartaal 2004 uiteindelijk tot een gevolg bijna 20 jaar later. Bart van Zadelhoff, in zijn noot onder het bewuste BNB 2016/15 arrest, krijgt dan alsnog gelijk: ‘Een praktische regeling, die materieel recht doet aan de btw-heffing, maar mijns inziens in beginsel niet in het btwstelsel past.’
De woning bij een champignonkwekerij In deze zaak gaat het eigenlijk helemaal niet om de champignonkwekerij zelf. Het onderwerp betreft namelijk een nieuw gebouwde woning van echtpaar A, nabij de gebouwen van hun champignonkwekerij. Althans, het woord ‘hun’ bij champignonkwekerij in de vorige zin is niet helemaal juist omdat zij samen met hun dochter een maatschap vormden die de champignonkwekerij exploiteerde. Het was dus een ‘man-vrouw-dochter maatschap’ en een ‘man-vrouw woning’. En dat is nu de crux waarop het mis ging.
In die periode (2003-2004) was het Charles-Tijmens arrest komende. De verwachting was, hetgeen ook later uitkwam, dat een onroerend goed dat gedeeltelijk zakelijk werd gebruikt volledig zakelijk kon worden geëtiketteerd en dus tot een volledig aftrekrecht aanleiding zou kunnen geven. Het echtpaar wilde daar gebruik van maken omdat in de ‘boerenwoning’ een werkkamer zat. Als een natuurlijk-persoon-ondernemer zakelijk kon etiketteren, waarom zou dan een echtparen-maatschap dat niet kunnen? Voor de rechtbank Breda kwam deze discussie goed in beeld. De rechtbank gaat in op het feit dat
De rechtbank gaat in op het feit dat een man-vrouw-dochterrelatie niet hetzelfde is als de manvrouwrelatie.
een man-vrouw-dochterrelatie niet hetzelfde is als de man-vrouwrelatie, terwijl een natuurlijk persoon ondernemer wel dezelfde persoon is. Maar hoe verhoudt zich dit dan weer met het advocatenmaatschap-arrest uit 1983? Een advocaat, maat in een advocatenmaatschap, schaft een auto aan. De factuur is aan hem gericht, niet aan de maatschap. De advocaat gebruikt de auto mede ten behoeve van de maatschap. En de Hoge Raad oordeelt hierop dat de combinatie (de maatschap) de btw in aftrek kan brengen indien en voor zover die goederen of diensten in het kader van de gezamenlijke onderneming worden gebezigd. Brengt dit dan niet met zich mee dat zelfs als de woning alleen van ‘man’ of ‘vrouw’ zou zijn, de kwekerij-maatschap toch ook de aftrek zou kunnen claimen? Dan zou dat bij een man-vrouw eigendom toch ook moeten kunnen? Bij het Hof Den Bosch gaat het
echter faliekant mis, omdat het Hof plotsklaps het btw-stappenplan overslaat en direct start met het laatste geschilpunt te beantwoorden dat de aftrek niet in het juiste tijdvak is teruggevraagd. De Hoge Raad casseert deze uitspraak, maar geeft een wat vage verwijzingsopdracht, waardoor het Hof Arnhem zich afvraagt wat er nog te beoordelen valt en zodoende het echtpaar alsnog gelijk geeft2. Een verkeerde uitleg van de verwijzingsopdracht, zo blijkt later nadat de staatssecretaris in cassatie was gegaan. De zaak wordt weer volledig verwezen naar het Hof Amsterdam. Bij dit Hof werd – na de 2e verwijzingsopdracht – een complete behandeling van alle eerder aangevoerde standpunten en met name een vergelijking met het advocatenmaatschap-arrest verwacht. Maar tijdens de zitting hield het Hof al voor hetgeen in de uitspraak werd bevestigd dat het beroep op dit arrest tardief was: ‘6.2. Belanghebbende heeft ter zitting primair een beroep gedaan op het arrest van de Hoge Raad van 5 januari 1983, BNB 1983/76, (…). Naar ‘s Hofs oordeel dient deze stelling te worden verworpen, reeds omdat deze zich niet met de verwijzingsopdracht verdraagt.’ De meest essentiële maar nog nauwelijks behandelde vraag in deze zaak, mocht dus na 5 rechtelijke oordelen volgens het Hof Amsterdam niet meer behandeld worden. Opnieuw dus – ten derde male - in cassatie, hetgeen ook de aandacht trok van A-G van Hilten, die nota bene zelfs voorstelde om hierover prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie te stellen. Het commentaar van V-N bij de Conclusie van A-G van Hilten deed dus pijn: ‘De normale kosten van juridische bijstand zullen het individuele belang van deze zaak inmiddels ver ontstijgen. Dit is inmiddels de derde keer dat deze zaak bij de Hoge Raad komt en er is nog een kans dat het einde niet in zicht is omdat het Hof van Justitie EU – als het aan de A-G ligt – zich nog over prejudiciële vragen mag gaan buigen. De zaak wordt er ook niet eenvoudiger op.’ De zaak eindigt in een deceptie. De HR BNB 2016/15: ‘3.3. (…) Het pand is aangeschaft door de twee vennoten. Een gedeelte daarvan wordt gebruikt voor bedrijfsdoeleinden van belanghebbende. Anders dan de middelen betogen heeft dit buiten redelijke twijfel niet tot gevolg dat het pand in wezen behoort tot het bedrijf van belanghebbende in de zin van vorenvermelde bepaling van de Zesde richtlijn. Mitsdien komt belanghebbende niet ingevolge het arrest Charles-Tijmens recht op aftrek toe van alle aan haar ter zake van het pand in rekening gebrachte omzetbelasting.’ Einde verhaal.
Einde advocatenmaatschap-arrest? Maar … betekent dat dan ook dat het 1983 advocatenmaatschap-arrest einde oefening is? Want dat zou ook weer voor de schatkist gunstige en soms ook ongunstige gevolgen kunnen hebben. Als het advocatenmaatschap arrest achterhaald is, betekent dit dat veel maatschappen in het verleden ten onrechte de btw voorbelasting van de maat in aftrek hebben gebracht, omdat – zie het champignonkwekerij-oordeel – ‘niet … het pand in wezen behoort tot het bedrijf van belanghebbende’. Als dat zo is, dan zou er ook geen privégebruik met btw-heffing
Wilbert Nieuwenhuizen:
‘Recht hebben en recht krijgen zijn helaas wel eens twee verschillende dingen.’
belast hoeven te worden (artikel 4,2,a Wet OB). Hoe dit nu weer recht te zetten? Zo leidt BNB 2016/15 tot een meer recent arrest (HR 17 december 2021, nr. 19/05647; NB niet een zaak van mij). Het advocatenmaatschap-arrest wordt vervolgens ‘genuanceerd’. Het geldt niet voor de champignonkwekerij, maar wél in de zaken uit 2021, omdat de Hoge Raad er als vereiste aan toevoegt: ‘wanneer (a) de maten of de vennoten tezamen bevoegd zijn om over dat goed te beschikken als ware de maatschap respectievelijk de vennootschap onder firma eigenaar ervan’. Een nuancering die toepassing van het advocatenmaatschap-arrest in de praktijk nagenoeg onmogelijk maakt. Alleen het besluit van 24 november 2020, nr. 2020-167584 laat het arrest zonder deze nuancering nog in stand. Maar … voor hoe lang nog?
Hoe ik hier op terug kijk?
Een zaak verliezen is nooit leuk. De wijze waarop alles zich heeft ontwikkeld (zeven uitspraken, twee keer een verwijzing, een tardief-verklaring bij nagenoeg bijna de laatste instantie, en een enkel zinnetje waarmee alles is rechtgepraat wat krom was), toont aan dat ‘recht hebben en recht krijgen’ helaas wel eens twee verschillende dingen kunnen zijn. Maar ach, daarna heb ik weer mooie za-
ken mogen voeren die wel tot een bevredigend resultaat hebben geleid. ‘You win some, you lose some’. <<<
1 Deze zaak is achtereenvolgens geweest bij: rechtbank Breda 27 februari 2008, nr. 07/3752; Hof Den Bosch 4 december 2009, nr. 08/00286; HR 15 april 2011, nr. 10/00275; Hof Arnhem 5 juni 2012, nr. 11/00318; HR 9 augustus 2013, nr. 12/03439; Hof Amsterdam 22 mei 2014, nr. 13/00464; Conclusie A-G van Hilten 16 april 2015, F14/03007 en tot slot HR 30 oktober 2015, 14/03007, BNB 2016/15.
2 In deze verwijzingszaak heb ik mij terug moeten trekken als gemachtigde. Zodoende moest ik ook nog kosten maken voor de inspanning van een collega die ik hiervoor moest inschakelen.
advertentie
Beroepsaansprakelijkheidsverzekering voor de RB belastingadviseur.
Efficiente combinatie.
De verzekering is een slimme combinatie van beroeps- en bedrijfsaansprakelijkheid. De beroepsaansprakelijkheidsverzekering biedt dekking voor financiële schade die uw opdrachtgever loopt door een fout in uw advisering. De bedrijfsaansprakelijkheidsverzekering (AVB) biedt dekking voor materiële en letselschade aan derden.
Voor wie bestemd?
De verzekering is ontwikkeld voor de register belastingadviseur. RB-leden profiteren van een aantrekkelijke premie en bovendien een jaar gratis inloop-dekking. Nevenwerkzaamheden kunt u (vaak kosteloos) meeverzekeren. Denk aan dekking voor juridisch advies (voorwaarde WO Rechten). Neem contact op voor andere bijzondere werkzaamheden.
Stel uw verzekering samen en bereken uw premie op www.rb.covermij.nl 010 - 333 1151 rb@covermij.nl
Covermij BV werkt met een team van specialisten in beroepsaansprakelijkheid gericht op specifieke beroepsgroepen.
Dit is inmiddels de derde keer dat deze zaak bij de Hoge Raad komt en er is nog een kans dat het einde niet in zicht is.
De onlangs gestarte commissie Winst IB/Vpb is één van de zeven vakinhoudelijke commissies die het bureau van het Register Belastingadviseurs ondersteunen. Deze commissies, die bemenst worden door RB-leden, buigen zich vanuit hun eigen expertise over diverse fiscale onderwerpen. Wie zijn de leden van de commissie Winst IB/Vpb en welke thema’s hebben hun aandacht?
Door Sylvester Schenk en Sandra van den Nieuwenhof | foto’s: Raphaël DrentSinds 2021 zijn de vakinhoudelijke commissies ingebed in de verenigingsstructuur, waardoor de expertise van de leden formeel een plek heeft gekregen bij het naar buiten treden van de vereniging. Nu ook de commissie Winst IB/Vpb is gestart, is het een goed moment om voorzitter Bram Faber en de leden Jan Paul de Bruin en Martijn Paping te vragen naar onder andere hun drijfveren en ambities. Omdat de commissieleden vanuit verschillende delen van ons land werken, vond dit gesprek plaats via Teams. Ze hebben er zichtbaar veel zin in om het Register Belastingadviseurs te verrijken met hun kennis en meningen.
Jan Paul en Martijn meldden zichzelf aan voor deze commissie toen ze de oproep voorbij zagen komen. Martijn licht toe: ‘Ik kom in mijn werk veel van de actualiteit en veranderingen tegen. Ik wilde graag een bijdrage leveren om een en ander een juiste kant op te sturen. Deze rol als commissielid kan daar mooi in faciliteren. Niet dat mijn mening per se zo belangrijk is. Maar ik denk dat wij als beroepsorganisatie veel meer nadrukkelijk naar buiten moeten treden met een standpunt over of een bepaalde aanpak wel of niet logisch is binnen de techniek of systematiek van een belastingwet’.
Bram werd destijds gevraagd door Therèse van ‘t Westende en Chantal Moelands. ‘Ik vind het mooi om kennis met elkaar te delen en te laten zien wat een club kan betekenen voor zijn leden. En ik vind het ook van belang dat, als je lid bent van een vereniging, je daarin ook je positie kunt en wilt innemen. Vrijwilligerswerk is van belang voor alle verenigingen’, aldus Bram.
Waar houdt de commissie Winst IB/Vpb zich mee bezig? En waarmee niet? Bram: ‘Onze commissie concentreert zich op de winstbelasting binnen de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting. Wij houden ons bijvoorbeeld niet bezig met box 3, de bijleenregeling of met het fiscaal partnerbegrip. Wij zoomen in op de winstelementen van de inkomstenbelasting en we pakken door
middel van de schakelbepaling in de inkomstenbelasting door naar de vennootschapsbelastingbelasting. En alles wat niet geraakt wordt door die schakelbepaling, maar toch te maken heeft met winstbelastingen, nemen we ook mee.’
Zou daar in theorie ook de dividendbelasting bij kunnen zitten?
Bram: ‘We nemen de samenhang met andere belastingen uiteraard ook in ogenschouw. De dividendbelasting kan daar een onderdeel van zijn, maar ook een stuk internationalisering is een aspect daarvan. De Nederlandse winstbelasting staat uiteraard op zichzelf, maar heeft tegelijkertijd ook te maken met de winstbelastingen om ons heen. Denk enerzijds aan de concurrentiepositie van Nederland, maar ook aan bijvoorbeeld door internationale gremia opgelegde minimumwinstbelastingregels. En ook intern is er een bepaalde samenhang, zoals de onderlinge afstemming van de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting. We kijken zeker ook naar box 2 en de vennootschapsbelasting.’
Is er een onderlinge taakverdeling voor bepaalde onderwerpen of doen jullie samen alles?
Bram: ‘Vooralsnog doen we samen alles. We zijn ook pas van start gegaan. Ik denk dat we een en ander even moeten laten inklinken en dan vervolgens op termijn gaan bespreken of een taakverdeling gewenst is of dat we het juist belangrijk vinden om met z’n drieën naar onderwerpen te kijken omdat je daarmee dan ook drie gezichtspunten hebt.’
Moet het RB meer de fiscaliteit van het mkb uitdragen?
Martijn: ‘De politiek heeft in het fiscale domein een overmatige neiging tot finetuning: ieder koopkrachtplaatje moet perfect kloppen. Men wijkt ook vaak af van het systeem vanuit politieke of andere overtuigingen. Het systeem heeft een bepaalde basis met een aantal beginselen. Soms kun je daarop inbreuk maken door ondernemers te faciliteren, zoals met een mooie faciliteit als de herinvesteringsreserve. Dat is een goede inbreuk op het winstbegrip, omdat je daarmee faciliteert dat die winst weer opnieuw geïnvesteerd kan worden. Maar soms worden ook inbreuken gemaakt waarvan de logica echt ontbreekt en waarbij het uiteindelijk om budgettaire of politieke voorkeuren gaat. Dat vind ik dan altijd zwak onderbouwd. Dan zouden wij in de publiciteit, maar in ieder geval richting Den Haag, kunnen laten zien dat een andere optie logischer is. Als Register Belastingadviseurs kunnen wij daarin een goede toegevoegde waarde hebben.’
Jan Paul: ‘Op Prinsjesdag begon de Koning zijn Troonrede met “we gaan het mkb ontzien”. Vervolgens kwam er geen enkele maatregel waarin het mkb werd ontzien. Sterker nog, de maatregelen raakten juist het mbk. Ik denk dat het dan een goede taak voor het RB zou zijn om onder de aandacht te brengen dat wat in de Troonrede staat totaal anders uitpakt.’
Martijn Paping: ‘Wijzen op het belang van heldere toekomstbeelden. Daar ligt een rol voor ons’.
Hebben we nog wel een systeem in de winstbelastingen of is het gatenkaas? Of zijn er zoveel gaten dat de kaas verdwenen is?
Jan Paul: ‘De gaten zijn opgevuld met smeerkaas, denk ik. Storend vind ik het flipperkasteffect van schijven omhoog, tarieven omhoog, tarieven weer naar beneden et cetera, daar is fiscaal totaal niet op te plannen of te sturen.’
Martijn: ‘Ik denk dat daar ook een rol voor ons als commissie weggelegd is: wijzen op het belang van heldere toekomstbeelden. We zien de laatste jaren het ontbreken van een visie. We doen maar wat op basis van de waan van de dag, terwijl een ondernemer daar totaal niet bij gebaat is, die wil juist een stukje rust en stabiliteit in het systeem. En als er dan wijzigingen komen, zorg er dan voor dat het in ieder geval logisch is. Wat is het grotere plaatje waarin die wijziging plaatsvindt? Dat ontbreekt de laatste jaren.’
Hoe kijken jullie aan tegen een afzonderlijke winstbelasting voor het mkb, zodat het mkb geen last heeft van allerlei maatregelen die voor het grootbedrijf zijn bedoeld?
Jan Paul: ‘Ik vraag me af of het werkbaar is om met twee systemen te gaan werken. Waar liggen dan de grenzen? Je krijgt dan weer allerlei grensarbitrages.’
Bram Faber: ‘Ik zie dat de IB-ondernemer als melkkoe wordt gezien. Dat geldt overigens ook voor de dga’.
Bram: ‘Je ziet sommige buurlanden bepaalde drempels inbouwen voor het mkb. Men probeert hier ook na te denken over bepaalde drempels binnen regelingen zodat het mkb ontzien wordt. Tegelijkertijd roepen grenzen ook weer mogelijkheden voor grotere bedrijven op. Als er maar vaak geknipt en geplakt wordt in de structuur om gebruik te kunnen maken van drempels, gaat er weer gereageerd worden met wetgeving om daar paal en perk aan te stellen. En dat geeft vervolgens weer onduidelijkheid.’
Jan Paul de Bruin: ‘Het fiscale motief om de bv in te gaan is een ondergesneeuwd belang’.
Wat vinden jullie van het vraagstuk ‘bv in of bv uit’?
Dat was vroeger één van de voornaamste vragen: bij welke winst moeten we de bv in?
Jan Paul: ‘Ik zie nu in de praktijk dat het fiscale motief om de bv in te gaan een ondergesneeuwd belang is. Ondernemers gaan vaak eerder de bv in dan fiscaal gunstig zou zijn, omdat ze personeel aannemen of grote huurverplichtingen aangaan.’
Martijn: ‘Inderdaad ligt er nu vaak al eerder in verband met bepaalde risico’s een civielrechtelijk omslagpunt om in de bv te gaan.’
Welke problemen zien jullie afkomen op de IB- of BV-ondernemer?
Bram: ‘Bij de IB-ondernemer zie je steeds meer een discussie opkomen die de IB-ondernemer vergelijkt met een
Mr. A.R. (Bram) Faber RB (voorzitter)
Bram is belastingadviseur en partner bij Schuiteman Accountants & Adviseurs. Na een opleiding fiscale economie (HAN) en fiscaal recht (Tilburg University) startte hij in 1996 bij PWC. In 2013 maakte hij de overstap naar Schuiteman. Binnen Schuiteman is hij onder andere verantwoordelijk voor de fiscale praktijk. Hij adviseert zijn cliënten o.a. over vraagstukken op het gebied van de inkomsten- en vennootschapsbelasting.
werknemer en waarbij dus regelingen voor de IB-ondernemer maar geschrapt worden. Ik zie daarnaast dat de IB-ondernemer steeds meer als melkkoe wordt gezien. Dat geldt overigens ook voor de dga. Er moet goed nagedacht worden over de verhouding tussen de ondernemer als persoon en de onderneming als bedrijf. Dat geldt zowel voor de IBondernemer als voor de dga. Ik zou willen inzoomen op vereenvoudiging en consistentie van het systeem.’
Is het reëel om naar een eenvoudiger belastingsysteem te blijven streven?
Bram: ‘Je moet tenminste blijven streven. Als je er niet naar streeft, wordt het van kwaad tot erger. Je moet continu blijven nadenken over hoe het eenvoudiger kan. Door overbodige regelingen te schrappen maar ook door je af te vragen waarvoor is deze belasting bedoeld? Om de schatkist te vullen, zodat er allerlei zaken mee gefinancierd kunnen worden? Of wil je er ook allerlei aanpalende thema’s en problemen mee oplossen? Als je die keuze maakt en daar hard in durft te zijn, kom je al een heel eind.’
Martijn: ‘Gelukkig zien we op dat gebied ook wel wat nieuwe wijsheid vanuit het ministerie ontstaan. Bij nieuwe maatregelen plakt men er evaluaties aan vast om te kijken of het boogde doel wordt bereikt. En gelukkig wordt ook steeds meer vooraf getoetst of iets wel het geëigende instrument is.’
Tot slot, hoe zorgt de commissie Winst IB/Vpb ervoor dat haar adviezen en kritische vragen ook doorklinken op de juiste plekken?
Bram: ‘Dat doen we langs twee lijnen. Ten eerste is er bij nieuwe wetten een internetconsultatieronde. Daar kunnen wij reageren, niet alleen met details maar ook met vragen over hoe past dit in het systeem van het Nederlandse belastingrecht. Ten tweede kunnen wij constateren dat iets in de praktijk niet helemaal goed gaat. Dan kaarten wij dat aan bij het bureau en bestuur.’ ‘Bovendien kunnen ook in gesprek gaan met zusterorganisaties zoals de NOB, of met MKB Nederland en VNO-NCW en samen optrekken’, vult Jean Paul daarop aan. <<<
Jan Paul is senior belastingadviseur bij Grant Thornton Rotterdam. Hij is o.a. intern dossier reviewer van de aangiftedossiers en werkt als projectleider aan een heractiveringscampagne voor Horizontaal Toezicht binnen Grant Thornton. Ook verzorgt hij diverse masterclasses en interne trainingen. Hij studeerde o.a. aan de Haagse Hogeschool 1986-1991, HEAO Economisch Juridisch en de Federatie Belastingacademie, 1999-2006.
Martijn is belastingadviseur bij Paping Belastingadvies BV, adviseur en docent bij Fiscount en docent bij Rijksuniversiteit Groningen. Hij studeerde fiscale economie aan de Rijksuniversiteit Groningen. Hij is gespecialiseerd in: mkb-adviespraktijk: IBwinst, agro, (geruisloze) inbreng in de bv, herstructureringen, eigen woning, immigratie en toeslagen.
Tijdens de Algemene Ledenvergadering van 14 oktober hebben de leden vijf nieuwe bestuursleden gekozen. Met Chantal Moelands, Martin Hommersom en Willem Faassen, bestaat het bestuur nu uit acht leden. Graag stellen we de vijf nieuwe bestuursleden kort aan je voor. Uiteraard is er op de komende ALV, die vrijdag 27 januari 2023 plaatsvindt, volop gelegenheid om persoonlijk kennis te maken.
Inka de Jong werkt voor een middelgroot kantoor dat op mkb-ondernemers is gericht. Zij ziet in de praktijk wat de administratieve verplichtingen doen voor kleine ondernemers. Die zijn behoorlijk toegenomen. ‘Ik vraag me af of politiek Den Haag zich realiseert wat zij vragen van het mkb. Timing is zo belangrijk en daarin heb je echt een adviseur nodig. Denk maar aan het aanvragen voor subsidies en/of EIA, via RVO. De meeste ondernemers willen het echt goed doen, maar het wordt ze wel moeilijk gemaakt. Een beetje meer empathie zou heel welkom zijn. Graag draag ik eraan bij om RB-leden meer concrete handvatten te bieden en hierbij gebruik te maken van mijn eigen praktijkervaring.’ Om fit te blijven loopt Inka regelmatig een rondje hard en doet wekelijks een bootcamptraining op de oprit.
Maddy Scheepers woont in Eijsden - dit ligt onder Maastricht - en werkt door heel Nederland. Als directeur Advies van Flynth is Maddy eindverantwoordelijk voor de adviespraktijk. ‘Het RB heeft mij gevormd en dat gun ik de nieuwe lichting belastingadviseurs ook. 25 jaar ben ik nu lid, eerst van FB en nu van RB. Ik zet graag mijn clubliefde in om te zorgen voor meer verbinding.’
Maddy heeft zich als belastingadviseur ontwikkeld als generalist en de afgelopen jaren gewerkt als bestuurder binnen de adviespraktijk voor het mkb.
‘Zo heb ik onder meer de mediation opleiding gedaan en diverse leiderschapstrajecten gevolgd. Ik zie het bieden van onderwijs en permanente educatie echt als basis voor de vereniging om de kwaliteit te borgen van onze leden.’ Een verrassend weetje? Maddy rijdt hybride maar de volgende auto is echt duurzaam. ‘Wij hebben een huis in Frankrijk en daar is opladen nog een hele uitdaging.’
Grote kantoren of middelgrote kantoren, Vincent de Jong heeft bij beide ervaring als belastingadviseur. Nu werkt hij bij 216, dat zowel het mkb als internationale bedrijven adviseert.
Graag draagt Vincent bij aan kwaliteitsontwikkeling. ‘Het is belangrijk om ons te blijven ontwikkelen, dat is voor de kwaliteit van belastingadviseur cruciaal. Er zijn mooie stappen gemaakt en ik zet me graag in om de opleidingen en het PE-aanbod op een nog hoger niveau te brengen.’ Vincent fotografeert in zijn vrije tijd live-optredens van muzikanten. Dat is heel dynamisch; timing is daar alles. ‘Bij voorkeur punk of metal, daar gebeurt echt wat op het podium. En er verandert steeds iets. Daarin zie ik een parallel met de adviespraktijk: blijven veranderen om bij te blijven.’
Ralph Rijnders werkt zestien jaar voor de belastingadviespraktijk en ziet de advisering veranderen. ‘Het begeleiden van klanten in het doolhof van de fiscale techniek, dat zie ik als de kern van het werk, al is ons vak veel breder en fungeren wij als sparringpartner voor het mkb. De wet- en regelgeving is steeds complexer geworden, soms ook niet uit te voeren en moeilijk uit te leggen. En voor iedere doelgroep anders, dat maakt het werk tegelijk zo uitdagend.’
Ralph ziet daarin ook een belangrijke taak voor de vereniging: inspelen op de nieuwe rol van adviseur en het behartigen van de belangen van de belastingadviseur. ‘Leden willen graag zien wat het RB doet om de complexiteit aan te kaarten. Box 3 is een prachtig voorbeeld dat laat zien dat het zinvol is in gesprek te gaan met beleidsmakers in Den Haag.’ En nog leuk om te weten: Ralph is een foodie; hij houdt van uitgebreid koken.
Naud Keulen begon zijn carrière als econoom en controller. Op zijn vijftigste is hij fiscaal recht gaan studeren. Als penningmeester bij het RB komen deze twee werelden bij elkaar. Naud is sinds 2020 RB-lid. En sinds juni 2022 is hij de penningmeester binnen het bestuur. ‘Het uitzoeken en puzzelen vind ik het leukste van een fiscale adviespraktijk. Het is echt advies geven met impact en je bouwt een langdurige relatie op. De relatie die je met klanten hebt, is persoonlijker dan werken voor grote bedrijven. Dat aspect vind ik erg leuk.’ Een leuk weetje: in de zomer is Naud vaak te vinden in Canada, zijn tweede thuis, waar hij graag hiked. ‘Met belletje aan de broek en liedjes zingend voor de beren.’
‘Niet twee keer voor hetzelfde’ is de vertaling van het Latijnse ‘ne bis in idem’. In het straf- en boeterecht betekent dit dat een (rechts)persoon niet twee keer bestraft kan worden voor hetzelfde feit. Op basis van een recent arrest kan dit bij een verzuimboete anders uitpakken.
Uit ‘ne bis in idem’ volgt dat indien sprake is van het onjuist doen van aangifte of het niet (tijdig) betalen van belasting, op grond van het una via-beginsel (art. 5:44 Awb en artikel 243 Sv), een keuze moet worden gemaakt tussen het opleggen van een bestuurlijke boete of het starten van een strafzaak. In het commune strafrecht is over het algemeen wel duidelijk wanneer sprake is van dezelfde (rechts)persoon en hetzelfde (strafbare) feit. Maar wanneer is sprake van dezelfde (rechts)persoon en van hetzelfde feit ingeval van een fiscaal delict?
In het arrest van 15 maart 2022 oordeelde de strafkamer van de Hoge Raad over een natuurlijk persoon die als feitelijk leidinggever van een bv werd vervolgd voor het opzettelijk niet doen van aangifte omzetbelasting. Aan de bv was reeds verzuimboetes opgelegd wegens het niet (volledig) betalen op aangifte (art. 67c, eerste lid, AWR) en het niet (tijdig) indienen van de aangifte (art. 67b, eerste lid, AWR). Het Hof oordeelde dat de oplegging van de verzuimboetes in beginsel in de weg staat aan strafrechtelijke vervolging van de verdachte wegens het opdrachtgeven of feitelijk leidinggeven aan het door de bv opzettelijk niet doen van aangifte omzetbelasting.
De Hoge Raad casseerde de uitspraak van het Hof en oordeelde dat geen sprake was van ‘dezelfde persoon’. De verdachte werd immers vervolgd als natuurlijk persoon die feitelijk leiding heeft gegeven aan het onjuist doen van aangifte, terwijl de verzuimboetes aan de bv zijn opgelegd. Kortom, een rechtspersoon en een natuurlijk persoon (als feitelijk leidinggever) zijn niet
aan te merken als dezelfde persoon en kunnen dus allebei worden gestraft voor hetzelfde feit. Ten overvloede oordeelde de Hoge Raad in het arrest van 15 maart 2022 dat een aanzienlijk verschil bestaat tussen de aard en ernst van de feiten die aanleiding kunnen geven tot het opleggen van verzuimboetes en het strafrechtelijke verwijt van het opzettelijk niet doen van aangifte. Het behoeft geen uitleg dat indien de natuurlijke persoon de enige bestuurder en aandeelhouder van de rechtspersoon is, dit door hem of haar wel degelijk wordt ervaren als dubbele bestraffing. Volgens de Hoge Raad is hier echter geen sprake van. Een dergelijke omstandigheid kan overigens wel worden betrokken bij de straftoemeting.
Op 13 april 2021 verklaarde Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk in de vervolging van een eenmanszaak. Het opzettelijk niet tijdig voldoen van belasting was ten laste gelegd op grond van art. 69a AWR. De eenmanszaak had voor hetzelfde feitencomplex reeds een verzuimboete op grond van art. 67c AWR opgelegd gekregen. Het Hof oordeelde dat het niet (tijdig) voldoen van belasting hetzelfde (feit) is als het (opzettelijk) niet (tijdig) voldoen van belasting en dat een veroordeling in strijd zou zijn met het ne bis in idem-beginsel. De Hoge Raad oordeelde in zijn arrest van 4 oktober 2022 echter dat een aanzienlijk verschil bestaat tussen de aard en ernst van de feiten die aanleiding kunnen geven tot het opleggen van verzuimboetes en het ten laste leggen van het opzettelijk niet tijdig voldoen van belasting: “Dat komt onder meer tot uitdrukking in het in artikel 69a lid 1 AWR neerge-
legde opzetvereiste en in de in artikel 69a lid 1 AWR genoemde maximale straffen (…). Gelet daarop kunnen zulke feiten in beginsel niet worden aangemerkt als hetzelfde feit.” Gegeven het feit dat het opleggen van verzuimboetes door de Belastingdienst meestal geautomatiseerd gaat en het in sommige (buitensporige) gevallen gewenst kan zijn om over te gaan tot strafrechtelijke vervolging, kan enigszins begrip worden opgebracht voor het oordeel van de Hoge Raad. Anderzijds is mijn inziens wel degelijk sprake van dezelfde verwijtbare gedragingen; namelijk het niet (tijdig) voldoen van belasting.
Waar eerst een belastingplichtige die niet tijdig de verschuldigde belasting had voldaan en daarvoor een verzuimboete had gekregen zich veilig kon wanen voor het strafrecht, is dat nu dus anders. Overigens kan het risico op het strafrecht worden gemitigeerd door tijdig te verzoeken om uitstel van betaling. In art. 69a, lid 3, AWR is immers bepaald dat degene die tijdig om uitstel van betaling heeft verzocht nadat gebleken is dat het lichaam niet tot betaling in staat is, niet strafbaar is. Voor de adviseur is het dus zaak om cliënten die niet tijdig de verschuldigde belasting kunnen voldoen te wijzen op de strafrechtelijke risico’s én om (tijdig) uitstel van betaling te verzoeken bij de Ontvanger.
Hoe werkt de arbitragemaatregel box 3 van de Overbruggingswet box 3?
Vanaf 2023 geldt de Overbruggingswet box 3, waarbij in box 3 drie categorieën vermogensbestanddelen worden onderscheiden: banktegoeden, overige bezittingen en schulden. Elk met hun eigen rendementspercentage. Het percentage voor banktegoeden is lager dan van de overige bezittingen. Het rendementspercentage van schulden ligt daartussenin. Dit zou kunnen leiden tot handelingen rond de peildatum om het box 3-inkomen te verlagen.
Vanaf 2023 is in artikel 5.24 Wet IB 2001 een arbitragemaatregel opgenomen. Als binnen een aaneengesloten periode van drie maanden, waarin de peildatum 1 januari valt, bepaalde handelingen plaatsvinden, dan worden die voor de toepassing van box 3 genegeerd. Dat is alleen anders als de belastingplichtige aannemelijk maakt dat sprake is van zakelijke overwegingen. Onder zakelijke overwegingen worden in dit verband niet-fiscale overwegingen verstaan. Het gaat om handelingen binnen de genoemde driemaandsperiode:
1. waardoor de waarde van de overige bezittingen op de peildatum lager is dan de hoogste waarde, terwijl de waarde van de banktegoeden op de peildatum hoger is dan de laagste waarde, voor zover zowel de waarde van de overige bezittingen na de peildatum hoger is dan op de peildatum, als de waarde van het banktegoed na de peildatum lager is dan op de peildatum of
2. waardoor de waarde van de schulden op de peildatum hoger is dan de laagste waarde, voor zover de waarde van de schulden na de peildatum lager is dan op de peildatum.
Er moet dus sprake zijn van: – twee omzettingshandelingen binnen een periode van drie maanden waarin de peildatum ligt, waarvan – één handeling plaatsvindt binnen 3 maanden vóór de peildatum en één handeling binnen drie maanden na de eerste handeling, waarbij – sprake is van omzetting van overige bezittingen in een banktegoed en (gedeeltelijk) terug, of van het verkrijgen van een hogere schuld en (gedeeltelijk) terug. Handelingen die plaatsvinden eerder dan drie maanden vóór de peildatum en/of handelingen die plaatsvinden later dan drie maanden na de peildatum vallen nooit onder de arbitrageregeling.
Hoewel volgens de wettekst de arbitrageregeling ook van toepassing is als schulden wordt aangegaan ten behoeve van overige bezittingen, is hierdoor geen sprake van verlaging van box 3- heffing. Het rendement op overige beleggingen is nu immers hoger dan die op schulden, zodat op dit moment geen sprake is van peildatumarbitrage.
Voorbeeld X heeft op 1 juni 2022 € 1.000.000 beleggingen (overige bezittingen). Op 1 december verkoopt hij € 700.000 van zijn beleggingen en zet het geld op de bank. Hierdoor zakt zijn inkomen in box 3 (het rendementspercentage op overige beleggingen is hoger dan op banktegoeden). Op 1 februari koopt hij voor € 400.000 nieuwe beleggingen.
Waarde op peildatum 1-1-2023: Waarde op 1-2-2023: Overige bezittingen € 300.000 Overige bezittingen € 700.000 Banktegoed € 700.000 Banktegoed € 300.000
De arbitragemaatregel is van toepassing als X geen zakelijke overwegingen heeft voor deze transactie. De driemaandsperiode loopt van 1 december 2022 tot 1 maart 2023, waarin de peildatum van 1 januari 2023 ligt. De overige bezittingen op peildatum zijn lager dan de hoogste waarde, het banktegoed op de peildatum is hoger dan de laagste waarde. De waarde van de overige bezittingen en het banktegoed na peildatum verschilt € 400.000 met de waarde op de peildatum. Op de peildatum wordt uitgegaan van € 700.000 overige bezittingen, en € 300.000 banktegoed.
Schuiven binnen de categorieën vermogensbestanddelen binnen drie maanden rond de peildatum van box 3 kan leiden tot toepassing van de arbitragemaatregel, tenzij sprake is van zakelijke overwegingen.
In deze rubriek behandelen we veelgestelde vragen van RB-leden. Als RB-lid kun je discussiëren met andere leden over je fiscale praktijk op het discussieforum. Leden helpen leden. Je bereikt het discussieforum door in te loggen op je account op RB.nl. Daarnaast is er de helpdesk van Bureau Vaktechniek. Onze fiscalisten helpen je met name door collegiaal te overleggen, te ‘klankborden’ en eventueel door te verwijzen naar specialisten.
Arjan Knol CFP®RB Bureau Vaktechniek
‘Ik kom uit de accountancy wereld. Oorspronkelijk ben ik begonnen met de hboopleiding Accountancy, met als uiteindelijk doel om AA te worden. Dat is in theorie gelukt. Na de hbo-opleiding ben ik doorgegaan met de post-hbo AA, een vereiste voor de AA accountant. Daarna moest ik stage lopen bij een accountancykantoor en dat viel me eerlijk gezegd een beetje tegen. Ik vond het zwaar om bij een kantoor met hiërarchische cultuur te werken. Je uren moeten factureerbaar zijn, je moet je budget continu verdedigen. Ook de begeleiding viel me tegen. Ik ben een paar keer van kantoor veranderd. We zaten destijds midden in de economische crisis van 2008, waardoor personeelsverloop gigantisch was en ik regelmatig van begeleider wisselde. Gelukkig heb ik altijd collega’s kunnen vinden die mij het vak wilden leren. Ik ben deze mensen nog altijd dankbaar. En met sommige van hen heb ik nog steeds goed contact.
Door mijn werk in de praktijk kwam ik veel in contact met ondernemers. Daarmee bouw je persoonlijke relaties op, zeker bij de kleinere mkb-kantoren. Daar is bij mij het idee ontstaan dat ik dat zelf ook best kon; het onderhouden van klantrelaties. Een eerdere gedachte om voor mezelf te beginnen, is daardoor gegroeid. In 2014 heb ik afscheid genomen van het kantoor en ben ik mijn eigen onderneming gestart.’
Van accountancy naar fiscaliteit
Vanuit zijn klantcontact kreeg Sihan niet alleen boekhoudkundige vragen, maar vooral ook veel fiscale vragen. ‘Dat is uiteindelijk de reden geweest om over te stappen naar de RB-opleiding. Om eerlijk te zijn, boekhoudkundige vragen zijn niet per se heel moeilijk. Fiscale vragen zijn daarentegen heel dynamisch en dienen, door jaarlijkse aanpassingen in wet- en regelgeving, regelmatig opnieuw bekeken te worden. Dat overtuigde mij dat de fiscale kant veel interessanter en leuker is.
Ik kende het RB uit mijn tijd bij accountantskantoren. Waar veel accountants AA zijn, zijn fiscalisten negen van de tien keer aangesloten bij het RB. In ieder geval in de mkb-adviespraktijk. Omdat ik hoe dan ook bij het RB wilde aansluiten, ben ik de verkorte hboopleiding Fiscaal Recht gaan volgen. Na afronding daarvan kon ik me direct bij het RB inschrijven als RBc. Voor mij was dit eigenlijk voldoende. Het ging mij voornamelijk om het up-to-date houden van mijn fiscale kennis via PE. In 2016 kwam echter het nieuws dat het RBc-register zou stoppen, dus toen heb ik alsnog besloten om door te studeren tot RB en dat is nu gelukt. Een extra motivatie om door te studeren was mijn klantenbestand. Ik bedien een aantal beursgenoteerde bedrijven die volgens hun beleid alleen met een gecertificeerd fiscalist mogen werken voor fiscale zaken. De RBc-titel was daarvoor niet meer voldoende. Dus de opleiding is echt een toekomstinvestering geweest om aantrekkelijk te blijven voor elk type klant.’
Parttime studeren is makkelijker wanneer je in loondienst bent en collega’s hebt die je werk kunnen overnemen, zo merkte ook Sihan op. ‘Ik heb de opleiding als redelijk zwaar ervaren, maar dat lag voornamelijk aan mijn persoonlijke situatie. Ik ben een zzp’er, dus ik heb geen vervanger die mijn werk kan overnemen wanneer ik me wil focussen op de studie.
In 2018 ben ik begonnen met de opleiding, eind 2019 ben ik verhuisd, kort hierop werd ik vader en in 2020 kregen we daar de coronapandemie bovenop. Die combinatie samen met een parttime studie was wel even pittig. Dus ik ben heel blij dat dat nu voorbij is. Ik vond het overigens erg leuk om naar de lessen te gaan. De docenten zijn heel ervaren mensen, die veel praktijkervaring meenemen en je over zaken kunnen vertellen waar je nog nooit van gehoord hebt, met name de jurisprudenties en de achtergrond ervan. De omslag naar digitaal onderwijs tij-
dens corona was wat lastiger en het veranderde de dynamiek in de les. Waar in het ‘klaslokaal’ veel vragen werden gesteld, nam dat af bij digitale lessen. Heel jammer, want ik leerde ook juist van de vragen van mijn studiegenoten.’
Hoe kijkt hij terug? ‘De opleiding heeft me aan de ene kant heel veel extra kennis gebracht en aan de andere kant extra kracht om adviezen over te brengen. Een belangrijk onderdeel was het lezen van jurisprudentie en het slim interpreteren van wetteksten. Daarmee leer je meer kansen te creëren voor je klanten en bij een geschil met de belastingdienst het belang van je klant beter te verdedigen. Misschien is technisch lezen niet het leukste onderdeel, maar het heeft veel toegevoegde waarde. De RB Academy heeft mij een goede basis gegeven om me in de mkb-adviespraktijk staande te houden. Het was de perfecte investering voor mijn toekomst!’
Ben jij je in je dagelijkse werkzaamheden ook zoveel tijd kwijt aan het vinden van de meest actuele informatie of het opstellen van standaarddocumenten? Ben je op zoek naar standaard modellen en een goede fiscale informatiedatabase, maar zie je op tegen de hoge abonnementskosten? Dan hebben wij een mooie deal voor jou!
Via het RB kun je je abonneren op ‘Fiscaal en meer’, dé online oplossing van Sdu die je helpt om snel het juiste advies te geven aan je mkb-klanten.
Binnen Fiscaal en meer vind je:
Practice notes die per fiscaal thema beschrijven wat er speelt in de praktijk, welke wet- en regelgeving relevant is, wat de meest voorkomende problemen zijn én welke oplossingen hierbij passen. Krijg in één oogopslag een totaaloverzicht per fiscaal thema.
Handige hulptools zoals rekenprogramma’s, voorbeeldbrieven en modelcontracten.
Kant-en-klare adviezen die je één-op-één kunt doorzetten naar je klant.
Meer dan 130 adviesthema’s. Naast fiscale thema’s vind je ook andere mkb-thema’s zoals Familierecht, Ondernemingsrecht en Arbeidsrecht.
Normaal betaal je € 1.465 voor een jaarabonnement, maar als RB-lid betaal je slechts € 306* per jaar!
Wil je meer weten over dit mooie aanbod? Kijk op onze website (onder ledenvoordeel / vakliteratuur) of neem contact met ons op via ledenvoordeel@rb.nl
*Prijzen zijn exclusief btw.
Sinds 1 augustus 2022 is de Wet Implementatie EU-richtlijn transparante en voorspelbare arbeidsvoorwaarden in werking getreden. Deze wet legt aan werkgevers aanvullende verplichtingen op en heeft gevolgen voor verschillende arbeidsvoorwaarden en bedingen en daarmee voor de inhoud van arbeidscontracten. En ook voor andere arbeidsrechtelijke overeenkomsten en regelingen.
De bedoeling van de nieuwe regels is het beter beschermen van werknemersrechten, door transparantere en beter voorspelbare arbeidsvoorwaarden te bevorderen. De belangrijkste wijzigingen hebben betrekking op de volgende punten: n nieuwe regels omtrent scholing van werknemers;
n beperking verbod op nevenwerkzaamheden;
n uitbreiding informatieplicht werkgevers; n aanvullende regels voor oproepkrachten.
Voor de nieuwe regels geldt geen overgangsrecht. Dit betekent dat de nieuwe regels onmiddellijke werking hebben vanaf 1 augustus 2022, voor nieuwe én voor reeds bestaande arbeidsovereenkomsten.
Verder geldt voor al deze regels dat de werkgever de werknemer niet mag benadelen indien de werknemer zich beroept op één of meerdere van deze nieuwe regels.
Voor verplichte scholing (scholing voorgeschreven door wet of CAO) geldt voortaan dat deze scholing kosteloos moet worden aangeboden door werkgevers. Verder moet deze scholing zoveel mogelijk plaatsvinden onder werktijd, geldt het als arbeidstijd en is een studiekostenbeding niet toegestaan. Ook eerder afgesloten terugbetalingsregelingen zijn sinds nu voor verplichte scholing niet meer afdwingbaar.
Voor niet-verplichte scholing is een studiekostenbeding overigens nog steeds mogelijk. Wel dient dan te worden voldaan aan de voorwaarden die hieraan in het verleden door de Hoge Raad zijn gesteld, zoals de afbouw van de terugbetalingsverplichting (glijdende schaal).
Nevenwerkzaamheden Het nevenwerkzaamhedenbeding was nog niet wettelijk geregeld en werd contractueel veelal toegestaan. Door de nieuwe wet komt hierop een belangrijke beperking.
Met de nieuwe wet is namelijk een verbod op het verbod op nevenwerkzaamheden geïntroduceerd, zie artikel 7:653a BW. Een verbod op nevenwerkzaamheden is voortaan nietig, tenzij de werkgever dit verbod kan rechtvaardigen op grond van een objectieve rechtvaardigingsgrond. In de wetsgeschiedenis zijn een aantal niet limitatieve redenen genoemd: redenen van gezondheid en veiligheid, de bescherming van vertrouwelijkheid van bedrijfsinformatie, het voorkomen van belangenconflicten en/of het voldoen aan de verplichtingen op grond van de Arbeidstijdenwet. De objectieve rechtvaardigingsgrond hoeft niet in de arbeidsovereenkomst te worden opgenomen. Dit is zelfs niet aan te bevelen. Dit omdat de rechtvaardigingsgrond ook nog in tijd zou kunnen veranderen. Wel geldt dat de objectieve rechtvaardigingsgrond moet bestaan op het moment dat de werkgever zich beroept op het verbod op nevenwerkzaamheden.
Uitbreiding informatieplicht Met artikel 7:655 BW kenden we al een informatieplicht van de werkgever richting de werknemer. Deze informatieverplichting is nu uitgebreid en bovendien moeten de meeste gegevens voortaan binnen 1 week na indiensttreding aan de werknemer worden medegedeeld, dit was voorheen 1 maand. Werkgevers dienen de arbeidsovereenkomsten en personeelshandboeken hierop aan te passen. Wanneer een werkgever de informatieplicht niet naleeft, kan hij aansprakelijk worden gesteld voor de schade die de werknemer hiervan ondervindt. Bekend voorbeeld uit de rechtspraak is het niet juist informeren over het aantal vakantiedagen, hetgeen leidt tot aansprakelijkheid voor het gemis van vakantiedagen.
Met de Wet Arbeidsmarkt in Balans (1 januari 2020) was de positie van de oproep-
krachten al versterkt. Per 1 augustus 2022 moeten ook referentiedagen en -uren worden opgeven aan de oproepkracht binnen 1 week na aanvang van de arbeidsovereenkomst. Dit betreft de tijden wanneer de oproepkracht beschikbaar moet zijn. Binnen die tijden kan hij worden opgeroepen, buiten die zogenaamde referentie-uren kan de oproepkracht de oproep weigeren.
Vanwege deze nieuwe arbeidswetgeving zijn de arbeidsrechtelijke modellen van een update voorzien en wordt in de toegevoegde voetnoten ook nog een nadere toelichting gegeven op de Wet transparante en voorspelbare arbeidsvoorwaarden. Sommige zaken zullen nog nader in rechtspraak moeten worden uitgekristalliseerd. Spannend voor werkgevers is hoe het begrip ‘verplichte scholing’ zal worden uitgelegd. Immers voor verplichte scholing kunnen werkgevers geen studiekostenbeding meer afsluiten. Overigens zijn ook in het verleden afgesloten studiekostenbedingen voor verplichte scholing nietig!
Door: mr. Bas Jeckmans Bol Juristen
Je vindt de juridische modellenbank op het Fiscaal Kennisplatform (RB.nl). Bij korte vragen over het gebruik van of de behoefte aan uitleg over de juridische modellen kun je gratis gebruikmaken van de Juridische Helpdesk van Bol Juristen. Zij zijn bereikbaar per e-mail via juristen@boladviseurs.nl of telefonisch op 088-1211300.
Auteur Prof. dr. T. Blokland en dr. J.W.J. de Kort
Uitgever Wolters Kluwer Nummer 9789013168655
Prijs € 94,95
Praktisch nut 8
Wetenschappelijk niveau 8
Actualiteit 8
Leesbaarheid 9
Presentatie 8
Prijs-kwaliteitverhouding 9 Bedoeld voor belastingadviseurs
Inkomen uit aanmerkelijk belang is al jaren een belangrijk onderwerp voor de belastingadviseur. Hoewel de aanmerkelijkbelangregime al voor lange periode bestaat, zijn er nog steeds voldoende veranderingen. Een aanmerkelijk belang kan voor diverse uitdagingen zorgen. In dit boek wordt ingegaan op de nieuwe jurisprudentie over dit thema. Waar nuttig of verhelderend wordt ook ingegaan op het systeem tot en met 1996.
Het boek heeft een logische opbouw, waarbij alle aspecten die samenhangen met het aanmerkelijk belang worden behandeld in 24 hoofdstukken. Doordat de aspecten duidelijk per subthema zijn opgeschreven, is het boek zowel van nut voor een minder als meer ervaren adviseur.
In het boek is naast de wettelijke bepalingen als de jurisprudentie ook ruimte voor parlementaire behandeling alsmede oog op het rapport van Commissie-Dijkhuizen. In dit boek is ook veel aandacht voor faciliteiten bij huwelijk en vererving. Daarnaast is er ook ruime aandacht voor immigratie en emigratie, een fenomeen dat zich ook steeds vaker lijkt voor te doen in de praktijk.
Het boek is dusdanig specifiek dat het meer geschikt is voor adviseurs die daadwerkelijk in aanmerking komen met aanmerkelijk belang. Nu dit in de mkb-praktijk veelvuldig het geval is, denken wij dat dit boek zeker van toegevoegde waarde is om in bezit te hebben als mkb-adviseur, zelfs met uitgebreide ervaring op dit vlak.
Eindscore: nnnnn
Door mr. Susanne Schorel-Willems RB en mr. Sebastian van Wijk RB
Auteur R. Russo en R. Hein (redactie) Uitgever Wolters Kluwer Nummer 9789013160741 Prijs € 73,75 (ex btw)
Praktisch nut 7 Wetenschappelijk niveau 8 Actualiteit 8 Leesbaarheid 7 Presentatie 7 Prijs-kwaliteitverhouding 7 Bedoeld voor generalist
In 2015 hebben diverse auteurs gezamenlijk een boek geschreven over Tax Assurance. Dit boek vormt een complete revisie van het in 2015 verschenen boek. Tax Assurance gaat veel verder dan alleen het beoordelen van de verschillende soorten posten belastingen in de jaarrekening. Men kan zelfs een postmaster ‘Tax Assurance’ volgen aan de Tilburg University. In deze opleiding komen ook onderwerpen zoals risk management, internal control, management control, corporate governance, tax policy, relatie met media en belastingautoriteiten, ethiek en audit aan de orde. Het is niet verrassend dat de auteurs in dit boek al deze onderwerpen beschrijven.
Elk hoofdstuk gaat in op een specifiek onderwerp. Een hoofdstuk kent ongeveer 25 bladzijden. Het boek kan men goed lezen zonder dat men eerdere hoofdstukken gelezen moet hebben. Dat is prettig!
Eén van de onderwerpen van het boek betreft Tax en Technolgy. Een onderwerp dat hoog op de agenda staat bij het RB. Belastingadviseurs die door middel van boekvorm meer over dit onderwerp zouden willen lezen, raden wij eerder de fiscale monografie ‘Belastingrecht en technologie’ aan. Deze monografie gaat alleen maar over Tax en Technologie. Een voordeel van deze monografie is dat het in tegenstelling tot het boek Tax Assurance in de Nederlandse taal is geschreven.
In de boekenrubriek geven ervaren vakmensen op persoonlijke titel hun mening over recent verschenen (fiscale) boeken: nTwee beoordelaars recenseren een boek. nZij kennen cijfers toe voor bijvoorbeeld leesbaarheid, actualiteit en niveau.
De recensenten geven een eindoordeel: Aanrader nnnnn Goed nnnn Redelijk nnn Matig nn Afrader n
Eindoordeel: nnnn
Door mr. drs. Martin Klomp RB en mr. Lucas Blom AA
Dát is het SnelStart effect op André
André (36) Boekhouder
SnelStart is dé behulpzame, betaalbare (software) partner voor boekhouders en accountants. Met onze boekhoudoplossingen werk je heel makkelijk samen met je klanten. Je wordt persoonlijk geholpen, ook bij het overstappen. Ervaar net als André het SnelStart effect. snelstart.nl/boekhouder
De RB Jongerencommissie: behartigt belangen van alle RB-leden tot en met 35 jaar; biedt hen een platform waar ze hun mening kunnen uiten;
• brengt Jong RB-leden bijeen met de organisatie van hun inhoudelijke bijeenkomsten en netwerkevenementen;
• adviseert het RB-bestuur vanuit een jongerenperspectief.
Jij:
• bent maximaal 33 jaar;
• denkt graag mee over de invulling van een Jong onderwijsprogramma; bent een geboren organisator; of bent een creatieve en sterke schrijver; of
• leeft om te netwerken.
Herken jij jezelf (of iemand anders) in één of meerdere kwaliteiten? We zoeken meerdere kandidaten.
Bekijk de volledige vacature op RB.nl/over-ons/vacatures/ en laat van je horen!
