Ending the shell game: Cracking down on the professionals who enable tax and white collar crimes Un

ANÁLISIS Y OPINIÓN

Ending the shell game: Cracking down on the professionals who enable tax and white collar crimes Un panorama de la situación de México

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El 25 de febrero de 2021, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) aprobó el informe denominado Ending the Shell Game: Cracking down on the Professionals who enable Tax and White Collar Crimes, el cual fue presentado en el Global Anti-Corrpuption and Integrity Forum en la sesión correspondiente al pasado 24 de marzo. Al respecto, podemos cuestionarnos lo siguiente: ¿México ha generado una efectiva legislación para sancionar las prácticas realizadas por los professional enablers? ¿La Reforma Penal-Fiscal de 2020 va en esa dirección? ¿Existen otros instrumentos legales con los cuales el Estado mexicano pueda combatir y desalentar estas prácticas?, interrogantes que aclararé en el presente documento INTRODUCCIÓN

P Lic. Raúl Iván Martínez González Vega, Socio de la Asociación Nacional de Especialistas Fiscales Junio 2021

or principio, el referido informe de la OCDE, tiene por objeto señalar que, en los últimos años, las economías mundiales han atestiguado una sofisticación en la realización de delitos fiscales y financieros, en muchos casos facilitados por abogados, contadores, instituciones financieras y/o notarios públicos (denominados en el documento como professional enablers), que no solamente perjudican el ejercicio de la profesión, sino también el Estado de Derecho y, en última instancia, la recaudación fiscal necesaria para sufragar los gastos públicos.

¿QUÉ SON LOS PROFESSIONAL ENABLERS? El informe de la OCDE parte de la distinción entre los “profesionales respetuosos con la ley” y los professional enablers (facilitadores profesionales), quienes tienen un conocimiento especializado que les permite jugar un rol específico para facilitar la comisión de conductas fraudulentas en el ámbito financiero y fiscal.1

combate a los professional enablers. El documento contiene recomendaciones sobre cinco áreas principales que deben ser consideradas como parte de una estrategia nacional:

De igual manera, se hace la distinción entre “asesoría fiscal legítima” y “asesoría que conduce a la realización de actividades ilícitas”, como lo son los delitos fiscales o financieros.

1. Conocimientos y habilidades. Las jurisdicciones deben de asegurar que los órganos de investigación cuenten con el conocimiento e información suficiente para identificar a los professional enablers que operan en su jurisdicción, así como para identificar los riesgos que representa el diseño, comercialización, implementación y ocultamiento de los delitos fiscales por parte de este sector de profesionales.

Por otra parte, también se afirma que la planeación fiscal agresiva no es el objeto del informe, por lo que se precisa que para ello se ha elaborado el Proyecto Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), con sus respectivas 15 Acciones.

2. Legislación efectiva. La legislación de cada país debe otorgar las suficientes facultades para identificar, perseguir y sancionar a los professional enablers, así como penalizarlos cuando sean encontrados responsables.

Particularmente, en el informe de la OCDE se establece que los atributos comunes de los professional enablers son los siguientes:

3. Estrategias de disuasión. Mediante compromisos con la industria y aprovechando los colegios de profesionistas, se deben prevenir conductas abusivas, incentivando la revelación de esquemas en una etapa temprana y aprovechar terceros colaboradores, tendiendo un enfoque sólido sobre la aplicación de la ley contra estas prácticas.

1. Tienen una formación profesional.

2. Son expertos en materia fiscal, legal o financiera.

3. Tienen experiencia en el diseño de estructuras fiscales, nacionales o extranjeras.

4. Cuentan con experiencia en el diseño de estructuras fiscales opacas con la finalidad de ocultar actividades económicas realizadas por los contribuyentes.2 El documento se estructura en cinco partes: La primera explica el rol de los professional enablers (intermediarios); la segunda precisa las metodologías para identificarlos; la tercera establece las sanciones legales que pueden ser adoptadas por los diversos países para desalentar las prácticas realizadas por estos facilitadores; la cuarta señala las medidas preventivas para evitar estas prácticas y, la quinta indica los mecanismos nacionales e internacionales que pueden ser empleados para generar investigaciones efectivas sobre este tipo de prácticas.

El informe es una llamada a los países para implementar o reforzar las estrategias nacionales en el

4. Cooperación. Asegurarse que todas las agencias relevantes maximicen la información, datos de inteligencia y facultades de investigación de otras autoridades, nacionales e internacionales, para enfrentar los esquemas sofisticados elaborados por los professional enablers.

5. Implementación efectiva. Esto implica nombrar a un líder dentro de las agencias del Estado, encargado de supervisar la estrategia profesional contra los professional enablers, incluyendo la facultad de revisar sus efectos en el tiempo y realizar los ajustes que se consideren necesarios.3 El documento es rico por los numerosos casos y ejemplos tomados de distintas jurisdicciones en las cuales se han detectado diversos delitos fiscales y financieros, así como las acciones concretas de los países para hacer frente a esta situación.

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Informe de la OCDE, p. 10 Ídem 3 Ibídem, pp. 9-10 2

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Sin duda, uno de los ejes rectores del documento, desde el punto de vista estrictamente jurídico, son las sanciones legales que pueden ser adoptadas por los diversos países para castigar las conductas realizadas por los professional enablers.

Fundamentalmente, los Estados han recurrido al Derecho Penal para sancionar las conductas realizadas por este tipo de profesionistas –ya sea de manera autónoma o accesoria– como delito agravante e, incluso, acudiendo a sanciones civiles.4 Particularmente, en el cuadro número 15 del informe,5 se hace referencia expresa a la Reforma PenalFiscal que entró en vigor en México en 2020, como ejemplo de las sanciones legales que pueden ser empleadas por los países para desalentar las prácticas realizadas por los professional enablers.

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Dentro de las medidas “preventivas” del reporte6 destacan las reglas sobre divulgación obligatorias cuando los contribuyentes o sus asesores han implementado alguna estrategia fiscal, nacional o internacional, que cumpla con ciertas características. En esta parte del informe se citan dos reportes relevantes elaborados por la OCDE: (i) el de 2018 denominado Model Mandatory Disclosure Rules for CRS Avoidance Arrangements and Opaque Offshore Structures y, bajo un enfoque diferente, (ii) aquel denominado Report on Mandatory Disclosure Rules; este último adoptado en México con motivo de la Reforma Fiscal de 2020.

SITUACIÓN EN MÉXICO Actualmente, nuestro país cuenta con un abanico de Reformas Legales no solamente para sancionar a los profesionistas que auxilian o participan en la comisión de delitos fiscales y financieros, sino también para hacer una práctica profesional en el ámbito fiscal mucho más compleja y especializada.

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Reforma Penal-Fiscal de 2020 El 1 de enero de 2020, entró en vigor la Reforma Penal-Fiscal más relevante de los últimos años,7 cuyos ejes centrales son los siguientes: 1. Se amplía la pena de prisión de dos a nueve años para el delito de expedición o adquisición de comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados.8 2. Se incorporó la facultad para investigar, procesar y sancionar como parte de la “delincuencia organizada” el delito de defraudación fiscal genérica y defraudación fiscal equiparada, cuando el monto de lo defraudado exceda la cantidad de $8’695,470.9 Lo anterior implica que tanto en la etapa de investigación como en la del proceso penal correspondiente puedan aplicarse figuras como el arraigo, decomiso, técnicas especiales de investigación, prisión preventiva oficiosa, así como la acción de extinción de dominio, entre otras.

3. Procederá la “prisión preventiva oficiosa” en los delitos fiscales de defraudación fiscal y defraudación fiscal equiparada, cuando el monto de lo defraudado supere la cantidad de $8’695,470 y los mismos sean “calificados” o “agravados”; esto es, cuando se originen por el uso de documentos y datos falsos para compensar, acreditar, disminuir y obtener en devolución contribuciones; asentar datos falsos en los sistemas o registros contables; se omita el entero de contribuciones retenidas, recaudadas o trasladadas, así como por declarar pérdidas fiscales inexistentes.10 Responsabilidad penal, administrativa y civil del asesor fiscal Por lo que respecta a la responsabilidad penal, administrativa y civil del asesor fiscal, por una parte, desde el 2014 se confirmó en el CFF la responsabilidad penal de los “asesores fiscales” cuando derivado

Ibídem, p. 27 Ibídem, pp. 28-29 6 Ibídem, p. 30 7 “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley Federal contra la Delincuencia Organizada, de la Ley de Seguridad Nacional, del Código Nacional de Procedimientos Penales, del Código Fiscal de la Federación y del Código Penal Federal (DOF del 8-XI-2019) 8 Artículo 113 Bis del Código Fiscal de la Federación (CFF) 9 Artículo 2, fracción VIII Bis, de la Ley Federal contra la Delincuencia Organizada (LFCDO) 10 Artículo 167, sexto párrafo, fracción II, del Código Nacional de Procedimientos Penales (CNPP) 5

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de un contrato o convenio que implique desarrollo de la actividad independiente, propongan, establezcan o lleven a cabo por sí o por interpósita persona, actos, operaciones o prácticas, de cuya ejecución directamente derive la comisión de un delito fiscal.11 Por otra parte, la prestación de servicios para omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución en contravención a las disposiciones fiscales, ha sido calificada como una infracción administrativa desde la promulgación del CFF vigente, conducta que puede ser sancionada, actualmente, con multa de $60,390 a $94,930, con la posibilidad de que en ciertos casos esta pueda ser aumentada de un 10 a un 20% de la contribución omitida, sin que este incremento exceda del doble de los honorarios cobrados por la asesoría fiscal.12 Referente a la responsabilidad civil, la legislación de la materia federal señala que el prestador de servicios profesionales es responsable desde el punto de vista civil, es decir, debe pagar los daños y perjuicios causados cuando incurre en negligencia, impericia o dolo.13 Responsabilidad penal de las personas jurídicas Por lo que respecta a la responsabilidad penal de las personas jurídicas, la legislación penal atribuye esa carga cuando los delitos son cometidos a su nombre, por su cuenta, en su beneficio o a través de los medios proporcionados por la persona jurídica, y que además se haya determinado que existió inob­ servancia del debido control en su organización.14 Acción de extinción de dominio La Reforma Penal-Fiscal de 2020 tiene una repercusión horizontal en la Ley Nacional de Extinción de Dominio (LNED). En efecto, cuando se actualiza el delito de delincuencia organizada en el ámbito fiscal,

resulta procedente la acción de extinción de dominio, esto es, el proceso jurisdiccional de naturaleza civil, de carácter patrimonial y autónomo de la materia penal, cuya procedencia no depende de que se haya determinado la previa responsabilidad penal.15 Procedimiento de las EFOS16 y las EDOS17 En 2014, entró en vigor el proceso estipulado en el CFF, a fin de generar una prueba en los procedimientos de auditoría fiscal, consistente en la presunción “relativa” sobre la inexistencia de operaciones amparadas en Comprobantes Fiscales Digitales por Internet o Facturas Electrónicas (CFDI) cuando el contribuyente emite comprobantes sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan tales comprobantes, o bien, cuando los contribuyentes se encuentren como no localizados.18 Si el contribuyente dedujo o acreditó contribuciones al amparo de los mencionados comprobantes, las autoridades podrán considerar, previa práctica de una auditoría fiscal, que el este cometió el delito de simulación de operaciones para efectos fiscales.

Tercero colaborador A partir de 2020, se introdujo en el CFF la figura del “tercero colaborador”, esto es, aquella persona que no ha participado en la expedición, adquisición o enajenación de CFDI que amparen operaciones inexistentes, pero que cuenta con información y documentación para substanciar el procedimiento de presunción de inexistencia de operaciones.19 Esquemas reportables Finalmente, a partir de 2020, se incorpora en el CFF la recomendación contenida en la Acción 12 del

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Artículo 95, fracción IX, del CFF Artículos 89 y 90 del CFF 13 Artículo 2615 del Código Civil Federal (CCF) 14 Título X, Capítulo II, del CNPP 15 Artículo 1, fracción V, inciso a), de la LNED 16 Empresas que Facturan Operaciones Simuladas 17 Empresas que Deducen Operaciones Simuladas 18 Artículo 69-B del CFF 19 Artículo 69-B Ter del CFF 12

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Solamente basta señalar que, de conformidad con el CFF, la información proporcionada no podrá utilizarse como antecedente para investigaciones penales, salvo el tema de emisión de facturas falsas.

CONCLUSIONES 1. El informe de la OCDE claramente demuestra una preocupación a nivel global sobre las prácticas realizadas por los professional enablers que, en última instancia, repercuten en la capacidad recaudatoria de cada país y propone diversas “directivas” que deben ser empleadas por las naciones a fin de afrontar esta problemática global.

...los Estados han recurrido al Derecho Penal para sancionar las conductas realizadas por este tipo de profesionistas –ya sea de manera autónoma o accesoria– como delito agravante e, incluso, acudiendo a sanciones civiles.

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reporte Mandatory Disclosure Rules, del Proyecto BEPS, consistente en la obligación a cargo de los asesores fiscales que hayan diseñado un esquema –generalizado o personalizado–, que hubiera generado un beneficio fiscal en México mayor a $100’000,000 y que cumpla con alguno de los rasgos característicos señalados en el artículo 199 del mencionado código, de reportar el esquema ante las autoridades fiscales, lo que detona, asimismo, diversas obligaciones a cargo del asesor fiscal o del cliente, según sea el caso.20 El incumplimiento a estas obligaciones de reporteo pueden generar para el asesor fiscal el pago de multas de $50,000 a $20’000,000, mientras que el contribuyente puede perder el beneficio fiscal y pagar una sanción económica del 50 al 70% del propio beneficio económico.

Sin duda, la gravedad de las sanciones administrativas pone de manifiesto la seriedad que se debe dar al cumplimiento de estas obligaciones.

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Artículos 198 a 202 del CFF

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2. Nuestro país cuenta con una legislación fiscal y penal robusta para hacer frente a los professional enablers, así como a las prácticas realizadas por estos; sobre todo, con mayor fuerza a partir de la reforma vigente desde 2020.

3. Existen en México áreas de oportunidad en materia de colegiación obligatoria de profesionistas, a través de colegios serios con códigos de conducta que realmente sean aplicados sobre los profesionistas que formen parte de la organización.

4. La práctica fiscal en el país cada vez se torna más compleja y especializada, de manera que se requiere de equipos “multidisciplinarios” conformados por contadores, abogados, economistas, financieros, entre otros, que puedan generar la suficiente certeza en sus clientes en relación con el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. • Para acceder al Decreto de Reforma Penal-Fiscal de 2019 escanee el Código QR