3 Steuerrechtlicher Aufenthalt aufgrund medizinischer Behandlung in der Schweiz

massgebend sei, was vorliegend der Pensionierungszeitpunkt darstelle, welcher innert der Dreijahresfrist erfolgt sei, weshalb ein steuerlicher Abzug aufgrund der Verletzung der Dreijahresfrist nach Art. 79b Abs. 3 BVG nicht möglich sei. Ferner würde anstelle der Fälligkeit auf den effektiven Bezug der Leistungen abgestellt. Zwar sei die Dreijahresfrist eingehalten, dies allerdings im Sinne einer missbräuchlichen Handhabung und damit als Steuerumgehung, da der Bezug der für den steuerlichen Abzug infrage stehenden Kapitalleistung, unmittelbar nach Ablauf der Dreijahresfrist erfolgte.

Das BGer hielt fest, dass die Bestimmung von Art. 79b Abs. 3 BVG nicht auf Fälle anzuwenden sei, in welchen eine steuerpflichtige Person innerhalb der Dreijahresfrist effektiv keine Leistungen bezogen hat, obschon dies aufgrund einer Fälligkeit der Leistungen bereits innerhalb der Dreijahresfrist hätte erfolgen können. Mit anderen Worten, für die Frage der Einhaltung der Frist spielt einzig der effektive Bezug eine Rolle (vgl. für diese ständige Rechtsprechung anstelle Vieler BGer 2C_488 / 2014 vom 15. Januar 2015).

Bezüglich der Missbräuchlichkeit im Zusammenhang mit dem Einkauf und der Ausbezahlung von Geldern aus der 2. Säule führte es weiter aus, dass gewisse Sachverhaltskonstellationen durchaus diesen Tatbestand zu erfüllen vermögen. Zu denken sei dabei an Einkäufe in die 2. Säule mit anschliessender absonderlicher Konstellation zur Sicherung der steuerlichen Abziehbarkeit des Einkaufs unter Umgehung der Dreijahresfrist von Art. 79b Abs. 3 BVG. Beispielhaft «wenn ein Steuerpflichtiger nach getätigtem Einkauf die Auszahlung einer fälligen Kapitalleistung künstlich verzögert, um auf diesem Weg die Dreijahresfrist für die Auszahlung von Art. 79b Abs. 3 BVG zu erfüllen, ohne dass für diese Verzögerung andere als blosse Steuerersparnisgründe eine relevante Rolle spielen». Im vorliegenden Fall finden sich hingegen keine solche Anzeichen, weshalb der Einkauf vollständig zum Abzug zuzulassen sei.

Das BGer befasst sich im Urteil vom 28. Dezember 2020 30 mit der Frage, ob eine fortdauernde ambulante Heilbehandlung neben einer rein stationären Spitalbehandlung in der Schweiz, ebenfalls einen sogenannten Aufenthalt zu Sonderzwecken darstellt

30 BGer 2C_186/2020 vom 28. Dezember 2020. und dadurch kein steuerrechtlicher Aufenthalt begründet wird.

Im zugrundeliegenden Sachverhalt begab sich eine nicht in der Schweiz gemeldete Person, zu einer medizinischen Behandlung in die Schweiz. Aufgrund von Komplikationen verweilte diese Person während insgesamt fünfzig Tagen für eine stationäre und während mehreren Monaten für eine ambulante Heilbehandlung in der Schweiz. Für die Annahme eines steuerrechtlichen Aufenthalts ist ein tatsächliches Verweilen im Sinne einer physischen Anwesenheit in der Schweiz von mindestens 90 Tagen am Stück bzw. mit kurzen Unterbrechungen ausreichend. Ein solcher Aufenthalt begründet eine unbeschränkte Steuerpflicht für den Zeitraum der Aufenthaltsdauer in der Schweiz. Strittig war in vorliegendem Urteil, ob der Ausnahmetatbestand eines Aufenthalts zu einem Sonderzweck gemäss Art.3 Abs.4 DBG greift und damit kein steuerrechtlicher Aufenthalt begründet wurde. Das BGer kam zum Schluss, dass die ambulante medizinische Heilbehandlung – im Gegensatz zur stationären Behandlung – nicht vom Ausnahmetatbestand erfasst wird. Für die Zeit der ambulanten Heilbehandlung wurde deshalb – unter Abzug der stationären Behandlungstage, sowie kurzer Unterbrechungen – die Mindestdauer von neunzig Tagen erreicht. Das BGer führt weiter aus, dass bei einem Erreichen der Mindestdauer, vorübergehende Unterbrechungs- bzw. Abwesenheitstage unbeachtlich für den Umfang der Steuerpflicht seien, da eine solche rückwirkend ab dem ersten Aufenthaltstag in der Schweiz beginne und sich auf die gesamte Aufenthaltsdauer erstrecke.

Das BGer kam zum Schluss, dass der Aufenthalt in der Schweiz als ein zusammenhängender Gesamtaufenthalt zu betrachten sei und deshalb für diesen Zeitraum eine Steuerpflicht begründet worden sei. Dies umso mehr, da während den ambulanten medizinischen Behandlungen Wohneigentum in Zürich zur Verfügung stand und damit während des gesamten Aufenthalts eine sachlich und räumlich enge Beziehung bestanden habe.

Dieser Entscheid zeigt deutlich, dass in Fällen wie dem vorliegenden, wo kein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) besteht, sondern rein nationale Vorschriften zur Anwendung gelangen (der Beschwerdeführer wohnte auf den Bahamas), rasch eine unbeschränkte Steuerpflicht begründet werden kann. Dies führt im Ergebnis – mangels Doppelbesteuerungsabkommen – zu einer möglichen Doppelbesteuerung. Daher gilt es für Personen aus Nichtvertragsstaaten, bspw. mit Feriendomizil in der Schweiz,