9789176789438

Handelshögskolan, Göteborgs universitet.

MOMSFRI SJUKVÅRD

ROBERT PÅHLSSON är professor i skatterätt vid

ROBERT PÅHLSSON

MERVÄRDESSKATTEN är föremål för en långt­ gående EU-rättslig harmonisering. Huvudregeln är att skatt ska tas ut för alla varor och tjänster, men det finns flera undantag.

Sjukvårdsundantaget har fått kraftigt ökad betydelse på senare år, bland annat på grund av det ökade utbudet av vård utanför den offentliga sektorn. Privatiseringarna har också lett till en het politisk debatt om vinster i företag som verkar inom välfärdens kärnområden.

Denna rättsvetenskapliga studie undersöker hur mervärdesskatteundantaget för sjukvård är konstruerat i EU-rätten, samt hur det har genomförts i svensk rätt.

ROBERT PÅHLSSON

MOMSFRI SJUKVÅRD

En rättsvetenskaplig studie av EU-rätten och dess genomförande i svensk rätt

ISBN 978-91-7678-943-8

Påhlsson_momsfri_sjukv_3.1.indd 1

2015-05-28 12:10

Momsfri sjukvård En rättsvetenskaplig studie av EU-rätten och dess genomförande i svensk rätt

Robert Påhlsson

Förord

Mervärdesskatten är föremål för en långtgående harmonisering i EU. Huvudregeln är att skatt ska tas ut för alla varor och tjänster. Merparten av regleringen finns i det så kallade mervärdesskattedirektivet. Här stadgas också ett antal undantag från skatteplikt, bland annat för sjukvård.

Sjukvårdsundantaget har fått ökad betydelse på senare år, inte minst på grund av det ökade utbudet av vård utanför den offentliga sektorn. Privatiseringarna har också lett till en het politisk debatt om vinster i företag som verkar inom välfärdens kärnområden.

Denna rättsvetenskapliga studie undersöker hur mervärdesskatteundantaget för sjukvård är konstruerat i unionsrätten, samt hur det har genomförts i svensk rätt. Detta innebär att EU-domstolens tolkning av de unionsrättsliga reglerna analyseras. Resultatet jämförs sedan med hur regelverket kommer till uttryck i svensk lagstiftning och rättstillämpning.

Jag riktar ett varmt tack till docent Pernilla Rendahl som läst manus i en tidigare version och lämnat många värdefulla synpunkter. Arbetet har finansierats av forskningsrådet FORTE. Jag har även tacksamt mottagit stöd från Institutet för Rättsvetenskaplig Forskning och Emil Heijnes Stiftelse för rättsvetenskaplig forskning. Framställningen speglar rättsläget vid ingången av 2015.

Billdal i april 2015 Robert Påhlsson

5

Innehåll

Förord

5

Förkortningar 13 Del I – Unionsrätten 1

Introduktion 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5 1.6 1.7 1.8

2

15

17

Inledning 17 Syftet med undersökningen 19 Skattefriheten ett uttryck för principiella intressemotsättningar 21 Närmare om forskningsproblemet 26 Det rättspolitiska läget 27 Undantaget för myndighetsutövning i direktivets art. 13 m.m. 28 Vissa teoretiska utgångspunkter för undersökningen 29 Disposition 30

Skattefri sjukvård enligt mervärdesskattedirektivet 2.1 2.2 2.3

Inledning 32 Utgångspunkten i art. 131 32 Skattefria transaktioner enligt mervärdesskattedirektivet 33 2.3.1 Undantaget för sjukvård 33 2.3.2 Utrymmet för privata aktörer 35 2.3.3 Den särskilda delegationsregeln i art. 133 36

7

32

2.4 3

2.3.4 Generalklausulen i art. 134 39 2.3.5 Sjukvårdande behandling 40 Preliminära slutsatser 43

Skattefri sjukvård enligt EUD:s praxis 45 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.7 3.8

Inledning 45 Allmänna utgångspunkter för tolkningen 48 Allmänt om neutralitet i mervärdesskatterätten 51 Neutraliteten som generell norm vid tillämpningen av undantaget för sjukvård 54 Neutraliteten som konkret verktyg i EUD:s tolkning av sjukvårdsundantaget 56 Neutralitet med avseende på företagsform 57 Neutralitet med avseende på bransch, verksamhet och ort 61 De centrala rekvisiten i sjukvårdsundantaget 68 3.8.1 Inledning 68 3.8.2 Vilken innebörd har direktivets sjukvårdsbegrepp (härunder även sjukhusvård)? 69 3.8.2.1 Principen om det terapeutiska syftet 69 3.8.2.2 Preventiva åtgärder 73 3.8.2.3 Preventiva åtgärder med terapeutiskt syfte – preciseringar 77 3.8.2.4 Sjukhusbegreppet 83 3.8.3 Sjukvårdsbegreppet – slutsatser 85 3.8.4 Vilka är de transaktioner nära knutna till sjukvård som kvalificerar för skattefrihet? 86 3.8.4.1 Inledning 86 3.8.4.2 Rekvisitet nära knutna omfattar endast art. 132.1 b 87 3.8.4.3 Betydelsen av att tjänsten är underordnad en sjukvårdstjänst 90

8

3.8.4.4

Precisering av vad som är att anse som underordnat 93 3.8.4.5 Tidsmässigt samband är inte nödvändigt 96 3.8.5 Nära knutna – slutsatser 97 3.8.6 Vilka är de med sjukhus likställda utförare som kan meddela skattefri sjukvård? 98 3.8.6.1 Inledning 98 3.8.6.2 Tillåtligheten av olika villkor 99 3.8.6.3 Förhållandet mellan villkor enligt art. 132.1 b respektive art. 133 102 3.8.6.4 Precisering av utrymmet för nationella villkor 104 3.8.7 Likställda utförare – slutsatser 106 3.8.8 Vilken innebörd har begreppet sjukvårdande behandling? 108 3.8.8.1 Inledning 108 3.8.8.2 Förhållandet mellan begreppen sjukvård och sjukvårdande behandling 109 3.8.8.3 Betydelsen av terapeutiskt syfte 114 3.8.8.4 Närmare om intyg och utlåtanden 116 3.8.8.5 Preventiva åtgärder 121 3.8.8.6 Vissa övriga preciseringar 123 3.8.8.7 Särskilt om delegering av arbetsuppgifter 124 3.8.9 Begreppet sjukvårdande behandling – slutsatser 126 3.8.10 Har EUD preciserat vad som avses med delegationsregeln medicinska och paramedicinska yrkesutövare som dessa definieras av medlemsstaten i fråga? 127 3.8.10.1 Inledning 127

9

3.9

3.8.10.2 Juridisk form 128 3.8.10.3 Kravet på professionell lägsta godtagbara standard 129 3.8.11 Slutsatser 131 Sammanfattning 132

Del II – Den svenska implementeringen 4

137

Skattefri sjukvård enligt svensk nationell rätt 139 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6

Inledning 139 Allmänt om skattefri sjukvård enligt ML 140 Frågor till materialet – granskningsmodell 143 Rättskällepolycentri vid implementering av sekundärrätt 146 Särskilt om värdet av SKV:s uttalanden 148 De centrala rekvisiten i sjukvårdsundantaget 150 4.6.1 Inledning 150 4.6.2 Sjukvårdsbegreppet (härunder även sjukhusvård) 151 4.6.2.1 Sjukvårdsbegreppet i ML 151 4.6.2.2 Förarbetsuttalanden om sjukvårdsbegreppet 155 4.6.2.3 HFD:s praxis om sjukvårdsbegreppet 158 4.6.2.4 SKV om sjukvårdsbegreppet 164 4.6.3 Transaktioner nära knutna till sjukvård 168 4.6.3.1 Inledning 168 4.6.3.2 Nära knutna i ML 168 4.6.3.3 Förarbetsuttalanden om rekvisitet nära knutna 171 4.6.3.4 HFD:s praxis om nära knutna 173 4.6.3.5 SKV om nära knutna 175 4.6.4 Med sjukhus likställda utförare som kan meddela skattefri sjukvård 176 4.6.4.1 Inledning 176

10

4.6.4.2

4.7 5

Likställda utförare i svenska rättskällor 176 4.6.5 Begreppet sjukvårdande behandling 178 4.6.5.1 Inledning 178 4.6.5.2 Sjukvårdande behandling i ML och förarbeten 179 4.6.5.3 Sjukvårdande behandling i HFD:s praxis 180 4.6.5.4 SKV:s ställningstagande om intyg m.m. 184 4.6.6 Medicinska och paramedicinska yrkesutövare som dessa definieras i svensk rätt 185 4.6.6.1 Inledning 185 4.6.6.2 Medicinska och paramedicinska yrkesutövare i ML 186 4.6.6.3 Förarbetsuttalanden om medicinska och paramedicinska yrkesutövare 188 Sammanfattning 190

Avslutning

194

Källförteckning 197 Rättsfall Sakregister

203 205

11

Handelshögskolan, Göteborgs universitet.

MOMSFRI SJUKVÅRD

ROBERT PÅHLSSON är professor i skatterätt vid

ROBERT PÅHLSSON

MERVÄRDESSKATTEN är föremål för en långt­ gående EU-rättslig harmonisering. Huvudregeln är att skatt ska tas ut för alla varor och tjänster, men det finns flera undantag.

Sjukvårdsundantaget har fått kraftigt ökad betydelse på senare år, bland annat på grund av det ökade utbudet av vård utanför den offentliga sektorn. Privatiseringarna har också lett till en het politisk debatt om vinster i företag som verkar inom välfärdens kärnområden.

Denna rättsvetenskapliga studie undersöker hur mervärdesskatteundantaget för sjukvård är konstruerat i EU-rätten, samt hur det har genomförts i svensk rätt.

ROBERT PÅHLSSON

MOMSFRI SJUKVÅRD

En rättsvetenskaplig studie av EU-rätten och dess genomförande i svensk rätt

ISBN 978-91-7678-943-8

Påhlsson_momsfri_sjukv_3.1.indd 1

2015-05-28 12:10