Cession d’un immeuble lors de la liquidation d’une société de personnes : VLABEL augmente encore la charge fiscale

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Cession d’un immeuble lors de la liquidation d’une société de personnes : VLABEL augmente encore la charge fiscale

Dans la conjoncture actuelle, l’enregistrement d’un immeuble qui n’est pas utilisé professionnellement au nom d’une société de gestion est découragé sur le plan fiscal. Cependant, au fil des ans, de nombreuses sociétés de gestion ont acheté, à une époque où le traitement fiscal était moins répressif, une habitation privée qui était utilisée par leur dirigeant. Depuis, ces dirigeants ont souvent atteint l’âge de la pension et envisagent une liquidation de leur société. Comme démontré plus loin, les conséquences fiscales de la cession de tels immeubles sont considérables. La question se pose donc régulièrement de savoir si, dans le cadre de la liquidation, une réserve de liquidation peut être appliquée lors de la cession de l’immeuble et si le droit fixe général en matière de taxe d’enregistrement peut être invoqué. Cet article tente de mettre les choses au clair. Le point de départ est une société à responsabilité limitée sans dettes et possédant un immeuble ayant été presque entièrement amorti.

1. Dispositions légales

Une société en liquidation reste assujettie à l’impôt des sociétés selon les dispositions des articles 183 à 207 du CIR 1992 1 . L’article 208 du CIR 1992 stipule également qu’en cas de liquidation de la société, les bénéfices de la société liquidée comprendront les plus-values réalisées ou constatées à l’occasion du partage de l’avoir social.

L’article 209 du CIR 1992 énonce ensuite que l’excédent que présentent les sommes réparties, en espèces, en titres ou autrement, sur la valeur réévaluée du capital libéré (ci-après dénommé « bonus de liquidation »), est considéré comme un dividende distribué. Cet article précise également que les sommes réparties sont censées provenir successivement : 1° d’abord de la valeur réévaluée du capital libéré ; 1°/1 ensuite des réserves de liquidation visées aux articles 184quater ou 541 ; 2° ensuite des bénéfices antérieurement réservés, autres que ceux visés au 1°/1, déjà soumis à l’impôt des sociétés, y compris les plus-values qui sont réalisées ou constatées à l’occasion du partage de l’avoir social ; 3° et enfin des bénéfices antérieurement exonérés. Compte tenu du fait qu’une société en liquidation est donc toujours soumise aux règles de l’impôt des sociétés, une plus-value imposable apparaîtra lors de la cession d’un immeuble entièrement amorti.

2. Implications sur le plan fiscal

Concentrons-nous maintenant sur le précompte mobilier et la taxe d’enregistrement.

Le taux du précompte mobilier sur un dividende de liquidation versé à une personne physique est actuellement de 30 %. Cela signifie que dans ce cas, une taxation de 30 % sera retenue sur le bonus de liquidation versé par la société. Il s’agit d’un prélèvement qui a lieu après que la plus-value a déjà été imposée au taux normal de l’impôt des sociétés.

En matière de taxe d’enregistrement, des règles spécifiques s’appliquent également et l’application du droit de vente de 10 % ne pourra être évitée que dans un nombre limité de cas.

Dans l’hypothèse où, lors de la clôture de la liquidation d’une société (par le liquidateur), l’immeuble est explicitement attribué à un ou plusieurs associés de la société en

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liquidation, c’est en principe le droit de vente qui s’applique, et qui s’élève en Flandre à 10 % 2 .

Toutefois, il existe une exception pour les sociétés en nom collectif, les sociétés en commandite, les sociétés à responsabilité limitée et les sociétés coopératives 3 : si l’on peut bénéficier de cette exception, aucun droit de vente ne sera dû dans le cas d’une attribution à tous les associés ensemble, mais le droit fixe général de 50,00 euros s’appliquera dans un premier temps. Il doit cependant être démontré que les associés étaient actionnaires de la société en question à la date à laquelle la société a acquis l’immeuble avec application du droit de vente, ou que l’associé qui a acquis l’immeuble a lui-même apporté l’immeuble. Dans cette hypothèse, la perception des droits d’enregistrement est reportée jusqu’à ce que l’immeuble soit ultérieurement attribué à un ou plusieurs associés. Cela signifie qu’en fonction de la situation de fait, soit le droit de vente (10 %), soit le droit de partage (2,5 %), soit le droit fixe général (50 euros) s’appliquera. C’est ce qu’on appelle dans le jargon le « régime d’attente » 4 . Le régime d’attente ne s’applique pas en cas d’attribution à l’associé unique.

Dans le pire des cas, qui n’est certainement pas irréaliste, la société est donc soumise à l’impôt sur la plus-value (latente) au taux de l’impôt des sociétés, 30 % de précompte mobilier doivent être retenus sur un bonus de liquidation (qui est en fait constitué de briques), et VLABEL prélève encore au passage une taxe d’enregistrement de 10 %.

3. Optimisation fiscale

La question se pose de savoir s’il y a une possibilité de rendre cette pilule fiscale moins difficile à avaler. S’il est possible de travailler avec un horizon temporel suffisant, des économies peuvent être réalisées, en tout cas sur le précompte mobilier. La solution consiste à transférer aux réserves de liquidation le bénéfice réalisé sur le transfert de l’immeuble (par vente à l’associé ou aux associés, paiement de dividendes en nature ou autre). Comme nous société coopérative européenne. 1992.

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le savons, aucun précompte mobilier ne doit être retenu sur les bénéfices que la société a transférés à une réserve de liquidation après paiement d’une cotisation spéciale de

Voir article 2.9.1.0.4. du VCF (cf. article 129 du CDE) pour la société en nom collectif, société en commandite, société à responsabilité limitée ou société coopérative. Voir article 2.9.1.0.5. du VCF (cf. article 130 du CDE) pour la société anonyme, société européenne, et Article 2.9.1.0.4., (2)-(3) VCF. Voir aussi l’article 129, (2) – (3) du CDE. Il convient de noter que l’administration fiscale flamande (Vlaamse Belastingdienst, ci-après : VLABEL) a confirmé que le ‘régime d’attente’ continue à s’appliquer lorsque des immeubles d’une société à responsabilité limitée (ou société en commandite) sont attribués à ses associés, même après la suppression de la notion de ‘capital’ dans le Code des sociétés et des associations. Cela a donné lieu à des discussions, car l’article 2.9.1.0.4, (3) du VCF a été modifié, en supprimant la référence à une ‘réduction réelle du capital’. Voir la Position de VLABEL n° 19078 du 9 décembre 2019 : « La distribution en nature d’un immeuble qui est imputée au passif des fonds propres « apport disponible et/ou indisponible » à des fins comptables est soumise au régime d’attente prévu à l’article 2.9.1.0.4, troisième alinéa du VCF, sous réserve que les conditions de l’article 2.9.1.0.4, troisième alinéa du VCF soient remplies, c’est-à-dire l’attribution à tous les associés ensemble, proportionnellement à leur participation dans la société et sans aucune contrepartie. » Il est vrai que seule une société considérée comme petite sur la base de l’article 1:24, § 1 et § 6 du Code des sociétés et des associations peut constituer une réserve de liquidation (voir article 184quater, (1) du CIR 1992). En ce qui concerne l’exonération du précompte mobilier, voir l’article 21, 11° du CIR 1992. En ce qui concerne la cotisation spéciale de 10 %, voir l’article 219quater du CIR 1992. En ce qui concerne le transfert à une réserve de liquidation, voir l’article 184quater du CIR 10 % 5-6 . Toutefois, cette exonération de précompte mobilier

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En cas de liquidation ne s’applique que dans l’hypothèse où la dans laquelle le régime toujours considéré comme exigible lors distribution n’est effectuée qu’une fois la d’attente ne s’applique de l’attribution à l’unique associé d’une liquidation clôturée. pas, seule une imputation société unipersonnelle à responsabilité limitée d’un immeuble dans l’une des En tout cas, le ministre des Finances a de l’immeuble au capital hypothèses définies dans le pendant confirmé qu’une société en liquidation peut également constituer une réserve de liquidation 7 . Toutefois, la création pourrait entraîner l’application du droit fixe fédéral de l’article 2.9.1.0.4, deuxième alinéa du VCF). La Région wallonne, contrairement à VLABEL en Flandre, d’une réserve de liquidation n’est plus possible dans l’exercice comptable au général. n’ayant pas encore repris le service des droits d’enregistrement, les décisions cours duquel la liquidation sera clôtuadministratives relatives aux articles rée. Cela implique que si la réserve de 129 et 130 C. dr. enr. continuent à sortir liquidation est utilisée, l’immeuble doit leur plein effet. On en conclura que la Flandre être transféré (soit par une vente ou, s’il semble appliquer une fiscalité plus lourde à cette existe des réserves suffisantes, par un situation que la Wallonie. Notez que les articles 129 dividende en nature) aux actionnaires de et 130 précités détaillent encore des régimes spécifiques la société au plus tard durant l’exercice concernant les associés historiques et les « personnes comptable précédant la clôture de la liquidation. liées » à l’associé.

Le Service des Décisions Anticipées n’a également aucune objection à la création d’une réserve de liquidation par une société en liquidation 8 . Le Service des Décisions Anticipées a estimé que, dans les cas qui lui ont été soumis, il n’était pas non plus question d’abus fiscal 9 lorsque des motifs non fiscaux étaient présents 10 .

Dans tous les cas, compte tenu du fait que la réserve de liquidation doit être créée un exercice comptable à l’avance, il n’est pas possible de combiner la réserve de liquidation avec le taux réduit de la taxe d’enregistrement puisque ces régimes préférentiels ne s’appliquent qu’en cas de clôture effective de la liquidation.

4. Position récente de VLABEL

En outre, une curieuse position a récemment été adoptée par VLABEL sur l’hypothèse que lorsque la distribution de l’immeuble ne relève pas du régime d’attente (par exemple, l’attribution directe à l’associé unique), le droit de vente s’applique dès qu’il y a une « dation en paiement » (position n° 19078 du 9 décembre 2019). VLABEL ne définit pas davantage ce concept, mais a en tout cas considéré que lorsqu’une distribution d’un immeuble est imputée sur les réserves disponibles (et est donc considérée comme un dividende en nature), le droit de vente s’applique toujours. Le droit de partage ne s’applique que s’il existe une relation indivise entre la société et l’associé. Cette position est contraire à une décision prise par l’administration fédérale, qui n’a été publiée que récemment (Décision du 9 octobre 2007, EE/102.046, publiée le 18 février 2020, www.fisconetplus.be). Dans cette décision, le droit fixe général était Dans la mesure où il existe ce que l’on appelait autrefois une « réduction de capital », que l’on appelle maintenant imputation sur l’apport disponible ou non disponible, il n’est pas question de droit de vente pour autant que les conditions de la clause d’exception susmentionnée soient remplies, sauf si cette imputation est basée sur une dation en paiement. Dans ce cas, un droit fixe général de 50 euros pourrait être appliqué.

En supposant que la société visée dans notre hypothèse ait probablement été fondée avec un capital minimum à l’époque, cette imputation ne jouera pas de rôle ici et, selon Vlabel, en cas de dividende en nature à l’associé unique, un droit de vente sera toujours d’application.

5. Conclusion

Les conséquences fiscales de la cession d’un immeuble sont importantes. La position finale de VLABEL paraît augmenter la charge fiscale dans un certain nombre de cas où un droit fixe général semblait pouvoir être revendiqué dans le passé. En cas de liquidation dans laquelle le régime d’attente ne s’applique pas, seule une imputation de l’immeuble au capital pourrait entraîner l’application du droit fixe général de 50 euros.

Stefan Geluyckens

Avocat

7 8 9 10 Doc. parl. Chambre 2014-2015, 21 CRIV 54 COM 138. Décision anticipée 2017.733 du 30 mai 2018 ; Décision anticipée 2018.0539 du 21 janvier 2019. Article 344, § 1 du CIR 1992. Par exemple, lorsque l’immeuble sera acquis par les associés selon un pourcentage différent de celui de leur participation dans la société. Voir Décision anticipée 2017.733 du 30 mai 2018, ou si l’immeuble est vendu à un tiers.