Page 1

HET

Register Vakblad van het Register Belastingadviseurs februari 2010 | eerste jaargang | nummer 1/2

Succesvolle samenwerking gaat verder

De belastingadviseur als onbezoldigd opsporingsambtenaar? Geruisloze inbreng tbs-pand: zinvol of niet? Versoepeling gebruikelijkloonregeling hard nodig 24856-1_Het Register 0110.indd 1

10-02-2010 14:47:46


DE

Inhoud

■ ■ ■

Colofon Het Register Vaktijdschrift van het Register Belastingadviseurs (RB); koepelorganisatie van het College Belastingadviseurs (CB) en de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (NFB), uitgegeven door Reed Business bv.

Het Register Belastingadviseurs Brenkmanweg 6, 4105 DH CULEMBORG tel.: (0345) 54 70 00

Redactieadres Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Coördinatie bureauredactie Ivonne Hartendorp tel.: (020) 515 93 19 e-mail: ivonne.hartendorp@reedbusiness.nl

Redactieraad Mr. D.J. (Dick) de Korte FB (hoofdredacteur) Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk FB CB Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CB FB Mr. W.J.M. (Wil) Vennix FB Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont

Uitgever Drs. H.E. (Heleen) Kooistra Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM

Verenigingsnieuws Register Belastingadviseurs Afdeling Communicatie Brenkmanweg 6 4105 DH CULEMBORG

8

De belastingadviseur als onbezoldigd opsporingsambtenaar? Fiscaal

14

Succesvolle samenwerking gaat verder Het Interview

Nieuwsrubriek en Jurisprudentie Deze rubrieken staan onder redactie van Licent Academy

Advertenties Reed Business bv Postbus 152, 1000 AD AMSTERDAM Advertentieverkoop Rolf Mul tel.: (020) 515 96 40 e-mail: rolf.mul@reedbusiness.nl Jeroen van Doleweerd tel.: (06) 10 55 51 99 e-mail: jeroen.van.doleweerd@reedbusiness.nl

Abonnementen en lezersservice Reed Business bv Afdeling Customer Contact Postbus 808, 7000 BA DOETINCHEM tel.: (0314) 35 83 58 e-mail: customercontact@reedbusiness.nl www.elsevierfiscaal.nl

Abonnementsprijzen Prijs jaarabonnement: € 157,20 ex btw (6%) Prijs los nummer: € 19,85 ex btw (6%) Leden NFB en CB ontvangen Het Register gratis uit hoofde van hun lidmaatschap.

Basisvormgeving VerheulCommunicatie.com © Register Belastingadviseurs Niets uit deze uitgave mag worden gereproduceerd door middel van boekdruk, foto-offset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. Op alle aanbiedingen, offertes en overeenkomsten van Reed Business bv zijn van toepassing de voorwaarden welke zijn gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel te Amsterdam. ‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs/ Reed Business bv en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.

De redactie

4

Nieuws - zaken - mensen

5

13

18

25

In de praktijk

28

Jurisprudentie en wetgeving

31

Fiscaal

36

Het Verenigingsnieuws

41

Jager op zwart geld Column

Geruisloze inbreng tbs-pand: zinvol of niet? Fiscaal

Versoepeling gebruikelijkloonregeling hard nodig Fiscaal

Horizontaal toezicht

Richtlijnconformiteit herzieningsregels: zien en herzien

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 3

3

10-02-2010 14:47:52


DE

Redactie

Het Register: uw nieuwe lijfblad Voor u ligt het eerste nummer van Het Register, het vakblad van onze koepelorganisatie het Register Belastingadviseurs. Dit is een nuchtere constatering. Echter één die een grotere betekenis heeft in de wereld van de belastingadviseurs. Het College Belastingadviseurs (CB) en de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (NFB) brengen namelijk met deze gezamenlijke uitgave hun samenwerking tastbaar tot uitdrukking. Een bloeiende samenwerking, waarbij de voornaamste vraag is hoe deze zich het komende jaar verder ontwikkelt. Natuurlijk is hier veel aan vooraf gegaan. Zo zijn de bureaus van beide organisaties verder geïntegreerd en nieuwe opleidingsvormen opgezet. Op verschillende wijzen bent u hierover geïnformeerd. Mede dankzij de samenwerking in de koepelorganisatie Register Belastingadviseurs is de grootste organisatie van belastingadviseurs in Nederland tot stand gekomen. De komst van een gezamenlijk blad lijkt dan ook een logisch vervolg. Onvermijdelijk is dat met deze ontwikkelingen ook bekende en vertrouwde personen en dingen verdwijnen. Dat is af en toe best jammer, zeker als het om personen gaat. In dit nieuwe blad zetten we sommige tradities van Tribuut en het Vakblad voor de CB-adviseur voort. Daarnaast kiezen wij duidelijk voor een eigen identiteit. Dit heeft zijn uitwerking op de samenstelling van de redactieraad. De deelnemers zijn van beide ‘bloedgroepen’ afkomstig. Ook deskundigheid van buiten heeft in de raad zijn plaats gevonden. Zeker nu de integratie van beide organisaties in 2010 een vervolg krijgt, is Het Register als vakblad van groot belang voor de communicatie tussen bestuur en bureaus en u als lid van CB of NFB. Bovenal is Het Register een vakblad om u als lezer op de hoogte te houden van de actualiteiten binnen het vakgebied, waarin wij in het Verenigingsnieuws uiting geven aan de mening van het RB over ontwikkelingen op wetgevings- en ander gebied én waarin u belangrijke ontwikkelingen uit de praktijk kunt lezen. Dit laatste is zeker van belang nu de regelgeving voor het beroep tot maatregelen noopt in de kantoororganisatie van de beroepsgenoten. Naast vaknieuws en vaktechnische informatie is er plaats ingeruimd voor interviews. Met deze opzet hoopt de redactie dat u zich in Het Register herkent en het als uw vakblad gaat beschouwen. Ik hoop dat Het Register uitgroeit tot een toonaangevend vakblad dat een eigen, vaste plaats weet te verwerven onder de lezers van fiscale vakliteratuur. ■

Mr. Dick de Korte FB Hoofdredacteur Het Register

4

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 4

10-02-2010 14:47:59


HET

■ ■ ■

Nieuws - zaken - mensen

Knelpunten jaarrekening op fiscale grondslagen Ingevolge art. 2:396, zesde lid, BW mogen kleine rechtspersonen hun jaarrekening over boekjaren met ingang van 2007 opstellen op basis van fiscale waarderingsgrondslagen. Het NIVRA heeft in de praktijk knelpunten geconstateerd en deze per brief gezonden aan GBO. Overheid – sinds kort Logius genaamd (dienst digitale overheid van het ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties). De tien knelpunten betreffen de vertaling van fiscaalrechtelijke concepties naar de jaarrekening. Accountants vragen zich bijvoorbeeld af of een groep van ondernemingen die onderdeel uitmaakt van een fiscale eenheid een geconsolideerde jaarrekening moet opstellen of kan volstaan met alleen individuele jaarrekeningen. Aan Logius wordt gevraagd, in samenwerking met de Raad voor de Jaarverslaglegging, oplossingen voor deze knelpunten te publiceren. De brief van het NIVRA is gepubliceerd op de website van het ministerie van Financiën.

FEC constateert misbruik bij overboeking effectendepots Het Financieel Expertise Centrum (FEC) constateert fiscale fraude met overboeking van beleggingsdepots. Dit laat het FEC, een samenwerkingsverband tussen AFM, AIVD, Belastingdienst, DNB, FIOD-ECD, Openbaar Ministerie en Politie, weten in een bericht van 9 januari 2010. Depotoverboekingen worden volgens het FEC regelmatig gebruikt om privébeleggingsverliezen te presenteren als aftrekbare ondernemingsverliezen. Depot-overboekingen zijn niet zichtbaar op de aan het depot gekoppelde bankrekening, hetgeen fraude relatief gemakkelijk maakt.

■ NIVRA

Grote stroom inkeerders voor eind 2009

Dat dit soort fraude hard wordt aangepakt blijkt uit een uitspraak van Rechtbank Arnhem waarnaar het FEC in een bericht verwijst, waarin ook sprake was van overboeking van een effectendepot na een forse koersdaling van de beleggingen. Een dga werd daarbij veroordeeld tot een geldboete van € 50.000 wegens het doen van een onjuiste en onvolledige aangifte vennootschapsbelasting (2001). In deze zaak werd de fiscus voor een bedrag van bijna € 700.000 benadeeld. De raadsvrouwe van de dga, die overigens tegen het vonnis in beroep is gegaan, beriep zich tevergeefs op de wetenschap van de transactie bij de belastingadviseur (BDO) en zelfs een goedkeurende verklaring van de accountant (Ernst & Young). In een eerder geval, in hoger beroep berecht door Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, werd een belastingadviseur vervolgd wegens medepleging bij een soortgelijke constructie. In dat geval was echter sprake van actieve medewerking; er werd zelfs van uitgegaan dat de adviseur de ‘initiator’ was.

Volgens het ministerie van Financiën hebben zich in de laatste weken van vorig jaar massaal zwartspaarders gemeld. In de eerste weken van december gemiddeld vijftig per dag en in de laatste weken zelfs 160. In totaal hebben zich in 2009 ruim 5500 mensen gemeld met een totaal vermogen van 1,5 miljard euro. De meeste inkeerders waren afkomstig uit België, Zwitserland en Luxemburg. Een aantal rekeninghouders gaf bedragen van enkele tientallen miljoenen op. Daarnaast waren er bijna 150 mensen die elk voor € 1 miljoen inkeerden, aldus Financiën. Volgens de staatssecretaris, die in december zelf nog meewerkte bij de in augustus in het leven geroepen ‘inkeerlijn’, is er een rechtstreeks verband tussen de toename van het aantal inkeerders en de aanpassing van de inkeerregeling met ingang van 1 januari 2010. Met ingang van die datum geldt een boete van maximaal 300% voor het verzwijgen van box 3-inkomen in de aangifte en een boete van 15% voor inkeerders (was nihil).

■ Nieuwsbericht FEC, Rechtbank Arnhem 26 november 2009, LJN BK6899, Gerechtshof

■ Persbericht ministerie van Financiën

Harde aanpak

’s-Hertogenbosch 13 oktober 2009, BJ9997

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 5

5

10-02-2010 14:48:03


HET

Nieuws - zaken - mensen Toch geen discriminatie bij verlaging Vpb-tarief in 2002 Met ingang van het jaar 2002 is de vennootschapsbelasting verlaagd met 1% in de eerste schijf en 0,5% in de tweede schijf. Deze tariefsverlaging gold met ingang van boekjaren die aanvingen op of na 1 januari 2002. In een uitspraak uit 2006 heeft Rechtbank Haarlem geoordeeld dat vennootschappen met een gebroken boekjaar hierdoor gediscrimineerd werden. De rechtbank oordeelde dat voor het achterwege laten van toepassing naar tijdsgelang geen objectieve en redelijke rechtvaardiging bestond. Belanghebbende was een vennootschap met een boekjaar startend op 1 augustus. Zij profiteerde dus gedurende de eerste acht maanden van 2002 effectief niet van het verlaagde vpb-tarief. Tegen deze uitspraak van Rechtbank Haarlem, gebaseerd op artikel art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM, is de Belastingdienst in hoger beroep gegaan. Dat beroep is afgewezen, waarop de staatssecretaris van Financiën beroep in cassatie heeft aangetekend.

Rechtvaardiging De Hoge Raad heeft dit beroep gegrond geacht na een conclusie van A-G Wattel, die – naar eigen zeggen met een zekere tegenzin – eveneens tot gegrondverklaring van het beroep concludeerde. Volgens de Hoge Raad komt aan de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelings-vrijheid toe bij het beantwoorden van de vraag of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om gelijke gevallen in verschillende zin te regelen. Een overgangsregeling naar tijdsgelang zou afsluiting van de boekhouding per 31 december van het boekjaar vereisen en daarmee stuiten op aanzienlijke uitvoeringstechnische bezwaren. ■ Hoge Raad 18 december 2009, LJN BC5874

Studiecommissie Belastingstelsel publiceert input wetenschappers De studiecommissie Belastingstelsel heeft een aantal wetenschappelijke essays gepubliceerd die in haar opdracht zijn vervaardigd. De studiecommissie Belastingstelsel is ingesteld door de regering als uitvoering van het voornemen om te komen tot een aantal herzieningen op diverse terreinen. De commissie wordt voorgezeten door prof. dr. S. van Weeghel, hoogleraar internationaal belastingrecht aan de Universiteit van Amsterdam. De essays die thans zijn gepubliceerd kenmerken zich door hun hoge fiscaal-economische gehalte. Voor beoefenaren van de fiscale praktijk waarschijnlijk het meest in het oog springende essay komt van de Universiteit van Tilburg, prof. dr. A. Rijkers en prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken en is getiteld Fiscaliteit en vermogensvorming in een inkomensbelasting. Rijkers en Van Vijfeijken stellen een (synthetische) inkomensbelasting voor met een vlak tarief en een belastingvrije som voor het bestaansminimum. Voor inkomen uit vermogen geldt in beginsel een heffing op basis van vermogensaanwas om uitstel/afstel te voorkomen. De eigen woning wordt gedefiscaliseerd voor de inkomstenbelasting. Schenkingen en erfenissen worden belast met inkomensbelasting. De essays zijn gepubliceerd op de website van het ministerie van Financiën. ■ www.minfin.nl

BUA-regeling voor auto's is toelaatbaar maar aftrekuitsluiting voor relatiegeschenken niet De Hoge Raad en Hof Amsterdam hebben aan het Hof van Justitie vragen gesteld over de toelaatbaarheid van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting (BUA). A-G Mengozzi heeft de vragen in één conclusie behandeld. De zaak voor de Hoge Raad draait om een advocaat die zijn personal holding gebruikt om gratis in exclusieve auto's te rijden. De BTW-aftrek werd gecorrigeerd op grond van het BUA. Voor Hof Amsterdam ging het daarnaast om het aan personeel verstrekken van spijzen en dranken, relatiegeschenken, huisvesting en ‘ontspanning’. A-G Mengozzi concludeert dat alleen de aftrekuitsluitingen voor ontspanning en verstrekte relatiegeschenken niet conform het EU-recht zijn. Deze uitsluitingen geven namelijk alleen het doel aan en niet specifiek welke verstrekkingen hieronder vallen. De andere uitsluitingen (privégebruik auto, spijzen en dranken, en huisvesting) zijn weliswaar ruim geformuleerd maar het is voldoende duidelijk welke verstrekkingen hieronder vallen. Conclusie A-G Hof van Justitie van de EG - [28-01-2010] – nrs. C-538/08 en C-33/09 ■

6

Bron:www.fiscaaltotaal.nl

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 6

10-02-2010 14:48:05


■ ■ ■

Nieuwe ATV-Richtlijnen met ingang van 1 januari 2010 De Belastingdienst/FIOD-ECD heeft nieuwe Aanmeldings-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen voor fiscale delicten gepubliceerd. Deze richtlijnen worden door de Belastingdienst gehanteerd om fiscale delicten aan te melden voor strafrechtelijke vervolging. Dergelijke zaken worden dan dus niet met een bestuursrechtelijke boete afgedaan. Een van de wijzigingen betreft nieuwe drempelbedragen voor het aanmelden van fiscale delicten voor zowel particulieren als ondernemingen. Criterium hierbij is het ‘nadeel’ dat door het plegen van het delict is veroorzaakt, oftewel de te weinig geheven belasting of te veel betaalde toeslagen. Voor aanmelding bij het ‘tripartiete overleg’ (bestaande uit Openbaar Ministerie, de contactambtenaar formeel recht, de boete-fraudecoördinator/ contactambtenaar Douane en de FIOD-ECD) moet dat nadeel ten minste € 10.000 zijn voor particuliere belastingplichtigen en € 15.000 voor ondernemingen bedragen. Die bedragen lagen in de oude ATV-richtlijnen (2006) op respectievelijk € 6.000 en € 12.500. Het nadeel moet per ‘rechtsgebied’ worden overschreden, dat wil zeggen belastingen, toeslagen en douanerechten. Heeft bijvoorbeeld een particulier voor

€ 5000 belasting ontdoken en voor € 6000 te veel aan toeslagen ontvangen, dan wordt de zaak niet aangemeld voor strafrechtelijke vervolging.

Overige aspecten Het Openbaar Ministerie zal eerder tot strafrechtelijke vervolging overgaan indien naast het financiële nadeel aan een van een aantal ‘overige aspecten’ is voldaan. Voorbeelden daarvan zijn de betrokkenheid van een adviseur bij de gepleegde feiten of wanneer de verdachte zelf adviseur is. Volgens de richtlijnen uit 2006 kon een delict worden aangemeld als het nadeel ten minste € 25.000 betrof en sprake was van een van de ‘overige aspecten’. In de nieuwe richtlijnen kan in beginsel al strafrechtelijke vervolging plaatsvinden als het nadeel het drempelbedrag overschrijdt (dus respectievelijk € 10.000 en € 15.000), in combinatie met een van de ‘overige aspecten’. Op dit punt lijken de nieuwe richtlijnen dus wat strenger te zijn. ■ Aanmelding-, Transactie- en Vervolgingsrichtlijnen voor fiscale delicten, douane- en toeslagendelicten 2010, Besluit Belastingdienst FIOD-ECD, 11 december 2009 (www.minfin.nl of wetten.overheid.nl)

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 7

7

10-02-2010 14:48:06


Wwft

■ ■ ■ ■

De belastingadviseur als onbezoldigd opsporingsambtenaar? De Wwft zorgt voor onzekerheid bij belastingadviseurs. De reikwijdte van hun meldplicht is onduidelijk. De straffen die kunnen worden opgelegd als de wet verkeerd wordt uitgelegd, zijn ingrijpend. Het College van Beroep voor het bedrijfsleven heeft een uitspraak gedaan die enig licht schijnt op de verplichtingen onder Wet MOT. Over de strekking van deze uitspraak en de gevolgen onder de Wwft gaat deze bijdrage.

D Guido de Bont Prof. mr. G.J.M.E. de Bont is advocaat te Amsterdam bij De Bont advocaten en hoogleraar aan de Erasmus Universiteit Rotterdam en lid van de redactieraad van Het Register

8

e redactie van Het Register is voornemens bijzondere aandacht te schenken aan en ruimte te bieden voor ontwikkelingen die het beroep van belastingadviseur betreffen. In dat kader valt te denken aan de vierde tranche van de Algemene wet bestuursrecht, uitspraken van de tuchtrechter, maar ook aan de meldingsplicht die kan voortvloeien uit de Wet ter voorkoming van witwassen en de financiering van terrorisme (hierna: Wwft).

In het kader van deze intentie kan een nadere beschouwing van een recente uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven (hierna: CBb) niet achterwege blijven in dit ‘maiden’-nummer van dit vakblad. Een regulier lid van de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs of het College Belastingadviseurs zal wel eens aanlopen tegen een situatie waarin hij of zij zich afvraagt of er dient te worden gemeld. Concreet komt de vraag in inkeersituaties aan de orde, maar ook bij het opmaken van de jaarrekening of het doen van aangiften komen kwesties voorbij die de meldingsplichtdiscussies aanzwengelen. De wet- en regelgeving bevat slechts veel algemene vaagheden en diffuse richtsnoeren, terwijl een schending van die wet tucht-, civiel-, en strafrechtelijke consequenties kan hebben. En voor diegenen die niet onder een wettelijk tuchtrecht vallen, zoals de belastingadviseur, bestaat de mogelijkheid een boete of bestuurlijke dwangsom opgelegd te krijgen.1 Met loden schoenen een donker mijnenveld betreden, daar komt het zo’n beetje op neer. Ten slotte heeft de hele kwestie een hoog klikspaangehalte. Als er wordt gemeld, bestaat er een verbod

dit aan de desbetreffende ‘verraden’ cliënt te melden. De vertrouwensrelatie met de cliënt wordt geschonden, terwijl dat ook nog eens achter de rug om moet gebeuren. De huivering van de adviseur om te melden laat zich dus zeer goed verklaren en heeft niets te maken met de wens om een foute cliënt de hand boven het hoofd te houden. Deze bijdrage gaat over de onderliggende wetgeving en met name de interpretatie daarvan. Het CBb heeft helderheid verschaft omtrent de reikwijdte van de voorlopers van de huidige Wwft, te weten de Wet identificatie bij dienstverlening (hierna: de WID) en de Wet Melding ongebruikelijke transacties (hierna: Wet MOT). Deze jurisprudentie wordt eerst besproken. Vervolgens wordt aandacht besteed aan de Wwft. De richtsnoeren van het ministerie van Financiën worden daarbij aan de orde gesteld.

Dé uitspraak Alvorens de juridische fijnzinnigheden van de uitspraak van het CBb (d.d. 23 november 2009, LJN BK4209) aan de orde te stellen, dient de voorliggende casus nader te worden beschreven, omdat daarmee in volle omvang duidelijk wordt op welke wijze het Bureau Financieel Toezicht (hierna: BFT) met het toezicht op deze wetgeving omgaat. Een restaurantonderneming wordt door de Belastingdienst gecontroleerd over de jaren 1998 tot en met 2003. Uit het controlerapport blijkt dat de administratie wordt verworpen aangezien omzet onjuist c.q. onvolledig is verantwoord en voorts dat in de loonadministratie personeelsleden niet waren vermeld. De hoogte van de belastingschuld werd benaderd op basis van een theoreti-

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 8

10-02-2010 14:48:07


■ ■ ■ ■

sche omzetberekening die voor de administratie in de plaats is gekomen. De ondernemer neemt in 2005 een belastingadviseur (NOB-lid) in de arm om hem van raad en bijstand te voorzien in verband met de gevolgen van de controle. Er wordt onderhandeld en uiteindelijk sluiten partijen een vaststellingsovereenkomst. Eind goed, al goed. Toch niet, want het BFT neemt na een controle bij de belastingadviseur op naleving van de verplichtingen ingevolge de WID en Wet MOT het standpunt in dat er had moeten worden gemeld. De kern van het standpunt is dat er sprake was van belastingfraude – in het compromis zou een vergrijpboete zijn geaccepteerd – en dat de restaurateur zou beschikken over voordelen uit die fraude, waardoor sprake is van witwassen. Uit de uitspraak van met name de Rechtbank te Rotterdam van 18 maart 2008 kan worden afgeleid dat de belastingadviseur het nut van die melding niet (in)zag. De zaak was met de competente inspecteur afgewikkeld, de geschillen waren opgelost, waardoor de toegevoegde waarde van een melding bij het meldpunt ten minste als betrekkelijk kon worden aangemerkt. Het BFT ‘pakte’ echter door en legde aan de adviseur een last onder dwangsom op: indien hij na drie weken niet had gemeld, was hij een eenmalige dwangsom van 3.000 euro verschuldigd. Daartegen werden rechtsmiddelen aangewend. De Rechtbank te Rotterdam wees deze echter af. Uit deze casusbeschrijving kan niet anders dan worden afgeleid dat het een situatie betreft die vele adviseurs in hun praktijk meemaken. In zoverre is de meldingsplichtdiscussie geen ‘ver van het bedshow’. In hoger beroep vernietigde het CBb de beslissing van de Rechtbank. Het CBb beargumenteerde de beslissing als volgt: 5.5 Artikel 9, eerste lid, Wet MOT – welke wet per 1 augustus 2008 is vervangen door de Wwft – bepaalde ten tijde van belang dat eenieder die beroeps- of bedrijfsmatig een dienst verleent, een daarbij verrichte of voorgenomen ongebruikelijke transactie binnen veertien dagen nadat het ongebruikelijke karakter van de transactie bekend is geworden, aan het meldpunt meldt. Artikel 1, eerste lid, aanhef en onder c, Wet MOT bepaalde ten tijde van belang dat in deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder transactie een handeling of samenstel van handelingen van of ten behoeve van een cliënt in verband met het afnemen of het verlenen van één of meer diensten. 5.6 Naar het oordeel van het College biedt de tekst van artikel 9, eerste lid, Wet MOT geen steun voor de stelling van BFT dat de daarin bedoelde meldingsplicht ontstaat zodra degene die beroeps- of bedrijfsmatig een dienst verleent op enigerlei wijze van een verrichte of voorgenomen ongebruikelijke transactie op de hoogte raakt. Ook de wetsgeschiedenis biedt hiervoor geen aanknopingspunten. Deze bepaling legde ten tijde van belang juist uitdrukkelijk een verband (‘daarbij’) tussen de verrichte of voorgenomen ongebruikelijke transactie en de dienst die beroeps- of bedrijfsmatig wordt verleend. Dit verband blijkt eveneens uit de definitie van het begrip transactie in artikel 1, eerste lid, aanhef en onder c, Wet MOT (‘in verband met’). Met andere woorden, en in tegenstelling tot

hetgeen de rechtbank in navolging van BFT heeft geoordeeld, is voor het ontstaan van bedoelde meldingsplicht niet voldoende het enkele feit dat de dienstverlener een ongebruikelijke transactie onder ogen komt, maar ontstaat die verplichting pas wanneer de als ongebruikelijk aan te merken transactie verband houdt met de dienst die beroeps- of bedrijfsmatig wordt verleend.

Vertrouwensrelatie met cliënt wordt geschonden 5.7 Het College is van oordeel dat in het onderhavige geval de door appellant beroeps- of bedrijfsmatig aan zijn cliënt verleende dienst was gericht op het treffen van een regeling met de fiscus omtrent, in de visie van laatstgenoemde, in de jaren 1998 tot en met 2003 door de cliënt van appellant verzwegen omzet en de in verband daarmee niet afgedragen belastingen. Het College ziet geen grond voor het oordeel dat, zoals ter zitting van het College door BFT bepleit, als transactie met een ongebruikelijk karakter moet worden aangemerkt het feit dat de cliënt van appellant in het kader van de met de fiscus getroffen regeling heeft ingestemd met een correctie van de aanvankelijk door hem opgegeven omzet. De door de cliënt van appellant verrichte handeling of samenstel van handelingen die, gelet op het ongebruikelijke karakter daarvan, tot een melding zou kunnen leiden, was het buiten het zicht van de fiscus houden van gelden. Het is immers deze handeling die op grond van subjectieve indicatoren aanleiding geeft tot de veronderstelling dat sprake is van witwassen of financiering van terrorisme. Bedoelde ‘verdachte’ handeling of transactie is echter niet bij de door appellant in 2005 verleende dienst verricht, maar dateert van enkele jaren voordien. Van een verband als bedoeld in artikel 9, eerste lid, Wet MOT, in die zin dat de ongebruikelijke transactie bij de verleende dienst is verricht of is voorgenomen, is naar het oordeel van het College dan ook geen sprake. Met deze uitspraak geeft het CBb voor het eerst een duidelijke afbakening van de omvang en reikwijdte van de meldingsplicht. De op de adviseur rustende meldingsplicht gaat minder ver dan het ministerie van Financiën en de verschillende brancheverenigingen hadden verondersteld. Uit de verschillende richtsnoeren die werden gepubliceerd, kon worden afgeleid dat de belastingadviseur niet alleen bedacht diende te zijn op zijn/haar relatie met de cliënt. Uiteraard was wel relevant of de cliënt zijn adviseur contant wilde betalen, hogere uurtarieven wilde betalen dan gebruikelijk dan wel dat er werd betaald van bankrekeningen van onbekende bankrekeninghouders uit Alpenstaatjes. De richtsnoeren gaan echter verder. Kort en goed komen deze erop neer dat de accountant/administrateur/belastingadviseur ook bedacht dient te zijn op ongebruikelijke transacties die zijn cliënt met derden verricht. Met name deze aspecten van de meldingsplicht maakten dat de adviseur het idee kreeg onbezoldigd opsporingsambtenaar of in ieder geval controleur van de Belastingdienst te zijn geworden.

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 9

9

10-02-2010 14:48:08


Wwft

■ ■ ■ ■

Het CBb benadrukt dat het begrip ‘transactie’ betrekking heeft op de relatie belastingadviseur-cliënt en dus niet op de relaties cliënt-derden. Als de ontstaansgeschiedenis van de WID en Wet MOT wordt bekeken is dat ook volstrekt logisch. Deze wetten werden geschreven voor de bancaire wereld. Zij werden geconfronteerd met sporttassen vol met kleine coupures. Criminelen overhandigden deze aan de bankemployee teneinde deze gelden giraal te maken. Daarop was de wetgeving derhalve gericht. Toen nadien de wetten van toepassing werden verklaard op onder andere belastingadviseurs, is verzaakt het transactiebegrip uit te breiden. De bedoeling was dat de belastingadviseur ‘rariteiten’ bij zijn cliënten zou gaan melden, maar de wetgever heeft nagelaten wettelijk te verankeren dat dan ook relevant zijn de transacties die de cliënten met hun relaties verrichten. De uitspraak van het CBb laat overigens nog wel ruimte voor een meldingsplicht indien de belastingadviseur de eventuele ongebruikelijkheden in de relatie tussen cliënt en derden in het kader van zijn dienstverlening dient te verwerken. Gesteld kan worden dat dergelijke ongebruikelijkheden tussen de cliënt en derden de relatie tussen de adviseur en zijn cliënt ‘infiltreren’ en daarmee tot een ongebruikelijk transactie kunnen verworden. In zoverre dient de jurisprudentie zich nog uit te kristalliseren. Er zijn schrijvers die vinden dat de uitspraak van het CBb een stap terug is in het bestrijden van witwassen. Dat is echter maar de vraag. Uit de statistische gegevens blijkt dat het hele ‘meldingscircus’ niet tot veel strafzaken wegens witwassen heeft geleid. Voorts mag best wat meer begrip bestaan voor de positie van de belastingadviseur. Zijn relatie met de cliënt is immers gebaseerd op vertrouwen, verankerd in de algemene voorwaarden die met de cliënt zijn overeengekomen. Slechts bij een wettelijke meldingsplicht kan deze geheimhoudingsverplichting terzijde worden geschoven en mag het vertrouwen worden geschonden. In dat licht mag de belastingadviseur toch van de wetgever wel verwachten dat heldere wetgeving wordt gemaakt, op grond waarvan duidelijk is welke rechten en plichten bestaan? Het legaliteitsbeginsel waar ook een belastingadviseur recht op heeft, is van ten minste even veel belang in de rechtstaat als de ‘crime fighting’ tegen witwassen. In dat kader mag niet onvermeld blijven dat het niet de belastingadviseurs zijn die de witwassers zijn, maar dat de adviseur eigenlijk wordt gebruikt om de daadwerkelijke crimineel te achterhalen. Als professionals met een dergelijke rol en last worden opgezadeld, mag worden verwacht dat hen in dat kader fatsoenlijke wetgeving wordt geboden.

Gevolgen voor meldingpicht De CBb-uitspraak stelt grenzen aan de meldingsplicht van de adviseur. Deze uitspraak werd echter gedaan onder vigeur van de oude Wet MOT. In hoeverre geldt deze CBb-uitspraak ook onder de huidige Wwft en in hoeverre heeft dat gevolgen voor de huidige meldingsplicht van de belastingadviseur? De meningen hierover zijn verdeeld. Pheijffer2 meent dat de Wwft een verruiming van de mel-

10

dingsplicht inhoudt ten opzichte van de Wet MOT. Daarbij wijst hij op artikel 16 Wwft en constateert dat deze op een cruciaal punt afwijkt van artikel 9 lid 1, Wet MOT dat als volgt luidde: ‘Eenieder die beroeps- of bedrijfsmatig een dienst verleent, meldt een daarbij verrichte of voorgenomen ongebruikelijke transactie binnen veertien dagen nadat het ongebruikelijke karakter van de transactie bekend is geworden, aan het meldpunt.’ Terecht stelt Pheijffer vast dat het CBb bijzonder veel waarde hecht aan het woord ‘daarbij’ aangezien daardoor een duidelijk verband ontstaat met de relatie tussen adviseur en cliënt. Het woord ‘daarbij’ kan niet worden teruggevonden in artikel 16 Wwft. Doordat de ‘daarbij’-bepaling niet in de wet is opgenomen, meent Pheijffer dat ‘de pijn van de CBb-uitspraak’ wordt weggenomen. De vraag is nu of dit werkelijk zo is en of de wetgever deze verruiming wel heeft beoogd. Pheijffer meent dat het vervallen van de ‘daarbij’-bepaling in samenhang met de subjectieve beoordeling door de dienstverlener een uitbreiding van de meldingsplicht inhoudt en dat door de nieuwe wet tevens een ‘passieve meldingsplicht’ in het leven wordt geroepen. Deze redenering kon al worden ontdekt in de richtsnoeren van de FB en CB.3 In paragraaf 4.6 wordt over het vervallen van de ‘daarbij’-bepaling het volgende opgemerkt: ‘Onder de Wet MOT bestond een relatie tussen de ongebruikelijk transactie en de door de instelling verleende dienst (“daarbij” verrichte transactie – artikel 9 lid 1 Wet MOT). Deze tekst is in de Wwft aangepast. Niet langer de dienst staat centraal, maar de dienstverlener die beroeps- of bedrijfsmatig handelt. Ook als de dienst niet specifiek gericht is op de ongebruikelijke transactie zal de instelling een geconstateerde ongebruikelijke transactie moeten melden. (..) Behalve van voornoemde “actieve betrokkenheid” van de dienstverlener kan ook sprake zijn van een “passieve betrokkenheid”.’ Toch blijft het onzeker, zoals ook Pheijffer opmerkt, of deze redenering hout snijdt. Allereerst dient te worden gememoreerd dat het CBb zijn uitspraak niet slechts baseerde op de ‘daarbij-bepaling in artikel 9 Wet MOT, maar ook op het transactiebegrip in die wet. Van belang is in dit kader vast te stellen dat het transactiebegrip in artikel 1 onder m Wwft identiek is aan de begripsomschrijving in de Wet MOT. In zoverre blijft die ‘pijler’ onder de uitspraak in stand. De essentie van het gehandhaafde transactiebegrip is dat daarin een verband wordt gelegd tussen de afgenomen diensten (van de belastingadviseur) enerzijds en de handeling van (of ten behoeve van) de cliënt. In het kader van de beantwoording van de vraag of het schrappen van artikel 9 Wet MOT met daarin de cruciale ‘daarbij’-bepaling consequenties heeft voor de geldigheid van de CBb-uitspraak onder huidig recht, is van belang de wijzigingen van de Wwft nader te bezien. In de Wet MOT stond het ‘dienst’-begrip centraal. Belastingadviseurs en accountants vielen slechts onder de Wet MOT als zij spe-

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 10

10-02-2010 14:48:08


■ ■ ■ ■

cifiek omschreven diensten verrichtten. In de Wwft is dat op een andere wijze vormgegeven, door deze problematiek in de definitie van de ‘instelling’ in artikel 1, letter a, onder 11 Wwft te verwoorden. Een fundamentele wijziging is echter niet beoogd. In de memorie van toelichting wordt benadrukt dat accountants en vergelijkbare beroepsbeoefenaren slechts een meldingsplicht kennen ‘wanneer zij handelingen verrichten “in het kader van de uitoefening van beroepsactiviteiten”.’4 Ook hier is een verband te onderkennen tussen de werkzaamheden die voor de cliënt worden verricht en de meldingsplicht. Een bijkomend argument voor de stelling dat er geen verschil is ter zake van de meldingsplicht in de Wet MOT ten opzichte van de Wwft, kan worden gevonden in de algemene maatregel van bestuur bij de Wwft.5 Daarin kan het volgende worden gelezen: ‘Voor alle indicatoren geldt dat melding verplicht is van transacties of voorgenomen transacties indien de transactie is verricht of voorgenomen bij het verlenen van een dienst in de zin van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme.’ Mocht er dan in het kader van de discussie veel waarde worden gehecht aan het feit dat in de Wet MOT de ‘dienst’ zo belangrijk is, dan kan de herleving van dit begrip in dit Besluit worden waargenomen. Ook in zoverre wederom een teken dat alles ter zake van de meldingsplicht bij het oude is gebleven. Nergens blijkt dat de wetgever met de wet Wwft heeft bedoeld een breuk te forceren met de meldingsplicht zoals deze gold onder de Wet MOT. Indien de uitspraak van het CBb, met name als gevolg van het in het Wwft gehandhaafde transactiebegrip, ook thans nog geldend recht is, heeft dat gevolgen voor de eerder aangehaalde richtsnoeren van de beroepsorganisaties. Daarin wordt immers in bijlage 2 gerefereerd aan ‘Guidelines voor detecteren ongebruikelijke transacties’ die afkomstig zijn uit de brochure van het ministerie van Financiën (maart 2003) met de titel ‘Identificatie- en meldplicht voor beroepsbeoefenaren’. Ook onder het CBb-gesternte behouden de indicatoren die onder A (Transacties met betrekking tot landen en gebieden), B (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot de cliënten diens legitimatie) en C (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot de relatie tussen beroepsbeoefenaar en cliënt) zijn beschreven hun gelding. Deze indicatoren en de aldaar genoemde voorbeelden raken de relatie tussen de belastingadviseur en zijn cliënt. Gebeuren er ongebruikelijke zaken in die relatie, dan zal de belastingadviseur zich terdege moeten afvragen of er gemeld dient te worden. De indicatoren onder D (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot de dienstverlening of opdracht na aangaan van de betrekking), E (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot het financiële verkeer), F (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot juridische enititeiten en structuren), G (Ongebruikelijke transacties met betrekking tot onroerende zaken en overige registergoederen) en de specifieke guidelines voor de belastingadviseurs onder

J hebben echter nagenoeg allemaal betrekking op transacties die de cliënt met derden verricht en die dus niet plaatsvinden in de relatie tussen belastingadviseur en cliënt. Ingeval de uitspraak van het CBb ‘overeind blijft’ onder de Wwft, en daarvoor bestaan overtuigende argumenten, worden deze indicatoren zeer betrekkelijk bij de afweging of er moet worden gemeld.

Conclusies Het CBb heeft een moedige uitspraak gedaan. Moedig omdat de restrictieve uitleg van crime fighting-wetgeving in het huidige tijdsgewricht van lef getuigt. Uiteraard dient de wet MOT en de huidige Wwft het belang van rechtshandhaving en verdienen deze rechtsregels navolging. Nu daarmee de positie van de belastingadviseur aanzienlijk wordt bemoeilijkt, mag deze van de wetgever klare wijn verwachten. Het CBb heeft in de uitspraak van 23 november 2009 de grenzen van de meldingsplicht duidelijk aangegeven. Beargumenteerd kan worden dat deze grenzen ook onder het Wwft hun gelding hebben behouden. De richtsnoeren van de beroepsorganisaties met de daarin genoemde indicatoren lijken daarmee niet verenigbaar. Bij de oproep van Pheijffer aan de beroepsorganisaties om aan te geven in hoeverre de uitspraak van het CBb hun zienswijze zoals verwoord in de Richtsnoeren heeft gewijzigd, sluit ik me graag aan. Desgevraagd heeft de minister van Financiën in zijn brief van 22 januari 2010 (kenmerk FM 2010/0137M) aan het Bureau Financieel Toezicht kenbaar gemaakt dat de uitspraak van het CBb geen gelding heeft voor de uitleg van het Wwft zodat de passieve meldplicht zou blijven gelden. Het is echter de rechter die daarover het laatste woord heeft. ■ Noten 1

Uiteraard geldt voor een lid van het CB of de NFB dat privaatrechtelijk tuchtrecht van toepassing is. Een schending van de Wwft zou in dat verband ook nog tot een maatregel kunnen leiden.

2

M. Pheijffer , Uitspraak witwassen: stap terug (d.d. 1 december 2009) en Uitspraak witwassen: stap terug (2) (d.d. 14 december 2009), Weblog, www.accountant.nl.

3

Richtsnoeren voor de interpretatie van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft) voor belastingadviseurs en accountants, geaccepteerd door NIVRA, NOvAA, CB, NOB en FB.

4 Tweede Kamer, vergaderjaar 2007-2008, 31.238, nr. 3, p. 11. 5

Besluit van 15 juli 2008, houdende bepalingen met betrekking tot de reikwijdte van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme, het vaststellen van indicatoren en het overdragen van bevoegdheden in het kader van de Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Uitvoeringsbesluit Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme).

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 11

11

10-02-2010 14:48:08


COL UMN

Jager op zwart geld De staatssecretaris van Financiën liet zijn ministerie eind 2009 trots bekendmaken dat dankzij hem ‘de erfbelasting fors omlaag zou gaan’. Over de juistheid van die samenvatting van de recente wetswijzing zou ik nog het nodige kunnen opmerken, maar laat ik dat maar niet doen. De Jager heeft de eerste grote herziening van de Successiewet na 150 jaar in het Staatsblad gekregen en dat is een felicitatie waard. Maar populair bij het grote publiek zal hij er niet door worden. Uit onderzoek blijkt namelijk dat de erfbelasting de meest gehate belasting is. Mijn persoonlijke ervaring is trouwens niet anders en de argumentatie van de haters ligt altijd in de volgende sfeer: ‘Heb je je hele leven keurig belasting betaald, moeten je kinderen over het beetje geld dat je over hebt gehouden, nóg eens belasting betalen.’ Aan zo’n maatschappelijk omstreden belasting kan je sleutelen wat je wilt, maar daar word je nooit geliefd mee. Gelukkig (voor hem) heeft de staatssecretaris zich afgelopen jaar ook op een andere manier geprofileerd, en wel als de onverschrokken jager op zwart geld. Ik heb met groeiende bewondering gevolgd hoe de excellentie slim heeft ingespeeld op gunstige internationale ontwikkelingen. Wie had vijf jaar geleden durven voorspellen dat Zwitserland zelfs maar zou willen dénken over uitwisseling van informatie over banktegoeden? Zwitserland, het land waar naar verluidt ‘Bankgeheimnis’ het eerste woord is dat de kleuters in de Kindergarten geleerd krijgen! En voor zover de overheden nog niet bereid waren om informatie te verstrekken, waren het wel gefrustreerde en/of geldbeluste oud-bankmedewerkers die het vuile werk deden. Met zoveel publicitaire wind mee lukte het De Jager om het iedere zwartspaarder dun door de broek te laten lopen. Van een leuk appeltje voor de dorst werd de verzwegen buitenlandse bankrekening ineens een molensteen om de nek. Aldus bezien, valt me het aantal inkeerders van 5500 in heel 2009 eigenlijk nog tegen. Over de instrumenten die De Jager inzet in zijn strijd is vanuit de fiscaliteit veel kritiek geuit. Ik heb daar dubbele gevoelens over. Zo vind ook ik dat de argumenten om de boete voor box 3 te verdrievoudigen – theoretisch gezien – nergens op slaan. En het kopen van gestolen informatie van een tipgever lijkt inderdaad verdraaid veel op heling. Maar aan de andere kant… soms moet je onconventionele middelen inzetten om een hardnekkig maatschappelijk probleem aan te pakken. Cruciaal vind ik dan wel dat die middelen worden beperkt tot het opsporen van verzwegen buitenlands vermogen en niet voor andere doeleinden zullen worden ingezet. Een regeling zoals in de VS, waarbij over de volle breedte tipgevers worden beloond met een percentage van de dankzij hen nagevorderde belasting, moeten we naar mijn overtuiging niet willen. Dat leidt tot een verklikkerssamenleving waar we niet gelukkiger van worden. Ik zou het verstandig vinden als de staatssecretaris expliciet uitspreekt dat hij dat ook niet wil. Tegen het inzetten van speurhonden om de smokkel van contant geld op te sporen heb ik overigens minder problemen. Want zeg nou zelf, wat is er nou logischer dan dat De Jager zijn hond het wild laat opjagen? ■

Wil Vennix Mr. W.J.M. Vennix FB is vennoot bij De Beer Accountants & Belastingadviseurs te Tilburg, bestuurslid van de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs en het Register Belastingadviseurs alsmede lid van de redactieraad van Het Register.

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 13

13

10-02-2010 14:48:19


HET

Interview

Succesvolle

samenwerking gaat verder Het College Belastingadviseurs (CB) en de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (NFB) zijn in 2008 een samenwerkingsverband aangegaan. Als de leden van beide verenigingen instemmen, gaan per 1 januari 2011 beide beroepsverenigingen op in de vereniging Register Belastingadviseurs (RB). Tijd voor een gesprek met de beide voorzitters van de verenigingen over de status quo van dit proces, Ron van Brugge AA CB en mr. Sylvester Schenk FB CB. Door Astrid Klein Sprokkelhorst

H

et samengaan van beide verenigingen is rationeel bezien een logische stap. Waarom is niet meteen besloten tot een fusie? Schenk: ‘Die stap hadden we één of twee jaar geleden ook al kunnen maken. Maar voor een groot aantal leden van beide verenigingen zou dat een stap te ver zijn geweest. Men kende elkaar niet. Het waren twee totaal verschillende werelden, ondanks het feit dat de leden van beide verenigingen in de fiscaliteit werkzaam waren en hun klanten uit dezelfde doelgroep haalden, namelijk het mkb en de vermogende particulier. Er waren dus veel overeenkomsten, maar wat de ander deed, hoe de opleiding van de ander moest worden ingeschat, dat was niet duidelijk. De opleidingen waren ook verschillend.’ Van Brugge: ‘Men richtte zich als CB-lid in het algemeen wat meer op de praktijk, en men sluit zich aan bij de vereniging waar men zich het beste thuis voelt. Daar houdt men het meestal bij. Het CB heeft in de afgelopen jaren overigens een inhaalslag gemaakt qua opleidingsniveau, en dus ook qua kwaliteit van de aangesloten adviseurs. Inmiddels zijn de opleidingen dusdanig geïntegreerd, dat ze op elkaar aansluiten. Dat gaat ook goed, want beide verenigingen hebben dezelfde doelgroep. Die integratie bevordert uiteindelijk het samengaan van beide verenigingen.’

Het voordeel van de grootste Bij het samengaan van beide verenigingen wordt de vereniging Register Belastingadviseurs met ruim zevendui-

14

zend leden de grootste beroepsvereniging van belastingadviseurs. Dat biedt ongetwijfeld voordelen. Schenk: ‘Die voordelen laten zich voelen op vier terreinen: belangenbehartiging, kwaliteitsbevordering, opleidingen en vaktechnische ondersteuning. Dat laatste wordt gerealiseerd door middel van een intern Bureau Vaktechniek. In het kader van de samenwerking waartoe eerder werd besloten, is een aantal taken van beide verenigingen onder één dak gebracht. Het is logisch dat zo’n proces van samenwerking uiteindelijk in een fusie resulteert.’ Van Brugge: ‘We zullen de ontwikkelingen wel heel goed en duidelijk aan de leden kenbaar moeten maken, daarom organiseren we nu ook een aantal bijeenkomsten om met de leden van gedachten te wisselen. De ervaring heeft geleerd dat, als het te snel gaat, de kans bestaat dat er weerstand onder de leden ontstaat. We hebben gezien dat het bij andere verenigingen om die reden fout is gegaan. Kijk naar de mislukte fusiepoging tussen de NOvAA en het NIVRA in het verleden. Daarom zou je de samenwerking kunnen zien als een ‘verlovingsperiode’. Die is er om elkaar te leren kennen, en om te zien of je samen onder één dak wilt zijn. Overigens is die laatste vraag al grotendeels positief beantwoord.’ Schenk: ‘Het is niet verstandig om als bestuur voor de muziek uit te lopen. Maar nu, na anderhalf jaar op bestuurlijk niveau met elkaar te hebben gepraat en dingen te hebben geregeld, willen de leden de fusie zélf. Het is prettig dat daarvoor onder de leden steeds meer stemmen opgaan. We zijn op de goede weg.’

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 14

10-02-2010 14:48:24


Foto: Fotobureau Kastermans

■ ■ ■ ■

Schenk: ‘In de kern is weerbaarheid het ultieme doel van onze samenwerking’

Belangenbehartiging Schenk: ‘Door het samengaan van beide verenigingen ontstaat een betere belangenbehartiging voor de leden. Als je alleen al puur fiscaalinhoudelijk kijkt naar wat er op adviseurs afkomt, is dat ook nodig. De belangrijkste wijzigingen wat betreft de beroepsuitoefening van dit moment zijn de Vierde tranche Algemene wet bestuursrecht, toegenomen formeel rechtelijke verplichtingen en natuurlijk het horizontaal toezicht. Een belangrijk moment van invloed is daarnaast het Beconoverleg. Als je daar zit namens ruim zevenduizend leden, dan wordt er beter naar je geluisterd; dat komt de leden ten goede. Er is ook een RB Commissie wetsvoorstellen, die bemenst wordt door leden en waarvan het secretariaat wordt gevoerd door het bureau. We beperken ons tot die wetsvoorstellen die voor onze leden en hun klanten relevant zijn. Dus wel de renteaftrekbeperkingen, wel de Schenk- en erfbelasting, maar niet het nieuwe verdrag met Saint Kitts.’ Binnen de NFB konden we het ons financieel niet permitteren om een Bureau Vaktechniek neer te zetten. Er was ook geen eenduidige behoefte aan. De kleinere leden wilden wel, de groteren hadden alles in eigen huis en hoefden daarom niet. Door het samengaan van het CB met de NFB kan het nu wél. Er is nu dus voor alle leden een Bureau Vaktechniek. Naast hun dagelijkse werkzaamheden (denk aan het beantwoorden van individuele vragen) kunnen we met de inbreng van leden anticiperen op de gevolgen van wetsvoorstellen die in de maak zijn

en daarop commentaar leveren. In de fiscaliteit verandert regelgeving razend snel. Fiscale wetgeving heeft ongeveer de houdbaarheid van een pak melk, is wel eens gezegd (quote prof. Gerry Dietvorst). Het is zaak daarop adequaat te kunnen inspelen en de leden daarover te informeren.’ Van Brugge: ‘Anderzijds zie je dat andere

Er is nu voor alle leden een Bureau Vaktechniek regelgeving, zoals de Successiewet 1956 ver over de houdbaarheidsdatum heen was toen de wijzigingen per 1 januari 2010 werden ingevoerd. Het was de hoogste tijd. Dat zijn factoren waar adviseurs mee te maken hebben. Ik ben nog opgegroeid met de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Tijdens de opleiding breng je de Wet inkomstenbelasting 2001 en de eerste grote aanpassingen daarvan in 2005 aan je studenten over, maar heel veel in die wetgeving grijpt terug naar het verleden. Het is voor onze studenten prettig als je die verbanden kunt aangeven. In elk geval is het vaktechnisch gesproken voor de leden ook prettig dat de vakbladen van CB en NFB zijn samengevoegd tot het nieuwe blad, Het Register. Hiermee brengen we de leden dichter bij elkaar.’ Schenk: ‘Het is zaak om als beroepsvereniging je gewicht in de schaal te leggen als het gaat om wetgeving. Neem de regeling van de renteaftrek in de vennootschapsbelas-

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 15

15

10-02-2010 14:48:25


Interview

■ ■ ■ ■

Toch vind ik horizontaal toezicht een goede ontwikkeling. Het ligt voor de hand om een convenant met de Belastingdienst te sluiten. Maar de organisatiestructuur van de NFB en het CB ligt anders. CB- en NFB-leden zijn op persoonlijke titel lid; het gaat hier dus niet om kantoren maar om individueel lidmaatschap. Het lijkt me lastig om met alle kleinere kantoren tot een convenant over aanvaardbare aangiftes te komen. Als beroepsorganisatie kun je je wel inzetten voor het afsluiten van een raamovereenkomst met de Belastingdienst voor deze kleinere kantoren. Dat is een mogelijkheid die wij zeker overwegen. We willen graag alle opties open houden voor onze leden.’

Horizontaal toezicht

BFT-audits

‘Anderzijds moet je als organisatie oppassen dat je geen verlengstuk van de overheid wordt’, overpeinst Van Brugge. ‘Dat wordt nu wel eens gezegd van adviseurs die bij horizontaal toezicht zijn betrokken. Het beroep van belastingadviseur is niet wettelijk geregeld. Het lidmaatschap van een beroepsorganisatie als het CB of de NFB is niet verplicht, maar als je kiest voor een beroepsvereniging conformeer je je aan die regels, en dan wil je niet van overheidswege ook nog eens regels opgelegd krijgen. We zullen wel moeten meebuigen met het overheidsbeleid, maar we willen als zelfstandige beroepsvereniging overeind blijven.

‘Het samengaan van de beide beroepsverenigingen betekent ook dat BFT-audits gezamenlijk kunnen worden uitgevoerd’, aldus Van Brugge: Het Bureau Financieel Toezicht (BFT) voert audits uit bij belastingadvieskantoren om te controleren of er wordt voldaan aan de richtlijnen van de Wwft. Het CB heeft een en ander geclusterd. We hebben in goed overleg met BFT een draaiboek gemaakt en een convenant met hen gesloten. Daarin is vastgelegd dat wij onze leden zelf controleren. Daarvoor heeft een aantal medewerkers en leden die voor ons de controles uitvoeren een opleiding bij het BFT gevolgd. Als het CB die audits uitvoert, doet het BFT dat nog niet eens over. Uit deze werkwijze is een handboek voortgevloeid, dat samen met een DVD onder de zelfstandig gevestigde CB-leden én NFB-leden is verspreid.

Foto: Fotobureau Kastermans

ting. Dat is een antimisbruikbepaling die is geschreven voor partijen als Shell, Akzo en Philips. Door de regeling in de wet op de vennootschapsbelasting te plaatsen wordt hij ineens ook van toepassing op die willekeurige horecaondernemer die toevallig twee bv’tjes heeft. Die heeft behoorlijk last van die regeling, terwijl die helemaal niet voor hem was bedoeld. Het misbruik dat deze regelgeving beoogt te bestrijden, komt in onze doelgroep niet voor. Met een grotere beroepsorganisatie kan met meer nadruk worden aangekaart dat de regeling moet worden gedifferentieerd vanwege het ongewenste neveneffect.’

16

Ron van Brugge is 53 jaar. Hij is belastingadviseur en accountant. Sinds zijn studie aan de HEAOBE te Amsterdam en de HEAO-AA te Zwolle is hij werkzaam in een eigen accountantspraktijk die door zijn vader in 1957 is opgericht. Sinds juni 2009 is hij voorzitter van het CB, daarvoor was hij secretaris c.q. penningmeester bij het CB. Sinds de oprichting van het RB is hij vice-voorzitter binnen het RB-bestuur.

Kwaliteitsbevordering Van Brugge: ‘Een grote beroepsorganisatie als RB heeft er belang bij de kwaliteit van de dienstverlening naar haar leden hoog te houden. Een middel dat kwaliteit bevordert is permanente educatie, PE. Je moet als adviseur je punten halen om aan te tonen dat je serieus met je vak bezig bent.’ Schenk: ‘Het aantal punten dat moet worden behaald, loopt niet erg uiteen. Wel bestaat een afwijkende waardering van de uren die aan PE worden gespendeerd. Per saldo loopt het echter vrijwel gelijk. Het CB hanteert een tweejaarsperiode en de NFB een jaarperiode. Van Brugge: ‘Als de CB-leden gecertificeerd willen blijven, moeten ze tachtig punten in twee jaar halen. Bij de NFB is dat veertig punten per jaar. Het CB heeft een tamelijk groot Bureau Opleidingen dat onder meer PE-cursussen verzorgt. De NFB besteedt meer uit aan externen, en verder wordt gebruik gemaakt van ‘kringen’. Schenk: ‘Een prettige ontwikkeling is dat een toenemend aantal NFB-leden gebruik maakt van PE-cursussen die worden verzorgd door het CB. Je kunt voor betrekkelijk weinig geld over uiteenlopende onderwerpen worden bijgepraat. Het ligt voor de hand dat de regelingen in elkaar worden geschoven.’ Van Brugge: ‘Het lidmaatschap kost nog geen € 600 per jaar, en daarvoor kun je voor een deel gratis onderwijs volgen. Qua prijzen zitten we redelijk laag. Het zijn goede cursussen, gegeven door vakbekwame docenten en voor een laag bedrag.’

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 16

10-02-2010 14:48:27


■ ■ ■ ■

Van Brugge: ‘Onderwijs is een belangrijke factor als het om kwaliteitsbevordering gaat, maar het is ook een bindende factor. Vrijwel altijd blijven mensen die de opleiding hebben gevolgd ook lid.’ Schenk: ‘De opleiding tot belastingadviseur van de NFB heeft een ontwikkeling doorgemaakt van praktijkgericht naar meer wetenschappelijk, min of meer richting universitair niveau. Het CB heeft voor een andere oplossing gekozen, die meer aansluit op de praktijk. Het is niet gemakkelijk om een fiscale bachelor/masteropleiding op te zetten. De NFB biedt een geaccrediteerde opleiding tot belastingadviseur. Als gevolg van het beoogde samengaan van CB en NFB hebben de beide organisaties elk een basisopleiding, die na afronding toegang geeft tot de opleiding master belastingadviseur van de Federatie Belastingacademie en/of de (wetenschappelijke) masteropleiding Fiscaal Recht aan de Rijksuniversiteit Groningen (RUG). Daar hebben we een goede aansluiting gevonden op ons curriculum. Er vindt instroom plaats op verschillende niveaus. Je kunt de tweetrapsraket doen, eerst de opleiding tot belastingconsulent, dan die van belastingadviseur. Sommigen houden na de eerste trap op, anderen gaan door met de tweede trap. Dan ligt het doctoraal binnen handbereik,’ aldus Schenk.

Tuchtrechtspraak Schenk: ‘Ook de tuchtrechtspraak is een manier om de kwaliteit op peil te houden. Het is op de keper beschouwd misschien wonderlijk dat mensen zich daaraan vrijwillig onderwerpen. Maar je kunt wellicht beter door je gelijken worden berecht, dan door een onafhankelijke instantie. Het tuchtrecht wordt steeds vaker gebruikt als opstap voor een civiele schadeclaim. Dan fungeert de uitspraak van de tuchtrechter als een breekijzer. Dat is geen gunstige ontwikkeling. In dat kader is het wel eens zuur voor de leden om te zien dat er bedrijfjes zijn die nergens bij aangesloten zijn en zich straffeloos bepaalde dingen kunnen permitteren. Het tuchtrecht van beide organisaties wijkt in grote lijnen niet af.’ Van Brugge: ‘Tuchtrechtklachten kunnen gaan over aangiftes die onvolledig of onjuist zijn gedaan waardoor de cliënt schade lijdt. Het tuchtrecht schept duidelijkheid in conflictsituaties. De klacht gaat na indiening naar het secretariaat. Op verzoek van het secretariaat geeft de betrokken adviseur een reactie op de klacht. Er worden nadere stukken gewisseld, dan vindt er een zitting plaats en volgt er een uitspraak. In het kader van de samenwerking verwachten we de administratieve verwerking van een klacht in eerste aanleg op het bureau te doen. De daarop volgende procedure is uiteraard geen zaak van de vereniging, daar past onafhankelijkheid. Om elke schijn te voorkomen besteden we de administratieve verwerking van het hoger beroep uit. Geroyeerde leden hebben een recht van beroep op de algemene ledenvergadering, maar dat is nog nooit voorgekomen. Als er leden zijn die activiteiten ontplooien die leiden tot belangenverstrengeling, krijgen zij

Foto: Fotobureau Kastermans

Opleidingen

Sylvester Schenk (47) is fiscalist. Na afronding van zijn studies Nederlands recht (KU Nijmegen) en fiscaal recht (KU Brabant) werkt hij sinds 1987 in de fiscale praktijk. Daarnaast was hij geruime tijd verbonden aan de KU Nijmegen. Hij is sinds 2006 voorzitter van de NFB en sinds 2008 voorzitter van het RB. Sylvester is tevens lid van de redactie van Het Register.

een brief van het bestuur. De beroepsregels verzetten zich bijvoorbeeld tegen de combinatie makelaar/belastingadviseur.’

Toekomstperspectief Schenk geeft een korte schets van de verwachtingen voor de toekomst: ‘Wij willen een toonaangevende vereniging van belastingadviseurs zijn, die opkomt voor de belangen van de leden en voor hun klanten. Weliswaar doet een aantal van hun klanten steeds meer zaken in het buitenland, en natuurlijk zijn er vermogende particulieren die in Spanje willen gaan wonen, maar onze leden hebben voornamelijk een nationale praktijk gericht op klanten in het mkb en vermogende particulieren. De toegevoegde waarde van het samengaan van beide organisaties zijn de uitgebreide opleidingsmogelijkheden, een nog betere belangenbehartiging en meer gewicht in de schaal in het Beconoverleg. De juridisering en fiscalisering van de samenleving vergen een sterke organisatie die tegenwicht kan bieden. Ondanks de roep om vereenvoudigde fiscale regelgeving en administratieve lastenverlichting lijkt de politiek er immers van uit te gaan dat er geen probleem is dat niet met fiscale regelgeving kan worden opgelost. Als grootste beroepsorganisatie kunnen wij met meer succes streven naar hanteerbare regelgeving en daadwerkelijke administratieve lastenverlichting. Het samengaan van de beide organisaties maakt ons weerbaarder voor de toekomst.’ ■

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 17

17

10-02-2010 14:48:31


Tbs-pand

■ ■ ■ ■ ■ ■

Geruisloze inbreng tbs-pand:

zinvol of niet? De wetgever heeft eenmalig de mogelijkheid geopend om in het kalenderjaar 2010 een terbeschikkingstellingpand (tbs-pand) met de daarmee samenhangende schulden belastingvrij over te hevelen naar het ondernemingsvermogen van de eigen bv. Belastingvrij in de betekenis dat onder omstandigheden geen inkomstenbelasting bij de aandeelhouder en geen overdrachtsbelasting van de eigen bv wordt geheven.1 Maar de vraag is of het wel zinvol is om die onroerende zaak aan de eigen vennootschap over te dragen.

E Eric van Uunen Mr. E.A. van Uunen FB is partner bij Marree & Van Uunen belastingadviseurs te Oisterwijk

18

r dient aan een aantal voorwaarden te worden voldaan wil men een onroerende zaak voor de inkomstenbelasting geruisloos in de vennootschap inbrengen. ■ Het moet gaan om een onroerende zaak die op grond van artikel 3.92, eerste lid, Wet IB 2001 behoort tot een werkzaamheid en deze werkzaamheid wordt gestaakt door inbreng van de onroerende zaak. ■ De onroerende zaak dient samen met de daarmee samenhangende schulden in een nv of in een bv te worden ingebracht. Inbreng wil zeggen dat de onroerende zaak aan de kapitaalvennootschap wordt overgedragen tegen uitreiking van aandelen. De vennootschap mag de aandeelhouder voor maximaal 2.500 euro crediteren (afrondingscreditering). Als de aandeelhouder zowel vóór als na de inbreng enig aandeelhouder van de vennootschap is, dan kan hij de onroerende zaak op verzoek ook overdragen door middel van een informele kapitaalstorting. Dat wil zeggen dat de vennootschap geen aandelen emitteert, maar de onroerende zaak verwerft tegen storting op agio. Bij een informele kapitaalstorting is creditering niet toegestaan. ■ De aandeelhouder dient na de inbreng direct of indirect voor ten minste 90 procent aandelen in het ge-

plaatste kapitaal van de nv of bv te houden. Als een onroerende zaak in mede-eigendom wordt bezeten waarbij bij iedere eigenaar de mede-eigendom behoort tot een werkzaamheid en de gezamenlijke eigenaren de onroerende zaak en de rechtstreeks daarmee samenhangende schulden inbrengen in een daartoe opgerichte gezamenlijke naamloze of besloten vennootschap, is deze eis van overeenkomstige toepassing, met dien verstande dat in plaats van de voorwaarde van 90 procent aandeelhouderschap de voorwaarde geldt dat ter zake van de inbreng één soort aandelen wordt uitgereikt. Voorts geldt alsdan als aanvullende voorwaarde dat alle eigenaren om toepassing van dit artikel verzoeken. Ofwel, als een aandeelhouder die een onroerende zaak ter beschikking stelt aan een vennootschap waarvan hij niet de enige aandeelhouder is gebruik wil maken van de geruisloze inbreng, dan kan hij gebruik maken van de doorschuiffaciliteit door de onroerende zaak in te brengen in een nieuw op te richten vennootschap die de onroerende zaak vervolgens gaat verhuren aan de vennootschap waarin hij participeert. ■ Inbreng dient plaats te vinden vóór 1 januari 2011. ■ De aandeelhouder én de nv of bv dienen dit bij de fiscus te verzoeken.

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 18

10-02-2010 14:48:35


■ ■ ■ ■ ■ ■

Er wordt niet de voorwaarde gesteld dat het pand al vóór 2001 ter beschikking is gesteld. Evenmin is het noodzakelijk dat de vennootschap waarin de onroerende zaak wordt ingebracht een materiële onderneming drijft.

Gevolgen van geruisloze inbreng voor de inkomstenbelasting De aandeelhouder hoeft bij een geruisloze inbreng niet af te rekenen in de inkomstenbelasting ter zake van de inbreng door de fictie dat de werkzaamheid – bestaande uit de terbeschikkingstelling van de onroerende zaak – geacht wordt niet te zijn gestaakt. Het gevolg van de geruisloze inbreng is voor de vennootschap dat zij voor de toepassing van de vennootschapsbelasting de boekwaarden van de onroerende zaak en de daarmee samenhangende schulden dient te stellen op de boekwaarden daarvan bij de werkzaamheid. Het gevolg van de geruisloze inbreng is voor de aandeelhouder verder dat bij hem voor de toepassing van de aanmerkelijkbelangheffing (ab-heffing) de verkrijgingsprijs van aandelen die hij bij de inbreng heeft verkregen wordt gesteld op tbs-boekwaarde ten tijde van de inbreng van de ingebrachte onroerende zaak verminderd met de boekwaarde op dat tijdstip van de ingebrachte schulden

en met het bedrag van de creditering. Die verkrijgingsprijs kan negatief zijn als de boekwaarde van de ingebrachte onroerende zaak lager is dan de boekwaarde van de ingebrachte schulden. Bij een informele kapitaalstorting wordt de verkrijgingsprijs van de aandelen die de aandeelhouder houdt verhoogd met de tbs-boekwaarde ten tijde van de inbreng van de ingebrachte onroerende zaak en vervolgens verminderd met de boekwaarde op dat tijdstip van de ingebrachte schulden. De aanpassing van de verkrijgingsprijs kan dan weer een negatief bedrag zijn. Aldus wordt er als tegenprestatie voor het niet heffen van inkomstenbelasting ter zake van de inbreng naast een vennootschapsbelastingclaim door het overnemen van de fiscale boekwaarde door de vennootschap via de vaststelling van de verkrijgingsprijs van de aandelen bij de inbrenger ook een ab-claim gevestigd.

Beschikking inkomstenbelasting De inspecteur beslist op het verzoek bij voor bezwaar vatbare beschikking waarbij in de beschikking de boekwaarde van de onroerende zaak, de boekwaarde van de rechtstreeks daarmee samenhangende schulden en de verkrijgingsprijs van de bij de inbreng verkregen aandelen worden vermeld.

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 19

19

10-02-2010 14:48:43


Tbs-pand

■ ■ ■ ■ ■ ■

Voorwaarden van geruisloze inbreng voor de overdrachtsbelasting Ook dient er aan een aantal voorwaarden te worden voldaan wil men een onroerende zaak voor de overdrachtsbelasting geruisloos in de vennootschap inbrengen. Deze voorwaarden zijn niet exact gelijk aan die van de geruisloze inbreng voor de inkomstenbelasting. ■ Het moet gaan om de inbreng van een onroerende zaak en de rechtstreeks daarmee samenhangende schulden in een nv of bv. ■ De onroerende zaak dient te behoren tot een werkzaamheid in de zin van artikel 3.92, eerste lid, van de Wet IB 2001 en deze werkzaamheid wordt gestaakt door de inbreng. ■ De inbreng dient plaats te vinden voor 1 januari 2011. ■ De inbrenger had die zaak al vÓÓr 1 september 2009 ter beschikking gesteld. Deze eis is opgenomen om onbedoeld gebruik van de vrijstelling te voorkomen.

Gevolgen van geruisloze inbreng voor de overdrachtsbelasting Het gevolg van de geruisloze inbreng voor de overdrachtsbelasting is dat de verkrijging van de onroerende zaak voor de vennootschap is vrijgesteld van overdrachtsbelasting. De faciliteit in de overdrachtsbelasting kan overigens worden toegepast, ongeacht of de aandeelhouder gebruik maakt van de doorschuiffaciliteit voor de inkomstenbelasting. De belasting die niet is geheven ter zake van deze inbreng is alsnog verschuldigd, indien de inbrenger binnen drie jaar na de inbreng niet meer het gehele of nagenoeg gehele verkregen belang heeft in de vennootschap waarin is ingebracht of indien de vennootschap gedurende een periode van drie jaar na de inbreng op enig tijdstip niet meer in het bezit is van de ingebrachte onroerende zaak. Dit is, tenzij de vervreemding plaatsvindt in het kader van een fusie als bedoeld in artikel 5a, een interne reorganisatie als bedoeld in artikel 5b, dan wel een splitsing als bedoeld in artikel 5c van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (UB BRV).

Is inbreng wel aantrekkelijk? Sinds 1 januari 2010 is een aantal scherpe randjes van de tbs-regeling voor onroerende zaken die ter beschikking worden gesteld aan de eigen vennootschap eraf gevijld. Daardoor is de tbs-regeling minder onaantrekkelijk geworden. Met name de invoering van de tbs-vrijstelling (artikel 3.99b Wet IB 2001) is daaraan debet. De tbs-vrijstelling geldt voor elke belastingplichtige met een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.92 Wet IB 2001. De tbs-vrijstelling bedraagt 12 procent van het bedrag van het resultaat uit de werkzaamheid. Door de invoering van tbs-vrijstelling wordt het verschil tussen de heffing in de inkomstenbelasting bij de aandeelhouder over zijn resultaat uit werkzaamheden met 12 procent verlaagd. Effectief leidt dit tot een heffing van inkomstenbelasting over huur die een aandeelhou-

20

der van zijn eigen bv ontvangt van maximaal 45,76 procent (52 procent marginaal toptarief in box 1 na aftrek van 12 procent tbs-vrijstelling). Dit, terwijl de integrale aftrek bij de vennootschap over de betaalde huur maximaal 44,125 procent (25,5 procent vennootschapsbelasting, verhoogd met 25 procent inkomstenbelasting in box 2 over de netto last voor de bv, ofwel verhoogd met 25 procent van (100 procent -/- 25,5 procent)) bedraagt. Tot de invoering van de terbeschikkingstellingsvrijstelling bedroeg de heffing van inkomstenbelasting over ontvangen huur nog maximaal 52 procent bij een integrale aftrek van maximaal 44,125 procent. De tbs-vrijstelling verlaagt het verschil tussen de heffing over de ontvangen huur en de aftrek over de betaalde huur. Ongewijzigd blijft het nadeel van de tbs-regeling dat de inkomstenbelasting over de huuropbrengsten elk jaar volledig verschuldigd is, terwijl weliswaar ook de vennootschapsbelasting elk jaar minder verschuldigd is, maar de latere mindere inkomstenbelasting in box 2 pas aan de orde komt bij vervreemding van de aandelen dan wel dividenduitkering. Daardoor blijft er bij de tbsregeling een liquiditeitsnadeel aan de orde. Na inbreng van de onroerende zaak lopen deze heffingsmomenten synchroon. Daarnaast heeft ook de tbs’er met ingang van 1 januari 2010 toegang gekregen tot een aantal andere fiscale faciliteiten, zoals de kostenegalisatiereserve en de herinvesteringsreserve in de inkomstenbelasting en de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de successiewetgeving.

Aandelenuitgifte of informele kapitaalstorting? De eerste gedachte van de wetgever is dat inbreng van de onroerende zaak met overname van de schulden door de vennootschap plaatsvindt tegen uitreiking van aandelen. In dat geval is er rechtspersoonrechtelijk sprake van een emissie van aandelen door een bestaande vennootschap. Dat houdt in dat de inbrenger een inbrengbeschrijving dient op te stellen en dat een accountant een accountantsverklaring dient af te geven ingevolge artikel 2:204b BW. Een emissie van aandelen vergt verder een besluit van de algemene vergadering van aandeelhouders en een notariële akte van levering van aandelen. Bij het opstellen van de inbrengbeschrijving geldt de waarde in het economisch verkeer als waarderingsgrondslag voor de onroerende zaak en de daarmee samenhangende schulden. Maar omdat de vennootschap ook een latente belasting overneemt, dient ook hiermee rekening te worden gehouden. Voorbeeld Een pand met een waarde in het economische verkeer van 400.000 euro heeft een tbs-boekwaarde van 260.000 euro. Er is derhalve sprake van een meerwaarde van 140.000 euro. Op het pand rust een financiering van 220.000 euro. Ik veronderstel dat de waarde in het economische verkeer van deze schuld gelijk is aan de nominale waarde ervan.

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 20

10-02-2010 14:48:51


■ ■ ■ ■ ■ ■

Dit is echter beslist niet altijd het geval. Als bij een financiering met een vaste rente de contractuele rente afwijkt van de marktrente, dan rust ook op de financiering een meerwaarde die zowel negatief kan zijn als positief. De hoogte van de latente belasting stel ik op 10 procent. De waarde van de inbreng bedraagt in dat geval: ■ waarde pand

€ 400.000

■ af: waarde financiering

€ 220.000

■ af: waarde belastinglatentie ((€ 400.000 - € 260.000) x 10%) ■

waarde inbreng

14.000

€ 166.000

Bij een formele storting op aandelen door middel van een aandelenuitgifte worden aandelen geëmitteerd bij de aandeelhouder. Als de waarde van de inbreng lager is dan de nominale waarde van de aandelen, dan vormt het verschil agio. Zo kan de aandeelhouder ervoor kiezen om één aandeel te emitteren, waardoor het meerdere dan de nominale waarde van dat ene aandeel agio vormt. De hoogte van het geplaatste aandelenkapitaal is van belang voor de accountantsverklaring. De accountant geeft een zogenaamde ‘tenminsteverklaring’ af voor de nominale waarde van de aandelen. Als het pand met de bijbehorende financiering wordt ingebracht tegen uitreiking van aandelen, dan bedraagt de verkrijgingsprijs van die aandelen het verschil tussen de boekwaarde van de onroerende zaak en boekwaarde van de overgenomen schuld volgens de tbs-balans. Voorbeeld (vervolg) Voren voorbeeld bedraagt de verkrijgingsprijs van de aandelen: ■ boekwaarde pand

€ 260.000

■ af: boekwaarde financiering

€ 220.000

■ verkrijgingsprijs aandelen

40.000

Omdat een informele kapitaalstorting geen uitgifte van aandelen met zich meebrengt, is dit aanzienlijk eenvoudiger: er hoeft geen notariële leveringsakte van aandelen te worden opgesteld, er hoeft geen inbrengbeschrijving te worden gemaakt en er is geen accountantsverklaring vereist. Omdat bij een informele storting op aandelen geen aandelen worden geëmitteerd, vormt de waarde van de inbreng rechtspersoonrechtelijk in zijn geheel agio. Voor de verkrijgingsprijs van de aandelen is er geen verschil tussen een formele kapitaalstorting en een informele kapitaalstorting: zoals bij een formele kapitaalstorting de fiscale verkrijgingsprijs van de aandelen in het kader van de ab-heffing wordt gevormd tussen het verschil tussen de tbs-boekwaarden van onroerende zaak en overgenomen schulden, zo stijgt bij een informele kapitaalstorting ook

de verkrijgingsprijs van de aandelen die de aandeelhouder al houdt met dit verschil tussen de tbs-boekwaarden van onroerende zaak en overgenomen schulden. Bij de keuze – uitgaande van één aandeelhouder in een vennootschap – tussen een formele kapitaalstorting en een informele kapitaalstorting lijkt de voorkeur derhalve uit te gaan naar een informele kapitaalstorting. Het scheelt een aantal formaliteiten. Dit behoeft evenwel één nuancering: terugbetaling van kapitaal. Door de geruisloze inbreng stijgt – uitgaande dat de fiscale boekwaarde van de onroerende zaak hoger is dan de fiscale boekwaarde van de bijbehorende schuld volgens de tbsbalans – de fiscale verkrijgingsprijs van de aandelen. De vennootschap kan dit bedrag na verloop van drie jaar aan de aandeelhouder terugbetalen. Terugbetalen van agio vormt te allen tijde een belastbaar feit voor de inkomstenbelasting in box 2. Terugbetalen van aandelenkapitaal vormt ingevolge artikel 4.13, eerste lid, letter b, Wet IB 2001 geen belastbaar feit indien en voorzover die gepaard gaat met een statutenwijziging van de vennootschap en de verkrijgingsprijs door de terugbetaling niet daalt onder het minimumkapitaal voor de betreffende

Bij de tbs-regeling blijft een liquiditeitsnadeel aan de orde kapitaalvennootschap. Voor een bv bedraagt het minimumkapitaal tot de invoering van de Wet vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht 18.000 euro, voor een nv 45.000 euro. Vandaar dat terugbetaling van agio dient te worden voorafgegaan door omzetting van het agio in aandelenkapitaal. Alleen door agio eerst om te zetten in aandelenkapitaal en vervolgens dit aandelenkapitaal terug te betalen, kan de terugbetaling plaatsvinden zonder heffing van inkomstenbelasting. Als de verwachting bestaat dat de aandeelhouder na verloop van tijd de verkrijgingsprijs van de aandelen aan de aandeelhouder wil terugbetalen, dan verdient het de voorkeur om de inbreng van de onroerende zaak met de bijbehorende schuld te laten plaatsvinden tegen uitreiking van aandelen met een nominale waarde ter grootte van de fiscale verkrijgingsprijs ter zake van de inbreng van het tbs-vermogen en voor het meerdere kan agio worden bedongen. Aldus kan de omzetting van agio in aandelenkapitaal te zijner tijd worden voorkomen. De vraag is echter of de kostenbesparing thans door een informele kapitaalstorting ten opzichte van een formele kapitaalstorting niet hoger zal zijn dan de kostenbesparing later in de zin van het voorkomen van een omzetting van agio in aandelenkapitaal. Ondernemers willen daarnaast liever nu kosten te besparen dan later. De verwachting is dan ook dat inbreng door middel van een informele kapitaalstorting in het algemeen de voorkeur zal hebben boven een formele kapitaalstorting. Die voorkeur zal met name aanwezig zijn

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 21

21

10-02-2010 14:48:51


■ ■ ■ ■ ■ ■

als de datum van 1 januari 2011 nadert: een formele kapitaalstorting is nu eenmaal meer bewerkelijk dan een informele, zodat gaandeweg het jaar 2010 een informele kapitaalstorting de voorkeur zal hebben.

Inbreng in de eigen vennootschap, en daarna? In het meest eenvoudige geval houdt de aandeelhouder de aandelen in het kapitaal van één kapitaalvennootschap, waarin de onderneming wordt geëxploiteerd. Zonder dochtervennootschappen. In dat geval is de geruisloze inbreng van een onroerende zaak in de eigen vennootschap betrekkelijk eenvoudig.

Er rust een vervreemdingsverbod op de ingebrachte onroerende zaak Minder eenvoudig wordt het evenwel als de aandeelhouder een holdingstructuur heeft of wil creëren: een holding die op haar beurt weer de aandelen houdt in het kapitaal van één of meer werkmaatschappijen, vastgoedvennootschappen, pensioenvennootschappen of andere vennootschappen. Het aantal varianten daarbij is onbegrensd. In de praktijk hanteert een ondernemer die zijn onderneming exploiteert met een bv als rechtsvorm evenwel veelal een tweetal hoofdvarianten: ■ een bv-structuur die bestaat uit een holding en een werkmaatschappij (zogenoemde ‘tweetrapsraket’); ■ een bv-structuur die bestaat uit een holding, een tussenholding en een werkmaatschappij (zogenoemde ‘drietrapsraket’). De motieven voor een holdingstructuur zijn meerledig. Twee belangrijke redenen zijn: ■ Beperking van aansprakelijkheid: door de onderneming uit te oefenen in een werkmaatschappij is er bij een onverhoopte deconfiture scheiding aangebracht tussen zaken die eigendom zijn van de werkmaatschappij en zaken die eigendom zijn van de holding. Zaken die eigendom zijn van de holding vallen in beginsel – behoudens gevallen van bestuurdersaansprakelijkheid, borgstellingen, medeschuldenaarschap en andere omstandigheden die uitwinning van een aandeelhouder van een failliete vennootschap mogelijk maken – niet in een faillissement van de werkmaatschappij. ■ Flexibiliteit: bij verkoop van de onderneming kan de holding de aandelen in het kapitaal van de dochtervennootschap overdragen, waardoor kan worden geopteerd voor een aandelentransactie in plaats van een activa/passivatransactie. Een aandelentransactie heeft fiscaalrechtelijke en civielrechtelijke voordelen ten opzichte van een activa/passivatransactie. Als de bv-structuur bestaat uit een holding en een werkmaatschappij, dan dient de geruisloze inbreng van de

22

Tbs-pand

onroerende zaak met daarmee samenhangende schulden plaats te vinden in de holding. Dit, omdat de inbrenger geen aandelen zal houden in het kapitaal van de werkmaatschappij. Er rust op de ingebrachte onroerende zaak een vervreemdingsverbod. Het is evenwel toch mogelijk om na de inbreng van de onroerende zaak in een vennootschap een holdingstructuur te creëren, gebruikmakend van een aantal fiscale faciliteiten. Om optimale flexibiliteit te realiseren, verdient de ‘drietrapsraket’ daarbij de voorkeur: een holding, een vastgoedvennootschap en een werkmaatschappij onder elkaar. In de holding zijn gealloceerd de oudedagsvoorzieningen jegens de directeur-grootaandeelhouder en overtollige liquide middelen en beleggingen, in de vastgoedvennootschap de onroerende zaak en in de werkmaatschappij de onderneming in de enge zin van het woord, ofwel de hele onderneming exclusief de onroerende zaak. Het migratietraject van een vennootschapsstructuur die bestaat uit één vennootschap of twee vennootschappen naar een vennootschapsstructuur die bestaat uit drie vennootschappen vraagt om aandacht.

Omzetting van één bv naar drie bv’s Als na de geruisloze inbreng de vennootschapsstructuur bestaat uit één bv, verdient de volgende herstructurering met bijbehorende fiscale faciliteiten de voorkeur: ■ De holding draagt de gehele onderneming (exclusief oudedagsvoorzieningen en overtollige liquide middelen en beleggingen) over aan een nieuw opgerichte vastgoedvennootschap/tussenholding, tegen uitreiking van aandelen: a. faciliteit voor de vennootschapsbelasting: bedrijfsfusie ingevolge artikel 14 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb); b. faciliteit voor de overdrachtsbelasting: fusie ingevolge artikel 5a of interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV. ■ De vastgoedvennootschap/tussenholding draagt vervolgens de gehele onderneming doch exclusief de onroerende zaken over aan een nieuw opgerichte werkmaatschappij, wederom tegen uitreiking van aandelen: a. faciliteit voor de vennootschapsbelasting: fiscale eenheid ingevolge artikel 15 Wet Vpb; b. faciliteit voor de overdrachtsbelasting: fusie ingevolge artikel 5a of interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV. Bij de eerste uitzakking wordt de vrijstelling overdrachtsbelasting ter zake van de geruisloze inbreng niet teruggenomen, omdat die plaatsvindt in het kader van een fusie ingevolge artikel 5a of interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV. Bij de tweede uitzakking wordt de vrijstelling vennootschapsbelasting als gevolg van de bedrijfsfusie niet teruggenomen, omdat tussen de vastgoedvennootschap/tussenholding en werkmaatschappij een fiscale eenheid

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 22

10-02-2010 14:48:52


■ ■ ■ ■ ■ ■

voor de vpb is gevormd. Een tweede, opvolgende bedrijfsfusie is niet mogelijk, omdat de onroerende zaak niet mee uitzakt naar de werkmaatschappij. Bij de tweede uitzakking wordt overdrachtsbelasting ter zake van de geruisloze inbreng evenmin teruggenomen, omdat die weer plaatsvindt in het kader van een fusie ingevolge artikel 5a of interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV. Een en ander houdt in, dat na drie jaar de flexibele structuur is bereikt die verkoop van de onderneming met of zonder vastgoed aan derden mogelijk maakt: ■ als de koper geïnteresseerd is in alleen de onderneming exclusief vastgoed, dan verwerft hij de aandelen in het kapitaal van de werkmaatschappij; ■ als de koper geïnteresseerd is in de onderneming inclusief vastgoed, dan verwerft hij de aandelen in het kapitaal van de vastgoedvennootschap/tussenholding. In beide gevallen is de koper geen overdrachtsbelasting verschuldigd en de verkoper geen vennootschapsbelasting. Voor zowel de vennootschapsbelasting (bedrijfsfusie) als voor de overdrachtsbelasting (fusie of interne reorganisatie) geldt een termijn van drie jaar.

Omzetting van twee bv’s naar drie bv’s Als na de geruisloze inbreng de vennootschapsstructuur bestaat uit twee bv’s (te weten een holding en een werkmaatschappij), dan verdient de volgende herstructurering met bijbehorende fiscale faciliteiten de voorkeur: ■ De holding draagt de onroerende zaak over aan een nieuw opgerichte vastgoedvennootschap/tussenholding, tegen uitreiking van aandelen: a. faciliteit voor de vennootschapsbelasting: fiscale eenheid ingevolge artikel 15 Wet Vpb; b. faciliteit voor de overdrachtsbelasting: interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV. ■ De holding draagt vervolgens de aandelen in het kapitaal van de werkmaatschappij over aan de vastgoedvennootschap/tussenholding. Dit heeft de voorkeur boven een uitzakking van de onderneming naar een nieuw opgerichte werkmaatschappij, omdat dan activa/passivatransactie complexer is dan een aandelentransactie. Bovendien blijft die vennootschap de werkmaatschappij, hetgeen voor de ondernemer prettiger is: a. faciliteit voor de vennootschapsbelasting: deelnemingsvrijstelling ingevolge artikel 13 Wet Vpb; b. faciliteit voor de overdrachtsbelasting: is niet nodig, omdat er geen onroerende zaak wordt verkregen.

Een en ander houdt hier in, dat pas na zes jaar de flexibele structuur is bereikt die verkoop van de onderneming met of zonder vastgoed aan derden mogelijk maakt: verkoop van de aandelen in het kapitaal van de vastgoedvennootschap/ tussenholding of werkmaatschappij. Hier een termijn van zes jaar, vanwege de overdracht van de onroerende zaak van holding naar vastgoedvennootschap/tussenholding binnen een fiscale eenheid (artikel 15ai Wet Vpb). Na drie jaar kan wel het pand via een aandelentransactie worden verkregen zonder heffing van overdrachtsbelasting.

Conclusie Een geruisloze inbreng in de eigen vennootschap kan aantrekkelijk zijn, omdat het combinatietarief van vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting in box 2 veelal lager is dan het maximale box 1 tarief in de inkomstenbelasting. Verder biedt een ondernemingspand in een vennootschapsstructuur van drie vennootschappen (holding, vastgoedvennootschap/tussenholding en werkmaatschappij) optimale flexibiliteit bij een latere verkoop van de onderneming. Hier geldt echter een aantal nuances. Als de ondernemer voornemens is om het pand of de onderneming binnen drie of zes jaar af te stoten, afhankelijk van de nieuwe vennootschapsstructuur en het migratietraject, dan worden de voordelen van de geruisloze inbreng weer in belangrijke mate ongedaan gemaakt. Ook als de ondernemer zijn ondernemingspand ‘als zijn pensioen’ ziet, en voornemens is om het pand later te verhuren in de fiscale omgeving van box 3 in de inkomstenbelasting, dan is het niet zinvol om het pand in de eigen vennootschap in te brengen. ■ Noot

Bij de overdracht van de onroerende zaak in de eerste uitzakking van de onroerende zaak wordt de vrijstelling overdrachtsbelasting ter zake van de geruisloze inbreng niet teruggenomen, omdat die uitzakking plaatsvindt in het kader van een interne reorganisatie ingevolge artikel 5b UB BRV.

1. De doorschuiffaciliteit bij inbreng van een ter beschikking gesteld pand in een nv of bv voor de inkomstenbelasting is opgenomen in artikel 3.99a Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). De vrijstelling overdrachtsbelasting is opgenomen in artikel 15, eerste lid aanhef en letter z Wet op belastingen van rechtsverkeer (WBRV).

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 23

23

10-02-2010 14:48:52


Gebruikelijkloonregeling

d

■ ■ ■

Versoepeling gebruikelijkloonregeling hard nodig De gebruikelijkloonregeling is in 1997 ingevoerd als antimisbruikmaatregel, maar wordt inmiddels veel breder toegepast. Als er voor totale afschaffing van de regeling geen politiek draagvlak is, zouden we toch minimaal het oorspronkelijke antimisbruikkarakter moeten herstellen. Dit kan door een absoluut maximum op te nemen van bijvoorbeeld een ton. Het gevreesde misbruik is dan niet meer mogelijk. Het kan dus, nu de politieke wil nog.

S

oms is het goed om terug te gaan in de tijd en nog eens na te lezen hoe bepaalde wetten bij hun invoering werden verdedigd en toegelicht. Voor de gebruikelijkloonregeling moeten we terug naar 4 juni 1996. Staatssecretaris Vermeend presenteerde toen zijn wetsvoorstel met onder meer een ingrijpende herziening van de aanmerkelijkbelangregeling – die overigens tot een helder en evenwichtig systeem heeft geleid, dat mag ook wel eens gezegd worden – een beperking van de aftrek van consumptieve rente én de invoering van de gebruikelijkloonregeling. Laatstgenoemde maatregel werd toen trouwens nog de fictiefloonregeling genoemd, maar ik zal de thans gebruikelijke term hanteren. In het persbericht van Financiën werd deze wetswijziging onder het kopje ‘Aanpak nulconstructies’ als volgt toegelicht: ‘Belastingconstructies met een fiscaal nulinkomen, dat wil zeggen dat het fiscaal inkomen op gekunstelde wijze wordt teruggebracht tot nul zodat geen inkomstenen vermogensbelasting hoeft te worden betaald, worden aangepakt.’ De gebruikelijkloonregeling is dus expliciet ingevoerd als antimisbruikmaatregel. In een brief aan de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs (V-N 1998/7.17) bevestigde de staatssecretaris dat de hoofddoelstelling van de gebruikelijkloonregeling is om te voorkomen dat directeuren-grootaandeelhouders (hierna: dga’s) ‘door middel van het geheel of gedeeltelijk afzien van een gebruikelijk loon de heffing van inkomsten- en vermogensbelasting ontgaan of onbedoelde voordelen behalen

in de sfeer van de sociale zekerheid en (andere) inkomensafhankelijke voorzieningen’. Voor een goed begrip moet men weten dat de toen nog bestaande vermogensbelasting de bepaling bevatte dat men maximaal 68 procent van zijn belastbaar inkomen kwijt was aan inkomsten- plus vermogensbelasting. Wie zijn inkomen drukte tot nihil, zette dus niet alleen de inkomstenbelasting op nul maar ook de vermogensbelasting. Volgens de staatssecretaris maakten jaarlijks tussen de tweeduizend en vierduizend dga’s gebruik van een nulconstructie. Dat de wetgever hier tegen is opgetreden, is zeer terecht.

Naar de achtergrond Echter, de vermogensbelasting is op 1 januari 2001 afgeschaft en daarmee ook de voornoemde 68%-regeling. Reden voor het College Belastingadviseurs om destijds te bepleiten dat de gebruikelijkloonregeling bij de Wet IB 2001 zou vervallen. De staatssecretaris wilde hier evenwel niet van weten omdat dga’s anders aan de heffing van premies volksverzekeringen zouden kunnen ontkomen. Voor Van Dijck (Gebruikelijk loon, WFR 2001/1033) was dat aanleiding om zich af te vragen of de gebruikelijkloonregeling in 1997 zou zijn ingevoerd als de mogelijkheid om via de 68%-regeling onder de vermogensbelasting uit te komen, toentertijd niet had bestaan. Zijn antwoord is helder: ‘Ik beantwoord deze vraag ontkennend.’ In hetzelfde artikel constateert Van Dijck dat de gebruikelijkloonregeling niet alleen bij de Belastingherziening

Wil Vennix Mr. W.J.M. Vennix FB is vennoot bij De Beer Accountants & Belastingadviseurs te Tilburg, bestuurslid van de Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs en het Register Belastingadviseurs alsmede lid van de redactieraad van Het Register

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 25

25

10-02-2010 14:48:54


Gebruikelijkloonregeling

■ ■ ■

2001 is blijven bestaan, maar dat bovendien het karakter van de antimisbruikregeling steeds verder naar de achtergrond is verdwenen: ‘De gebruikelijkloonregeling is niet populair. De inmiddels verschenen jurisprudentie is weinig appetijtelijk en vertoont een hardheid die niet in overeenstemming is met het uitgangspunt van de regeling, namelijk het bestrijden van misbruik.’ In mijn eigen praktijk merkte ik dat toen de fiscus in 2001 aan een cliënt van me schreef dat hij als dga verplicht was een loon van 84.000 gulden op te nemen, tenzij hij ‘in overleg met de Belastingdienst’ een hoger of lager bedrag zou afspreken. Hem werd gemeld dat hij, als hij een ander bedrag dan 84.000 gulden als salaris wilde opnemen, verplicht was daar schriftelijk om te verzoeken. Ik heb de inspecteur vervolgens gevraagd waar hij de

De dga werd gestraft met een verplichte salarisverhoging verplichting tot overleg en overeenstemming op baseerde, aangezien ik die nergens in de wet las. Het antwoord was een zurig briefje met de volgende passage: ‘In uw schrijven vraagt u zich verder af waar de verplichting is terug te vinden dat er vooroverleg moet plaatsvinden om af te kunnen wijken van de gebruikelijkloonregeling. Ik kan u hierbij mededelen dat als u uw cliënt wil confronteren met een ambtshalve correctie tot het bedrag van het gebruikelijk loon, er geen enkel vooroverleg noodzakelijk is. Artikel 12-a van de Wet op de Loonbelasting stelt dat een digra tenminste een bepaald salaris moet genieten. Indien daar geen gevolg aan gegeven wordt, zijn wij in feite verplicht een correctie aan te brengen. Ter voorkoming van dit soort problemen doen wij gewoon ons best om de zaken voor de belastingplichtigen zo goed mogelijk te regelen.’ Een duidelijk voorbeeld van het gezegde ‘geef iemand een geweer en hij ziet in alles een konijn’! Hoewel dit maar één brief van één inspecteur is, geeft het wel goed weer hoe de gebruikelijkloonregeling in een paar jaar is verworden van een antimisbruikmaatregel ter bestrijding van nulinkomens tot een regeling waarmee men alle dga’s in een keurslijf wil duwen. De wetgever had in 1997 ten doel om de paar duizend dga’s die met een nulconstructie de grenzen van de wet opzochten, aan te pakken. Níet om elke dga te dwingen om met de pet in de hand bij de inspecteur vooraf zijn salaris te laten goedkeuren.

Bizar Het vorenstaande heeft geleid tot tal van procedures waarin de rechter helaas vaak de kant van de fiscus heeft gekozen. Men heeft gekozen voor een letterlijke toepassing van de wet, zonder de strekking mee te wegen. Het is bizar dat het überhaupt nodig is geweest om

26

te procederen over de vraag of de gebruikelijkloonregeling per vennootschap of per groep moet worden toegepast. Ook de afroommethode leidt tot ridicule uitkomsten en dito stellingnames van de zijde van de Belastingdienst. Neem een vrijeberoepsbeoefenaar die in zijn praktijk-bv een omzet minus kosten maakt van vijf ton en daarvan twee ton salaris opneemt. Wat is daar maatschappelijk gezien op tegen? Welk onrecht zou hier bestreden moeten worden? Nog gekker wordt het als in de omgekeerde situatie de resultaten van de bv géén indicatie zijn voor het gebruikelijk loon. In BNB 2005/381 was sprake van een hotel dat voor ruim 1,5 miljoen euro werd verbouwd, hetgeen tot een verlies leidde. De dga probeerde de pijn te verzachten door een laag salaris op te nemen, maar werd door inspecteur en Hoge Raad gestraft met een verplichte salarisverhoging. Ocharm de belastingadviseur die dit zijn klant moest uitleggen!

Ondermijning belastingmoraal De notitie van 29 april 2009 over de fiscale positie van de dga was de uitgelezen gelegenheid geweest om de gebruikelijkloonregeling terug te brengen tot haar oorspronkelijke doelstelling. De staatssecretaris erkent in de notitie dat er veel kritiek is op de regeling, maar probeert die vervolgens te weerleggen. Zijn belangrijkste argument is dat zonder de gebruikelijkloonregeling een dga zich zou kunnen onttrekken aan betaling van premies volksverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet en op ongewenste wijze een beroep zou kunnen doen op inkomensafhankelijke regelingen. Zonder gebruikelijkloonregeling zou de dga ‘wat betreft zijn fiscale inkomen volledig vrij spel krijgen’, hetgeen zou leiden tot ‘een ondermijning van de belastingmoraal van de belastingplichtigen die deze voordelen niet kunnen behalen’. Dat laatste is zeer zwaar aangezet en komt zelfs bombastisch over. Politiek gezien is het wellicht begrijpelijk dat de staatssecretaris zulke zware woorden gebruikt, want zijn inhoudelijke argumentatie is verre van overtuigend. Buiten verliessituaties zijn er immers nauwelijks dga’s die hedentendage nog een nihilsalaris willen nemen. Ook het normsalaris van 41.000 euro is in de meeste gevallen geen issue. Waar het wel gaat knellen, is bij ‘gebruikelijke’ salarissen die de ton (soms fors) te boven gaan. Het maximum aan premies volksverzekeringen en Zorgverzekeringswet is dan al lang overschreden en studiefinanciering voor de kinderen is ook al lang uit beeld. Resteert het non-argument over de ondermijning van de belastingmoraal, maar daar kan men net zo makkelijk de discussie over topinkomens tegenover stellen. Het is toch op z’n minst vreemd te noemen dat we ons enerzijds vreselijk druk maken over bankiersbonussen en woningcorporatiebestuurders die tweemaal Balkenende verdienen en anderzijds dga’s dwingen om nog een tonnetje meer te nemen? Ik snap ook wel dat het verschillende zaken

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 26

10-02-2010 14:48:55


■ ■ ■

zijn, maar ik ben ervan overtuigd dat we de belastingmoraal echt niet ondermijnen als we besluiten om een dga die een ton genoeg vindt, niet verder lastig te vallen. Bovendien, laten we wel wezen, op niet genoten salaris rust nog altijd een gecombineerde belastingdruk van 40 á 44 procent. Dat is toch bepaald niet niks.

Simpel Het Register Belastingadviseurs heeft op 15 september 2009 tien aanbevelingen voor het gebruikelijk loon gepresenteerd (zie www.rb.nl). Naast aanbeveling 2 over verliessituaties en aanbeveling 10 over de verzekeringsplicht voor de werknemersverzekeringen, is met name aanbeveling drie me uit het hart gegrepen. Het RB adviseert om een absoluut maximum in de regeling op te nemen van 100.000 euro. Nu zou het kunnen voorkomen dat een dga met een loon van 100.000 euro dankzij grote aftrekposten zijn belastbaar inkomen weet te drukken tot onder de maximum premiegrens of zelfs tot nul. Het RB komt aan dit mogelijke tegenargument bij voorbaat tegemoet door aan te bevelen dat het absolute maximum in dat geval zodanig wordt verhoogd dat het belastbaar inkomen gelijk is aan de maximum premiegrens. Het mooie aan dit voorstel is dat de staatssecretaris het mor-

gen kan invoeren. Er is immers niet eens wetswijziging voor nodig, hij kan volstaan met een toevoeging aan het beleidsbesluit van 22 mei 2001 (BNB 2001/370). Ongetwijfeld kan daarbij ook een werkbare oplossing worden gevonden voor het aspect dat er twee heffingswetten in het geding zijn. Het gebruikelijk loon speelt zich immers af in de loonbelasting en het belastbaar inkomen in de inkomstenbelasting. Bovendien is het belastbaar inkomen in het jaar zelf nog niet bekend. Als men gewoon niets

Geef iemand een geweer en hij ziet in alles een konijn wil, zou dat reden zijn om dus maar niets te doen. Maar als de staatssecretaris het wil, kan aan de maximering van het gebruikelijk loon in de loonbelasting simpel als voorwaarde worden verbonden dat het belastbaar inkomen over het lopende jaar ten minste 32.738 euro bedraagt. Blijkt het belastbaar inkomen later toch lager uit te vallen, dan vervalt de maximering c.q. wordt het gebruikelijk loon verhoogd, zo nodig bij wege van naheffing. Als je het wilt, is het simpel. ■

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 27

27

10-02-2010 14:48:55


IN

De praktijk

Horizontaal toezicht In december 2008 sloot Ten Kate & Huizinga Belastingadviseurs in het kader van horizontaal toezicht als eerste SRA kantoor een convenant met de Belastingdienst. Onlangs werden deze afspraken gecontinueerd in een nieuw convenant. Een goed moment voor een gesprek met Gerrit Kluvers, partner bij Ten Kate & Huizinga. Door Astrid Klein Sprokkelhorst

K Foto: Ronald Hissink

Mr. G.J. Kluvers FB is 42 jaar. Hij rondde in 1991 zijn studie fiscaal recht af aan de Rijksuniversiteit Groningen. Na enige jaren werkzaam te zijn geweest bij de Accon avm groep stapte hij in 1995 over naar Ten Kate & Huizinga, waar hij in 2000 partner werd.

28

luvers: ‘Het eerste convenant was een "pilot"-convenant met een looptijd van een jaar. In die periode konden beide partijen inventariseren waar men tegenaan liep en wat er aan het convenant zou moeten worden bijgeschaafd. Dat Ten Kate & Huizinga het eerste kantoor was waarmee een convenant werd afgesloten, was puur toeval. In mei legden enkele medewerkers van de Belastingdienst, waaronder twee van het managementteam, ons de vraag voor of we belangstelling hadden om met de belastingdienst een kantoorconvenant te sluiten. Dit heeft geleid tot een aantal vervolggesprekken. Inmiddels had de belastingdienst bij ons een kijkje in de keuken genomen om te bezien welke procedures er werden gevolgd bij het opstellen van jaarrekeningen en aangiftes. Hieruit werd de conclusie getrokken dat de aangiftes ‘goed genoeg’ of aanvaardbaar zouden kunnen zijn. Het SRA heeft een

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 28

10-02-2010 14:49:00


■ ■ ■

aantal handboeken voor het opstellen van jaarrekeningen en aangiftes. Wij hanteren deze handboeken. De fiscale winst en winstbepaling zijn in de meeste gevallen immers essentiële punten in de aangifte. De procedures vormden in de ogen van de belastingdienst voldoende kwaliteitsborging. In december 2008 is uiteindelijk het convenant gesloten. Overigens betekent dat niet dat wij anders zijn gaan werken, en dat is ook nadrukkelijk gesteld. De Belastingdienst heeft in de voorgelegde werkwijze en procedures, zoals gezegd, voldoende waarborgen gezien. Op die basis is het convenant gesloten.’

Zekerheid en rust Wat ervaart Kluvers vooral als voordelen voor de klanten? Kluvers: ‘Voordelen voor de klanten zijn vooral zekerheid en rust op het fiscale front. Onze klanten willen enerzijds wel dat je scherp aan de wind vaart, maar hebben anderzijds geen zin in allerlei procedures met de Belastingdienst. Door het convenant kunnen wij hen die rust geven. Na het indienen van de aangifte wordt de aanslag snel geregeld. Er komen geen tijdrovende en enerverende boekenonderzoeken meer, en de zaken die echt van belang zijn, worden in het vooroverleg geregeld. Onze klanten zijn daarmee verlost van het ‘gedoe’ rondom de aangifte, want hoe ging het? Een voorlopige aanslag, nog één, dan een definitieve aanslag, mogelijk nog een bezwaarschriftje… Dat kostte de ondernemer relatief veel tijd, maar behoort nu tot het verleden. Het heeft ook voordelen voor de adviseur. De uren die met het ‘gedoe’ zijn gemoeid, kun je lang niet allemaal aan je cliënt doorberekenen. Dan wordt het onbetaalbaar.’

Klanten actief benaderd ‘Bij het sluiten van het eerste convenant hebben we onze klanten actief benaderd, en hen gevraagd expliciet aan te geven of zij ermee instemden om over te gaan tot horizontaal toezicht. Ongeveer zestig procent heeft daarop positief gereageerd. Je bent als adviseur toch bang dat je je concurrentiepositie in gevaar brengt omdat je klanten je gaan zien als een verlengstuk van de Belastingdienst. Je zou kunnen worden beticht van’ heulen met de vijand’. Dat kan ertoe leiden dat cliënten omzien naar een andere adviseur. Maar ik heb niet één reactie gekregen van boze klanten die wegliepen. Men begreep dat we een goede relatie met de Belastingdienst wilden hebben, terwijl we toch in onze rol van adviseur wilden blijven.’

Alles of niets ‘In het oude convenant was vastgelegd dat een ondernemer voor “alles” mee zou gaan in het horizontaal toezicht, dus ook in de situatie dat de aangifte loonheffing en omzetbelasting niet door ons werd verzorgd maar door de ondernemer zelf of door een extern bureau’, aldus Kluvers. ‘In de praktijk bleek dit echter toch een lastig punt, omdat wij geen formele verantwoordelijkheid kunnen nemen voor niet door ons ingediende aan-

giftes. Dit was ook een punt van zorg bij de medewerkers van de Belastingdienst. In het nieuwe convenant vallen niet meer alle aangiftes onder horizontaal toezicht. Wij hebben als kantoor besloten om in het kader van horizontaal toezicht ofwel de héle belastingaangifte te doen, ofwel helemaal niet. Dat betekent dat alleen die aangiften eronder vallen die door de intermediair worden verzorgd. Ook voor de Belastingdienst is dat belangrijk. Als er onder het convenant een aangifte wordt ingediend die de adviseur niet ziet, bijvoorbeeld omdat de ondernemer zelf zijn aangifte btw verzorgt, en die ondernemer doet maar wat, dan kan de Belastingdienst daarop later niet terugkomen. De fiscaal adviseur wil er geen verantwoordelijkheid voor nemen, omdat de btw-aangifte niet tot zijn opdracht behoort. Die gevallen behoren buiten het convenant te blijven.’

Ongoing process Dan is er het vooroverleg. Kluvers: 'Dat blijft het meest besproken punt onder adviseurs. Als kantoor zijn wij in 2009 enthousiast begonnen. Gaandeweg hebben we gemerkt dat je een aantal zaken eerst goed moet bespreken voordat je echt de diepte ingaat. Met name de vraag wanneer er sprake is van een fiscale gebeurtenis die je in het kader van horizontaal toezicht geacht wordt te melden. Hoe stel je dat vast? Daarover hebben wij met de Belastingdienst voortdurend gefilosofeerd. De Belastingdienst wilde echter geen lijstje opstellen van mogelijke onderwerpen. Men was bang dat het dan weer te veel zou worden ingekaderd, en dat er onderwerpen buiten zouden gaan vallen, terwijl die wel vatbaar zijn voor vooroverleg. In het convenant wordt het mooi omschreven: "de beslissing of een voornemen van de ondernemer wordt voorgelegd aan de Belastingdienst wordt overgelaten aan de professionaliteit van de intermediair".

Het vooroverleg blijft het grootste aandachtspunt De schaduwkant hiervan is dat, als het fout gaat, de aansprakelijkheid onverkort bij de adviseur komt te liggen. Dat was voor ons een punt van onzekerheid. Welke aansprakelijkheid haal je daarmee binnen? We willen aan alle kanten meewerken, maar niet méér aansprakelijkheid krijgen dan we nu al hebben. Ik vond daarom aanvankelijk dat we definities moesten opstellen. Gaande het traject ben ik gaan inzien dat dat lastig is. Je moet het meer zoeken in de relatie die je met elkaar moet opbouwen, waardoor je van weerskanten een Fingerspitzengefühl krijgt voor wat je moet voorleggen en wat niet. Dat is een ongoing process. Aan de kant van de Belastingdienst zit de sfeer van wantrouwen er nog behoorlijk in. Onder de adviseurs bestaat de vrees in de problemen te komen als men besluit om een onderwerp niet voor te leggen. Men wil liever niet in een juridische

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 29

29

10-02-2010 14:49:03


In de praktijk

■ ■ ■

procedure belanden. Maar als de relatie goed is, dan kan in overleg worden vastgesteld of er sprake is van een menselijke fout, of dat er in de procedures iets niet goed zit. Die zullen dan moeten worden aangepast. En daarnaast geldt: je kunt "agree to disagree". Stel je hebt een bepaald punt in de jaarrekening waarover je op basis van wet- en regelgeving en jurisprudentie een bepaald standpunt inneemt. Dat kan voor ons zo duidelijk zijn dat we niet in vooroverleg gaan, terwijl de Belastingdienst er misschien anders tegenaan kijkt. Die afweging willen we voor onszelf duidelijk maken en duidelijk vastleggen. Als we het wél voorleggen, krijgen we in elk geval binnen drie weken antwoord. Zijn we het niet eens met het standpunt van de Belastingdienst, dan kunnen we besluiten om een procedure voor de belastingrechter te voeren.’

Voortschrijdend inzicht ‘Het nieuwe SRA-convenant, afgesloten in december 2009, is vrijwel gelijk aan het oude’, aldus Kluvers, ‘met dien verstande dat nu is vastgelegd dat het convenant alleen van toepassing is op door ons ingediende aangiftes. Dat is een belangrijk verschil met het oude convenant. Maar ik ben ervan overtuigd dat er meer onderwerpen zijn die nader zouden moeten worden ingevuld. Een

kwestie van voortschrijdend inzicht. De cultuuromslag bij de Belastingdienst gaat langzaam. Een aantal medewerkers heeft de omslag wel gemaakt, maar er zijn er ook die nog wantrouwend zijn. Je krijgt in zo’n organisatie niet direct alle neuzen dezelfde kant op. Er lijkt eerder sprake te zijn van een olievlekwerking; het aantal mensen dat goed functioneert in horizontaal toezicht neemt

Kluvers: ‘Het gaat uiteindelijk om de relatie’ gestaag toe. De voordelen zijn ook duidelijk. Door het invoeren van horizontaal toezicht hoeft de Belastingdienst zich op een heel groot deel van ondernemend Nederland niet meer te richten. Men kan zich beperken tot de ondernemers die het echt nodig hebben. Het aantal ondernemers is enorm toegenomen. Kijk naar het aantal ZZP’ers dat er jaarlijks bijkomt, terwijl de menscapaciteit van de Belastingdienst steeds verder afneemt. Door het maken van afspraken met advieskantoren die hun zaken goed voor elkaar hebben kan de capaciteit die er is, beter worden benut. De Belastingdienst heeft de ZGO- en MGO-sectoren nu redelijk onder schot.’ ■

Advertentie

30

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 30

10-02-2010 14:49:03


IN

Jurisprudentie en wetgeving Formeel belastingrecht ■

Bezwaar tegen aanslag richt zich ook op heffingsrente Nieuw Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst ■ Eerste uitspraak dwangsom te laat beslissen overheid

Inkomstenbelasting ■

Amsterdams verrekenbeding leidt niet tot (gedeeltelijke) eigendomsoverdracht ■ Alimentatieverplichting als schuld in box 3

31 31

Belastingdienst legt werkgever sneller boete op

32

Successiewet ■

Gewijzigde Successiewet vanaf 2010

Arbeidsrecht ■

Loonbelasting ■

33 33 34

34

Ondernemingsrecht ■

32

Kantonrechtersformule niet bedoeld voor kennelijk onredelijk ontslag

Tweede Kamer akkoord met flex- bv en nieuwe wet personenvennootschappen

34

Inkomstenbelasting

2010/01 Amsterdams verrekenbeding leidt niet tot (gedeeltelijke) eigendomsoverdracht

2010/02 Alimentatieverplichting als schuld in box 3 Rechtbank Breda heeft onlangs in navolging van de Hoge Raad beslist dat naast het in aftrek brengen van betaalde

De Hoge Raad heeft geoordeeld dat een Amsterdams verrekenbeding niet ertoe leidt dat een echtgenoot door

alimentatie in box 1 de alimentatieverplichting ook als schuld in box 3 mag worden opgevoerd.

verrekening rechthebbende wordt tot een tbs-vordering. Belanghebbende is getrouwd op huwelijkse voorwaarden (uitsluiting van gemeenschap). Tot deze voorwaarden behoort een zogenoemd Amsterdams verrekenbeding met vervalbeding. Er heeft nooit verrekening plaatsgevonden. De echtgenote van belanghebbende heeft in het verleden een pakket aanmerkelijkbelangaandelen verkocht. De opbrengst hiervan heeft zij uitgeleend aan vennootschappen waarvan de aandelen (middellijk) voor 50% in eigendom zijn van belanghebbende. In geschil is of belanghebbende rechthebbende op de vorderingen op de vennootschappen was en daardoor binnen het bereik van de terbeschikkingstellingsregeling viel. Hof Den Bosch (3 januari 2008, LJN: BC6182) heeft die vraag ontkennend beantwoord. Hoge Raad overwoog dat de verplichting tot verrekening van overgespaarde inkomsten (de vervreemdingsopbrengst van de aandelen) de goederenrechtelijke werking van huwelijkse voorwaarden niet kan wijzigen en derhalve evenmin de status binnen dat stelsel van een vordering die één van de echtgenoten heeft op een derde. Hiertegen ging belanghebbende vergeefs in cassatie. Anders dan belanghebbende betoogde, heeft het verrekenbeding namelijk geen goederenrechtelijke werking. De vorderingen zijn niet, ook niet voor een deel, aan te merken als door belanghebbende ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen. De vordering uit verrekening op de echtgenote leidde evenmin tot (gedeeltelijke) gerechtigdheid tot de tbs-vordering en was daarmee ook op zichzelf niet aan te merken als tbs-vordering. ■ Hoge Raad 18 december 2009, LJN: BI3660

De Hoge Raad besliste op 27 februari 2009 ( LJN: BD9217) dat een periodieke lijfrentegift zowel in box 1 als persoonsgebonden aftrekpost als in box 3 als schuld in aftrek kon worden gebracht. Deze uitspraak leidde tot veel consternatie aangezien de dubbele aftrek ook zou gelden voor alimentatieverplichtingen. De staatssecretaris van Financiën heeft inmiddels de Wet inkomstenbelasting 2001 aangepast aan het Belastingplan 2010. Aftrekbare periodieke giften en aftrekbare periodieke alimentatieverplichtingen kunnen op peildatum 30 december 2009 niet meer als schuld in box 3 in aanmerking worden genomen. Tot 30 december 2009 is deze dubbele aftrek nog wel mogelijk, hetgeen ook blijkt uit de uitspraak van rechtbank Breda.

Definitieve aanslag Belanghebbende had in 2006 een bedrag van bijna € 20.000 aan alimentatie betaald aan zijn ex-vrouw. Dit bedrag had hij als persoonsgebonden aftrekpost in box 1 in aftrek gebracht. De inspecteur ging hiermee akkoord. Later claimde belanghebbende in bezwaar dat de alimentatieverplichting óók in box 3 als schuld moest worden opgevoerd. De inspecteur wees dit af, maar de rechter gaf belanghebbende gelijk. Deze uitspraak is vooral van belang voor de jaren vóór 2009 waarover nog geen definitieve aanslag is vastgesteld. Op het moment van schrijven had de staatssecretaris nog geen beroep aangetekend tegen deze uitspraak. De afloop is dus nog niet helemaal zeker. ■ Rechtbank Breda, 11 december 2009, LJN: BK8074

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 31

31

10-02-2010 14:49:04


■ ■ ■ ■ ■

Loonbelasting

2010/03 Belastingdienst legt werkgever sneller boete op

Met ingang van 1 januari 2010 is toepassing van een aantal ‘estate planning’-tools door de wetgever welhaast onmogelijk gemaakt. Door het creëren van wetsficties heeft de wetgever een aantal situaties die juridisch niet, maar in economisch opzicht wel als een verkrijging zouden worden ervaren in de heffing betrokken. De bestaande fictiebepalingen zijn hiertoe aangepast en een aantal uitspraken van de Hoge Raad is daarmee tevens gerepareerd.

Werkgevers moeten voldoen aan bepaalde administratieve

Verkoop met uitgestelde levering

verplichtingen. Per 1 januari 2010 kan de Belastingdienst

Een woning kon vóór 1 januari 2010 worden verkocht met uitgestelde levering en betaling van de koopsom tot na het overlijden van de verkoper. Bij de vaststelling van de nalatenschap valt de waarde van de woning weg tegen de leveringsverplichting. Op grond van de jurisprudentie behoort in dat geval alleen de koopsom tot de nalatenschap en niet de naderhand opgetreden waardestijging van de woning. De waardestijging wordt onder de nieuwe wetgeving in artikel 11, lid 2 SW, wel in de heffing betrokken.

sneller een verzuimboete opleggen als bepaalde administratieve verplichtingen niet worden nageleefd. De verzuimboete – van maximaal € 4920 – kan direct worden opgelegd als geconstateerd wordt dat de werkgever niet voldaan heeft aan de verplichtingen. De Belastingdienst hoeft hiervoor dus niet eerst een strafrechtelijke procedure te starten. Het gaat om de volgende verplichtingen: ■ De werkgever moet uiterlijk de dag voordat een werknemer start met werken, beschikken over een schriftelijke opgave van de gegevens die van belang zijn voor de loonheffingen. ■ De werkgever moet uiterlijk de dag voordat een werknemer start met werken de identiteit van deze werknemer op de juiste manier vaststellen. ■ De werkgever moet zijn werknemer een jaaropgaaf geven met daarin het loon, de ingehouden loonbelasting/premie volksverzekeringen, bijdrage Zorgverzekeringswet en andere gegevens die van belang zijn voor de aangifte inkomstenbelasting. ■ De werkgever moet de aangifte loonheffingen juist en op tijd corrigeren als hij zelf onvolledigheden of onjuistheden ontdekt of als de Belastingdienst hem daarom verzoekt. ■ De werkgever moet een eerstedagsmelding doen als de Belastingdienst hem die verplichting heeft opgelegd. ■ De werkgever moet zijn jaarloongegevens juist, op tijd en volledig aanleveren als de Belastingdienst hem daarom vraagt. Per 1 januari 2010 is de maximale boete voor het niet-voldoen aan een aangifteverplichting € 1230 en voor het niet-voldoen aan een betalingsverplichting € 4920. Deze verzuimboetes worden vanaf 2010 elke vijf jaar geïndexeerd. ■ Mededeling 6 loonheffingen, december 2009, www.belastingdienst.nl

Successiewet

2010/04 Gewijzigde Successiewet vanaf 2010 Op 1 januari 2010 is de Successiewet 1956 gewijzigd conform de voorgestelde wijzigingen in het wetsvoorstel TK 31930 ‘Wijziging van de Successiewet en enige andere belastingwetten’. Een aantal ‘estate planning’-tools is aangepakt.

32

Jurisprudentie en wetgeving

Verzekering op leven van de erflater Vóór 1 januari 2010 werd wel gebruikgemaakt van de volgende mogelijkheid om successierecht te besparen. Een (toekomstig) erflater sloot een verzekering met zijn echtgenote en kinderen op zijn leven af, waarbij hij zelf verzekeraar was. Het bedrag van de premies voor de verzekering schonk hij, waarna hij de premies terug ontving. Door zijn overlijden ontvingen zijn echtgenote en kinderen een levensverzekeringsuitkering ten laste van de nalatenschap. Op 11 juli 2008 (LJN: BB4363 en LJN: BB3898) heeft de Hoge Raad overwogen dat een dergelijke uitkering geen verkrijging was krachtens erfrecht. Dit ‘gat’ is in de nieuwe Successiewet in artikel 13, lid 2 SW, gedicht. De uitkering uit de levensverzekering wordt geacht een verkrijging krachtens erfrecht te zijn.

Herroepelijke schenking Wanneer de schenker een schenking herroept, dan wordt het betaalde schenkingsrecht teruggegeven als de schenking ongedaan wordt gemaakt. Een voorbeeld is de schenking van aandelen kort vóór de dividenduitkering en het middels herroeping terughalen van die aandelen na de dividenduitkering. Vóór 1 januari 2010 was het mogelijk om het volledige schenkingsrecht terug te halen, ongeacht de dividenduitkering. In de nieuwe wet wordt via een wijziging van artikel 53 SW bij de teruggave van de schenkbelasting rekening gehouden met de voordelen die de verkrijger heeft genoten tijdens zijn bezitsperiode. De restitutie wordt namelijk verminderd met het bedrag aan schenkbelasting, dat verschuldigd zou zijn wanneer alleen het dividend geschonken zou zijn. Een herroepelijke schenking die vóór 1 januari 2010 is gedaan en na 1 januari 2010 wordt herroepen valt niet onder de nieuwe bepaling van artikel 53 SW, omdat het belastbare feit waarover de heffing wordt verminderd zich heeft voorgedaan vóór 1 januari 2010.

Schenking onder opschortende voorwaarde In artikel 1, lid 9 SW wordt de rechtsregel van de Hoge Raad van 30 maart 2007 ( LJN: AV0426) – totstandkoming van de schenking is het moment van aangaan van de schenkingsovereenkomst – teruggedraaid. Als gevolg van deze regel was het mogelijk om door middel van een remigratiecase schenkingsrecht te voorkomen. Door de bepaling dat een gift onder opschortende voorwaarde voor de toe-

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 32

10-02-2010 14:49:04


■ ■ ■ ■ ■

passing van de Successiewet geacht wordt tot stand te zijn gekomen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld, moeten remigratiestructuren geacht worden tegen te gaan.

Turbotestament Voor de toepassing van artikel 10 SW wordt de erflater geacht een vruchtgebruik te hebben gehad indien vermogen is omgezet in een genotsrecht en tegenover het genot van de goederen niet jaarlijks daadwerkelijk 6% van de waarde van de goederen in onbezwaarde staat is betaald. Artikel 10, lid 5 SW bepaalt dat geen sprake is van een fictief vruchtgebruik voor zover het vruchtgebruik betrekking heeft op een overbedelingsvordering ontstaan als gevolg van de verdeling van de volle eigendom van goederen en de nominale waarde van de corresponderende overbedelingsschuld niet hoger is dan de waarde van de overbedeling. De fictie van artikel 10 SW is daardoor wel van toepassing indien sprake is van een (super)turbotestament of een ik-opa testament waarbij aan het kind de last wordt opgelegd om aan de kleinkinderen een bedrag schuldig te erkennen onder voorbehoud van vruchtgebruik.

Rentevaststelling door erfgenamen In de estate planning wordt gebruikgemaakt van de mogelijkheid dat erfgenamen het rentepercentage op overbedelingsschulden zelf vaststellen. Indien op grond van een testament of op grond van artikel 13, lid 4, Boek 4 BW een hogere rentevergoeding dan 6% ter zake van de onderbedelingsvordering op langstlevende wordt vastgesteld vóór de aangiftetermijn, dan is sprake van een verkrijging ten gevolge van een rentevaststelling een verkrijging krachtens erfrecht. In andere gevallen is sprake van een verkrijging ten gevolge van een rentevaststelling krachtens schenking. Het rentebestanddeel over de vordering wordt geacht een verkrijging krachtens erfrecht of schenking te zijn voor zover de rentevergoeding meer is dan 6% (samengesteld). Deze fictieve verkrijging wordt in aanmerking genomen op het moment dat de vordering opeisbaar wordt, bijvoorbeeld bij overlijden van de langstlevende, of bij aflossing van de schuld door de langstlevende tijdens leven. Er komt een overgangsregeling voor overbedelingsschulden van vóór 1 januari 1993. ■ Tweede Kamer, wetsvoorstel 31930 ‘Wijziging van de Successiewet en enige andere belastingwetten’.

Formeel belastingrecht

2010/05 Bezwaar tegen aanslag richt zich ook op heffingsrente De Hoge Raad is om gegaan door te oordelen dat bezwaar tegen een belastingaanslag ziet op zowel het bedrag van de aanslag als de heffingsrente. Aan belanghebbende was een aanslag inkomstenbelasting met heffingsrente opgelegd. Zij ging na afwijzing van het bezwaar in beroep, omdat zij het niet eens was met de in rekening gebrachte heffingsrente. Rechtbank Leeuwarden verklaarde dit beroep

gegrond en vernietigde de uitspraak van de inspecteur voor zover deze betrekking had op de beschikking inzake heffingsrente en verminderde de bij de beschikking in rekening gebrachte heffingsrente tot nihil. Hof Leeuwarden vernietigde in hoger beroep de uitspraak van de rechtbank, vernietigde de uitspraak van de inspecteur en handhaafde de aanslag en de beschikking inzake heffingsrente. Belanghebbende ging tegen de uitspraak van het hof in cassatie.

Heroverweging De Hoge Raad overwoog dat het wettelijk stelsel met betrekking tot het maken van bezwaar tegen een beschikking heffingsrente geen aanknopingspunt biedt voor de opvatting dat een zodanig bezwaar zonder meer moet worden geacht besloten te liggen in het bezwaar tegen de aanslag. Dit is ook de lijn die volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 16 oktober 1996 (LJN: AA1714). De Hoge Raad zag echter in het licht van de voortgeschreden ontwikkeling van de rechtsbescherming aanleiding deze beslissing te heroverwegen en besliste dat het bezwaar tegen een belastingaanslag tevens moet worden opgevat als een bezwaar tegen een op hetzelfde aanslagbiljet vermelde beschikking inzake heffingsrente die met deze aanslag samenhangt. Dat geldt ook voor het (hoger) beroep tegen de uitspraak op een dergelijk bezwaar c.q. beroep. Een belanghebbende kan dus ook in deze gevallen in (hoger) beroep opkomen tegen de berekening van heffingsrente, ook als zijn klachten in eerste instantie slechts gericht waren tegen de aanslag, een en ander binnen de grenzen van een goede procesorde. ■ Hoge Raad, 27 november 2009, LJN: BJ7907

2010/06 Nieuw Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst Op 1 januari 2010 is het nieuwe Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB) inwerking getreden. Het besluit is gewijzigd in verband met de per 1 januari 2010 aangepaste inkeerregeling. De wijziging per 1 januari 2010 houdt in dat de inspecteur een vergrijpboete alléén achterwege laat als binnen twee jaar wordt ingekeerd. Inkeer na deze termijn levert een ‘gematigde’ vergrijpboete op. De vergrijpboete kan worden gematigd in de situatie van niet-opgegeven box 3-inkomen tot 5% van het wettelijk boetemaximum van 300% . In overige situaties kan de vergrijpboete worden gematigd tot 15% van het wettelijk maximum. Dit ziet alleen op aanslagbelastingen, zoals de inkomsten- en vennootschapsbelasting. Als een aangifte inkomstenbelasting niet of niet op tijd wordt gedaan, riskeert de belastingplichtige een verzuimboete van € 226. Is er sprake van een tweede achtereenvolgende verzuim, dan bedraagt de verzuimboete 20% van het wettelijk maximum van € 4.920. Dit maximum was tot 1 januari 2010 nog € 1134. Is er sprake van een aangifteverzuim voor de vennootschapsbelasting, dan geldt nog steeds 50% van het wettelijk maximum van € 4920.

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 33

33

10-02-2010 14:49:04


Jurisprudentie en wetgeving

■ ■ ■ ■ ■

Auto Het besluit bevat ook nieuwe regels voor de auto van de zaak. Als de werkgever ten onrechte geen bijtelling in aanmerking heeft genomen en hierdoor niet op tijd loonheffing heeft betaald, kan de inspecteur de werkgever een verzuimboete opleggen van 80% van € 4920 (dit is het wettelijk maximum bij aangiftebelastingen). Als sprake is van een ‘uitzonderlijk geval’ – dit is onder andere het geval als er sprake is van een tweede verzuim – kan de boete zelfs het maximum van € 4920 bedragen. Als de werkgever door opzet of grove schuld ten onrechte geen bijtelling in aanmerking heeft genomen en hierdoor niet op tijd loonheffing heeft betaald, kan de inspecteur gelijktijdig met het opleggen van een naheffingsaanslag de werkgever een vergrijpboete opleggen. Deze vergrijpboete bedraagt 40% van de over de loonbijtelling verschuldigde loonheffing in geval van grove schuld en 80% bij opzet. ■ Ministerie van Financiën, 24 december 2009, CPP2009/2156M

2010/07 Eerste uitspraak dwangsom te laat beslissen overheid Per 1 oktober 2009 is de Wet dwangsom en beroep bij niettijdig beslissen in werking getreden. Rechtbank Haarlem deed onlangs als eerste rechter uitspraak hierover. Belanghebbende ging op 27 november 2009 in beroep omdat de gemeente nog geen besluit had genomen op zijn bezwaarschrift. De rechtbank benadrukte dat op het beroep de nieuwe regels van toepassing waren, aangezien het was ingediend na inwerkingtreding van de Wet dwangsom en beroep bij niet-tijdig beslissen. Artikel 6:2, aanhef en onder b van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat het niet tijdig nemen van een besluit met een besluit gelijk wordt gesteld. Tegen het niet tijdig beslissen staat dan ook beroep open bij de rechtbank. Het bestuursorgaan moet in principe binnen zes weken beslissen, gerekend vanaf de dag na die waarop de termijn voor het indienen van het bezwaarschrift is verstreken.

Dwangsom De gemeente had per brief van 7 december 2009 bij de rechter aangegeven dat deze termijn van zes weken niet gehaald zou worden. De rechter concludeerde dat de beslistermijn overschreden was en dat belanghebbende de gemeente bij brief van 12 november 2009 in gebreke had gesteld. De rechter verklaarde het beroep van belanghebbende gegrond. Dit had tot gevolg dat de gemeente door de rechter werd opgedragen binnen een termijn van twee weken alsnog een beslissing op het bezwaarschrift te nemen. Voor elke dag dat de gemeente deze termijn zou overschrijden (dus na 17 december 2009) gold een dwangsom van € 100 per dag met een maximum van € 15.000. ■ rechtbank Haarlem, 17 december 2009, LJN: BK7382

34

Arbeidsrecht

2010/08 Kantonrechtersformule niet voor kennelijk onredelijk ontslag Bij ‘kennelijk onredelijk ontslag’ moet de werkgever doorgaans een ontslagvergoeding betalen. De hoogte van deze vergoeding mag niet meer worden vastgesteld op basis van de algemene kantonrechtersformule. Dat heeft de Hoge Raad recentelijk beslist. Hiermee heeft het hoogste rechtscollege een uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 2 december 2008 ( LJN: BH2842) vernietigd. Dat hof oordeelde toen dat bij een ontslag waarvoor toestemming van het CWI is verkregen ook recht bestond op een schadevergoeding volgens de kantonrechtersformule. Daarbij gaf het hof aan dat het feit dat een werkgever de werknemer geen vergoeding aanbiedt, het ontslag al ‘onredelijk’ maakt. Volgens de Hoge Raad hangt het altijd van de specifieke omstandigheden af of een ontslag ‘kennelijk onredelijk’ is. Er moet allereerst worden bekeken aan de hand van alle omstandigheden of er sprake is van kennelijk onredelijk ontslag, voordat wordt toegekomen aan de vraag welke vergoeding aan de werknemer wordt toegekend. Als uit alle feiten blijkt dat het ontslag inderdaad onredelijk was, dan moet de schade berekend worden, maar niet op basis van een algemene formule zoals de kantonrechtersformule, zo oordeelde de Hoge Raad. Zo’n ‘kennelijk onredelijk ontslagprocedure’ heeft namelijk een geheel ander karakter dan ontbinding van de arbeidsovereenkomst, waarbij de werknemer een vergoeding naar ‘billijkheid’ ontvangt. Een vergoeding wegens kennelijk onredelijk ontslag is immers een vergoeding wegens geleden schade, aldus de Hoge Raad. ■ Hoge Raad, 27 november 2009, LJN: BJ6596

Ondernemingsrecht

2010/09 Tweede Kamer akkoord met flex-bv en nieuwe wet personenvennootschappen De Tweede Kamer heeft op 15 december 2009 het wetsvoorstel Vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht (flex-bv) én het wetsvoorstel Invoeringswet titel 7.13 (personenvennootschappen) aangenomen De aanvaarding van het wetsvoorstel voor vereenvoudiging en flexibilisering van het bv-recht, in het spraakgebruik de flex-bv genoemd, ging gepaard met het aannemen van negen amendementen. Belangrijkste wijziging van het wetsvoorstel is afschaffing van

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 34

10-02-2010 14:49:04


■ ■ ■ ■ ■

het verplichte startkapitaal van € 18.000. Ondernemers kunnen in het nieuwe systeem zelf kiezen welk bedrag zij bij de oprichting van de bv inbrengen. Ook de verplichte blokkeringregeling, de bankverklaring en de accountantsverklaring bij inbreng in natura worden afgeschaft. De inbrengbeschrijving door oprichters/bestuurders blijft overigens wel gehandhaafd. Ook de ‘nachgründungsregeling’ vervalt; deze regeling is nu nog opgenomen in artikel 2:204c van het Burgerlijk Wetboek.

gepaard met vier amendementen. Het wetsvoorstel tot vaststelling van titel 7:13 werd al op 25 januari 2005 door de Tweede Kamer aangenomen. De Eerste Kamer hield dit wetsvoorstel aan in afwachting van de Invoeringswet. Deze Invoeringswet werd op 6 juni 2007 naar de Tweede Kamer gezonden en recentelijk dus aanvaard. De vaste commissie voor Justitie van de Eerste Kamer heeft voorgesteld het voorbereidend onderzoek voor beide wetsvoorstellen op 2 maart 2010 te houden. Beoogde datum van inwerkingtreding van beide wetsvoorstellen is 1 juli 2010.

Personenvennootschappen ■ Tweede Kamer, 15 december 2009, nr. 31065 Aanpassing van de wetgeving aan en invoering van titel 7.13 (vennootschap) van het Burgerlijk Wetboek (Invoeringswet titel 7.13 Burgerlijk Wetboek) en Tweede Kamer, 15 december 2009, nr. 31058 Wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek in verband met de aanpassing van de regeling voor besloten vennootschappen met beperkte aan-

■ Staatsblad EK

■ Aangenomen EK

■ Eindverslag EK

■ Memorie van Antwoord EK

■ Voorlopig verslag EK

■ Wetsvoorstel EK

sprakelijkheid (Wet vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht)

■ Aangenomen TK

■ Eindverslag TK

■ Nota n.a.v. verslag TK

■ Verslag TK

■ Nieuw wetsvoorstel TK

De stand van Zaken

Wetgeving

Op grond van het wetsvoorstel Invoeringswet titel 7.13, in het spraakgebruik wetsvoorstel personenvennootschappen genoemd, zullen de huidige rechtsvormen zoals de cv, vof, openbare maatschap en stille maatschap, verdwijnen en vervangen worden door de openbare maatschap De aanvaarding van dit wetsvoorstel ging

Wijziging AOW, IB en LB i.v.m. de verhoging van de AOW-leeftijd (32 247) Wijziging AOW i.v.m. mogelijkheid om ouderdomspensioen op een later tijdstip te laten ingaan (31 774) Wet kilometerprijs (32 216) Wet introductie premiepensioeninstellingen (31 891) Wijziging van de Wet OB i.v.m. aanpak constructies met (on)roerende zaken (30 061) BTW-constructies met (on)roerende zaken (30 061) Rechtsbescherming bij belastingcontroles (30 645) BTW-tarief levende dieren (30 922) Wet uniformering loonbegrip (32 131) Vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht (31 058) Invoeringswet titel 7.13 BW (31 065)

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 35

35

10-02-2010 14:49:04


Richtlijnen

■ ■ ■ ■ ■

Richtlijnconformiteit herzieningsregels: zien en herzien Richtlijnen, zoals Richtlijn 2006/112/EG (hierna: de btw-Richtlijn), vereisen implementatie in het nationale recht. Er zijn momenten dat ik me afvraag waarom de Nederlandse wetgever niet gewoon de bepalingen zoveel als mogelijk letterlijk overgenomen heeft. Een voorbeeld van zo’n moment is bij het lezen van onze herzieningsregels. In dit artikel zet ik de verschillen tussen de communautaire en nationale herzieningsregels op een rij. Tevens geef ik aan wat deze verschillen voor de praktijk (kunnen) betekenen.

H Matthijs van der Wulp Mr. M.D.J. van der Wulp is btw-adviseur bij Van Driel Fruijtier btw-specialisten

et is opvallend hoezeer de Nederlandse herzieningsregels afwijken van de herzieningsregels in de btw-Richtlijn. Het is echter nog opvallender als Nederlandse rechters oordelen dat deze afwijkende herzieningsbepalingen zonder enige twijfel in overeenstemming zijn met de btwRichtlijn. Een ondernemer mag de voorbelasting in aftrek brengen indien en voor zover hij belast presteert (art. 15, lid 1 Wet op de omzetbelasting 1968; hierna: Wet OB 1968). Het recht op aftrek ontstaat in het tijdvak waarin de presterende ondernemer de btw verschuldigd is (art. 167 btw-Richtlijn). Omdat na het ‘aftrektijdvak’ wijzigingen kunnen optreden ten aanzien van het gebruik van het goed, dient de aftrek opnieuw te worden bekeken. Dit ‘opnieuw bekijken’ van de aftrek wordt ‘herzien’ genoemd. In de btw-Richtlijn zijn regels opgenomen voor het herzien van de aftrek. Nederland heeft deze herzieningsregels geïmplementeerd in de Wet OB 1968 en de Uitvoeringsbeschikking (hierna: Uitv.Besch.) OB 1968. Bij de herzieningsregels wordt een onderscheid gemaakt tussen de herzieningsregels voor diensten en niet-investeringsgoederen enerzijds en de herzieningsregels voor investeringsgoederen anderzijds. Dit onderscheid wordt aangebracht, omdat voor investeringsgoederen een afwijkende herzieningsregeling geldt.

36

Herziening voorbelasting op diensten en niet-investeringsgoederen Als een ondernemer een dienst of een niet-investeringsgoed afneemt, dient hij de mate van aftrek opnieuw te bekijken in het tijdvak van ingebruikname (art. 15, lid 4 Wet OB 1968 jo. art. 12, lid 2 Uitv. Besch. OB 1968). In het tijdvak van ingebruikname van het goed of de dienst blijkt immers of de oorspronkelijke toegepaste aftrek (gezien het gebruik) te hoog of te laag is. In Nederland moet de volledige voorbelasting op diensten en niet-investeringsgoederen niet alleen in het tijdvak van ingebruikname, maar ook in het laatste tijdvak van het boekjaar herzien worden (art. 15, lid 6 Wet OB 1968 jo. art. 12, lid 3 Uitv.Besch. OB 1968). Dit is in strijd met de btw-Richtlijn. Op grond van de btw-Richtlijn is de mate van aftrek voor diensten en niet-investeringsgoederen in beginsel definitief in het tijdvak van ingebruikname (art. 184 t/m 186 btw-Richtlijn). Hierop bestaat slechts één uitzondering indien de dienst of het niet-investeringsgoed in gebruik is genomen voor belaste en vrijgestelde prestaties en de mate van aftrek is bepaald aan de hand van de pro rata (zie onder ‘Herziening pro rata-aftrek’). Omdat de herzieningsregels in de btw-Richtlijn rechtstreeks werkende bepalingen zijn (HvJ EG 30 maart

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 36

10-02-2010 14:49:04


■ ■ ■ ■ ■

2006, nr. 184/04 (Uudenkaupungin Kaupunki), NTFR 2006/494, m. nt. Sanders) kan een ondernemer zich rechtstreeks beroepen op deze bepalingen. Een ondernemer die een dienst of niet-investeringsgoed niet in gebruik neemt voor belaste en vrijgestelde prestaties en de aftrek niet bepaalt aan de hand van de pro rata, krijgt dus niet te maken met herziening in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname. Tijdstip ingebruikname Tussen het moment van aanschaf en gebruik van een goed of dienst kan enige tijd liggen. In de praktijk is het met name bij diensten met betrekking tot (on)roerende zaken niet altijd makkelijk te bepalen wanneer de dienst in gebruik wordt genomen. In de jurisprudentie van de Hoge Raad wordt een praktisch onderscheid gemaakt tussen onderhoud- en reparatiediensten enerzijds en bewerkingsdiensten (diensten met betrekking tot verbouwing, uitbreiding, et cetera) anderzijds (Hoge Raad 24 augustus 1994, nr. 29.414, BNB 1995/43, m. nt. Finkensieper, Hoge Raad 28 juni 2000, nr. 35.465, BNB 2000/ 332, m. nt. Van Zadelhoff en Hoge Raad 4 december 2009, nr. 07/13.230, NTFR 2009/2695, m. nt. Van Dongen). Eerstgenoemde diensten worden volgens de Hoge Raad direct bij afname in gebruik genomen, terwijl laatstgenoemde diensten pas bij ingebruikname van het goed zelf in gebruik worden genomen.

Voorbeeld Een ondernemer laat van januari 2010 tot en met maart 2010 een kantoorpand verbouwen (bewerkingsdienst). De btw op de verbouwingskosten brengt de ondernemer in aftrek, omdat hij dit kantoor met btw wil verhuren. Het kantoorpand staat na de verbouwing leeg tot 1 oktober 2010. Gedurende de leegstaand laat de ondernemer het kantoorpand maandelijks schoonmaken door een schoonmaakbedrijf (onderhoudsdienst). De btw op de schoonmaakkosten wordt door de ondernemer in aftrek gebracht. Op 1 oktober 2010 wordt het kantoorpand vrijgesteld verhuurd. De afgenomen schoonmaakdiensten zijn bij afname direct in gebruik genomen. Omdat het kantoorpand bestemd was voor belaste verhuur, is de toegepaste aftrek definitief in het tijdvak van afname. De aftrek van de btw op de verbouwingskosten herziet de ondernemer in het tijdvak van 1 oktober 2010 (datum ingebruikname kantoorpand). Omdat de verhuur vrijgesteld is van btw, moet de ondernemer de in aftrek gebrachte verbouwings-btw volledig terugbetalen. Herziening pro rata-aftrek Indien voorbelasting toerekenbaar is aan belaste en vrijgestelde prestaties, moet de voorbelasting gesplitst worden in een aftrekbaar en een niet-aftrekbaar deel (art. 15, lid 6 Wet OB 1968 jo. art. 11 Uitv.Besch. OB

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 37

37

10-02-2010 14:49:08


Richtlijnen

■ ■ ■ ■ ■

1968). De voorbelasting dient de ondernemer te splitsen aan de hand van de pro rata of – indien dit geen juist beeld geeft – het werkelijke gebruik (art. 11, lid 1, onderdeel c en lid 2 Uitv.Besch. OB 1968). De pro rata is de verhouding van de omzet van belaste prestaties ten opzichte van de totale belastbare omzet (omzet belaste en vrijgestelde prestaties).

begrip ‘investeringsgoed’ in art. 13, lid 1 Uitv.Besch. OB 1968 als volgt gedefinieerd: ■ (rechten op) onroerende zaken; en ■ roerende zaken waarop de ondernemer voor de heffing van inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting afschrijft of zou kunnen afschrijven als hij aan deze belasting zou zijn onderworpen.

Een pro rata wordt vastgesteld op jaarbasis, uitgedrukt in een percentage en op de hogere eenheid afgerond (art. 175 btw-Richtlijn). In Nederland wordt de aftrek conform de pro rata op basis van de omzetverhouding in het tijdvak van ingebruikname voorlopig vastgesteld en in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname herzien1. Voor diensten en niet-investeringsgoederen die in gebruik zijn genomen voor belaste en vrijgestelde prestaties en waarvan de aftrek is bepaald aan de hand van de pro rata, is de aftrek niet definitief in het tijdvak van ingebruikname. Deze regeling is in overeenstemming met art. 175, lid 2 btw-Richtlijn, omdat hierin is aangegeven dat lidstaten de voor 1 januari 1979 (inwerkingtreding Zesde Richtlijn) bestaande herzieningsregeling voor de pro rata-aftrek mogen handhaven.

De lidstaten hebben op grond van art. 191 btw-Richtlijn de mogelijkheid om diensten met een investeringskarakter voor de toepassing van de herzieningsregels te beschouwen als investeringsgoederen. Hierbij kan gedacht worden aan een verbouwing of uitbreiding van een onroerende zaak. Nederland heeft van deze mogelijkheid tot op heden geen gebruik gemaakt. Dit betekent dat de toegepaste aftrek op diensten in Nederland in beginsel altijd definitief is in het tijvak van ingebruikname (zie onder ‘Herziening voorbelasting op diensten en nietinvesteringsgoederen’).

Deze herzieningsregels gelden uitsluitend voor de pro rata-aftrek. Ik kan mij geen voorstelling maken bij een splitsing van voorbelasting aan de hand van het voorlopig werkelijk gebruik. Een goed of dienst is werkelijk gebruikt voor belaste en/of vrijgestelde prestaties of niet. Dit werkelijk gebruik is definitief in het tijdvak van ingebruikname, omdat de dienst of het niet-investeringsgoed

Door jaar van ingebruikname als vol jaar te beschouwen, handelt Nederland in strijd met btw-Richtlijn in dat tijdvak volledig is (of beter gezegd: geacht wordt te zijn) verbruikt. Nederland past deze regeling echter ook toe indien de mate van aftrek is vastgesteld op grond van het werkelijk gebruik. Dit is in strijd met de btwRichtlijn. Indien de voorbelasting op een dienst of nietinvesteringsgoed is gesplitst op grond van het werkelijke gebruik, is de aftrek dus definitief in het tijdvak van ingebruikname en wordt aan een herziening op een later moment niet toegekomen.

Herziening investeringsgoederen Begrip investeringsgoed Zoals in de inleiding is aangegeven, geldt voor investeringsgoederen een afwijkende herzieningsregeling. Deze afwijkende herzieningsregeling vindt haar verklaring en rechtvaardiging in het duurzame gebruik van investeringsgoederen en de dienovereenkomstige afschrijving. De lidstaten kunnen het begrip ‘investeringsgoed’ definiëren (art. 189, onderdeel a btw-Richtlijn). Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt en het

38

Herzieningstermijn Voor investeringsgoederen wordt de herziening op grond van art. 187, lid 1 btw-Richtlijn gespreid over een periode van: ■ vijf jaar, het jaar van verkrijging of vervaardiging van het goed daaronder begrepen; of ■ vijf volle jaren te rekenen vanaf de ingebruikneming van de goederen. Art. 187, lid 1 btw-Richtlijn geeft de lidstaten de mogelijkheid om de herzieningstermijn voor onroerende zaken te verlengen tot maximaal twintig jaar. Nederland heeft ervoor gekozen om de herzieningstermijn voor onroerende zaken te verlengen tot tien jaar. Nederland hanteert een herzieningstermijn vanaf het moment van ingebruikname (Hoge Raad 4 december 2009, nr. 07/13.230, NTFR 2009/2695, m. nt. Van Dongen). De Nederlandse herzieningstermijn voor investeringsgoederen bedraagt echter geen vijf (roerende zaken) of tien (onroerende zaken) volle jaren vanaf het moment van ingebruikname maar vijf of tien boekjaren, het boekjaar van ingebruikname daaronder begrepen. Advocaat-generaal (hierna: A-G) van Hilten meent – terecht – dat deze herzieningstermijn niet richtlijnconform is (Conclusie A-G Van Hilten 13 oktober 2008, nr. 08/00829, NTFR 2008/2251). De herzieningstermijn dient vijf of tien volle jaren te bedragen. Onder een vol jaar moet worden verstaan: een periode van twaalf maanden. Door het jaar van ingebruikname als een vol jaar te beschouwen, handelt Nederland in strijd met de btwRichtlijn. Of de Hoge Raad deze visie deelt (en hierin de conclusie van de A-G volgt), moet afgewacht worden. Voorbeeld Een ondernemer heeft op 31 december 2009 een nieuwe auto (roerend investeringsgoed) in eigendom verkregen. De aanschaf-btw is door de ondernemer in aftrek gebracht. De toegepaste aftrek dient op grond van de btw-Richtlijn herzien te

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 38

10-02-2010 14:49:14


■ ■ ■ ■ ■

worden tot 31 december 2014. Op grond van de Nederlandse herzieningstermijn is de toegepaste aftrek reeds op 31 december 2013 definitief. Het verschil tussen de communautaire en nationale herzieningstermijn kan dus bijna een jaar (364 dagen) bedragen! Herzieningsomvang In art. 187, lid 2 btw-Richtlijn is dwingend voorgeschreven waarop de herziening betrekking moet hebben. Voor roerende zaken is dit gedurende de herzieningstermijn jaarlijks een vijfde deel van de btw op het investeringsgoed. Omdat Nederland de herzieningstermijn voor onroerende zaken verlengd heeft tot tien jaar is de herzieningsomvang voor onroerende zaken vastgesteld op eentiende deel van de btw op het investeringsgoed. De herziening geschiedt op basis van de wijzigingen in het belaste gebruik in de jaren volgend op het jaar van ingebruikname (art. 187, lid 2, tweede volzin btw-Richtlijn). De lidstaten hebben op grond van art. 189, onderdeel b btwRichtlijn de mogelijkheid om voor de toepassing van de herzieningsregels het bedrag dat herzien moet worden nader te bepalen. Anders dan A-G Van Hilten lees ik in deze bepaling niet dat de lidstaten mogen afwijken van de herzieningsomvang (Conclusie A-G Van Hilten 13 oktober 2008, nr. 08/00829, NTFR 2008/2251). Er kan niet afgeweken worden van de herzieningsomvang van een vijfde of eentiende deel. Er staat immers: ‘voor de toepassing van de artikelen 187 en 188 (…)’ en niet: ‘in afwijking van de artikelen 187 en 188 (…)’. Uit deze toepassingsbepaling kan slechts worden afgeleid dat de lidstaten nader mogen aangeven watt beschouwd moet worden als ‘de btw op het investeringsgoed’ (die herzien moet worden). Ook uit de arresten ‘Ghent Coal Terminal’1, ‘Centralan’2 en ‘Uudenkaupungin Kaupunki’3 is af te leiden dat de btw op investeringsgoederen in Nederland elk herzieningsjaar voor een vijfde of een tiende deel herzien moet worden. Voorbeeld Een belegger koopt een nieuw kantoorpand (onroerend investeringsgoed) met btw. Na de aanschaf van het kantoorpand worden er diverse werkzaamheden aan verricht (schilderen, onderhoud, reparatie, et cetera). De belegger trekt deze in rekening gebrachte btw af, omdat hij dit kantoorpand met btw wil verhuren. De lidstaten mogen op grond van art. 189, onderdeel b btw-Richtlijn bepalen dat niet alleen de aanschaf-btw maar ook de btw op de werkzaamheden aan het kantoorpand bij de herziening in aanmerking moet worden genomen als btw op het investeringsgoed (die herzien moet worden). Dit laat echter onverlet dat jaarlijks slechts eentiende van de btw op het kantoorpand (ongeacht de vraag of dit alleen de aanschaf-btw of ook de btw op schilders-, onder-

houds- en reparatiekosten is) wordt herzien. Let op: indien het kantoorpand in afwijking van de oorspronkelijke bestemming vrijgesteld wordt verhuurd, kan het financieringsvoordeel (volledige aftrek; jaarlijkse terugbetaling van eentiende van de btw) weggenomen worden door een interne levering (in Nederland ook wel integratieheffing genoemd) van dit in eigen bedrijf aangekochte goed4. Nederland past een andere (lees: van de btw-Richtlijn afwijkende) herzieningsomvang toe. Zowel in het tijdvak van ingebruikname als in het laatste tijvak van het jaar van ingebruikname moet de ondernemer de toegepaste aftrek volledig (dus niet voor een vijfde of een tiende deel) worden herzien (art. 15, lid 4 Wet OB 1968 jo. art. 12, lid 2 Uitv.Besch. OB 1968 respectievelijk art. 15, lid 6 Wet OB 1968 jo. art. 12, lid 3 Uitv.Besch. OB 1968). Hiervoor ontbreekt een grondslag in de btw-Richtlijn. Op grond van de btw-Richtlijn wordt jaarlijks een vijfde of een tiende van de btw op het investeringsgoed herzien. Ook België en Duitsland hanteren een herzieningstermijn vanaf het moment van ingebruikname (in België is herziening vanaf het moment van ingebruikname uitzonde zondering). In Duitsland wordt ieder h herzieningsjaar een vijfde (roere (roerende zaken) of een tiende (onroe (onroerende zaken) deel van de btw op het investeringsgoed ee daarmee gelijkgestelde – of een dienst – herzien (§ 15a Absatz 5 UstG) terwijl in België jaarlijks UstG), een vi vijfde (roerende zaken) of een vi vijftiende (onroerende zad van de voorbelasting ken) deel op het investeringsgoed – of een daarm gelijkgestelde dienst – daarmee wordt herzien (art. 48, § 2 BTWWetboek). Van een herziening van de totale voorbelasting in het tijdvak van ingebruikname of in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname is in deze lidstaten dus geen sprake. In de btw-Richtlijn, de jurisprudentie van het Hof van Justitie en de herzieningsregels in de ons omringende lidstaten is geen steun te vinden voor de (Nederlandse) opvatting dat de voorbelasting op het investeringsgoed in het tijdvak van ingebruikname en in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname volledig moet worden herzien. Het is daarom opvallend dat de Hoge Raad recent heeft geoordeeld dat hij niet twijfelt aan de richtlijnconformiteit van de herziening van de totale btw in het tijdvak van ingebruikname (Hoge Raad 4 december 2009, nr. 07/13230, NTFR 2009/2695, m. nt. Van Dongen). De Hoge Raad had gezien het voorgaande alle reden om te twijfelen aan de richtlijnconformiteit van art. 15, lid 4 jo. art. 12, lid 2 Uitv.Besch. OB 1968. De Hoge Raad had daarom prejudiciële vragen moeten stellen (HvJ EG 6 oktober 1982, nr. 283/81 (Cilfit), Jurispr. 1982, blz. 113). Omdat de herzieningsregels in de btw-Richtlijn recht-

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 39

39

10-02-2010 14:49:14


Richtlijnen

■ ■ ■ ■ ■

streeks werkende bepalingen zijn (HvJ EG 30 maart 2006, nr. 184/04 (Uudenkaupungin Kaupunki), NTFR 2006/494, m. nt. Sanders), kan een ondernemer zich rechtstreeks beroepen op deze bepalingen.

Herziening ineens Een ondernemer die een investeringsgoed tijdens de herzieningstermijn levert, dient de btw die toerekenbaar is aan de resterende herzieningstermijn ineens te herzien (art. 188, leden 1 en 2 btw-Richtlijn). Als de levering is belast, wordt het investeringsgoed geacht tot het einde van de herzieningstermijn belast te zijn gebruikt. Wordt het investeringsgoed vrijgesteld van btw geleverd dan wordt geacht dat het investeringsgoed het restant van de herzieningstermijn voor vrijgestelde doeleinden is gebruikt.

Hoog tijd dat Nederlandse herzieningsregels worden herzien Ook deze richtlijnbepaling is door Nederland onjuist geïmplementeerd. In Nederland is in art. 13a, lid 1 Uitv. Besch. OB 1968 geregeld dat de herziening ineens speelt bij levering van het investeringsgoed gedurende de herzieningstermijn na het jaar van ingebruikname. Dit betekent dat een levering van het investeringsgoed in het jaar van ingebruikname op grond van de letterlijke tekst van de bepaling niet leidt tot herziening ineens. Dat tijdens het jaar van ingebruikname niet ineens wordt herzien, houdt waarschijnlijk verband met de herziening van de totale voorbelasting in het tijdvak van ingebruikname én in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname. Zoals onder ‘Herziening investeringsgoederen’ is aangegeven, is herziening van de totale voorbelasting in deze tijdvakken niet richtlijnconform. Dit betekent dat een levering van het investeringsgoed in het jaar van ingebruikname op grond van de btw-Richtlijn niet leidt tot herziening van de totale voorbelasting, terwijl anderzijds art. 13a Uitv.Besch. OB 1968 geen wettelijke grondslag biedt voor een herziening ineens in het jaar van ingebruikname. Hierdoor is het mogelijk dat een ondernemer bij een levering van het investeringsgoed in het jaar van ingebruikname in het geheel geen voorbelasting hoeft te herzien.

Conclusie In voorgaande is aangegeven dat de Nederlandse herzieningsregels op de volgende punten in strijd zijn met de btw-Richtlijn: ■ Voor diensten en niet-investeringsgoederen wordt de volledige voorbelasting herzien in het laatste tijdvak van het jaar van ingebruikname, terwijl dit slechts aan de orde is bij diensten en niet-investeringsgoederen die in gebruik genomen zijn voor belaste en vrijgestelde prestaties en waarvan de aftrek conform de (voorlopige) pro rata is vastgesteld.

40

■ De herzieningstermijn voor investeringsgoederen bedraagt geen vijf of tien volle jaren na het moment van ingebruikname van het investeringsgoed maar vijf of tien jaar, het jaar van ingebruikname daaronder begrepen. ■ Voor investeringsgoederen wordt in het tijdvak van ingebruikname en in het laatste tijvak van ingebruikname ten onrechte de volledige voorbelasting herzien, terwijl voor investeringsgoederen per jaar een vijfde of een tiende van de voorbelasting herzien moet worden. ■ In het jaar van ingebruikname kan geen herziening ineens plaatsvinden, terwijl dit op grond van de btwRichtlijn wel mogelijk is. Het is hoog tijd dat de Nederlandse herzieningsregels worden herzien. Wil de wetgever de herzieningsregels herzien dan moet hij eerst zien dat deze in strijd zijn met de btw-Richtlijn. Het is aan de rechters om de wetgever te laten zien dat de herzieningsregels niet deugen. Dit vereist echter ook een zien en herzien door de rechters. Zolang de Nederlandse herzieningsregels nog niet zijn aangepast, kan de ondernemer zich rechtstreeks op de communautaire herzieningsregels beroepen. Uiteraard is dit alleen verstandig indien de communautaire herzieningsregels voordeliger voor hem zijn. ■

Noten 1. HvJ EG 15 januari 1998, nr. C-37/95, V-N 1998/29.14 2. HvJ EG 15 december 2005, nr. C-63/04, NTFR 2006/90, m. nt. Sanders 3. HvJ EG 30 maart 2006, nr. C-184/04, NTFR 2006/494, m. nt. Sanders 4. Op grond van art. 18, onderdeel a btw-Richtlijn is de interne levering een correctief belastbaar feit dat volledige aftrek met betrekking tot de in eigen bedrijf vervaardigde, gebouwde, gewonnen, bewerkte, aangekochte of ingevoerde goederen wegneemt indien het goed (mede) in gebruik is genomen voor vrijgestelde prestaties (HvJ EG 29 april 2004, nr. C-478/01 en C-7/02 (Gemeente Leusden/Holin Groep), BNB 2004//260, m. nt. Van Zadelhoff en HvJ EG 30 maart 2006, nr. C-184/04, NTFR 2006/494, m. nt. Sanders). De interne levering is dus een correctie op de herzieningsregels voor investeringsgoederen. Nederland past de interne levering echter niet toe als een correctief belastbaar feit, terwijl de interne levering op grond van art. 3, lid 3, onderdeel b Wet OB 1968 beperkt is tot in eigen bedrijf vervaardigde goederen. Het voert echter te ver om hierop in dit artikel nader in te gaan. Voor een nadere uitleg over de interne levering als correctief belastbaar feit verwijs ik naar: M.D.J. van der Wulp, ‘Interne levering: volledige aftrek + bestemmingswijziging’, BtwBrief 2009-6/7, p. 3-7.

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 40

10-02-2010 14:49:17


HET

Verenigingsnieuws Van het bestuur Het Register: twee bladen gaan samen Mr. Sylvester Schenk FB CB Voorzitter

Als u zich lezend – of slechts losjes bladerend – een weg hebt gebaand door ons nieuwe clubblad en u bent aangekomen bij de column ‘Van het bestuur’, is het einde in zicht. Nog enkele pagina’s clubnieuws en een paar advertenties (zo is althans de bedoeling) en dan kan er weer een punt van uw ‘things to do’-lijstje worden geschrapt. Ik hoop oprecht dat het u niet al te zeer is tegengevallen. Natuurlijk, alle begin is moeilijk en met pannenkoekenbakken mislukt ook altijd de eerste. Maar geloof me, bestuur en redactie hebben hun best gedaan. Daar heeft het in elk geval niet aan gelegen. De samenwerking van College en Federatie maakte het mogelijk een van de grootste fiscale vakbladen van Nederland te vormen. Een tijdschrift dat een – bij voorkeur toonaangevend – platform zou kunnen gaan vormen voor de fiscale problematiek van het midden- en kleinbedrijf en de particulier. Dat was een kans – om het verschrikkelijke woord ‘uitdaging’ maar niet te gebruiken – die de respectieve besturen niet hebben laten schieten. Vakblad voor de CB-adviseur en Tribuut gingen op in een nieuwe uitgave die als voorlopige werktitel ‘Het Register’ meekreeg. Maar u weet het: niets is in de fiscaliteit zo definitief als het voorlopige. Het kwartje van Kok, en zelfs de hele Wet op de Inkomstenbelasting 1914 werden ingevoerd als een tijdelijke maatregel. U weet hoe het met dat kwartje en de inkomstenbelasting verder gelopen is. ‘Het Register’ is het dus geworden. Aan de afdeling communicatie van het RB de schone taak om dit merk te gaan ‘laden’, zoals dat schijnt te heten. Al zou het daarbij al een hoop schelen als deze of gene in dit blad van tijd tot tijd iets ongenuanceerds zou roepen. Had Geert Wilders zijn kopvoddentax niet in de Kamer maar in Het Register gelanceerd, dan was onze naam meteen en voor lange tijd gevestigd. Of je als beroepsvereniging met dergelijke publiciteit onverdeeld gelukkig zou zijn, is overigens vers twee. Maar daar gaat het nu niet over. Met het eerste nummer van Het Register is een einde gekomen aan een lange zoektocht naar een uitgever van ons blad. De daarvoor in aanmerking komende uitgevers waren in aantal beperkt, waarmee de keuze niet groot was. Ik verklap hier geen geheim als ik u vertel dat het bestuur met Kluwer, SDU en Reed Business gesproken heeft. En met Kluwer die de CB-uitgave verzorgde en SDU die het Federatietijdschrift Tribuut deed, was de keuze voor een derde partij achteraf misschien wel te begrijpen. Wat niet wil zeggen dat het makkelijk is geweest. Een keuze voor één van de drie betekent onvermijdelijk twee teleurgestelde anderen. Zoals de Duitsers zeggen ‘Schlacht' ich die Henne, kränkt sich der Hahn’. Tegen degenen op wie de keus niet gevallen is, zou ik willen zeggen: niet getreurd, de kans dat je als uitgever op termijn nog tal van andere boekwerkjes kunt slijten aan een vereniging waarbij vele duizenden leden zijn aangesloten, is heel reëel. Met de keuze voor een uitgever en een nieuwe naam ben je er nog niet. Er moet ook een redactie komen. En omdat vanuit het bestuur – zeker in de beginperiode – gehecht werd aan een sterke band tussen redactie en bestuur, heeft een aantal bestuursleden in de redactie zitting genomen. Dat wil overigens niet zeggen dat aan de redactie geen grote vrijheid toekomt. Dat is bij het Vakblad en bij Tribuut ook altijd het geval geweest, en we zouden niet anders willen. Daarbij komt dat de hoofdredacteur van Het Register een groot aantal jaren gediend heeft als hoofdredacteur van Tribuut. Hem kennende ben ik er zeker van dat ook hij niet anders zou willen. Maar de eerste periode van een tijdschrift is het voor iedereen nog een kwestie van zoeken en aftasten. Wat willen we? Wat staat ons voor ogen? Welk niveau streven we na en met wie? En hoewel door bestuur, uitgever, vormgever en redactie serieus nagedacht is over de formule van het nieuwe tijdschrift, is er nog niets in beton gegoten en zal indien dat nodig is er zeker bijgestuurd gaan worden. De meerderheid van de nieuwe redactie heeft (veelal uitgebreide) redactie-ervaring. Dat is plezierig. Men weet hoe de hazen bij een tijdschrift lopen. Het heeft echter ook zo z’n nadelen. Want toen de uitgever melding maakte van de eerste deadline, werd geroutineerd gevraagd wat nu de echte deadline was. Daar blijkt in de praktijk namelijk al gauw een week (of in elk geval een weekend) tussen te zitten. Maar toch heeft de eerste redactievergadering van een nieuw tijdschrift iets bijzonders. Er worden paden uitgezet waarlangs – als het goed is – anderen nog vele jaren zullen wandelen. Dat het goed is en nog beter zal worden, daar heb ik alle vertrouwen in. Ik hoop dan ook oprecht dat wij elkaar nog vele jaren in Het Register zullen blijven ontmoeten. ■

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 41

41

10-02-2010 14:49:20


HET

Verenigingsnieuws Belangenbehartiging en vakinformatie

Studiecommissie Belastingstelsel Door het kabinet is de Studiecommissie Belastingstelsel in het leven geroepen. Deze commissie heeft als taak een voorstudie te verrichten naar verschillende scenario’s voor een mogelijke herziening van het Nederlandse belastingstelsel en knelpunten in de huidige fiscale wetgeving te onderzoeken. Ook de visie van het RB is gevraagd. De belangrijkste boodschap van het RB: hef knelpunten in de huidige wetgeving en fiscale uitvoeringspraktijk op en streef niet zozeer grote stelselwijzigingen op korte termijn na. Ten aanzien van de uitvoering ondersteunt het RB bijvoorbeeld het uitgangspunt van Standard Business Reporting (standaard bedrijfsrapportage). Ook juicht het RB toe dat de overheid sinds kort de aansturing van het SBR Programma stevig in eigen hand heeft genomen, waardoor mogelijk meer vaart komt in de implementatie van XBRL. Vereenvoudigingen die bijvoorbeeld zijn terug te voeren op het gebruik van XBRL en de verkorte winstaangifte mogen naar de mening van het RB niet (verplicht) worden gekoppeld aan Horizontaal Toezicht. Alle vergezichten ten spijt; het blijft voor adviseurs voorlopig van groot belang dat huidige knelpunten in de aangifteprocessen en de uitvoeringspraktijk worden opgeheven om de dienstverlening van de adviseur efficiënt en betaalbaar te houden. De voorstudie van de Studiecommissie Belastingstelsel wordt naar verwachting in het tweede kwartaal van 2010 afgerond.

Staatssecretaris reageert op aanpassing Vpb Op 15 juni 2009 heeft de staatssecretaris van Financiën een consultatiedocument gestuurd aan de Tweede Kamer met een aantal voorstellen tot aanpassing van de Wet vennootschapsbelasting 1969. De voorstellen betroffen een aantal renteaftrekbeperkende maatregelen en het voorstel tot aanpassing van het regime voor de laagbelaste beleggingsdeelneming. Naar aanleiding van de binnengekomen reacties op het consultatiedocument Aanpassing Vpb, heeft staatssecretaris De Jager in een brief van 5 december 2009 aan de Tweede Kamer zijn voorgenomen maatregelen bekendgemaakt om te komen tot een evenwichtiger verdeling van de heffing vennootschapsbelasting. Van zijn ambitieuze plannen is vooralsnog uitsluitend de in het consultatiedocument opgenomen maatregel tot renteaftrekbeperking voor overnameholdings in stand gebleven. Daarnaast kondigt hij de maatregel aan tot beperking van de verliesverrekening van buitenlandse filialen (vaste inrichtingen). Brief staatssecretaris en achtergrondnotitie Bureau Vaktechniek: www.cb.nl > Vaktechniek > Dossiers > Dossier Aanpassingen VpB www.fb.nl > Belangenbehartiging > Dossiers > Dossier Aanpassingen Vpb

42

Dossier Schenk- en erfbelasting uitgebreid Vanaf 1 januari 2010 is de gewijzigde Successiewet in werking getreden. In het dossier Schenken erfbelasting zijn daarom de nieuwe Successiewet 1956 en de nieuwe Uitvoeringsregeling Schenk- en erfbelasting opgenomen. In de Uitvoeringsregeling zijn onder andere de voorwaarden voor de eenmalige verhoogde schenkingsvrijstelling voor de aanschaf van een woning en een studie opgenomen. Ook zijn in de toelichting nadere regels opgenomen over het kwalificerende ondernemingsvermogen indien tot de verkrijging (indirect gehouden) preferente aandelen behoren; aan de bezitsperiode van de erflater en schenker en aan de voortzetting door de verkrijger. Instructief zijn de voorbeelden in de toelichting over de berekening van de omvang van de vrijstelling bij schenking en vererving van een onderneming. In het Dossier Schenk- en erfbelasting zijn tevens twee nieuwe notities opgenomen. Een praktijkgerichte notitie ‘Wijzigingen in de Successiewet per 2010’ en de notitie ‘Successiewet (1): tarieven en vrijstellingen, art. 24, 32 en 33’ die specifiek ingaat op de wijzigingen in tarieven en algemene vrijstellingen, alsmede de daaraan verbonden adviespunten. Bureau Vaktechniek werkt aan een tweede notitie waarin onder andere wordt ingegaan op de wijziging in de Bedrijfsopvolgingsregeling. Dossier Schenk- en erfbelasting: www.cb.nl > Vaktechniek > Dossiers www.fb.nl > Belangenbehartiging > Dossiers

Pincodeprogramma’s beschikbaar De pincodeprogramma’s voor de aanvraag en wijziging van Toeslagen en van de voorlopige aanslag en teruggaaf inkomstenbelasting zijn te vinden op www.cb.nl > Vaktechniek > Becon > Programma’s Belastingdienst en www.fb.nl > Belangenbehartiging > Belastingdienst > Programma’s Belastingdienst.

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 42

10-02-2010 14:49:25


■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

Antwoord op vragen inkeerregeling De Belastingdienst heeft in een brief antwoord gegeven op vragen van Jaeger Advocatenbelastingkundigen over de behandeling van verzoeken tot toepassing van de inkeerregeling (artikel 67n AWR). Het antwoord van de Belastingdienst is op een aantal vragen op zijn minst onduidelijk. Bijvoorbeeld op de vraag over de toepassing van de verlengde navorderingstermijn op buitenlands vermogen dat een binnenlandse herkomst heeft. Het gaat hier om de situatie dat in het buitenland aangehouden banktegoeden zijn ontstaan door afgeroomde winst van een in Nederland gedreven onderneming. De Belastingdienst lijkt in haar antwoord op vragen 10 en 11 het standpunt in te nemen dat voor de belastingheffing over de winst ook de verlengde navorderingstermijn kan worden toegepast. Dat is echter toch niet duidelijk. Bureau Vaktechniek is van mening dat de verlengde navorderingstermijn niet van toepassing is op de inkomstenbelastingheffing over in Nederland opgekomen inkomen dat is afgeroomd naar het buitenland, bijvoorbeeld naar een buitenlandse bankrekening. Belastingdienst www.fb.nl en www.cb.nl > Dossier Wwft

Forum: vragen uit de praktijk Op 12 december 2009 was de forumbijeenkomst in Houten. Mr. Gert van Norden ging uitgebreid in op vragen over de omzetbelasting en mr. drs. Onno Clous CB FB beantwoordde overige praktijkvragen van Successiewet tot Becon. Presentaties: www.cb.nl en www.fb.nl > Bijeenkomsten De volgende forumbijeenkomst is op zaterdag 20 maart 2010 in het Van der Valk Hotel in Houten van 13.30 tot uiterlijk 17.00 uur. Mr. Gert van Norden en een spreker van Bureau Vaktechniek beantwoorden uw vragen. Voor deelname aan het forum krijgt u 3 fiscale PE-punten. Aanmelden kan tot 15 maart 2010: CB-leden via www.cb.nl en NFB-leden door te mailen naar cschimmel@rb.nl. Vragen voor de sprekers kunt u tot en met vrijdag 12 maart 2010 mailen naar vaktechniek@rb.nl.

Inbrengvrijstellingen tbs-pand In 2010 kunnen panden die ter beschikking worden gesteld in de zin van artikel 3.92 Wet IB 2001 (tbs aan ab-vennootschap) vrij van inkomstenbelasting en overdrachtsbelasting in een bv of nv worden ingebracht. De inbreng kan gevolgen hebben voor de omzetbelasting. De regeling heeft als doel om de fiscale behandeling van bedrijfspanden in de tbs-regeling te verzachten. Voor wat betreft terugwerkende kracht kan worden aangesloten bij de toelichting op de achtste standaardvoorwaarde voor de geruisloze inbreng van een onderneming in de bv (art. 3.65 Wet IB 2001). Het tbs-pand kan in 2010 met terugwerkende kracht vanaf 1 januari 2010 worden ingebracht, mits de intentieverklaring/overeenkomst uiterlijk 30 september 2010 is geregistreerd. Het verdient aanbeveling de terugwerkende kracht tot 1 januari 2010 vooraf met de inspecteur af te stemmen. Nieuw op de website Op www.cb.nl > Vaktechniek > Dossiers > Dga en www.fb.nl > Belangenbehartiging > Dossiers > Dga actualiteiten: Notitie ‘Tijdelijke inbrengvrijstellingen tbs-pand (2010)’ en modelintentieverklaring en modelintentieovereenkomst voor de geruisloze inbreng van een tbs-pand.

Bezwaarschrift btw-aftrekcorrecties Het standaardbezwaarschrift tegen de btw-aftrekcorrecties is door Van Driel Fruijtier BTW specialisten geactualiseerd naar een model voor de laatste btw-aangifte 2009. Het is nog steeds niet duidelijk in hoeverre de aftrekcorrecties inzake het privégebruik auto verenigbaar zijn met het EGrecht. Daarnaast is het afgelopen jaar discussie ontstaan of het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting (BUA) zelf wel verenigbaar is met het EG-recht. Ook hierover zijn prejudiciële vragen gesteld. Het is daarom raadzaam binnen zes weken na de voldoening op aangifte bezwaar te maken. Let op: de Belastingdienst heeft bij de afhandeling van het bezwaar vaak aangegeven dat zij, als de jurisprudentie daar aanleiding toe geeft, ambtshalve terug zal komen op 2008 en de nadien toegepaste correcties. Bureau Vaktechniek acht een bezwaar tegen een aftrekcorrectie daarom slechts nodig, indien het een aftrekcorrectie betreft waarvoor de Belastingdienst eerder niet schriftelijk heeft toegezegd om er ambtshalve op terug te komen. Bezwaarschrift: www.cb.nl > Vaktechniek > Modellen > Bezwaar/machtiging www.fb.nl > Belangenbehartiging > Notities en modellen

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 43

43

10-02-2010 14:49:26


HET

Verenigingsnieuws Bureau Vaktechniek aanspreekpunt voor fiscale vragen Bij Bureau Vaktechniek kunt u terecht met vragen op alle fiscale terreinen. Wij helpen u met name door collegiaal te overleggen, te ‘klankborden’ en eventueel door te verwijzen naar specialisten. Ook behartigen wij uw belangen als het gaat om knelpunten in de communicatie met de Belastingdienst, zoals met de uitstelregeling, schattingsprocedure, bereikbaarheid, de reactietermijn op brieven en bezwaarschriften en foutieve aanslagen. Uw vragen, suggesties en opmerkingen geven ons mede de onderwerpen voor de belangenbehartiging. Uw klantadvies kunt u niet aan Bureau Vaktechniek overdragen. Heeft u behoefte aan ondersteuning, dan verwijzen wij u door naar een specialist. Voor de ontwikkeling en uitbreiding van specifieke kennis kunt u gebruikmaken van het RB-opleidingsen cursusprogramma. Vergt de beantwoording van een vraag meer dan een kwartier, dan krijgt u van ons vooraf een indicatie van de kosten op basis van een speciaal tarief voor leden van € 100 per uur (exclusief btw). U kunt Bureau Vaktechniek bij voorkeur bereiken via e-mail: vaktechniek@rb.nl. U ontvangt uiterlijk binnen vijf werkdagen antwoord.

Orde op zaken met RB-dossiers Voor het beheren van klantgegevens heeft het RB exclusief voor NFB- en CB-leden een drietal dossiers ontwikkeld; een dossier voor de onderneming, de bv en de particulier. Het RB hecht veel waarde aan de kwaliteit van de beroepsuitoefening door leden van de NFB en het CB. Goede dossiers opbouwen is een belangrijk onderdeel. Voor goede klantadviezen en het maken van een juiste aangifte heeft u veel gegevens nodig. Ook moet u voldoen aan allerlei wettelijke verplichtingen waarvoor een goede dossiervorming noodzakelijk is. In de samenstelling van de RB-dossiers is hier rekening mee gehouden. De dossiers bestaan daarom uit zeven of acht tabbladen waarmee u uw klantgegevens overzichtelijk kunt bewaren. Indeling per dossier Onderneming

BV

Particulier

1 Permanent Onderneming

1 Permanent BV

1 Permanent Particulier

2 Administratie

2 Administratie

2 Box 1

3 Omzetbelasting

3 Omzetbelasting

3 Box 2

4 Loonbelasting

4 Loonbelasting

4 Box 3

5 Diversen

5 Diversen

5 Diversen

6 Inkomstenbelasting

6 Vennootschapsbelasting

6 Inkomstenbelasting

7 Loon werknemer

7 Loon werknemer

7 Advies

8 Advies

8 Advies

Direct leverbaar De RB-dossiers kunt u eventueel opbergen in de speciale RB-ordner. De dossiers zijn te bestellen per 45 stuks voor € 82,50 (exclusief btw, inclusief verzendkosten). De ordners zijn verkrijgbaar per 17 stuks á € 79 (exclusief btw, inclusief verzendkosten). Beiden zijn direct leverbaar. CB-leden kunnen voorlopig ook nog de CB-versie (groen) bestellen. Voor meer informatie en bestelmogelijkheden kijkt u op het ledendeel van www.cb.nl > CB-shop of www.fb.nl > Ondersteuning > FB-Producten

44

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 44

10-02-2010 14:49:27


■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

Boeken

Sangster

Uitgever: ISBN: Prijs:

mr. L.M.J. Sangster Kluwer 978-90-13-07079-8 € 47,50

Door Marcel van Galen FB en Marco Dijkstra FB

COMPEND IUM

CO MP EN DI UM Gemeent elijke bel asti d

Auteurs:

Div.

Sangster Mr. L.M.J.

d

Eindoordeel: ■ ■ ■

5 6 7 7 7 6

ionale Internat gevensfiscale ge ng uitwisseli

Van der Burg Groenewe gen Makkinga Monsma Sheer Mah ome

Praktisch nut Wetenschappelijk niveau Actualiteit Leesbaarheid Presentatie Prijs-kwaliteitverhouding Bedoeld voor generalist

ling uitwisse le gegevens ionale fisca Internat

De Franse fiscus verricht een boekencontrole bij een Franse afnemer van een Nederlandse kaasfabrikant. De Franse fiscus vraagt informatie op bij de Nederlandse fiscus over de geleverde goederen. Wie beoordeelt dit verzoek? Mag de Franse afnemer vervolgens inzage krijgen in de – wel-licht – commercieel strategische, uitgewisselde informatie en kan de Nederlandse onderneming (vooraf) bezwaar maken tegen het verstrekken van deze informatie? Kortom, het boek omvat boeiende materie uit het belastingrecht. Echter het gevoel bekruipt ons dat het boek zelf een gebonden versie van een scriptie is. Veel verwijzingen naar andere literatuur en relatief weinig eigen inbreng. Er zijn zelfs zoveel verwijzingen naar bepaalde literatuur, dat tijdens het lezen de vraag opkomt; waarom niet simpelweg één van deze boeken aanschaffen? Noemenswaardig is de behandeling van de inkeerregeling en de KB-Luxaffaire. Voor adviseurs die een inleiding in internationale fiscale gegevensuitwisseling zoeken, zijn de 110 bladzijden snel doorgenomen. Anderen met behoefte aan meer diepgang over de materie kunnen beter een van de boeken uit de voetnoten aanschaffen.

Compendium. Gemeentelijke belastingen en de Wet WOZ

fe d fiscale res brochu

Di

Internationale fiscale gegevensuitwisseling

Gemeente belastingelijke en de Wet n WOZ

mr. M.P. van der Bu rg mr. dr. G. Gr mr. F.J.H.L. oenewegen Makkinga mr. dr. J.A .M mr. G.I. Sh onsma eer Mahom ed

ze sd e

(ge hee l

her zie ne)

dr uk

In de boekenrubriek geven ervaren vakmensen op persoonlijke titel hun mening over recent verschenen (fiscale) boeken: ■ Twee beoordelaars recenseren een boek. ■ Zij kennen cijfers toe voor bijvoorbeeld leesbaarheid, actualiteit en niveau.

Het Compendium. Gemeentelijke belastingen en de Wet WOZ is vooral een bruikbaar boek, en minder geschikt als ‘leesboek’. Een belangrijk deel gaat over de behandeling van de Wet waardering onroerende zaken (WOZ). Een wet die een steeds grotere rol speelt in de fiscale praktijk. In diverse fiscale wetten wordt verwezen naar de WOZ-waarde. Deze waarde is onder meer van belang voor de bepaling van de bodemwaarde. W Wettelijke ficties in waarderingsvoorschriften, o objectafbakingen en specifieke waarderingsm methoden kunnen daardoor direct invloed hebb ben op de hoogte van de afschrijvingen. De vraag iis dan ook of wij niet vaker bezwaar dienen te m maken tegen de WOZ-waarde. Daarvoor zijn d deugdelijke argumenten nodig. Het Compendium b biedt hiervoor voldoende houvast. De auteurs b beschrijven helder en duidelijk de WOZ-problem matiek. Als u uw kennis over dit onderwerp wilt v vergroten, is het de overweging waard dit boek a aan te schaffen.

Praktisch nut Wetenschappelijk niveau Actualiteit Leesbaarheid Presentatie Prijs-kwaliteitverhouding Bedoeld voor specialist Eindoordeel: ■ ■ ■ ■ Auteurs:

De recensenten geven een eindoordeel: Aanrader Goed Redelijk Matig Afrader

■ ■ ■ ■ ■

■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

7 7 8 8 8 7

Uitgever: ISBN: Prijs:

mr. M.P. van der Burg e.a. Kluwer 978-90-130-6921-1 € 64,50

Door Johan Stip FB en Lucas Blom FB AA

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 45

45

10-02-2010 14:49:29


HET

Verenigingsnieuws Leden

Voor uw agenda Forum zaterdag 20 maart 13.30 uur tot 17.00 uur Van der Valk Hotel in Houten CB-leden: aanmelden via CB-website NFB-leden: mailen naar cschimmel@rb.nl

Belastingadviseursdag RB vrijdag 11 juni Papendal te Arnhem voor CB- en NFB-leden

ALV NFB vrijdag 11 juni Papendal te Arnhem (NFB-leden)

ALV CB vrijdag 11 juni Papendal te Arnhem (CB-leden)

Op de RB-agenda Nationale Carrière beurs vrijdag 12 & zaterdag 13 maart RAI Amsterdam

Beconoverleg vrijdag 21 mei

In memoriam Op 18 december 2009 is mr. H.A.J.P. (Henk) te Niet overleden op 42-jarige leeftijd. Hij was meer dan tien jaar betrokken bij het begeleiden van de scripties van de studenten van de Stichting Opleidingen CB en bij het maken van examens. Verder heeft hij talloze cursussen en lezingen verzorgd, onder andere in het kader van de NFB en FIT en voor de kringen.

46

NFB Lidmaatschap Aanmeldingen

■ Mw.mr. C.H. Jones- Groeneweg Tilburg ■ Dhr. G. Klaassen BB Terneuzen ■ Drs. S.W.A. Leenhouwers Tilburg ■ Drs.ing. J.T.H. Lemmers Den Haag Her-aanmeldingen ■ Mw. J. de Nijs MB ■ Dhr. mr. D.L.K.H. Ong Schiedam ■ Dhr. S. Oosterhuis Heerhugowaard NB. De ballotagetermijn duurt één maand. Meppel ■ Mr. K. Reitsma Inschrijvingen Groningen ■ Mw. G. van As AA ■ Mr. T.T.H.J.M. Smits Apeldoorn Sevenum ■ Dhr. J.C. Boer BB ■ Mr. M.L.M.A. Steegh Moordrecht Tegelen ■ Dhr. J.F.M. Broers ■ Mr. E.P. van Velzen Eindhoven Heemstede ■ Mr. M. de Clerck ■ Drs. E.R.M. Verkuijlen Breda Nistelrode ■ Mw. M. Duran ■ Mr.drs. M.A.F. Vermin BA Marum Bilthoven ■ Mw.mr. M.J.B. Frie ■ Mw. M.W.G. Versleijen Amstelveen Horst ■ Mw. M. Gaviano - Bloemhof BB ■ Mw. J.I. Waterman-Brand BB Almelo Alphen aan den Rijn ■ Mr. J.J. Goedbloed ■ Mw. R. de Wit MB ba Heerlen Losser ■ Dhr. J.W.L.M. van Grootel Uden ■ Dhr. W.J. Lutgert Assen ■ Dhr. mr. A. Jansie Emmerich AM RHEIN ■ Dhr. drs. M.C. Wortman Moerkapelle

Periodieke rapportage CB aan BFT positief Het CB heeft in januari 2010 een periodieke rapportage verzonden van de uitvoering van het toezichtarrangement met het Bureau Financieel Toezicht (BFT). In de rapportage is een geanonimiseerd overzicht opgenomen van alle door het CB ingestelde Wwft-audits, vanaf de aanvang van het toezichtarrangement met de daarbij behorende scores. De resultaten zijn over het algemeen goed tot zeer goed. Op grond van het toezichtarrangement stelt het CB ook in 2010 weer 50 audits in bij zelfstandige CB-leden die geen AA- of RA-accountant zijn.

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 46

10-02-2010 14:49:31


■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

Afscheid nemen Samenwerken betekent efficiëntie. Dat is doorgaans plezierig en goedkoop. Het betekent ook dat volstaan kan worden met een kleiner bestuur. In dat kader hebben zowel NFB als CB per 1 januari 2010 ieder afscheid genomen van twee bestuursleden. Bij de NFB zijn dat Jan Zweekhorst en Barbara Rijskamp. J Zweekhorst heeft mede aan de wieg gestaan van de voltallige beJan s stuurswisseling van de Federatie in 2006. Ook in de moeilijke periode d daarna heeft hij als vice-voorzitter en secretaris een grote bijdrage gelev verd aan het weer vlottrekken van de NFB. We zijn hem daarvoor zeer e erkentelijk. Omdat Jan behalve van het NFB-bestuur sinds jaar en dag ook d uitmaakt van het SRA-bestuur werd het aantal petten wellicht wat deel g groot. De overstap naar het RB-bestuur heeft hij daarom niet meer gem maakt. En omdat op halve kracht meedraaien niet aan hem is besteed, i Jan per 2010 tussentijds afgetreden. Wat niet wil zeggen dat we elkaar is u het oog zullen verliezen! uit Barbara Rijskamp Rijsk trad enige tijd na de bestuurswisseling aan in het kader van de ‘uitbreiding en feminisering’ van het bestuur. Binnen het bestuur is zij altijd degene geweest met de meest uitgesproken voorkeur voor bepaalde aandachtsgebieden. Eén daarvan springt direct in het oog; jongerenzaken, en dan meer in het bijzonder het FB Café. Het FB Café is een groot succes geworden en inmiddels omgedoopt tot het RB Café. Los van alle andere inbreng (en die was groot) is je missie daarmee al geslaagd. Jan en Barbara, voor alles wat jullie voor de NFB en het RB hebben betekend onze hartelijke dank. En voor de altijd plezierige samenwerking – zowel zakelijk als privé – de dank van je collega-bestuursleden. En voor een zakelijk biertje zijn en blijven we te allen tijde te porren. In het jongeren- of desnoods in het seniorencafé. Bij het CB werd afscheid genomen van Rob Cohen en Margret Hoekenga. R Rob heeft slechts kort in het CB-bestuur meegedraaid. Ondanks da dat willen we hem bedanken voor zijn constructieve bijdrage. Zijn vr vriendelijke maar kritische houding hebben wij zeer gewaardeerd. M Margret Hoekenga was lange tijd het enige vrouwelijke bestuurslid. M Met haar uitgebreide bestuurservaring stond zij binnen het CB-best stuur en later ook binnen het RB-bestuur haar mannetje. Door haar ge gedrevenheid en enthousiasme is zij een bijzonder ambassadeur vo voor het vak. Dit kwam onder m meer ook tot uiting in de film: ‘B ‘Belastingadviseur, een beroep m met toekomst’. Binnen het bestuur maakte zij zzich onder andere sterk voor de certificering en de Opleidingen. Margret en Rob, bedankt voor jullie inzet namens de medewerkers en het bestuur.

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 47

47

10-02-2010 14:49:32


HET

Verenigingsnieuws Opleidingen

Permanente Educatie

Opleidingen weer van start

PE-programma voorjaar 2010

Op dinsdag 2 maart 2010 starten de opleidingen CB-belastingconsulent en CB-belastingadviseur. De opleiding CB-belastingadviseur wordt aangeboden op maandag- en dinsdagavond. Het eerste college vindt voor beide groepen plaats op dinsdag 2 maart 2010 en wordt verzorgd door prof. dr. L.G.M. Stevens FB. In de brochure Fiscale opleidingen 2009-2010 vindt u uitgebreide informatie over alle RB-opleidingen. Voor meer informatie neemt u contact op met RB Opleidingen, telefoonnummer (0345) 54 70 30 of kijkt u op www.rb.nl.

Het Permanente Educatieprogramma georganiseerd door het CB gaat weer van start. Er geldt een speciale prijs voor CB- en NFB-leden. Hieronder het programma tot en met mei 2010. Aanmelden kan via het formulier uit de brochure Permanente Educatie voorjaar 2010 of te downloaden van de website.

Basiscursus Bedrijfsadvies start maart

Akersloot ma

22 maart

Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker

di

13 april

Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

di

25 mei

Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Breda

Deze cursus biedt theoretische basiskennis op het gebied van fiscaal recht, agrarische wetgeving en bedrijfseconomie en is een uitstekende opstap naar een adviesfunctie. Het programma bestaat uit drie modules die worden afgesloten met tentamen: ■ Agrarisch belastingrecht (10 dagdelen) ■ (Agrarisch) recht (13 dagdelen) ■ Bedrijfseconomie (11 dagdelen) De cursus duurt een jaar en wordt afgerond met het opstellen van een adviesrapport en een adviesgesprek. Er is ook aandacht voor klantgerichte en commerciële vaardigheden. De cursus is bedoeld voor assistentbedrijfsadviseurs en assistent-accountants, die willen doorgroeien naar cliëntadviseur, relatiebeheerder of bedrijfsadviseur voor agrarische ondernemers. Voor meer informatie of om u aan te melden, neemt u contact op met VLB Opleidingen, telefoonnummer (0345) 54 70 30.

ma

29 maart

Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker

ma

31 mei

Fiscale actualiteiten Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Eindhoven di

16 maart

Bedrijfsopvolging Mr. M.J. Hoogeveen

di

20 april

Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

ma

26 april

Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker

Houten wo

31 maart

wo

21 april

Bedrijfsopvolging Mr. M.J. Hoogeveen Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

wo

28 april

Kies voor belastingbesparing:

di

18 mei

eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker Btw en onroerend goed transacties Mr. G.B. van Driel CB FB Nootdorp

Faciliteiten optimaal benutten met cursus Bedrijfsopvolging

ma

12 april

Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker

Vianen

De cursus Bedrijfsopvolging geeft u inzicht in de faciliteiten in de Wet IB 2001 en Successiewet 1956 en de voorwaarden waarop deze worden verleend, zodat u daar in de praktijk optimaal gebruik van kunt maken. Ook is er aandacht voor de gewijzigde bedrijfsopvolgingsfaciliteiten die per 1 januari 2010 van kracht zijn in de Successiewet. De cursus wordt afgerond met een casus.

wo

Aangifte vennootschapsbelasting Mr. J. Zwagemaker

ma

8 maart

BTW-academie I Mr. G.B. van Driel CB FB & Mr. A.F. Fruijtier CB FB

di

9 maart

Financiële planning I Baard Financiële Planning

ma

De cursus vindt plaats op drie verschillende dagen en locaties: dinsdag 16 maart 2010 Eindhoven dinsdag 23 maart 2010 Zwolle woensdag 31 maart 2010 Houten

3 maart

15 maart

BTW-academie II Mr. G.B. van Driel CB FB & Mr. A.F. Fruijtier CB FB

ma

22 maart

BTW-academie III Mr. G.B. van Driel CB FB & Mr. A.F. Fruijtier CB FB

wo

24 maart

Liquidatie van de onderneming Mr. J.A. Dullaart

De cursus duurt van 16.00 tot 21.00 uur (inclusief pauze en diner). Docent bedrijfsopvolging: mr. M.J. Hoogeveen. De prijs voor deelname is voor CB- en NFB-leden € 150 exclusief btw. Voor meer informatie en aanmelden, kijkt u in de PE-brochure voorjaar 2010 of neemt u contact op met RB Opleidingen, telefoon (0345) 54 70 30.

48

ma

29 maart

BTW-academie IV Mr. G.B. van Driel CB FB & Mr. A.F. Fruijtier CB FB

di

30 maart

Financiële planning II Baard Financiële Planning

di

6 april

Alternatieven voor oudedagsvoorzieningen Mr. G.A.C. Aarts

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 48

10-02-2010 14:49:42


■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■ ■

wo

7 april

Pensioen eigen beheer, lijfrentesparen en

do

27 mei

levensloopregeling H.C.P. Schilder MFP FFP wo

7 april

Testament lezen en testamentplanning Prof. dr. B.M.E.M. Schols

Zwolle ma

do

8 april

Inleiding estate planning I Mr. E.R. Helder

ma

12 april

BTW-academie V Mr. G.B. van Driel CB FB

di

13 april

wo

14 april

wo

14 april

do

15 april

Actualiteiten fiscale boetes Prof. mr. G.M.J.E. de Bont

1 maart

Aangifte vennootschapsbelasting Mr. J. Zwagemaker

& Mr. A.F. Fruijtier CB FB

di

23 maart

Bedrijfsopvolging Mr. M.J. Hoogeveen

Financiële planning III

di

6 april

Dga 2010 Mr. drs. S.A.W.J. Strik

Baard Financiële Planning

ma

19 april

BTW-actualiteiten 2009 en 2010 Mr. G.B. van Driel CB FB

Kies voor belastingbesparing: eenmanszaak, vof of bv Mr. J. Zwagemaker

ma

31 mei

Financiële consequenties van echtscheiding

50 tips voor boer en tuinder Mr. S.F.J.J. Schenk CB FB & Mr. P.L.F. Seegers

vanuit mediation H.C.P. Schilder MFP FFP Inleiding estate planning II Mr. J.F.H. van den Belt do

15 april

ma

19 april

Leergang Ondernemingsrecht I Mr. E.A. Brat BTW-academie VI Mr. G.B. van Driel CB FB

Regiobijeenkomsten CB voorgenomen fusie

& Mr. A.F. Fruijtier CB FB di

20 april

Leergang Omzetbelasting I Mr. M.C. van den Oetelaar

wo

21 april

Algemene voorwaarden, koop en opdracht Mr. G.P.J. de Vries

do

22 april

Internationale aspecten bij bv’s en hun dga’s (inclusief emigratie) Mr. M.C. de Graaf

do

22 april

ma

26 april

Informatiebijeenkomsten speciaal voor CB-leden over de voorgenomen fusie en de actualiteiten uit het Beconoverleg. Zaal open vanaf 19.00 uur, start om 19.30 uur (2 PE-punten). Aanmelden via www.cb.nl > Bijeenkomsten. di

9 maart

Leergang Ondernemingsrecht II Mr. E.A. Brat BTW-academie VII Mr. G.B. van Driel CB FB

wo

24 maart

& Mr. A.F. Fruijtier CB FB di

27 april

Leergang Omzetbelasting II

28 april

Fusies/reorganisaties in combinatie met de

do

25 maart

10 mei

BTW-academie VIII Mr. G.B. van Driel CB FB

wo

7 april

11 mei

ma

17 mei

Financiële planning IV

do

8 april

(Midden) Hotel/Restaurant Ampt van

wo

14 april

(Zuid-West) Hotel Princeville,

do

15 april

Nijkerk, Berencamperweg 4, Nijkerk

Baard Financiële Planning Personenvennootschappen

Princenhagelaan 5, Breda

Dr. M.L.M. van Kempen ma

17 mei

di

18 mei

(Noord) Hotel Van der Valk Assen, Balkenweg 1, Assen

& Mr. A.F. Fruijtier CB FB di

(Oost) Mercure Hotel Deventer, Deventer 121, Deventer

fiscale eenheid Mr. drs. S.A.W.J. Strik ma

(Zuid-Oost) Hotel Eindhoven, Aalsterweg 322, Eindhoven

Mr. M.C. van den Oetelaar wo

(West-Zuid) Hotel Den Haag Nootdorp, Gildeweg 1, Nootdorp

(West-Noord) Hotel Akersloot, Geesterweg 1a, Akersloot

Toeslagen J.H.P.M. Raaijmakers Leergang Omzetbelasting III Mr. M.C. van den Oetelaar

wo

19 mei

Het nieuwe toezicht van de Belastingdienst en concrete Mr. R.R. Kramer RA gevolgen voor de mkb-praktijk

wo

19 mei

do

20 mei

do

20 mei

Informatiebijeenkomsten NFB voorgenomen fusie

De VBI en andere beleggingsalternatieven Mr. drs. D.A. van Dorsselaer & Mr. H.F.E. Offers Vervolgcursus estate planning I Prof. dr. B.M.E.M. Schols & Prof. dr. F.W.J.M. Schols Ontslag, ziekte en arbeidsongeschiktheid

Bijeenkomsten speciaal voor NFB-leden over de voorgenomen fusie en de actualiteiten uit het Beconoverleg. Zaal open vanaf 19.00 uur, start 19.30 uur (2,5 PE-punten) Aanmelden via www.fb.nl > Permanente Educatie.

Mr. M.T.W. Aandewiel & H.C. Padmos di

25 mei

Leergang Omzetbelasting IV

do

4 maart

Mr. M.C. van den Oetelaar wo

26 mei

Pro-actief belastingadvies

ma

15 maart

Drs. H.J. Meijer FB wo

26 mei

Inleners- en ketenaansprakelijkheid

27 mei

Vervolgcursus estate planning II Prof. dr. B.M.E.M. Schols &

(Oost) Mercure Hotel Deventer, Deventerweg 121, Deventer

di

16 maart

J.H.P.M. Raaijmakers do

(Zuid) Sofitel Cocagne Eindhoven, Vestdijk 47, Eindhoven

(West) Hotel Den Haag-Nootdorp, Gildeweg 1, Nootdorp

do

18 maart

(Noord) Hotel Hoogeveen, Mathijsenstraat 1, Hoogeveen

Prof. dr. F.W.J.M. Schols

februari 2010 | nummer 1/2 | Het Register

24856-1_Het Register 0110.indd 49

49

10-02-2010 14:49:43


HET

Verenigingsnieuws Landelijke studiebijeenkomsten

Kring Eindhoven di

9 maart

Actualiteiten in het arbeidsrecht en de

NFB organiseert regelmatig landelijke studiebijeenkomsten. Vooralsnog zijn deze alleen toegankelijk voor NFB-leden. Gerenommeerde sprekers lichten hier nieuwe ontwikkelingen toe. Kijk voor meer informatie op www.fb.nl > Permanente Educatie.

di

Utrecht

Kring Gelderland-Overijssel

do

25 maart

sociale zekerheid Mr. J.P.M. van Zijl, Kantoor Mr. van Zijl B.V. 13 april

Herinvesteringsreserve Mr. D.J. de Korte FB, Gerechtshof Den Haag

Formeel Belastingrecht

ma

15 maart

Informatiebijeenkomst voorgenomen fusie

Mr. J.A.R. van Eijsden, Ernst & Young

ma

19 april

FIOD en evaluatie Vierde tranche AWB

16.00 – 17.45 uur (aanmelden noodzakelijk)

Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont,

Deelnemingsvrijstelling

De Bont Advocaten

Prof. dr. R.P.C.W.M. Brandsman,

do

15 april

PricewaterhouseCoopers

Kring Leiden

18.30 – 20.15 uur (aanmelden noodzakelijk)

ma

8 maart

Onderwerp en spreker nog niet bekend

Fiscale voorzieningen

ma

12 april

Jurisprudentie IB/Vpb

Dhr. C. Bruijsten, Ernst & Young

Mr. J.P. Boer, Universiteit Leiden,

19.00 – 20.45 uur (aanmelden noodzakelijk)

verbonden aan Deloitte

Hoogeveen do

22 april

Noordelijke Kring Fiscale voorzieningen

do

11 maart

do

15 april

Dhr. C. Bruijsten, Ernst & Young 19.00 – 20.45 uur (aanmelden noodzakelijk)

Estate planning middag- en avondsessie D. Leeuw en P. Veldman Civiele aspecten personenvennootschappen Dhr. Wezeman

Eindhoven do

29 april

Fiscale voorzieningen

Kring Noord-Holland/Alkmaar

Dhr. C. Bruijsten, Ernst & Young

wo

17 maart

19.00 – 20.45 uur (aanmelden noodzakelijk)

(spitsuurbijeenkomst, vooraf aanmelden noodzakelijk) Dga, vennootschapsbelasting en aspecten van internationaal belastingrecht

Kringbijeenkomsten De NFB kent tien regionale studiekringen. Elk organiseert meerdere cursussen per jaar voor NFB-leden. Kringbijeenkomsten zijn alleen toegankelijke voor NFB-leden die de kringbijdrage hebben voldaan. Hierna zijn alle bijeenkomsten vermeld tot en met april 2010. Overige bijeenkomsten en meer informatie is te vinden op www.fb.nl > Permanente Educatie.

Dr. R.P. van den Dool, Fiscaal Kenniscentrum B.V. ma

19 april

Waarderen van ondernemingen M. van der Laan AA CB RV

Kring Rotterdam di

9 maart

Actualiteiten omzetbelasting Mr. A.F. Fruijtier FB CB,

Kring Amsterdam di

9 maart

Van Driel Fruijtier btw-specialisten Estate Planning

di

13 april

Pensioenactualiteiten

Mr. J. Zwagemaker, BDO CampsObers

Mr. P.A. ter Beest MPLA,

Accountants & Adviseurs B.V. (partner bij

Akkermans & Partners groep

Bureau Praktijkontwikkeling en Vaktechniek) di

13 april

Onderwerp nog niet bekend

Kring Utrecht

Dr. M. van Dun, Universiteit Amsterdam en

di

9 maart

KPMG-Meijburg

Loonbelasting, met name flexibel contracteren, belonen a la carte, looncontroles

Kring Arnhem ma

8 maart

Mr. E. van Waaijen, Belastingbesparing en de rechtsvorm van

Loonbelastingadviseurs B.V.

de onderneming Mr. J. Zwagemaker, BDO CampsObers

Kring Zeeland/West-Brabant

Accountants & Adviseurs B.V.

di

2 maart

(partner bij Bureau Praktijkontwikkeling en

Mr. A.F. Fruijtier FB CB,

Vaktechniek) ma

12 april

Procederen; formaliteiten en pijnpunten Mr. drs. M.G.J.M. van Kempen

50

Fiscale aspecten onroerend goed Van Driel Fruijtier btw-specialisten

di

6 april

FIOD in de praktijk M.C.P. van Tienen

Het Register | februari 2010 | nummer 1/2

24856-1_Het Register 0110.indd 50

10-02-2010 14:49:43


Het Register 2010 nr. 1/2: Succesvolle samenwerking gaat verder  

Het Register 2010 - Nr. 1/2

Advertisement
Read more
Read more
Similar to
Popular now
Just for you