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03.25

65.Jahrgang

März 2025

Seiten 77–112

www.StBpdigital.de

Die steuerliche Betriebsprüfung StBp

Fachmedium für die Wirtschafts- und Prüfungspraxis

HERAUSGEBER

Erich Schmidt Verlag GmbH & Co. KG

FACHBEIRAT

Max Amrein

Wilfried Apitz

Prof. Dr. Carmen Bachmann

Prof. Dr. Peter Bilsdorfer

Prof. Jürgen Brandt

Dr. Jochen Claussen

Gregor Danielmeyer

Dr. Isabella Denninger

Prof. Dr. Stefan Eymann

Dr. Andreas Grafmüller

Dr. Hans-Hermann Heidner

Dr. Christina Hildebrand

Roland Köhler

Prof. Dr. Lutz Lammers

Dr. Anke Morsch

Mirko Neufang

Philip Nürnberg

Dr. Ulrich Pflaum

Dr. Philipp Redeker

Prof. Dr. Matthias Reich

Prof. Dr. Christoph Schmidt

Dr. Jan Christoph Schumann

Anna Vogel

Andreas Wähnert

Lars Wargowske

AUFSÄTZE

Michael Brinkmann, Werl

Die Neuregelung der Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO

Dr. Andreas Grafmüller, Eppingen

Die Bestimmung des angemessenen Verrechnungspreises expliziter Garantien in der Betriebsprüfungspraxis

Dr. Dario Arconada, Hannover

Anforderungen an die Anordnung des Berufsverbots gemäß § 70 StGB

Thomas Rennar, Hannover

Steuergestaltungsmodell „Goldfnger 2.0“ erregt Aufsehen in der steuerlichen Betriebsprüfung

Ralf Sikorski, Dorsten Umsatzsteuerbefreiung für Bildungsleistungen

Jochen Claussen, München Aktuelle Rechtsprechung zur Umsatzsteuer

RECHTSPRECHUNG

BFH, 17.07.2024 – XI R 35/22

Keine rückwirkende Korrektur von Rechnungen bei fehlendem Hinweis auf ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft

(Anm. Dr. Hans-Hermann Heidner)

DiesteuerlicheBetriebsprüfung Fachmediumfürdie

Wirtschafts-undPrüfungspraxis

Inhalt

StBp

EDITORIAL RalfSikorski

AUFSÄTZE

65.Jahrgang Seiten77–112

RECHTSPRECHUNG

BUCHBESPRECHUNG

MichaelBrinkmann,Werl

DieNeuregelungderAblaufhemmungnach§171Abs.4AO_____________________78 AndreasGrafmüller,Eppingen

DieBestimmungdesangemessenenVerrechnungspreisesexpliziterGarantieninder Betriebsprüfungspraxis___________________________________________________82

DarioArconada,Hannover

AnforderungenandieAnordnungdesBerufsverbotsgemäß§70StGB–Einordnungund AbgrenzungzuberufsrechtlichenSanktionenunddemWiderrufderZulassung______89 ThomasRennar,Hannover

Steuergestaltungsmodell„Goldﬁnger2.0“erregtAufsehenindersteuerlichen Betriebsprüfung________________________________________________________92

RalfSikorski,Dorsten

UmsatzsteuerbefreiungfürBildungsleistungen–UnsicherheitallerOrten___________95

JochenClaussen,München

AktuelleRechtsprechungzurUmsatzsteuer–AusgewählteEntscheidungendes BundesﬁnanzhofsunddesEuropäischenGerichtshofszurUmsatzsteuerimZeitraum Juni2024bisNovember2024_____________________________________________98

BFH,17.07.2024–XIR35/22

KeinerückwirkendeKorrekturvonRechnungenbeifehlendemHinweisaufein innergemeinschaftlichesDreiecksgeschäft (Anm.Hans-HermannHeidner)

FGBerlin-Brandenburg,18.06.2024–6K 5129/23

BekanntgabevonVerwaltungsaktenbeimehrerenBevollmächtigten (Anm.StefanDanielLittnanski)

StefanDanielLittnanski

Klein,AbgabenordnungKommentar________________________________________112

RalfSikorski

LiebeLeserinnen,liebeLeser, esistparadox:WährendwirinderSchuleakribischaufdiekorrekteRechtschreibunghingewiesenwerden,findensichindenGesetzen,dieunserLebensomaßgeblichbeeinflussen,immerwieder einfacheFlüchtigkeitsfehler.Diesewirkennichtnurunprofessionell,sondernführenauchzuRechtsunsicherheitunderschweren dieAnwendungderGesetzeunnötig.

ImletztenJahrwurdenvomBundestag451Gesetzeverabschiedet,darunterWortungetümewiedas„GesetzzurÄnderungdes GesetzesüberdieStatistikenderöffentlichenFinanzenunddes PersonalsimöffentlichenDienstsowiezurAnpassungnationaler RechtsvorschriftenandieVerordnung(EU)2023/2631übereuropäischegrüneAnleihensowiefakultativeOffenlegungenzuals ökologischnachhaltigvermarktetenAnleihenundzuanNachhaltigkeitszielegeknüpftenAnleihen“.Praktikerwürdensichfreuen, wennimSteuerrechtetwaswenigerAktionismusvorherrschte:Ein JahrohneSteueränderungenoderzumindestnurdiezwingend notwendigenAnpassungenandieRechtsprechung.Sokönntendie jungenJuristenindeneinzelnenMinisterienstattdessendieGesetzeaufüberflüssigeVorschriftenund–unglaublich,aberwahr–Rechtschreibfehleruntersuchenunddiesekorrigieren.

InallenunserenVerwaltungsverfahrensgesetzenfindenwireine VorschriftmitderFormulierung„DieAmtsspracheistdeutsch“, waszueinemspannendenProblemführt.„Deutsch“solltehier wohlehergroßgeschriebenwerden,denndieSchreibweisemitkleinen„d“regelt,dasseinebeliebiggeschaffeneAmtsspracheimmer perDefinition„deutsch“wäre.WürdenwiralsodasNiederdeutsche alsAmtssprachezulassen,wieeinstmalsvoneinemKlägervoreinemLSGgefordert(LSGNRW,Urt.v.08.09.2022–L7AS 1360/ 21),würdedieseSprachekraftGesetzesautomatischals„Deutsch“ gelten–aufWunschauchKlingonisch.UndinkeinemderunzähligenKommentarezumVerfahrensrechtwirddieserRechtschreibfehlerkritisiert(zutreffend Schipper,DieAmtsspracheistDeutsch? MultilingualitätinderkommunalenBehördeunterbesondererBerücksichtigungdesNiederdeutschen,2019).

§122aAOinderFassungdes4.Bürokratieabbaugesetzessowie §139eAbs.5AOinderFassungdesJStG2024formulieren„bekanntgegeben“,während§171Abs.4AOinderFassungdes DAC7-Gesetzes„bekanntgegeben“formuliert.Beidesrichtig,aber dieDudenempfehlunglautet„getrenntschreiben“unddieNichtbeachtungdieserEmpfehlungführtzuVerwirrung,geradebeijüngerenRechtsanwendern.

Fehlersindverzeihlich,wenngleichmanvomGesetzgeberetwas mehrSorgfalterwartendarf,schließlichsindwirjadasLandder

DichterundDenker.Unverzeihlichistaber,dasssieschlichtdie FolgederunglaublichenGeschwindigkeitsind,mitderPolitiker Gesetzesänderungenfordern–undbekommen.SowirdinunzähligenGesetzesbegründungenzumJStG2024ausgeführt,dassin§24 Abs.1UStGdieZahl8,4ProzentdurchdieAngabe7,8Prozentzu ersetzenist,bisschließlichkurzvorVerkündigungdesGesetzes irgendjemandauffiel,dassderaktuelleGesetzestextnicht8,4Prozent,sondern9Prozentauswies.KurzerhandhatmaninArtikel24 desJStG2024schnellnochdie9,0Prozentauf8,4Prozentfür3 Wochengeändert,umdieÄnderungzum01.01.2025auf7,8Prozentdochnochrichtigdarzustellen.UndTippfehlerimPostrechtsmodernisierungsgesetzvom15.07.2024wurdenbereitsdurchGesetzesänderungvom23.10.2024wiederkorrigiert.

ImAEAONr.2.2Satz7zu§37wirdeinUrteildesBFHinfehlerhafterInterpretationderFinanzverwaltunginsGegenteilverkehrt, währenddasBMF-Schreibenvom14.01.2015dieAussagerichtig wiedergibt,ohneimAEAOKorrekturenvorzunehmen.

MandarfsichalsRechtsanwenderdurchausauchfragen,was dieFinanzverwaltungbewogenhat,inAbschn.14.5Abs.20Satz3 UStAESelbstverständlichkeitenausdemMathematik-Unterricht derGrundschulenzuübernehmen:„ErgibtsichbeiderSteuerberechnungkeinvollerCentbetrag,istderCentbetragabzurunden, wenndienachfolgendeZifferhöchstens4ist,bzw.aufzurunden, wenndieunmittelbarfolgendeZiffergrößerals4ist“.

UndwarumhatderGesetzgebernachErgehendesUrteilsdes BVerfGzurHöhederZinsennach§233aAOnichteinfach§238 Abs.1AOfüralleZinsartenauf0,15Prozentgeändert?KomplizierteÄnderungenin§235AOdurchdasJStG2024underneut anhängigeMassenverfahrennunmehrzuZinsennach§237AO hättenvermiedenwerdenkönnen(anhängigbeimBVerfGunter 1BVL8/24).

MeinpersönlichesHighlightistdasam05.01.1938inKraftgetreteneNamensänderungsgesetz,dasbiszum09.03.2023sprachlichnochimmersogefasstwar,alswäredasDeutscheReichein nachwievorexistierenderStaat,dennesenthielternsthaftBegriffe wie„DeutschesReich“,„Reichsregierung“oder„Reichsministerdes Inneren.“TrotzmehrfacherÄnderungendesGesetzesistdiesinall denJahrenerschreckenderweiseniemandenaufgefallen,eswurde erstaufHinweiseinesaufmerksamenBürgersgeändert.

EineanregendeLektürewünschtIhnen

Ihr

RalfSikorski

DieNeuregelungderAblaufhemmungnach§171Abs.4AO

MichaelBrinkmann,Werl*

DerBeitragstelltdieÄnderungderAblaufhemmunggemäß§171Abs.4AOvorundgibteine Einschätzung,inwieweitdieNeuregelungzurangestrebtenBeschleunigungvonBetriebsprüfungen beitragenkann.

DieAblaufhemmungderFestsetzungsfristdurchBeginneinerAußenprüfungnach§171Abs.4Satz1AOistfürPrüfungszeiträumeab2025dahinge hendbegrenztworden, dasssiegrundsätzlichspätestensnachAblaufvonfünfJahrennachAblaufdesKalenderjahrsderBekanntgabeder Prüfungsanordnungendet.1 DasFinanzamtkannnachdiesemZeitpunktgrundsätzlichkeineÄnderungsbescheidezur UmsetzungderPrüfungsfeststellungenmehrerlassen,weil dieFestsetzungsfristabgelaufenist.2

I.Einführung

§171AOenthältzahlreicheunterschiedlicheRegelungenzum EndederFestsetzungsfristundstelltinsoweiteineErgänzungzu den§§169und170AOdar.AusdenzuletztgenanntenVorschriftenergibtsichdasreguläreEndederFestsetzungsfristzum AblaufeinesbestimmtenKalenderjahrs,§171AOverschiebtden EintrittderVerjährungaufeinenspäterenZeitpunkt.3 Speziell fürdenBereichderAußenprüfungbestimmen§171Abs.4Sätze1und2AO,dassnachBeginneinerAußenprüfungoderihrer VerschiebungaufAntragdesSteuerpflichtigenderAblaufder Festsetzungsfristgehemmtist.Dasgiltvorundnachdem 01.01.2025.4 GeänderthatsichallerdingsdieRegelungzurmaximalenDauerdieserAblaufhemmung.5 DurchdieentsprechendegesetzlicheÄnderungsolleineBeschleunigungderAußenprüfungerreichtwerden.6

II.GrundsätzlicheAblaufhemmungdurch Außenprüfung

§171Abs.4Sätze1und2AObestimmen,dassdieFestsetzungsfristnichtabläuft,bevordieaufgrundeinerAußenprüfungzu erlassendenSteuerbescheideunanfechtbargewordensindoder–imFalleinerergebnislosenAußenprüfung–nachBekanntgabe derMitteilungnach§202Abs.1Satz3AOdreiMonateverstrichensind,wennvorAblaufderFestsetzungsfristmitderPrüfung begonnenwurdeoderihrBeginnaufAntragdesSteuerpflichtigenhinausgeschobenwurde. 7 BeieinerAußenprüfungi.S.d. §171AOhandeltessichnachderRechtsprechungumeinbesondersangeordnetesformellesVerfahrenzurumfassendenErmittlungdertatsächlichenundrechtlichenVerhältnissedesSteuerpflichtigen,diefürdieSteuerfestsetzungmaßgebendsind.8 Zu denAußenprüfungeni.d.S.gehörenauchdieabgekürzteAußenprüfungnach§203AO,dieLohnsteueraußenprüfungnach§42f EStGunddieUmsatzsteuer-Sonderprüfung,hingegennichtdie Umsatzsteuer-Nachschau,dieLohnsteuer-Nachschaunach§42g EStG.DerAblaufderFestsetzungsfristnach§171Abs.4AOsetzt

einewirksamePrüfungsanordnungvoraus.Liegteinesolche wirksamePrüfungsanordnungnichtvor,führenauchtatsächlicheErmittlungshandlungennichtzueinerAblaufhemmung.9

DieersteAlternativedes§171Abs.4Satz1AOistderBeginn einerAußenprüfung.ErforderlichzurVerlängerungderFestsetzungsfristsindtatsächlicheErmittlungshandlungen.10 InsbesonderebloßeVorbereitungshandlungendesPrüferskönnendieAblaufhemmungnichtauslösen.ZudeninsoweitvonderRechtsprechungalsausreichendanerkanntenPrüfungshandlungen zählenz.B.diePrüfung,obeinFallaufdenPrüfungsplangenommenwerdensolloderauchdieAbsprachedesPrüfungsbeginnsmitdemSteuerpflichtigenbzw.demUnternehmen.11 Sog. ScheinhandlungenhingegenlassendieWirkungdes§171Abs.4 AOnichteintreten.EinesolcheScheinhandlungliegtvor,wenn eineMaßnahmedesFinanzamtslediglichdenZweckverfolgt, dieAblaufhemmungherbeizuführen,ohnedasseintatsächlicher BeginnderAußenprüfungernsthaftgewolltist.12 Daessichbei dermaßgeblichenAbsichtdesPrüfersundseinesSachgebietsleitersumeineinnereTatsachehandelt,dienuranhandvonäußerlichenMerkmalenbeurteiltwerdenkann,müssenobjektiveUmständevorliegen,dieRückschlüsseaufdasFehlenoderVorliegen

*Dipl.-Finanzwirt MichaelBrinkmann istBetriebsprüferinNordrhein-Westfalen.DerBeitragwurdenichtindienstlicherEigenschaftverfasstundgibt diepersönlicheAuffassungdesAutorswieder.

1§171Abs.4Sätze3-8AOi.d.F.desGesetzeszurUmsetzungderRichtlinie (EU)2021/514desRatesv.22.03.2021zurÄnderungderRichtlinie des2011/16/EUüberdieZusammenarbeitderVerwaltungsbehördenimBereichderBesteuerungundzurModernisierungdesSteuerverfahrensrechts–DAC7-Umsetzungsgesetz–v.20.12.2022,BGBl2022,2730.

2ZudenAusnahmetatbeständensieheIV.3.

3 Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AORn.1.AblaufhemmungenkönnenhingegennichtzueinerVerkürzungderregulärenFestsetzungsfristführen,BFHv.10.12.2003–XB 134/02.

4ZurfortgeltendengrundsätzlichenAblaufhemmunggem.§171Abs.4Sätze1und2AOsiehenachfolgendII.

5SiehedienachfolgendenAusführungenabIV.DieneuenSätze3bis8ersetzendenaltenSatz3in§171Abs.4AO.

6BT-Drucks.20/3436;BR-Drucks.409/22,94;kritischz.B. Wagner, FR2023, 213(215),insoweitoptimistischz.B. Banniza inHübschmann/Hepp/ Spitaler,AO/FGO,281Lfg.2024,§171AORn.132a.ZuanderenMöglichkeiteneinerzeitlichenBegrenzungvonAußenprüfungen,dieimGesetzgebungsverfahren–jedenfallsbisher–nichtumgesetztwurden,instruktivinsbesondere Hübner, Ubg2023,248(259).

7DieSätze1und2des§171Abs.4AOsindunverändert,sodassnachfolgendunterdiesemGliederungspunkt(II.)nureinigeGrundzügeundbesonderspraxisrelevanteAspektehierzudargestelltwerdenundansonstenauf dieumfangreicheRechtsprechungundKommentierungzu§171AOverwiesenwerdenkann.

8BFHv.24.04.2003–VIIR3/02,BStBlII2003,739;BFHv.26.07.2007–VIR68/04,BStBlII2009,338. 9FGRheinland-Pfalzv.22.07.2010–6K 1127/08. 10Dasistunstreitig,siehez.B.BFHv.17.06,1998–IXR65/95, BStBlII1999,4;BFHv.19.03.2009–IVR26/08. 11FGHamburgv.08.06.2011–6K124/08,Rn.5,rkr. 12BFHv.24.04.2003–VIIR3/02,BStBlII2003,739.

Brinkmann,DieAblaufhemmungnach§171Abs.4AO

dieserAbsichtzulassen.13 ImZweifelträgtdasFinanzamtdie FeststellungslastfürdieVornahmederdieAblaufhemmungauslösendenPrüfungshandlungen,wobeiderentsprechendeNachweisregelmäßigdurchderenDokumentationinderHandakte bzw.imArbeitsbogendesPrüferserbrachtwerdenkann.14 Fehlt dieseDokumentationoderistsienichtaufschlussreich,wirdder PrüferimfinanzgerichtlichenVerfahrenregelmäßigalsZeuge vernommen.15

DiezweiteAlternativedes§171Abs.4Satz1AOistdieVerschiebungderBetriebsprüfungaufAntragdesSteuerpflichtigen.16 DerAntragmussvorAblaufdernichtgehemmtenFestsetzungsfristbeimFinanzamteingehenundesmussausreichend deutlichwerden,dassesdemSteuerpflichtigendaraufankommt, dassdieAußenprüfungzueinemspäterenZeitpunktalsdemvon derFinanzbehördevorgesehenenTerminbeginnt. 17 Besonders praxisrelevantistdieinsoweitausreichendeeinfachetelefonischeAbsprachemitdemBetriebsprüfer.18 EinAntragaufVerschiebungdesBetriebsprüfungsbeginnsführtauchdannzurAblaufhemmung,wenndieFestlegungdesPrüfungsbeginnsrechtswidrigist,nichtaberindenFällen,indenensieunwirksamist oderaufgehobenwird,nachdemderSteuerpflichtigehiergegen Einsprucheingelegthat.19

DieAußenprüfunglöstdieAblaufhemmunginBezugaufdie Festsetzungsfristnichtaus,wennsieunmittelbarnachihremBeginnfüreinenZeitraumvonmehralssechsMonatenausGründenunterbrochenwird,diedieFinanzbehördezuvertretenhat.20 EineerstimspäterenVerlaufderPrüfungeintretendeUnterbrechunglässtdieAblaufhemmungunberührt.21

III.BisherigeRechtslagezurBegrenzungder Ablaufhemmung

§171Abs.4Satz3AOinderbisherigenFassungenthieltbereits einemaximaleAblaufhemmung,22 welcheinderPrüfungspraxis aberehervonuntergeordneterBedeutungwarundkaumwahrgenommenwurde.23 NachderaltenRegelung24 endetedieFestsetzungsfristspätestens,wennseitAblaufdesKalenderjahrs,in demdieSchlussbesprechung25 stattgefundenhatte,diein§169 Abs.2AOgenanntenFristen,inFällenohnestrafrechtlicheRelevanzalsovierJahre,verstrichenwaren.Beiunterbliebener SchlussbesprechungwaralternativaufdasKalenderjahrabzustellen,indemdieletztenErmittlungenimRahmenderAußenprüfungstattgefundenhatten.Zielsetzungdes§171Abs.4 Satz3a.F.AOwar,zugunstendesRechtsfriedensundder RechtssicherheiteinezeitlichunbegrenzteAuswertungvonPrüfungsfeststellungenzuverhindern.26

IV.NeueRechtslagezurBegrenzungder Ablaufhemmung

1.Anwendungszeitraum

§171Abs.4AOindernachfolgenddargestelltenFassungist erstmalsaufSteuernundSteuervergütungenanzuwenden,die nachdem31.12.2024entstehen.27 BetroffensindvorallemEinkommensteuerundKörperschaftsteuerunddieihnenvorgelagertengesondertenFeststellungennach§180AOund§18AStG sowieGewerbesteuerundUmsatzsteuerab2025.BeiderUmsatzsteuermusskeinBescheidvorliegen,dieSteueranmeldungi.S.v. §§167und168AOreichtaus.28

2.Grundregel

DiedurchdenBeginneinerAußenprüfungausgelösteAblaufhemmungnach§171Abs.4Satz1AOendetnunmehrgrund-

Leseprobe, mehr zum Beitrag unter

sätzlichspätestensfünfJahrenachAblaufdesKalenderjahrs,in demdiePrüfungsanordnungbekanntgegebenwurde.29 Beieiner nichtigenPrüfungsanordnungliegtkeinewirksameBekanntgabe einerPrüfungsanordnungvor,sodassdieFristnichtzulaufen beginnt.Andersistdieshingegen,wenndiePrüfungsanordnung lediglichrechtswidrigist,esseidenn,siewirdz.B.aufgrundeinesRechtsbehelfsdesSteuerpflichtigenaufgehoben.ImletztgenanntenFallliegtdannletztlichkeinePrüfungsanordnungi.S.v. §171Abs.4Satz3Halbsatz1AOvor.

DasnachfolgendeBeispielstelltdenGrundfalldar,derverdeutlicht,dasssichdieBegrenzungderAblaufhemmunginden meistenFällenausSichtderBetriebsprüfungalsunproblematischerweisendürfte.

Beispiel:

DieA-GmbHhatdieKörperschaftsteuererklärungfürdas Jahr2026spätestensbiszum28.02.2028beimFinanzamteinzureichen,dasiesteuerlichberatenist.30 NachdemdieErklärung am15.02.2028eingegangenist,erfolgtdieVeranlagungmitBescheidvom15.07.2028unterdemVorbehaltderNachprüfung nach§164Abs.1AO.DasFinanzamterlässtin2029einePrüfungsanordnung.DieAußenprüfungmussnach§171Abs.4 Satz3AObiszum31.12.2034abgeschlossensein.

ZubeachtenistindiesemZusammenhangallerdings,dassdie PrüfungsanordnungnachdenebenfallsneueingefügtenSätzen1und3des§197Abs.5AObiszumAblaufdesKalenderjahrserlassenwerdensoll,dasaufdasKalenderjahrfolgt,indem derderSteuerbescheid31 fürdasletzteJahrdesPrüfungszeitraumswirksamgewordenist.32 WirddiePrüfungsanordnungerst

13FGHamburgv.08.06.2011–6K 124/08,rkr.,Rn.57,unterHinweisauf dieBFH-RechtsprechungzurEinkünfteerzielungsabsicht,z.B.BFH v.12.05.2009–IXR18/08,BFH/NV2009,1627.

14 Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AORn.66. 15BFHv.16.10.2019–XB 99/19,BStBlII2020,375,Rn.25. 16Vgl.hierzu§197Abs.2AO,wonachderBeginnderAußenprüfungaufeinenanderenZeitpunktverlegtwerdensoll,wenndafürwichtigeGründe glaubhaftgemachtwerden.

17BFHv.19.05.2016–XR 14/15,BStBlII2017,97;BFHv.11.10.1983–VIIIR11/82,BStBlII1984,125.

18BFHv.25.10.2005–VIIIB290/04;FGMünsterv.06.06.2016–13K460/14E,rkr.

19BFHv.19.03.2009–IVR26/08;BFHv.18.10.1988–VIIR123/85, BStBlII1989,76.

20§171Abs.4Satz2AO.

21BFHv.03.07.2018–VIIIR9/16,BStBlII2019,122;BFHv.24.04.2003–VIIR3/02,BStBlII2003,739.

22„AbsoluteVerjährungsfrist“,vgl.z.B. Raupach/Böckstiegel, DB1997,2560 (2561).

23ZurBegründungsieheweiteruntenindiesemGliederungspunkt.Biszum 31.12.1986gabeskeinezeitlicheBegrenzungderAblaufhemmung,vgl. BFHv.19.12.1979–IR23/79,BStBlII1980,368;BFHv.29.07.1981–IR62/77,BStBlII1982,107.

24ZumAnwendungszeitraumderNeuregelungsiehenachfolgendIV.1. 25§201AO.

26 Drüen, AO-StB2001,194(196),unterHinweisaufBFHv.08.07.2009–XIR64/07,BStBlII2010,4.

27Art.97§37Abs.2EGAO.

28BT-Drucks.20/3436,90; Seer inTipke/Kruse,AO/FGO,181.Lfg.2024, §197AORn.28.

29§171Abs.4Satz3AO.ZurPrüfungsanordnunginsgesamtz.B. Buse in Schröder/Muus,HandbuchdersteuerlichenBetriebsprüfung,2.Lfg.2024, Kennziffer3115.

30§149Abs.3Satz1Nr.2AO.

31MaßgebendistderjeweiligeErstbescheid,spätereÄnderungensindirrelevant.Wiehierz.B. Baum, NWB2023,460(466).

32DieRegelungbetrifftSteuerbescheide,dieaufgrundeinerderin§149 Abs.3AOgenanntenErklärungenerlassenwurden.Dassetztabernichtvoraus,dassdiejeweiligeSteuer-oderFeststellungserklärungtatsächlichvon einemAngehörigendersteuerberatendenBerufei.S.d.§§3,4StBerGerstelltwurde,vgl.BT-Drucks.20/3436,90;a.A. Peters,AO-StB2022,353 (356).§197Abs.5AOgiltnicht,wenndieBesteuerungsgrundlagenmangelseingereichterSteuererklärunggeschätztwordensind.

ineinemspäterenKalenderjahrbekanntgegebenundhatdieFinanzbehördediespätereBekanntgabezuvertreten,beginntdie FünfjahresfristebenfallsbereitsmitAblaufdesFolgejahresnach demKalenderjahrdesWirksamwerdensdesSteuerbescheids. 33 DieFinanzbehördekannsomitdenAblaufderFestsetzungsfrist nach§171Abs.4AOdurcheinHinauszögernderBekanntgabe derPrüfungsanordnungnichtbeeinflussen.34 DiesdürfteinvielenBetriebsprüfungsstellenmitihrenauchausPersonalgründen überfrachtetenPrüfungspläneninZukunftdurchauserheblichen Druckverursachenoder–positivbetrachtet–zueinemfrüheren BeginnvonAußenprüfungenführen. 35 Insgesamtscheintdie neuegesetzlicheHöchstdauerderAußenprüfungdennocheher zulangalszukurzbemessen.36 Somüsstenindemo.g.Beispiel ggf.in2034ggf.nochSachverhalteaus2026aufgearbeitetwerden.

3.VerlängerungdermaximalenAblaufhemmung a)Allgemeines

AndieserStelleist–auchwennessichdefinitorischnichtum eineVerlängerungderFristnach§171Abs.4Satz3AOhandelt37 –zunächstdaraufhinzuweisen,dassdieübrigenTatbeständedes§171AOvonderAblaufhemmungnachAbsatz4 unberührtbleiben. 38 Maßgebendistimmerderweitergehende Tatbestand.39 Sogiltz.B.imFallderAnfechtungderaufgrund derAußenprüfungergangenenBescheidedieAblaufhemmung nach§171Abs.3aSatz1AO.SiekanndieFristnach§171 Abs.4Satz3AOüberdauern.40

b)VerschiebungoderUnterbrechungderPrüfungaufAntrag

DieFünfjahresfristverlängertsichumdieDauerdesHinausschiebensoderderUnterbrechungderPrüfung,wenndieentsprechendeVerzögerungaufeinemAntragdesSteuerpflichtigen beruht.41 EinedieVerlängerungdermaximalenAblaufhemmung auslösendeVerschiebungkannnurvorliegen,wenndereigentlicheBeginnderAußenprüfunginderPrüfungsanordnungbestimmtwordenist.Dassollsichschondarausergeben,dassansonstendieDauerderVerlängerungnichtbestimmtwerden kann.42 DasHinausschiebenoderdieUnterbrechungderPrüfung erfolgtdurchmündlicheoderschriftlicheMitteilungdesFinanzamtsgegenüberdemSteuerpflichtigen.

EineUnterbrechungderPrüfungi.S.v.§171Abs.4Satz4AO kannjederzeiteintreten.InsoweitbestehteinUnterschiedzuder Regelungdes§171Abs.1Satz2AO.43 DerdortgenannteFall desvollständigenWegfallsderAblaufhemmungsetztvoraus, dassdieUnterbrechungunmittelbarnachBeginnderAußenprüfungerfolgt.

c)InanspruchnahmezwischenstaatlicherAmtshilfe NimmtdieFinanzbehördefürdieSteuern,aufdiesichdieAußenprüfungerstreckt,vorAblaufderFünfjahresfristzwischenstaatlicheAmtshilfeinAnspruch,verlängertsichdieFünfjahresfristumdieDauerderzwischenstaatlichenAmtshilfe,mindestensaberumeinJahr. 44 EinesolcheVerlängerungerscheint gerechtfertigt,weildasprüfendeFinanzamtaufdieDauerder zwischenstaatlichenAmtshilferegelmäßigkeinenEinflusshat.45 EineInanspruchnahmezwischenstaatlicherAmtshilfeliegtvor, wenndasFinanzamteineausländischeFinanzbehördeumÜbermittlungvonInformationenersucht,welcheeinenZusammenhangmitdenvonderAußenprüfungerfasstenSteuernhaben. UmfasstsindaberauchkoordiniertePrüfungen,dieaufInitiative einerinländischenSteuerbehördeodereinerausländischenFinanzverwaltungdurchgeführtwerden.Voraussetzungfürdie VerlängerungderAblaufhemmungistnachdemausdrücklichen Gesetzeswortlaut,dassderSteuerpflichtigeaufdieInanspruch-

Brinkmann,DieAblaufhemmungnach§171Abs.4AO

nahmederzwischenstaatlichenAmtshilfevorAblaufderFünfJahres-Fristhingewiesenwordenist.46 DieFristverlängerungendetmitdemEingangderBeantwortungdesAuskunftsersuchens durchdieausländischeBehördeoderbeikoordiniertenAußenprüfungenmitderenAbschlussinsgesamt.47

d)NichtbeginnoderUnterbrechungderPrüfungwegen Strafverfahrens

WirddemSteuerpflichtigenvorAblaufderFestsetzungsfristdie EinleitungeinesStrafverfahrensfürdiegeprüftenSteuernbekanntgegebenundwirdinfolgedessenmiteinerAußenprüfung nichtbegonnenodereinebereitsbegonneneAußenprüfungunterbrochen,kommtdiemaximaleAblaufhemmungdes§171 Abs.4Satz3AOnichtzurAnwendung.48 Dadurchsollsichergestelltwerden,dassdieAußenprüfungauchnachAbschlussder strafrechtlichenErmittlungenfort-bzw.durchgeführtwerden kann,dasichdieAblaufhemmungnach§171Abs.5AOnicht aufdieanschließendeAußenprüfungerstreckt.49

§171Abs.4Satz4AOsetztvoraus,dassdieEinleitungdes Strafverfahrensfürdenfehlendenbzw.späterenBeginnoderfür dieUnterbrechungeinerbereitsbegonnenenAußenprüfungkausalist.50 AndersherumdürfenalsokeineanderenGründehierfür vorliegen,wederinderSphäredesFinanzamtsnochinderjenigendesSteuerpflichtigenbzw.desgeprüftenUnternehmens.Die FeststellungslastfürdieUrsächlichkeitderEinleitungdesStrafverfahrensfürdieVerzögerungwirdwohlüberwiegendbeimFinanzamtgesehen,weshalbeineentsprechendeDokumentation inderPrüferhandaktebzw.imArbeitsbogenzuempfehlenist.51 EineimAnschlussaneinStrafverfahrendurchgeführteAußenprüfungunterliegtdamitimErgebniskeinerzeitlichenBeschränkung,andersalsbisherauchnichthinsichtlichderAuswertungderPrüfungsfeststellungen.52 Insoweithandeltessich hierdurchausumeineVerschlechterungderPositiondesSteuerpflichtigenbzw.desgeprüftenUnternehmensgegenüberderfrüherenRechtslage.53 InderLiteraturwirdteilweisesogardieGefahrgesehen,dassdieBetriebsprüfungzurEinleitungeines

33§197Abs.5Satz2AO.DurchdieNeuregelungdes§197Abs.5AOdürfte diezeitnaheBetriebsprüfungi.S.v.§4aBpOanBedeutungverlieren,wie hier Peters, AO-StB2022,353(357)und Hübner, Ubg248(262).

34 Banniza inHübschmann/Hepp/Spitaler,AO/FGO,281.Lfg.2024,§171AO Rn.132b.

35 Hübner, Ubg2023,248(255).JedenfallswirddasFinanzamtimHinblick auf§197Abs.5Satz1AOoftmals„gezwungen“sein,dasjüngsteveranlagteJahrmitzuprüfen,waszueinerinsgesamtzeitnäherenPrüfungführt,vgl. Peters, AO-StB2022,353(357).

36IndieseRichtungkritisch Fischer/Goering, IStR2023,314(317),unterHinweisaufSchwierigkeitenbeiderSachverhaltsaufklärungaufgrundvonMitarbeiterfluktuationoderDatenverlust.

37Zudiesen„echten“Verlängerungstatbeständensiehenachfolgendb)bise).

38§171Abs.4Satz3Halbsatz2AO; Paetsch inGosch,AO/FGO, 184.Lfg.2024,§171AORn.99.5.; Gercke inKoenig,AO,5.Aufl.2024, §171Rn.104.

39BFHv.17.02.1982–IIR176/80,BStBlII1982,524.

40 Rüsken inKlein,AO,17.Aufl.2023,§171Rn.99.

41§171Abs.4Satz4AO.

42 Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AORn.99.6. 43ZudiesemunverändertenTatbestandsiehebereitsobenunterII. 44§171Abs.4Satz5AO.

45 Banniza inHübschmann/Hepp/Spitaler,AO/FGO,281.Lfg.2024,§171AO Rn.132d; Drüen inTipke/Kruse,181.Lfg.2024,§171AORn.63e.

46§171Abs.4Satz6AO.

47 Rüsken inKlein,AO,17.Aufl.2023,§171Rn.95.

48§171Abs.4Satz7AO. 49BT-Drucks.20/3436,88.

50„…infolgedessen“.BR-Drucks.409/22,S.95.

51 Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AORn.99.22. 52Insoweitkritisch Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AO Rn.99.23.

53 Hübner, Ubg2024,248(252). Leseprobe,

Leseprobe,

Strafverfahrensneigenkönnte,umdasProblemderterminierten Ablaufhemmungzuumgehen.54

e)Mitwirkungsverzögerung

EineMitwirkungsverzögerungaufSeitendesSteuerpflichtigen kannnach§200aAbs.4und5AO55 zueinerVerlängerungder Fünf-Jahres-Fristnach§171Abs.4Satz3AOführen.56 Konkret bestimmt§200aAbs.4Satz1AO,dasssichdiegenannteFrist umdieDauerderMitwirkungsverzögerung,mindestensaberum einJahrverlängert,wenneinMitwirkungsverzögerungsgeld nach§200aAbs.2AOfestgesetztwordenist.DieMindestverlängerungvoneinemJahrsollzumeinendieBerechnungderFrist vereinfachenundzumanderendenSteuerpflichtigenzurrechtzeitigenMitwirkunganhalten.DieVerlängerungbetrifftimmer alleJahredesPrüfungszeitraums,auchwennsichdasqualifizierteMitwirkungsverlangennuraufeinbestimmtesJahrbezieht.57

HandeltessichbeiderMitwirkungsverzögerungumeinen sog.„Wiederholungsfall“,entfälltdieBegrenzungderAblaufhemmungvollständig,sodassdieFestsetzungsverjährungnach demGrundsatzdes§171Abs.4Satz1AOersteintritt,wenn dieaufgrundderFeststellungenderAußenprüfungergehenden Bescheideunanfechtbarwerden.58 DasGesetzdefiniertdenWiederholungsfalldahingehend,dassindenletztenfünfJahrenvor demerstenTagderMitwirkungsverzögerungeinMitwirkungsverzögerungsgeldfestgesetztwordenist.59

KeindieBegrenzungderAblaufhemmungaufhebenderWiederholungsfallliegtvor,wenngegendenSteuerpflichtigenvor dem01.01.2025einVerzögerungsgeldnach§146Abs.2cAO60 festgesetztwurde,sodassdieRegelungdes§200aAbs.4Satz2 AOfrühestenszum01.01.2030praktischeBedeutungerhalten kann.61

IstdemSteuerpflichtigendieErfüllungdermitdemqualifiziertenMitwirkungsverlangennach§200aAbs.1AOgefordertenMitwirkungunmöglich,sosindsowohldieFristverlängerung nach§200aAbs.4Satz1AOalsauchdieNichtanwendungder Fünfjahresfristnach§200aAbs.4Satz2AOnurdannausgeschlossen,wennderSteuerpflichtigeunverzüglichaufdieUnmöglichkeithinweist.62 DieserHinweismussanalog§121Abs.1 Satz1BGBohneschuldhaftesZögerndesSteuerpflichtigenoder seinesBevollmächtigtenerfolgenundderFinanzbehördezugehen,diefürdiejeweiligeAußenprüfungzuständigist.63

WirdeinqualifiziertesMitwirkungsverlangennach§200a Abs.1AO,dieFestsetzungeinesMitwirkungsverzögerungsgeldes nach§200aAbs.2AOoderdieFestsetzungeinesZuschlagszum Mitwirkungsverzögerungsgeldnach§200aAbs.3AOmiteinem EinspruchodereinerKlageangefochten,soläuftdieFestsetzungsfristfürdieSteuern,aufdiesichdieAußenprüfungerstreckt,nichtvorAblaufeinesJahresnachderUnanfechtbarkeit derEntscheidungüberdenRechtsbehelfab. 64 Hierdurchwird verhindert,dassunkooperativeSteuerpflichtigevonderAnfechtungdahingehendprofitieren,dassdieFünfjahresfristwährend derAnhängigkeiteinesRechtsbehelfsgegendiegenanntenVerwaltungsakteabläuft.NachdemeindeutigenGesetzeswortlaut kommtesalleinaufdieAnfechtungundnichtetwaaufdenErfolgdesVerfahrensan.

V.Zusammenfassung

undSteuervergütungendurchdieneuenSätze3bis8in §171Absatz4AObegrenzt.

2.GrundsätzlichtrittFestsetzungsverjährungnunmehrspätestensein,wennseitdemJahr,indemdiePrüfungsanordnungerlassenwurde,fünfJahreverstrichensind.Danach kanndasFinanzamtdieimRahmenderAußenprüfunggetroffenenFeststellungengrundsätzlichnichtmehrinForm vonÄnderungsbescheidenumsetzen.

3.DasFinanzamtkanndasProblemnichtdurchdasHinauszögernderPrüfungsanordnungumgehen,weilletzterefürPrüfungsjahreab2025indemJahrzuerlassenist,dasaufdas JahrderBekanntgabedesSteuerbescheidsfolgt.Ungeachtet einerPrüfungsanordnungbeginntdieFristfürdasEndeder AblaufhemmungspätestensmitAblaufdesJahres,dasauf dasJahrderBekanntgabedesSteuerbescheidsfolgt.

4.DasGesetzsiehtunterschiedlicheKonstellationenvor,indenendiemaximaleFestsetzungsfristverlängertwirdoderdie diesbezüglicheRegelungnichtzurAnwendunggelangt.Zur Verlängerungbzw.AufhebungderMaximalfristführenunterbestimmtenVoraussetzungeneinAntragdesSteuerpflichtigenaufVerschiebungbzw.UnterbrechungderPrüfung, dieInanspruchnahmezwischenstaatlicherAmtshilfedurch dieFinanzbehörde,dieEinleitungeinesStrafverfahrensund dieFestsetzungeinesMitwirkungsverzögerungsgeldsnach §200aAO.DieVerlängerungstatbeständesindkompliziert unddasVorliegenderentsprechendenVoraussetzungenist deshalbimEinzelfallsehrgenauzuprüfen.

5.Insgesamtistdavonauszugehen,dassdieNeuregelungder Ablaufhemmungnach§171Abs.4AOineinigenFällen durchauszueinerBeschleunigungderAußenprüfungbeitragenwird.DieAusnahmetatbeständezurBegrenzungderAblaufhemmungsindm.E.insgesamtgerechtfertigt.Dennsie ergebensichgeradezuzwangsläufigausderEinbettungeinersteuerlichenAußenprüfunginandereVerfahrenwie AmtshilfeersuchenoderStrafverfahrenodersinderforderlich,damitAußenprüfungennichtdurchdasUnternehmen mitderAbsichtverzögertwerden,durchzeitlichenDruck dieIntensitätderPrüfungzuvermindern.

54 Fischer/Goering, IStR2023,314(318).

55ZumqualifiziertenMitwirkungsverlangennach§200aAOinsgesamtz.B. Zieglmeier, FR2024,898; Brinkmann, StBp2023,329.

56DieBeschränkungderAblaufhemmungergibtsichunmittelbaraus§200a Abs.4und5AO,derVerweisin§171Abs.4Satz8AOhatnurklarstellendenCharakter,BT-Drucks.20/3436,89.

57Wohlunstreitig,z.B. Seer inTipke/Kruse,AO/FGO,181.Lfg.2024,§200a AORn.39.DieAnnahmederVerlängerungderFestsetzungsfristfüreinzelneJahreeinesPrüfungszeitraumswürdezuerheblichenUmsetzungsproblemenführenundistinderPrüfungspraxisnichtvorstellbar.

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58NachdemGesetzeswortlauthandeltessichzwarnichtumeineVerlängerungbzw.AufhebungderRegelungdes§171Abs.4Sätze3ff.AO,sondern eherumeineeigenständigeAblaufhemmung,allgemeinwirdabervoneiner solchen„Ausdehnung“dergenanntenFristausgegangen,vgl.z.B. Seer in Tipke/Kruse,AO/FGO,181.Lfg.2024,§200aAORn.40.

59§200aAbs.4Satz2AO.

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60§146Abs.2cAOgelangtinderPrüfungspraxissogutwieniezurAnwendungundgiltals„systematischerMissgriff“.Nichtzuletztausdiesem Grundwurde§200aAOgeschaffen,z.B. Dißars, Stbg2023,307(308); Dißars inSchwarz/Pahlke/Keß,AO/FGO,211.Lfg.2024,§146AORn.46; Drüen inTipke/Kruse,AO/FGO,181.Lfg.2024,§146AORn.51.

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61 Seer inTipke/Kruse,AO/FGO,181.Lfg.2024,§200aAORn.29,41.

62§200aAbs.4Satz3AO.

63 Paetsch inGosch,AO/FGO,184.Lfg.2024,§171AORn.99.18.

64§200aAbs.5AO; Rüsken inKlein,AO,17.Aufl.2023,§171Rn.97.

1.DiedurcheineAußenprüfungeintretendeAblaufhemmung derFestsetzungsfristwirdfürab2025entstehendeSteuern

65Kritisch Peters, AO-StB2022,353(360),mitdemHinweis,dassderSteuerpflichtigevonvornhereinnichtzurMitwirkungverpflichtetwar,wennsich dasqualifizierteMitwirkungsverlangenalsrechtswidrigherausstelltund dementsprechendvonmangelnderKooperationkeineRedeseinkönne.

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AktuelleRechtsprechungzur Umsatzsteuer

AusgewählteEntscheidungendesBundesfinanzhofs unddesEuropäischenGerichtshofszurUmsatzsteuer imZeitraumJuni2024bisNovember2024

JochenClaussen,München*

ImBerichtszeitraumwarenderBundesfinanzhofundderEuropäischeGerichtshofumfangreichtätig. DienachfolgendeAuswahlgibteinenÜberblicküberdieausSichtdesVerfassersfürdiePraxis wesentlichenGerichtsentscheidungenaufdemGebietderUmsatzsteuer.

I.SteuerbarerUmsatz

1.BFH,Urt.v.18.04.2024–VR 7/22:Überlassung gefährlicherAbfällezurEntsorgungkein tauschähnlicherUmsatzmitBaraufgabe DieKGmbHisteinzertifizierterEntsorgungsfachbetrieb.Die KundenderKGmbHerzeugenbeimEinsatzvonChemikaliengefährlicheAbfällegem.Kreislaufwirtschaftsgesetz(KrWG),deren Entsorgungnachzuweisenist.DieKundenschließenmitderK GmbHeinenEntsorgungsvertrag.HiernachverpflichtetsichdieK GmbHzurEntsorgungderverunreinigtenChemikaliennachdem Verwertungsverfahrengem.KrWGundstelltdemKundeneinen Entsorgungsnachweisaus.DieKGmbHdarfdieverunreinigten Chemikaliennichtweiterveräußern.DieKGmbHlagertvergleichbareverunreinigteChemikalienmehrererKundenineinemgemeinsamenBehältnisundlöstVerunreinigungenausdenverunreinigtenChemikalien.SoferndieübrigbleibendenChemikalien einemarktgängigeQualitätaufweisen,veräußertsiedieKGmbH alsRegenerateanDritte.FehltdenübrigbleibendenChemikalien hingegendiemarktgängigeQualität,entsorgtdieKGmbHsieim WegederthermischenVerbrennungaufeigeneKosten.DerEntsorgungspreisbestimmtsichnachdemGradderVerunreinigung derChemikalien,welcherdurchLabortestsfestgestelltwird.Das FinanzamtunddasFinanzgerichtnahmeneinentauschähnlichen UmsatzmitBaraufgabe(EntsorgunggegenLieferungvonwerthaltigemAbfallundEntsorgungsgebühr)an.

DieKGmbHerbringtmitderEntsorgungderverunreinigten ChemikalienundderAusstellungdesEntsorgungsnachweises gegenZahlungderEntsorgungsgebühreinesonstigeLeistung. DerKundeerbringtmitderHingabederverunreinigtenChemikalienkeineLieferung,sodasseintauschähnlicherUmsatzgem. §3Abs.12Satz2UStGausscheidet.EinTauschsowieein tauschähnlicherUmsatzsetzengeradevoraus,dasssichzwei Leistungengegenüberstehen,diedurchModalitätenderEntgeltvereinbarungmiteinanderverbundensind.EineLieferungistdie VerschaffungderVerfügungsmachtübereinenGegenstand.Die VerfügungsmachtbeinhaltetdieBefähigung,Entscheidungenzu treffen,diesichaufdierechtlicheSituationdesGegenstandsauswirken,u.a.dieEntscheidung,denGegenstandzuverkaufen. NachdemEntsorgungsvertragerhieltdieKGmbHdieverunreinigtenChemikalienausschließlichzurordnungsgemäßenEntsorgungundnichtzurfreienVerfügung.DennderKundeträgtdie VerantwortungfürdieordnungsgemäßeEntsorgungderverun-

reinigtenChemikalienbiszuderentatsächlicherEntsorgung.ZudemsinddieverunreinigtenChemikalienaufgrundderEntsorgungspflichtkeinemarktfähigenHandelswarenunddamitkein GegenstandeinerLieferung.FernerhatderKundedieRegenerate nichtgeliefert,dasieausdemerfolgreichenRecyclingderK GmbHunterTragungdeseigenenwirtschaftlichenRisikosresultieren.

Praxishinweis:

DiesesUrteilistvonanderenUrteilen1 abzugrenzen,indenender DienstleisterdenwerthaltigenAbfall(z.B.Metallschrott,Mobiliar)zurfreienVerfügunghat,alsoauchverkaufenkann.Obein tauschähnlicherUmsatzvorliegt,hängtabvomInteressederVertragsparteien,dasausdemVertraghervorgeht.FürdieAnnahme einerLieferungsprechendiefolgendenIndizien:DerDienstleister hateinInteresseanGegenständenimAbfallalssolchem,erkann hierüberfreiverfügenunddieGegenstände(z.B.Metallschrott, Mobiliar)sindmarktgängig.GegeneineLieferungdesAbfalls sprechendiefolgendenIndizien:DerDienstleisterschuldeteine bestimmteBehandlungdesAbfallsundesbestehteinegesetzliche Verpflichtungzueinerbestimmten(nachweisbaren)Handhabung desGegenstandes.DieFinanzverwaltungsetztdasUrteilalsEinzelfallumundschließtnunmehreinentauschähnlichenUmsatz aus,wenneinUnternehmernichtmehrnutzbaren,gefährlichen AbfallzumausschließlichenZweckdergesetzlichangeordneten VerwertungzurRückgewinnung/RegenerationvonAbfällenübernimmt.2

SieführtdieobengenanntenIndiziennichtauf.

2.EuGH,Urt.v.11.07.2024–C-184/23– Finanzamt TII:NichtsteuerbarkeitvonInnenleistungeneiner umsatzsteuerrechtlichenOrganschaft

SisteineStiftungdesöffentlichenRechtsundTrägerineinerUniversität.HinsichtlichihresKrankenhausbetriebsistSUnterneh-

*Rechtsanwalt/SteuerberaterDr. JochenClaussen LL.M.istCounselbeider aufUmsatzsteuerrechtspezialisiertenKanzleiKMLZinMünchen.

1EuGH,Urt.v.10.01.2019–C-410/17– A,Rn.34bis47;BFH,Urt. v.15.12.1988–VR 24/84,Rn.12bis16;BFH,Urt.v.11.02.1960–V98/58U,Rn.6bis10.

2Abschn.3.16Abs.1Satz3UStAE,eingefügtdurchBMF-Schreiben v.15.01.2025–IIIC2-S7119/00004/002/027.Abschn.3.16Abs.2Satz4 und5,Abschn.10.5Abs.2Satz3bis6UStAEändertdieFinanzverwaltung nicht.

merin,hinsichtlichihresHoheitsbereichsForschungundLehre nicht.DieUGmbHisteineOrgangesellschaftderS.Sieerbringt entgeltlicheReinigungsleistungengegenüberS.DieReinigung umfasstsowohldenBereichderwirtschaftlichenTätigkeitderS, alsoPatientenzimmerundOperationssäle,alsauchdenHoheitsbereich,alsoHörsäleundLabore.

IndererstenVorlageentschiedderEuGH,3 dassdiedeutsche OrganschaftsregelungunionsrechtsmäßigistunddieOrganschaft denHoheitsbereichdesSmiteinschließt.DaheristeineDienstleistungfürdenHoheitsbereichnichtunternehmensfremd,so dasseineunentgeltlicheWertabgabegem.§3Abs.9aNr.2UStG ausscheidet

InderzweitenVorlagewolltederBFHwissen,obInnenleistungenzwischenMitgliederneinerMehrwertsteuergruppenichtumsatzsteuerbarsindundobsichhieranetwasaufgrundderGefahrvonSteuerverlustenändert,wenndemLeistungsempfänger keinVorsteuerabzugzusteht.DerEuGHbestätigt,dassInnenleistungenzwischenrechtlichselbständigenMitgliederneinerMehrwertsteuergruppenichtumsatzsteuerbarsind.DieMitgliedersind alseinSteuerpflichtigerzubehandeln,sodasseineLeistung mangelsAuseinanderfallensvonLeistendemundLeistungsempfängerbeieinemSteuerpflichtigenausscheidet.DieGefahrvon SteuerverlustenändertdasErgebnisnicht.Einerseitsstehtder VorsteuerabzugderMehrwertsteuergruppeundnichtihrenMitgliedernzu,sodassaufEbenederMitgliederkeineGefahrbesteht.AndererseitsergäbesichdieGefahrvonSteuerverlusten nichtausnationalemRecht,sondernprimärausderAnwendung derMwStSystRLhinsichtlichOrganschaftundVorsteuerabzug, sodassdieMitgliedstaatenhiergegenkeineMaßnahmennach Art.11Abs.2MwStSystRLergreifenkönnen.

Praxishinweis:

DasUrteilbringtErleichterungfürUnternehmenmitumsatzsteuerfreienAusgangsumsätzen,z.B.Banken,VersicherungenundsozialeEinrichtungen(z.B.Krankenhäuser,Altenheime).DieUnternehmenbegründenmitihrenTochtergesellschaftenhäufigOrganschaften,umdieNichtsteuerbarkeitderInnenumsätzezu erreichen.SteuerbareInnenumsätzehättenmangelsVorsteuerabzugzuKostensteigerungengeführt.Esbleibtzuhoffen,dassder BFHdasVerfahrennunmehrbeendet.ImvorliegendenFallistder VorsteuerabzugfürShinsichtlichderEingangsleistungenfürdie ReinigungdesGebäudeteilsimHoheitsbereichanteiligzukürzen.

3.EuGH,Urt.v.13.06.2024–C-533/22– Adient: AnforderungenfüreineTochtergesellschaftalsfeste Niederlassung

ADeutschlandmusssichinRumänienregistrieren,wennsie dorteinefesteNiederlassunghat.Gem.Art.11MwStDVOisteine festeNiederlassungjedeNiederlassungmitAusnahmedesOrts derwirtschaftlichenTätigkeitgem.Art.10MwStDVO,dieeinen hinreichendenGradanBeständigkeitsowieeineStrukturaufweist,dieesihrvonderpersonellenundtechnischenAusstattunghererlaubt,Dienstleistungen,diefürdeneigenenBedarf derNiederlassungerbrachtwerden,zuempfangenoderdortzu verwenden.ARumänienbegründetnichtdiepersonelleund technischeAusstattungvonADeutschlandundistdamitnicht derenfesteNiederlassung.AlleinderUmstand,dassbeideGesellschaftenzuderselbenUnternehmensgruppegehörenunddurch einenExklusivvertragverbundensind,genügtnicht.Zwarkann eineTochtergesellschaftaucheinefesteNiederlassungderMuttergesellschaftsein.HierfürmusssichjedochausdemVertrag ergeben,dassderLeistungsempfängerüberdieAusstattungder TochtergesellschaftwieüberdieeigeneAusstattungverfügt.Bei einerjuristischenPersonistgrundsätzlichdavonauszugehen, dasssieihreAusstattungfürdeneigenenBedarfnutzt.EingemeinsamesEDV-undBuchhaltungssystemsowiedieZurverfügungstellungvonLagerungengenügthierfürnicht.AuchmüsstendieArbeitnehmervonARumänien,welcheAufgabenfürA Deutschlanderbringen,unterderAufsichtvonADeutschland stehen,wasvorliegendnichtgegebenist.FürdieBestimmung derfestenNiederlassungistesirrelevant,dassADeutschlandals LeistungsempfängervonRumänienausLieferungenanKunden erbringt.EntscheidendsindnurdieLeistungen,dieADeutschlandvonARumänienerhältundnichtdie,welcheADeutschlandselbsterbringt,sodasseineStruktur,dieLieferungenaus Rumänienherausermöglicht,nichtmaßgeblichist.Zuletztweist derEuGHdaraufhin,dassPersonal-undSachmittel,diezurBegründungderfestenNiederlassungherangezogenwerden,nicht dieselbenseinkönnen,diezurLeistungserbringungverwendet werden.DieAusstattungmussidentifiziertundeinemderbeiden Bereichezugeordnetwerdenkönnen.

Praxishinweis:

EineTochtergesellschaftkanntrotzrechtlicherSelbständigkeiteinefesteNiederlassungeineranderenGesellschaftsein.Hierfür bleibendieHürdenallerdingshoch.DieMuttergesellschaftmuss überdieAusstattungunddasPersonalderanderenGesellschaft wieüberdieEigenenverfügenkönnen.HierfürgenügendiefolgendenUmständenicht:exklusiveDienstleistungenzwischen Tochter-undMuttergesellschaft,GegenständeundAusstattung, diefürDienstleistungenandieMuttergesellschaftverwendet werden,gemeinsamesBuchhaltungs-undEDV-Programm,HilfstätigkeitenunddieBerücksichtigungvonAusgangsleistungender Muttergesellschaft.

4.EuGH,Urt.v.17.10.2024–C-60/23– Digital ChargingSolutions:AufladenvonElektrofahrzeugen imDreipersonenverhältnisalsKommissionsgeschäft DieDGmbHhatihrenSitzinDeutschlandundkeinefesteNiederlassunginSchweden.SiestelltElektrofahrzeugnutzernden ZugangzueinemLadesäulennetzinSchwedenzurVerfügung.Sie betreibtdieLadesäulennichtselbst,sondernhatmitdenLadesäulenbetreiberninSchwedenNutzungsverträgeüberderenLadesäu-

DieGesellschaftenADeutschlandundARumäniengehörenzur AUnternehmensgruppe.ARumänienerbringtanADeutschland aufgrundeinesgeschlossenenexklusivenVertragesverschiedene Dienstleistungen.ARumänienschneidetvonADeutschlandbereitgestellteStoffezuundnähtsie.ARumänienerbringtverschiedeneHilfsleistungenfürADeutschland,u.a.Entgegennahme,Lagerung,KontrolleundVerwaltungderRohstoffesowieLagerungderFertigprodukte.ADeutschlandbleibtdieganzeZeit EigentümerinderRohstoffesowiederdarausentstehendenProdukte.DasrumänischeFinanzamtgeht–imGegensatzzuARumänien–davonaus,dassARumäniendiesonstigeLeistung nichtamOrt,vondemausderLeistungsempfängerADeutschlandseinUnternehmenbetreibt,vorliegendDeutschland,ausführt,sondernamOrtderfestenNiederlassungvonADeutschlandinRumänien,Art.44Satz2MwStSystRL(entspricht§3a Abs.2Satz2UStGmitdemBegriffderBetriebsstätte).Inder FolgesetztedasFinanzamtineinemgesondertenVerfahrenUmsatzsteuergegenARumänienfest.DasrumänischeFinanzamt verlangtvonADeutschland,dassessichaufgrundderfestenNiederlassunginRumänienregistriert,undlässtdieverwendete deutscheUSt-IdNr.nichtgenügen.DasRegistrierungsverlangen istGegenstanddesUrteils.

3EuGH,Urt.v.01.12.2022–C-269/20– FinanzamtTI,besprochenin Claussen,StBp2023,276(277)Ziff.I.2.

lengeschlossen.DieDGmbHbietetihrenNutzerninEchtzeit InformationenüberPreiseundVerfügbarkeitvonLadesäulensowiedieLokalisierungvonLadesäulenundeineRoutenplanungan (Dienstleistungselemente).DieDGmbHstelltihrenNutzerneine KartesowieeineAuthentifizierungs-AppzurVerfügung,mitwelcherderjeweiligeNutzerseinElektrofahrzeugladenkann.Die LadesäulenbetreiberrechnenmonatlichdieLadevorgängegegenüberderDGmbHab.AnschließendrechnetdieDGmbHdieLadevorgängemonatlichgegenüberdemjeweiligenNutzermit schwankendenPreisenab.FürdieDienstleistungselementeberechnetdieDGmbHihrenNutzerneinenmonatlichenPauschalbetrag.DieDGmbHgehtvonzweiLeistungen–Lieferungvon ElektrizitätundDienstleistungselementealssonstigeLeistung–aus,wobeinurdieLieferunginSchwedensteuerpflichtigist.Das Finanzamtnimmteinekomplexe,inSchwedensteuerpflichtige Leistungan.

UnabhängigvomDreipersonenverhältnisstuftderEuGHden LadevorgangalsLieferungvonStromalsGegenstandein,Art.14 Abs.1,Art.15Abs.1MwStSystRL,entsprechendumgesetztin §3gAbs.1Satz1UStG.4 DerEuGHbejahteineLieferkettein FormeinerKommission,Art.14Abs.2Buchst.cMwStSystRL (entsprechendumgesetztin§3Abs.3UStG).DieNormwandelt dieVermittlungsleistungzwischenderDGmbHalsKommissionärinunddemElektrofahrzeugnutzeralsKommittentenineine Lieferungum.DieKommissionsetztvoraus,dasserstensdie KommissionärinimeigenenNamen,aberfürRechnungdes KommittentenbeiderLieferungvonGegenständentätigwird undzweitensdiebeidenLieferungenderGegenständegleichartig sind.ZurerstenVoraussetzung:EsliegtzumindesteineEinkaufskommissionvor,daderElektrofahrzeugnutzeralsKommittentderDGmbHalsKommissionärindenAuftragerteilt,imeigenenNamen,aberfürfremdeRechnungdesElektrofahrzeugnutzersElektrizitätzukaufen,welchedieDGmbHdannanden Elektrofahrzeugnutzerliefert.HierbeigrenztderEuGHdiesen FallaufgrundderAbrechnungsmodalitätenvonTankkartenfällenindenRechtssachen AutoLeaseHolland5 und VegaInternationalCarTransportandLogistic6 ab,beidenenderEuGHeine LieferungdesTankstellenbetreibersandenKundenundeineKreditgewährungderLeasinggesellschaft/Muttergesellschaftan denTankstellenbetreiberannahm.InderRechtssache AutoLease Holland lageinLeasingvertragvor,dieMonatsratenwarenein Vorschuss,währenddertatsächlicheVerbraucherstamJahresendeabgerechnetwurde.InderRechtssache VegaInternational CarTransportandLogistic organisiertedieMuttergesellschaftdie KraftstoffversorgungderTochtergesellschaften.Zurzweiten Voraussetzung:DieLieferungenderElektrizitätsindauchfür denFall,dassdieDienstleistungselementedieNebenleistungzur vorherrschendenStromlieferungwären,gleichartig.Zudemstuft derEuGHdieDienstleistungselementeeheralseigenständige Leistungein,dasiemiteinerfixenGebührunabhängigvonder AnzahlderLadegängeabgerechnetwerden.

Praxishinweis:

DerEuGHschafftimGrundsatzKlarheitüberdieAufladungvon ElektrofahrzeugenimDreipersonenverhältnis.FürdenE-MobilitätsbetreiberwiedieDGmbHstellensicheinigeFolgenprobleme: QualifikationalsWiderverkäufervonStromverbundenmitder UmkehrderSteuerschuld,RegistrierungspflichtenamOrtderLadesäule,EinordnungderDienstleistungselementealsselbständige LeistungverbundenmitderOrtsbestimmunggegenüberVerbrauchernundUnternehmernsowiederUmkehrderSteuerschuldbei Letzteren.

II.Steuerpflicht/-befreiung

EuGH,Urt.v.05.09.2024–C-639/22bisC-644/22–FiscaleEenheidAchmeau.a.:VergleichbarkeitvonAIF undOGAWbeimaßgeblichemAnlagerisiko KlägerderVerfahrensindentwederverschiedeneniederländische RentenfondsderbetrieblichenAltersvorsorge,dieVerwaltungsleistungenvonVerwalternbekommen,oderVerwalter,dieandieseRentenfondsVerwaltungsleistungenerbringen.Arbeitnehmer schließenmitdenRentenfondseinenRentenversicherungsvertrag undzahleneinenAnteilihresGehaltsein.DerRentenfondsbemisstdieeinzuzahlendenBeiträgedanach,dasserdiebestehendenRentenverpflichtungenunterBerücksichtigungdervoraussichtlichenAnlagerenditedeckenkann(sog.strategischerDeckungsgrad).DieHöhederRentenleistungenbestimmtsichnach demGehaltundderAnzahlderBeitragsjahredesArbeitnehmers. AbhängigvondemstrategischenDeckungsgradkannsichdie RentenleistungumZulagenerhöhenoderentsprechendgekürzt werden.Streitigist,obdieVerwaltungsdienstleistungengem. Art.135Abs.1Buchst.g)MwStSystRLumsatzsteuerfreisind.

DieVerwaltungsleistungenandieRentenfondssindumsatzsteuerfrei,wenndieRentenfondsSondervermögensind,welches einemOrganismusfürgemeinsameAnlageninWertpapieren (OGAW)vergleichbarist.DieVergleichbarkeitsetztu.a.voraus, dassderAnlegerdasAnrechtaufGewinnehatunddasAnlagerisikoträgt.DerAnlegerträgtdasAnlagerisikonicht,wennsich dieRentenleistungenprimärnachderHöheseinerEinzahlungen unddenBeitragsjahrenbestimmen.DieZulagenzurRentenleistungundetwaigeKürzungenbestimmensichzwarimRahmen desstrategischenDeckungsgradesnachdemAnlageerfolg,wodurchdieAnlegereingewissesAnlagerisikotragen.DasAnlagerisikomussjedocheinemOGAWvergleichbarsein,sodasssich dieRentenzahlungenprimärnachdem(positivenwienegativen) Anlageerfolgrichten.Esbedarfdahereinmaßgeblichesund nichtnurgeringfügigesAnlagerisiko,sodassvorliegendkeine Vergleichbarkeitgegebenist.DieSteuerfreiheitkannsichjedoch auchausderVergleichbarkeitzueinemanderenFondsergeben, dervonMitgliedstaatenalssteuerfreiverwaltetbehandeltwird.

Praxishinweis:

DieEntscheidungbetrifftinDeutschlandprimärAltfällebiseinschließlich2023,daderGesetzgeberzum01.01.2024dieVergleichbarkeitvonOGAWundAlternativenInvestmentfonds(AIF) in§4Nr.8Buchst.h)UStGgestrichenhat.Offenbleibt,obdie aktuelleRegelungunionsrechtskonformist,daderEuGHexplizit aufdieVergleichbarkeitabstellt.FürdieVerwalterderFonds könntesichdurchdieUnionsrechtswidrigkeiteineGestaltungsmöglichkeitdahingehenderöffnen,dasssieeinenVorsteuerabzug beisteuerpflichtigenAusgangsumsätzenerhaltenkönnten.Hierbeiistjedochzuprüfen,obderFondsnichtmitvondenMitgliedstaatensteuerfreiangesehenenFondsvergleichbarist.

III.Steuersatz,Besteuerungszeitpunktund Sonderregelungen

1.EuGH,Beschl.v.25.06.2024–C-763/23– Dragoram Tour:AlleinigerWeiterverkaufeiner BeförderungsleistungalsReiseleistunggem.§25UStG DasReisebüroDragoramTour(D)isteinesteuerpflichtigeGesellschaftnachrumänischemRecht.DkauftbeiFluggesellschaften

4DerEuGHverweistaufEuGH,Urt.v.20.04.2023–C-282/22– Dyrektor KrajowejInformacjiSkarbowej,Rn.33bis46,besprochenin Claussen,StBp2023,276(279)Tz.I6. 5EuGH,Urt.v.06.02.2003–C-185/01– AutoLeaseHolland,Rn.35bis36. 6EuGH,Urt.v.15.05.2019–C-235/18– VegaInternationalCarTransport andLogistic,Rn.31bis41.

FlugticketsmitZielorteninnerhalbderEuropäischenUnionein undverkauftsieimeigenenNamenzuzüglicheinerProvisionan natürlichePersonenweiter.DoptiertnachrumänischemRecht zurnormalenBesteuerungundbehandeltdieFlugticketsalssteuerfrei.DasFinanzamtwendethingegenauchbeimVorliegennur einerBeförderungsleistungdieMargenbesteuerungfürReiseleistungenmitdemRegelsteuersatzgem.Art.306–308MwStSystRL(entspricht§25UStG)an.

DerEuGHstuftdenWeiterverkaufvonFlugticketsimeigenen NamenalsUmsatzeinesReisebürosgem.Art.306Abs.1 MwStSystRLein.SeinErgebnisbegründetderEuGHmitdem ZielderNorm,derVermeidungvonSchwierigkeitenbeiderBesteuerungvonReiseleistungen.DieSchwierigkeitenbestehenbei derAnwendungderRegelbesteuerunghinsichtlichdesLeistungsorts,derBemessungsgrundlageunddesVorsteuerabzugs, diesichdurchdieVielzahlunddieLokalisierungdererbrachten Leistungenergeben.WärenbeiderBesteuerungvonReisebüros BeförderungsleistungenalsEinzelleistungenvonderSonderregelungausgeschlossen,würdedieszueinemkomplexenBesteuerungssystemführen,welchesdieNormgeradeverhindernwill. EinenationaleNorm,dieeineOptionzurRegelbesteuerungbei Reiseleistungenzulässt,istnichtunionsrechtskonform.

Praxishinweis:

IndenRechtssachen AlpenchaletsResorts7 und DyrektorKrajowej InformacjiSkarbowej8 stelltederEuGHfest,dasseineBeherbergungsleistungalleineineReiseleistungseinkann.DieseRechtsprechungüberträgtderEuGHnunkonsequentaufBeförderungsleistungen.DieRechtsprechungstehtderAuffassungderFinanzverwaltung9 entgegen,wonachfüreineReiseleistungbeieiner BeförderungsleistungnocheinBündelanLeistungenerforderlich ist.

2.BFH–Urt.v.17.07.2024–XIR35/22:Keine rückwirkendeRechnungsberichtigungbeim Dreiecksgeschäft

DerKlägerAbetreibteinenGroßhandelfürlandwirtschaftlichen MaschineninDeutschland.IndenStreitjahren2008–2013erwarbAdieMaschinenvomHerstellerHinBelgienundverkaufte sieanKundeKinPolen.HoderAtransportiertedieMaschine unmittelbarvonHzumK,wobeiKvorderWarenbewegungkeine Verfügungsmachterlangte.H,AundKverwendetenjeweilsihre vonihremAnsässigkeitsstaatvergebeneUSt-IdNr.Aerklärtein seinenAusgangsrechnungeninnergemeinschaftlicheLieferung (igL)vonDeutschlandnachPolenundgabentsprechendezusammenfassendeMeldungen(ZM)ab.DieRechnungenenthieltenkeinenHinweisaufeininnergemeinschaftlichesDreiecksgeschäft unddieSteuerschuldnerschaftdesK.AerklärteinDeutschland eingangsseitigeineninnergemeinschaftlichenErwerb(igE)und machtehierausVorsteuergeltend.InPolenerklärteereineigL vonDeutschlandnachPolen.

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DerBFHbejahtdenigEindenStreitjahrengem.§3dSatz2 UStG.DieRechnungmitdenHinweisengem.§14aAbs.7UStG anKalsletztenAbnehmeristeinematerielleVoraussetzungdes innergemeinschaftlichenDreiecksgeschäfts.DerBFHstelltunter VerweisaufdieRechtssache LuxoryTrustAutomobil10 klar,dass eineRechnungskorrekturgem.§31Abs.5UStDVbeimFehlen materiellerVoraussetzungenkeineRückwirkungentfaltenkann. DieRechnungskorrekturstelltinsoweitdaserstmaligeErfüllen derTatbestandsvoraussetzungdar,sodassimJahrderRechnungskorrektur§3dSatz2UStG exnunc entfällt.Diefehlende Rückwirkunggiltunabhängigdavon,ob–wieinderRechtssache–einUmsatzsteuerbetrugvorliegt.

Praxishinweis:

BeiinnergemeinschaftlichenDreiecksgeschäftenstelltdieRechnungmitdenHinweisengem.§14aAbs.7UStGdesZwischenerwerbersandenLetztabnehmereinematerielleTatbestandsvoraussetzungdar.EinerückwirkendeRechnungsberichtigungscheidet aus,11 sodasssichderZwischenerwerberimBestimmungsland registrierenmuss.

IV.Rechnung,BerichtigungundVorsteuerabzug

1.BFH,Urt.v.17.07.2024–XIR8/21:Vorsteuerabzug füreinezurErzeugungvonMieterstromgenutzte Photovoltaikanlage

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VvermietetWohnungeneinesMehrfamilienhausesumsatzsteuerfreianMieter.VschlossmitdenMieterneine–inhaltlichund zeitlichvomMietvertragunabhängige–Zusatzvereinbarungfür denBezugvonMieterstrom.DerMieterkanndieZusatzvereinbarungmiteinerFristvonvierWochenkündigen,mussdannaber dieUmbaumaßnahmenanderZähleranlageselbsttragen.VbietetdenMieterstromzumarktüblichenPreisenan.FürdenMieterstrominstallierteVaufdemMehrfamilienhauseinePhotovoltaikanlageundzusätzlichimHauseinenBatteriespeicher.DenerzeugtenStrombeziehendieMieterüberdenBatteriespeicher, währendVüberschüssigenStromweiterverkauft.EinMessgerät misstdeninsgesamterzeugtenPhotovoltaikstromundeinzweites MessgerätdenvomMieterverbrauchtenStrom.ZusätzlichbenötigtenStrombeziehtVinseinemAuftragundNamenvonDritten undgibtihnmitGewinnaufschlaganseineMieterweiter.VbegehrtimJahr2018denVorsteuerabzugausderEingangsrechnungfürdiePhotovoltaikanlage.

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VstehtderVorsteuerabzugausderEingangsrechnungfürdie Photovoltaikanlagegem.§15Abs.1Satz1Nr.1Satz1,Abs.2 Satz1Nr.1UStGnurdannzu,wenndiePhotovoltaikanlage nichtinunmittelbaremZusammenhangmiteinersteuerfreien Ausgangsleistungsteht.DieserZusammenhangliegtvor,wenn derMieterstromNebenleistungzurHauptleistungderVermietungunddamit–dasSchicksalderHauptleistungtragend–

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7EuGH,Urt.v.19.12.2018–C-552/17– AlpenchaletsResorts,Rn.25bis35. 8EuGH,Urt.v.29.06.2023–C-108/22– DyrektorKrajowejInformacjiSkarbowej,Rn.20bis27,besprochenin Claussen,StBp2024,55(58)Tz.III1. 9Abschn.25.1Abs.2Sätze1,3und6UStAE. 10EuGH,Urt.v.08.12.2022–C-241/21– LuxoryTrustAutomobil,Rn.57bis 62. 11Abschn.15.2aAbs.7Satz12UStAE,geändertdurchBMF-Schreiben v.20.12.2024–IIIC3-S7015/22/10004:001.

DieBetriebsprüfungnahmeinReihengeschäftanundstufte dieLieferungH–AalsbewegteLieferungunddieLieferungA–KalsruhendeLieferungein,§3aAbs.6Satz5und6,Abs.7 UStGa.F.DerLeistungsortderbewegtenLieferungalsigListin Belgien,wodieBeförderungbegann.DerLeistungsortdesigEdes AistPolen,wosichdieMaschineamEndederBeförderungbefindet,§3dSatz1UStG.DerLeistungsortderruhendenLieferung desAistamEndederBeförderunginPolen.AverwirklichtezudemdurchdieVerwendungderdeutschenUSt-IdNr.gegenüber demHeinenigEinDeutschlandgem.§3dSatz2UStG.DerigE scheidetnichtgem.§3dSatz2Halbsatz2UStGaus,weilfür eininnergemeinschaftlichesDreiecksgeschäftderHinweisauf diesesunddieSteuerschuldnerschaftdesKinderAusgangsrechnungvonAandenKfehlt,§25bAbs.2Nr.3,14aAbs.7UStG. AkorrigiertedieAusgangsrechnungendurchAufnahmedesHinweisesundgabeineentsprechendeZMab.DasFinanzamtbejahteweiterhineinenigE,daesfüreininnergemeinschaftliches DreiecksgeschäftdierückwirkendeRechnungskorrekturverneinte.ZudemmachtesNachzahlungszinsengeltend.