MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER är avsedd för studier inom ekonomi, juridik och andra ämnen som kommer i kontakt med skattelagstiftning. Boken kan även användas av yrkesverksamma som önskar få en ökad förståelse för mervärdesskatt.
Anna Sandberg Nilsson är momsexpert på Svenskt Näringsliv och Lena Westfahl är auktoriserad skatterådgivare och momsexpert på Grant Thornton.
MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER
Denna tredje upplaga har genomgående uppdaterats med nyheter. Där det passar har texten förtydligats genom att illustrera med bilder. Ett helt nytt avsnitt om varuhandel över internet, s.k. e-handel, har tillkommit och det redogörs även för redovisningsreglerna när tjänster säljs till privatpersoner inom EU, s.k. MOSS-redovisning.
ANNA SANDBERG NILSSON | LENA WESTFAHL
M
ervärdesskatten är en viktig skatt ur ett samhällsekonomiskt perspektiv. Skatten är ett effektivt redskap för staten att få in pengar. Denna bok ger läsaren en heltäckande introduktion till mervärdesskatten, både till dess teoretiska grund och till dess praktiska effekter.
ANNA SANDBERG NILSSON | LENA WESTFAHL
MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER TREDJE UPPLAGAN
Sanoma Utbildning Postadress: Box 30091, 104 25 Stockholm Besöksadress: Alströmergatan 12, Stockholm Hemsida: www.sanomautbildning.se E-post: info@sanomautbildning.se Order/Läromedelsinformation Telefon 08-587 642 10 Telefax 08-587 642 02 Förläggare: Amanda Schött Franzén Redaktör: Maria Törnfelt Inlaga och illustrationer: Fresh Design Omslag: Jens Magnusson Mervärdesskattens grunder ISBN 978-91-523-5391-2 © 2018 Anna Sandberg Nilsson, Lena Westfahl och Sanoma Utbildning AB Tredje upplagan Första tryckningen
Kopieringsförbud Detta verk är skyddat av lagen om upphovsrätt. Kopiering utöver lärares rätt att kopiera för undervisningsbruk enligt Bonus Copyright Access avtal, är förbjuden. Sådant avtal tecknas mellan upphovsrättsorganisationer och huvudman för utbildningsanordnare, t.ex. kommuner/universitet. För information om avtalet hänvisas till utbildningsanordnares huvudman eller Bonus Copyright Access. Den som bryter mot lagen om upphovsrätt kan åtalas av allmän åklagare och dömas till böter eller fängelse i upp till två år samt bli skyldig att erlägga ersättning till upphovsman/rättsinnehavare.
Balto Print, Litauen 2018
Förord Mervärdesskatten påverkar oss alla, varje dag. Varje gång vi som privatpersoner köper något stöter vi på moms. Det är företagen, som är en oavlönad uppbördsman åt staten, som ska hantera skatten för varje transaktion, i varje faktura och som ska redovisa och betala in skatten till staten via skattedeklarationen. Men mervärdesskatt är även en nationell angelägenhet med sitt kassaflöde till staten och som styrinstrument i samhället. Momsen svarar för cirka 20 procent av den offentliga sektorns totala skatteintäkter (inklusive kommunsektorn). Att förstå mervärdesskatten är därför en nödvändighet för såväl den vanlige medborgaren som för politiker och näringsliv, om rationella och affärsmässiga beslut ska kunna tas. Mervärdesskattens grunder är tänkt som en kursbok för studier inom skatte lagstiftning eller för den som översiktligt behöver lära sig mer om mervärdesskattens grunder. Vår ambition har varit att på ett kortfattat och pedagogiskt sätt beskriva hur momsen fungerar och varför den är reglerad som den är. Det var en utmaning att begränsa omfattningen givet hur komplicerat regelverket är. Icke desto mindre har vi försökt göra boken så heltäckande som möjligt. Vi hoppas att med denna bok förmedla hur momsen fungerar men även få upp intresset för att lära mer. Trots allt är momsen så mycket mer än en skatt som bara innebär ”25 % moms in och ut i företagen”. Innehållet bygger på regler som gällde den 1 januari 2018. Stockholm i oktober 2017 Anna Sandberg Nilsson och Lena Westfahl
3
Momsbok_kap1_7.indd 3
2017-11-28 13:34
Innehållsförteckning KAPITEL 1 Mervärdesskatt – en inledning
9
1.1 Historik
9
3.5 Felaktigt fakturerad moms
26
3.6 Skattskyldig person – köparen eller säljaren?
26 28
1.2 Regelverket
10
3.7 Omsättning – Exempel
1.3 Momsens syfte och ändamål
11
3.8 Omsättningsgräns
28
1.4 Skattens konstruktion
12
3.9 Reflektion
30
1.5 Framtiden
14
1.6 Bokens disposition
14
KAPITEL 2
KAPITEL 4 Omsättning
31
4.1 Gällande rätt
31
Momsregistrering 15
4.2 Definitionen av begreppet omsättning 32
2.1 Gällande rätt
16
2.2 Definition
17
4.3 Överlåtelse av vara och tjänst mot ersättning
2.3 Momsregistrering
17
2.4 Registerutdrag
19
32
2.5 Registreringsnummer
19
4.3.1 Gåva och bidrag 33 4.3.2 Sponsring 33 4.3.3 Byte av vara och tjänst 34 4.3.4 Skadestånd och försäkringsersättning 34 4.3.5 Presentkort 34
2.6 Reflektion
20
4.4 Överföring av vara till annat EU-land 35
KAPITEL 3 Skattskyldighet till moms
21
3.1 Gällande rätt
21
3.2 Huvudregeln för skattskyldighet till moms
22
3.2.1 Omsättning 3.2.2 Momspliktig omsättning 3.2.3 Beskattningsbar person 3.2.4 Sverige är beskattningsland
23 23 23 24
3.3 Inköp av momspliktiga varor från EU
24
3.4 Import av momspliktiga varor från ett land utanför EU
25
4.5 Uttag av vara eller tjänst
35
4.6 Reflektion
37
KAPITEL 5 Momspliktiga och undantagna transaktioner
39
5.1 Gällande rätt
39
5.2 Definition
42
5.3 Undantag från moms
42
5.3.1 Undantagna områden 5.3.2 Bakgrund till undantagna områden
5.4 Reflektion
42 46
46
4
Momsbok_kap1_7.indd 4
2017-11-28 13:34
KAPITEL 6 Beskattningsbar person
KAPITEL 8 47
Beskattningsunderlag 81
6.1 Gällande rätt
47
8.1 Gällande rätt
81
6.2 Definition
48
8.2 Definition
83
6.3 Offentlig verksamhet
49
8.3 Beskattningsunderlaget
83
8.4 Rabatter
84
6.4 Allmännyttiga ideella föreningar och registrerade trossamfund
49
6.5 Reflektion
50
KAPITEL 7
8.5 Utlägg
85
8.6 Dela upp underlaget eller beskatta som en helhet
86
8.7 Reflektion
89
Beskattningsland 51 7.1 Gällande rätt
51
KAPITEL 9
7.2 Definition
53
Skattesatser 91
7.3 Beskattningsland för varor
54
9.1 Gällande rätt
92
9.2 Definition
92
9.3 Skattesatser i Sverige
93
7.3.1 Pil 1 – varan levereras inom Sverige 55 7.3.2 Pil 2 – varan levereras från Sverige till annat EU-land 55 7.3.3 Pil 3 – varan levereras från Sverige till ett land utanför EU 56 7.3.4 Pil 4 – varan levereras till Sverige 57 från ett annat EU-land 7.3.5 Pil 5 – varan levereras till Sverige från ett land utanför EU 57 7.3.6 Pil 6 – varan levereras mellan två länder utanför EU 58 7.3.7 Trepartshandel 58 7.3.8 Distansförsäljning 62
7.4 Beskattningsland för tjänster
63
7.5 Särskilt om tele- och elektroniska tjänster till privatpersoner inom EU
77
7.6 Särskild rapportering av försäljning av varor och tjänster inom EU
77
7.7 Reflektion
78
9.3.1 Skattesats 25 % 9.3.2 Skattesats 12 % 9.3.3 Skattesats 6 %
93 93 94
9.4 Skattesatser i Europa
96
9.5 Reflektion
96
KAPITEL 10 Fakturering
97
10.1 Gällande rätt
97
10.2 Definition
98
10.3 Faktureringsskyldighet
99
10.3.1 Vilket lands fakturaregler gäller? 10.3.2 När omfattas fakturan av momslagens regler?
99 102
5
Momsbok_kap1_7.indd 5
2017-11-28 13:34
10.4 Fakturainnehåll 10.4.1 Förenklade fakturor, kvitton och kreditfakturor 10.4.2 Fullständig faktura
104 104 105
10.5 När ska en faktura utfärdas?
107
10.6 Olika faktureringsförfaranden
108
10.7 Reflektion
108
12.7 Redovisning i skattedeklarationen 127 12.8 Redovisning i periodisk sammanställning
131
12.9 Särskilt om MOSS-redovisning avseende bl.a. tele- och e-tjänster
133
12.10 Reflektion
134
KAPITEL 13
KAPITEL 11 Avdragsrätt och återbetalningsrätt för moms
109
11.1 Gällande rätt
109
11.2 Avdragsrätt för moms
111
11.3 Återbetalning av moms
111
11.4 Blandad verksamhet
112
11.5 Avdragsförbud
113
11.6 Jämkning
113
11.7 Utländsk moms
115
11.8 Reflektion
116
KAPITEL 12
Specialreglerade områden
135
13.1 Gällande rätt
135
13.2 Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av lokaler
137
13.3 Byggtjänster och omvänd skattskyldighet
138
13.4 Fler sektorer med omvänd skattskyldighet
139
13.5 Vinstmarginalbeskattning – begagnade varor
140
13.6 Vinstmarginalbeskattning – resor
142
13.7 Mervärdesskattegrupp
144
Redovisa moms
117
13.8 Lagring i skatteupplag, tullager och frizon 145
12.1 Gällande rätt
117
13.9 Stat och kommun
12.2 Definition
119
12.3 När inträder skattskyldigheten?
119
12.4 När inträder redovisnings skyldigheten?
120
12.4.1 Bokslutsmetoden 12.4.2 Faktureringsmetoden
121 121
KAPITEL 14
12.5 Bokföra moms
125
14.1 Gällande rätt
149
12.6 Deklarationstidpunkt
126
14.2 Förhandsbesked
150
13.9.1 Staten 13.9.2 Kommun
13.10 Reflektion
145 145 146
147
Förfaranderegler 149
6
Momsbok_kap1_7.indd 6
2017-11-28 13:34
14.3 Omprövning
151
14.4 Överklagande
152
14.5 Räntor
152
14.6 Skattetillägg och förseningsavgift
154
14.7 Reflektion
155
BILAGOR Bilaga 1
157
Skattesatserna i EU:s 28 medlemsländer samt Norge och Schweiz
Bilaga 2
159
Mervärdesskattedeklaration
Bilaga 3
160
Periodisk Sammanställning
Sökordsregister 162
7
Momsbok_kap1_7.indd 7
2017-11-28 13:34
Momsbok_kap1_7.indd 8
2017-11-28 13:34
KAPITEL 1
Mervärdesskatt – en inledning Mervärdesskatten, eller momsen som vi i dagligt tal benämner den, är en statlig skatt på konsumtion. Det är den slutlige konsumenten som bär kostnaden för momsen. Tillverkare, tjänsteföretag, återförsäljare och butiker ska låta momsen passera genom sin verksamhet. Ingående moms dras av på inköp och utgående moms redovisas på den egna försäljningen i respektive led. Sist i kedjan finns konsumenten. När till exempel en privatperson köper mat i en matvaruaffär är det denne som är den verklige bäraren av momsen, eftersom skatten stannar i detta led som en del av matkostnaden.
1.1 Historik Momsen infördes i Sverige 1969 och ersatte då den allmänna varuskatten (omsen) som hade funnits sedan 1960. Sedan införandet 1969 har moms lagstiftningen genomgått omfattande förändringar. Skattereformen 1991 innebar bland annat en betydande basbreddning så att fler transaktioner beskattades. Detta ledde till att även tjänster kom att inordnas under den generella skatteplikten. Sverige har sedan dess haft en generell skatteplikt där de transaktioner som är momsfria angivits som särskilda undantag i momslagstiftningen. Med siktet inställt mot ett EU-inträde ändrades momsreglerna 1 juli 1994 såväl materiellt som formellt. I samband med medlemskapet 1 januari 1995 och därefter har momslagen i än högre grad anpassats till motsvarande regler inom EU, det så kallade mervärdesskattedirektivet. För att överhuvudtaget komma ifråga för ett medlemskap i EU måste ett land ha infört EU:s momssystem. Det innebär att alla 28 EU-länder i stort sett har samma grundläggande regler för hur moms ska tas ut. Däremot har medlemsländerna ännu inte harmoniserat skattesatserna. Utanför EU finns ett flertal länder med momssystem. I vissa fall är systemet utformat som en ren konsumtionsskatt som endast faktureras i sista ledet mot konsumenten. 9
Momsbok_kap1_7.indd 9
2017-11-28 13:34
KAPITEL 1
OECD kartlägger världens olika skatter och rapporterar (Consumption tax trends) att allt fler länder inför ett momssystem och detta ses som en tydlig skattetrend det senaste halvseklet. I slutet av 1960-talet fanns ett momssystem i färre än tio länder, idag finns det i fler än 160 länder. OECD anger att en av de viktigaste orsakerna till att flera länder använder moms som intäktskälla är att moms allmänt ses som en skatt med förhållandevis små tillväxthämmande effekter. Internationella valutafonden IMF (International Monetary Fund) har under 40 års tid varit en aktiv aktör som rekommenderat länder att införa ett momssystem. En sådan rekommendation har inte minst gällt utvecklingsländer. Under 1990-talet ökade till exempel antalet afrikanska länder med ett momssystem från 2 till 30.
1.2 Regelverket Momsreglerna är numera harmoniserade inom EU och de 28 medlemsländerna har kommit överens om olika mål och tidsfrister som införts i EU:s mervärdesskattedirektiv. Vid förhandlingarna om ett medlemskap i EU kan länder ha förhandlat sig till vissa avsteg från direktivet. Det gör att det kan finnas skillnader mellan länders momsregler. Reglerna i direktivet ska vara införda i respektive lands nationella lagstiftning men länderna får själva bestämma form och tillvägagångssätt. I Sverige återfinns momsreglerna främst i mervärdesskattelagen och mervärdesskatteförordningen men även till viss del i skatteförfarandelagen. I flera fall kan det vara nödvändigt att jämföra en regel i till exempel mervärdesskattelagen med utformningen i EU:s mervärdesskattedirektiv. Man brukar säga att man tolkar mervärdesskattelagen i ljuset av EU-rätten. Förutom direktiv och nationell lag finns även EU:s förordning om hur direktivet ska tillämpas. Till skillnad från direktivet är förordningen bindande och direkt tillämplig i varje medlemsland utan att bestämmelserna behöver tas in i nationell lag. Förordningen hänvisar till direktivets artiklar och, av naturliga skäl, inte till respektive lands nationella regel. Därför är det viktigt att känna till var i svensk lag och i direktivet som en viss regel behandlas. I denna bok återfinns därför under rubriken ”Gällande rätt” en redogörelse för reglerna i såväl svensk lag som i EU-rättsligt direktiv eller förordning. Det är främst följande rättsakter som behandlas. 10
Momsbok_kap1_7.indd 10
2017-11-28 13:34
MERVÄRDESSKATT – EN INLEDNING
Mervärdesskattelagen (1994:200) Mervärdesskatteförordningen (1994: 223) Rådets direktiv 2006/112/EG Rådets genomförandeförordning (EU) nr 282/2011 Skatteförfarandelagen (2011:1244) Skatteförfarandeförordningen (2011:1261)
1.3 Momsens syfte och ändamål EU:s momssystem bygger på två grundprinciper, dels principen om att momsen är en allmän konsumtionsskatt, dels principen om skatteneutralitet. I EU:s mervärdesskattedirektivs artikel 1 anges följande. ”Principen om det gemensamma systemet för mervärdesskatt innebär tillämpning på varor och tjänster av en allmän skatt på konsumtion som är exakt proportionell mot priset på varorna och tjänsterna, oavsett antalet transaktioner som äger rum under produktions- och distributionsprocessen före det led där skatt tas ut.” I samma direktiv återfinns principen om skatteneutralitet. Det finns olika definitioner av vad neutralitet innebär, en allmän definition är att skatten inte ska påverka till exempel affärs- eller konsumtionsbeslut. I en studie beskrivs hur de svenska momsreglerna har utvecklats från 1969 till 2016, Är mervärdesskatten en konsumtionsskatt eller företagsskatt?, (Rendahl 2015, Handelshögskolan vid Göteborgs Universitet). I denna studie sammanfattas syftet och ändamålen med en momsbeskattning. Nedan framgår de identifierade ändamålen. 1. En mervärdesskatt som ska möjliggöra beskattning av mervärdet i varje led, 2. inte leda till kumulativa effekter eller dold skatt, 3. inte verka konkurrenssnedvridande, vara neutral, 4. vara samhällsekonomiskt effektiv, trygga sysselsättning, främja produktion, 5. anpassad till EU-rätten, 11
Momsbok_kap1_7.indd 11
2017-11-28 13:34
KAPITEL 1
6. vara generell skatt, med få undantag/särregleringar, 7. främja svenskt näringslivs internationella konkurrenskraft, 8. inte leda till dubbelbeskattning eller icke-beskattning, 9. leda till ett rationellt beskattningsresultat, 10. vara enkel att tillämpa, praktisk tillämpbar och kontrollerbar, 11. förhindra skatteflykt som momsbedrägerier, 12. inte fördyra boende, men belasta privata levnadskostnader, 13. inte leda till likviditetspåfrestningar och 14. på EU-nivå vara samhällsekonomiskt effektiv. Studien visar att ändamålet ofta är indirekt uttryckt i förarbeten till nyare svenska momsregler och att det saknas en diskussion om eventuella motsättningar mellan olika ändamål. Detta bidrar till att tolkningen av reglerna blir komplicerad och att svenska bedömningar kan avvika från EU-rätten. En översyn av mervärdeskattelagen har påbörjats och ska vara färdigställd under 2019 (Dir. 2016:58).
1.4 Skattens konstruktion Man brukar skilja mellan direkta och indirekta skatter. Inkomstskatten är exempel på en direkt skatt och momsen är ett exempel på en indirekt skatt. Momsen är inte en företagsskatt vilket är lätt att tro då det är just företagen som dagligdags hanterar skatten. Staten får inte skatten direkt från konsumenten utan istället betalas skatten indirekt från alla de företag som agerar uppbördsman. Som framgår ovan är det däremot den slutlige konsumenten som till sist får bära kostnaden för momsen. Beskattning i flera led innebär att momsen övervältras led efter led i kedjan för att sedan slutligen drabba konsumenten, det vill säga den som konsumerar varan eller tjänsten och som inte har någon avdragsrätt för momsen. Sist i kedjan är vanligtvis en privatperson, men även en ideell förening eller ett företag utan avdragsrätt (till exempel en läkare) kan få bära momsen som en kostnad. Beskattningsprincipen kan illustreras genom följande exempel.
12
Momsbok_kap1_7.indd 12
2017-11-28 13:34
MERVÄRDESSKATT – EN INLEDNING
I exemplet är utgående moms den skatt som tas ut på försäljningsvärdet och ingående moms den skatt som ingår i inköpsvärdet. Företaget A tillverkar leksaker och är en skattskyldig säljare. Företag A fakturerar 10 kr exklusive moms för en leksak och debiterar också moms med 25 % dvs. 2,50 kr till det köpande företaget B som är en leksaksbutik (12.50 kr inklusive moms). I detta exempel har företag A ingen ingående moms utan betalar in 2,50 kr staten.
Företag A
Leksaksbutiken B är en skattskyldig säljare som säljer leksaken till konsumenten C för 25 kr inklusive moms (moms = 5 kr). Vid moms redovisningen redovisas 5 kr som utgående moms och samtidigt får avdrag göras med 2,50 kr som ingående moms. Denna ingående moms är hänförlig från inköpet från A i ledet innan. Leksaksbutiken B redovisar och betalar in momsen på mellan skillnaden eller mervärdet och 2,50 kr betalas in till staten.
Företag B
Konsumenten C har ingen avdragsrätt utan får bära momsen 5 kr som en kostnad. Kvittot som konsumenten C erhåller när leksaken köps utvisar totalt 25 kr varav moms 5 kr.
Konsumenten C
FAKTURA Leksak 10 Moms + 2,50 = 12,50
Momsbok_kap1_7.indd 13
Ingående moms 0 Till staten betalas 2,50
Utgående moms 5 Ingående moms 2,50 Till staten betalas 2,50
5 kr bär C som en kostnad (dvs. 2,50 + 2,50 som levereras in från företag A + B)
KVITTO Leksak 20 Moms + 5 = 25
Leksaksbutik B
Företag A
Utgående moms Ingående moms Till staten
Utgående moms 2,50
2,50 – 0 = 2,50
Utgående moms Ingående moms Till staten
5 – 2,50 = 2,50
Kunden har betalt 5 kr i moms, vilket inbetalts av Företag A med 2,50 kr + av Företag B med 2,50 kr, det vill säga 5 kr.
13
2017-11-28 13:34
KAPITEL 1
1.5 Framtiden Inom EU pågår ett arbete med att förenkla, modernisera och göra det befintliga momssystemet mer motståndskraftigt mot bedrägerier. EU:s momsdirektiv är föråldrat och inte anpassat för globaliserad och digitaliserad handel. Samtidigt utgör momsen en av de största skatteintäkterna för EU-länderna men den komplicerade skatten utgör även ett handelshinder inom EU, inte minst för de allra minsta företagen. Vidare är också skatten drabbad av stora bedrägerier och brister i uppbördssystemet som gör att flera länder inte får in den allt mer betydelsefulla momsintäkten. Framtidens momsregler måste därför förenklas och förbättras på en rad områden.
1.6 Bokens disposition Mervärdesskatt, moms, in- och utgående skatt är alla begrepp för samma sak. Vi använder till största delen begreppet moms i den här boken. Om vi skriver skatt så avses moms om inget annat uttryckligen anges. Mervärdes skattelagen är benämningen som används när vi hänvisar till lagtext. Mervärdesskattens grunder ger läsaren en heltäckande introduktion till mervärdesskatten, både till dess teoretisk grund och till dess praktiska effekter. Bokens kapitel 2-7 går systematiskt igenom alla de grund läggande villkor som måste vara uppfyllda för att någon ska vara skattskyldig till moms. Därefter behandlas i kapitel 8-10 de regler som den skattskyldige måste beakta när moms ska debiteras på ett kvitto eller i en faktura, till exempel på vilket underlag moms ska tas ut, vilken skattesats som ska användas och hur fakturan måste vara utformad. I kapitel 11 och 12 beskrivs när en skattskyldig har avdragsrätt för moms på sina inköp och hur moms ska redovisas. Slutligen beskrivs vissa specialregler och förfaranderegler i kapitlen 13-14. Varje kapitel avslutas med våra personliga reflektioner över det vi stöter på som vanliga fel och brister, men även över tänkbara kommande förändringar på momsområdet.
14
Momsbok_kap1_7.indd 14
2017-11-28 13:34
KAPITEL 2
Momsregistrering När någon är skattskyldig till mervärdesskatt finns en skyldighet att momsregistrera sig hos Skatteverket. Skyldigheten att anmäla sig för moms registrering fullgörs genom att en skatte- och avgiftsanmälan lämnas in. De fall när någon är skyldig att registrera sig till moms är bland annat de nedanstående. • När någon enligt huvudregeln är skattskyldig. • För den som har rätt till återbetalning i vissa fall, till exempel för nystartad verksamhet. • När en beskattningsbar person köper in momspliktiga varor från EU. • Vid import av momspliktiga varor till Sverige från ett land utanför EU i vissa fall. • Vid felaktigt påförd moms i faktura. • Vid så kallad frivillig skattskyldighet. Därutöver medför huvudregeln enligt första punkten ovan att skyldighet att registrera sig till moms även uppkommer i följande fall. • När en beskattningsbar person (näringsidkare) köper in momspliktiga tjänster från Sverige för vilka så kallad omvänd beskattning föreligger. • När en beskattningsbar person köper in momspliktiga tjänster enligt huvudregeln från utlandet. • En skattebefrielse infördes år 2017 och gäller för beskattningsbara personer med låg omsättning som inte överstiger 30 000 kronor exklusive moms. Begreppen och reglerna ovan förklaras närmare i kapitel 3.
15
Momsbok_kap1_7.indd 15
2017-11-28 13:34
KAPITEL 2
2.1 Gällande rätt Skatteförfarandelagen (2011:1244) 7 kap. 1 §
Registrering
Skatteförfarandeförordningen (2011:1261) 2 kap.
Registrering
Mervärdesskattelagen (1994:200) 1 kap. 1 §
Lagens tillämpningsområde
Vem är skyldig att betala mervärdesskatt 1 kap. 2 § (skattskyldig) 1 kap. 2 a-b § Skattskyldighet vid omsättning av konstverk 1 kap. 2 c §
Öresundsbron
1 kap. 2 d §
Utländsk företagare
1 kap. 2 e §
Felaktigt debiterad moms
9 d kap.
Skattebefrielse för beskattningsbara personer med liten omsättning
Lag om särskilda ordningar för mervärdesskatt för telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster (2011:1245) Förordning om särskilda ordningar för mervärdesskatt för telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster (2011:1262) Rådets direktiv 2006/112/EG Artikel 213
Registrering
Artikel 214-216 Registreringsnummer
16
Momsbok_kap1_7.indd 16
2017-11-28 13:34
MOMSREGISTRERING
Artikel 282-292 Särskilda ordningar för små företag, skatte- befrielse och graderade skattelättnader Artikel 358-369
Särskilda ordningar för icke-etablerade beskattningsbara personer som tillhandahåller telekommunikationstjänster, radio- och televisionstjänster eller elektroniska tjänster till icke beskattningsbara personer
2.2 Definition Ett företag kan inte börja momsredovisa utan att ha en formell momsregistrering på plats. Denna momsregistrering sker normalt inte isolerad utan sker oftast som en del av en allmän registrering. Alla företagsformer utom enskild näringsidkare måste registreras hos Bolagsverket för att kunna starta sin verksamhet. En enskild näringsidkare som vill skydda sitt företagsnamn behöver också registrera sig hos Bolagsverket. Oavsett företagsform ska en skatte- och avgiftsanmälan lämnas till Skatteverket. Skatteverket, Bolagsverket och Tillväxtverket har en gemensam webbplats för att underlätta registreringar och ändringar (www.verksamt.se). Skatte- och avgiftsanmälan innehåller flera delar bland annat en momsregistrering. Anmälan innehåller även ansökan om F-skatt, anmälan som arbetsgivare och uppgifter för beräkning av preliminär skatt.
2.3 Momsregistrering Som framgår ovan är den som ska vara momsregistrerad skyldig att anmäla detta till Skatteverket. Anmälan ska göras senast två veckor innan den verksamhet som medför anmälningsplikt påbörjas eller övertas. Anmälan ska skrivas under av sökanden (enskild näringsidkare eller behörig firma tecknare). Om firman enligt bolagsordning eller föreningsstadgar ska tecknas av flera personer i förening måste samtliga skriva på. Skatteverket har även möjlighet att förelägga den som inte har momsregistrerat sig. För registrering via verksamt.se krävs att du har en giltig e-legitimation. E-legitimationen använder du för att legitimera dig och skriva under handlingar elektroniskt på nätet. 17
Momsbok_kap1_7.indd 17
2017-11-28 13:34
KAPITEL 2
I samband med registreringen tar Skatteverket också ställning till andra frågor, till exempel vilken redovisningsmetod respektive redovisningsperiod som ska tillämpas. Se vidare kapitel 12 som behandlar momsredovisning. Den som är momsregistrerad är skyldig att underrätta Skatteverket om ändringar har skett och detta ska ske inom två veckor från det ändringen inträffade. Meddelandet ska lämnas skriftligen. Från och med 2017 införs en omsättningsgräns på 30 000 kronor exklusive moms i Sverige. Den som kan tillämpa omsättningsgränsen är momsbefriad och behöver därför inte momsregistrera sig eller redovisa moms. Vid försäljning av telekommunikationstjänster, radio och tv-sändningar och elektroniska tjänster där köparen är en privatperson eller annan som inte är en beskattningsbar person i något annat EU-land kan en särskild ordning tillämpas som kallas Mini-one-stop-shop (MOSS). Den som är MOSS-registrerad redovisar sådan omsättning genom Skatteverkets e-tjänst MOSS. De lämnade uppgifterna vidaresänds sedan elektroniskt till respektive EU-land (se vidare 7.5). Blanketter och broschyrer som används vid ny- och avregistrering samt vid ändringar är följande: • Företagsregistrering F-skatt, Arbetsgivare, Moms (SKV 4620) • Skatteanmälan för utländska företagare (SKV 4632) • Ändringsanmälan – ändra eller avregistrera uppgifter (SKV 4639) • Ansökan om gruppregistrering (SKV 5714) • Broschyr Företagsregistrering (SKV 418) • Broschyr Mini-one-stop shop (MOSS), registrering i den särskilda ordningen avseende telekommunikationstjänster, radio och tv-sändningar och elektroniska tjänster (SKV 277) Ett beslut om registrering gäller från den dag registreringsbeslutet fattas. Det är således inte möjligt att registrera någon retroaktivt. Förbudet gäller också
18
Momsbok_kap1_7.indd 18
2017-11-28 13:34
MOMSREGISTRERING
i det fall Skatteverket beslutar om så kallad tvångsregistrering. Momsregistrering är en formell åtgärd som främst syftar till att underlätta administrationen av momsen och kontrollen av att skattskyldigheten fullgörs. Den är i princip utan betydelse för uppkomsten av skattskyldighet och skyldigheten att redovisa momsen. Skatteverket kan därför meddela beskattningsbeslut för redovisningsperioder före registreringstidpunkten. Skattskyldigheten kan alltså inträda före registreringsdatum och redovisning av denna moms ska också ske även om en formell registrering inte var på plats vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde. Innan en momsregistrering kan ske måste i vissa fall särskilda beslut om skattskyldighet fattas. Detta gäller bland annat för följande: • frivillig skattskyldighet vid lokaluthyrning (se kapitel 13) • frivillig skattskyldighet för konstnärer • frivillig skattskyldighet vid EU-förvärv då förvärvströskeln inte har överskridits • mervärdesskattegrupp (se kapitel 13) • representant för enkelt bolag eller partrederi • ombud för utländsk företagare.
2.4 Registerutdrag Efter registreringen skickar Skatteverket ut ett registerutdrag där det framgår om företaget till exempel är godkänd för F-skatt, är momsregistrerat och registrerat som arbetsgivare. Registerutdraget visar vilka uppgifter Skatteverket har om ett företag i sina register.
2.5 Registreringsnummer Alla som momsregistreras ska tilldelas ett särskilt momsregistrerings nummer av Skatteverket. Momsregistreringsnumret är konstruerat utifrån person- eller organisationsnumret och inleds med SE, som är den svenska landskoden, och avslutas med 01.
19
Momsbok_kap1_7.indd 19
2017-11-28 13:34
KAPITEL 2
Eftersom varken bindestreck eller mellanrum ska finnas, skrivs momsregistreringsnumret på följande sätt: Sverige
SE999999999901
12 siffror
Momsregistreringsnumret kallas VAT-nummer inom EU och spelar en viktig roll i såväl svensk handel som i EU-handeln. Se vidare kapitel 7 som behandlar beskattningsland och kapitel 10 som behandlar fakturor.
2.6 Reflektion Att företag som säljer momspliktiga varor och tjänster ska momsregistrera sig är många gånger en självklarhet. Men att momsfria företag eller föreningar är skyldiga att momsregistrera sig när de köper in varor och tjänster från utlandet är för många okänt. Dessa aktörer kan bli skyldiga att moms registrera sig för sina utländska inköp och redovisa så kallad förvärvsmoms som de många gånger inte har någon avdragsrätt för. Däremot måste en inbetalning av förvärvsmomsen ske. Se vidare kapitel 3 som behandlar skattskyldighet, kapitel 6 om beskattningsbar person och kapitel 7 om beskattningsland. Även privatpersoner kan, i momshänseende, ses som en beskattningsbar person och behöva momsregistrera sig trots att privatpersonen inte i inkomstskattehänseende är en näringsidkare. Det förekommer i andra EU-länder att företag dels har ett momsregistreringsnummer för lokal nationell handel, dels ett annat nummer för EUhandel. Det är inte helt ovanligt att utländska företag använder fel momsregistreringsnummer vid handel med svenska företag, vilket medför problem i rapportering i skattedeklaration och periodisk sammanställning.
20
Momsbok_kap1_7.indd 20
2017-11-28 13:34
KAPITEL 3
Skattskyldighet till moms Om man är skattskyldig till moms så har man en skyldighet att redovisa utgående moms på försäljning eller inköp som ska beskattas i Sverige. Man har samtidigt rätt att redovisa ingående moms, det vill säga få tillbaka moms på inköp i den momspliktiga verksamheten. Fyra olika situationer leder till skattskyldighet: • Huvudregeln för skattskyldighet till moms (se 3.2) • En näringsidkare köper in momspliktiga varor från EU (se 3.3) • Vid import av momspliktiga varor till Sverige från ett land utanför EU (se 3.4) • Felaktigt debiterad moms i en faktura (se 3.5). Se vidare kapitel 2 där fler fall anges när någon är skyldig att moms registrera sig.
3.1 Gällande rätt Mervärdesskattelagen (1994:200) Lagens tillämpningsområde 1 kap. 2 kap. Omsättning och import 2 a kap. Unionsinterna förvärv Skatteplikt för omsättning, unionsinternt 3 kap. förvärv och import Beskattningsbar person och ekonomisk 4 kap. verksamhet Omsättningsland 5 kap. Skattskyldighet i särskilda fall 6 kap. 9 d kap. Skattebefrielse för beskattningsbara personer med liten omsättning Rådets direktiv 2006/112/EG innehåller en mängd artiklar som berör frågor som tas upp i detta kapitel. Respektive artikel anges inte närmare under gällande rätt. 21
Momsbok_kap1_7.indd 21
2017-11-28 13:34
MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER är avsedd för studier inom ekonomi, juridik och andra ämnen som kommer i kontakt med skattelagstiftning. Boken kan även användas av yrkesverksamma som önskar få en ökad förståelse för mervärdesskatt.
Anna Sandberg Nilsson är momsexpert på Svenskt Näringsliv och Lena Westfahl är auktoriserad skatterådgivare och momsexpert på Grant Thornton.
MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER
Denna tredje upplaga har genomgående uppdaterats med nyheter. Där det passar har texten förtydligats genom att illustrera med bilder. Ett helt nytt avsnitt om varuhandel över internet, s.k. e-handel, har tillkommit och det redogörs även för redovisningsreglerna när tjänster säljs till privatpersoner inom EU, s.k. MOSS-redovisning.
ANNA SANDBERG NILSSON | LENA WESTFAHL
M
ervärdesskatten är en viktig skatt ur ett samhällsekonomiskt perspektiv. Skatten är ett effektivt redskap för staten att få in pengar. Denna bok ger läsaren en heltäckande introduktion till mervärdesskatten, både till dess teoretiska grund och till dess praktiska effekter.
ANNA SANDBERG NILSSON | LENA WESTFAHL
MERVÄRDESSKATTENS GRUNDER TREDJE UPPLAGAN