Het Register nr. 4: Het toekomstige verdienmodel van het belastingadvieskantoor

HET

Register Vakblad van het Register Belastingadviseurs augustus 2016 | nummer 4

Het toekomstige verdienmodel van het belastingadvieskantoor

Jan van der Geld: ‘Politici zijn doof voor onafhankelijk advies’ Hoge Raad sticht verwarring rond herinvesteringsreserve Hans Hertoghs, icoon van de fiscale advocatuur, did it his way

DE

n n n

Inhoud

Colofon Het Register is een uitgave van Het Register Belastingadviseurs (RB), Brenkmanweg 6 4105 DH Culemborg, telefoon (0345) 54 70 00 Het Register verschijnt zes keer per jaar en vormt een belangrijke informatiebron voor de leden van het Register Belastingadviseurs.

Leden en relaties van het RB ontvangen Het Register uit hoofde van hun lidmaatschap/ betrokkenheid bij het RB. Informatie over (het lidmaatschap van) het RB vindt u op www.rb. nl; informatie over het opzeggen van het lid­ maatschap vindt u op www.rb.nl/opzeggen.

Redactieraad Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk RB (hoofd­ redacteur) Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks RB Mr. dr. M.J. (Mascha) Hoogeveen Mr. W.J.M. (Wil) Vennix RB

Eindredactie Kamminga Publicaties, Ton Kamminga E-mail: ton@kammingapublicaties.nl

8

Het toekomstige verdienmodel van het belastingadvieskantoor

14

‘Politici zijn doof voor onafhankelijk advies Interview met

Drs. A. Schutte RAB en J. Wietsma AA

prof. dr. J.A.G. van der Geld

Uitgever Register Belastingadviseurs E-mail: communicatie@rb.nl

Rubriek Jurisprudentie en Wetgeving Fiscaal up to Date, Eindhoven

Advertenties Saskia van Baal Tel.: (0345) 54 70 00 E-mail: svanbaal@rb.nl Zesde jaargang, oplage 7500

Vormgeving Twinmedia BV, Joke Boer

© Register Belastingadviseurs Niets uit deze uitgave mag worden gerepro­ duceerd door middel van boekdruk, fotooffset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder vooraf­ gaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs.

‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.

Citeertitel: Het Register 2016/nr.

De redactie - Beeldvorming en publieke opinie

n

4

n

5

Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont

Kort & bondig n

13

n

18

Jurisprudentie en wetgeving

n

23

Fiscale aspecten van het verwijderen van asbestdaken

n

28

n

34

n

38

n

41

Alea iacta est Column - Mr. B.G.J. Schuurman

Hoge Raad sticht verwarring rond herinvesteringsreserve Mr. B. Opmeer

Drs. E. Schregardus RB

Hans Hertoghs, icoon van de fiscale advocatuur, did it his way Mr. W.J.M. Vennix RB

De WKR: een moeizaam proces en een uitdaging voor de adviseur N.A. Koppel RB

Het Verenigingsnieuws www.rb.nl/het-register

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

3

DE

Redactie

Beeldvorming en publieke opinie Wie de kranten leest en kennis neemt van uitingen op het internet kan slechts constateren dat de belastingadviseur in de verdomhoek zit. Ngo’s slaan op hun trom alsof de fiscale advieswereld het financiële schuim der aarde representeert.

Ontwikkelingslanden zouden door het – met behulp van fiscalisten gepropageerde – misbruik van belastingverdragen miljarden euro’s zijn ontnomen. Uitsluitend extreme en frauduleuze gevallen in de Panama Papers worden door de media beschreven, aangezien slechts die smeuïg genoeg zijn om er de voorpagina’s mee te vullen. Die gevallen worden gebruikt als argument om schande te spreken over de belastingadvieswereld. Uiteraard zijn de Tweede Kamerleden er als de kippen bij om de achterban hun krachtdadigheid te tonen en de staatssecretaris om tekst en uitleg te vragen. En om vervolgens te concluderen dat er maatregelen moeten worden genomen! De staatssecretaris, met zowel de Kamer als de Belastingdienst in zijn nek hijgend, kan dan niet anders dan verstrekkende sancties codificeren.

Extremisme bepaalt dus uiteindelijk de norm. Die houdt in dat de belastingadviseur in toenemende mate kan worden aangesproken als hij, wanneer zijn cliënt iets fout doet, daar niet direct melding van maakt of anderszins ‘ingrijpt’. Was klikken nog niet zo lang geleden iets dat ouders hun kinderen probeerden af te leren, nu wordt er zelfs een Klokkenluidershuis opgericht om juist dat te faciliteren. Telefoonnummers om misdaad anoniem te melden, worden actief gepromoot. En de belastingadviseurs worden persoonlijk geconfronteerd met strafmaxima van tonnen als ze hun meldplichten niet nakomen. De publieke opinie, opgezweept door andere lobbyisten dan die van het mkb en de brancheverenigingen van belastingadviseurs, heeft tot gevolg dat belastingadviseurs verworden tot poortwachters voor de overheid.

Het is een ontwikkeling die mij zorgen baart. Het wordt de hoogste tijd om het belang van ondernemerschap voor de gehele maatschappij en de rol van de advieswereld daarbij nader onder de aandacht te brengen. De nuance wordt nu node gemist. Het kan niet zo zijn dat belastingadviseurs die dag in dag uit het belang van hun cliënten zeker stellen door fiscale ongelukken te voorkomen, door de maatschappij met de nek worden aangekeken. Uiteraard kan een ondernemer niet zonder een adviseur. Die moet dan daadwerkelijk een vertrouwenspositie kunnen vervullen en niet feitelijk als een overheidsgezant infiltreren bij zijn clientèle om staatstoezicht uit te oefenen.

Ook de attitude bij de Belastingdienst lijkt door de publieke opinie te worden beïnvloed. Meldde staatssecretaris Wiebes bij de onthulling van de Panama Papers nog dat ‘bij de Belastingdienst een juichkreet opging’, enkele maanden later kon een ‘eerste gevoel van teleurstelling’ niet worden onderdrukt. De teleurstelling was dat de Papers weinig materiaal bevatten dat tot naheffingen in Nederland zal leiden. Die teleurstelling is natuurlijk raar. Eerder was een juichkreet op zijn plaats geweest; het feit dat een databestand met een omvang als die van de Panama Papers weinig Nederlandse fiscale misslagen bevat, hoort immers een heuglijk feit te zijn. De enig logische conclusie die we eruit kunnen trekken, is dat het met de Nederlandse belastingmoraal wel goed zit. Iets dat belastingadviseurs allang weten en juist door hun toedoen tot stand is gekomen. <<< Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Hoogleraar formeel belastingrecht aan de Erasmus Universiteit, advocaat bij De Bont Advocaten en lid van de redactieraad Alle eerder verschenen exemplaren van Het Register vindt u op www.rb-plaza.nl

4

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

n n n

Kort & Bondig Risico op financiële cybercrime neemt toe

Wiebes bekent eindelijk kleur bij pensioen in eigen beheer Eindelijk is er duidelijkheid over wat er gaat gebeuren met de pensi­ oenklem van de dga. Op 1 juli 2016 heeft staatssecretaris Wiebes van Financiën de Tweede Kamer laten weten voor welke oplossing hij heeft gekozen als hij op Prinsjesdag een daartoe strekkend wetsvoorstel in­ dient. Die oplossing heet uitfaseren: dga’s kunnen hun pensioen tegen de fiscale waarde afkopen. Als ze dat doen in 2017, wordt die waarde ook nog eens verminderd met 34,5%. In 2018 geldt een korting van 25% en in 2019 nog maar een van 19,5%. De afkoopregeling heeft een positief effect van circa 2 miljard euro op de begroting voor 2017.

Afkoop is overigens niet verplicht. Dga’s kunnen hun pensioen ook omzetten in een OSEB (oudedagssparen in eigen beheer). Dat spaarbe­ drag moet dan later worden omgezet in een (belaste) lijfrente. En ze kunnen het pensioen in eigen beheer gewoon laten staan. Verder op­ bouwen is echter niet meer mogelijk.

De dreiging van ransomware (afpersvirussen), phishing, en andere vormen van cybercriminaliteit gericht op financieel gewin neemt toe voor zowel burgers als bedrijven. Dat komt doordat de inbreker op hetzelfde moment op ver­ schillende plekken kan inbreken. Hierdoor is de pakkans laag en zijn de opbrengsten hoog. Cybercriminaliteit kan worden afgeschrikt als ook de opsporingsdiensten de voor­ delen van ict beter gaan benutten, bijvoorbeeld door het instellen van één digitaal aangifteloket waar alle signalen van deze vorm van criminaliteit met elkaar kunnen worden vergeleken. Dit blijkt uit de CPB Risicorapportage cyber­ veiligheid, waarin voor het eerst de mechanismen achter cybercriminaliteit en de risico’s voor de economie in kaart zijn gebracht.

Cyberveiligheid is belangrijk omdat de maatschappij steeds verder digitaliseert. Vijf van de tien bedrijven met de hoogste beurswaarde ter wereld zijn ict-bedrijven.

Cybercriminaliteit en andere verstoringen van cyberveilig­ heid brengen risico’s met zich mee voor Nederlandse be­ drijven en consumenten, zoals afpersing, diefstal van per­ soons- of bedrijfsgegevens en uitval van ict-diensten.

n Ministerie van Financiën, 1 juli 2016

n Centraal Planbureau, 6 juli 2016

Digitalisering rechtspraak krijgt steun in de Eerste Kamer De Eerste Kamer heeft onlangs vier wetsvoorstellen van minister Van der Steur van Veiligheid en Justitie aangenomen waardoor digitalisering in de rechtspraak wordt ingevoerd. Rechtzoekenden kunnen daardoor hun processtukken in zaken voor de civiele rechter en de bestuursrechter digitaal indienen. Bijvoorbeeld bij het voorleggen aan de rechter van een echtscheidingsverzoek, een betalingsconflict of een geschil met de gemeente over een vergunning. Verder is de procedure voor de burgerlijke rechter vereenvoudigd. De wetgeving treedt vanaf begin 2017 in verschillende fases in werking.

Rechtzoekenden krijgen een digitaal dossier ‘Mijn Zaak’, waarmee ze voortaan elke stap in het proces kunnen volgen. Ook de ad­ vocaat profiteert van de snellere digitale communicatie met de rechter, die nu nog vaak via de fax verloopt. Voor burgers die procederen zonder advocaat blijft het mogelijk om op papier te procederen. n Ministerie van Veiligheid en Justitie, 12 juli 2016

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

5

n n n

Ongelijkheid in welvaart stabiel De netto-inkomensverschillen tussen Nederlandse huishoudens zijn sinds 2001 klein en vrijwel stabiel. De economische crisis had geen vat op de ontwikkeling van de inkomensongelijkheid. Wel steeg de vermogensonge­ lijkheid als gevolg van de ingestorte woningmarkt, maar door het aantrek­ ken van de huizenprijzen nam die in 2014 niet verder toe, aldus het CBS in de publicatie Welvaart in Nederland 2016.

In de laatste vijftien jaar nam alleen in 2007 de ongelijkheid in inkomen licht toe. Dat kwam door een fiscale maatregel die het voor dga’s aantrek­ kelijk maakte zichzelf in dat jaar veel dividend uit te keren. Het vermogen is aanmerkelijk ongelijker verdeeld. Begin 2014 was 86 procent van het vermogen in handen van de 20 procent meest vermogende huishoudens.

Ruim de helft van het bruto-inkomen van huishoudens gaat op aan belas­ tingen en premies. De hogere inkomens dragen naar verhouding het meest af aan inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen. De laagste inko­ mens besteden juist een groter deel van hun inkomen aan indirecte belas­ tingen als btw en accijnzen. Ook lokale heffingen en de premies Zorgverzekeringswet drukken relatief zwaar op lagere inkomens. n Centraal Bureau voor de Statistiek, 29 juni 2016

Werknemers krijgen meer invloed op hun pensioen

EU-landen pakken belastingontwijking aan

Tot nu toe had een ondernemingsraad (OR) bij een ondernemingspensioen­ fonds alleen instemmingsrecht wanneer de werkgever van plan was een pensioenregeling vast te stellen of in te trekken, maar niet als hij die wilde wijzigen. Dankzij een onlangs door de Tweede Kamer aangenomen wets­ voorstel krijgt de OR dat recht nu wel. Alleen als er over de pensioenen al afspraken zijn gemaakt in een cao, heeft de OR geen instemmingsrecht.

De OR heeft tevens instemmingsrecht ten aanzien van de keuze van de pen­ sioenuitvoerder, ook als dat een buitenlandse uitvoerder is. Het overbrengen van een pensioenregeling naar een buitenlandse pensioenuitvoerder kan namelijk ook gevolgen hebben voor de arbeidsvoorwaarde pensioen.

De 28 landen van de Europese Unie hebben een akkoord bereikt over een omvangrijk pakket maatregelen tegen belastingontwijking. In dat pakket wordt de renteaftrek beperkt en komt er een heffing zodat activiteiten waarover nog geen belasting is betaald, niet onbelast kunnen wor­ den verplaatst naar een land met een lager be­ lastingtarief. Ook wordt een algemene antimisbruikbepaling tegen kunstmatige con­ structies ingesteld. Een andere maatregel voor­ komt dat bedrijven het zogeheten passief inkomen verplaatsen naar een dochterbedrijf in een land met een lager belastingtarief. Verder wordt het shoppen tussen verschillende belas­ tingstelsels aangepakt.

n Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, 7 juni 2016

Derivatencommissie stelt uniform en voorschrijvend herstelkader vast

Cyber Kristiyan / Shutterstock.com

n Ministerie van Financiën, 21 juni 2016

De door de Autoriteit Financiële Markten (AFM) ingestelde, onafhankelijke derivatencommissie heeft een uniform en voorschrijvend herstelkader ge­ presenteerd, zodat banken passende compensatie gaan bieden aan mkb’ers die rentederivatencontracten hebben afgesloten. Bij de uitvoering krijgen externe beoordelaars een rol om ervoor te zorgen dat het herstelka­ der op ieder dossier correct wordt toege­ past. Zij stellen op die manier zeker dat de banken per klant de juiste compensa­ tie verstrekken of naar de toekomst her­ stellen. De externe dossierbeoordelaars rapporteren aan de AFM. n Autoriteit Financiële Markten, 5 juli 2016

6

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

n n n

Precariobelasting op nutsnetwerken afgeschaft Minister Plasterk van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties heeft besloten de precariobelasting voor nuts­netwerken af te schaffen. Nuts­ bedrijven moeten nu in sommige gemeenten precariobelasting betalen over het netwerk dat ze op de ge­ meentegrond exploiteren. Ze bereke­ nen dat door aan al hun klanten, die echter vaak in een andere gemeente wonen dan de gemeente die de belasting heft. Door de afschaffing wordt een einde gemaakt aan deze situatie. Precariobelasting voor terras­ sen en dergelijke blijft wel bestaan.

Er komt een overgangstermijn van tien jaar. Onder deze overgangsre­ geling kan een gemeente maximaal heffen naar het tarief zoals dat gold op 10 februari 2016, de datum waarop Plasterk het wetsvoorstel aankondigde. n Ministerie van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties, 27 juni 2016

Grote hervormingen buiten regeerakkoord steeds lastiger Het wordt vrijwel onmogelijk om grote hervormingen door te voeren als politieke partijen daar geen afspraken over maken in een regeerakkoord. Dit blijkt uit het onderzoek ‘De poli­ tieke economie van belastinghervormingen’ van Arjan Lejour van het Centraal Planbureau.

Als grote hervormingen niet lukken, kan het behulpzaam zijn kleinere hervormingen door te voeren om de status quo te doorbreken. Die kleinere hervormingen kunnen uiteindelijk lei­ den tot meer steun voor vervolgacties. Zeker omdat er steeds vaker sprake zal zijn van poli­ tieke fragmentatie, kan dit een goed alternatief zijn voor grote stelselwijzigingen. Nadeel van zo’n aanpak kan zijn dat bepaalde hervormingen nooit worden uitgevoerd, omdat er geen uit­ ruil mogelijk is en de verliezen voor een (beperkte) groep daardoor te groot kunnen zijn.

In het onderzoek zijn de grote belastinghervormingen van 1990 en 2001 en de nietdoorgevoerde stelselwijzigingen van 1991 en 2015 geanalyseerd. Verder is een aantal specifieke hervormingsmaatregelen onderzocht, zoals de belasting op personenauto’s en motorvoertuigen (bpm) naar een CO2-heffing, de beperking van de hypotheekrente­ aftrek, de vereenvoudiging van de kindregelingen en de invoering van de inkomensaf­ hankelijke heffingskorting. n Centraal Planbureau, Policy Brief 2016/08

Regeldruk flink verminderd, overheid stapt over op e-factureren De doelstelling om deze kabinetsperiode 2,5 miljard euro aan regeldruk te verminderen voor burgers en ondernemers, is in zicht. Tot en met het voorjaar van 2016 is er 2,45 miljard euro aan regeldrukvermindering in kaart gebracht. Belangrijker nog, inmiddels is 2,09 miljard euro aan re­ geldrukvermindering daadwerkelijk gerealiseerd. Dat heeft minister Kamp van Economische Za­ ken de Tweede Kamer gemeld in zijn Voorjaarsrapportage Regeldruk.

In dezelfde rapportage kondigt Kamp aan dat de rijksoverheid overstapt op e-factureren. Het kabinet heeft met het bedrijfsleven afgesproken dat per 1 januari 2017 alle leveranciers van de rijksoverheid hun factuur in principe elektronisch gaan indienen. Want e-factureren is de toekomst. Uit onderzoek van Deloitte is gebleken dat als Nederland versneld overstapt op efactureren, bedrijven op termijn jaarlijks 1,2 miljard euro besparen. n Ministerie van Economische Zaken, 19 juni 2016

Wettelijk beschermde titel voor mediators Er komt een openbaar register voor mediators om het gebruik van mediation als methode van geschiloplossing te stimuleren.

Mediators die staan ingeschreven, mogen de wettelijk bescherm­ de titel ‘beëdigd mediator’ dragen. Voor registratie gelden straks uniforme eisen aan opleiding en ervaring. Deze mediators moe­ ten een eed afleggen voor de rechtbank. Dit staat in een wets­ voorstel van minister Van der Steur van Veiligheid en Justitie dat voor advies naar verschillende instanties is gestuurd.

Het wetsvoorstel laat wel ruimte aan degenen die niet staan ingeschreven om het vak van mediator uit te oefenen. Ook mogen private organisaties een eigen register blijven voeren.

Maar alleen degenen die in het wettelijke register zijn inge­

schreven, mogen zich ‘beëdigd mediator’ noemen. Een andere maatregel is de invoering van een vorm van wettelijk geregel­ de tuchtrechtrechtspraak om de kwaliteit en integriteit van beëdigde mediators te kunnen handhaven. Ook wil Van der Steur het ge­ bruik van mediation in het burgerlijk recht en het be­ stuursrecht bevorderen. n Ministerie van Veiligheid en Justitie, 13 juli 2016

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

7

n n n n n

Het toekomstige verdienmodel van het belastingadvieskantoor De wereld verandert snel. Ook het belastingadvieskantoor van de toekomst krijgt daarmee te maken. In dit artikel gaan we in op de financiële effecten van al die veranderingen, waarbij we ook aandacht besteden aan het opstarten, overnemen of beëindigen van een fiscale praktijk.

I

n Tomorrow’s Lawyers geeft Richard Susskind drie ontwikkelingen aan waarmee mensen die werkzaam zijn in de juridische en fiscale praktijk, te maken krijgen. Dat zijn: 1. de uitdaging om in minder tijd meer toegevoegde waarde te leveren; 2. een toenemende concurrentie als gevolg van nieuwe toetreders; 3. de impact van informatietechnologie.

Arjen Schutte en Jan Wietsma Drs. A. Schutte RAB en J. Wietsma AA zijn beiden verbonden aan Full•Finance Consultants te Apeldoorn1

8

Volgens Susskind houdt dat in dat de juridische en fiscale praktijk zich schrap moet zetten voor disruptieve veranderingen. Als voorbeeld noemt hij de komst van IBM’s Watson, een computer die in staat is om grote hoeveelheden ongestructureerde informatie in milliseconden te verwerken en met een beter antwoord te komen dan de traditionele specialist. Volgens Susskind moeten juridische en fiscale praktijken hard aan de slag met het wijzigen van hun business- en verdienmodellen.

Veranderingen Wellicht dat u, dit lezende, nu uw schouders ophaalt. U merkt er allemaal nog niet zo veel van. Toch horen wij van fiscalisten dat hun werk aan het veranderen is. De vooringevulde aangifte betekent voor menige belastingadviespraktijk een verlies aan inkomsten. Ook de veranderende controlemethodieken van de Belastingdienst zorgen voor minder werk. Een fiscalist die wij spraken merkte op: ‘De Belastingdienst stuurt steeds vaker brieven waarin ze alleen aandacht hebben voor een bijzonder item in de belastingaangifte. Grootschalige boekenonderzoeken, die in het verleden voor het nodige werk

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

zorgden, vinden steeds minder plaats.’ Dat zorgt bij menige belastingadviespraktijk voor druk op de omzet. Aan de andere kant levert nieuwe wetgeving natuurlijk ook altijd weer werk op. De voorgenomen wijzigingen met betrekking tot het pensioen in eigen beheer dragen daar zeker toe bij.

Maar ook maatschappelijke ontwikkelingen raken de belastingadviespraktijk. Had je het vroeger als fiscalist helemaal gemaakt als je een ingewikkelde belastingconstructie had bedacht waardoor jouw klant niet tot nauwelijks belasting hoefde te betalen, vandaag de dag wordt van hem verwacht dat hij maatschappelijk verantwoord opereert en niet meewerkt aan constructies voor belastingontwijking. Daarnaast is er meer aandacht vanuit het Openbaar Ministerie voor gedragingen van fiscalisten die de wettelijke toets der kritiek niet kunnen doorstaan.

Door de opkomst van internet is veel fiscale informatie beschikbaar waar vroeger voor moest worden betaald.

Dit leidt ertoe dat mensen, voordat ze een belastingadviseur inschakelen, eerst zelf op zoek gaan naar informatie. Daarnaast verwachten veel ondernemers dat belastingadviesbureaus allerhande modelovereenkomsten gratis ter beschikking stellen. Sommige belastingadvieskantoren spelen hier handig op in, door deze modelovereenkomsten inderdaad gratis ter beschikking te stellen in hun portaal. Dat levert hen ook nog eens extra advieswerk op, doordat ondernemers bij het invullen van de overeenkomsten tegen allerhande vragen aanlopen waar ze de hulp van een specialist bij nodig hebben.

Slimme software zal de komende jaren zorg dragen voor grote veranderingen in het fiscaal advieswerk. De be-

n n n n n

hoefte aan belastingadviseurs die van alles een beetje weten, zal steeds verder afnemen. Daarentegen zal de behoefte aan superspecialisten en fiscalisten die veel kennis hebben over de context waarin een onderneming zich beweegt, alleen maar toenemen. Dat houdt in dat belastingadviseurs tijd en middelen moeten vrijmaken om ervoor te zorgen dat ze ook in de toekomst nog relevant blijven.

Aan de slag Al deze ontwikkelingen maken dat kantoren aan de slag moeten met hun businessmodel en het verdienmodel van de belastingadviespraktijk. De praktijk leert dat veel belastingadvieskantoren nog werken met het bekende ‘uurtje-factuurtje’ model. Waarbij de basis voor dit tarief het salaris en de bijhorende emolumenten zijn. Voor het reguliere werk is er echter een trend zichtbaar waarbij fiscale en administratieve dienstverlening in de vorm van een abonnement wordt aangeboden. Toch is een aanpassing van het verdienmodel niet de grootste uitdaging waar de belastingadviespraktijk voor komt te staan.

Volgens Susskind moeten juridische en fiscale praktijken hard aan de slag met het wijzigen van hun business- en verdienmodellen De vraag is vooral hoe kantoren tussen nu en vijf jaar hun fiscale dienstverlening gaan aanbieden als slimme technologie ervoor zorgt dat het traditionele handwerk verdwijnt. Zeker omdat het merendeel van de belastingadvieskantoren niet in staat zal zijn om eigen slimme apps en algoritmen te ontwikkelen. Aan de andere kant leidt de specialisatie tot minder declarabele uren doordat de superspecialisten meer tijd moeten vrijmaken om kennis te verwerven.

Dat die omslag naar een ander businessmodel geen eenvoudig traject is, maken andere branches wel duidelijk.

Overbekend zijn de ontwikkelingen in de fotografie-

Wat gaat de toekomst ons brengen?

Onder deze noemer starten we in Het Regis­ ter een reeks artikelen over de vraag hoe de toekomst van (het kantoor van) de belasting­ adviseur er vermoedelijk gaat uitzien. Dat er veel gaat veranderen, staat als een paal bo­ ven water, getuige ook deze eerste afleve­ ring van Arjen Schutte en Jan Wietsma. Zij

leggen de focus op de strategische aspecten van het belastingadvieskantoor. In een vol­ gende aflevering zal Ton Willems zich buigen over de ‘in- en outputkant’ van het beroep: hoe blijf ik concurrerend in deze veranderen­ de werkomgeving? En we sluiten het jaar af met een bijdrage van Hans Koning over de

personele aspecten. De serie zelf is daarmee overigens nog niet ten einde, want er valt nog wel meer over te zeggen.

Wil Vennix, voorzitter RB Sylvester Schenk, hoofdredacteur Het Register

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

9

Het kantoor van de toekomst

n n n n n

branche, waarbij het filmrolletje werd ingeruild voor digitale foto’s. Traditionele fotoshops legden het loodje, andere partijen kwamen op. Een branche waarmee de belastingadviespraktijk misschien iets meer affiniteit heeft, is de financiële sector. Ook hier vinden grote veranderingen plaats, die niet alleen te wijten zijn aan toenemende regelgeving. Juist technologische ontwikkelingen zorgen ook in deze sector voor de grootste veranderingen. Zodoende laten nieuwe financieringspartijen op basis van algoritmen computers binnen een aantal minuten besluiten of een ondernemer wel of geen financiering krijgt, daar waar traditionele financiers vaak nog dagen tot weken nodig hebben om tot eenzelfde beslissing te komen. Kortom, de robotisering van het fiscale advieswerk vraagt om een andere mindset naar de toekomst toe.

Het feit dat de informatietechnologie steeds verder doordringt in de belastingadviespraktijk, zorgt er ook voor dat belastingadviseurs steeds meer gaan samenwerken met andere partijen in de belastingketen. Zo zullen belastingadviseurs op termijn in samenspraak met de overheid en de Belastingdienst samenwerken om ervoor te zorgen dat verschuldigde belastingen op een efficiënte en effectieve wijze kunnen worden berekend en betaald. Daarnaast zullen belastingadviseurs meer en meer gaan samenwerken met ngo’s om ervoor te zorgen dat ieder land of regio de belastingopbrengsten krijgt die het toekomt. Ook hier geldt dat deze nieuwe vormen van samenwerking vragen om een aanpassing van het businessmodel.

Samenwerking en zeggenschap Veel belastingadviseurs werken samen met accountants.

Dat heeft tot gevolg dat er veel samengestelde praktijken zijn. De beroepsregels van de accountants maken dat in een dergelijke samenwerking de uiteindelijke zeggenschap bij de accountants dient te liggen. Natuurlijk zijn er zaken als huisvesting, personeelsbeleid en investeringen in ict waarbij die zeggenschap anders kan worden geregeld. Maar als puntje bij paaltje komt, dienen accountants uiteindelijk in staat te worden gesteld om beslissingen te forceren of knopen door te hakken. Daar komt bij dat de fiscalist vanwege zijn beroepsregels vooral gefocust dient te zijn op het klantbelang, terwijl de accountant dat klantbelang dient af te wegen tegen het maatschappelijk belang. Dat kan soms spanning geven.

Zeker omdat de WTA in sommige gevallen verbiedt dat een kantoor zowel controlewerkzaamheden als fiscaal advieswerk doet.

Als puntje bij paaltje komt, moeten accountants uiteindelijk beslissingen kunnen forceren of knopen kunnen doorhakken

10

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

Daarnaast zijn er belastingadviseurs die samenwerken met notarissen, advocatenkantoren of andere juridische adviespraktijken. Voordeel van dit soort samenwerkingsverbanden is dat beide beroepsgroepen het klantbelang centraal stellen, zodat er minder sprake is van een zogenoemd conflict of interest. En tot slot zijn er de zelfstandige belastingadvieskantoren. Een groot deel van deze kantoren is relatief klein van omvang. De werkzaamheden die er worden verricht verschillen niet veel van de werkzaamheden die op een regulier administratie- of mkb-accountantskantoor worden uitgevoerd. De nadruk ligt echter meer op het fiscale aspect.

Op zoek naar een nieuwe eigenaar Wat zijn nu de gevolgen van al deze ontwikkelingen voor de financiële houdbaarheid van de belastingadviespraktijk, als het gaat om zaken als prijs en waarde, koop en verkoop en goodwill? Laten we beginnen met de vaststelling dat er nog steeds een markt is voor goedlopende belastingadviespraktijken. Daarbij dient wel te worden opgemerkt dat het traditionele aangiftewerk minder waarde vertegenwoordigt dan het echte advieswerk. Aan de andere kant dient er ook rekening te worden gehouden met het feit dat veel advieswerk ook sterk gebonden kan zijn aan de fiscalist die zijn praktijk wil verkopen. Dat heeft enerzijds met kennis te maken en

n n n n n

Voor de echt kleine kantoren is het risico reëel dat de activiteiten moeten worden beëindigd zonder dat er een koper voor is

men meer inzicht krijgt in elkaars drijfveren en verwachtingen.2 Daarnaast is het belangrijk dat het kantoor dat een overname doet, altijd goed nadenkt over de reden van die overname. Ziet het mogelijkheden tot schaalvergroting met bijhorende kostenreductie, of ligt de focus meer op het realiseren van kwalitatieve groei met als doel nieuw talent aan de organisatie te kunnen binden? Als het gaat om het binnenhalen van nieuw talent, dient men zich ook af te vragen of men de persoon in kwestie een vennotabele plaats wil aanbieden. Ook hier geldt dat kantooreigenaren er verstandig aan doen dit vroegtijdig kenbaar te maken. Zeker omdat het tegenwoordig geen usance meer is dat medewerkers gaan voor een vennotabele positie.

anderzijds met het persoonlijke contact. Wanneer degene die de praktijk overneemt, fiscaal niet net zo goed geëquipeerd is als de verkoper, loopt de koper het risico dat hij een kat in de zak koopt. Anderzijds moeten klanten de kans krijgen om te wennen; besteed je geen aandacht aan de overdracht, dan zal een aanzienlijk deel van de klanten wegvallen. Het is dus de vraag hoe je de persoonlijke goodwill het beste kunt overdragen. Wij zeggen dan ook altijd: een praktijk verkoop je niet, je draagt hem over!

Om het risico op vertrekkende klanten te beperken, besluiten veel kantooreigenaren om te fuseren of af te spreken dat ze nog een aantal jaren meewerken. De praktijk leert dat een deel van de fusies en overnames tot teleurstellingen of zelfs ruzies leidt. Het lukt meestal niet om conflicten in der minne te schikken; ze worden bijna altijd voor de rechtbank uitgevochten. Analyseren we een en ander, dan blijkt dat kantooreigenaren voorafgaande aan de samenwerking vaak te weinig aandacht besteden aan hun onderlinge verwachtingen. Te vaak wordt er alleen maar gekeken naar de rationele argumenten om wel of niet tot een fusie of overname over te gaan. Men zou zich vaker de vraag moeten stellen: passen de culturen wel bij elkaar en passen wij als eigenaren wel bij elkaar? Reden waarom wij kantooreigenaren adviseren om een assessment als DISC te doen, zodat

Geen koper In hoeverre moet je als kantooreigenaar rekening houden met de mogelijkheid dat de activiteiten moeten worden beëindigd zonder dat er een koper voor is? Voor de echt kleine kantoren is dat risico reëel, zeker als de eigenaar inmiddels al ouder dan, stel, 63 jaar is. Voor een kleine praktijk is het al lastig om persoonlijke goodwill over te dragen, maar dat wordt nog lastiger als het de eigenaar aan tijd of energie ontbreekt om klanten over te dragen. Ook is het lastig om een kantoor met bijvoorbeeld vier oudere eigenaren aan de man te brengen. Onverkoopbaar zijn dergelijke praktijken niet, maar het is soms een heel karwei om er een koper voor te vinden en het heeft consequenties voor de goodwillprijs.

Nadenken Het is dus belangrijk dat kantooreigenaren bijtijds beginnen na te denken over de wijze waarop ze afscheid willen nemen van hun kantoor. Het is verstandig om minimaal vijf tot zeven jaar vooruit te denken als het gaat om zaken als het laten toetreden van nieuwe vennoten, overname of fusie. Zeker omdat menig kantooreigenaar de waarde die hij in het kantoor heeft opgebouwd, als pensioenvoorziening ziet. Maar ook hier geldt dat kantooreigenaren zich te rijk rekenen omdat ze er nog altijd van uitgaan dat een kantoor een of anderhalf keer de omzet oplevert. De afgelopen jaren zijn de overnameprijzen namelijk sterk gedaald en zijn percentages van 60 tot 80 van de omzet eerder regel dan uitzondering.

Vooral bij toe- en uittredingen ontstaat er discussie.

Mede beïnvloed door hun belang betogen uittreders dat

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

11

Het kantoor van de toekomst

n n n n n

Als verkoper moet je er rekening mee houden dat een deel van de overnamesom pas na een jaar of een paar jaar wordt betaald

eenmaal de omzet nog reëel is, waarmee toetreders of voortzetters het uiteraard helemaal niet eens zijn. En je kunt niet zeggen dat een van beide partijen ongelijk heeft. Goodwill is namelijk subjectief; iedereen mag er wat van vinden. Wij hebben de laatste jaren veel goodwillwaarderingen gemaakt met als doel om vast te stellen wat de marktwaarde van de goodwill van een kantoor is. Iedereen is het er namelijk mee eens dat de goodwillprijs marktconform dient te zijn.

Bij een waardering wordt de goodwill bepaald door een samenspel van actoren als rendement, de samenstelling van de klantenportefeuille, de staat van de aanwezige ict, de opbouw van het personeelsbestand en de plaats van huisvesting. Deze elementen worden meegewogen bij het bepalen van de waarde van het kantoor.

Boter bij de vis?

Nu is prijs nog geen opbrengst. Bij een strategische koop is het risico op klantverloop groter. Vooral strategische kopers komen dan met earn-outachtige constructies, die de opbrengst onzeker maken. En wanneer krijg je als verkoper je geld? Natuurlijk wil de verkoper het liefst boter bij de vis, maar dat is tegenwoordig niet meer reëel. Ook hier is de markt veranderd. Als verkoper moet je er rekening mee houden dat een deel van de overnamesom pas na een jaar of een paar jaar wordt betaald, eventueel in combinatie met het verstrekken van een achtergestelde lening. Vaak wordt die lening netjes afgelost, maar soms moet de verkoper machteloos toezien hoe de prijs die hij verwacht had te zullen ontvangen, hem uit de handen glipt. De koper kan dan niet aan zijn betalingsverplichtingen voldoen, bijvoorbeeld omdat de overgenomen belastingadviespraktijk onvoldoende rendeert.

Overigens zijn er ook kantoren die bij toe- en uittreding afwijken van de standaard goodwillregeling. Toetreders moeten dan een aantal jaren afzien van winst en uittreders ontvangen na uittreding nog een aantal jaren een winstuitkering. Dat kan een mooie oplossing zijn om een toe- en/of uittreding te regelen. Toch kent ook zo’n regeling zijn valkuilen en bezwaren. Een bezwaar dat men hoort, is bijvoorbeeld dat een toetreding zo een ‘loterij zonder nieten’ lijkt te zijn. Ook raakt een uittreder vaak compleet uit beeld; dan zal hij het niet wenselijk vinden om voor de hoogte van de goodwill nog een aantal jaren van de voortzetters afhankelijk te zijn.

vennoten ook moeten nadenken over hun pensioenvoorziening. Dat geldt zeker voor die vennoten die denken dat de huisvesting waar zij eigenaar van zijn, bijdraagt aan een zorgeloze oude dag. Te veel kantoorgebouwen staan op onaantrekkelijke plekken, waardoor ze onverhuurbaar of onverkoopbaar zijn op het moment dat de eigenaar van de huur- of verkoopopbrengst wil gaan genieten. Een belastingadviseur – en met hem vele andere beroepsuitoefenaren – heeft bovendien steeds minder vierkante meters nodig om zijn beroepspraktijk uit te oefenen. Ook hier geldt dat anticiperen op de toekomst een hoop financieel leed kan voorkomen.

De toetredingsdrempels zijn niet zo groot. Als je als jonge fiscalist besluit om zelfstandig een adviespraktijk op te starten, hoef je geen geld mee te brengen om je ergens in te kopen. En als je begint vanaf je zolderkamer of flexibele bedrijfsunit en nog niet zo veel persoonlijke financiële verplichtingen hebt, zing je het vast wel een tijdje uit totdat de omzet het vereiste niveau heeft bereikt. Maar besef wel dat het realiseren van omzet in een sterk competitieve markt geen vanzelfsprekendheid is.

De starter moet naast doorzettingsvermogen en vaktechnische kwaliteiten ook beschikken over kwaliteiten op het terrein van marketing, mensenkennis, netwerken en financieel beheer. Ook zal hij een duidelijke focus moeten hebben. Gaat hij voor groei of wil hij eenpitter blijven? Natuurlijk blijft er een markt voor wie een belastingadvieskantoor wil beginnen en niet te kieskeurig is ten aanzien van de inhoud van de fiscale opdrachten. De markt voor zzp’ers groeit nog steeds. Maar ben je als fiscalist op zoek naar uitdagend en specialistisch werk, dan liggen de kansen eerder bij een bestaand kantoor waar, wellicht op den duur, behoefte is aan vennotabele medewerkers.

Ten slotte Financieel is het nog steeds aantrekkelijk om als zelfstandige of vennoot in een groter geheel werkzaam te zijn in de fiscale adviespraktijk. Maar wil men succesvol blijven, dan zal de focus niet alleen maar op de inhoudelijke kant van het werk moeten liggen. Meer en meer zal er een beroep moeten worden gedaan op het ondernemerschap. Zodat juiste strategische keuzes worden gemaakt. Wie weet is de robot als partner over tien jaar heel gewoon en optimaliseert hij iedere dag uw bedrijfsen verdienmodel. <<<

Noten 1

Arjen Schutte houdt zich binnen Full•Finance Consultants bezig met het begeleiden van kantoren bij koop- en verkoop en waarderingsvraagstukken. Jan Wietsma richt zich op visieontwikkeling en de daarbij horende strategische keuzes.

2 DISC staat voor Dominant, Invloed, Stabiel en Consciëntieus en omvat de gedragsstijlen die je houding richting anderen en je

Zorgeloze oude dag?

Zoals gezegd staat het business- en verdienmodel van het belastingadvieskantoor onder druk. Dat houdt in dat

12

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

dagelijkse gedrag voorspellen. Zie www.disc-profiel.nl

COL UMN

Alea iacta est Mr. B.G.J. (Ben) Schuurman werkzaam bij de Belastingdienst; deze column is geschreven op persoonlijke titel

Alea iacta est: de teerling is geworpen. Dat zou Julius Caesar rond 49 voor Christus hebben gezegd toen hij na lang beraad met zijn legioen de rivier de Rubicon overstak. Een belangrijke stap, waarvan geen weg terug was. Uiteindelijk leidde dit tot een reeks overwinningen. Staatssecretaris Wiebes moet dezelfde spanning hebben gevoeld toen hij op 1 juli jl. besloot om op Prinsjesdag een wetsvoorstel in te dienen waarin hij het uitfaseren – lees: afschaffen – van pensioenen in eigen beheer gaat regelen.

Het pensioen in eigen beheer leekt altijd een leuk instrument waarmee de dga een voorziening voor de oude dag kon vormen zonder dat er vermogen aan de bv moest worden onttrokken. Deze voorziening bleek echter zeer kwetsbaar. Bij faillissement is de dga de gehele oudedagsvoorziening kwijt, bij echtscheiding moet vermogen aan de bv worden onttrokken dat de onderneming eigenlijk niet kan missen en de aanhoudend lage rente brengt aan het licht dat de pensioenverplichting de mogelijkheid om nog dividend uit te keren, volledig op slot kan gooien. Op 6 december 2013 schreef toenmalig staatssecretaris Weekers al een brief aan de Kamer waarin hij een soort oudedagsbestemmingsreserve introduceerde. Er volgden vele brieven en overleggen met de Kamer en het pensioenveld voordat Wiebes op 1 juli 2016 zijn beslissing met de Kamer kon delen: ‘Stoppen met pensioen in eigen beheer’.

Veni vidi vici Wiebes kwam, zag de kwetsbaarheid van pensioen in eigen beheer en zal gaan overwinnen door een einde te maken aan dit fiscale instrument dat feitelijk nooit pensioen is geweest. Hij doet dit in de volgende stappen. Ten eerste mag de dga de veel hogere commerciële waarde van het pensioen afstempelen tot de fiscale waarde. Dit afstempelen is een vorm van prijsgeven die op basis van de bestaande wetgeving leidt tot het belasten van de commerciële waarde van de pensioenaanspraak, inclusief revisierente. Het wetsvoorstel regelt dat dit afstempelen geruisloos kan. Hiermee wordt de dividendklem grotendeels opgeheven. De fiscale waarde die na afstempelen resteert is geen pensioen meer, maar een soort van oudedagssparen in eigen beheer. Dit ‘spaartegoed’ wordt bevroren en er kan in de toekomst niet meer worden bijgestort.

Ten aanzien van het spaartegoed heeft de dga twee keuzes. Ofwel hij koopt het fiscaal gunstig af, ofwel hij laat het voor zijn oude dag staan. Dat afkopen kan in 2017 met een korting van 34,5% op de fiscale waarde. In 2018 bedraagt de korting 25% en in 2019 wordt dat 19,5%. De dga die daarentegen besluit om het saldo voor de oude dag te laten staan, kan het tegoed vervolgens in 20 jaar lineair laten vrijvallen en rekent dan dus trapsgewijs met de fiscus af.

Voor dit alles is de instemming vereist van een eventuele partner en dat kan nog wel eens een probleem gaan vormen. Natuurlijk is de korting aantrekkelijk en de ruimte voor dividenduitkeringen eveneens, maar er zullen toch (ex-)partners zijn die niet instemmen met dit afstempelen. Voor deze groep dga’s blijft de pensioenverplichting gewoon staan. Op deze verplichting blijven alle pensioenregels van toepassing, zodat overeengekomen indexatie moet worden nagekomen en de waarde jaarlijks moet worden opgerent. <<<

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

13

n n n n

14

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

HET

Interview

n n n n

Hoogleraar belastingrecht Jan van der Geld:

‘ Politici zijn doof voor onafhankelijk advies’ Hoewel de vennootschapsbelasting best zou kunnen worden afgeschaft, ligt de toekomst vooral op Europees niveau. Daar moet de bandbreedte worden bepaald waarbinnen de lidstaten autonoom beleid kunnen voeren, zegt Jan van der Geld, hoogleraar belastingrecht aan Tilburg University. In Het Register neemt hij alvast een voorschotje op de afscheidsrede die hij houdt op 30 september.

Door Lex van Almelo en Sylvester Schenk | foto’s: Raphaël Drent

Hoogleraren belastingrecht zijn bijna allemaal verbonden aan een groot kantoor. Bent u notoir onbetrouwbaar vanwege uw vele petten?

‘Ik was ooit als vaktechnicus verbonden aan wat nu PwC is, maar heb al jaren geen dubbele pet meer op. Een dubbele pet is ook niet per se erg. Het wordt lastig als hoogleraren bijvoorbeeld niet uitvoerig over de ruling praktijk durven te schrijven. Maar als fiscale wetenschappers geen voeling meer hebben met de (advies)praktijk zou dat een verarming zijn voor de student.’

Niet een verarming voor het beleid?

‘De vennootschapsbelasting is het speeltje van de politici. Die willen geen onafhankelijk advies. Ook het ministerie van Financiën wil dat niet. Beleid wordt vrijwel nooit vooraf of achteraf onderzocht. Er komt eens in de zoveel jaar een commissie die de uitvoerbaarheid van de regelingen onderzoekt en waar vervolgens ook niet goed naar wordt geluisterd.’

Naar wie wordt dan wel geluisterd?

‘Wie het beste lobbyt, krijgt het meest voor elkaar. Er wordt te veel geluisterd naar de werkgeversorganisaties.

Werkgevers hebben te veel naar zich toe getrokken, tot in de Europese Unie toe. Maar je moet ook oog hebben voor mensen die geen lobbyclub hebben. Het beleid is te eenzijdig neoliberaal.’

Sitting duck Bedoelt u met werkgeversorganisaties ook het mkb?

‘Ik bedoel vooral de multinationals. Die kunnen dreigen

met vertrekken. Mkb-bedrijven zijn sitting ducks. Die kunnen niet weg en zijn een makkelijke prooi voor de belastingheffing. Op vliegende eenden kun je niet zo gemakkelijk schieten. Ik verwijt VNO-NCW niet dat ze voor de belangen van de grote bedrijven opkomen, maar het is nu doorgeslagen. Ook een VVD-Kamerlid moet oog hebben voor de onderkant van de maatschappij.’

Bent u voorstander van de fair share gedachte?

‘Wanneer je actief bent in elf landen met Vpb-tarieven tussen 25 en 35 procent en je betaalt wereldwijd slechts 2 procent belasting, dan klopt er iets niet. Maar welk tarief is redelijk? Als je de belasting die Google betaalt verdubbelt, zeggen sommigen dat het tarief nog steeds te laag is. Wat is genoeg? Er bestaat geen plicht om maximaal belasting te betalen.’

Na de Brexit werd in Engeland gepleit voor een forse verlaging van de vennootschapsbelasting. Wat moet je daar tegenover stellen?

‘Concurrentie is goed, maar niet ongebreideld. We moeten de belastingconcurrentie beperkt houden en zeggen: binnen deze grenzen mag je concurreren met fiscale tarieven. Anders betalen de zwakken daarvoor de prijs. Dit

‘Je moet ook oog hebben voor mensen die geen lobbyclub hebben. Het beleid is te eenzijdig neoliberaal’ augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

15

n n n n

Interview

geluid is niet populair in deze tijd, maar de zwakkeren hebben ook een stem nodig.’

Wat moet de Europese Unie doen?

‘We zijn met zevenentwintig lidstaten en daarom inmiddels bezig met het bouwen van een Toren van Babel.

We moeten wel duidelijk aangeven waar we heen willen. Een politieke unie? Een interne markt en verder niks? Neem het subsidiariteitsbeginsel als uitgangspunt en leg de bevoegdheden waar ze thuishoren. Maar geef de Europese Unie dan ook echte bevoegdheden en maak er een volwaardige democratie van, waarbij ik ook kan stemmen op een Italiaan of een Spanjaard.’

Wat is bij uitstek een Europese taak?

‘Het beschermen van de buitengrenzen en het immigratiebeleid.’

En het heffen van vennootschapsbelasting?

‘Ook wellicht. We moeten stoppen met fiscaal leuke regelingen verzinnen die je zou willen verbieden als de buren het verzinnen. Maar de Europese vennootschapsbelasting moet geen eenheidsworst worden. De lidstaten mogen binnen een bepaalde bandbreedte hun eigen beleid voeren en de opbrengst van de vennootschapsbelasting mag ook naar de lidstaten gaan. Eigenlijk zou je de belastingconcurrentie op het allerhoogste niveau moeten bestrijden. Maar de Verenigde Naties functioneert niet goed genoeg, dus moeten we het overlaten aan de Europese Unie.’

Big dicks Welk fiscaal-eenheidsregime gaan we dan krijgen?

‘Dat is een kwestie van uitwerken. Het gaat erom dat Europa niet alleen de belangen van multinationals behartigt. Anders krijg je het soort fact free Europe bashing van Boris Johnson, die glashard beweerde dat je volgens de EU niet meer dan twee of drie bananen aan een tros mag verkopen. Of het verhaal dat Europa de maximale maat van condooms voorschrijft en dat die te klein is voor de Britten. Ja, was de reactie, jullie Britten zijn big dicks.’

Zou er een aparte versie van de vennootschapsbelasting moeten komen voor niet-multinationals?

‘Ik denk van niet, omdat het politici dan te gemakkelijk wordt gemaakt om multinationale bedrijven voordelen te geven. Neem de innovatiebox. Dat is hetzelfde als na-

‘We moeten stoppen met fiscaal leuke regelingen verzinnen die je zou willen verbieden als de buren het verzinnen’

16

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

tuurlijke personen stimuleren om adem te halen. Het is het matsen van Unilever, Shell en andere grote jongens.

De vennootschapsbelasting is in wezen een voorheffing van de inkomstenbelasting van de aandeelhouder. Als je op alle aandeelhouders het aanmerkelijkbelangregime toepast, verbind je de belasting voor rechtspersonen en natuurlijke personen met elkaar. Het is principieel in de keuze en praktisch in de uitvoering.’

Nog even terug naar de Europese vennootschapsbelasting: wordt daar al aan gewerkt?

‘Nee, het is nu nog vloeken in de kerk. Maar misschien wordt het straks wel bespreekbaar door de Brexit. Premier Rutte zegt steeds dat hij tegen meer Europa is, maar stemt er als puntje bij paaltje komt feitelijk steeds vóór.

Hij heeft zich uitgesproken tegen een visie voor een politicus, omdat die concrete oplossingen in de weg zou staan. Maar zonder visie weet je niet waar hij heen wil en waarop je hem kunt afrekenen.’

Bent u politiek actief?

‘Heel lang geleden bij D66. Ik heb van alles gestemd, van VVD tot SP. De SP heeft duidelijke standpunten en doet tenminste iets, maar zou niet alleen aan de macht moeten komen. Van oudsher heb ik een gezonde weerstand tegen het CDA vanwege de te grote en soms kleffe macht die de katholieken hier destijds in Brabant hadden. Van de PvdA moet ik ook niets hebben: te vaak “links lullen en rechts vullen”. Als fiscalist zit je altijd tegen de politiek aan en probeer je buiten de partijpolitiek te blijven.

Overigens mopper ik op iedereen die aan de macht is.’

U heeft zich zoveel met vennootschapsbelasting beziggehouden dat je kunt zeggen: Van der Geld ís vennootschapsbelasting...

(Lachend) ‘Ik had even de illusie dat we de vennootschapsbelasting konden opheffen nu ik met pensioen ga... Maar ik heb ook loonbelasting en inkomstenbelasting gedoceerd. Inkomstenbelasting is eigenlijk zeker zo leuk, omdat het persoonlijker is met elementen van eerlijkheid en draagkracht.’

De vennootschapsbelasting is in al die jaren nauwelijks veranderd, is het niet tijd voor vernieuwing?

‘Ja, maar dan moet je wel iets maken dat EU-bestendig is.

Of een tableau geven aan de nationale regeringen waarop staat wat zij wel en niet kunnen doen bij het gebruiken van hun nationale autonomie. Zelfs het aangeven van die EU-kaders aan de nationale autonomie is zoals gezegd nu nog vloeken in de kerk. Maar als je de vennootschapsbelasting nationaal wilt houden, moet je nog steeds duidelijk aangeven welke nationale invulling door de EUbeugel kan.’

Moeten de bijzondere regimes dan weg?

‘Die moeten heel goed gerechtvaardigd worden, maar dat gebeurt vaak niet. Ik ben niet voor blind afschaffen van de innovatiebox, want die heeft wel een functie – maar primair in de fiscale concurrentieslag tussen landen.’

n n n n

Vluchtvermogen U heeft hier een mooie fiscale landkaart aan de muur hangen in het Duits. Zou Nederland een deelstaat van Duitsland moeten worden, zoals de socialistische Limburger Thijs Wöltgens ooit suggereerde?

‘De waarde van onze gulden was vóór de invoering van de euro direct gekoppeld aan de D-mark, dus monetair/ economisch zou dit zo gek niet zijn. Ik denk dat de taal nog het grootste probleem is. Als wij het Nederlands als officiële taal willen behouden, moeten we gewoon lid blijven van de EU. Wanneer de naschokken van de Brexit voorbij zijn, komt er misschien een groep landen die een verdieping van de Europese Unie wil, waardoor ook de Europese vennootschapsbelasting mogelijk wordt.’

Waarom komt die Europese vennootschapsbelasting toch steeds langs?

‘Als je de feiten op een rijtje zet, is dat de beste oplossing.

Bij een bedrijfsleven dat vandaag de dag zo internationaal actief is, hoort een winstbelasting op supranationaal niveau. Het EU-niveau is dan het meest geëigend.

Tenzij je de EU wilt opblazen. Als straks duidelijk is dat een exit een keuze is tussen alles of (bijna) niets, denk ik dat de roep om een Nexit zal verstommen. Nederland heeft als klein landje geen goede onderhandelingspositie.’

Prof. dr. J.A.G. (Jan) van der Geld 1953 1977 1989

U wilt de voorstanders van een Nexit niet wegzetten als Tokkie, zoals Juncker en Verhofstad deden?

‘Je moet mensen serieus nemen ook als ze iets anders vinden dan jij, maar ik ben wel tegen referenda. De kwesties zijn daarvoor te ingewikkeld en gladjanussen bespelen het volk. We moeten een visie hebben op wat we gemeenschappelijk willen doen. Zo is op defensiegebied samenwerking nodig, uiteindelijk uitmondend in een Europees leger. Ook de immigratieproblemen kun je het best op Europees niveau oplossen.’

1990 - 2016 1995 - 2008 1995 - 2016 2005 - 2015

2016 De FNV heeft gepleit voor een minimumtarief van 25 procent – zou dat het Europese minimum moeten zijn?

‘Als jouw regio economisch achterloopt, zou het effectief lager mogen zijn. Maar je moet er wel op letten dat die verschillen in effectieve belastingdruk gerechtvaardigd zijn.’

Maar kun je eigenlijk niet zonder vennootschapsbelasting?

‘Het is niet per se nodig, nee, en er is geen principiële rechtsgrondslag voor. Maar zolang we nog geen inkomstenbelasting bij de aandeelhouder kunnen heffen, kunnen we niet zonder. Als je trouwens het aanmerkelijkbelangregime uitbreidt en alle aandeelhouders 25 procent inkomstenbelasting laat betalen, heb je de vennootschapsbelasting de facto voor de binnenlandse aandeelhouders afgeschaft op het moment dat de vennootschap winst uitkeert. Ik ben er trouwens ook voor om verenigingen en stichtingen onbeperkt vennootschapsbelastingplichtig te verklaren met alleen een vrijstelling voor

geboren te ’s Hertogenbosch doctoraal Fiscale economie (cum laude) Tilburg University promotie op De herziene deelnemingsvrijstelling hoogleraar belastingrecht Tilburg University Bureau Vaktechniek van Coopers & Lybrand (nu PwC) redactie Tijdschrift fiscaal ondernemingsrecht voorzitter Nederlandse Post Academische Opleiding Belastingwetenschap De toekomst van de Nederlandse vennootschapsbelasting, afscheidsrede Tilburg University

bepaalde activiteiten. Want nu creëer je vluchtvermogen waarover inkomsten- noch vennootschapbelasting wordt geheven.’

Niets moeten Wat gaat u doen na uw emeritaat?

‘Het enige dat ik vooralsnog wil, is minder te doen hebben. Ik wil niets meer móeten. Ik heb nog een aantal promovendi om te begeleiden. Over de vennootschapsbelasting heb ik niets nieuws meer te melden, of het moet die Europese Vpb zijn. De precieze invulling daarvan zou nog wel een uitdaging zijn. Dus, wie weet...’ <<<

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

17

n n n n n

Hoge Raad sticht verwarring rond herinvesteringsreserve De herinvesteringsreserve (HIR) en haar voorganger de vervangings­ reserve kennen we al sinds jaar en dag. In de inkomstenbelasting is de regeling opgenomen in art. 3.54 Wet IB 2001. Via de schakelbepa­ ling van art. 8 Wet Vpb 1969 is dezelfde regeling van toepassing op de vennootschapsbelasting. De HIR is geregeld onderwerp van discussie tussen belastingplichtige en Belastingdienst, waarbij menigmaal de Hoge Raad om een oordeel wordt gevraagd over steeds weer nieuwe rechtsvragen. Zeer recent, op 3 juni 2016, is nog arrest gewezen in een zaak waarbij het ging over de kwalificatie als bedrijfsmiddel, c.q. functiewijziging bij een bedrijfsfusie.1

I n n Bas Opmeer Mr. B. Opmeer is vennoot-belastingadviseur bij FSV Accountants + Adviseurs B.V. te Zaltbommel

n n n

n

n deze bijdrage ga ik nader in op een paar recentelijk aan de orde gestelde aspecten die een belangrijke rol spelen bij de toepassing van de HIR. Aan de orde komen de volgende vragen: onder welke omstandigheden is sprake van voorraad of van een bedrijfsmiddel; als in de loop van de tijd het activum een functiewijziging ondergaat (van kleur verschiet), hoe dient dan te worden omgegaan met de boekwinst bij realisatie; op welk tijdstip kan een HIR worden gevormd; op welk moment dient de HIR te worden afgeboekt op een vervangend bedrijfsmiddel; kunnen de ruilarresten en de HIR met betrekking tot bedrijfsmiddelen elkaar aanvullen, c.q. naast elkaar bestaan; hoe dient het herinvesteringsvoornemen te worden opgevat.

Kwalificatie voorraad of bedrijfsmiddel De herinvesteringsreserve kan enkel worden toegepast op boekwinst die ontstaat bij de vervreemding van bedrijfsmiddelen. Het is dus van wezenlijk belang vast te stellen of sprake is van voorraad of een bedrijfsmiddel.

Wil sprake zijn van een bedrijfsmiddel, dan hebben we in eerste instantie te maken met een vast actief dat

18

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

niet voor de verkoop is bestemd. Dat criterium lijkt duidelijk. Maar hoe zit het nu met een bedrijfsmiddel dat mede bestemd is voor de verkoop, of wanneer een activum wordt geëxploiteerd om bij eerste gelegenheid te kunnen worden verkocht? Vaste jurisprudentie is enkele decennia lang geweest dat exploitatie van een activum, ook als deze noodgedwongen of tijdelijk is, ertoe leidt dat sprake is van een bedrijfsmiddel.2 Maar als het de bedoeling is om het geëxploiteerde activum, al dan niet in stukken, te verkopen, dan is sprake van voorraad, op grond van de zogenoemde uitpondarresten.3 In 2005 boog de Hoge Raad zich over de vraag hoe moet worden omgegaan met een vast actief dat wordt geëxploiteerd, maar (mede) bestemd is voor de verkoop.4 In die zaak overwoog hij dat een dergelijk bedrijfsmiddel eigenlijk karaktertrekken van zowel voorraad als bedrijfsmiddel heeft. De Hoge Raad kwalificeert een dergelijk activum als een zogenoemd hybride bedrijfsmiddel.

Op zo’n bedrijfsmiddel kan wel worden afgeschreven, maar er kan bij verkoop geen HIR voor worden gevormd.

Een en ander kan zich voordoen bij onroerend goed dat tijdelijk wordt verhuurd of verpacht, maar waarbij het (uiteindelijk) de bedoeling is het onroerend goed te verkopen.

n n n n n

Van kleur verschieten Het kan natuurlijk ook zo zijn dat een activum van kleur verschiet. Zo kan het eerst kwalificeren als voorraad en later als bedrijfsmiddel. Denk aan een ontwikkelaar die een aantal appartementen bouwt voor de verkoop en vervolgens besluit om ze deels of allemaal duurzaam te gaan verhuren. Omgekeerd kan het ook zijn dat een vast actief van bedrijfsmiddel voorraad wordt.

De Hoge Raad heeft met betrekking tot het van kleur verschieten de volgende lijn ontwikkeld. Het enkele feit dat een bedrijfsmiddel te koop wordt gezet, maakt het nog niet tot voorraad. Dat is anders als bijvoorbeeld sprake is van herontwikkeling van een oorspronkelijk als één object te koop gezet onroerend goed (bedrijfsmiddel) in meerdere appartementen, en deze appartementen vervolgens te koop worden gezet (voorraad). Als vaststaat dat een bedrijfsmiddel van kleur verschiet, is de gehele boekwinst belast en kan er geen HIR worden gevormd. Er is dus geen sprake van toerekening van de waardeontwikkeling aan de periode bedrijfsmiddel, c.q. aan de periode voorraad. Met andere woorden, er is geen sprake van compartimentering.5 Vaak worden rond de verkoop van een bedrijfsmiddel nog werkzaamheden daaraan verricht. Als het bij onroerend goed gaat over onderhoud en schilderwerk door of in opdracht van de verkoper, maakt dat nog niet dat een bedrijfsmiddel van kleur verschiet.6 Dat wordt anders als verdergaande activiteiten aan het bedrijfsmiddel worden verricht, waardoor het tot voorraad kan worden.

Maar wat onder verdergaande activiteiten moet worden verstaan, is niet helemaal duidelijk. Aanknopingspunten vormen de omvang van het werk, maar ook of als gevolg hiervan het karakter van het activum verandert. Daarbij is van belang wie het werk uitvoert of laat uitvoeren en wie het initiatief daartoe neemt (koper of verkoper). Is dat de koper, dan ligt herkwalificatie niet voor de hand.

Maar ook als de verkoper het initiatief neemt, is herkwalificatie niet aan de orde. Mocht er evenwel nog geen koper zijn en er vindt dan een omvangrijk werk plaats waardoor het activum een andere aanwending krijgt, dan is zeer wel mogelijk sprake van een herkwalificatie tot voorraad. Denk hierbij aan kantoorgebouwen die worden verbouwd tot units voor vluchtelingen of studenten.

Wezenlijke functie Een ander belangrijk element met betrekking tot de kwalificatie kwam enkele jaren geleden bij de Hoge Raad aan de orde.7 In die zaak behoorde tot de onroerende zaken van een garagebedrijf een perceel met daarop een autostalling. De gemeente wilde het perceel hebben voor woningbouw. De eigenaar van het garagebedrijf was daarmee akkoord, mits hij vervangende grond voor de stalling van auto’s zou kunnen kopen. Op verzoek van de gemeente ontwikkelde de garage-eigenaar activiteiten die ertoe leidden dat de grond in vier delen aan de toekomstige woningeigenaren werd verkocht. De activiteiten speelden zich af in de jaren 2000 tot en met 2005, waarbij het perceel tot kort voor de levering aan de wo-

ningeigenaren nog als stalling werd gebruikt. Omdat het tot kort voor de verkoop en levering een wezenlijke functie had binnen de onderneming, bleef het volgens de Hoge Raad een bedrijfsmiddel.

Zeer recent, op 3 juni 2016, wees de Hoge Raad arrest in een zaak waar in feite het omgekeerde aan de hand was.8 Een apotheker dreef in de jaren 1992-2007 een apotheek in de vorm van een eenmanszaak vanuit een eigen bedrijfspand. Na verhuizing werd het pand te koop gezet.

In hetzelfde jaar werd de onderneming geruisloos ingebracht in een bv en vervolgens onder toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit doorgezakt naar een dochtervennootschap. Het pand bleef achter in de holding. Een en ander vond plaats in 2007, waarbij de onderneming vanaf 1 januari 2007 voor rekening en risico van de werk-bv werd gedreven. In 2007 en 2008 bestond tussen beide vennootschappen geen fiscale eenheid; die werd pas in 2009 aangegaan, met als ingangsdatum 1 januari 2009.

Saillant detail is dat het verzoek om een fiscale eenheid werd gedaan op 16 maart 2009, kort nadat het oude apothekerspand door de holding was verkocht. Ter zake van

Op een hybride bedrijfsmiddel kan wel worden afgeschreven, maar er kan bij verkoop geen HIR voor worden gevormd de verkoopwinst wilde de belanghebbende een HIR vormen. De holding verkocht immers een pand dat in het kader van de onderneming was gebruikt en daarin een wezenlijke functie had. En dus zou er sprake zijn van een bedrijfsmiddel.

In eerste instantie was de Hoge Raad, geheel in lijn met zijn arrest van 6 juni 2008, BNB 2008/213, van oordeel dat een activum zijn functie als bedrijfsmiddel pas verliest als het is verkocht of wordt aangewend voor een nieuwe ondernemingsactiviteit. Maar omdat de ondernemingsactiviteiten waren gesplitst in een holding met onroerend goed en een werk-bv waarin de apotheek werd gedreven, was het duidelijk dat het pand van meet af aan niet meer voor die onderneming werd aangewend; het werd door de holding slechts aangehouden voor de verkoop. Voorts was de Hoge Raad van oordeel dat het feit dat voorafgaand aan de verkoop een fiscale eenheid ontstond, er niet toe leidde dat de onroerende zaak een andere functie in de onderneming was gaan vervullen.

De redactie van Vakstudie Nieuws vroeg zich in het commentaar onder dit arrest mijns inziens terecht af of de kaarten wellicht anders hadden gelegen als de fiscale eenheid er vanaf de aanvang in 2007 was geweest. Immers, als de eenmanszaak intact was gebleven, zou belanghebbende met een beroep op het arrest BNB 2008/213 de HIR hebben kunnen toepassen. Feitelijk

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

19

De herinvesteringsreserve

n n n n n

veranderde de herstructurering niets aan de functie van het onroerend goed. Dat was ook de visie van A-G Wattel in zijn conclusie bij dit arrest. Volgens hem kwamen in rechtspraak noch literatuur de geruisloze inbreng van art. 3.65 Wet IB 2001 en de bedrijfsfusie van art. 14 Wet Vpb 1969 als nieuwe ondernemingsactiviteit, als kwalificatiewijziger of als voor de beoordeling daarvan relevante of doorslaggevende factoren aan de orde.

De Hoge Raad doet niets met deze argumentatie en komt tot de conclusie dat de onroerende zaak voorraad is. Naar mijn mening creëert hij hiermee veel onzekerheid voor de praktijk. Is hij nu van mening dat een geruisloze inbreng of een bedrijfsfusie kan leiden tot een functiewijziging of leidden de overige feiten tot het kleurverschieten? Dat komt in het arrest niet tot uiting.

De 23 mei-arresten Op 23 mei 2014 wees de Hoge Raad een achttal arresten die in eerste instantie betrekking hebben op de handel in herinvesteringslichamen (art. 12a Wet Vpb 1969).9 In de arresten komt echter een aantal elementen naar voren die voor de toepassing van de HIR zelf van groot belang zijn. Zo zegt de Hoge Raad iets over het moment van vorming van de HIR en het moment van afboeking van de reserve. Daarnaast geeft hij zijn visie over de vraag of er bij vervreemding en aanschaf binnen een jaar sprake is van vorming en afboeking van een HIR. Ten slotte gaat hij in op de vraag wat de verhouding is tussen de HIR en de ruilarresten.

Moment van vorming van de HIR Vóór de 23 mei-arresten stond vast dat de reservering tot uitdrukking moet komen op de eindbalans van het jaar waarin de vervreemding plaatsvindt. Dit blijkt uit het arrest van 18 juni 1980, BNB 1980/234. Hierin vond geen vervanging binnen het boekjaar plaats, dus is de visie van de Hoge Raad in dat opzicht logisch. Maar in het arrest van 1 juli 1997, BNB 1997/288 volgt de Hoge Raad min of meer dezelfde redenering in een situatie waarbij vervreemding en vervanging in hetzelfde boekjaar plaatsvinden. Hij oordeelt dat vorming en opheffing van de reserve samenvallen als de vervanging binnen het jaar is voltooid, zodat op de balans slechts de lagere boekwaarde tot uitdrukking komt.

Goedkoopmansgebruik laat toe dat de HIR op het moment van aangaan van de investeringsverplichting wordt afgeboekt

20

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

In de arresten van 23 mei 2014 stelt de Hoge Raad dat een belastingplichtige in beginsel vrij is om al dan niet een HIR te vormen. Daarbij hoeft de keuze pas te blijken op de eindbalans van het jaar van vervreemding. Het vormen van de HIR wordt de belastingplichtige geacht te doen op het moment waarop de vervreemdingswinst moet worden genomen. Volgens goedkoopmansgebruik is dat moment het aangaan van de obligatoire overeenkomst, maar uiterlijk het moment van de juridische levering.

Moment van afboeking van de HIR In een aantal 23 mei-arresten kwam de vraag aan de orde wanneer de HIR kan worden afgeboekt. In een paar van die arresten was tussen partijen afgesproken dat het gekochte tot aan de levering voor risico van de verkoper zou blijven. Het volledige economische belang ging dus pas bij de levering op de koper over. De staatssecretaris ging er in zijn cassatieberoep vanuit dat het moment waarop het volledige economische belang overgaat, de afboeking van de HIR markeert. De Hoge Raad legt dit moment (veel) eerder, namelijk op het tijdstip waarop verplichtingen tot vervreemding van het bedrijfsmiddel zijn aangegaan. Dit is in overeenstemming met art. 3.43 Wet IB 2001. Goedkoopmansgebruik laat toe dat de HIR op het moment van aangaan van de investeringsverplichting wordt afgeboekt. In zijn besluit van 27 oktober 2015 lijkt de staatssecretaris de arresten zo te interpreteren dat afboeking moet plaatsvinden zodra de verplichting tot verwerving is aangegaan.10 Hij gaat niet in op de vraag of afboeking ook mag plaatsvinden op het tijdstip waarop het bedrijfsmiddel in gebruik is genomen.11 Invloed op de driejaarstermijn?

Art. 3.54, lid 5 Wet IB 2001 bepaalt dat de HIR uiterlijk in het derde jaar na het jaar waarin deze is ontstaan, in de winst moet worden opgenomen. Uit de wettekst kan men afleiden dat de werkelijke termijn waarbinnen moet worden geherinvesteerd, bijna vier jaar is. Uit het besluit van 27 oktober 2015 blijkt dat het in de visie van de staatssecretaris gaat om boekjaren en dat een kort of een lang boekjaar als één jaar moet worden gezien.12 Het lijkt daarom voor de hand te liggen dat de hiervoor behandelde arresten alleen iets zeggen over het moment van investeren en vervreemden en dat men vervolgens, in het kader van de driejaarstermijn, moet beoordelen of de herinvestering uiterlijk in het derde jaar na het jaar van ontstaan van de HIR is gedaan. Het is wel zo dat het moment van vorming van de reserve, c.q. het moment waarop de HIR kan of moet worden afgeboekt op basis van de arresten, wordt geregeerd door goedkoopmansgebruik, waardoor feitelijk de driejaarstermijn kan worden beïnvloed.

Stel dat bij de vorming van de HIR het moment van het aangaan van de obligatoire overeenkomst in 2016 ligt, terwijl levering plaatsvindt in 2017. De belastingplichtige mag er dan volgens de Hoge Raad voor kiezen winstneming uit te stellen naar 2017. Hierdoor hoeft hij pas eind 2020 aan de herinvesteringsverplichting te hebben

n n n n n

voldaan. Daartegenover bepaalt de Hoge Raad ook dat goedkoopmansgebruik toelaat dat de HIR wordt gevormd op het moment van het aangaan van verplichtingen ter zake van de verwerving. Hierdoor kan het moment waarop aan de herinvesteringsverplichting wordt voldaan, (veel) eerder liggen dan in de visie van de Belastingdienst vóór de arresten, die immers uitging van de verkrijging van de economische eigendom. Praktisch gezien hebben de arresten dus wel degelijk invloed op de driejaarstermijn.

Verhouding tussen HIR en ruilarresten Als geen sprake is van een bedrijfsmiddel, kunnen onder omstandigheden de ruilarresten worden toegepast; die zijn in beginsel toepasbaar op ruil van alle soorten activa. Dit volgt uit de arresten van de Hoge Raad van 1 november 1989, nr. 25203 en van 22 oktober 2010, nr.

09/4077. Volgens de staatssecretaris van Financiën zijn de ruilarresten niet van toepassing op normale verkoop uit de handelsvoorraad.13 In een van de 23 mei-arresten (BNB 2014/176) heeft de Hoge Raad een opmerkelijke beslissing genomen. Bij een boekwinst op een bedrijfsmiddel werd tot aan dit arrest aangenomen dat de belastingplichtige de keuze heeft tussen toepassing van de HIR of van de ruilarresten. De Hoge Raad beperkt de toepassing van de ruilarresten nu echter tot slechts die gevallen waarin geen sprake is van boekwinst bij vervreemding van bedrijfsmiddelen. Volgens de Hoge Raad is de aan de ruilarresten ten grondslag

De Hoge Raad beperkt de toepassing van de ruilarresten tot slechts die gevallen waarin geen sprake is van boekwinst bij vervreemding van bedrijfsmiddelen

liggende gedachte dat bij ruil geen winst hoeft te worden genomen, geabsorbeerd in de wettelijke regeling van art. 3.54 Wet IB. Dat betekent dat niet aan de ruilarresten wordt toegekomen als de HIR kan worden toegepast.

Het herinvesteringsvoornemen In art 3.54, lid 1 Wet IB 2001 wordt bepaald dat de in het kalenderjaar genoten winst kan worden gereserveerd (vorming van een HIR), indien en zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat. In een arrest uit 2012 heeft de Hoge Raad zijn visie gegeven over de vraag wat hiermee wordt bedoeld.14 In dat arrest gaat het om een vennootschap, deel uitmakend van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting, die een

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

21

De herinvesteringsreserve

n n n n n

De HIR moet vrijvallen zodra wordt geconstateerd dat het herinvesterings­ voornemen ontbreekt

kantoorpand verkoopt ter zake waarvan ze een boekwinst realiseert. Omdat de vennootschap aannemelijk maakt dat er op de balansdatum een herinvesteringsvoornemen bestaat, kan een HIR worden gevormd. Enkele maanden na de balansdatum besluit het bestuur van de vennootschap echter om het herinvesteringsvoornemen te laten varen, om vervolgens de vennootschap, met de HIR nog steeds op de balans, te verkopen; daarbij heeft de koper kennelijk nog wel een herinvesteringsvoornemen.

In deze zaak beantwoordt de Hoge Raad de vraag of de HIR direct moet vrijvallen wanneer op enig moment het herinvesteringsvoornemen ontbreekt. Welnu, volgens de Hoge Raad volgt uit de bewoordingen van art. 3.54, lid 1 Wet IB 2001 dat op de eerste balansdatum geen verdergaande eisen worden gesteld aan de aanwezigheid van het herinvesteringsvoornemen ten tijde van de vorming van de reserve. Maar vervolgens dient het herinvesteringsvoornemen onafgebroken aanwezig te blijven.

Dat betekent dus dat de HIR moet vrijvallen zodra wordt geconstateerd dat het herinvesteringsvoornemen ontbreekt. In casu was dit het geval en dient de HIR vrij te vallen. Dat er een onafgebroken herinvesteringsvoornemen moet zijn, is ook nog eens expliciet aangegeven in punt 2.4 van het besluit van 27 oktober 2015.

Het is aan de belanghebbende om het herinvesteringsvoornemen aannemelijk te maken. De volgende uit de jurisprudentie afkomstig factoren zijn bij de bewijslevering van belang: n feitelijk handelen van de belanghebbende; n verklaringen van de belanghebbende; n verklaringen van derden; n objectieve gegevens die de verklaring onderbouwen; n schriftelijke vastleggingen, zoals correspondentie; n onderhandelingen over herinvesteringen; n verwerking in de jaarstukken en belastingaangiften; n het uiteindelijk al dan niet investeren.

Kort door de bocht geformuleerd komt het derhalve neer op een goede dossiervorming waarmee het onafgebroken herinvesteringsvoornemen aannemelijk kan worden gemaakt.

Conclusie Rond de HIR is doorlopend het nodige te doen. Waar zaken duidelijk lijken, zorgt de bemoeienis van de Hoge Raad op enig moment voor ernstige verwarring. Dat zien we met name bij het op 3 juni 2016 gewezen arrest.

Stond eerder tamelijk vast wat een functiewijziging be-

22

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

helst, met het arrest lijkt de Hoge Raad de kant op te gaan dat de functie ook kan wijzigen als de belastingplichtige zelf wijzigt door een herstructurering. Zou dat het geval zijn, dan kan dat voor de praktijk vergaande consequenties hebben.

De 23 mei-arresten hebben meer duidelijkheid gebracht met betrekking tot het moment waarop een HIR kan worden gevormd, c.q. kan of moet worden afgeboekt.

Eerder, in het arrest van 9 november 2012, BNB 2013/21, besliste de Hoge Raad dat een herinvesteringsvoornemen, nadat dit tot uitdrukking is gekomen op de balans, onafgebroken aanwezig moet zijn. De staatssecretaris lijkt met betrekking tot het moment waarop dit voornemen moet zijn uitgevoerd, van mening te zijn dat dit moment gelijk is aan het tijdstip van het aangaan van de herinvesteringsverplichting. Daarmee roept hij mogelijk een nieuw discussiepunt op. Goedkoopmansgebruik laat immers ook toe dat de HIR wordt aangewend op het moment waarop het volledig economisch belang overgaat.

Ten slotte heeft de Hoge Raad duidelijk uitgesproken dat de ruilarresten niet toepasbaar zijn op bedrijfsmiddelen; daarvoor staat exclusief de HIR open. De kwalificatie bedrijfsmiddel is hierbij nog steeds van essentieel belang. <<<

Noten 1

HR 3 juni 2016, nr. 15/02805, V-N 2016/30.11.

2 Zie HR 11 maart 1953, BNB 1953/119.

3 Zie HR 16 december 1998, BNB 1999/145 en HR 26 april 2000, BNB 2000/201.

4 HR 1 april 2005, BNB 2005/208.

5

Zie HR 12 mei 2006, BNB 2006/269; zie ook W. Brink en C. Bruijsten, TFO 2006, blz. 132.

6 Zie in dat kader HR 6 juni 2008, BNB 2008/213.

7 HR 6 december 2013, BNB 2014/56.

8 HR 3 juni 2016, nr. 15/02805, V-N 2016/30.11.

9 HR 23 mei 2014, respectievelijk nr. 12/05645, BNB 2014/171; nr.

12/04575, BNB 2014/172; nr. 13/00215; nr. 13/00280, BNB 2014/174; nr. 13/01647, BNB 2014/175; nr. 13/01702, BNB 2014/176; nr. 13/02154, BNB 2014/177; nr. 13/02325, BNB 2014/178.

10 Besluit van 27 oktober 2015, nr. BLKB 2015/864M, onderdeel 2.9, V-N 2015/57.11 en BNB 2016/60.

11 Zie noot P.H.J. Essers in BNB 2016/60, punt 5.

12 Zie V-N 2015/57.11, onderdeel 3.7.

13 Zie Besluit van 27 oktober 2015, nr. BLKB 2015/864M, onderdeel 2.9, V-N 2015/57.11 en BNB 2006/60.

14 HR 9 november 2012, BNB 2013/21.

Jurisprudentie en wetgeving Vennootschapsbelasting Herwaardering ter voorkoming verliesverdamping niet toegestaan ■ Door herstructurering geen hir op leegstaand bedrijfspand

Loonbelasting

■

23

Formeel belastingrecht Intrekking bezwaarschrift niet rechtsgeldig ■ Verzoek betalingsonmacht griffierecht voorafgaand aan betaling doen ■ Forse belastingrente na foute eerste aangifte ■

Overdracht woning met voorbehoud huurrecht fictieve verkrijging

Ter beschikking gesteld pand kan geruisloos de onderneming in ■ Combinatiekorting ook bij ‘om de week’ co-ouderschap

24 24

Sociale verzekeringen

■

■

Gezagsverhouding tussen (ex-)echtgenoten mogelijk

26 26

26

Invordering 25

Vennootschapsbelasting

2016/35 Herwaardering ter voor­ koming verliesverdamping niet toegestaan

25 25

Inkomstenbelasting

24

Erf- en schenkbelasting ■

Eigen bijdrage voor auto van de zaak met km-registratie geen negatief loon ■ Alsnog bijtelling door overstap naar elektrische auto ■

23

Bij een bv die over verliezen beschikt maar onvoldoende winst maakt om die verliezen te verrekenen, kan de gedachte opkomen om eventueel onroerend goed fiscaal te herwaarderen en de herwaarderingswinst te verrekenen met de verliezen. De jaarwinst moet echter worden bepaald volgens een bestendige gedragslijn die niet mag zijn gericht op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel. Dit speelde in een procedure van een bv die ultimo 2010 beschikte over nog te verrekenen verliezen uit 2001 en 2002. Ze verkocht haar panden in 2012 en behaalde daarmee een boekwinst van € 81.605. In haar aangifte vennootschapsbelasting 2011 gaf ze de panden aan voor de boekwaarde begin 2011, vermeerderd met de boekwinst. Deze opwaardering leidde tot een belastbare winst waarop ze vervolgens de verliezen van 2001 en 2002 in mindering bracht. In haar aangifte vennootschapsbelasting 2012 gaf de bv de boekwinst niet meer aan. De inspecteur corrigeerde zowel de aangifte over 2011 als die over 2012.

Rechtbank Zeeland-West-Brabant stelde dat de bv geen belang had bij het beroep tegen de aanslag vennootschapsbelasting 2011.

Ze verklaarde het beroep niet-ontvankelijk, omdat de nihilaanslag niet in bezwaar of beroep kon worden verlaagd en de rechter de aanslag ook niet mocht verhogen. Wat de bv wilde, was duidelijkheid verkrijgen over de vraag of herwaardering in 2011 mogelijk was, zodat de boekwinst in 2011 en niet in 2012 tot de belastbare winst werd gerekend. Het verkrijgen van die duidelijkheid was echter onvoldoende voor een procesbelang voor het jaar 2011.

Vervolgens besliste de rechtbank ten aanzien van het beroep voor het jaar 2012 dat herwaardering van de panden in 2011 niet in overeenstemming was met goed koopmansgebruik, zodat de inspecteur de aanslag voor 2012 juist had vastgesteld. Er was ook geen sprake van bijzondere omstandigheden die een eenmalige opwaardering of een wijziging in de bestendige gedrags-

■

Externe adviseur niet bestuurdersaansprakelijk

27

lijn rechtvaardigden. De rechtbank verklaarde het beroep van de bv ongegrond.

■ Rechtbank Zeeland-West-Brabant 19 januari 2016, nr. 14/6530, ECLI:NL:RBZWB:2016:210

2016/36 Door herstructurering geen hir op leegstaand bedrijfspand In een arrest van 6 juni 2008 (nr. 43515) besliste de Hoge Raad dat een pand dat tot het ondernemingsvermogen behoort en buiten gebruik is gesteld, het karakter van bedrijfsmiddel pas verliest als het is verkocht of is gebruikt voor een nieuwe ondernemingsactiviteit. In de volgende zaak deed zich deze situatie aanvankelijk niet voor. Maar nadat het pand buiten gebruik was gesteld, had de ondernemer er tevens voor gekozen om de onderneming geruisloos om te zetten in een bv. Op dezelfde dag zakte de onderneming, met uitzondering van het pand, uit naar een dochtervennootschap. Moeder- en dochtervennootschap vormden op dat moment geen fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Er waren dus twee zelfstandig belastingplichtige ondernemingen, waarbij de moedervennootschap na het uitzakken van de onderneming alleen nog maar de functie van holding had. Ten aanzien van het pand dat te koop stond, was het de vraag of zich de uitzondering voordeed zoals bedoeld in het arrest van 6 juni 2008.

De procedure betrof een apotheekster die een apotheek exploiteerde in een pand dat haar eigendom was en dat ze volledig tot het ondernemingsvermogen van haar eenmanszaak had gerekend. In 2006 besloot ze de apotheek te verplaatsen naar een ander, gehuurd pand. Vanaf 8 januari 2007 stond het eerste pand leeg en op 9 maart 2007 zette ze het pand te koop. Op 29 mei 2007 bracht de apotheekster haar onderneming met ingang van 1 januari 2007 in BV A in. De activa en passiva, met uitzondering van het pand, droeg ze op dezelfde dag over aan BV B, met toepassing van de bedrijfsfusiefaciliteit. Op 30 januari 2009 verkocht BV A het pand, voor de boekwinst waarvan ze een herinvesteringsreserve (hir) vormde. De inspecteur stelde dat het pand niet langer moest worden aangemerkt als bedrijfsmiddel, maar als voorraad.

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

23

n n n n n

Volgens de Hoge Raad verliest een zaak die de functie van bedrijfsmiddel heeft, die functie pas als deze is verkocht of wordt gebruikt voor een nieuwe ondernemingsactiviteit waarin die zaak fungeert als voor de omzet bestemde voorraad. Aan deze regel werd in dit geval echter niet toegekomen. Door de overdracht van de apothekersonderneming aan de dochtermaatschappij waren de ondernemingsactiviteiten waarin het eigen pand als bedrijfsmiddel heeft gefungeerd, bij de holding beëindigd. Het eigen pand was na de overdracht niet opnieuw een functie voor eigen activiteiten van de holding gaan vervullen, omdat het slechts werd aangehouden met het oog op de verkoop. Door de overdracht is een situatie ontstaan waarin een boekwinst die bij de vervreemding van het eigen pand in de toekomst werd behaald, door de holding niet meer kon worden gebruikt voor de aanschaf en/of verbetering van een bedrijfsmiddel dat voor haar eenzelfde economische functie zal vervullen als die welke het eigen pand had. Dat de dochtermaatschappij met ingang van 1 januari 2009 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting met de holding vormde, betekende niet dat de band tussen het eigen pand en de ondernemingsactiviteiten die de holding op 29 mei 2007 had overgedragen, was hersteld. Het pand was immers op of na 1 januari 2009 niet opnieuw een functie ten behoeve van die activiteiten gaan vervullen, omdat het alleen nog maar werd aangehouden met het oog op de verkoop ervan. De holding kon daarom geen hir vormen.

■ Hoge Raad 3 juni 2016, nr. 15/02805, ECLI:NL:HR:2016:1029

Formeel belastingrecht

2016/37 Intrekking bezwaarschrift niet rechtsgeldig Een dochter (erfgenaam) maakte bezwaar tegen de aanslag inkomstenbelasting 2013 van haar overleden vader. Op 22 januari 2016 schreef de inspecteur haar dat het bezwaar naar aanleiding van een telefoongesprek met haar echtgenoot was ingetrokken.

De vrouw ging in beroep en stelde dat haar man tijdens het telefoongesprek weliswaar had geaccepteerd dat bezwaar maken geen zin had, maar dat zij en haar man niet ervaren waren op belastinggebied en door de inspecteur waren overrompeld.

Rechtbank Den Haag besliste dat een bezwaarschrift alleen kan worden ingetrokken door degene die het bezwaar indient. Dat kan schriftelijk, maar ook mondeling tijdens het horen. Het telefoongesprek tussen de inspecteur en de echtgenoot kon echter niet worden aangemerkt als horen, zodat het bezwaar schriftelijk had moeten worden ingetrokken en dat was niet gebeurd.

Voor het geval het telefoongesprek zou moeten worden aangemerkt als een hoorgesprek, besliste de rechtbank dat de echtgenoot niet bevoegd was het bezwaar namens zijn echtgenote in te trekken, omdat zij hem niet had gemachtigd om namens haar op te treden in de bezwaarprocedure. Het bezwaarschrift was dan ook niet rechtsgeldig ingetrokken. De rechtbank droeg de inspecteur op om binnen zes weken na verzending van de uitspraak alsnog een beslissing te nemen op het bezwaar.

■ Rechtbank Den Haag 12 april 2016, nr. SGR16/870

24

Het Register| augustus 2016 | nummer 4

Jurisprudentie en wetgeving

2016/38 Verzoek betalingsonmacht griffierecht voorafgaand aan betaling doen

De gemeente Amsterdam legde een vrouw met een AOW en een klein pensioen een naheffingsaanslag parkeerbelasting op omdat ze haar gehandicaptenparkeervergunning niet had geregistreerd op de door haar geleende auto. De rechtbank verklaarde haar beroep ongegrond en wees haar verzoek om vrijstelling van de griffierechten af omdat ze het griffierecht al had betaald, waardoor niet was gebleken van kennelijke betalingsonmacht.

Hof Amsterdam besliste dat de naheffingsaanslag terecht was opgelegd, maar ten aanzien van het griffierecht had de vrouw meer succes. De vrouw had de rechtbank namelijk verzocht om de zitting te verzetten omdat ze op hetzelfde tijdstip al een zitting over haar PGB had. De rechtbank had haar belang om bij die PGB-zitting aanwezig te zijn, moeten laten meewegen. Het griffierecht voor het hoger beroep moest daarom aan haar worden vergoed.

■ Hof Amsterdam 3 mei 2016, nr. 15/00108, ECLI:NL:GHAMS:2016:1633

2016/39 Forse belastingrente na foute eerste aangifte Als vóór 5 april van een jaar aangifte inkomstenbelasting over het vorige jaar wordt gedaan, is geen belastingrente verschuldigd, behalve wanneer de Belastingdienst afwijkt van de aangifte. Bij latere aangifte is belastingrente verschuldigd als de aanslag na 1 juli van dat jaar wordt opgelegd. De rente wordt berekend over een periode van 1 juli tot 6 weken na de datum op de aanslag. Als de Belastingdienst er langer dan drie maanden over doet om een aanslag op te leggen en niet afwijkt van de aangifte, wordt de rente berekend over 19 weken: dertien weken (drie maanden) om een aanslag op te leggen, plus zes weken voor de betaaltermijn van die aanslag. Het herstel van een vergissing in de aangifte inkomstenbelasting kwam een belastingplichtige onlangs duur te staan.

Een vrouw had uitstel voor het indienen van haar aangifte inkomstenbelasting 2012 en deed op 17 december 2013 aangifte. Ze vermeldde daarin een voorheffing van € 1.100.644 aan Nederlandse dividendbelasting. Op 11 februari 2014 diende ze een herziene aangifte in en gaf daarin een dividendbelasting van € 47.167 op; in haar eerste aangifte had ze per abuis de dividendbelasting van haar echtgenoot aan haarzelf toegerekend. De inspecteur had intussen op 21 februari 2014 een voorlopige aanslag conform de eerste aangifte opgelegd, op grond waarvan de vrouw € 1.051.833 terug kreeg. Naar aanleiding van de herziene aangifte volgde op 16 mei 2014 een tweede voorlopige aanslag, met een te betalen bedrag van € 1.087.363. In dat bedrag zat voor € 33.886 aan belastingrente. De vrouw ging daartegen in beroep, omdat ze de herziene aangifte had ingediend voordat de eerste voorlopige aanslag met de teruggave was opgelegd.

Rechtbank Gelderland was het met de inspecteur eens dat op het moment van ontvangst van de herziene aangifte op 11 februari 2014 de eerste voorlopige aanslag niet meer kon worden gewijzigd of herroepen. De eerste voorlopige aanslag was conform de aangifte opgelegd en de uitbetaling was toen niet onterecht. De

n n n n n

belastingrente kon worden berekend met ingang van 1 juli na afloop van het belastingjaar over een, naar naderhand bleek, onterechte teruggave van belasting die na die datum was genoten. De rechtbank verwees hiervoor naar een arrest van de Hoge Raad van 12 augustus 2011 (nr. 10/02949) en verklaarde het beroep van de vrouw ongegrond.

■ Rechtbank Gelderland 31 maart 2016, nr. 15/5482, ECLI:NL:RBGEL:2016:1745

Erf- en schenkbelasting

2016/40 Overdracht woning met voorbehoud huurrecht fictieve verkrijging

Over zogenoemde fictieve verkrijgingen moet erfbelasting worden betaald. Een van de bekendste is de vruchtgebruiksituatie. Op grond van art. 10 SW wordt een fictieve verkrijging in aanmerking genomen als een erflater het vruchtgebruik heeft gehad van een vermogensbestanddeel, bijvoorbeeld een woning, dat een erfgenaam vóór het overlijden door koop heeft verkregen en waarvoor de erflater niet een vergoeding van minimaal 6% heeft betaald. De Hoge Raad heeft beslist dat de overdracht van een woning met voorbehoud van een huurrecht door een moeder aan haar zoon, bij het overlijden van de moeder als een fictieve verkrijging moet worden aangemerkt.

Tot het vermogen van een in 2011 overleden moeder behoorde een woning die ze bewoonde en waarvan de onderhandse verkoopwaarde in verhuurde staat in juni 2010 was getaxeerd op € 117.500 en de huurwaarde op € 7800 per jaar. Op 19 juli 2010 had de zoon de woning van zijn moeder gekocht voor € 117.500 en op dezelfde dag sloten ze een huurovereenkomst op grond waarvan de moeder de woning van haar zoon huurde voor € 650 per maand. De inspecteur belastte na het overlijden van de moeder bij de zoon een fictief legaat van € 88.570. Volgens de zoon was strikt zakelijk gehandeld, zodat art. 10, lid 3 SW niet kon worden toegepast.

Volgens de Hoge Raad volgt uit de wetsgeschiedenis van genoemde bepaling dat deze is ingevoerd om een eenvoudige en toegankelijke regeling tot stand te brengen die ook geldt als in individuele gevallen een te hoog of een te laag rendement in aanmerking wordt genomen. De wetgever heeft daarbij scherp willen begrenzen op welke gevallen deze bepaling van toepassing is. Omdat de overdracht van de woning had plaatsgevonden na 1 januari 2010, kon de zoon ook geen vertrouwen ontlenen aan besluiten van 6 januari 2011 en 4 april 2012, omdat die besluiten zien op huursituaties die al bestonden op 1 januari 2010. De Hoge Raad verklaarde het beroep in cassatie van de zoon ongegrond. Een minimale rente van 6% van de WOZ-waarde van de woning, de waarde in onbezwaarde staat, is dus zonder meer een vereiste om niet tegen de fictieve verkrijging in de Successiewet aan te lopen. Dat de verkoopprijs en de huurprijs voor de woning marktconform zijn, is niet van belang; als de huursom minder bedraagt dan 6% van de WOZ-waarde, is sprake van een genot van een vruchtgebruik van de woning en is de woning bij overlijden als fictieve verkrijging belast.

■ Hoge Raad 8 april 2016, nr. 15/00281, ECLI:NL:HR:2016:583

Loonbelasting

2016/41 Eigen bijdrage voor auto van de zaak met km-registratie geen negatief loon

Een eigen bijdrage die een werknemer voor het privégebruik van een zakelijke auto aan zijn werkgever betaalt, is in beginsel aftrekbaar van de bijtelling. Ze kan echter niet tot een negatieve bijtelling leiden.

Een werknemer had een auto van de zaak waarvoor hij een verklaring geen privégebruik auto had. Bij zijn indiensttreding had hij € 8646 bijbetaald. in zijn aangifte inkomstenbelasting 2010 claimde hij aftrek van dit bedrag als negatief loon. Rechtbank Den Haag en Hof Den Haag beslisten dat bedragen die een werknemer aan zijn werkgever betaalt als bijdrage in de kosten van een ter beschikking gestelde auto, behoudens bijzondere omstandigheden, niet hun grond vinden in de dienstbetrekking, zodat geen sprake is van negatief loon. Dit is alleen anders als de werkgever de werknemer verplicht tot een auto van de zaak, maar daarvan was in dit geval geen sprake. De man maakte niet aannemelijk dat hij zich niet had kunnen onttrekken aan een auto van de zaak die duurder was dan die waarin de bij zijn werkgever geldende leaseregeling voorzag. Het hof verklaarde het hoger beroep van de man ongegrond.

■ Hof Den Haag 6 april 2016, nr. 15/00654, ECLI:NL:GHDHA:2016:947

2016/42 Alsnog bijtelling door overstap naar elektrische auto De bekende uitzondering op de bijtelling voor een door de werkgever ter beschikking gestelde auto is de situatie waarin de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 km voor privédoeleinden is gebruikt. Als in de loop van het kalenderjaar de auto mét bijtelling wordt ingeruild voor een volledig elektrische auto, waarvoor geen bijtelling geldt, kan niet worden volstaan met alleen het bijhouden van een kilometeradministratie voor de niet-elektrische auto.

Een werknemer had in 2013 achtereenvolgens over twee auto’s van zijn werkgever beschikt. Van 1 januari tot en met 5 juli had hij een auto waarvoor een bijtelling van 25% gold en van 29 juli tot en met 31 december reed hij een elektrisch aangedreven auto met een bijtelling van 0%. Voor de 25%-auto hield hij een rittenregistratie bij waaruit bleek dat hij de auto niet privé gebruikte. Voor de 0%auto hield hij geen rittenregistratie bij, omdat hij ervan uitging dat de bijtelling nihil was. De inspecteur was het daar niet mee eens, omdat de man daardoor niet had aangetoond dat hij in 2013 minder dan 500 km privé had gereden. Hij had immers met de 0%-auto ook privé gereden, ook al was de bijtelling voor deze auto nihil. Er volgde een naheffingsaanslag loonheffingen over de periode 1 januari tot en met 5 juli 2013 op basis van 25% van de cataloguswaarde van de auto.

Hof Amsterdam oordeelde dat, wanneer in de loop van een kalenderjaar verschillende auto’s ter beschikking worden gesteld, een tijdsevenredig deel van het voor elk van die auto’s geldende bijtellingspercentage in aanmerking moet worden genomen, tenzij de auto’s samen op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 km privé werden gebruikt. Dit is niet anders als een van de auto’s niet

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

25

n n n n n

privé is gebruikt en/of het bijtellingspercentage voor een van de auto’s nihil is. Het was dus wel degelijk van belang hoeveel km met de 0%-auto privé was gereden. Omdat niet was aangetoond dat de auto’s in 2013 samen voor niet meer dan 500 km privé waren gebruikt, verklaarde het hof het hoger beroep ongegrond.

doelstelling van art. 3.99 volgt dat de regeling niet voor een situatie als die van mevrouw A zou zijn bedoeld. De Hoge Raad verklaarde het beroep in cassatie van de staatssecretaris ongegrond.

■ Hof Amsterdam 19 april 2016, nr. 15/00544, ECLI:NL:GHAMS:2016:1579

2016/44 Combinatiekorting ook bij ‘om de week’ co-ouderschap

Inkomstenbelasting

2016/43 Ter beschikking gesteld pand kan geruisloos de onderneming in Art. 3.99 Wet IB 2001 regelt de overgang van een werkzaamheid in een onderneming. De bepaling ziet op de situatie dat een werkzaamheid in een kalenderjaar uitgroeit tot een onderneming. De werkzaamheid wordt in dat geval geacht niet te zijn gestaakt. Bij de onderneming wordt de boekwaarde van de vermogensbestanddelen gesteld op de boekwaarde daarvan bij de werkzaamheid. De Hoge Raad heeft onlangs beslist dat ook een terbeschikkingstelling (tbs) van een pand in de zin van art. 3.91 Wet IB 2001 kan uitgroeien tot een onderneming, waardoor genoemde doorschuiffaciliteit van toepassing is. De zaak was als volgt.

Mevrouw A en mevrouw B waren gehuwd met de broers C en D, die in een maatschap een akkerbouwbedrijf exploiteerden. De broers pachtten voor dat akkerbouwbedrijf een hoeve waarvan de dames sinds 1996 ieder voor 50% eigenaar waren. De opbrengst die beiden uit deze pacht verkregen, gaven ze sinds 2001 in verband met de tbsregeling aan als resultaat uit overige werkzaamheden. In 2010 zetten de broers de maatschap om in een vof en brachten ze het genot en gebruik van de gepachte hoeve in. Hun echtgenotes traden met terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2011 toe tot de vof. De pacht bleef gewoon doorlopen. Vanaf dat moment exploiteerde het viertal het akkerbouwbedrijf voor gezamenlijke rekening.

Mevrouw A etiketteerde in haar aangifte inkomstenbelasting 2011 de hoeve als ondernemingsvermogen, maar vond de inspecteur op haar weg. Volgens hem had ze de tbs-werkzaamheid gestaakt en moest er worden afgerekend. Hij belastte aldus een stakingswinst van € 280.800. In beroep wierp mevrouw A ging tegen dat ze voor de overgang van haar aandeel in de hoeve van het tbs-regime naar haar ondernemingsvermogen de doorschuifregeling van art. 3.99 Wet IB 2001 mocht toepassen; haar werkzaamheden waren door de inbreng in de vof niet gestaakt, maar uitgegroeid tot een onderneming.

De Hoge Raad oordeelde ten eerste dat het rendabel maken van vermogen ook onder art. 3.99 valt, en vervolgens dat een werkzaamheid kan uitgroeien tot een onderneming. Onder ‘uitgroeien’ in de betekenis van ‘uitbouwen tot een onderneming’ valt dus niet alleen het geleidelijk aan wijzigen van de omstandigheden waaronder als ‘werkzaamheid’ aangemerkte arbeid wordt verricht, maar ook een wijziging van de context van de werkzaamheid die bestaat in het rendabel maken van vermogen. En wel in die zin dat de belastingplichtige gerechtigd wordt in het vermogen van de onderneming waaraan hij het desbetreffende vermogensbestanddeel ter beschikking stelt, en dat daardoor tot zijn ondernemingsvermogen gaat behoren. Daarbij komt dat art. 3.99 is ingevoerd om de economische belemmeringen voor het bereiken van het ondernemerschap weg te nemen. Uit wettekst noch wetsgeschiedenis of

26

Jurisprudentie en wetgeving

Het Register| augustus 2016 | nummer 4

■ Hoge Raad 13 mei 2016, nr. 15/02667, ECLI:NL:HR:2016:831

De inkomensafhankelijke combinatiekorting is van toepassing als gedurende ten minste zes maanden een kind dat bij de aanvang van het kalenderjaar nog geen 12 jaar was, op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de gemeentelijke basisregistratie personen (GBP). Bij co-ouderschap kan deze voorwaarde nooit door beide ouders worden vervuld, omdat een kind niet op twee adressen kan worden ingeschreven. Daarom geldt voor hen dat een kind toch op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de GBP, gedurende de periode van het kalenderjaar dat het kind tegelijkertijd tot het huishouden van beide ouders behoort en op hetzelfde woonadres als de andere ouder staat ingeschreven.

Een kind behoort tegelijkertijd tot het huishouden van zijn beide ouders als hij doorgaans ten minste drie hele dagen per week in elk van beide huishoudens verblijft. Hiervoor wordt aansluiting gezocht bij de jurisprudentie op dit punt. In arresten van 2 november 2001 en van 25 november 1998 heeft de Hoge Raad beslist dat een verblijf van doorgaans ten minste 3 tot 3,5 dag per week bij de belastingplichtige voldoende is om tot zijn huishouden te behoren.

Rechtbank Gelderland heeft nu beslist dat de inkomensafhankelijke combinatiekorting toekwam aan een co-ouder omdat zijn kind de ene week bij zijn moeder verbleef en de andere week bij zijn vader. Dit was volgens de rechtbank een verblijf bij de vader in gelijke mate als dat bij de moeder, vooral omdat het regelmatig was en steeds binnen een periode van twee weken plaatsvond. Gelet op de gedachte achter de regeling, namelijk het faciliteren van werkelijk co-ouderschap, verschilde de situatie van de vader – week op, week af – zo weinig van die waarbij het kind binnen één week 3 tot 3,5 dag bij de ene ouder en 3 tot 3,5 dag bij de andere ouder woonde, dat dit geen verschil in behandeling rechtvaardigde. De vader had recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting.

■ Rechtbank Gelderland 14 juni 2016, nr. 15/6067, ECLI:NL:RBGEL:2016:3164

Sociale verzekeringen

2016/45 Gezagsverhouding tussen (ex-)echtgenoten mogelijk In het echtscheidingsconvenant van een man en vrouw werd vastgelegd dat het inkomen van de vrouw werd gevormd door het verrichten van arbeid als administratief medewerkster in de bv van haar ex-echtgenoot. Na een conflict tussen beiden werd de arbeidsverhouding door de bv per 31 mei 2011 opgezegd. Het UWV kende de vrouw echter geen WW-uitkering toe. Rechtbank Den Haag vond dat terecht, omdat de arbeidsovereenkomst door de overheersende familierelatie niet als dienstbetrekking kon worden gezien.

n n n n n

■ Datum inwerkingtreding

■ Staatsblad

■ Hof Arnhem-Leeuwarden 18 mei 2016, nr. 14/01067, ECLI:NL:GHARL:2016:4081

■ Aangenomen EK

■ Aangenomen TK

■ Eindverslag TK

■ Nota n.a.v. verslag TK

■ Verslag TK

■ Wetsvoorstel + MvT TK

Per 4 juli 2016

De stand van zaken

Wetgeving

Op grond van art. 36 IW is een bestuurder van een rechtspersoon onder omstandigheden hoofdelijk aansprakelijk voor onbetaald

■ Eindverslag EK

2016/46 Externe adviseur niet bestuurdersaansprakelijk

■ Memorie van Antwoord EK

Invordering

■ Voorlopig verslag EK

■ Centrale Raad van Beroep 28 april 2016, nr. 14/1066

gebleven loonbelastingschulden van dat lichaam. Op grond van art. 36, lid 5, aanhef en letter b IW wordt onder bestuurder ook verstaan degene ten aanzien van wie aannemelijk is dat hij het beleid van het lichaam heeft bepaald of mede heeft bepaald als ware hij bestuurder. Hof Arnhem-Leeuwarden besliste dat dit niet het geval was ten aanzien van de externe adviseur van een concern van BMW-dealers. De bestuurders en aandeelhouders van het concern waren twee broers. Het concern verkeerde vanaf 2005 in financiële problemen. Er waren vaak gesprekken met de bank, waarbij deze eind 2005 iemand voordroeg om als extern adviseur voor het concern op te treden. De bv’s van het concern lieten vanaf begin 2006 de aangegeven loonheffingen en de daaropvolgende naheffingsaanslagen onbetaald. De ontvanger stelde de extern adviseur op 11 september 2012 voor bijna € 300.000 aansprakelijk voor onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonheffingen. De adviseur ging in beroep en stelde dat hij niet kon worden aangemerkt als de feitelijk bestuurder.

Hof Arnhem-Leeuwarden besliste dat een extern adviseur wiens specialisme eruit bestaat dat hij in moeilijkheden verkerende concerns en bedrijven herstructureert, geen feitelijke beleidsbepaler is. Als bij de aanvang van de begeleiding van dit soort bedrijven een actielijst wordt opgesteld met nog te regelen zaken – waaronder een eventuele melding van betalingsonmacht – moet dit worden gezien als een handeling die kan worden verwacht van een dergelijke adviseur. Er is geen sprake geweest van een buiten zijn functie van extern bedrijfskundig adviseur treden of het feitelijk verrichten van bestuurshandelingen. Het hof was er onvoldoende van overtuigd dat de externe adviseur het beleid (mede) had bepaald alsof hij bestuurder was en verklaarde het hoger beroep van de adviseur dan ook gegrond.

■ Wetsvoorstel EK

De Centrale Raad van Beroep (CRvB) stelde in het hoger beroep van de vrouw voorop dat, anders dan in het verleden, niet meer het uitgangspunt geldt dat een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen (ex-)echtgenoten in de regel niet aannemelijk is door het ontbreken van de vereiste gezagsverhouding. Volgens de CRvB kan er in zijn algemeenheid niet van worden uitgegaan dat daar geen sprake van zal zijn. Dit moet in een concreet geval worden beoordeeld met inachtneming van alle voor het wel of niet aannemen van gezag relevante omstandigheden. De familierelatie is dus wel een element dat in de beoordeling moet worden betrokken.

Vervolgens besliste de CRvB dat de vrouw niet aannemelijk had gemaakt dat er een privaatrechtelijke dienstbetrekking tussen haar en de bv bestond. Er was geen schriftelijke arbeidsovereenkomst gesloten waarin functie-inhoud, loon, werktijden en vakantie waren geregeld en over het loon waren geen premies werknemersverzekering afgedragen. Normaal gesproken kreeg de vrouw het loon per maand uitbetaald, maar niet alles in één keer als er niet genoeg geld was, en andere werknemers gingen dan voor. Dit wees niet op een bij werknemers gebruikelijke loonbetaling. De CRvB verklaarde het hoger beroep van de vrouw daarom toch ongegrond.

BTW-constructie (on)roerende zaken 30 061

Bij KB

Wbm i.v.m. beperking emissies kolencentrales 31 362

Bij KB

Wet vereenvoudiging formeel verkeer Belastingdienst 33 714

Bij KB

Wet aanpassing fiscale eenheid 34 323 Wet uitwerking Autobrief II 34 391

Dag na datum Stb 1-1-2017

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

27

n n n n n n

Fiscale aspecten van het verwijderen van asbestdaken Het verwijderen van asbestdaken zal voor particulieren, bedrijven en (overheids)instellingen forse financiële verplichtingen met zich meebrengen. Dat geldt vooral ook voor de agrarische sector, omdat naar verluidt driekwart van de asbestdaken in die sector te vinden is.

Eertijds bestaande fiscale faciliteiten zijn vervangen door subsidies.

Maar welke fiscale mogelijkheden zijn er nu nog om de financiële pijn enigszins te verzachten?

T Ed Schregardus Drs. E. Schregardus RB is belasting‑ adviseur bij Flynth adviseurs & accountants te Arnhem

ot in de jaren tachtig van de vorige eeuw werd veel asbest gebruikt in gebouwen, woningen en wegen. Het materiaal was sterk, slijtvast, isolerend en bovendien ook goedkoop. Aan het gebruik van asbest kleven echter de nodige gezondheidsrisico’s. Sinds 1 juli 1993 mogen bedrijven daarom in Nederland al geen asbest meer gebruiken. Sinds 2005 is dit verbod in de hele Europese Unie van kracht. Er bestond echter geen algemene verplichting om asbest preventief te verwijderen. Slechts in incidentele gevallen kon worden besloten het asbest verplicht te verwijderen wanneer het materiaal een gevaar opleverde voor de gezondheid. Vanwege genoemde risico’s heeft onze overheid een totaal verbod op asbestdaken ingesteld vanaf het jaar 2024. Vanaf dat moment mogen particulieren, bedrijven en (overheids)instellingen geen asbestdaken meer bezitten.

Enkele fiscale begrippen In de winstsfeer wordt de omvang van de winst bepaald door het totale winstbegrip van art. 3.8 Wet Wet IB 2001. Verder is in dit verband de jaarwinstbepaling van art. 3.25 Wet IB van belang. Bij het bepalen van het resultaat dient onderscheid te worden gemaakt tussen kosten en uitgaven van de onderneming. Verder dienen kosten in aanmerking te worden genomen in het jaar waarin ze volgens het realiteits- of het voorzichtigheidsbeginsel thuishoren. Dit staat bekend als het matchingbeginsel.1 Het lijkt voor de hand te liggen dat ieder jaar zijn eigen baten en lasten draagt maar het blijkt nog wel eens lastig

28

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

te bepalen op welke wijze dat principe moet worden uitgewerkt. Vooral bij het vormen van een voorziening voor toekomstige uitgaven ontstaan regelmatig discussies met de Belastingdienst, zoals bij het bekende Baksteenarrest.2

Aftrekbare onderhoudskosten of investeringen/verbeteringen?

Alvorens toe te komen aan de wijze waarop de toekomstige uitgaven voor asbestsanering ten laste van het fiscale resultaat kunnen worden gebracht, dient te worden beoordeeld of het daarbij gaat om aftrekbare onderhoudskosten of om investeringen in, dan wel verbeteringen van bedrijfsmiddelen.

Na de voortbrenging of de aanschaf dienen veelal nog werkzaamheden aan het bedrijfsmiddel te worden verricht, en wanneer daarmee uitgaven zijn gemoeid, kunnen deze worden gedaan met het oog op de instandhouding van het bedrijfsmiddel. Dergelijke uitgaven kunnen jaarlijks als kosten ten laste van het fiscale resultaat worden gebracht, omdat daarbij sprake is van onderhoudskosten. Hetzelfde geldt wanneer de uitgaven zijn gedaan voor achterstallig onderhoud, behalve wanneer dat bij een vorige eigenaar is ontstaan. Daar zal bij de vaststelling van de koopprijs van de activa rekening mee worden gehouden.3 Dat soort uitgaven moet dan worden geactiveerd en afgeschreven. Hetzelfde voorbehoud geldt wanneer met de toegepaste afschrijvingen al rekening is gehouden met de waardevermindering als gevolg van het achterstallig onderhoud.4 Een ander onderscheid betreft de uitgaven ter verbete-

n n n n n n

ring van een bedrijfsmiddel. Die uitgaven moeten worden geactiveerd en afgeschreven. Dit doet zich voor wanneer wezenlijke veranderingen worden aangebracht, waardoor het activum naar aard, inrichting of omvang wijzigingen heeft ondergaan, zoals uitbreiding van de productiecapaciteit.

De grens tussen aftrekbare onderhoudskosten en te activeren kosten van verbetering is lastig te trekken. Bij sommige investeringen kan sprake zijn van beide en zullen uitgaven moeten worden gesplitst. Als kosten van onderhoud gelden namelijk slechts die uitgaven die nodig zijn tot louter herstel van dat wat versleten of onbruikbaar is geworden.5 Bij de vervanging van houten kalverboxen door stenen versies besliste de Hoge Raad dat een deel van de uitgaven moest worden geactiveerd.6 Bij de vernieuwing van een onderdeel van een bedrijfsmiddel dat versleten of onbruikbaar is geworden, kunnen de uitgaven in verhouding tot de kostprijs aanzienlijk zijn. Goedkoopmansgebruik vereist dan dat deze uitgaven worden geactiveerd voor zover ze niet hoofdzakelijk, dat wil zeggen voor 70% of meer, zijn veroorzaakt door degene die de vernieuwing aanbrengt.7 In geval van vernieuwing van een bedrijfsmiddel kunnen die uitgaven in beginsel als onderhoudskosten rechtstreeks ten laste van de winst worden gebracht, tenzij deze uitgaven aanzienlijk zijn – dit criterium is in de jurisprudentie niet nader uitgewerkt – en niet in hoofdzaak zijn veroorzaakt door degene die de vernieuwing aanbrengt.8

Uitgaven ten behoeve van kosten asbestsanering Bij uitgaven in verband met de al dan niet verplichte verwijdering van asbest uit bestaande gebouwen spelen de hiervoor vermelde fiscale uitgangspunten een belangrijke rol. Wanneer wordt uitgegaan van de belangrijkste uitgavenpost, te weten die voor de vervanging van asbestdaken, zal ook heel duidelijk een onderscheid moeten worden gemaakt tussen de uitgaven voor het herstel van dat wat versleten of onbruikbaar is geworden en de uitgaven voor verbetering.

Welke faciliteiten biedt de fiscale wetgeving om de (toekomstige) investering nog enigszins draaglijk te maken?

Dan gaat het in de eerste plaats om een aftrekmogelijkheid op het moment van de daadwerkelijke uitgaven en in de tweede plaats om regelingen in verband met toekomstige uitgaven, te weten het vormen van een kosten­egalisatiereserve, respectievelijk voorziening.

Onderhoudskosten kunnen jaarlijks ten laste van het fiscale resultaat worden gebracht

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

29

Fiscus en asbest

MikeDotta / Shutterstock.com

n n n n n n

Voor de verwijdering van asbest bestaat naast de aftrek van onderhoudskosten alleen nog de kleinschaligheids­investeringsaftrek

Aftrek op moment van daad­werkelijke uitgaven Op het moment waarop de ondernemer daadwerkelijk verplichtingen aangaat om de asbesthoudende dakbedekking te verwijderen en de uitgaven hiervoor gaat doen, bestaat er naast de hiervoor omschreven aftrek als onderhoudskosten, nog slechts één andere aftrekmogelijkheid die ondernemers kunnen benutten. Op grond van art. 3.40 Wet IB 2001 kan bij een investering in bedrijfsmiddelen, naast de afschrijvin-

30

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

gen, een deel van het investeringsbedrag aanvullend ten laste van de winst worden gebracht (investeringsaftrek). Deze aftrek kan de vorm hebben van kleinschaligheidsinvesteringsaftrek (KIA), energie-investeringsaftrek (EIA) en milieu-investeringsaftrek (MIA). In alle gevallen gaat het daarbij om een extra aftrek op het inkomen, naast de reguliere afschrijving over de aanschafkosten. Sinds 1 januari 2016 resteert echter nog slechts de KIA; de andere mogelijkheden voor het claimen van een aftrek op grond van zowel de milieu-investeringsaftrek als de VAMIL zijn per die datum komen te vervallen. De investering voor de vervanging van asbestdaken is uit de Milieulijst verwijderd. Hiervoor in de plaats is een algemene subsidieregeling gekomen.

Bij de KIA moet het gaan om een investering in een bedrijfsmiddel. Het begrip ‘bedrijfsmiddel’ wordt omschreven in art. 3.30 Wet IB 2001 als een bezitting die voor het uitoefenen van de onderneming wordt gebruikt. Bedrijfsmiddelen behoren tot de activa op de balans en worden onderscheiden van voorraden en geactiveerde kostenposten. De kosten van onderhoud daarentegen dragen in principe niet bij aan een verho-

n n n n n n

ging van de productiecapaciteit, maar houden die slechts in stand. Ondanks het feit dat bepaalde kosten kunnen of moeten worden geactiveerd, behoren kosten van onderhoud over het algemeen niet tot de kosten van verbetering of voortbrenging van bedrijfsmiddelen. In een zaak voor Hof Den Bosch werden vervangende vliegtuigmotoren aangemerkt als afzonderlijke bedrijfsmiddelen en niet als kosten van onderhoud of verbetering.9 De vraag was of belanghebbende de kosten van vervangende vliegtuigmotoren moest activeren of ten laste van de winst kon brengen. Het hof besliste dat de motoren waren aan te merken als zelfstandige bedrijfsmiddelen, dan wel dat deze een belangrijk zelfstandig onderdeel van het bedrijfsmiddel vliegtuig vormden. Het maakte niet uit of het nieuwe of gereviseerde motoren betrof, omdat gebleken was dat er een zelfstandige markt voor ruilmotoren bestond. De kosten moesten daarom worden geactiveerd en afgeschreven.

De investeringen in de vervanging van asbestdaken zou op grond van deze uitspraak niet in aanmerking komen voor de KIA, omdat bij deze uitgaven geen sprake is van investeringen in zelfstandige bedrijfsmiddelen. Naar mijn mening kunnen deze uitgaven dan ook alleen als onderhoudskosten worden behandeld, ongeacht de vraag of wellicht een deel daarvan als verbetering dient te worden geactiveerd op de balans. In zijn besluit van 17 maart 2014 laat de staatssecretaris echter nog steeds de mogelijkheid open om voor de vervanging van asbestdaken een beroep op de KIA te doen.10 De voorwaarde die hij daarbij stelt, is dat de belastingplichtige dan de keuze als bedrijfsmiddel consequent moet doorvoeren, waardoor de onderhoudscomponent niet ineens ten laste van de winst mag worden gebracht. De volledige investering zal dus moeten worden geactiveerd en afgeschreven.

Zijn de totale investeringen minder dan € 311.242 (maximum KIA 2016), dan kan gebruikmaking van deze toezegging worden overwogen. Zo niet, dan kan het voordeliger zijn de kosten in een keer ten laste van het resultaat te brengen. Een en ander hangt uiteraard sterk af van de feiten.

Anticiperen op toekomstige uitgavenpost Vaak zal een ondernemer pas in latere jaren uitgaven gaan doen voor het vervangen van asbesthoudende dakbedekkingen. Daarbij loopt hij natuurlijk wel het risico dat de subsidieregelingen in de toekomst worden versoberd of zelfs afgeschaft.

Vooruitlopend op die daadwerkelijke vervanging wil de ondernemer al wel een voorziening treffen ten laste van zijn resultaat, waarmee hij te zijner tijd de uitgaven kan betalen. Hij wil in feite anticiperen op een toekomstige uitgavenpost en daarvoor een reserve treffen. De term ‘reserve’ moet worden onderscheiden van de term ‘voorziening’. Bij reserves gaat het om bedragen die vanuit de winst worden gereserveerd voor een toekomstige uitgavenpost. Bij een voorziening

De staatssecretaris laat nog steeds de mogelijkheid open om voor de vervanging van asbestdaken een beroep op de KIA te doen

gaat het om toekomstige uitgaven waarvan de realisatie nog onzeker is, maar die wel met het desbetreffende jaar zijn verbonden. Een juridische afdwingbare verplichting valt hier niet onder, omdat die door zijn aard al onder de schulden valt. De dotaties aan de voorziening komen eveneens ten laste van het resultaat.

In de fiscale wetgeving zijn de volgende faciliteiten beschikbaar om te anticiperen op een toekomstige uitgavenpost: n de vorming van een kostenegalisatiereserve (art. 3.53, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001); n de vorming van een voorziening (art. 3.25 Wet IB 2001).

Vorming van een kostenegalisatiereserve De kostenegalisatiereserve (KER) is een fiscale reserve die een uitzondering vormt op de regel dat reserves niet als een passiefpost kunnen worden opgenomen. Deze fiscale reserve wordt dus wel op de fiscale balans als passiefpost opgenomen. De KER is bedoeld voor de gelijkmatige spreiding van kosten en lasten over de verschillende jaren heen. Het is geen verplichting om een KER te vormen, maar wanneer eenmaal een aanvang is gemaakt met dotaties aan de KER, dient de ondernemer op grond van een bestendige gedragslijn ook door te gaan met de opbouw.

De voorwaarden voor de opbouw van een kostenegalisatiereserve zijn in de loop der jaren ontwikkeld in de jurisprudentie. Hier volgt wat de Hoge Raad ervan vindt: n de kosten moeten ongelijkmatig verdeeld in de toekomst worden uitgegeven: ten aanzien van de vervanging van asbesthoudende dakbedekking is aan deze voorwaarde voldaan. Immers, de uitgaven doen zich voor in één enkel jaar; n de kosten moeten noodzakelijk zijn geworden door de ondernemingsuitoefening in het jaar van dotatie: wanneer, al dan niet gedwongen door een toekomstig verbod, het voornemen bestaat om de dakbedekking te vervangen, kan worden gesteld dat dit voornemen tot vervanging wordt veroorzaakt door de huidige bedrijfsuitoefening. De dakbedekking is aan slijtage onderhevig en zal na verloop van circa 30 jaar moeten worden vervangen. Aangezien de jongste asbesthoudende dakbedekking in 1993 is aangebracht, zal op grond van technische slijtage vervanging noodzakelijk zijn en kan worden gesteld dat deze toekomstige kosten worden opgeroepen door de ondernemingsuit­ oefening van het jaar van dotatie;

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

31

n n n n n n

n de kosten moeten in een later jaar leiden tot een piek in de uitgaven: de enkele omstandigheid dat de onderhoudskosten van een bedrijfsmiddel stijgen naarmate dat bedrijfsmiddel ouder wordt, is niet voldoende voor de vorming van een egalisatiereserve.

Het moet gaan om niet jaarlijks tot uitgaven leidende onderhoudskosten en die kosten mogen niet gering zijn. Aan deze voorwaarde is bij de vervanging van dakbedekking ongetwijfeld voldaan; n er is een redelijke mate van zekerheid dat de uitgaven zich ook daadwerkelijk zullen voordoen: ongeacht of de vervanging al dan niet wordt afgedwongen door een wettelijk verbod, zal iedere dakbedekking na verloop van een bepaalde periode aan vervanging toe zijn. Voor asbest is aangegeven dat de technische levensduur circa 30 jaar is, zodat vervanging in ieder geval uiterlijk na afloop van die periode zal moeten plaatsvinden. Ook zonder een wettelijk gebod tot asbestsanering zal een KER voldoende aannemelijk kunnen worden gemaakt.

Het is geen verplichting om een KER te vormen, maar eenmaal eraan begonnen dient de ondernemer er ook mee door te gaan

Met betrekking tot de kosten van asbestsanering van dakbedekking en wanden heeft de Hoge Raad zich overigens al in 1997 uitgelaten over de mogelijkheden tot vorming van een KER.11 In dat arrest overwoog hij: ‘De verwijdering en vervanging van asbest dat is verwerkt in het dak en de wanden van een bedrijfsgebouw zullen in casu klaarblijkelijk niet tot een hogere jaarlijkse nutsprestatie van het bedrijfsmiddel leiden. Indien niet bij de afschrijving al rekening is gehouden met de kosten, en indien door de vervanging de levensduur van het bedrijfsmiddel niet wordt verlengd, zullen de kosten in het jaar waarin zij worden gemaakt in één keer ten laste van de winst kunnen worden gebracht. Voor die kosten kan een egalisatiereserve worden gevormd indien er sprake is van aanzienlijke kosten die zullen leiden tot een piek in de uitgaven en er een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen.’

Vorming van een voorziening Een fiscale voorziening kan zich voordoen als een anticipatiepost (het vooruitlopen op toekomstige uitgaven) en als een uitstelpost (het uitstellen van opbrengsten). Door het vormen van een voorziening kan worden vooruitgelopen op toekomstige uitgaven,

32

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

Fiscus en asbest

waardoor uitgaven die zich in latere jaren voordoen, in een eerder jaar als kosten in aanmerking kunnen worden genomen. De voorwaarden voor het vormen van een dergelijke voorziening zijn vastgelegd in het eerder gememoreerde Baksteen-arrest van de Hoge Raad uit 1998. In de periode vóór dat arrest golden voor het vormen van een voorziening de volgende vereisten: n er moest sprake zijn van een rechtsverhouding (een juridisch afdwingbare verplichting), n van waaruit een behoorlijke kans bestaat dat daaruit verplichtingen voortvloeien en n die naar goedkoopmansgebruik ten laste behoren te komen van het desbetreffende jaar.

Vooral de eerste eis van een juridisch afdwingbare verplichting leidde tot veel discussies. Onder andere in het eveneens eerder aangehaalde mestarrest van de Hoge Raad werd ten aanzien van deze voorwaarde al een trendbreuk gesignaleerd, maar uiteindelijk heeft de Hoge Raad in het Baksteen-arrest deze voorwaarde volledig laten vallen. In een beleidsbesluit van 6 augustus 2010 heeft de staatssecretaris zijn visie op het Baksteen-arrest gegeven, waarbij hij de conclusies van de Hoge Raad heeft overgenomen.12 Na het Baksteen-arrest dient de vorming van een voorziening volgens de Hoge Raad dan ook te worden toegestaan als de uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan (de oorsprongseis) en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend (de toerekeningseis), en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat ze zich zullen voordoen (de zekerheidseis).

Bij de uitleg van deze voorwaarden heeft Rechtbank Breda in 2007 geen voorziening toegestaan omdat belanghebbende niet aannemelijk had gemaakt dat ultimo 2001 een redelijke mate van zekerheid bestond dat de asbestsanering zou plaatsvinden.13 Belanghebbende had met het overleggen van een tweetal offertes uit 2003 niet aannemelijk gemaakt dat ultimo 2001 een redelijke mate van zekerheid bestond dat de verbouwing of de geoffreerde asbestsanering zou plaatsvinden. Ook het gegeven dat volgens het in 1997 bestaande Varkensbesluit 1994 een wettelijke plicht bestond tot aanpassing van de varkensstallen op uiterlijk 1 januari 2006, bracht op zichzelf niet mee dat al ultimo 2001 sprake was van de bedoelde redelijke mate van zekerheid. Belanghebbende had evenmin aannemelijk gemaakt dat op grond van het Varkensbesluit ultimo 2001 een verplichting tot asbestsanering bestond. Ook het vormen van een kostenegalisatiereserve stond de rechtbank niet toe.

Met de huidige wettelijke verplichting tot sanering in 2024 lijkt geen twijfel meer te bestaan over de zekerheidseis. Slechts de periode tot de daadwerkelijke sanering zou dan mogelijk nog een discussiepunt kunnen opleveren, maar de einddatum waarop de sanering zal moeten zijn uitgevoerd, staat wel met zekerheid vast. Resteert nog de vraag of dat er dan toe

n n n n n n

leidt dat met een simpele verwijzing naar de wettelijke verplichting tot sanering nu al kan worden begonnen met het vormen van een voorziening. Naar mijn mening dient die vraag in het licht van de volgende jurisprudentie ontkennend te worden beantwoord: n in december 2010 heeft de Hoge Raad een uitspraak van Hof Den Bosch uit 2009 bevestigd betreffende de vorming van een voorziening op grond van het Varkensbesluit. Het hof overwoog daarin: ‘de voor de aanpassing noodzakelijke uitgaven worden niet opgeroepen door de bedrijfsuitoefening in 2002, maar dienen er slechts voor te zorgen dat belanghebbende niet met ingang van 2008 in overtreding is’;14 n in 2007 heeft Hof Den Bosch beslist dat belanghebbende weliswaar heeft gesteld dat de voorziening op grond van het Varkensbesluit toekomstige uitgaven betreft ter zake van kosten die al door de bedrijfsuitoefening in 1997 en eerdere jaren zijn opgeroepen, maar dat hij deze stelling niet aannemelijk maakt. Mede gezien de hiervoor vermelde uitspraak van de Hoge Raad is die uitspraak begrijpelijk;15 n in diverse uitspraken van Rechtbank Breda is op vergelijkbare wijze beslist ten aanzien van verplichtingen die voortvloeien uit de IPPC-richtlijn, de amvb-huisvesting en het Varkensbesluit. Slechts een verwijzing naar verplichtingen om in de toekomst te moeten voldoen aan dergelijke wet- en regelgeving is niet voldoende om al een anticipatiepost in de vorm van een voorziening (of een KER) te kunnen treffen.16 Nog steeds zal daarom moeten worden voldaan aan de voorwaarden die zijn gesteld in het Baksteen-arrest, waarbij de oorsprongs- en toerekeningseis niet direct een probleem zullen vormen, maar wel de zekerheidseis. Wat dat betreft verandert een wettelijke verplichting tot sanering hieraan naar mijn mening niets.

Tot slot dient nog te worden vermeld dat de staatssecretaris in onderdeel 4 van het besluit van 6 augustus 2010 nog heeft aangegeven geen bezwaar te zien in de inhaal van kosten uit het verleden in enig jaar, wanneer in het verleden de aftrek van deze kosten niet heeft plaatsgevonden. Dit is een voordeel ten opzichte van de vorming van een KER, waarbij inhaaldotaties niet worden toegestaan.

Conclusie Voor wat betreft de fiscale faciliteiten ten behoeve van (toekomstige) uitgaven in verband met de sanering van asbesthoudende dakbedekking kan het volgende worden geconcludeerd: 1 bij de uitgaven voor de vervanging van asbestdaken dient een onderscheid te worden gemaakt tussen de kosten voor onderhoud en die van verbetering van het dak. Het grootste deel van de totale uitgaven zal naar mijn mening betrekking hebben op de kosten van onderhoud en direct voor aftrek in aanmerking komen. De uitgaven voor verbetering moeten worden geactiveerd en afgeschreven;

Bij het vormen van een voorziening kan niet worden volstaan met een simpele verwijzing naar de wettelijke verplichting tot sanering

2 in voorkomende gevallen kan voor de gedane investeringen een beroep op de KIA worden gedaan. Voorwaarde is dan wel dat de gemaakte kosten worden geactiveerd; 3 om een anticipatiepost te kunnen vormen zal een voorziening in de zin van art. 3.25 Wet IB 2001 en het Baksteen-arrest de meest voor de hand liggende optie zijn, mits wordt voldaan aan de daarvoor geldende eisen, te weten de oorsprongs-, toerekenings- en zekerheidseis. Deze laatste eis omvat meer dan slechts het uitspreken van het voornemen om tot sanering over te gaan of een verwijzing naar de wettelijke (toekomstige) saneringsverplichting. Een en ander zal moeten worden onderbouwd met een concreet saneringsplan. <<<

Noten 1

Zie ter illustratie het zogenoemde mestarrest, HR 8 juli 1996, nr.

31.422, BNB 1997/37.

2 HR 26 augustus 1998, nr. 33.417, BNB 1999/409, m.n. De Vries, FED 1999/154, blz. 692-699 m.n. Cornelisse.

3 HR 18 april 2003, nr. 38.023.

4 HR 2 maart 1955, nr. 12.147, BNB 1955/132.

5 HR 3 oktober 1979, nr. 19.452, BNB 1980/231.

6 HR 8 juli 1996, nr. 31.422, BNB 1997/37.

7 HR 12 april 1989, nr. 24.935, BNB 1989/157.

8 HR 5 februari 1992, nr. 27.741, BNB 1992/136.

9 Hof Den Bosch 20 maart 2008, ECLI:NL:HR:2010:BL1957.

10 Besluit van 17 maart 2014, nr. BLKB 2014/106M, onderdeel 4.5.

11 HR 27 augustus 1997, nr. 32.180, ECLI:NL:HR:1997:AA3315.

12 Besluit van 6 augustus 2010, nr. DGB2010/3706M. 13 Rb. Breda 17 september 2007, nr. 06/4115.

14 Hof Den Bosch 30 december 2009, nr. 08/00560, V-N 2010/30.1.1; nadien: HR 3 december 2010, nr. 10/00580, V-N 2011/10.1.2.

15 Hof Den Bosch 18 juli 2007, nr. 04/02019, V-N 2008/9.13.

16 Rb. Breda 9 februari 2011, nr. 09/4058; 9 oktober 2007, nr.

06/3803; 17 september 2007, nr. 06/4115; 14 december 2006, nr.

AWB05/3875; 27 september 2006, nr. AWB05/562, V-N 2007/17.22

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

33

n n n

Hans Hertoghs, icoon van de fiscale advocatuur, did it his way Op 8 april jl. overleed mr. J.J.M. Hertoghs. In de fiscale wereld zullen er weinigen zijn die nooit van hem hebben gehoord.

Hans Hertoghs heeft in Nederland de fiscale advocatuur ‘uitgevonden’ en was lange tijd de representant bij uitstek van deze niche tussen de belastingadviespraktijk en de advocatuur.

Vijfentwintig vakbroeders en fiscalisten eerden hem met het liber amicorum ‘My way’, dat hem letterlijk op zijn sterfbed nog kon worden overhandigd.

A Wil Vennix Mr. W.J.M. Vennix RB is vennoot bij De Beer Accountants & Belastingadviseurs, voorzitter van het RB en redactielid van Het Register

anleiding voor een vriendenboek is meestal een vrolijke gebeurtenis, zoals het emeritaat van een hoogleraar. De bundel dient dan mede ter bewieroking van de desbetreffende hooggeleerde. Het vriendenboek ‘My way’ is er een met een (figuurlijk) zwart randje. Guido de Bont nam het initiatief voor dit ‘schriftelijk monument’ en merkt op dat de aanleiding – de aankondiging door Hans Hertoghs, najaar 2015, van zijn ziekte en naderende dood – het schrijven zwaar maakte: ‘In dit geval is met name het onafwendbare en nakende afscheid van Hans van het wereldse de directe aanleiding voor dit monument. Een extreem treurige aangelegenheid die de schrijvers zwaar is gevallen. Enige troost kon echter gelukkig in het schrijven wel worden gevonden.’

Van adviseur tot advocaat Hans Hertoghs werd op 8 april 1947 geboren. Hij studeerde rechten in Nijmegen en werd belastingadviseur bij een voorloper van Deloitte. Op accountants had hij het niet zo begrepen, het gerucht ging althans in die jaren dat de gang waar Hans werkte voor die beroepsgroep verboden gebied was. Wellicht baarlijke nonsens, maar het feit dat dit over de man werd verteld, is veelzeggend.

De adviespraktijk kon Hans uiteindelijk niet voldoende bekoren en hij besloot de overstap te maken naar de advocatuur. Een tijd lang combineerde hij beide beroepen, maar hanteerde daarbij wel een strikte scheiding: ’s ochtends belastingadviseur bij Deloitte, ’s middags advocaat

34

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

bij Van Wijmen & Koedam. U herkent hier de regel die volgens mij alle advocaten-belastingkundigen hanteren: ‘Wij geven nooit belastingadviezen’ (en zijn dus geen concurrent van belastingadviseurs). Na enige tijd durfde Hans de grote stap aan en stichtte hij in zijn woonplaats Breda in 1990 Hertoghs c.s.

Samen aan de fiscale rekstok In het februarinummer 2014 van Het Register staat een column van Hans Hertoghs. Onder de titel ‘Sa­ men aan de fiscale rekstok’ verbond hij de toen ac­ tuele topprestaties van atleet Epke Zonderland met fiscale grensverkenning en horizontaal toezicht. Hij hield de (Register) belastingadviseur daarbij onge­ nadig een spiegel voor: ‘(De belastingadviseur) laat zich enerzijds als “goede vriend” van de Belasting­ dienst registreren en legt anderzijds de risico’s voor de kwaliteit van zijn werk – als het even kan – bij de cliënt. Hij laat hem bij de aangifte een ver­ klaring tekenen dat hij, de cliënt, de juistheid daar­ van heeft gecontroleerd. Dit terwijl je juist het omgekeerde zou mogen verwachten. Arme contri­ buabele!’ Typisch Hans Hertoghs: recht voor zijn raap en nietsontziend, maar tegelijkertijd vriende­ lijk en humorvol.

n n n

Zijn voormalige collega’s verklaarden hem voor gek dat hij zijn dik belegde boterham bij Deloitte opgaf voor een onzeker bestaan als advocaat. Maar Hans had het goed gezien dat op het grensvlak van fiscaliteit en strafrecht veel werk lag. En waar sommige pioniers soms jaren moeten zwoegen alvorens ze kunnen oogsten, ging het het eerste Nederlandse fiscaal advocatenkantoor al snel voor de wind. De overheid zette juist in die periode sterk in op fraudebestrijding en de FIOD schrok er niet voor terug om grote bedrijven en bekende personen hard aan te pakken en aldus voorbeelden te stellen. Werk genoeg dus voor Hans Hertoghs en kornuiten, en ook alle kans zich te profileren. Behalve cliënten trok dat ook goede jonge mensen aan, die graag bij dit topkantoor wilden werken. Hans legde deze jongelui vervolgens niet in de watten, integendeel. Binnen het kantoor golden strikte regels en protocollen, alles met als doel de kwaliteit op een hoog peil te houden. En voor dat kwalitatief hoogstaande werk wilde hij ook navenant worden vergoed.

Gezaghebbend De reputatie van Hans Hertoghs en zijn kantoor groeide, mede door zijn betrokkenheid bij geruchtmakende fraudezaken als tegen Feijenoord-voorzitter Jorien van den Herik. De FIOD zette hoog in, maar Hertoghs wist zijn cliënt tot en met de Hoge Raad vrijgesproken te krijgen. Zijn procedures, publicaties en lezingen maakten hem binnen de fiscale en juridische wereld gezaghebbend. Hans hield de belastingadvieswereld, die van oudsher eenzijdig gericht is op het materiële recht, het belang van het formele recht voor. Verschoningsrecht, rechtsbescherming, boetes, fraude en tal van andere formeelrechtelijke thema’s werden door hem op de kaart gezet. Dat leidde ongetwijfeld tot meer bewustheid bij belastingadviseurs ten opzichte van formele aspecten. Toch kiezen veel adviseurs er nog steeds voor om een stapje terug te doen ten gunste van de fiscaal advocaat zodra de fiscus het spel echt scherp gaat spelen. Terecht in mijn beleving; als adviseur ben je immers sterk op consensus gericht en wanneer de tegenpartij er vol in gaat, kun je daar veelal beter een advocaat tegenover stellen. Beter voor de cliënt en beter voor de adviseur.

Hertoghs c.s. was het eerste en bekendste kantoor van fiscaal advocaten, maar kreeg na verloop van tijd concurrentie. Enerzijds van nieuwe toetreders tot deze interessante markt en anderzijds door afsplitsing: medewerkers en ook partners van Hertoghs c.s. die een eigen kantoor startten. Ongetwijfeld had dit laatste ook te maken met het karakter van de oprichter van het kantoor. Zelfs degene die vrij breed als Hans’ kroonprins werd gezien, Guido de Bont, verliet Hertoghs en stichtte zijn eigen kantoor, aanvankelijk gevestigd in Amsterdam, inmiddels ook in Utrecht én in Breda. Door deze ontwikkelingen ziet het landschap der fiscaal advocaten er anno 2016 totaal anders uit dan een kwarteeuw geleden. De markt is veel meer verdeeld, over enkele grotere kantoren – waarvan Hertoghs c.s. er één is – en tal van kleinere firma’s. Een be-

Binnen kantoor golden strikte regels en protocollen, alles met als doel de kwaliteit op een hoog peil te houden

wijs wellicht dat de fiscale advocatuur volwassen is geworden. De branche is in elk geval niet meer weg te denken uit onze fiscale wereld en neemt een zelfstandige plaats in naast de belastingadviespraktijk. Beide kennen en erkennen elkaars sterke punten en maken daar gebruik van.

Fenomeen Najaar 2015 stuurde Hans Hertoghs familie en vrienden het bericht dat hij terminaal ziek was en binnen niet al

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

35

Hans Hertoghs

n n n

Interessant is dat Robert-Jan Koopman, vicepresident van de Hoge Raad, in zijn bijdrage ook de Gladpootjesprocedure aanhaalt

te lange tijd zou overlijden. Guido de Bont nam hierop het initiatief voor een liber amicorum. Op 7 april 2016 haastte Guido zich met vijftien exemplaren, bijna nog nat van de inkt, naar Breda om ze aan Hans te overhandigen. Gelukkig was de hoofdpersoon zelf nog in staat om ze in ontvangst te nemen. Hij was er buitengewoon mee in zijn nopjes. Een dag later is hij, op zijn 69e verjaardag, overleden.

De wetenschap van die voorgeschiedenis laat de lezer uiteraard ook niet onberoerd. Het is daarom een gelukkige keuze dat de bundel opent met drie sterk persoonlijk getinte bijdragen. Guido de Bont belicht ‘het fenomeen Hans Hertoghs’ aan de hand van de aspecten ondernemer (‘zijn gestructureerde werkwijze was legendarisch’), beroepsbeoefenaar (‘advocaat in hart en nieren’) en mens (‘als Hans een ruimte binnenkomt, weet iedereen dat hij er is’). Menige anekdote passeert de revue en voor zover de lezer de hoofdpersoon niet heeft gekend, krijgt hij hiermee een beeld.

Dat beeld wordt aangevuld door de bijdrage van Peter Wattel, A-G bij de Hoge Raad. Hij en Hans waren aan elkaar gewaagd en werden bij hun eerste ontmoeting direct vrienden. Wattel schetst hun vriendschap met veel warmte. De anekdotes en citaten zijn komisch en ontroerend tegelijk. De derde bijdrage is er een van de hoofdpersoon zelf. Hans Hertoghs schreef in het eerste nummer van MBB in 2000 ‘Fiscale scheervlucht langs de eeuwigheid’. Zestien jaar later heeft deze beschouwing nog niets aan actualiteitswaarde ingeboet. Hans Hertoghs ten voeten uit.

Breed palet De overige (negentien) bijdragen behandelen een breed palet aan formeelrechtelijke onderwerpen, zoals openbaarheid van belastingrechtspraak (Donné Jaegers), de KBL-jurisprudentie (Anneke Nuyens) en het verscho-

Hertoghs en Sitsen op de vraag: ‘Ben ik dan mijn broeders hoeder?’

‘Ja, dat bent u! Wen er maar aan’

36

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

ningsrecht (zowel Roel Kerckhoffs als Ludwijn Jaeger).

Omwille van de beschikbare ruimte behandel ik slechts een kleine selectie; voor een volledig overzicht verwijs ik naar de bespreking van Rens Pieterse in WFR 2016/115.

Emeritus hoogleraar Dick Schonis besteedt in zijn bijdrage aandacht aan de onafhankelijkheid en onpartijdigheid van de rechterlijke macht. Hij herinnert in dit verband aan de legendarische voordracht ‘Fiscale Mythologie’ die prof. Brüll in 1974 hield op de Belastingconsulentendag van de toenmalige Federatie. Verder verwijst hij naar de meer recente wraking van Gladpootjes, die als raadsheer meebesliste over een kwestie die hij als belastingambtenaar had bestreden. Interessant is dat Robert-Jan Koopman, vicepresident van de Hoge Raad, in zijn bijdrage diezelfde Gladpootjes-procedure aanhaalt. ‘Ik sluit niet uit dat we in de betrekkelijk knusse kring van personen die zich in Nederland beroepsmatig bezighouden met fiscale procedures, onvoldoende oog hebben voor de perceptie van buitenstaanders’, bekent Koopman openhartig. Omdat vertrouwen in de rechtspraak cruciaal is, bepleit hij om de genoemde zaak niet als incident te zien. De dilemma’s moeten open op tafel worden gelegd en besproken. Overigens ziet Koopman niet alleen een potentieel risico bij oud-belastingambtenaren, maar evenzeer bij voormalige adviseurs. Zeker als het specialisten betreft die hebben gepubliceerd, want dat zijn nu juist de adviseurs waar de rechterlijke macht belangstelling voor heeft, aldus Koopman.

Interessant is zeker ook de bijdrage van Jojanneke Sitsen. In 2007 verzorgde zij samen met Hans Hertoghs een studiebijeenkomst voor de NFB, die werd gevolgd door een artikel in het Federatie-tijdschrift Tribuut. Ze gaven hun artikel de titel ‘Gevarengeld voor de belastingadviseur?!’ mee, want het handelde over de risico’s die de belastingadviseur beroepshalve loopt. Kort daarvoor had de Bossche rechtbank de bekende belastingadviseur van de nog bekendere voetbaltrainer strafrechtelijk veroordeeld wegens betrokkenheid bij diens onjuiste belastingaangifte. Voor veel belastingadviseurs was het een schok dat dit kon gebeuren. In haar bijdrage vergelijkt Sitsen aan de hand van genoemd artikel de situatie in 2007 met die anno nu.

In het artikel uit 2007 werd onder meer geschetst dat veel adviseurs dachten dat hen niets kon overkomen als ze een dubieuze aangifte niet zelf verzorgden, of deze in elk geval niet ondertekenden – dit was nog in het papieren tijdperk – maar in plaats daarvan de klant of een andere adviseur het vuile werk lieten opknappen. En dat ze buiten schot bleven als ze ‘slechts’ adviseur waren of alleen maar de leverancier van de afroomsoftware. De hierbij passende vraag van menig adviseur ‘Ben ik dan mijn broeders hoeder?’ werd door Hertoghs en Sitsen in zowel studiebijeenkomst als artikel beantwoord met een duidelijk: ‘Ja, dat bent u! Wen er maar aan.’ Confronterend voor de aanwezigen, respectievelijk lezers, goed voor veel discussie, maar uiteindelijk gewoon de realiteit. En dat was dan nog ruim voor de vierde tranche die ons de boete voor de medepleger bracht! <<<

Vooruitgang is voor iedereen anders.

Klanten van Schipper Groep krijgen hun advies steeds vaker direct aan de telefoon.

Voor de dienstverlening van Schipper Groep is de fiscale encyclopedie NDFR van Sdu onmisbaar. Een helder antwoord op een specifieke vraag hebben de fiscalisten van Schipper Groep vaak in hetzelfde telefoongesprek al gevonden. NDFR is dan ook zo ingericht, dat het aanvoelt als een pakket op maat.

Benieuwd wat de fiscalisten van Schipper Groep zelf over hun vooruitgang vertellen? Bekijk de film op vooruitgang.sdu.nl

n n n

De WKR: een moeizaam proces en een uitdaging voor de adviseur Bij de uitoefening van het beroep van belastingadviseur komt tegenwoordig heel wat kijken, zo leerde ons ook de RB-dag 2016.

Het is lang niet alleen zijn fiscale kennis die ertoe doet; hij dient te beschikken over een reeks van uiteenlopende vaardigheden waarmee hij het beste voor zijn cliënt probeert te realiseren.

Zeker bij de invoering van nieuwe fiscale wetgeving komen al die vaardigheden goed tot hun recht. Een mooi voorbeeld daarvan is de invoering en implementatie van de werkkostenregeling, kortweg WKR. Van meet af aan een zorgenkindje, dat officieel in 2011 het levenslicht zag, maar van wie pas op 1 januari 2015 de navelstreng werd doorgeknipt.

B Nico Koppel N.A. Koppel RB is (mede-)eigenaar van Koppel Belastingadviseurs

38

ij het hele proces rond de invoering van de WKR moet ik terugdenken aan de uitleg van mijn vader van het begrip consequent zijn: ‘Je bent zwanger of je bent het niet.’

Consequent zijn is welhaast onlosmakelijk verbonden aan fiscale wetgeving en de invoering daarvan. Zoals dat trouwens ook voor de fiscaal adviseur geldt.

Hoe anders is het dan gegaan met de invoering van de WKR. Dat invoeren begon in 2011, zij het op basis van vrijwilligheid; je kon ook doorgaan met de ‘oude’ wetgeving. En niemand die je in de jaren daarna belette om beurtelings voor het oude of het nieuwe systeem te kiezen. Dat is niet bepaald conform het adagium ‘je bent zwanger of je bent het niet’.

Onder de oude wetgeving was de adviseur gewend om te werken met een breed assortiment fiscaalvriendelijke werknemersregelingen bij zijn cliënt. De komst van de WKR bracht daar verandering in, want wat er volgde was een versobering van voorwaarden, in combinatie met een verhoging van de fiscale afrekening in de loonheffingen. Voor veel ondernemers was daarmee de keuze voor uitstel van de WKR – met daarbij de stiekeme hoop op afstel – snel gemaakt. Inconsequentheid en onzekerheid zijn voor hen duidelijke

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

‘don’ts’ en voldoende reden om een overstap naar het nieuwe systeem uit te stellen. Voor de adviseur leek het meer op een ‘do’, in zijn rol tegenover zijn cliënt om hem duidelijkheid en waar mogelijk zekerheid te kunnen bieden.

Uitstel, maar geen afstel Het uitstel van de invoering heeft uiteindelijk niet geleid tot het door velen gehoopte afstel van de WKR. Door verdere precisering van het begrippenkader in de WKR per 1 januari 2015 is deze wetgeving eenduidiger geworden.

De invoering van de WKR heeft niet uitsluitend fiscale gevolgen, die uiteraard op het bordje van de fiscaal adviseur terecht komen. De WKR heeft namelijk ook de nodige arbeidsrechtelijke gevolgen, waardoor ondernemingsraden, HR-afdelingen en arbeidsrechtadvocaten in het hele proces van afstemming, besluitvorming en uitvoering worden betrokken. Hier kan de fiscaal adviseur een voortrekkersrol vervullen; juist omdat de fiscale wetgeving aan de basis van het proces staat, kan hij er richting aan geven. Daartoe zal hij echter wel die niet-fiscale vaardigheden moeten aanspreken waar ik in de inleiding op doelde.

n n n

Dat stelt hem ook in staat om zijn cliënt de toegevoegde waarde van zijn adviseurschap te tonen. En overigens is dat natuurlijk niet alleen van belang bij de invoering van de WKR; het is een voortdurende ‘do’ voor de adviseur 2.0.

Big data Naast arbeidsrechtelijke aspecten kennen we de problematiek van de vormgeving en invulling van de financiële administratie en de salarisadministratie. Voor een correcte uitvoering zullen alle elementen van de WKR in de administratie moeten worden verankerd. Bij al die processen is er een duidelijke ‘do’-rol voor de fiscaal adviseur. Hij is het immers die alle details van de nieuwe regelgeving kent. Voorwaarde is wel dat hij een gedegen kennis van automatisering heeft. Maar dat is tegenwoordig zelfs al een basisvoorwaarde voor de adviseur 2.0.

Met de WKR is het loonbegrip van art. 10, lid 1 Wet LB 1964 gewijzigd. Niet alleen valt in het vervolg onder het loon al hetgeen uit een dienstbetrekking of vroegere dienstbetrekking is genoten, maar tevens de volgende toevoeging: daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking. Aan de WKR ligt een stuk automatisering en het gebruik van big data ten grondslag. De werkgever kan ervoor kiezen om verstrekkingen en vergoedingen als eindheffingsbestanddelen aan te wijzen. Er is dan dus geen individuele vastlegging per werknemer meer nodig en dat levert een administratievelastenverlichting op.

Maar in dat geval is over het eindheffingsloon wel 80% eindheffing verschuldigd.

Daarnaast is bij de WKR gekozen voor twee categorieën vrijgestelde vergoedingen en verstrekkingen, te weten de gerichte vrijstellingen en de vergoedingen en verstrekkingen in de vrije ruimte. Conclusie is dat dit begrip eerder leidt tot een verduidelijking van het loonbegrip dan dat sprake is van een aanvulling. Door alles samen te ballen tot één loonbegrip en dat vervolgens uit te splitsen in onderdelen, ontstaat er een uitstekend controlemiddel, zowel voor de fiscaal adviseur als voor de fiscus. Het moet dan ook geen verbazing wekken dat de overheid bij controles steeds zwaarder inzet op ict.

Agile werken Bij frequente werkmethodieken, zoals de WKR, is een gerichte aanpak onontbeerlijk. De adviseur moet in dergelijke processen immers informeren, de cliënt beslissingen laten nemen, wederom informeren, redigeren, controleren en rapporteren. In de ict-wereld worden vergelijkbare processen in de sfeer van een oplossingsgerichte ontwikkeling van software veelal aangeduid met agile modeling. Volgens Wikipedia is dit een ‘praktijk’-gebaseerde methodologie voor softwareontwikkeling en voor het documenteren van op software gebaseerde systemen. Het is een geheel van waarden, principes en praktijken om software te modelleren. Ze kunnen worden gebruikt om op een flexibeler (agile) manier te werken dan volgens de traditionele methodologieën.

Het basisprincipe van agile werken in het kader van de

Door alles samen te ballen tot één loonbegrip en dat vervolgens uit te splitsen in onderdelen, ontstaat er een uitstekend controlemiddel WKR kan mooi worden samengevat in een analysemodel, waarvan ik in tabel 1 op pagina 40 een klein deel laat zien. De WKR kent enorm veel details en leidt daarom ook tot een uitgebreid analysemodel. Alle bouwstenen en elementen van agile werken en de WKR komen erin samen. De opzet van het model is gelegen in een opsomming van de elementen en vervolgens de cijfermatige invulling op detailniveau, met daaraan gekoppeld de conclusie.

De twee elementen die ik eruit heb gelicht, te weten de onderdelen eten en drinken en externe representatie, zijn om meerdere redenen een bewuste keuze. Zo zijn de uitgaven voor consumpties en representatie al sinds jaar en dag trending topic in fiscale discussies. Sla er de Kamerstukken maar eens op na – fraaie voorbeelden over representatie en consumpties zijn de stukken 20874 en 21184 – en het wordt duidelijk dat een eenduidige interpretatie van dit soort uitgaven helemaal niet zo eenvoudig is. De zeer gedetailleerde feitelijkheden in genoemde Kamerstukken zijn het bewijs dat de wens tot vereenvoudiging weliswaar zeer gerechtvaardigd is, maar praktisch gezien voorlopig nog wel een utopie blijft.

Uiteindelijk is het aan de adviseur om de hier bedoelde uitgaven te kwalificeren. Daarbij is de agile werkmethodiek het middel en niet het doel. Het middel realiseert

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

39

De werkkostenregeling

n n n

nihilwaardering

gerichte vrijstelling

intermediaire kosten

forfait

BUA/heffing privégebruik?

consumpties tijdens werktijd

ja

nvt

ja

maaltijden (zakelijk)

nvt

ja

maaltijden op de werkplek

nvt

nvt

maaltijden i.v.m. overwerk, koopavond, dienstreis

nvt

ja

relatiegeschenken

nvt

cadeautje, bloemen, wijn bij receptie

nvt

felicitatiekaarten, porto

nvt

verblijfkosten

nvt

eten en drinken

nee (geen aftrek) € 3,25 (€ 3,20) per maaltijd

ja

ja

externe representatie

ja

nvt

ja, tenzij

ja

nvt

ja

ja

nvt

ja

ja

nvt

nee

Tabel 1. Voorbeeld analysemodel* *Met dank aan drs. H.J. Meijer RB van Mfas voor het gebruik van zijn Excelmodel over de WKR

het draagvlak voor acceptatie en inzicht bij uw cliënt, het doel blijft altijd de juiste wetstoepassing.

Interne processen Wie zich verder verdiept in de automatisering en procesoptimalisatie, zal merken dat er ten aanzien van de WKR bij veel cliënten het nodige valt te verbeteren. Hoe is het bijvoorbeeld intern geregeld met declaraties en de processen rond de intermediaire kosten? Nadere bestudering daarvan bij cliënten leidt ongetwijfeld tot de conclusie dat de door de cliënt opgegeven intermediaire kosten ook daadwerkelijk intermediaire kosten zijn. Daar zal de adviseur geen toegevoegde waarde kunnen leveren. Maar wel met de vragen die hij daaropvolgend kan stellen: hoe is het feitelijke declaratiegedrag van de werknemers? Bij een analyse komen dan wellicht zaken aan het licht als: te laat declareren, te veel declareren, onbekend op welk project de uitgaven betrekking hebben, niet weten wie er akkoord voor heeft gegeven, budgetoverschrijdingen, enzovoorts.

Inmiddels zijn er verschillende apps op de markt voor een simpel beheer met de mobiele telefoon, dat maakt dat declaraties probleemloos worden verwerkt. Heeft de ondernemer zelf geen tijd voor het beheer van de app, dan is er altijd nog zijn financiële afdeling om deze ver-

Er zijn verschillende apps op de markt voor een simpel beheer van declaraties met de mobiele telefoon

40

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

antwoordelijkheid op zich te nemen. Intussen heeft de adviseur de regie en borgt daarmee de facilitering van de interne processen.

Eenvoud en duidelijkheid Vereenvoudiging van ons belastingstelsel is een belangrijk speerpunt voor het Belastingplan 2017. Dijsselbloem en Wiebes, de bewindslieden op Financiën en in die hoedanigheid vertegenwoordigers van ‘Vadertje Staat’, omschrijven een en ander als een streven naar duidelijke regels, minder regels, minder administratieve rompslomp en betere uitvoering en handhaving. Ze wijdden er zelfs een hele consultatieronde aan, die een groot aantal reacties opleverde, ook over de WKR. Het algemene beeld dat uit de reacties over de WKR oprijst, is dat men deze wetgeving kennelijk helder genoeg vindt. Slechts 6 van de in totaal 66 reacties bevatten voorstellen om de WKR te wijzigen. Ze variëren van volledig afschaffen omdat de regeling veel te bewerkelijk is – waarbij de inzender overigens geen alternatief aandraagt – tot een uitgebreide, zeer specifieke regeling voor uitbaters van gelegenheden voor bedrijfsfeesten. Constructiever vind ik de reactie uit de hoek van de automatisering (ADP), met een oproep voor nog meer duidelijkheid, en die uit de administratieve hoek (NOAB), met het verzoek om meer eenvoud in de vorm van één lijst van vrijgestelde vergoedingen en verstrekkingen. Ook het RB heeft uitgebreid aangegeven op welke punten de WKR kan worden vereenvoudigd en verduidelijkt.

Deze twee punten – eenvoud en duidelijkheid – zijn voor mij de do’s en don’ts van de WKR in de rolverdeling tussen belastingbetaler, adviseur en overheid. Versimpeling in uitvoering en handhaving zal gepaard gaan met verdere digitalisering van processen bij de belastingbetaler, de adviseur en de overheid. <<<

HET

Verenigingsnieuws Ledenservice

Het RB in een dynamische wereld Mijn dochter heeft overwogen om een juridische opleiding te gaan volgen. Door iedereen werd geroe­ pen dat ze dat maar niet moest gaan doen omdat dit moeilijk en saai is. Tja, ik weet dat een juridische opleiding soms taaie kost is, maar het leidt wel op tot een inte­ ressant beroep, ­bijvoorbeeld dat van Register Belasting­ adviseur.

Een dynamisch beroep, dat aan verandering onderhevig is. Een vak waarin we periodiek worden geconfronteerd met nieuwe weten regelgeving, maar waarin ook de veranderde markt een beroep doet op de flexibiliteit en parate kennis van de adviseur. Op de RB-dag in juni heeft u daar van alles over gehoord. Al die veran­ deringen zijn soms lastig, maar vaak ook eenvoudigweg erg leuk en zeer uitdagend.

Het RB en RB Opleidingen helpt leden en potentiële leden graag en goed op weg. Naast de kernactiviteiten belangenbehartiging en ondersteuning zijn ook opleiding en bijscholing een belang­ rijke pijler in ons strategisch plan. Ik nodig u overigens graag uit om nog eens kennis te nemen van ons Strategisch plan ­2015-2018, dat u kunt nalezen op RB-plaza.

Beroepsvaardigheden Voor een (aspirant-)lid van het RB is het mogelijk om via ons ­opleidingsinstituut dit lastige, maar dynamische vak onder de knie te krijgen en op een professionele wijze uit te oefenen. De geheel vernieuwde beroepsvaardigheidsfase verdient daarbij

­ ijzondere aandacht vanwege de brug die deze opleiding slaat b tussen de weerbarstige theorie en de veeleisende adviespraktijk.

Denkt u hier eens aan als u jonge medewerkers, al dan niet ­universitair opgeleid, in dienst wilt nemen. Het is voor hen, maar ook voor u, een waardevolle investering!

Eerste RB Jongerencongres Over jongeren gesproken, het RB gaat in november het Jongeren­ congres organiseren, waarmee we de naamsbekendheid van het RB bij jonge studenten willen vergroten en ze willen verbinden met de young profs binnen onze vereniging. Het RB op de kaart zetten als dé toekomstbestendige organisatie voor fiscalisten in het mkb. Ik ben heel benieuwd welke dynamiek we hier gaan aantreffen.

Kansen voor de toekomst En wat heeft de overheid voor ons als adviseurs in petto? Nadat de staatssecretaris ons lang heeft bestookt met brieven over de toekomst van het pensioen in eigen beheer zijn er nu toch ­knopen doorgehakt. Een toekomst die ons als adviseurs dwingt om met de klant om de tafel te gaan zitten om de juiste keuzes te maken. En een gesprek over het ene onderwerp leidt vaak tot vele andere adviesvragen, waarmee we ook weer aan de slag ­kunnen. Bijvoorbeeld het onderwerp bedrijfsopvolging. Zijn er opvolgingsplannen en is het, met het oog op de bedrijfsopvol­ gingsfaciliteiten die in de politiek ter discussie staan, wellicht nu het juiste moment om tot actie over te gaan? Advisering in het ­familiebedrijf aan de keukentafel; het is geweldig om te doen en om met inachtneming van alle familiebelangen een plan te ­kunnen presenteren. Actuele kennis en vaardigheden heeft een adviseur bij dit alles zeker nodig. Uw vereniging helpt hierbij!

Hebben wij een saai vak? Ik dacht het niet! Mijn dochter heeft ­inmiddels een andere route gekozen en daar staan wij als ouders vanzelfsprekend geheel achter. Maar ja, wellicht wordt ze ooit nog wel Register Belastingadviseur.

Yvo Burkink RB Bestuurslid Register Belastingadviseurs

Vanaf september exclusief voor RB-leden: Mijn Wwft Om uw kennis over de Wwft periodiek, eenvoudig, aantoonbaar en zonder kosten up-to-date te houden, presenteert het RB vanaf september exclusief voor leden de e-learningmodule ‘Mijn Wwft’.

• Exclusief voor RB-leden • Kosteloos • Toegankelijke manier van kennisontwikkeling • Certificaat en PE-punten • Periodieke e-learning

> Meer info vanaf september op RB-plaza

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

41

HET

Verenigingsnieuws Vakinformatie APA/ATR-team leidt boeiende discussies over internationale fiscale issues Het APA/ATR-team verzoekt belastingplichtigen bij het afgeven van nieuwe rulings een template in te vullen. Als dit niet binnen drie weken wordt terug­ gestuurd, dan vult de Belastingdienst het template zelf in en stuurt die informatie aan de buitenlandse belastingautoriteiten. Zo bleek ­tijdens de bijzonder goed bezochte presentatie die het APA/ATR-team op 21 juni jongstleden e ­ xclusief voor RB-leden hield. Ruim 60 leden w ­ aren aanwezig bij de bijeen­ komst in Dordrecht.

Het team ging tijdens de presentatie onder ­andere in op een onderwerp waar vaak discussies over ontstaan: substance. Ook gaf het een toelichting op de berekeningsmethodiek bij ­financieringen door dienstverleningslichamen (DVL’s) en royalty’s.

Rulings Natuurlijk kwam ook de uitwisseling van informatie over rulings (vanwege internationale verplichtingen) aan bod. De EU geeft in de praktijk een zeer ruime in­ vulling aan het begrip ‘ruling’. Zo wordt in feite iedere afspraak met een inspecteur al gezien als een ruling.

De OECD vult het begrip ‘ruling’ veel beperkter in.

Let op: voor ieder onderwerp in een ATR moet een aparte template worden ingevuld. Ook ­benadrukte het team dat het toezicht op het hanteren/naleven van oude ATR’s wordt geïntensiveerd. Er werd ook ingegaan op artikel 13, lid 17, Wet Vpb 1969 en de wijzigingen van artikel 17, lid 3, Wet Vpb 1969 en artikel 1, lid 7, DB 1965.

Het RB blijft in overleg met het APA/ATR-team en stemt af in hoeverre het team met regelmaat een presentatie kan geven aan RB-leden.

Praktijkbijeenkomsten Bureau Vaktechniek Dit najaar vinden voor RB-leden weer op diverse locaties in het land gratis praktijk­ bijeenkomsten van Bureau Vaktechniek plaats. Tijdens de bijeenkomsten behande­ len de medewerkers van Bureau Vaktech­ niek aandachtspunten voor de praktijk naar aanleiding van wetswijzigingen per 1 januari 2016, de wetsvoorstellen van het Belasting­ plan 2017 en andere actualiteiten. >Alle informatie over de praktijk­bijeen­ komsten vindt u op RB-plaza onder Permanente Educatie

42

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

Fiscaal Memo Op RB-plaza is de update van het Fiscaal Memo beschikbaar als digi­ taal bestand. Het Memo bevat de voornaamste feiten en cijfers die ­onmisbaar zijn voor uw dagelijkse praktijk als belastingdeskundige.

Gratis Fiscaal Memo App Nog efficiënter, slimmer en sneller werkt u met de Fiscaal Memo App. Alle feiten en cijfers die onmisbaar zijn in uw werk altijd binnen handbereik. Gewoon op uw iPhone of smartphone. De Fiscaal Memo App is gratis voor u als RB-lid. U vindt de toegangscode in de pocket Fiscaal Memo die u begin dit jaar ontvangen heeft. Maakt u al ge­ bruik van de App? U hoeft zich niet opnieuw te registreren, u ont­ vangt automatisch de nieuwe updates.

Wilt u uw RB-facturen per e-mail ontvangen?

Het RB maakt al enige tijd gebruik van digitaal factureren. Sinds eind 2014 heeft u al de mogelijkheid om aan te geven uw factuur digitaal te willen ­ontvangen. Een digitale factuur voldoet aan dezelfde eisen als de ‘traditio­ nele’ papieren factuur, maar heeft meerdere voordelen voor u als ontvanger.

Voordelen • Uw factuur komt op de juiste plaats binnen in uw organisatie.

• U slaat snel en eenvoudig uw factuur digitaal op als pdf.

• Besparing in tijd en geld zowel voor u als ontvanger als voor ons als verzender.

Extra: UBL-bestand Naast de factuur in pdf ontvangt u ook een UBL-bestand. Dit UBL-be­ stand (XML-formaat) wordt gebruikt voor het eenvoudig uitwisselen van ­factuurgegevens tussen verschillende softwarepakketten en bevat de metadata van de factuur.

Als u de gegevens van het UBL-bestand automatisch laat inlezen in uw eigen softwarepakket, is het niet meer nodig om de factuurgegevens handmatig in te voeren. Het RB heeft het UBL-bestand inmiddels ver­ der geoptimaliseerd, zodat deze volledig aan de huidige standaardei­ sen ­voldoet.

Aanmelden is eenvoudig Wilt u ook uw factuur digitaal ontvangen?

• Stuur een e-mail naar debiteurenadministratie@rb.nl.

• Vermeld in uw e-mail uw debiteurennummer en het e-mailadres ­waarop u uw factuur wenst te ontvangen.

• Uw volgende factuur ontvangt u in pdf én UBL op het door u ­opgegeven e-mailadres.

Tips • Werkt u in loondienst? Stem dan eerst met de afdeling (crediteuren)­ administratie af welk e-mailadres u door kunt geven.

• Overzicht in uw mailbox? Gebruik een aparte mailbox voor te ­ontvangen inkoopfacturen.

ANTWOORD VRAAG

Vragen op RB-plaza

Ja, we zijn uit elkaar Merel en Bert zijn uit elkaar gegaan. Bert blijft in de woning en betaalt alle rente. Ze zijn beiden eigenaar van de eigen woning en hebben samen een eigenwoningschuld; ieder 50%. Is alle rente aftrekbaar? ­ Is gratis woongenot alimentatie?

We bekijken de periode dat de woning voor beiden als eigen woning is aan te merken. Voor Bert op grond van de hoofd­ regel, voor Merel op grond van de regeling bij scheiding.

Zijn ze getrouwd, dan eindigt het fiscaal partnerschap zodra Merel zich op het woonadres heeft uitgeschreven in de basis­ registratie personen én zij een verzoek tot echtscheiding heb­ ben ingediend. Wonen ze samen, dat eindigt het fiscaal part­ nerschap zodra Merel zich heeft uitgeschreven in de ­basisregistratie personen. Vanaf dat moment worden de ­inkomsten en aftrekposten van de eigen woning bepaald op grond van ieders aandeel in de eigen woning en in de schuld.1 Voor Bert is slechts de helft van de betaalde rente aftrekbaar als eigenwoningrente. Hij geeft de helft van het eigenwoning­ forfait aan als inkomsten uit eigen woning. Merel geeft even­ eens de helft van het eigenwoningforfait aan als inkomsten uit eigen woning. Haar aandeel in de door Bert betaalde rente is voor haar niet aftrekbaar, omdat zij niets heeft betaald. Zijn er mogelijkheden dat die rente toch aftrekbaar is bij Merel?

Die mogelijkheid is er als Bert met de betaling van het ­rente-aandeel van Merel heeft voldaan aan een verplichting aan Merel. Bijvoorbeeld een alimentatieverplichting of een gebruiksvergoeding voor haar helft van de woning.

Alimentatie Heeft Bert een alimentatieverplichting aan Merel, dan is deze alimentatie bij hem aftrekbaar als persoonsgebonden aftrek. Omdat hij al de rente voor Merel heeft betaald, kan hij dat verrekenen met de verschuldigde alimentatie. De rente zelf is bij hem niet aftrekbaar, omdat het geen betrek­ king heeft op zijn aandeel in de eigenwoningschuld. Bij ­Merel is de alimentatie belast als periodieke uitkering. Haar aandeel in de rente is aftrekbaar, omdat zij de rente heeft verrekend (artikel 3.147 Wet IB 2001).

De alimentatieverplichting moet wel aannemelijk worden gemaakt. Op grond van de jurisprudentie lijkt een overeen­ komst (in een echtscheidingsconvenant) of vaststelling

noodzakelijk. Voor duurzaam gescheiden levende echt­ genoten vloeit de verplichting rechtstreeks voort uit het ­familierecht en is geen afzonderlijke overeenkomst nodig.

Wel wordt getoetst of een rechter in die situatie een ­alimentatieverplichting zou opleggen. Woonden Bert en Merel samen, dan kan sprake zijn van een dringend morele verplichting van Bert om te voorzien in het levensonder­ houd van Merel. Dit moet wel zijn overeengekomen, zodat dit juridisch afdwingbaar is. Met het oog op de bewijslast is een schriftelijke overeenkomst aan te bevelen.

Gebruiksvergoeding Als Bert en Merel alleen een gebruiksvergoeding afspreken voor haar helft van de woning, dan kan hij de betaalde ren­ te van Merel daarmee verrekenen. De gebruiksvergoeding (in de vorm van betaalde rente) is bij Bert niet aftrekbaar.

Voor Merel valt deze gebruiksvergoeding binnen het eigen­ woningforfait en is niet afzonderlijk belast.2 Haar rente-aan­ deel is bij haar dan wel aftrekbaar als eigenwoningrente.

Eigenwoningforfait als alimentatie Komen Bert en Merel geen gebruiksvergoeding overeen, dan is de helft van het eigenwoningforfait mogelijk alimentatie van Merel aan Bert (artikel 6.3, lid 2, Wet IB 2001). Naar mijn mening moet op grond van de wettekst dan wel sprake zijn van een alimentatieverplichting van Merel, hoewel dat in de jurisprudentie niet uitdrukkelijk wordt genoemd.

Als Bert al een alimentatieverplichting heeft aan Merel, dan is voor mij alimentatie door Merel in de vorm van huisves­ ting moeilijk voorstelbaar.

Zie voor meer informatie de notities De eigenwoningschuld en Eigen woning en (echt)scheiding op RB-plaza.

1 Zie artikel 3.115 en 3.121 Wet IB 2001.

2 Zie bijvoorbeeld ook M.J.J.R van Mourik, De eigen woning in de Wet IB 2001, tweede druk, paragraaf 9.6.8.3, p. 419 e.v.

In deze rubriek worden onderwerpen van RB-plaza behandeld. Als RB-lid kunt u op RB-plaza discussiëren met andere leden over uw fiscale praktijk.

Leden helpen leden. U bereikt RB-plaza door in te loggen op uw account.

Daarnaast is er de helpdesk van Bureau Vaktechniek. Onze fiscalisten helpen u met name door collegiaal te overleggen, te ‘klankborden’ en eventueel door te verwijzen naar specialisten.

Drs. Diana de Vries RB Bureau Vaktechniek

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

43

HET

Verenigingsnieuws Model onder de aandacht

Aandeelhoudersovereenkomst Het RB heeft samen met Bol Juristen een databank met juridische modelovereenkomsten ontwikkeld, toegespitst op het privaatrecht. De juridische modellen kunnen door RB-leden worden gebruikt in de fiscale adviespraktijk. In elk nummer van Het Register lichten we een model voor u toe of behandelen we een actualiteit of een voor uw adviespraktijk interessant aspect uit een model.

De aandeelhoudersovereenkomst, voor duidelijkheid en continuïteit van de samenwerking!

Krachten bundelen, een co-creatie vormen, hoe regelt u dat? Als meerdere ondernemers elkaar hebben ontmoet en willen ­samenwerken, kan een dergelijke samenwerking in verschillende vormen worden gegoten. Deze vorm zal onder andere afhankelijk zijn van fiscale voordelen, de omvang van de risico’s en mogelijke aansprakelijkheden van de nieuwe activiteiten, de gewenste ­flexibiliteit en de duur van de samenwerking. Is de samenwerking van korte duur, dan kan veelal worden volstaan met een overeen­ komst van opdracht, waarbij de ene partij de ander inhuurt. Heeft de samenwerking een langdurig karakter, dan kan deze verpakt worden in een rechtsvorm zoals de vennootschap onder firma, de coöperatie of de besloten vennootschap (bv).

Statuten versus aandeelhoudersovereenkomst

Statuten en aandeelhoudersovereenkomst vormen samen het fundament

Samenwerken: vergeet niet te evalueren

Indien wordt gekozen voor de oprichting van een bv, moet de ­oprichting via een notaris plaatsvinden. Onderdeel van de oprich­ tingsakte zijn de statuten van een bv. In de statuten is onder ­andere de naam van de bv vastgelegd, waar deze is gevestigd en wat het doel van de onderneming is. Het bevat bepalingen over wie het bestuur benoemt, hoe een algemene vergadering bijeen wordt geroepen en aan wie de winst toekomt. Statuten zijn ­openbaar en kunnen door een ieder worden opgevraagd bij de Kamer van Koophandel. Statuten zijn echter ook minder ­eenvoudig aan te passen; voor elke gewenste aanpassing moet u telkens de weg naar de notaris bewandelen.

In veel gevallen omvat de inrichting van de samenwerking meer dan hetgeen in de statuten is vastgelegd. Denk hierbij bijvoor­ beeld aan afspraken over een verplichte aanbieding van aandelen in bijzondere situaties of een verplichting om mee te verkopen indien de meerderheid van de aandeelhouders hiertoe het ­besluit heeft genomen. Ook afspraken over een verplichte ­overname van een aandelenpakket van bijvoorbeeld een minder­ heidsaandeelhouder maken vaak onderdeel uit van een aandeel­ houdersovereenkomst, net als non-concurrentieafspraken, de go­ vernance-structuur en een geschillenregeling. Om oneindige discussies ten aanzien van de waardering van het aandelenpakket te voorkomen kunt u een prijsbepalingsmethode opnemen in de aandeelhoudersovereenkomst en deze jaarlijks uitwerken en ­bespreken met alle aandeelhouders.

44

De statuten en aandeelhoudersovereenkomst vormen samen het fundament van de bv.

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

In de praktijk blijkt meer dan eens dat aandeelhoudersovereen­ komst en statuten niet goed op elkaar zijn afgestemd. Het kan ­onduidelijk zijn welke bepaling leidend is; de statutaire of de contractuele bepaling? Ook kan een contractuele bepaling in strijd zijn met een statutaire of wettelijke bepaling. Kan de ­contractuele afwijkende bepaling in stand blijven als een ­aandeelhouder zich op die strijdigheid beroept? Rechterlijke ­uitspraken zijn sterk afhankelijk van de feiten; in de rechtspraak ontbreekt tot op heden een algemene leer. Probeer daarom ­discrepantie tussen de overeenkomst en de statuten te voor­ komen.

Vaak wordt betoogd dat het belangrijkste doel van een aandeel­ houdersovereenkomst het voorkomen van kostbare en tijdroven­ de conflicten is. Als Bol Juristen zijn wij van mening dat de ­toe­gevoegde waarde van een aandeelhoudersovereenkomst meer is dan dat. Het moet een overeenkomst zijn die meegroeit met de individuele wensen en vernieuwde inzichten van samen­ werkende partijen en de onderneming. Ondanks de hectiek van alle dag, zou iedere ondernemer zo nu en dan moeten stilstaan bij de ­samenwerking die hij op enig moment met zijn medeaandeelhouder(s) is aangegaan. Het is belangrijk om de ­gemaakte afspraken met enige regelmaat te evalueren.

Door: Mr. Renate Baken, Bol Juristen

U vindt de juridische modellenbank op RB-plaza. Bij k­ orte ­vragen over het gebruik van of behoefte aan uitleg over de ­juridische modellen kunt u gratis gebruikmaken van de Juridische Helpdesk van Bol Juristen. Zij zijn bereikbaar per e-mail via ­juristen@boljuristen.nl of telefonisch op 088-1211211.

Opleiden Opleiding Master Belastingadviseur uit opleidingsaanbod De opleiding Master Belastingadviseur gaat vanaf najaar 2016 definitief niet meer van start. Studenten die met de opleiding zijn gestart, hebben uiteraard wel de gelegenheid om deze af te ronden. Hierover vindt persoonlijk contact plaats.

Een universitaire vervolgopleiding, iets voor u?

Als u in de toekomst door wilt studeren voor uw LLM-titel, kunt u kiezen uit twee masterprogramma’s. Zowel de Rijksuniversiteit Groningen als de Universiteit van Tilburg bieden u een op maat gemaakt toelatingsprogramma/premaster jaar. Aan u de keuze welk programma past bij uw mogelijkheden en ambitie. Na dit jaar rond u de opleiding af met het masterjaar Fiscaal Recht.

Geslaagd!

RB Opleidingen heeft een unieke samenwerking met de Rijksuniversiteit Groningen, exclusief voor RB-leden.

RB-lid de heer mr. G.J. Mersch AA RB is geslaagd voor zijn Master Fiscaal Recht.

Van harte gefeliciteerd en veel succes bij uw beroepsuitoefening.

Studeert u dit najaar verder?

Register Belastingadviseur, een goede verdieping

Beroepsvaardigheidsprogramma, praktijkgericht

Zet u de volgende stap om uw fiscale basis te verdiepen? Wilt u de klant niet alleen adviseren maar ook begeleiden bij de uitwerking van uw advies?

Verrast u de klant met impactvol advies? Wilt u op eigentijdse en praktijkgerichte wijze werken aan uw ontwikkeling?

In deze opleiding werkt u op eigentijdse en praktijkgerichte wijze aan uw ontwikkeling. U krijgt de handvatten aangereikt om uw fiscale adviezen naar een nog hoger niveau te tillen. Uw opleiding is prima naast uw werk te volgen en bestaat uit klassikale les­ avonden. Als aanvulling op het lesprogramma bieden we u ook interactieve e-learning onderdelen aan. Zo kan in de lessen nog meer de focus op de praktijk worden gelegd. Met het diploma Register Belastingadviseur op zak heeft u een goede basis om door te stromen naar de opleiding Master Fiscaal Recht aan de Rijksuniversiteit Groningen of aan de Universiteit van Tilburg.

• • • •

Vertrouwde kwaliteit Nieuw: E-learning onderdelen als aanvulling op het lesprogramma Nog meer praktijkfocus RB-titel

Opleidingsaanbod en doorstroommogelijkheden

AA/RABelastingaccountant 9 maanden

Belastingassistent 4-6 maanden

AA/RARegister Belastingadviseur

Master Fiscaal Recht UvT

Belastingadvies anno nu vraagt om beroepsvaardigheden anno nu.

In deze vaardigheidsopleiding kijkt u niet alleen naar uzelf, maar stelt u ook de klant centraal. Het volgen van het Beroepsvaardig­ heidsprogramma helpt u gegarandeerd verder in uw loopbaan. Het maakt hierbij geen verschil of u net gestart bent als belastingadvi­ seur of juist al meer ervaring hebt. Het programma wordt zo veel mogelijk afgestemd op uw ontwikkelbehoeften, zodat u de hand­ vatten ontvangt die u nodig hebt. Natuurlijk krijgt u les van ervaren docenten uit het werkveld. Door samen te werken met uw mede­ studenten bouwt u daarnaast aan een toekomstgericht netwerk.

• • • • •

Inzicht in gedragsstijlen De klant centraal Communiceren met resultaat Beroepsregels en beroepsuitoefening Procesvoering in de praktijk

!

Vragen of een vrijblijvend studieadviesgesprek?

Bel (0345) 54 70 30 of mail naar opleidingen@rb.nl.

2 jaar

9 maanden

Register Belastingconsulent

Register Belastingadviseur

1,5 jaar

3 jaar

Master Fiscaal Recht RuG 2 jaar

Beroepsvaardigheidsprogramma 4-6 maanden

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

45

HET

Verenigingsnieuws Opleiden

Waarom het Beroepsvaardigheidsprogramma volgen?

“Klanten willen aandacht”, vertelt Chantal Moelands ons spontaan. Chantal startte dit voorjaar met het vernieuwde Beroepsvaardigheidsprogramma en heeft deze inmiddels volledig afgerond. Zij was direct zo enthousiast over het programma, dat ze er graag meer over vertelt. We legden haar de volgende vragen voor.

Wat maakte dat je koos voor het Beroepsvaardigheidsprogramma?

In november 2015 had ik de LSB ‘Van expert naar partner in busi­ ness’ van Martijn Hoedemakers en Harry Lina bijgewoond, twee ongelooflijk inspirerende en motiverende docenten. Nooit eerder ben ik na een LSB zo enthousiast naar huis gereden. De LSB zat boordevol met onderwerpen die mij stuk voor stuk aanspraken, zoals de adviseur van de toekomst, verandermanagement, de ver­ schillende adviesrollen en de kunst van het adviseren. Hier wilde ik meteen mee aan de slag, dus nam ik contact op met het RB om te vragen of er een cursus was die dieper op deze materie inging en zo kwam ik uit bij het Beroepsvaardigheidsprogramma.

Hoe was het om in een kleine groep aan je vaardigheden te werken?

Mijn groep bestond uit tien deelnemers. Bij een dergelijke omvang leer je elkaar snel kennen. Hierdoor kan je in een ver­ trouwde, veilige omgeving nieuwe technieken en vaardigheden uitproberen en in korte tijd eigen maken. Dat is heel prettig. Daar­ naast is er in een kleinere groep ook voor iedereen voldoende gelegenheid om vragen te stellen over dilemma’s die je tegen­ komt in je eigen dagelijkse praktijk.

Heb je je leerdoelen bereikt met deze opleiding?

Jazeker, ik heb nieuwe inzichten opgedaan en dankzij verbeterde communicatieve vaardigheden en nieuw ontwikkelde adviescompetenties ben ik als adviseur ongetwijfeld nog beter in staat om in te spelen op de wensen en behoeften van mijn klanten, nu en in de toekomst.

Heb je nog onderdelen gemist?

Ja, rollenspelen maken een belangrijk onderdeel uit van deze opleiding. Dat is niet alleen vermakelijk, maar ook heel leerzaam.

Ik had het bijvoorbeeld interessant gevonden om tijdens het onderdeel beroepsregels en beroepsuitoefening te worden geconfronteerd met een inval van de FIOD. Geen enkele adviseur wil dit graag meemaken, maar als je er dan toch mee te maken krijgt, dan wil je liever goed voorbereid zijn. Een rollenspel is daarvoor een prima leerinstrument.

Het Beroepsvaardigheidsprogramma is zowel bedoeld voor adviseurs die net gestart zijn als adviseurs die al meer ervaring hebben. Wat vind je van deze mix?

Goed, adviseurs met meer ervaring kunnen namelijk leren van jongere, beginnende adviseurs en hun vernieuwende vaak frisse ideeën. De nog onervaren adviseur kan op zijn of haar beurt putten uit de praktijkervaring van de adviseur die al enige jaren werkt. In mijn groep ontbraken helaas de zelfstandige ondernemers. Als zelfstandig ondernemer op zoek naar een klankbord vond ik dat een gemis.

Heb je nog een leuke anekdote?

Eén van de spannende opdrachten voor de module Belastingadviseur van de toekomst was het interviewen van een bestaan­ de klant. Waaraan moet een goede adviseur voldoen? Welk cijfer geef je mij als adviseur? En wat moet ik doen om nog een punt hoger te scoren? Het antwoord op de laatste vraag was nogal verrassend. Om van de 8, die ik van mijn klant kreeg, een 9 te maken, hoefde ik mij niet nog verder in de vaktechniek te verdie­ pen. De klant vroeg slechts om meer aandacht. Plan een extra contactmoment in en kom eens langs voor een kop koffie. Human interest is dus de sleutel. Zo krijg je een klant voor het leven. Dat was voor mij een echte eyeopener.

Wat wil je je collega meegeven die misschien nog twijfelt?

Niet langer twijfelen, gewoon doen! Het Beroepsvaardigheidsprogramma vraagt een aanzienlijke investering qua tijd. Zelfs meer dan ik in eerste instantie had gedacht. En natuurlijk kwam dit niet altijd uit. Maar nu ik het programma heb afgerond, kan ik zeggen dat het de investering absoluut waard is geweest.

46

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

!

PE- Tip

Op RB-plaza vindt u het uitgebreide cursusaanbod via de pagina ‘Opleiden’.

Hieronder treft u enkele vragen aan die de afdeling Permanente Educatie regelmatig ontvangt.

Hoe meld ik me aan voor een PE-cursus?

Klik op RB-plaza in de menubalk op ‘Opleiden’, daarna komt u via de button ‘Permanente Educatie’ in het uitgebreide aanbod.

Als u het bestelproces heeft doorlopen, is uw aanmelding zichtbaar in uw orderhistorie.

Waar vind ik mijn inschrijvingen terug?

Uw inschrijvingen vindt u op twee plaatsen terug op RB-plaza: in uw persoonlijke orderhistorie én in uw persoonlijke cursuskalender op de homepage van RB-plaza. Nieuw is dat in deze kalender het aantal aangemelde leden voor de cursus wordt vermeld.

Klikt u hierop door, dan ziet u welke leden dat zijn.

Waar vind ik de syllabus voor een cursus?

De syllabus of sheets worden bij de betreffende cursus geüpload op de pagina ‘orderhistorie’. Via de button ‘down­ load hier uw cursusmateriaal’ download u eenvoudig de syllabus of sheets.

Hoe annuleer ik een cursus?

U annuleert een cursus op RB-plaza via uw ‘orderhistorie’. U klikt bij de betreffende cursus op de button ‘annuleren’. U ontvangt dan een creditnota.

Als deze button niet zichtbaar is, houdt dat in dat de annu­ leringstermijn voor de cursus is verstreken. Annuleren is dan niet meer mogelijk.

Hoe blijf ik op de hoogte van de nieuwste cursussen?

De nieuwe cursussen op RB-plaza worden, zodra zij online komen en u zich kunt aanmelden, meegenomen in de alerts.

Afhankelijk van uw ingestelde interessegebieden, krijgt u daarvan dus automatisch bericht. U past uw interessegebieden eenvoudig aan in ‘Mijn RB-profiel’.

Hoe meldt mijn collega of een andere geïnteresseerde zich aan voor een PE-cursus?

Via www.rbopleiden.nl komt hij (of zij) automatisch in de PE-bestelmodule met het uitgebreide cursusaanbod terecht. Heeft hij nog niet eerder een PE-cursus gevolgd bij RB Opleidingen, dan kiest hij bij afrekenen voor ‘bestellen – nieuw account’. Heeft ­ hij reeds eerder een PE-cursus gevolgd en een account, dan kiest hij voor ‘bestellen met account’ en vraagt eenvoudig via diezelfde inlogpagina met zijn relatienummer een (nieuw) wachtwoord aan.

Geen relatienummer bekend? Stuur dan een e-mail naar info@rb.nl o.v.v.: Mijn PE-account en vermeld in deze e-mail uw naw-gegevens. Wij sturen dan zo spoedig mogelijk een nieuw relatienummer, zodat u de cursus(sen) kunt bestellen.

Alle hierboven gegeven vragen en antwoorden gelden ook voor de website rbopleiden.nl.

Lees voor ‘RB-plaza’ dan ‘rbopleiden.nl’.

Kijk voor het volledige cursusaanbod op rb-plaza.nl.

Onder ‘Opleiden’ komt u via ‘Permanente Educatie’ bij het uitgebreide cursusaanbod.

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

47

HET

Verenigingsnieuws Opleiden

Jongerencommissie: actief voor jonge leden Ook in de zomerperiode zit de Jongerencommissie zeker niet stil! Zo staan er dit najaar onder andere nog twee Jong RB-bijeenkomsten op de planning.

Op maandag 19 september neemt mr. Jurgen Geerlings ons in Vianen mee in de dynamiek van het familiebedrijf. Familiebedrijven staan momenteel volop in de belangstelling en terecht! Het zijn bijzondere ondernemingsvormen met hun specifieke kenmerken, uitdagingen en succesfactoren. Aan de hand van een praktijkcasus bespreekt Geerlings enkele instrumenten die meteen in de praktijk kunnen worden toegepast.

De inhoud van de bijeenkomst op maandag 7 november is nog niet definitief bekend.

RB-leden in de leeftijd tot en met 35 jaar ontvangen automatisch via e-mail een uitnodiging voor de Jong RB-bijeenkomsten.

RB Jongerencongres Daarnaast is de commissie samen met het RB ook bezig met de organisatie van het eerste RB Jongerencongres dat in het teken staat van ‘geloofwaardig belasting heffen’.

Dit congres vindt plaats op donderdag 24 november in Rotterdam.

Meer informatie hierover volgt.

Jouw mening telt!

Komend najaar vergadert de Jongerencommissie nog twee keer, namelijk op 19 september en 30 november. Heb je vragen of ideeën die je aan de Jongerencommissie wilt voorleggen, mail deze dan naar jongrb@rb.nl.

Op RB-plaza lees je onder ‘Beroeps­uitoefening’ meer over de activiteiten van de Jongeren­commissie.

Cursuskalender Onderstaand vindt u het PE-cursusaanbod voor september en oktober. Voor het volledige cursusaanbod van dit najaar verwijzen wij u naar RB-plaza. Uiteraard komen er continu nieuwe cursussen bij. Kijk daarom regelmatig op RB-plaza voor het meest actuele aanbod! september

NIEUW

NIEUW

Module Vennootschapsbelasting/dividendbelasting (start meerdaagse) Theorie Opleiding Financiële Planning (start meerdaagse) Afwikkeling van nalatenschap* Verdieping Terbeschikkingstellingsregeling Theorie Opleiding Financiële Planning (5) college (start meerdaagse) Casuscollege Lijfrenten* De ondernemer en zijn auto* Inleiding Fiscale eenheid Kerk en fiscus* Civiele en fiscale aspecten van insolventie* Inleiding Emigratie en remigratie* Verdieping Het (levens)testament* Actualiteiten pensioen* Rijksbegroting 2017

13 september 14 september 19 september 19 september 21 september 26 september 26 september 26 september 26 september 27 september 27 september 27 september 28 september 29 september

Vianen Vianen Vianen Zwolle Vianen Akersloot Dordrecht Vianen Zwolle Vianen Vianen Dordrecht Vianen Vianen

Fiscaal bewust ondernemen* Verdieping Fiscale eenheid* Aangifte Schenk- en erfbelasting* Btw en overdrachtsbelasting bij onroerende zaken* Kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen* Casuscollege Eigen woning* Winst en resultaat uit onderneming Actualiteiten btw* Verdieping Pensioen en echtscheiding - juridisch en fiscaal* Zzp’er en fiscaliteit* Bedrijfsopvolging in de agrosector* Bezwaar en beroep* Verdieping Btw en internationaal zaken doen*

3 oktober 3 oktober 10 oktober 10 oktober 10 oktober 11 oktober 12 oktober 24 oktober 25 oktober 25 oktober 31 oktober 31 oktober 31 oktober

Akersloot Dordrecht Dordrecht Zwolle Vianen Vianen Vianen Dordrecht Zwolle Akersloot Zwolle Akersloot Dordrecht

oktober

NIEUW

NIEUW NIEUW NIEUW

*Deze cursus vindt plaats op meerdere data/locaties. Het volledige aanbod vindt u op RB-plaza.

48

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

PE uitgelicht Praktisch aan de slag met formeel belastingrecht

Houd RB-plaza in de gaten voor de nieuwste PEcursussen, ook voor de meest actuele informatie over de Praktijkbijeenkomsten, forum en LSB’s.

RB Opleidingen merkt dat er steeds meer belangstelling is voor praktijkgerichte cursussen op het gebied van formeel ­belastingrecht. Zo is de nieuwe cursus ‘Verdieping procederen doe je zo!’ dit voorjaar goed ontvangen. Zowel de cursisten als de docenten waren erg enthousiast over met name de praktijkgerichte insteek van de cursus.

Dat enthousiasme stopte echter niet na afloop van de cursus.

De docenten, mr. Toon Nefkens RB en mr. Ronald den Ouden, organiseerden op eigen initiatief, als afsluiting van de cursus, een bezoek aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden. Alle cursisten zijn uitgenodigd om daar, samen met de docenten, in september een zitting van de Belastingkamer bij te wonen.

Deze verdiepingscursus wordt in het voorjaar van 2017 opnieuw georganiseerd.

Maar ook dit najaar biedt RB Opleidingen u diverse mogelijk­ heden om uw kennis van het formeel belastingrecht al op te frissen of uit te diepen.

Belastingcontrole: weet wat je (niet) zegt In deze cursus lichten we aan de hand van praktijkvoorbeel­ den toe hoe u tijdens een controle de Belastingdienst niet te weinig, maar ook niet te veel informeert. Na afloop heeft u inzicht in de verschillende vormen van belastingcontrole, weet u wat de do’s en don’ts zijn en beschikt u over voldoen­ de communicatieve vaardigheden en assertiviteit tijdens een controle.

Onder andere de volgende onderwerpen komen aan bod: • Informatiebeschikking • Boekenonderzoek • Administratieverplichtingen en bewaartermijnen • Inhoud en openbaarheid van het controlerapport • Inzage in het fiscale dossier • Verschoningsrecht • Van controle naar opsporing (sfeerovergang)

PE-tip!

Datum en locatie: 2 november – Akersloot 8 november – Dordrecht 23 november – Vianen

Bewijs in belastingzaken In deze cursus behandelen we alle aspecten van bewijs in be­ lastingzaken, waarbij we ook ingaan op actuele ontwikkelin­ gen in de jurisprudentie. Na afloop van de cursus kent u de belangrijkste regels van bewijslevering in fiscale zaken.

Onderwerpen van de cursus: • Stelplicht • Wat moet worden bewezen?

• ‘Vrije’ bewijsleer • Omkering en verzwaring van de bewijslast • Bewijsmiddelen, waaronder getuigen • Bewijs in boetezaken Datum en locatie: 28 november – Veldhoven 7 december – Vianen

Meer weten?

Wilt u meer informatie over bovenstaande cursussen?

Neem gerust contact op met ons via pe@rb.nl of bel (0345) 54 70 30.

Direct aanmelden doet u eenvoudig via RB-plaza.

Meer informatie en het volledige cursusaanbod vindt u op RB-plaza onder ‘Opleiden’.

U bestelt hier eenvoudig de cursus van uw keuze.

augustus 2016 | nummer 4 | Het Register

49

HET

Verenigingsnieuws Boeken

WDBA (Wet deregulering beoordeling arbeidsrelaties)

Belastingplichtige in de BTW (Fed Fiscale brochures)

editie 2016 Fiscaal Dossier 2016 WDBA (Wet dereguleri ng beoordeling arbeidsrela ties)

Auteur: mr. G.B. van Westen Uitgever: Sdu Uitgevers ISBN: 9789012397551 Prijs: € 15,00

Auteur: prof. dr. B.G. van Zadelhoff Uitgever: Wolters Kluwer ISBN: 9789013136210 Prijs: € 62,50

In dit Fiscaal Dossier wordt eerst uitgelegd waarom het in de praktijk erg lastig kan zijn om een arbeidsrelatie juridisch op de juiste wijze te kwalificeren.

Is het een arbeidsovereenkomst of een overeenkomst van opdracht? Een overeenkomst van opdracht met een echte ondernemer bijvoorbeeld, al dan niet werkend vanuit een bv, zal niet snel kunnen worden aangemerkt als een arbeidsovereenko mst. De eerstverantwoord elijke voor de beoordeling van een arbeidsrelatie is een opdrachtgever.

Het probleem echter waarvoor een opdrachtgever zich in de praktijk gesteld ziet is dat hij niet kan zien of degene die stelt ondernemer te zijn ook als zodanig is erkend door de Belastingdienst.

Onder de werking van de VAR werden opdrachtgevers beschermd tegen een onjuiste inschatting van een arbeidsrelatie, mits de opdrachtnemer beschikte over een VAR-wuo of een VAR-dga.

Wat is er over van die bescherming na het vervallen van de VAR en het inwerking treden van de Wet DBA per 1 mei 2016? De modelovereenkom sten uit hoofde van de Wet DBA moeten voortaan die bescherming bieden.

Maar is het eigenlijk wel noodzakelijk om met de door de Belastingdienst goed gekeurde modelovereenkom sten te werken? Zijn er misschien nog alternatieven?

Deze en andere vragen worden in dit Fiscaal Dossier op een helder leesbare en praktijkgerichte wijze beantwoord. Als bijlagen van dit Fiscaal Dossier zijn relevante parlementaire stukken en passages daaruit opgenomen.

Gerard van Westen (1953) studeerde in 1978 af aan de RU Leiden, Fiscaal Recht.

In 1989 heeft hij de studie Nederlands Straf- en strafprocesrecht afgerond.

Hij werkte o.a. bij het Ministerie van Financiën (tot 1981) als partner bij Deloitte (tot 2006) en als compagnon en adviseur bij Stibbe Advocaten (tot 2016).Thans is hij zelfstandig gevestigd te Leiden als advocaat-belastin gkundige. Van 1989 tot en met 2013 was hij Raadsheerplv. in o.a. de Belastingkamer van het Gerechtshoven Leeuwarden en ’s-Hertogenbosch en in de Centrale Raad van Beroep. Van 1992 tot en met 1998 was hij docent belastingrecht aan de RU Leiden.

Praktisch nut 8 Wetenschappelijk niveau 7 Actualiteit 8 Leesbaarheid 8 Presentatie 8 Prijs-kwaliteitverhouding 8 Bedoeld voor: generalist onder redactie van: prof. mr. G.T.K. Meussen mr. G.M.C.M. Staats mr. M.J.A.M. van Gijlswijk

isbn 978 90 12 39755

1

editie 2016

Fiscaal Dossier

WDBA (Wet deregulering beoordeling arbeidsrelaties)

Van de uitgever van ntfr

sdu.nl

mr. G.W.B. van Westen

FD-reeks 2016-WDBA 1

16-03-16 10:43

Of een VAR terecht werd toegekend was volgens de regering niet meer controleerbaar. Met de Wet DBA wil de regering de balans tussen verantwoordelijkheden van opdrachtgevers en opdracht­ nemers herstellen en tevens schijnzelfstandigheid bestrijden. De Eerste Kamer heeft ingestemd met de Wet DBA, maar echt van harte ging het niet. Ook de auteur zet de nodige vraagtekens. Zo vraagt hij zich af of de Belastingdienst over de benodigde capaci­ teit beschikt voor de controle op de werkvloer. De beoordeling van de overeenkomsten verloopt tot op heden niet volgens plan.

Er is een grote achterstand. Naar verluidt, liggen er nog 1.400 overeenkomsten op een beoordeling te wachten. De staatssecre­ taris heeft verder herhaaldelijk benadrukt dat het stelsel van modelovereenkomsten alleen is bedoeld voor twijfelgevallen. In de praktijk blijkt dat opdrachtgevers en opdrachtnemers door de vele waarschuwingen en forse sancties ook in gevallen waarin eigenlijk geen twijfel bestaat een modelovereenkomst hanteren.

Een van de doelstellingen van de wet was voorts dat opdrachtgevers zzp’ers in dienst zouden nemen. Uit de praktijk komen echter signalen dat bedrijven de zzp’ers vervangen door mensen op payrollbasis en van uitzendbureaus.

Dit boek gaat in op de beweegredenen voor het afschaffen van de VAR en de totstandkoming van de Wet DBA. Er is ruim aandacht voor de parlementaire behandeling en de kritiek op de wet. Het biedt enige handvat­ ten voor de juridische kwalificatie van arbeidsrelaties. In het laatste hoofdstuk staan enkele overwegingen over de vraag of de doelstelling van de wet, het bestrijden van schijnzelfstandigheid, zal worden gehaald. Het zeer leesbare boekje maakt duidelijk dat er aangaande de Wet DBA nog veel onduidelijk is. door: mr. Marco Dijkstra RB en mr. Marcel van Galen RB Eindoordeel: n n n n n

50

Het Register | augustus 2016 | nummer 4

Praktisch nut 7 Wetenschappelijk niveau 8 Actualiteit 9 Leesbaarheid 6 Presentatie 7 Prijs-kwaliteitverhouding 5 Bedoeld voor generalist/btw-specialist

Binnen de EU-lidstaten wordt omzetbelasting geheven volgens een in richtlijnen van de Raad voorgeschreven stelsel, waarbij btw wordt geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten die binnen een lidstaat door een als zodanig handelende belas­ tingplichtige onder bezwarende titel worden verricht. De belasting­ plichtige is het subject van de btw-heffing en daaraan is dit boek volledig gewijd. Niet geheel onbelangrijk aangezien er zonder belastingplichtige überhaupt geen btw-heffing plaatsvindt.

Vanuit het perspectief van de Btw-richtlijn en de door het Europese Hof van Justitie gewezen jurisprudentie behandelt de auteur alle aspecten van het al dan niet zijn van belastingplichtige. Er komt geen verwijzing naar Nederlandse wetgeving of jurisprudentie voorbij en dat is wel even wennen voor nationaal georiënteerde lezers.

De namen van Europese HvJ-zaken vliegen de lezer vanaf pagina 1 om de oren en dat maakt het boek niet altijd gemakkelijk lees­ baar. Verwacht geen uitgebreid feitencomplex van de genoemde zaken, hetgeen de vertaling naar een voorliggende casus van een lezer er niet makkelijker op maakt. Het boek heeft daardoor een hoog theoretisch gehal­ In de boekenrubriek geven erva­ te en beperkt zich tot de rechtsregels op dit ren ­vak­mensen op persoonlijke vlak. Een lezer die op zoek is naar antwoord titel hun mening over recent op een praktijkcasus zal altijd verder moe­ ­verschenen (fiscale) boeken: ten zoeken in de aangereikte jurisprudentie. n Twee beoordelaars recenseren een boek.

Conclusie luidt dat dit boek eerder het ken­ n Zij kennen cijfers toe voor merk heeft van een jurisprudentieregister in ­bijvoorbeeld ­leesbaarheid, prozavorm dan van een beschrijvende ­actualiteit en niveau. uiteenzetting van een op zich boeiend onderwerp. Deze insteek hoeft niet negatief De recensenten geven een te zijn, maar de prijs van het boek is ­eindoordeel: daarvoor wel aan de hoge kant.

Aanrader n n n n n Goed n n n n Door: mr. Berrie van der Velden AA RB en mr.

Redelijk n n n Sebastian van Wijk RB Matig n n Afrader n Eindoordeel: n n n

Hét online kennisplatform voor de fiscaal expert die zelf bepaalt wat hij nodig heeft.

maatwerk voor fiscalisten

NDFR maakt fiscaal recht overzichtelijk en direct toepasbaar NDFR is hét gebruiksvriendelijke platform voor fiscaal experts. U bepaalt zelf wat u nodig heeft, want NDFR is online beschikbaar en modulair af te nemen. Zodat u op elk moment en voor elk fiscaal vraagstuk het beste advies kunt geven. Tot in detail compleet, 100% betrouwbaar en altijd actueel. Daar staan meer dan 400 redacteuren en commentatoren elke dag opnieuw garant voor.

Gratis proberen? Mail naar aanvraagndfr@sdu.nl of kijk op sdu.nl/ndfr

16132 Adv NDFR 210x285.indd 1

08-06-16 09:1

maak uw ambities waar

Geeft u dit najaar uw carrière een boost?

Houdt u van een uitdaging, oplossingen zoeken en adviseert u uw klant graag over fiscale vraagstukken? Wilt u daarnaast uw vakkennis op peil brengen? In september gaan de verschillende opleidingen weer van start. RB Opleidingen biedt u fiscale opleidingen van hbo tot aan de universiteit. Met uitstekende carrièreperspectieven!

Meer weten? rbopleidingen.nl