Issuu on Google+


Forord Kommunale VA-virksomheter driver innenfor rammene av et selvkostregime, dvs. at gebyrbetalingen fra abonnentene ikke skal overstige kommunens nødvendige kostnader på hhv. vann- og avløpsområdet. Denne veiledningen er et tilbud til Norsk Vanns medlemmer og er ment å være en støtte i arbeidet med selvkostberegninger for kommuner og VA-selskaper. Med utgangspunkt i overordnet regelverk og rammebetingelser, gis det konkrete anbefalinger om hvordan man skal kunne innfri regelverkets krav i praksis. Veiledningen er skrevet av May Rostad, Kinei AS, på oppdrag fra Norsk Vann. Norsk Vanns VA-jus gruppe har fungert som referansegruppe for arbeidet. Norsk Vann vil få takke forfatter og øvrige bidragsytere for et godt arbeid! Veiledningen utgis elektronisk på www.norskvann.no, med publisering på samme side som Norsk Vanns VA-jus database. Første versjon av veiledningen ble utgitt i august 2006, og dette er andre utgave. Det tas sikte på jevnlig evaluering og evt. oppdatering av innholdet, i takt med utvikling i regelverk og tolkninger. Vi håper veiledningen skal være et nyttig verktøy og vil oppfordre Norsk Vanns medlemmer til å melde inn sine erfaringer med bruk av veiledningen og evt. behov for videreutvikling og utdypninger.

Hamar, 20. oktober 2008 Toril Hofshagen

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 2 av 28


Innholdsfortegnelse Forord ................................................................................ 2 Innholdsfortegnelse ................................................................................ 3 1 Regelverket for VA-gebyrer og selvkostberegninger .................................................... 5 1.1 1.2 1.2.1 1.2.2 1.3 1.3.1 1.3.2 1.4 1.4.1 1.4.2 1.4.3 1.4.4

2

VA-gebyr regelverket ............................................................................................................ 5 Retningslinjer for selvkostberegninger .................................................................................. 5 Hvilke kostnader kan henføres som selvkostnader ............................................................ 5 Kostnader som ikke er henførbare til selvkost .................................................................. 6 Hvem og hva som omfattes av selvkostregelverket ............................................................... 6 Hvem som ikke omfattes av selvkostregelverket .............................................................. 7 Salg av VA-tjenester som ikke omfattes av selvkostregelverket ....................................... 7 Praktisering av selvkostprinsippet ......................................................................................... 7 Overskudd på selvkostberegningen ................................................................................... 7 Underskudd på selvkostberegningen ................................................................................. 8 Selvkostregnskap i kommuner........................................................................................... 9 Selvkostregnskap i VA-selskaper ...................................................................................... 9

Krav til selvkostberegninger, regnskap og rapportering .............................................. 9 2.1 4-årig økonomiplan for VA-tjenestene - budsjett .................................................................. 9 2.2 Selvkostregnskap ................................................................................................................. 11 2.2.1 Selvkostregnskap i kommuner......................................................................................... 11 2.2.2 Selvkostregnskap i VA-selskaper .................................................................................... 11 2.3 KOSTRA-regnskap for VA-tjenestene ................................................................................ 12 2.3.1 Rapportering av selvkostregnskap til KOSTRA.............................................................. 12 2.3.2 KOSTRA-regnskapet for VA-tjenestene ......................................................................... 12 2.3.3 Avgrensinger mellom produksjon og distribusjon i KOSTRA-regnskapet ..................... 13

3

Kostnadselementene i selvkostberegningen .................................................................. 15 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.1.4 3.1.5 3.1.6 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.3 3.3.1 3.3.2 3.4

4

Ordinære regnskap i forhold til selvkostregnskapet ................................................... 23 4.1 4.2 4.3

5

Driftskostnader..................................................................................................................... 15 Indirekte henførbare kostnader ........................................................................................ 15 VA-selskapenes administrative kostnader i selvkostberegningen ................................... 16 Lønnskostnader................................................................................................................ 16 Kjøp av varer og tjenester til egen produksjon ................................................................ 16 Ekstern tjenesteproduksjon .............................................................................................. 17 Overføringer .................................................................................................................... 17 Kapitalkostnader .................................................................................................................. 18 Avgrensing mellom investeringer og driftsutgifter ......................................................... 18 Avskrivninger .................................................................................................................. 19 Kalkulatoriske renter ....................................................................................................... 20 Inndekning av kostnader med kjøp av eiendom og erverv av rettigheter ........................ 21 Overføring av verdier til ny eier eller nytt selskap .......................................................... 21 Inntekter fra salg av andre tjenester eller produkter............................................................. 21 Korreksjon av selvkostregnskapet ................................................................................... 21 Skattlegging av inntekter fra ervervsvirksomhet ............................................................. 22 Renteberegning på selvkostfond .......................................................................................... 22 KOSTRA-regnskapet og selvkostregnskapet....................................................................... 23 Konsekvens av ulike regnskapsprinsipper for VA-selskaper............................................... 23 Disponering av egenkapital.................................................................................................. 24

Omlegging av praksis for beregning av selvkost .......................................................... 24 5.1 Hovedprinsipp ...................................................................................................................... 24 5.1.1 Fastsettelse av inngangssaldo for anleggsmidlene .......................................................... 24 5.1.2 Lineære avskrivninger over anleggenes resterende økonomiske levetid......................... 26

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 3 av 28


5.1.3 Nye investeringer som inngür i avskrivningsgrunnlaget ................................................. 27 5.1.4 Dokumentere beregningen av indirekte henførbare kostnader ........................................ 27 5.1.5 Dokumentere andel av administrative kostnader i VA-selskaper .................................... 27 5.1.6 Lavere kapitalkostnader som følge av endrede avskrivningstider ................................... 27 5.1.7 Endre praksis med direktefinansiering av investeringer .................................................. 27 5.1.8 Nedbetaling av store overskudd pü selvkostfond ............................................................ 27 5.1.9 Kommunestyrevedtak om at selvkostdekning skal gjelde ............................................... 28 5.2 Kontroll og godkjenning av prinsippene i selvkostregnskapet ............................................ 28

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 4 av 28


1 Regelverket for VA-gebyrer og selvkostberegninger 1.1 VA-gebyr regelverket Lov og forskrift: • Lov om kommunale vass- og kloakkavgifter av 31. mai 1974 nr. 17 med endringer, senest ved lov av 21. april 2002 • Forurensningsforskriftens kapittel 16, Kommunale vann- og avløpsgebyrer Loven slår fast at det skal være et engangsgebyr for tilknytning og et årsgebyr. Forurensningsforskriftens kap.16 § 1 fastsetter rammene for gebyrene: ”Vann- og avløpsgebyrer fastsatt i medhold av lov 31. mai 1974 nr. 17 om kommunale vassog kloakkavgifter skal ikke overstige kommunens nødvendige kostnader på henholdsvis vannog avløpssektoren. Ved beregning av selvkost bør de til enhver tid gjeldende retningslinjer for beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester legges til grunn. Kommunen fastsetter i forskrift regler for beregning og innkreving av vann- og avløpsgebyrene, samt gebyrenes størrelse, innenfor rammene av denne forskriften. Før kommunen gjør vedtak om gebyrenes størrelse, skal det foreligge et overslag over kommunens antatte direkte og indirekte kostnader knyttet til drifts-, vedlikeholds- og kapitalkostnader på henholdsvis vann- og avløpssektoren for de nærmeste tre til fem år. Overslaget skal så vidt mulig utarbeides i sammenheng med kommunens rullerende økonomiplan. Det skal også foreligge et overslag over hvilke beløp gebyrene antas å innbringe”.

1.2 Retningslinjer for selvkostberegninger Iht. forurensningsforskriften skal selvkost beregnes iht. de til enhver tid gjeldende retningslinjer for beregning av selvkost for kommunale betalingstjenester. Gjeldende retningslinjer , H-2140, er gitt av Kommunal- og regionaldepartementet (KRD) januar 2003. Definisjon av selvkost: ”Selvkost er den merkostnaden kommunen påføres ved å produsere en bestemt vare eller tjeneste” 1.2.1 Hvilke kostnader kan henføres som selvkostnader Som beskrevet i kapittel 1.2 er selvkost definert som kommunens merkostnader med å produsere tjenesten, dvs. kostnader som ikke ville påløpt dersom tjenesten ikke ble produsert. Hva som er kommunens merkostnader blir derfor det grunnleggende prinsipp når kostnadene skal avgrenses. Tilsvarende blir det selskapets merkostnader med å produsere selvkosttjenesten til kommunene som avgrenser selskapets selvkostnader. Kjernetjenesten - selve produksjonen av vann- og avløpstjenesten: • •

Drift og vedlikehold av VA-anleggene Planlegging og utbygging av nye VA-anlegg samt fornyelsen av VA-anleggene

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 5 av 28


Tilleggsytelser - slik at tjenesten framstår som et hele: • • •

Ledelse og administrasjon av tjenesteproduksjonen (tjenesteledere) Oppfølging/administrasjon av VA-abonnentene Regnskap og fakturering av VA-tjenesten

Støttefunksjoner - andel av kommunens fellestjenester som virksomheten som produserer tjenesten er avhengig av: • • •

Personaltjenester (personalkontor, bedriftshelsetjeneste, sentral opplæring m.m.) Administrative funksjoner Infrastruktur (sentralbord, felles IKT-drift og opplæring m.m.)

1.2.2 Kostnader som ikke er henførbare til selvkost Kostnader som er knyttet til strategisk ledelse og utarbeiding av beslutningsgrunnlag for strategisk ledelse, er ikke henførbare til selvkostkalkylen. Kostnader med evt. mellomledere anses heller ikke som henførbare når disse leder tjenesteledere. Konkretisert skal kostnader med følgende funksjoner ikke henføres til selvkost for VA-tjenestene: • • •

Kommunens administrative toppledelse (administrasjonssjef/rådmann og sektorledere/kommunalsjefer) Folkevalgte organ, kommunestyre, formannskap, teknisk utvalg m.m. Overordnet vannmiljøplanlegging, vannressursplanlegging og beredskapsplanlegging som ikke er relatert til planlegging av utbygging, fornyelse eller beredskap for VAanlegg/tjenesten Kommunale myndighetsoppgaver iht. forurensningsloven, forurensningsforskriften, matloven, drikkevannsforskriften, plan- og bygningsloven, teknisk forskrift m.v.

1.3 Hvem og hva som omfattes av selvkostregelverket Kommunens egen tjenesteproduksjon og deres eksterne tjenesteprodusenter i VAselskaper omfattes av selvkostregelverket. VA-selskaper kan være kommunale foretak (KF), kommunale selskap (AS) eller interkommunale selskap organisert som IKS eller AS. VA-selskapenes organisasjonsform eller om de fører regnskap iht. regnskapslovens regnskapsforskrifter eller kommunelovens regnskapsforskrifter er ikke avgjørende for om de omfattes av regelverket. Selskapenes selvkostregnskap er det regnskapsmessige grunnlaget for inntekter selskapene kan kreve dekning for fra kommunen. Dersom kommunen har konkurranseutsatt VA-tjenesten til et selskap, er det kontraktsprisen basert på anbud som vil gjelde som selvkostnader fra den eksterne produsenten i kontraktsperioden. Heleide kommunale VA-selskap med egne abonnenter, som for eksempel selger VA-tjenester til reiselivsbedriftene i et område av kommunen, omfattes også av selvkostregelverket. Kommunestyret skal også fastsette gebyrene for disse abonnentene, men det er anledning til å ha et eget selvkostregnskap med tilhørende gebyrnivå for det aktuelle geografiske området.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 6 av 28


1.3.1 Hvem som ikke omfattes av selvkostregelverket 100 % privateide vann- og avløpsselskap omfattes ikke av selvkostregelverket. I reiselivsområdene er det etablert en del VA-selskap som er ansvarlig for utbygging og drift av VA-infrastrukturen. I noen av områdene har kommunen engasjert seg i organiseringen av dette og gått inn som deleier av selskapene. Hvor stor kommunal eierandel som evt. utløser plikten til å følge selvkostregelverket er ikke avklart av Miljøverndepartementet enda. Kommuner som er medeiere i slike selskap bør derfor foreta en avklaring direkte med departementet for å avklare sine rammebetingelser før det foreligger en generell avklaring. 1.3.2 Salg av VA-tjenester som ikke omfattes av selvkostregelverket Når en kommune eller et 100 % kommunalt/interkommunal VA-selskap selger VA-tjenester til andre enn kommunens abonnenter og selskapets eierkommuner, kan prising skje uavhengig av selvkost. Dette gjelder for eksempel salg av VA-tjenester til: - Andre kommuner enn eierkommunene - Private vann- og avløpsverk - Andre offentlige VA-selskap Offentlige selskap som selger VA-tjenester til egne abonnenter, dvs. sluttbruker, omfattes imidlertid av selvkostregelverket, jf. kapittel 1.3. Når et selskap selger VA-tjenester av et visst omfang der selvkostprinsippet ikke legges til grunn, kan det utløse skatteplikt for denne ”ervervsvirksomheten”. Dersom ervervsvirksomhet er av et visst omfang og et bevisst satsingsområde, bør det opprettes egne kommersielle aksjeselskap, slik at ervervsvirksomheten holdes adskilt fra selvkostvirksomheten. Denne skatteplikten gjelder ikke kommuner og selskap organisert iht. kommunelovens § 27.

1.4 Praktisering av selvkostprinsippet For vann- og avløpstjenestene har ikke kommunene plikt til å dekke inn kostnadene med VAgebyrer. Dersom kommunen ønsker det, kan kostnadene delvis skattefinansieres. Kommunen kan derimot ikke kreve inn høyere gebyrinntekter enn selvkost. Kommuner som ønsker å fullfinansiere VA-tjenestene med VA-gebyrer, bør fatte et vedtak om at det er selvkostprinsippet som skal gjelde. Det sikrer at evt. underskudd på selvkostberegningen kan dekkes inn med framtidige gebyrøkninger. Se omtale av dette i KRDs retningslinjer for selvkostberegning, kapittel 5. 1.4.1 Overskudd på selvkostberegningen ”Kommunen kan framføre et overskudd fra selvkosttjenesten til et senere år innenfor et 35-årsperspektiv. I praksis må dette skje gjennom et bundet selvkostfond. Selvkostfondets funksjon er å håndtere svingninger i inntekter og kostnader slik at gebyrene kan holdes stabile”. (Fra retningslinjenes kapittel 5).

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 7 av 28


I regelverket er det forutsatt at inntektene over noen år (3-5 år) ikke skal overstige kostnadene for årene samlet. En slik forståelse gir nødvendig fleksibilitet i forhold til endringer på inntekts- og kostnadssiden i forhold til budsjett og i forhold til svingninger i selvkost fra år til år. En utjevning av kostnadene over perioden gir også en viss stabilitet i nivået på gebyrene til tross for planlagte kostnadsvariasjoner mellom regnskapsår. Selvkostkalkylen (beregning av gebyrgrunnlaget) for det aktuelle regnskapsåret skal kun omfatte kostnader for igangsatte aktiviteter. Planlagte aktiviteter i årene framover skal ikke medtas i selvkostkalkylen/gebyrgrunnlaget for det aktuelle året, men i kalkyler for de neste fire årene. Dersom det planlegges å øke investeringene slik at det er nødvendig å øke gebyrinntektene, kan kommunen kreve inn større gebyrinntekter enn selvkost og avsette dette på et bundet selvkostfond for å dekke framtidig økning av kostnadene i økonomiplanperioden. Et overskudd på selvkosttjenesten avsatt på fond er å betrakte som et lån fra abonnentene. Det skal derfor beregnes avkastning på midlene i fondet. Se mer om renteberegning i kapittel 3.4. VA-selskaper skal følge tilsvarende praksis som kommunen og skal avsette evt. overskudd på selvkostkalkylen på et selvkostfond. 1.4.2 Underskudd på selvkostberegningen Dersom kommunen har vedtatt selvkostprinsippet for finansiering av VA-tjenestene kan det også framføres et underskudd på selvkostfond til neste år. Det vil da innebære at kommunen må øke gebyrinntektene utover selvkost for å dekke inn underskuddet fra året før. Ordningen gjelder altså kun etter at kommunen har vedtatt selvkost og at selvkost blir beregnet fullt iht. regelverket. For VA-selskap gjelder alltid selvkostprinsippet. Et underskudd på selvkostfondet kan oppstå pga. merforbruk i forhold til budsjetterte kostnader og/eller lavere inntekter fra VA-gebyr eller engrospris enn budsjettert. Dette kan for eksempel oppstå dersom rentekostnadene er høyere enn statsobligasjonsrenten + 1 %. Kommunen eller selskapet får da et kalkulatorisk likviditetsproblem. Skattemidler fra kommunekassa eller VA-selskapets egenkapital må dekke årets underskudd i selvkostregnskapet. Det er ikke anledning til å budsjettere med et underskudd på kommunens selvkostfond, dersom kommunen har gjort vedtak om selvkostdekning for tjenesten. Et VA-selskap kan evt. planlegge underdekning på sitt selvkostfond dersom eierkommunene ønsker å betale ned selskapets egenkapital som evt. er bygd opp i selskapet tidligere. Slik kommer dette abonnentene til gode i form av lavere gebyrer. Det kan også gjøres renteberegning på ”gjelden” (det negative selvkostfondet) abonnentene har til kommunen. Se mer om renteberegning i kapittel 3.4.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 8 av 28


1.4.3 Selvkostregnskap i kommuner Kommunen har følgende overordnede poster i selvkostregnskapet for VA-tjenestene: + Gebyrinntekter - Selvkost for tjenesten som ble produsert: Kostnader egenproduksjon Kostnader ekstern produksjon i VA-selskap eller andre kommuner +/- Selvkostfond i kommunen = 0 1.4.4 Selvkostregnskap i VA-selskaper VA-selskaper har følgende overordnede poster i selvkostregnskapet: + +/=

Inntekter fra kommunen/e Selvkost tjenesteproduksjon Selvkostfond i selskapet 0

2 Krav til selvkostberegninger, regnskap og rapportering 2.1 4-årig økonomiplan for VA-tjenestene - budsjett Før kommunen gjør vedtak om gebyrenes størrelse, skal det foreligge et overslag over kommunens antatte direkte og indirekte kostnader knyttet til drifts-, vedlikeholds- og kapitalkostnader på henholdsvis vann- og avløpssektoren for de nærmeste tre til fem årene. Overslaget skal så vidt mulig utarbeides i sammenheng med kommunens rullerende økonomiplan. Det skal også foreligge et overslag over hvilke beløp gebyrene antas å innbringe. Figur 2.1 viser forslag til hvordan et slikt grunnlag for vedtak av avløpsgebyrene kan presenteres. Det vil være behov for tilsvarende oppsett for vanngebyrene. Når kommunen også har produksjon av tjenester eksternt i annen kommune eller i VAselskaper, må investeringsplanene koordineres for å prioritere tiltakene ut fra behov og slik at det samlet utgjør kommunens økonomiplan for tjenesten. Dersom kommunen eller selskapet planlegger større investeringer som gjør at gebyrene må økes, kan kommunen vedta at gebyrene skal trappes opp i forkant av investeringen for å utjevne gebyrøkningen over flere år.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 9 av 28


AVLØP - Økonomiplan 2009-2012 Grunnlag for fastsetting av avløpsgebyr 2009 Alle beløp i 1000 kr

Regnskap 2007

Investeringer i nye anlegg Reinvesteringer Sum investeringer 1)

Budsjett 2008

Budsjett 2009

Budsjett 2010

Budsjett 2011

Budsjett 2012

901 4272 5173

5469 3698 9167

25000 4500 29500

3000 13000 16000

4500 10500 15000

500 14500 15000

Kostnader: Administrasjon (indirekte henførb.kostn) Drifts- og vedlikeholdsutgifter Sum kapitalkostnader Brutto årskostnader: Selvkostberegningen 2)

934 18271 11253 30458 26462

787 25700 10671 37158 33258

787 24000 12819 37606 33606

787 23000 14312 38099 34099

787 22000 15750 38537 34537

787 22000 16472 39259 35259

Inntekter: Årsgebyrer Tilknytningsgebyrer Sum gebyrinntekter Andre inntekter Sum inntekter:

28411 5875 34286 3996 38282

26443 5875 32318 3900 36218

27015 5875 32890 4000 36890

27587 5875 33462 4000 37462

28445 5875 34320 4000 38320

29160 5875 35035 4000 39035

7824 2500 103 2603

-940 1662 85 1748

-716 1032 54 1086

-637 449 30 479

-217 263 15 277

-224 53 6 60

130 %

97 %

98 %

98 %

99 %

99 %

12.00 0 1800

11.30 0 1695

11.50 0 1725

11.70 0 1755

12.00 0 1800

12.25 0 1838

Selvkostfond: Avsetning til fond / Bruk av fond (+/-) 3) Selvkostfond etter årets endring Renteberegning selvkostfond 4) Saldo selvkostfond Dekningsgrad avløpsgebyrer Årsgebyr - satser: Mengdevariabelt gebyr kr/m3 Fast gebyr boliger, kr/år Årsgebyr bolig 150 m3/år, kr/år Merknad:

2)

1)

Inngår i kostn.grunnlaget året etter at anleggene er satt i drift.

3)

Positivt tall er overskudd som skal avsettes på fond. Negativt tall er underskudd og som dekkes inn ved bruk av midler avsatt på selvkostfondet

4)

Renteberegningsgrunnlaget er gjennomsnittlig saldo for fondet over året multiplisert med kalkulatorisk rente (halvårsvirkning)

Selvkost er brutto årskostnader fratrukket andre inntekter enn gebyrinntekter

Figur 2.1 Selvkost - og gebyrberegning. Eksempel på presentasjon for politikerne som grunnlag for vedtak av avløpsgebyr

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 10 av 28


2.2 Selvkostregnskap Når regnskapene foreligger skal det utarbeides et selvkostregnskap som skal balanseres mot selvkostfondet. Det er først når regnskapet foreligger at det kan settes opp et regnskap som viser forholdet mellom gebyrinntektene og selvkost. Ved overskudd skal det settes av til et bundet driftsfond, mens underskudd skal dekkes inn av midler avsatt på fondet. Etter årets avsetning til fond, evt. bruk av fondet, beregnes renter på saldoen på fondet iht. kapittel 3.4.

2.2.1 Selvkostregnskap i kommuner Beregning av selvkostnadene: + Indirekte henførbare kostnader + Lønnskostnader egne ansatte + Innkjøp av varer og tjenester til egen tjenesteproduksjon + Kjøp av produksjon fra ekstern tjenesteprodusent + Overføringer + Avskrivninger på varige driftsmidler (nyanlegg og påkostninger/reinvesteringer) + Kalkulatoriske renter - Inntekter fra salg av energi, produkter eller anlegg (Andre inntekter) = SELVKOST for tjenesten Selvkostregnskap: + +/=

Gebyrinntekter fra abonnentene Selvkost for tjenesten Selvkostfond 0

2.2.2 Selvkostregnskap i VA-selskaper Beregning av selvkostnadene: + En andel av kostnaden med overordnede styrende organer + En andel av virksomhetens ledelse og administrasjon + Lønnskostnader egne ansatte + Innkjøp av varer og tjenester til tjenesteproduksjonen + Kjøp av produksjon fra ekstern tjenesteprodusent + Avskrivninger på varige driftsmidler (nyanlegg og påkostninger/reinvesteringer) + Kalkulatoriske renter - Inntekter fra salg av energi, produkter eller anlegg (Andre inntekter) = SELVKOST for tjenesten Selvkostregnskap: + +/=

Inntekter fra kommunen/e til dekning av selskapets selvkost Selvkost for tjenesteproduksjonen Selvkostfond 0

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 11 av 28


2.3 KOSTRA-regnskap for VA-tjenestene 2.3.1 Rapportering av selvkostregnskap til KOSTRA Kommunene er pålagt å rapportere selvkostregnskapet for VA-tjenestene på skjema 23 ”Kostnadsdekning i vann-, avløps- og avfallssektoren”. Nøkkeltallene som presenteres i KOSTRA bygger på dette selvkostregnskapet og ikke på tallene i KOSTRA-regnskapet. Dersom kommunen har produksjon ved interkommunale VA-selskap, skal også selskapene levere selvkostregnskapet for hver kommune på skjema 23. Kommunen har ansvar for at selskapene rapporterer dette. Skjema 23: A. B. C. D. E. F.

Direkte driftsutgifter Henførbare indirekte driftsutgifter Kalkulatoriske rentekostnader Kalkulatoriske avskrivninger på netto anskaffelseskostnad Andre inntekter Gebyrgrunnlag (A+B+C+D-E) (= Selvkost)

G. Gebyrinntekter H. Årets finansielle resultat (G-F) (= Overskudd eller underskudd) I. J. K. L. M.

Avsetning til selvkostfond og dekning av fremført underskudd Bruk av selvkostfond og fremføring av underskudd Kontrollsum (subsidiering) (H-I+J) Saldo selvkostfond pr. 1.1 Alternativkostnad ved bundet kapital på selvkostfond eller fremføring av underskudd (L+M+I-J) (= kalkulatorisk rente på selvkostfondet) N. Saldo selvkostfond pr. 31.12 Nøkkeltall: Årets finansielle dekningsgrad i % (G/F*100) Årets selvkostgrad i % (G/(F+I-J)*100)

2.3.2 KOSTRA-regnskapet for VA-tjenestene I KOSTRA-regnskapet føres kostnadene på hhv. vann- og avløpstjenester på to funksjoner og er grunnlaget for driftskostnadene i selvkostberegningen. + Lønnskostnader egne ansatte (art 010:099 – 710) + Innkjøp av varer og tjenester til egen tjenesteproduksjon (art 100:299 – (690+790)) + Kjøp av produksjon fra ekstern tjenesteprodusent (300:380) + Overføringer (400:480) + Avskrivninger på varige driftsmidler basert på brutto anskaffelseskostnad = BRUTTO DRIFTSUTGIFTER

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 12 av 28


2.3.3 Avgrensinger mellom produksjon og distribusjon i KOSTRA-regnskapet I KOSTRA-regnskapet er VA-tjenestene delt inn i en funksjon for produksjon og en funksjon for distribusjon. Det anbefales at også kommunens verktøy og/eller programvare for selvkostberegninger også fordeler alle kostnadene iht. KOSTRA-funksjonene. Selv om ikke KOSTRA etterspør et selvkostregnskap på funksjonsnivå (i dag), anbefales dette. En korrekt fordeling av alle kostnadene på de to funksjonene i både regnskap og selvkostregnskap er avgjørende viktig dersom en skal få til meningsfulle sammenligninger av kostnader mellom kommunene. I figurene 2.2 og 2.3 er det vist hvordan ”produksjon” og ”distribusjon” skal forstås iht. KOSTRAs funksjonsinndeling for hhv. avløp og vannforsyning.

Funksjon 353 Avløpsnett/innsamling av avløpsvann: • • • •

Avløpsnettet fra abonnentenes stikkledninger t.o.m. innløpspumpestasjonen foran/på renseanleggene Pumpestasjoner og overløp på nettet Overføringsnett fra kommuner til interkommunale selskaper Avløpsnettet omfatter separate spillvannsledninger, fellesledninger og separate overvannsledninger

Funksjon 350 Avløpsrensing: • Renseanleggene f.o.m. forbehandling av avløpsvannet • Slambehandlingen i renseanlegg, evt. på egne slambehandlingsanlegg • Slamlagring, slamtransport og slamdisponering, inkl. markedsførings- og saksbehandlingsoppgaver • Utslippsledning fra renseanlegg

Figur 2.2 Avgrensning av kostnadene mellom avløpsnettet og avløpsrensingen

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 13 av 28


340 Vannproduksjon 345 Vanndistribusjon Vannbehandling

Kilde Overføringsnett

Pst.

Fordelingsnett

Vannbehandling Kilde/ nedbørfelt Pst.

Funksjon 340 Produksjon av vann: • • • •

Nedbørfelt, kilde, vanninntak Evt. overføringsnett for råvann til vannbehandling All vannbehandling Vannproduksjon fra alle typer vannkilder som inngår i vannforsyningssystemet; normalforsyning, reserveforsyning og kriseforsyning

Funksjon 345 Distribusjon av vann: • • • •

Pumping av vann fra vannbehandlingsanleggene ut på distribusjonsnettet Distribusjonsnettet fram til kundenes stikkledninger Stasjoner og basseng på distribusjonsnettet Overføringsnett fra interkommunale vannverk og/eller andre kommuner til kommunens distribusjonsnett

Figur 2.3 Avgrensning av kostnadene mellom vannproduksjon og vanndistribusjon

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 14 av 28


3 Kostnadselementene i selvkostberegningen Beregning av selvkost skal utføres iht. beskrivelsene i dette kapittelet for både kommuner og VA-selskaper. Selvkostberegningen skal utføres slik uavhengig av om selskapet fører sitt regnskap iht. regnskapslovens regnskapsforskrifter eller kommunelovens regnskapsforskrifter.

3.1 Driftskostnader 3.1.1 Indirekte henførbare kostnader Indirekte henførbare kostnader er kostnader som i KOSTRA-regnskapet føres på fellesfunksjonene 120 og 130 og hvor en andel kan henføres til selvkostberegningen. Dette er beskrevet som ”støttefunksjoner” i kapittel 1.2.1. I kommunens selvkostregnskap må det gjøres rede for hvilke kostnader som regnes som indirekte henførbare, og hvor stor andel av felleskostnaden som skal henføres. Det må lages en oversikt over hver enkelt kostnad og hvilket fordelingsprinsipp som skal gjelde. I tabell 3.1 er det vist hvordan en slik oversikt kan lages. Sum indirekte kostnader for hhv. vann- og avløpstjenesten fordeles deretter mellom funksjonene for produksjon og distribusjon etter omsetning, for eksempel 40 % på produksjon og 60 % på distribusjon. Ved oppsett av kommunens modell for beregning av indirekte henførbare kostnader bør grunnlaget gjennomgås og godkjennes av kommunens revisor. Slik kan det skapes tillit til at kommunen ikke henfører kostnader som ikke er merkostnader, ved produksjonen av VAtjenestene. Tabell 3.1 Beregning av indirekte henførbare kostnader fra funksjon 120 og 130 Aktuelle kostnader

Regnskaps- og innfordringsfunksjon Kontorstøtte Revisjonsfunksjon Personalfunksjon og velferdstiltak ansatte Sentral opplæring Kantinedrift Hustrykkeri IKT drift og opplæring Sentralbord, post, tele Juridisk bistand SUM

Funksjon 120/130 1000 kr

Fordelingsnøkkel, f.eks:

% andel Vann vann 1000 kr

% andel Avløp avløp 1000 kr

Antall bilag Antall bilag Antall ansatte Antall ansatte Antall ansatte Antall ansatte Volum Systemavh. Antall ansatte Antall saker

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 15 av 28


3.1.2 VA-selskapenes administrative kostnader i selvkostberegningen For VA-selskaper er kostnadene med selskapenes styrende organer, ledelse og administrasjon henførbare til selvkost, da selskapets primære funksjon er å produsere selvkosttjenester for kommunene. Kostnadene må imidlertid fordeles forholdsvis mellom de ulike selvkosttjenestenes funksjoner og evt. andre tjenester som selskapet produserer. Omsetning på de ulike tjenesteområdene i henhold til selskapets regnskap, kan være fordelingsnøkkel. Tabell 3.2 illustrerer hvordan disse selvkostnadene kan beregnes. Tabell 3.2 Beregning av administrasjonskostnader i selvkostberegningen for VA-selskaper Kostnad

Sum 1000 kr

Styrende organer Daglig ledelse Felles administrasjon SUM

Fordelingsnøkkel Omsetning Omsetning

% vann selvkost

Vann 1000 kr

% avløp selvkost

Avløp 1000 kr

% andre tjenester

Omsetning

3.1.3 Lønnskostnader All lønn til egne ansatte skal føres på KOSTRA-artene 010:099 – fratrukket art 710: Alle medarbeidere som arbeider med kjernetjenesten og tilleggstjenester (se kapittel 1.2.1) skal fordeles 100 % ut på KOSTRA-funksjonene for tjenesteproduksjon, uavhengig av hvilke avdelinger/etater de arbeider i •

• •

Dette gjelder selv om kommunen har separate drifts- eller serviceenheter (funksjon 190) som fordeler kostnadene på de ulike tjenestefunksjonene. Det skal ikke føres som kjøp av tjeneste Lønnskostnadene kan fordeles forskuddsvis etter en stipulert fordeling eller etterskuddsvis basert på timelister Tjenesteledelse fordeles skjønnsmessig mellom funksjonene for henholdsvis produksjon og distribusjon

3.1.4 Kjøp av varer og tjenester til egen produksjon Kjøp av varer og tjenester til egen produksjon føres på KOSTRA-artsserien 100-200. Innkjøp av varer og tjenester som er produksjonsfaktorer eller støttetjenester til egen produksjon av tjenester i kommunen eller i VA-selskapet: •

Eks. innkjøp til egenproduksjon av vann: – Innkjøp av dykkertjenester for inspeksjon av vanninntak i kilde – Innkjøp av kjemikalier og energi til vannbehandlingen

Eks. innkjøp til vanndistribusjonen: – Innkjøp av driftstjenester til spyling og renhold av ledningsnettet fra privat leverandør – Innkjøp av energi til pumpestasjoner

Kommuners kjøp av tjenester fra VA-selskaper skal alltid føres på 300-serien i KOSTRAregnskapet, selv om tjenesten kan være en støttetjeneste til kommunens egen produksjon.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 16 av 28

Andre 1000 kr


”Kjøp” av tjenester fra interne kommunale enheter skal ikke føres som kjøp av tjenester, så sant ikke kommunens interntjeneste er konkurranseutsatt. Se lønn over. 3.1.5 Ekstern tjenesteproduksjon Kjøp av tjenester som erstatter egenproduksjon, skal føres på KOSTRA 300-serien. For kommunale infrastrukturtjenester er kravet for føring på 300-serien at andre enn virksomheten selv står for alle produksjonsmidler knyttet til produksjonen og/eller distribusjonen. For de fleste infrastrukturtjenester skilles det dermed mellom distribusjonsapparatet og produksjonsapparatet. Dette gjelder vannforsyning, avløps- og avfallshåndteringen, men ikke vei. For eksempel vil vannforsyningsanlegget måtte være eiet av annen enn kommunen for at 300-serien skal være aktuell. Dersom kommunen har satt bort ansvaret for vedlikeholdet av vannforsyningsanlegget til private, benyttes 200-serien (støttetjeneste til egenproduksjon). For VA-selskaper kan ekstern tjenesteprodusent være en kommune eller et annet selskap. Når det gjelder kjøp av tjenester fra eget KF eller IKS der kommunen selv er deltager, må hhv. art 380 og 375 benyttes uansett om kjøpet anses som sluttprodukt eller støttetjeneste. Disse artene skal benyttes for å kunne eliminere interne transaksjoner ved publisering av nøkkeltall for kommunen som konsern. Ekstern tjenesteproduksjon som erstatter egenproduksjon, eksempler: • • •

Kjøp av vann fra andre vannverk enn kommunens egne Kjøp av driftstjenester til kommunens distribusjonsnett fra eget kommunalt foretak Kjøp av slambehandlingstjenester fra annen kommune eller selskap

Arter som skal anvendes i kommuner når andre enn kommunen produserer hele eller hele deler av tjenesten: • • • •

350 fra andre kommuner 370 fra private, IKSer der kommunen ikke er eier eller AS som kommunen eier 375 fra IKSer der kommunen er eier 380 fra egne KF

Arter som skal anvendes i VA-selskaper når andre enn selskapet produserer hele eller hele deler av tjenesten: • • • •

350 fra andre kommuner enn eierkommunene 370 fra private eller AS som selskapet eier 375 fra eierkommunen for IKSer 380 fra egen kommune for KF

3.1.6 Overføringer KOSTRA-artsserien 400 benyttes til rene overføringer som ikke er gjenytelse for en tjeneste. For VA-tjenestene er det aktuelt å anvende artsserien 470-474 til følgende kostnader for kommuner: •

Art 47* Tap på fordringer, dvs. manglende innbetaling av gebyrer m.m.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 17 av 28


Art 47* Erstatningsutbetalinger for skade der kommunen har erkjent erstatningsansvar (regresskrav fra forsikringsselskapet)

3.2 Kapitalkostnader Investeringer skal ikke utgiftsføres direkte i driftsregnskapet i anskaffelsesåret, men er såkalte ”varige driftsmidler”. De skal aktiveres slik at kostnadene fordeles over de årene det antas at driftsmidlet har nytte. Årlige kapitalkostnader består av to elementer: • •

Avskrivningskostnader (forringelsen av et driftsmiddels verdi pga slitasje og elde) Kalkulatoriske renter (avkastningen kommunen/selskapet ville hatt dersom tilsvarende beløp hadde vært plassert i pengemarkedet = alternativkostnaden)

Beregningen av kapitalkostnader er således helt uavhengig av hvordan investeringene er finansiert og de faktiske finanskostnadene kommunen eller VA-selskapet har. Kommunen eller selskapet må imidlertid finansiere sine investeringer på en slik måte at de årlige kostnadene kan dekkes inn med inntektene fra VA-gebyr eller fra eierkommunene. Eventuelle overskudd mellom de beregnede kapitalkostnadene og kommunens/selskapets faktiske finansielle utgifter pga kostnadseffektiv finansforvaltning, kommer kommunen eller selskapet til gode. Dette kan styrke egenkapitalen og redusere behovet for låneopptak, evt. gi mulighet for kortere nedbetalingstid på lån til nye investeringer. Dette vil øke egenkapitalen ytterligere. Se mer om forholdet mellom selvkostregnskapet og virksomhetens regnskap i kapittel 4 . VA-selskap bør ha en viss egenkapital for å sikre likviditeten i perioder der de reelle finanskostnadene overstiger de kalkulatoriske i selvkostkalkylen. Hvis man velger å ikke styrke egenkapitalen, men heller sette ned vannprisen, løper man en risiko for at et evt. framtidig underskudd må dekkes av overføringer fra kommunekassen. 3.2.1 Avgrensing mellom investeringer og driftsutgifter Definisjon av hva som er investeringer skal skje iht. standarder for god kommunal regnskapsskikk som utgis av Foreningen for god kommunal regnskapsskikk (GKRS). Definisjoner er gitt i kommunal regnskapsstandard, KRS nr. 4 (F) ”Avgrensning mellom driftsregnskapet og investeringsregnskapet”, des. 2003, rev. des. 2004. Oppsummering av definisjonene er gitt her: Investeringer som skal aktiveres: • •

Anskaffelse av varige driftsmidler med levetid over tre år Anskaffelseskostnad over kr. 100.000,-

Vedlikehold = Driftsregnskap: •

Som vedlikehold anses utgifter som påløper for å holde eiendelen i samme standard som den var på det opprinnelige anskaffelsestidspunktet gjennom den økonomiske levetiden som ble lagt til grunn ved anskaffelsen

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 18 av 28


Påkostning = Investering: • •

Som påkostning regnes tiltak som fører eiendelen til en høyere standard eller til en annen funksjonalitet eller endret bruksområde enn den har vært i tidligere Ved klassifisering av en utgift som påkostning skal det derfor vurderes hvorvidt utgiften bidrar til å øke eiendelens økonomiske levetid i forhold til det som ble lagt til grunn ved anskaffelsen og/eller bidrar til å øke eiendelens kapasitet og funksjonalitet

Spesielt om planmessig fornyelse av VA-ledningsnettet: Norsk Vann har i brev av 29. juni 2007 bedt om GKRS sin vurdering av hvordan regnskapsstandarden skal praktiseres mht. planmessig fornyelse av ledningsnettet. Utdrag fra GKRS sin uttalelse i brev av 24. april 2008 følger her: KRS nr. 4 (F) har i pkt. 3.4.2, 7. avsnitt en egen bestemmelse for vann og avløp. Utgifter kan klassifiseres som påkostning i forbindelse med en planmessig rehabilitering/utskifting av ledningsnettet for vann- og avløp, hvor eksisterende ledningsnett erstattes med nye rør etter dagens alminnelige standard. Denne bestemmelsen må anses som et unntak fra bestemmelsen om at utskifting av deler av en eiendel er vedlikehold. Standarden åpner med andre ord for at utgifter som etter standardens hovedregler ville blitt klassifisert som vedlikehold, likevel kan klassifiseres som påkostning i forbindelse med planmessig rehabilitering/utskifting av ledningsnettet for vann- og avløp. På dette punktet gir standarden altså en valgmulighet for kommunen til å klassifisere disse utgiftene som drifts- eller investeringsutgifter. Vi legger imidlertid til grunn at dersom den planmessige rehabiliteringen/utskiftingen innebærer at ledningsnettet får en høyere standard eller økt funksjonalitet eller kapasitet, vil den delen av utgiftene som fører til endringen eller standardhevingen måtte anses som påkostning som omfattes av aktiveringsplikten. Denne delen av utgiftene skal dermed utgiftsføres i investeringsregnskapet. Oppsummering vedrørende vedlikehold og fornyelse av ledningsnett: • • •

Reparasjoner og utbedringer av et punkt på/en del av nettet = vedlikehold Planmessig fornyelse med standardheving eller kapasitetsøkning = påkosting Planmessig utskifting/fornyelse av ledningsstrekk med samme funksjon = valgfritt

3.2.2 Avskrivninger Det er to vesentlige prinsipper som gjelder for avskrivninger av anleggsmidler: • •

Det skal benyttes lineære avskrivninger over avskrivningsperioden. Det skal benyttes sjablongmessige avskrivningsperioder iht. § 8 i ”Forskrift om årsregnskap og årsberetning” av 15.12.2000.

Avskrivningsperioder: • • • • •

5 års avskrivningstid for edb-utstyr, kontormaskiner og lignende 10 års avskrivningstid for maskiner og utstyr 20 års avskrivningstid for prosessanlegg og stasjoner 40 års avskrivningstid for ledningsnettet 50 års avskrivningstid for rene administrasjonsbygg og tunneler

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 19 av 28


Avskrivningstiden velges ut fra hva hovedinvesteringsobjektet er. Er det et nytt renseanlegg, er avskrivningstiden 20 år for hele investeringen inkl. datautstyr, maskiner og bygg. Når en maskin/utstyr i anlegget skal fornyes velges 10 års avskrivningstid. Beregning av avskrivningsgrunnlaget: Nye investeringer medtas i avskrivningsgrunnlaget i selvkostberegningen senest f.o.m. året etter at anlegget er satt i drift. Evt. anleggstilskudd fra staten eller private skal trekkes i fra anskaffelseskostnaden. Tomtekostnader skal også normalt trekkes i fra investeringen ved beregning av avskrivningsgrunnlaget. Rasjonale for dette er at tomteverdien normalt ikke vil forringes og verdien derved ikke skal nedskrives. Det må imidlertid gjøres en vurdering av om det vil skje en verdiforringelse av arealet som følge av bruk til VA-anlegg. Det er tilsvarende ikke gitt rett til å aktivere erstatninger og erverv av rettigheter, for eksempel knyttet til klausulering av nedbørfelt for en vannkilde. Se mer om dette i retningslinjenes kapittel 4.3.2 ”Fradrag i historisk anskaffelseskostnad”. Avskrivningsgrunnlaget skal beregnes slik: + + = =

Anskaffelseskostnaden på investeringsprosjektet Byggelånsrenter i utbyggingsperioden, evt. kalkulatorisk renteberegning Anleggstilskudd (privat eller statlig) Netto byggekostnad Tomtekostnad/rettigheter/erstatninger Avskrivningsgrunnlag

Beregning av årlige avskrivninger: Årlig avskrivning = Netto avskrivningsgrunnlag dividert på avskrivningsperioden i år •

Eks: 10 mill.kr som skal avskrives over 20 år gir årlig avskrivning på kr 500.000,-.

3.2.3 Kalkulatoriske renter Beregningsgrunnlag for kalkulatorisk rente = verdi anleggsmidler: + Restverdi anlegg etter avskrivninger i regnskapsåret + Verdi av evt. tomt m.m. der verdien ikke avskrives = Sum verdi anleggsmidler Rentesatsen: Rentesats = renten på norske statsobligasjoner med tre års gjenstående levetid + 1 %. Rentesatsen finnes i denne tabellen på Norges Banks hjemmesider. 1. Finn rentesats under kolonnen ”3 års” på siste regnskapsår 2. Legg til 1 % Beregning av kalkulatorisk rente: Kalkulatorisk rente = sum verdi anleggsmidler * rentesats Beregningseksempel:

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 20 av 28


• • • • • •

Avskrivningsgrunnlag ved året start: Årets avskrivning: Restverdi etter avskrivning: Verdi tomt som ikke avskrives: Beregningsgrunnlag: Beregne kalkulatorisk rente:

kr. 10.000.000,kr. 500.000,kr. 9.500.000,kr. 1.000.000,kr. 10.500.000,kr. 10.500.000,- * 3,9 % = kr. 490.500,-

3.2.4 Inndekning av kostnader med kjøp av eiendom og erverv av rettigheter Som beskrevet i kapittel 3.2.2 kan ikke kommuner eller VA-selskap avskrive investeringer som gjelder eiendomskjøp og erverv av rettigheter og la dette inngå i beregningen av kapitalkostnader. For at kommunen eller selskapet skal kunne få dekket inn kostnader med avdrag på låneopptak knyttet til slike investeringer, kan et alternativ være å beregne en årlig leie og som føres i driftsregnskapet. Rentekostnadene med lånet kan dekkes inn ved beregningen av kalkulatoriske renter, jf. reglene for renteberegning i kapittel 3.2.3. 3.2.5 Overføring av verdier til ny eier eller nytt selskap Når nye selskap opprettes, slås sammen eller omorganiseres må det etableres en åpningsbalanse i regnskapet som viser den regnskapsmessige verdien av anleggene. Tilsvarende gjelder når kommuner eller selskaper overtar eierskap til VA-anlegg fra andre. I selvkostberegningen gjelder at kommunen eller selskapet må legge den avskrevne verdien på anleggene til grunn ved etablering av åpningsbalansen. Verdien på avskrivningsgrunnlaget kan ikke skrives opp selv om anleggene overføres til ny eier. Abonnentene har alt betalt ned en del av kostnadene og skal ikke betale for de samme anleggene en gang til. Tilsvarende gjelder dersom kommunen overtar nye VA-anlegg fra private utbyggere, og der abonnentene har betalt anleggskostnadene som en del av tomtekostnadene. Anleggene bør da overføres vederlagsfritt til kommunen fordi verdien er nedskrevet og inngår derfor ikke i avskrivningsgrunnlaget i selvkostberegningen.

3.3 Inntekter fra salg av andre tjenester eller produkter 3.3.1 Korreksjon av selvkostregnskapet Dersom kommunen eller selskapet har andre inntekter enn gebyrinntekter fra abonnentene eller betaling fra kommunene for selvkosttjenesten, skal slike inntekter trekkes i fra kostnadene. Disse såkalte ”Andre inntekter” skal dekke kostnadene som kommunen eller selskapet har med å selge produkter eller tjenester til andre enn selvkostkundene eller andre produkter/tjenester til selvkostkundene. Det kan også være inntekter fra salg av utstyr som er finansiert med gebyrinntekter. Inntektene skal trekkes i fra brutto kostnadsgrunnlag for å få netto kostnadsgrunnlag, som er selvkost. Slik blir selvkost den merkostnaden kommunen eller selskapet har hatt med å produsere tjenesten, jf. definisjonen av selvkost i kapittel 1.2. I utgangspunktet bør dette være mindre korreksjoner på selvkostregnskapet. Dersom produksjonen av andre tjenester enn selvkosttjenesten er av et større omfang og

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 21 av 28


tjenesteproduksjonen kan skilles ut med separate regnskap, skal kostnadene for dette tas ut av selvkostregnskapet for selvkosttjenestene. Se mer om reglene for dette i kapittel 1.3.2. Aktuelle tjenester/produkter som kan ha egne inntekter og som skal trekkes i fra brutto kostnadene som såkalte ”Andre inntekter”: •

• • • • • • •

Salg av vann til og/eller behandling av avløpsvann eller slam fra nabokommuner eller andre kommuner enn eierkommunene i VA-selskaper. Inntekter trekkes i fra dersom selvkostnadene ikke fordeles med fordelingsnøkler der også disse ”kundene” inngår. Alternativt føres det egne regnskap for dette Evt. inntekter fra salg av vann til/eller beredskapssamarbeid med private vannverk Salg av energi produsert på avløpsanlegg eller vannverk Salg av restprodukter fra renseprosessene Behandling av spesielle avløps- og avfallsprodukter fra industri e.l. i renseanlegget Vannmålerleie Salg av utstyr *) Tjenestesamarbeid og samarbeid om bruk av utstyr med nabokommuner, for eksempel knyttet til lekkasjesøking *)

Ved salg av anleggsmidler skal differansen mellom anleggsmidlets restverdi og salgssummen føres som inntekt. Er differansen negativ, skal det føres som en driftsutgift.

Eksempel på andre typer tjenester som har egne inntekter, som fortrinnsvis bør ha egne regnskap, men der det kan være hensiktsmessig å gjøre korreksjon ved fratrekk av inntekt når produksjonen er en integrert del av VA-virksomheten: •

Andel av gebyrinntektene for behandling av slam fra ordningen med tvungen tømming av slamavskillere m.m. for spredt bosetting og hytter. Dette er en egen selvkosttjeneste i kommunen med eget gebyr Saksbehandlingsgebyr for myndighetsoppgaver som utføres for lønnsmidler som inngår i brutto kostnadsgrunnlag

3.3.2 Skattlegging av inntekter fra ervervsvirksomhet Når VA-selskaper produserer og leverer andre tjenester enn de rene selvkosttjenestene og dette har karakter av ervervsvirksomhet, vil dette iht. skattelovens bestemmelser kunne utløse skatteplikt. I slike tilfeller bør virksomheten kontakte skattemyndighetene for å avklare hvorvidt tjenesten er skattepliktig og hvordan regnskapsføringen skal utføres. Dersom ervervsvirksomhet er et bevisst satsingsområde for VA-selskapet i tillegg til å utføre selvkosttjenesten for eierkommunene, bør selskapet etablere et kommersielt aksjeselskap for forretningsvirksomheten. Det fører til ryddighet i regnskapsføring, håndtering av skatteplikten og er den beste måten for selskapet å skape tillit overfor både eierkommunenes abonnenter og blant konkurrenter i det kommersielle markedet om at det ikke drives kryssubsidiering. Denne skatteplikten gjelder ikke kommuner og selskap organisert iht. kommunelovens § 27.

3.4 Renteberegning på selvkostfond På avsatte midler til selvkostfond skal det legges til kalkulatoriske renter. Renteberegningen skal reflektere alternativkostnadene brukerne har ved at kommunene har ”lånt” pengene og

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 22 av 28


bundet dem i et selvkostfond. Det anvendes samme rentesats som ved beregningen av kommunens/selskapets kalkulatoriske renter, se kapittel 3.2.3. Ved beregning av rente på selvkostfondet skal gjennomsnittsbeholdningen på det enkelte år legges til grunn. Eksempelberegning: • • •

Saldo selvkostfond ved årets start: kr. 5.000.000.Saldo selvkostfond ved årets slutt: kr. 3.500.000,Gjennomsnittsbeholdning i året: kr. 4.250.000,Renteberegning: kr. 4.250.000,- * 3,9 % = 165.750,-

4 Ordinære regnskap i forhold til selvkostregnskapet Virksomhetenes ordinære regnskap og selvkostberegningen er ikke det samme. KOSTRAregnskapet i kommunen for funksjonene for vann og avløp er ikke identisk med selvkostregnskapet for VA-tjenestene. Selvkostregnskapet for hhv. avløps- og vannforsyningstjenesten for VA-selskapene er ikke det samme som virksomhetens regnskap.

4.1 KOSTRA-regnskapet og selvkostregnskapet Forskjellene mellom KOSTRA-regnskapet og selvkostregnskapet er: •

Indirekte henførbare kostnader i kommunen inngår i selvkostregnskapet, men ikke i KOSTRA-regnskapet for tjenesten. Disse kostnadene skal føres på funksjon 120 og 121 i KOSTRA-regnskapet. Avskrivningsgrunnlaget for anleggsmidler i selvkostberegningen baseres på netto anskaffelseskostnader (kommunens merkostnad). I avskrivningsgrunnlaget for KOSTRAregnskapet skal det benyttes brutto anskaffelseskostnader I selvkostregnskapet beregnes kalkulatoriske renter som finanskostnader. I KOSTRAregnskapet på tjenestenivå inngår det ikke finanskostnader. Reelle rentekostnader ved låneopptak føres felles i kommuneregnskapet

4.2 Konsekvens av ulike regnskapsprinsipper for VA-selskaper Forskjellene mellom selvkostregnskapet og selskapenes regnskap er avhengig av hvilket regnskapsprinsipp selskapene anvender. Interkommunale selskaper organisert som IKS og kommunale foretak, KF, kan velge om de skal føre regnskap etter regnskapsloven eller om de skal benytte kommunale regnskapsprinsipper. Aksjeselskap må føre regnskap iht. regnskapsloven. Dersom virksomheten fører regnskap etter kommunale regnskapsprinsipper blir det ikke så store forskjeller mellom regnskap og selvkostregnskap, jf. kapittel 4.1. Dersom selskapet fører regnskap iht. regnskapsloven kan det bli store forskjeller i balansen pga ulike regler for hva som er investeringer og på avskrivningstiden på ulike typer anleggsmidler. Det anbefales derfor at IKS og KF som produserer selvkosttjenester, fører regnskap iht. kommunale regnskapsprinsipper.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 23 av 28


4.3 Disponering av egenkapital Dersom det oppstår et likviditetsmessig overskudd i kommuner eller VA-selskaper pga lavere finanskostnader ved finansiering av investeringene enn de kalkulatoriske finanskostnadene (kalkulatoriske rente) i selvkostregnskapet, kan kommuner eller VA-selskaper fritt disponere disse midlene. I kommuner skjer låneopptak og finansiering av investeringer samlet og ikke for VAvirksomheten spesielt. Evt. finansielt overskudd vil styrke kommunens egenkapital og kan anvendes til finansiering av nye investeringer eller drift i hele kommunens virksomhet. Tilsvarende gjelder for VA-selskaper. Overskudd vil styrke egenkapitalen og kan anvendes i selskapets virksomhet totalt sett. Et overskudd som bygges opp i perioder der den kalkulatoriske renten i selvkostberegningen overstiger bankrenten, vil dessuten gi en nødvendig buffer for perioder der virkelig bankrente er høyere enn kalkylerenten. Selskapene bør ha en slik buffer for å møte evt. renteøkning eller større uforutsette kostnadsøkninger som kan sette selskapet i en likviditetsmessig knipe. Et evt. underskudd på egenkapitalen må dekkes inn med innskudd av kapital fra eierne.

5 Omlegging av praksis for beregning av selvkost Alle kommuner og deres VA-selskap må praktisere regelverket fullt ut fra og med regnskapsåret 2003. Vi forutsetter at alle nå har lagt om til ny praksis, men beholder for helhetens skyld dette kapittelet med anbefalinger for omlegging av praksis.

5.1 Hovedprinsipp Ved utgivelsen av de reviderte retningslinjene for selvkostberegninger i 2003 gav KRD følgende retningslinjer: ”Dersom nye retningslinjer vil måtte medføre en endring i kommunens praktisering av selvkostberegningene, kreves ingen ny gjennomgang av gebyrgrunnlaget for 2002 og tidligere. Det forutsettes imidlertid at de vedlagte retningslinjer benyttes fullt ut ved etterkalkylen (selvkostregnskapet) for 2003. Det bør da redegjøres for effekten av eventuelle avvik fra de prinsipper som er benyttet som grunnlag for fastsetting av gebyrer i budsjett for 2003. Ved overgang til ny avskrivningsplan for varige driftsmidler, tar en utgangspunkt i ”restverdi” (uavskrevet verdi) for det enkelte anleggsmiddel. Dette innebærer at de tidligere beregnede avskrivningene trekkes fra anskaffelsesverdien uavhengig av om man har benyttet annuitetsmetoden eller en lineær modell. Årlige avskrivninger etter overgangen må beregnes med utgangspunkt i at den totale avskrivningsperioden skal stemme med regnskapsforskriftens regler”. 5.1.1 Fastsettelse av inngangssaldo for anleggsmidlene Ved behov for endring av avskrivningstid eller avskrivningsmetode, må det beregnes restverdi på anleggsmidler som ikke er nedskrevet. For å følge retningslinjene fra KRD bør restverdivurderingen gjøres pr. 31.12.2002.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 24 av 28


Den enkelte kommune/selskap må selv vurdere hvor detaljert disse restverdiberegningene skal gjøres avhengig av systemet virksomheten har for beregningen av kapitalkostnader. Har virksomheten en egen anleggsdatabase for hvert enkeltanlegg, kan vurderingen gjøres på anleggsnivå. Har virksomheten derimot oppstillinger som viser sum investeringer det enkelte år, kan det gjøres mer skjønnsmessige vurderinger. Beregning av restverdi når annuitetsmetoden er benyttet tidligere: Mange kommuner har tidligere anvendt annuitetsmetoden. Alle investeringer pr. år summeres og multipliseres med en annuitetsfaktor ut fra 20 års avskrivningstid. Med annuitetsmetoden blir summen av renter og avskrivninger likt for hvert år i hele avskrivningsperioden. Tabellene 5.1 og 5.2 viser eksempel på en forenklet måte å foreta en beregning av restverdi for anleggsmidler som er investert i hvert av de siste 19 årene. Sum historisk anskaffelsesverdi for det enkelte år er fordelt skjønnsmessig mellom funksjonene for produksjon og distribusjon og fordelt på avskrivningstider som skal anvendes for den videre nedskrivningen. Annuitetsfaktoren har variert en god del gjennom disse 20 årene. Med oversikt over variasjonene i annuitetsfaktor de siste 20 årene kan beregningen gjøres detaljert. En forenklet metode er å anvende annuitetsfaktoren for siste år. Hvilken av disse metodene en bør anvende er avhengig av den praksis kommunen tidligere har benyttet. Har praksis vært å summere alle investeringer siste 20 år og gange med siste års annuitetsfaktor, kan det også gjøres slik ved restverdiberegningen. Tabell 5.1 Ny fordeling av eksisterende anleggsmidler ved beregning av restverdi g

g

Rentesats for perioden:

(året etter investering) 1983 1984 1985 1986 1987 1988 1989 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 SUM

7,39 %

Annuitetsfaktor:

Netto 340 Vannproduksjon (20 år) investerings % av nettoHistorisk Restverdi kostnad investering kostnad år 2002 1000 kr (gjør anslag) 1000 kr 1000 kr 2762 0 0 2700 0 0 2745 0 0 2364 0 0 3048 0 0 3313 0 0 4694 0 0 3164 0 0 4622 0 0 2324 0 0 3005 0 0 3751 0 0 3337 0 0 5949 67 % 3998 3179 20087 95 % 19002 15794 23482 94 % 22003 19022 2811 0 0 2452 18 % 439 406 4295 15 % 640 609 2694 6% 170 166 103599 46251 39176

0,09727307 345 Vanndistribusjon - stasjoner (20 år) % av nettoHistorisk Restverdi investering kostnad år 2002 (gjør anslag) 1000 kr 1000 kr 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 43 % 999 623 17 % 499 335 40 % 1500 1073 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 2999 2031

Norsk Vanns selvkostveiledning

345 Vanndistribusjon - ledningsnett (40 år) % av nettoHistorisk Restverdi investering kostnad år 2002 (gjør anslag) 1000 kr 1000 kr 100 % 2762 0 100 % 2700 245 100 % 2745 480 100 % 2364 599 100 % 3048 995 100 % 3313 1308 100 % 4694 2150 100 % 3164 1636 100 % 4622 2645 57 % 1325 826 83 % 2506 1682 60 % 2251 1610 100 % 3337 2525 33 % 1951 1552 5% 1085 902 6% 1479 1279 100 % 2811 2518 82 % 2013 1861 85 % 3655 3478 94 % 2524 2465 54349 30756

Side 25 av 28


Tabell 5.2 Beregning av restverdi der annuitetsmetoden er anvendt. Eksemplet viser anlegg satt i drift i 1984. Alternativt settes det inn lik annuitetsfaktor for alle årene, dersom dette har vært tidligere praksis. Tilsvarende beregning gjøres for hvert år det er foretatt investeringer i de siste 19 år. År 1985 1986 . . 2001 2002 2003

Investering Ann. faktor Ann. beløp Rentefot Rentebeløp Restverdi 800 13,8 110,4 12,5 100,00 789,60 800 13,8 110,4 12,5 98,70 777,90 . . . . . . . . . . . . 800 10,6 84,8 8,5 32,75 333,23 800 10,3 82,4 8,2 27,32 278,15 226,25 800 8,4 67,2 5,5 15,30

Beregning av restverdi dersom renter og avdrag på lån har vært regnet som kapitalkostnader: Restverdi på lån settes som restverdi på anleggene. Anleggsverdien fordeles mellom funksjonene for vann og avløp og på ulike avskrivningstider. 5.1.2 Lineære avskrivninger over anleggenes resterende økonomiske levetid Restverdien for anleggene som er beregnet for det enkelte år, danner nå utgangspunktet for lineære avskrivninger i gjenstående antall år. Se beregning under Avskrivninger i kapittel 3.2.2. For ledningsnett skal total avskrivningstid nå være 40 år og ikke 20 år. Dersom et anlegg er nedskrevet i 10 år med annuitetsmetoden, gjenstår 30 år med lineære avskrivninger. For pumpestasjoner og renseanlegg/-vannverk opprettholdes 20 år. For maskiner og utstyr som for eksempel er nedskrevet fem år, gjenstår kun fem år. Figur 5.1 viser effekten av endringer av metode og avskrivningstid.

Effekten av endring av avskrivningsmetoder og avskrivningstid Eksempel ledningsnett med endring av avskrivningstid fra 20 til 40 år 700 1994-2003: Annuitetsmetoden: progressiv avskrivning

600

Avskrivningstid: 20 år

Restverdi

500

400 2004-2034: Lineære avskrivning Avskrivningstid totalt 40 år

300 Restverdiberegning 2003 200

100

0 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 Avskrivningsperioden

Figur 5.1 Endring av avskrivningsmetode og avskrivningsperiode

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 26 av 28


5.1.3 Nye investeringer som inngår i avskrivningsgrunnlaget For alle nye investeringer f.o.m. 2003 (eller året etter omlegging av beregningsmetodikken) avskrives anleggene lineært over levetid iht. avskrivningsperioder gitt i kapittel 3.2.2. Anleggene fordeles på KOSTRA-funksjonene. Dette kan gjøres på sum investeringer pr. år eller med utgangspunkt i hver enkelt investering i et anleggsregister. 5.1.4 Dokumentere beregningen av indirekte henførbare kostnader En del kommuner vil også ha behov for å definere de indirekte henførbare kostnadene mer eksakt, samt utarbeide en dokumentasjon som spesifiserer hvilke kostnader det gjelder med fordelingsnøkler. Dette skal, som vi har beskrevet over, kun være andeler av felleskostnader som ikke er direkte relatert til tjenesteproduksjon. Kostnadene skal føres på KOSTRAfunksjonene 120 og 130 i kommuneregnskapet, men er iht. selvkostregelverket støttefunksjoner som kan henføres til selvkostregnskapet. 5.1.5 Dokumentere andel av administrative kostnader i VA-selskaper Tilsvarende må VA-selskaper som produserer flere selvkosttjenester og/eller andre tjenester enn selvkosttjenestene, dokumentere hvilken andel av kostnader med selskapets styrende organer, ledelse og administrasjon som skal henføres til hver av tjenestene. 5.1.6 Lavere kapitalkostnader som følge av endrede avskrivningstider Alle kommuner vil få lavere kapitalkostnader pga endringen i avskrivningstid fra 20 år til 40 år på ledningsnett. Dersom ikke investeringstakten på ledningsfornyelse m.m. økes kraftig eller kommunen ellers har store investeringsbehov, vil kommunene måtte sette ned gebyrene for å unngå for store overskudd i selvkostregnskapet. 5.1.7 Endre praksis med direktefinansiering av investeringer Alle investeringer skal aktiveres og avskrives over den avskrivningsperioden som er gitt i den kommunale regnskapsforskriften. Hva som er investeringer er definert i GKRS regnskapsstandard om avgrensning mellom investeringsregnskap og driftsregnskap, se kapittel 3.2.1. Det er heller ikke anledning til å bruke avsetningen på selvkostfondet til å direktefinansiere investeringer. Kommuner og selskaper som har hatt en avvikende praksis fra dette må derfor endre sin praksis. Kommuner og selskaper som har bygget opp større fond med tanke på finansiering av framtidige investeringer, må bygge ned dette over rimelig tid. Iht. regelverket må rimelig tid være maks fem år. En del kommuner må derfor sette ned VA-gebyrene for å komme i selvkostbalanse innen femårsperiodens utløp. 5.1.8 Nedbetaling av store overskudd på selvkostfond Iht. KRDs retningslinjer for overgangsordninger skal alle kommuner og deres VA-selskap følge retningslinjene for selvkostberegninger fullt ut fra og med regnskapsåret 2003. Det gis med andre ord åpning for avvikende praksis før 2003.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 27 av 28


Dersom kommunen eller VA-selskap før 2003 hadde bygd opp store overskudd på selvkostfond eller stor egenkapital i selskapet, kan kommunen og selskapet strengt tatt velge å definere dette som egenkapital og holde dette utenfor selvkostfondet. En konsekvens av å ta ut utbytte er at abonnentene er blitt ”skattelagt” utover selvkost. Hvordan dette skal håndteres bør derfor behandles politisk i kommunestyret og selskapets eierstyring og i samråd med revisjonen. 5.1.9 Kommunestyrevedtak om at selvkostdekning skal gjelde Alle kommuner som ønsker at deres kommunale VA-tjeneste skal være fullfinansiert gjennom VA-gebyrer, må gjøre prinsippvedtak om dette. Dersom kommunens gebyrinntekter er lavere enn selvkost i etterkant av et slikt vedtak, kan også underskudd på selvkostkalkylen regnskapsføres på selvkostfondet. Uavhengig av et slikt vedtak gjelder retningslinjene for selvkostberegninger og gir et øvre tak for hvor store gebyrinntekter kommunen kan kreve inn. Se kapittel 1.4 om praktisering av selvkostprinsippet. Kommuner som ikke har vedtatt at det skal være selvkostdekning, har anledning til å ha lavere gebyrinntekter enn selvkost og det er lovlig å budsjettere med et slikt underskudd.

5.2 Kontroll og godkjenning av prinsippene i selvkostregnskapet Iht. KRDs rundskriv i januar 2003, forutsettes det at de reviderte retningslinjene for selvkostberegninger følges f.o.m. selvkostregnskapet for 2003. Selvkostregnskapet fra 2003 og for årene deretter, med underlagsdokumentasjon som viser hvordan praksis er i tråd med regelverket, bør legges fram for revisjonen for kontroll og godkjenning. For virksomheter som driver flere selvkosttjenester og/eller andre tjenester som ikke er selvkosttjenester, er det viktig at dokumentasjonen for hvert selvkostregnskap gir oversikt over prinsippene for fordeling mellom de ulike tjenesteområdene. Det er særlig viktig med en ryddig prosess med hensyn til beslutningene om håndteringen av et evt. overskudd på selvkost før 2003. Når prinsippene for selvkost er klarlagt og med godkjent saldo på selvkostfondet, er grunnlaget for ryddighet i framtidige selvkostkalkyler og regnskap lagt. Dette er viktig for et godt tillitsforhold mellom kommunen og abonnentene og mellom kommunene og deres VA-selskaper.

Norsk Vanns selvkostveiledning

Side 28 av 28


Selvkostveiledning