2016, ноябрь, № 11 (164), Журнал БУХГАЛТЕР.KZ

№ 11 (163) ноябрь 2016

Налоговая оптимизация

Ежемесячный специализированный журнал «БУХГАЛТЕР.KZ» № 11 (163) ноябрь 2016 г. Издается с мая 2003 г. Издатель и Учредитель:

Агентство «PRESS.KZ»

В НОМЕРЕ: ЕСТЬ МНЕНИЕ Налоговая оптимизация............................................................... 2 Что такое налоговая оптимизация?.......................................................................2

Директор:

Налоговые оптимизационные схемы.......................................................................3

Феликс Рутковский

Минимизация налоговых платежей..........................................................................3

Главный редактор:

Пути минимизации налоговых платежей...............................................................4

Анастасия Барботько Верстка и дизайн:

Павел Зимов

Уклонение от уплаты налогов.................................................................................5 Налоговое планирование............................................................................................5

Корректор:

Внешнее и внутреннее налоговое планирование..................................................5

Ольга Маслова

Внутреннее планирование.........................................................................................6

Корреспонденты:

Общие методы внутреннего планирования...........................................................6

Кирилл Павлов Бухгалтер:

Лидия Виноградова

Специальные методы налоговой оптимизации....................................................7 Классификация налогов в целях их минимизации..................................................7

Отдел доставки и продаж:

Избежание налогов......................................................................................................7

Татьяна Попова

Позиция налоговых органов.......................................................................................8

Редакция:

Борьба государства с уклонением от уплаты налогов.......................................8

+7 727 350-50-99

Республика Казахстан, 050004, г. Алматы, а/я 21 Отдел продаж:

+7 727 352-85-55 Отдел рекламы:

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ Комментарии к Налоговому кодексу Республики Казахстан................................................................... 9

+7 727 233-87-68

Комментарий к статье 17 .......................................................................................9

Internet:

Комментарий к подпунктам 1) и 2) пункта 14 статьи 100 . ........................... 11

www.buhgalter.kz e-mail:

Комментарии к подпунктам 1) и 2) пункта 1-1 статьи 111 ............................ 13

account@buh.kz

Комментарий к подпунктам 2) и 4) статьи 115 и подпунктам 1) и 2) пункта 3 статьи 257 ...................................................................................... 15

Подписной индекс в каталоге ОАО «Казпочта»:

Комментарий к подпунктам 6) и 7) пункта 1 статьи 192 . ............................. 16

75583

Отпечатано:

ТОО «Алма Дизайн» Тираж: 1000 экз.

Комментарий к подпункту 26) пункта 1 статьи 192 ....................................... 18 Комментарий к пунктам 4 и 5 статьи 219 ........................................................ 20 Комментарий к подпункту 3) пункту 3 статьи 231 .................................. 24 Комментарий к подпункту 6) пункта 3 статьи 244-1 ............................... 26 Комментарий к пункту 1 статьи 274 .......................................................... 27 Комментарий к статьям 301 и 304 . ............................................................ 30

Мнение автора не всегда отражает точку зрения редакции. За содержание рекламных объявлений редакция ответственности не несет. Рукописи не возращаются. Перепечатка запрещена обладателем исключительных прав. Журнал зарегистрирован Министерством культуры, информации и общественного согласия Республики Казахстан, свидетельство № 3813 — Ж от 30.04.2003 г. © «Бухгалтер.kz», 2009 г. Сдано на верстку 5.10.2016 г. Подписано в печать 14.10.2016 г.

Комментарий к подпунктам 1) и 2) пункта 2 статьи 328 ........................ 31 Комментарий к подпунктам 1) и 2) пункта 6 статьи 428 ........................ 34 Комментарий к пункту 2 статьи 432 .......................................................... 35 Комментарий к пункту 3 статьи 432........................................................... 37

ИНФОРМАЦИОННЫЙ БЛОК

Курсы валют в октябре 2016 года.................................. 40

www.buhgalter.kz

ЕСТЬ МНЕНИЕ

Налоговая оптимизация нансируют капиталовложения в те сферы, куда частный бизнес не устремляется изза длительного периода окупаемости проекта, и оплачивают создание общественных благ. Граждане, впрочем, более склонны согласиться c теорией «стационарного бандита»,объясняющей налогообложение не столь оптимистичным образом: население платит столько, сколько государство считает нужным и имеет силу взять. Все преимущество «стационарного бандита» перед «бандитом-гастролером», т. е. государства перед набежавшими вдруг «ордами варваров» состоит в том, что налоги отличаются предсказуемостью и известностью их объемов.

Ни один человек в стране не несет никаких обязательств, моральных или иных, организовывать свои дела и свою собственность так, чтобы налоговые службы могли залезть в его тарелку самой большой ложкой. Налоговые службы пользуются любыми возможностями, предоставляемыми им налоговым законодательством, чтобы очистить карман налогоплательщика. И налогоплательщик имеет такое Люди понимают, что правительже право, оставаясь в рамках законов, проявить сообразительность, чтобы ства тратят деньги менее осмотрипредотвратить опустошения своего тельно и менее эффективно, чем они могли бы это сделать сами. кармана налоговой службой. Лорд-судья Великобритании Клайд

ЧТО ТАКОЕ НАЛОГОВАЯ ОПТИМИЗАЦИЯ? История налогов стара как существование государства. И сколько они существуют, налогоплательщики предпринимают множество усилий по снижению их выплаты. Предприниматели, руководители и «рядовые» налогоплательщики рассматривают налоги как «потери» для бизнеса. Государство стремится со своей стороны подействовать на своих граждан внушениями о том, что налоги — это плата за цивилизованное общество (такова надпись на фасаде Службы внутренних доходов США) и что именно они позволяют обществу бороться с так называемыми провалами рынка, фи2

Мадсен Пири, президент Института Адама Смита В любом случае оказывается чрезвычайно сложно создать справедливую налоговую систему, при которой каждый вносит свой справедливый вклад, невозможно даже оценить вклад каждого, и перед обществом встает проблема «переноса налогового бремени» (чаще всего богатых обвиняют в том, что они «перекладывают» налоги на бедных). Возникает противоборство между заинтересованностью налогоплательщиков по избежанию излишних, с их точки зрения, налоговых выплат и заинтересованностью государства в пополнении госбюджета и пресечению уклонения от налогов. Существование специальных государственных органов и предусмотренных в законодательстве карательных мер не позволяют среднему налоБУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ЕСТЬ МНЕНИЕ гоплательщику безнаказанно и по собственному желанию изменять объем выплачиваемых налогов, поэтому налогоплательщикам приходится предпринимать специальную активность, именуемую налоговой оптимизацией. Налоговая оптимизация — обычно под этим термином понимается деятельность, реализуемая налогоплательщиком с целью снижения налоговых выплат. Определение оптимальных объемов налоговых платежей — проблема каждого конкретного предприятия или физического лица. Действия компании по определению оптимальных объемов называют системой корпоративного налогового менеджмента. При этом на практике минимальные выплаты оказываются не всегда оптимальными. Например, предприятие, выделяющееся из общей массы слишком маленькими выплатами, рискует навлечь на себя дополнительные проверки, что чревато дополнительными издержками. Налоговый менеджмент предполагает оптимизацию бремени и структуры налогов со всех точек зрения. Оптимизация налогов — это только часть более крупной — главной — задачи, стоящей перед финансовым менеджментом (финансовым управлением предприятием). Главная задача финансового менеджмента — финансовая оптимизация, т. е. выбор наилучшего пути управления финансовыми ресурсами предприятия, а также привлечение внешних источников финансирования.

На свете существуют две неизбежные вещи: смерть и налоги; однако смерть, в отличие от налогов, безболезненна. Франклин Делано Рузвельт НАЛОГОВЫЕ ОПТИМИЗАЦИОННЫЕ СХЕМЫ Все методы оптимизации складываются в оптимизационные схемы. Ни один из методов сам по себе не приносит успеха в налоговом планировании, лишь составленная грамотно и с учетом всех особенностей схема позволяет достичь намеченного результата; БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz напротив, некачественная схема налоговой оптимизации может нанести компании ощутимый вред. Любая схема перед внедрением проверяется на соответствие нескольким критериям: разумности, эффективности, соответствия требованиям закона, автономности, надежности, безвредности. Эффективность — это полнота использования в схеме всех возможностей минимизации налогов. Соответствие требованиям закона — учет всех возможных правовых последствий использования схемы, продуманность механизмов реагирования на изменение действующего законодательства или на действия налоговых органов. Автономность — схема рассматривается с точки зрения сложности в управлении, подконтрольности в применении и сложности в реализации. Надежность — это устойчивость схемы к изменению внешних и внутренних факторов, в том числе к действиям партнеров по бизнесу. Наконец, безвредность предполагает избежание возможных негативных последствий от использования схемы внутри предприятия. МИНИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ Оптимизация налогообложения предполагает: минимизацию налоговых выплат (в долгосрочном и краткосрочном периоде при любом выпуске) и недопущение штрафных санкций со стороны фискальных органов, что достигается правильностью начисления и своевременностью уплаты налогов. «Минимизация налогов» — термин, который вводит в заблуждение. В действительности, конечно, целью должна быть не минимизация (снижение) налогов, а увеличение прибыли предприятия после налогообложения. В результате складывается казусная ситуация: корпоративные менеджеры, которые должны стремиться увеличить размер чистой прибыли с помощью юристов, бухгалтеров и финансовых консультантов прилагают нередко значительные усилия для того, чтобы уменьшить размер «прибыли для целей налогообложения». Цель минимизации налогов — не уменьшение какого-нибудь налога как такового, а увеличение всех финансовых ресурсов предприятия. Оптимизация налоговой политики предприятия позволяет избежать переплаты налогов в каждый данный момент времени, пусть 3

www.buhgalter.kz

ЕСТЬ МНЕНИЕ

не намного, но, как известно, сегодняшние деньги гораздо дороже завтрашних. В условиях высоких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. Ситуация, когда предприятие платит налоги «в лоб», т. е. следуя букве закона формально, без привязки к особенностям собственного бизнеса, встречается все реже и свидетельствует о том, что над налогами на предприятии никто не работал. Сокращение налоговых выплат лишь на первый взгляд ведет к увеличению размера прибыли предприятия. Эта зависимость не всегда бывает такой прямой и непосредственной. Вполне возможно, что сокращение одних налогов приведет к увеличению других, а также к финансовым санкциям со стороны контролирующих органов. Поэтому наиболее эффективным способом увеличения прибыльности является не механическое сокращение налогов, а построение эффективной системы управления предприятием; как показывает практика, такой подход обеспечивает значительное и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. Государство предоставляет множество возможностей для снижения налоговых выплат. Это обусловлено и предусмотренными в законодательстве налоговыми льготами, и наличием различных ставок налогообложения и существованием пробелов или неясностей в законодательстве, не только из-за низкой юридической квалификации законодателей, но и ввиду невозможности учета всех обстоятельств, возникающих при исчислении и уплате того или иного налога.

ния бухгалтерской и налоговой отчетности. Легальной возможности «уклониться от налогов» не существует. Любые целенаправленные действия субъекта, нарушающие действующее законодательство, в результате которых бюджет так или иначе недополучает причитающиеся ему по закону суммы налогов, — ущербны и нелегальны и ведут к наступлению налоговой либо уголовной ответственности. Налоговое планирование (tax planning) — легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета. Избежание налогов (tax avoidance) — минимизация налоговых обязательств законным использованием коллизий и недоработок нормативных законодательных актов; при этом налогоплательщик полностью раскрывает свою учетную и отчетную информацию налоговым органам. Этот метод позволяет в дальнейшем довольно успешно оспаривать в арбитражном суде претензии налоговых органов к выбранной налоговой политике, основываясь на принципе «что не запрещено законом, то разрешено». Оба последних способа, с юридической точки зрения, не предполагают нарушения законных интересов бюджета. Правда, избежание налогов несет в себе дополнительные риски, связанные с огромными сложностями на пути судебных тяжб с налоговыми органами. В зависимости от периода времени налоговая оптимизация может быть подразделена на текущую и перспективную.

ПУТИ МИНИМИЗАЦИИ НАЛОГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ Существуют три пути сокращения налоговых платежей: уклонение от уплаты налогов, налоговое планирование и избежание налогов. Уклонение от уплаты налогов (tax evasion) — нелегальный путь уменьшения своих налоговых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознательном, уголовно наказуемом использовании методов сокрытия доходов и имущества от налоговых органов, создания фиктивных расходов, а также намеренного (умышленного) искаже-

Невозможно увильнуть от налогов. От них можно уклониться законным или незаконным способом. Оба способа так же стары, как и сама налоговая система.

4

Сирил Паркинсон. Закон и доходы БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ЕСТЬ МНЕНИЕ УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ Хотя законодательство РФ предусматривает право плательщика налогов на реализацию мер защиты права собственности, а также право на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, тем не менее, безгранично этим правом пользоваться нельзя. Существует несколько распространенных способов уклонения от налогов, которые по своей природе нелегальны. Самым распространенным является способ неоприходования выручки и товарно-материальных ценностей, например, продажа за наличные неучтенного товара. Еще один способ — деятельность фирмы без регистрации (предполагает предыдущий). Ключевая особенность схем ухода от налогов, основанных на неучтенном наличном обороте, заключается в систематическом использовании фиктивных операций. В одних случаях происходит «обналичивание» или обмен официально заработанных безналичных денег, находящихся на расчетном счете в банке, на неучтенные наличные. Речь идет о заключении фиктивного договора на выполнение работ или оказание услуг. Таким образом, предприятие уходит от налогов с зарплаты и распределения прибыли и получает неучтенные наличные, которые обычно используются для выплат «черной» зарплаты работникам, для формирования личных доходов менеджеров и собственников соответствующих предприятий-налогоплательщиков, а также на взятки чиновникам, «откаты» представителям крупных клиентов за выгодные заказы и т. д. Другой случай — «обезналичивание», или обмен неофициально заработанных наличных денег на безналичные деньги, легально зачисляемые на счет соответствующей фирмы, что идентично понятию «отмывание денег». При этом заключается два контракта — один на приобретение специальной фирмой товара у оптовика, другой на поставку этого же товара розничному торговцу. Оба контракта являются фиктивными, так как товар на самом деле передается оптовиком непосредственно розничному торговцу. НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ Под налоговым планированием понимается целенаправленная деятельность налогоплательщика, ориентированная на максимальное использование всех нюансов существующего БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz налогового законодательства с целью уменьшения налоговых платежей в бюджет. Цели налогового планирования соотносятся со стратегическими (коммерческими) приоритетами и интересами предприятия, с затратами на его проведение и с тяжестью налогового бремени. Правильным подходом в рамках проведения грамотного налогового планирования считается использование льгот в сочетании с другими приемами, часто в большей степени организационными, чем финансовыми или бухгалтерскими. Налоговое планирование является одной из главных составляющих частей процесса финансового планирования. Происходит предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности и по отношению к конкретной сделке или проекту в зависимости от различных правовых форм ее реализации. Налоговое планирование доступно любому, но осуществлять его надо не после совершения какой-либо хозяйственной операции или прошествия налогового периода, а до этого. ВНЕШНЕЕ И ВНУТРЕННЕЕ НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ Внешнее планирование может проводиться несколькими методами: замены налогового субъекта, замены вида деятельности, замены налоговой юрисдикции. Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой оптимизации такой организационноправовой формы ведения бизнеса, в отношении которой действует более благоприятный режим налогообложения. Так, например, включение в бизнес-схему «инвалидных» компаний — имеющих льготы как общества инвалидов или имеющих долю инвалидов в штате более определенного уровня — позволяет экономить на прямых налогах. Метод изменения вида деятельности налогового субъекта предполагает переход на осуществление таких видов деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени по сравнению с теми, которые осуществлялись. Примером использования этого метода может служить превращение торговой организации в торгового агента или комиссионера, работающего по «чужому» поручению с «чужим» товаром за определенное вознаграждение, или использование договора 5

www.buhgalter.kz

ЕСТЬ МНЕНИЕ

товарного кредита — из соображений более легкого учета и меньшего налогообложения. Метод замены налоговой юрисдикции заключается в регистрации организации на территории, предоставляющей при определенных условиях льготное налогообложение. Выбор места регистрации (территории и юрисдикции) важен при условии неоднородности территории. Когда каждый регион страны наделен полномочиями по формированию местного законодательства и на этом поле субъекты обладают некоторой свободой, каждая территория использует эту свободу по-своему. Отсюда различия в размере налоговых отчислений. Разработка стратегии развития компании подразумевает возможную организацию аффилиационных структур во внешних зонах с минимальным налоговым бременем (офшор). При выборе места регистрации ориентируются не только на размер налоговых ставок. При небольших налоговых ставках законодательством обычно устанавливается расширенная налоговая база, что в конечном итоге может привести к обратному эффекту — повышению налоговых платежей. Если небольшая налоговая ставка жестко привязана к единице результата деятельности, то налоговое планирование становится практически невозможным. И наоборот, при формально высоких налоговых ставках вполне возможно снижение налогового бремени, поскольку существуют различные льготы, относящиеся к части налогов, устанавливаемых на уровне местных субъектов власти.

Патриотизм кончается там, где начинается налоговая декларация. Артур Годфри ВНУТРЕННЕЕ ПЛАНИРОВАНИЕ Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику достаточно много возможностей для снижения размера налоговых платежей путем внутреннего планирования, в связи с чем можно выделить 6

общие и специальные методы. Среди общих методов выделяют: выбор учетной политики, разработка контрактных схем, использование оборотных средств, льгот и прочих налоговых освобождений. Среди специальных: метод замены отношений, метод разделения отклонений, метод отсрочки налогового платежа и метод прямого сокращения объекта налогообложения. ОБЩИЕ МЕТОДЫ ВНУТРЕННЕГО ПЛАНИРОВАНИЯ Выбор учетной политики организации, разрабатываемой и принимаемой один раз в финансовый год, — важнейшая часть внутреннего налогового планирования. Этот документ подтверждает обоснованность и законность того или иного толкования нормативных правовых актов и действий в отношении ведения бухгалтерского учета. Одним из тривиальных и часто используемых методов налоговой оптимизации является снижение налогооблагаемой прибыли за счет применения ускоренной амортизации и/ или переоценки основных средств. Так, если возможности для ускоренной амортизации невелики, то переоценка основных средств представляет собой достаточно эффективный способ экономии на налоге на прибыль и налоге на имущество. Контрактная схема позволяет оптимизировать налоговый режим при осуществлении конкретной сделки. Речь идет, во-первых, об использовании налогоплательщиком в контрактах четких и ясных формулировок, а не принятых типовых, во-вторых, об использовании нескольких договоров, обеспечивающих одну сделку. Все это помогает выбрать оптимальный налоговый режим осуществления конкретной сделки с учетом графика поступления и расхода финансовых и товарных потоков. Льготы — одна из важнейших деталей внутреннего и внешнего налогового планирования. Теоретически льготы — один из способов для государства стимулировать те направления деятельности и сферы экономики, которые необходимы государству в меру их социальной значимости или из-за невозможности государственного финансирования. Практически же большинство льгот достаточно жестко лимитируют сегмент их использования. Льготы и их применение в значительной степени зависят от местного законодательства. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ЕСТЬ МНЕНИЕ Как правило, значительную часть льгот предоставляют местные законы. Некоторые льготы, казалось бы не относящиеся к области деятельности непосредственно, становятся так называемыми косвенными льготами; компании попадают в число льготников по формальным причинам. Налоговое законодательство предусматривает различные льготы: необлагаемый минимум объекта; изъятия из обложения определенных элементов объекта; освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков; понижение налоговых ставок; целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочки взимания налогов), прочие налоговые льготы. СПЕЦИАЛЬНЫЕ МЕТОДЫ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ Специальные методы налоговой оптимизации имеют более узкую сферу применения, чем общие, однако так же могут применяться на всех предприятиях. Метод замены отношений основывается на многовариантности путей решения хозяйственных проблем в рамках существующего законодательства. Субъект вправе предпочесть любой из допустимых вариантов как с точки зрения экономической эффективности операции, так и с точки зрения оптимизации налогообложения. Метод разделения отклонений базируется на методе замены. В данном случае заменяется не вся хозяйственная операция, а только ее часть, либо хозяйственная операция заменяется на несколько операций. Метод применяется, как правило, когда полная замена не позволяет достичь ожидаемого результата. Метод отсрочки налогового платежа основан на возможности переносить момент возникновения объекта налогообложения на последующий календарный период. В соответствии с действующим законодательством срок уплаты большинства налогов тесно связан с моментом возникновения объекта налогообложения и календарным периодом. Используя элементы метода замены и метода разделения, можно изменить срок уплаты налога или его части на последующий, что позволит существенно сэкономить оборотные средства. Метод прямого сокращения объекта налогообложения имеет целью снижение размера объекта, подлежащего налогообложению, или замену этого объекта иным, облагаемым БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz более низким налогом или не облагаемым налогом вовсе. Объектом могут быть как хозяйственные операции, так и облагаемое налогами имущество, причем сокращение не должно оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность предпринимателя. КЛАССИФИКАЦИЯ НАЛОГОВ В ЦЕЛЯХ ИХ МИНИМИЗАЦИИ Классификация отталкивается от положения налога относительно себестоимости: 1. Налоги, находящиеся «внутри» себестоимости. Уменьшение таких налогов приводит к снижению себестоимости и к увеличению налога на прибыль. В итоге эффект от минимизации таких налогов есть, но он частично гасится увеличением налога на прибыль.

2. Налоги, находящиеся «вне» себестоимости (НДС). Минимизация выплат по НДС заключается не только в минимизации выручки (с которой выплачивается НДС), но и в максимизации НДС, который идет в зачет (НДС, выплаченный всей цепочкой поставщиков) и компенсируется компании.

3. Налоги, находящиеся «над» себестоимостью (налог на прибыль). Для этих налогов следует стремиться к уменьшению ставки (путем замены лица с юридического на физическое или юрисдикции) и формальному уменьшению налогооблагаемой базы. При этом возможно увеличение налогов «внутри» себестоимости.

4. Налоги, выплачиваемые из чистой прибыли. Для этих налогов стремятся к уменьшению ставки и налогооблагаемой базы.

Если вы действуете в нарушение правил, вас штрафуют; если вы действуете по правилам, вас облагают налогом. Лоуренс Дж. Питер ИЗБЕЖАНИЕ НАЛОГОВ Применение метода «Что не запрещено в законе, то разрешено» еще недавно ограничивалось «принципом облагаемости». Он предполагает, что под действие налогов 7

www.buhgalter.kz должны попадать все объекты налогообложения, за исключением тех, которые в таком качестве напрямую перечислены в законе. Принцип подразумевает, что самому налогоплательщику придется доказывать, что он не заплатил налог на вполне законных основаниях. Дело же органов поверить или не поверить ему. Однако с момента вступления в силу Налогового кодекса применительно к налогоплательщику действует «принцип презумпции правоты». Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательных актов о налогах толкуются в пользу налогоплательщика. А налогоплательщик в этом случае должен доказывать свою правоту. Именно поэтому избежание налогов, хотя и представляется столь заманчивым, благодаря многочисленности пробелов и противоречий, содержащихся в законодательстве, и благодаря принципу презумпции правоты, на практике налогоплательщик должен в этом случае налаживать очень хорошие отношения с налоговой инспекцией. В противном случае доказательство своей правоты может обернуться слишком дорого. ПОЗИЦИЯ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ Налоговое планирование основывается не только на изучении текстов действующих налоговых законов и инструкций, но и на общей принципиальной позиции, занимаемой налоговыми органами. Эта простая истина чаще всего оказывается важнее, чем многие законодательные акты страны. Существование налоговых планов, основанных на специальных статистических исследованиях и составленных по географическому и отраслевому признаку, не позволяет налогоплательщику принимать решения о резком, бросающемся в глаза снижении налоговых выплат (даже вполне легальным путем). Резкое отклонение объемов платежей того или иного предприятия от предприятия, в среднем с ним схожего, или от плановых показателей вызывает у налоговых органов ненужные вопросы и заслуженное недовольство, что может грозить налогоплательщику внимательным исследованием его отчетности, в поисках источников для штрафов и взысканий. Такое планирование присутствует даже в нашей стране, хотя наша налоговая система до сих пор характеризуется неустойчивостью.

8

ЕСТЬ МНЕНИЕ

Дабы Бертольд быстрее нашел свою смерть, его послали в края и города (королевства) с поручением... взыскивать налоги. Хроника Бургундии, 604 год БОРЬБА ГОСУДАРСТВА С УКЛОНЕНИЕМ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ Пресечение попыток «творческой неуплаты налогов» возведено в любой стране в ранг государственной политики и является направлением деятельности многих государственных органов, не только налоговой полиции. Всего можно выделить четыре способа законодательной борьбы государства с уклонением от уплаты налогов: доктрина «существо над формой», доктрина «деловая цель», заполнение пробелов в налоговом законодательстве, презумпция облагаемости. Последний способ, как и имеющийся у него в практике недостаток, был уже рассмотрен выше. Доктрина «существо над формой» говорит о том, что юридические последствия сделки определяются ее существом, а не формой. Решающим при рассмотрении вопроса об уплате/неуплате налогов будет характер фактически сложившихся отношений между сторонами договора, а не название договора. Сделка подлежит переквалификации в соответствии с существом. Доктрина «деловая цель» заключается в том, что сделка, которая создает налоговые преимущества, подлежит переквалификации, если не достигает деловой цели. Такая подмена сделок характерна при использовании сложных контрактных схем, когда, например, в целях налогового планирования договор купли-продажи маскируют договором комиссии, а договор подряда договором оказания услуг, либо создают длинные схемы с неработающими, по сути, в сделке участниками. Механизмом реализации первой доктрины являются положения законодательства, предусматривающие ничтожность или недействительность мнимых и притворных сделок, БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ где мнимая сделка — сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, а притворная сделка — сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку. К притворной сделке применяются правила той сделки, которую стороны на самом деле подразумевали при ее совершении. Однако Налоговый кодекс усложнил работу налоговых органов и здесь. Они утратили право самостоятельно переквалифицировать сделки налогоплательщика с третьим лицом, а потому практическое применение рассматриваемых доктрин затруднено, это может сделать только суд.

www.buhgalter.kz Законодатель регулярно принимает соответствующие поправки к законам, закрывающие различные лазейки, дающие возможность налогоплательщикам уменьшать размеры своих налоговых отчислений или избегать уплаты налогов. Такие поправки в основном принимаются по результатам практической работы налоговых органов, в связи с выявлением случаев избежания уплаты налогов с помощью этих лазеек или в связи с внезапной распространенностью той или иной оптимизационной схемы. «Отечественные записки» Журнал для медленного чтения

Комментарии к Налоговому кодексу Республики Казахстан КОММЕНТАРИЙ К СТАТЬЕ 17 Статья 17. Представительство в налоговых отношениях, регулируемых настоящим Кодексом 1. Налогоплательщик (налоговый агент) вправе участвовать в отношениях, регулируемых налоговым законодательством Республики Казахстан, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Положение настоящего пункта не применяется в случае представления налогоплательщиком, снятым с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость по решению налогового органа в соответствии с пунктом 4 статьи 571 настоящего Кодекса, налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость в период, в течение которого такой налогоплательщик не является плательщиком налога на добавленную стоимость.

2. Законным представителем налогоплательщика (налогового агента) признается лицо, уполномоченное представлять налогоплательщика (налогового агента), в соответствии с законодательными актами Республики Казахстан. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

3. Уполномоченным представителем налогоплательщика (налогового агента) признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком (налоговым агентом) представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами, иными участниками отношений, регулируемых налоговым законодательством Республики Казахстан. Уполномоченный представитель налогоплательщика (налогового агента) - физического лица, в том числе индивидуального предпринимателя, действует на основе нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной, выданной таким налогоплательщиком (налоговым агентом), в соответствии с гражданским законодательством Республики Казахстан, в которой указывается конкретный перечень полномочий представителя. Уполномоченный представитель налогоплательщика (налогового агента) - юридического лица либо структурного подразделения юридического лица действует на основе учредительных документов такого налогоплательщика (налогового агента) и (или) его доверенности, выданной в соответствии с 9

www.buhgalter.kz гражданским законодательством Республики Казахстан, в которой указывается конкретный перечень полномочий представителя.

4. Личное участие налогоплательщика (налогового агента) в отношениях, регулируемых налоговым законодательством Республики Казахстан, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика (налогового агента) права на личное участие в указанных отношениях.

5. Действия (бездействие) представителя налогоплательщика (налогового агента), совершенные в связи с участием этого налогоплательщика (налогового агента) в отношениях, регулируемых налоговым законодательством Республики Казахстан, признаются действиями (бездействием) налогоплательщика (налогового агента) в рамках полномочий, предоставленных им указанному представителю на основании документов, указанных в пункте 3 настоящей статьи. КОММЕНТАРИЙ Представительство является правоотношением, в соответствии с которым одно лицо (представитель) на основании имеющегося у него полномочия выступает от имени другого (представляемого) непосредственно создавая для него права и обязанности. Представитель может совершать от имени представляемого различные сделки (купли-продажи, найма, обмена жилой площади и т.д.). В целях налогового законодательства комментируемая статья устанавливает отдельный порядок представительства, в соответствии с которым от имени налогоплательщиков в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, могут участвовать законные и уполномоченные представители. Исключением данной статьи являются случаи представления налогоплательщиком, снятым с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость по решению налогового органа в соответствующем порядке, налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость в период, в течение которого такой налогоплательщик не является плательщиком налога на добавленную стоимость. В рамках налогового законодательства под законными представителями понимаются лица, наделенные правом представления интересов на основании норм законов.

10

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ К примеру, в соответствии с нормами уголовно-процессуального законодательства такими лицами являются родители, усыновители, опекуны, попечители подозреваемого, обвиняемого, потерпевшего, гражданского истца, а также представители организаций и лиц, на попечении или иждивении которых находятся подозреваемый, обвиняемый или потерпевший. Аналогичные положения предусмотрены Кодексом Республики Казахстан об административных правонарушениях и гражданско-процессуальным законодательством Республики Казахстан. Таким образом, вышеуказанные лица вправе представлять интересы соответствующих налогоплательщиков в указанных отношениях в качестве законных представителей. Уполномоченные представители налогоплательщиков наделяются правом представления интересов в следующем порядке. Так, уполномоченные представители физических лиц действуют на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной. Перечень доверенностей, приравненных к нотариально удостоверенным, установлен гражданским законодательством. Для уполномоченных представителей юридического лица либо структурного подразделения юридического лица право представления интересов удостоверяется учредительными документами такого налогоплательщика (налогового агента) и (или) его доверенностью. Доверенность в целях комментируемой статьи подлежит оформлению в соответствии с гражданским законодательством и должна содержать конкретный перечень полномочий представителя. Помимо изложенного, законодатель установил право выбора, в соответствии с которым налогоплательщик вправе участвовать в отношениях, регулируемых налоговым законодательством, как лично, так и через своего представителя. При этом, в рамках данной статьи наличие представителя не ограничивает налогоплательщика в участии в указанных отношениях лично, равно как самостоятельное участие налогоплательщика не лишает его права действовать через представителя. При этом, комментируемая норма подразумевает совершение законными и уполномоБУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ ченными представителями определенных действий от имени налогоплательщика, в связи с чем, такие действия признаются действиями непосредственно самого налогоплательщика. КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТАМ 1) И 2) ПУНКТА 14 СТАТЬИ 100 Статья 100. Вычеты 14. Вычету подлежат членские взносы субъектов частного предпринимательства, уплаченные налогоплательщиком: 1) объединениям субъектов частного предпринимательства в соответствии с законодательством Республики Казахстан о частном предпринимательстве в размере, не превышающем месячный расчетный показатель, установленный законом о республиканском бюджете и действующий на 1 января соответствующего финансового года, на одного работника исходя из среднесписочной численности работников за год; 2) Национальной палате предпринимателей Республики Казахстан в размере, не превышающем предельный размер обязательных членских взносов, утвержденный Правительством Республики Казахстан. КОММЕНТАРИЙ 1. Пункт 14 статьи 100 Налогового кодекса действует с 1 января 2009 года. До 1 января 2014 года данный пункт устанавливал положения по отнесению на вычеты членских взносов субъектов частного предпринимательства, уплаченных объединениям субъектов частного предпринимательства. С 1 января 2014 года данный пункт дополнен подпунктом 2), которым установлены правила отнесения на вычеты членских взносов, уплаченных Национальной палате предпринимателей Республики Казахстан.

2. В соответствии с базовыми положениями статьи 100 Налогового кодекса на вычеты относятся расходы налогоплательщика, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение доходов с учетом ограничений в случаях, установленных Налоговым кодексом. Пункт 14 содержит такое ограничение в части отнесения на вычеты членских взносов.

3. В пункте 14 определен круг лиц, при уплате которым членские взносы подлежат отнесению на вычеты, а именно, объединениям субъектов частного предпринимаБУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

тельства и Национальной палате предпринимателей Республики Казахстан. Однако ограничение по размеру членских взносов, относимых на вычеты, в отношении каждого получателя различны.

4. В отношении членских взносов, уплаченных объединениям субъектов частного предпринимательства, необходимо руководствоваться Законами Республики Казахстан «О частном предпринимательстве», «О республиканском бюджете» на соответствующие годы. Пунктом 2 статьи 24 Закона Республики Казахстан «О частном предпринимательстве» предусмотрено, что финансирование объединений субъектов частного предпринимательства обеспечивается за счет добровольных членских взносов субъектов частного предпринимательства и иных источников, не запрещенных законодательством Республики Казахстан. При этом объединением субъектов частного предпринимательства является некоммерческая организация, создаваемая субъектами частного предпринимательства в целях координации их предпринимательской деятельности, а также представления и защиты прав, законных интересов субъектов частного предпринимательства. При определении членских взносов, уплаченных объединениям субъектов частного предпринимательства, учитываются следующие размеры месячного расчетного показателя: годы

размер МРП в тенге

2009

1273

2010

1413

2011

1512

2012

1618

2013

1731

2014

1852

2015

1982

Среднесписочная численность работников за год определяется в соответствии с Инструкцией по заполнению статистической отчетности по труду, утвержденной приказом Председателя Агентства по статистике от 7 августа 2009 года № 128.

11

www.buhgalter.kz Так, согласно пунктам 20 и 21 указанной Инструкции списочная численность работников в среднем за год, определяется путем суммирования средней численности работников в среднем за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12. Если организация работала неполный год (сезонный характер работы или образована после января месяца отчетного года), то списочная численность работников, в среднем за год, определяется путем суммирования списочной численности работников в среднем за все месяцы работы организации и деления полученной суммы на 12. СИТУАЦИЯ 1 Среднесписочная численность работников составляет 30 человек. В объединение субъектов частного предпринимательства за 2014 год перечислены членские взносы в размере 60 000 тенге. ВЫВОД Учитывая, что размер МРП в 2014 году составляет 1852 тенге, отнесению на вычеты в 2014 году подлежит 55 560 тенге (1852 тенге х 30 чел.).

5. В отношении членских взносов, уплаченных Национальной палате предпринимателей Республики Казахстан, Налоговый кодекс отсылает на постановление Правительства Республики Казахстан от 31 декабря 2013 года № 1560 «Об утверждении предельных размеров обязательных членских взносов в Национальную палату предпринимателей Республики Казахстан». Национальная палата предпринимателей Республики Казахстан - некоммерческая, саморегулируемая организация, представляющая собой союз субъектов предпринимательства, созданная в целях обеспечения благоприятных правовых, экономических и социальных условий для реализации предпринимательской инициативы и развития взаимовыгодного партнерства между бизнес-сообществом и органами государственной власти Республики Казахстан, а также стимулирования и поддержки деятельности объединений индивидуальных предпринимателей и (или) юридических лиц в форме ассоциации (союза).

12

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ При этом предельный размер обязательных членских зависит от того, к какой категории субъектов предпринимательства относится тот или иной налогоплательщик. Указанным постановлением утверждены следующие предельные размеры обязательных членских взносов в Национальную палату предпринимателей Республики Казахстан: 1) для субъектов предпринимательства с совокупным годовым доходом за календарный год, предшествующий отчетному календарному году, свыше 60 000 МРП и не превышающим 1 500 000 МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января календарного года, предшествующего отчетному календарному году, - в размере 160 МРП на 1 января отчетного календарного года; 2) для субъектов предпринимательства с совокупным годовым доходом за календарный год, предшествующий отчетному календарному году, свыше 1 500 000 МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января календарного года, предшествующего отчетному календарному году, - в размере 4 000 МРП на 1 января отчетного календарного года. При определении членских взносов, уплаченных Национальной палате предпринимателей Республики Казахстан, учитываются следующие размеры месячного расчетного показателя: годы

размер МРП в тенге

2009

1273

2010

1413

2011

1512

2012

1618

2013

1731

2014

1852

2015

1982

При этом следует обратить внимание, что при определении обязательства по уплате членского взноса за отчетный календарный год применяется размер МРП, установленный на 1 января отчетного календарного года, а для определения совокупного годового дохода - МРП за предыдущий отчетный год. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ СИТУАЦИЯ 2 Совокупный годовой доход налогоплательщика составил за 2013 год -120 000 000 тенге, за 2014 год – 3 500 000 000 тенге. ВЫВОД Размер обязательного членского взноса в Национальную палату предпринимателей Республики Казахстан составит: 1) в 2014 году - 296 320 тенге (160х1852), поскольку совокупный годовой доход налогоплательщика за 2013 год превышает 60 000 МРП (103 860 000 тенге = 60 000х1731 тенге) и не превышает 1 500 000 МРП (2 596 500 000 = 1 500 000х1731 тенге); 2) в 2015 году – 7 928 000 тенге (4000х1982, в случае, если в 2015 году размер МРП составит 1982 тенге), поскольку совокупный годовой доход налогоплательщика за 2014 год превышает 1 500 000 МРП (2 778 000 000 = 1 500 000х1852 тенге).

6. Пунктом 3 статьи 100 Налогового кодекса установлено, что расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся. Согласно пункту 4 статьи 29 Закона Республики Казахстан «О национальной палате предпринимателей Республики Казахстан» с 1 января 2014 года субъекты предпринимательства уплачивают обязательные членские взносы ежегодно в срок до 31 декабря. Таким образом, в случае уплаты членских взносов в виде предоплаты, уплаченная сумма подлежит отнесению на вычеты в том налоговом периоде, в котором у налогоплательщика возникает обязательство по уплате. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz СИТУАЦИЯ 3 Налогоплательщик уплатил 20 ноября 2013 года членский взнос за 2014 год в Национальную палату предпринимателей Республики в размере 350 000 тенге. При этом совокупный годовой доход за 2013 год составил 150 000 000 тенге, т.е. превышает 60 000 МРП (103 860 000 тенге = 60 000х1731 тенге) и не превышает 1 500 000 МРП (2 596 500 000 = 1 500 000х1731 тенге). Совокупный годовой доход за 2014 год составил 200 000 000 тенге, т.е. превышает 60 000 МРП (111 120 000 тенге = 60 000х1852 тенге) и не превышает 1 500 000 МРП (2 778 000 000 = 1 500 000х1852 тенге). За 2015 год не произведена уплата членского взноса. ВЫВОД Размер обязательного членского взноса в Национальную палату предпринимателей Республики Казахстан за 2014 год составляет 160 МРП = 296 320 тенге (160х1852). Следовательно, отнесению на вычеты в 2014 году подлежит сумма в размере 296 320 тенге. За 2015 год в случае, если в 2015 году размер МРП составит 1982 тенге, обязательство по членскому взносу составит 160 МРП = 317 120 тенге (160х1982). Однако, поскольку налогоплательщик имеет переплату по членскому взносу только в размере 53 680 тенге (350 000 – 296 320= 53 680), то в 2015 году вычет по членским взносам, уплачиваемым в Национальную палату предпринимателей Республики Казахстан, применяется в размере 53 680 тенге.

КОММЕНТАРИИ К ПОДПУНКТАМ 1) И 2) ПУНКТА 1-1 СТАТЬИ 111 Статья 111. Вычеты по расходам на геологическое изучение и подготовительные работы к добыче природных ресурсов и другие вычеты недропользователя 1-1. Часть четвертая. Для целей статей 111 и 111-1 Налогового кодекса добыча после коммерческого обнаружения означает: 13

www.buhgalter.kz 1) по контрактам на разведку, а также на совмещенную разведку и добычу с неутвержденными запасами полезных ископаемых начало добычи полезных ископаемых после утверждения запасов уполномоченным для этих целей государственным органом Республики Казахстан; 2) по контрактам на совмещенную разведку и добычу, по которым запасы полезных ископаемых числятся на государственном балансе и подтверждены экспертным заключением уполномоченного для этих целей государственного органа, включая запасы, требующие дополнительного геологического изучения и геолого-экономической переоценки, - начало добычи полезных ископаемых после заключения данных контрактов, если такие работы предусмотрены рабочей программой контракта и согласованы уполномоченным государственным органом по изучению и использованию недр. КОММЕНТАРИЙ 1. Статья 111 Налогового кодекса действует с 1 января 2009 года. Законом РК от 26.12.12г. статья изложена в новой редакции, которая введена в действие с 1 января 2009 года.

2. Статья 111 Налогового кодекса устанавливает порядок отнесения на вычеты расходов на геологическое изучение и подготовительные работы к добыче природных ресурсов и другие расходы недропользователя, произведенные до момента начала добычи после коммерческого обнаружения.

3. В пункте 1-1 определен момент начала добычи после коммерческого обнаружения в зависимости от вида контракта на недропользование и наличия либо отсутствия утверждения запасов полезных ископаемых.

4. При применении пункта 1-1 необходимо руководствоваться нормами Закона Республики Казахстан «О недрах и недропользовании», действовавшими в соответствующие годы.

5. Пунктом 2 статьи 121 Закона Республики Казахстан «О недрах и недропользовании» предусмотрено, что недропользователь, обладающий правом недропользования на добычу, вправе начать добычу только после проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых. Заключение государственной экспертизы о рентабельности разработки разведанных запасов 14

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ полезных ископаемых является основанием для их постановки на государственный учет. Пунктом 5 данной статьи определено, что государственная экспертиза недр осуществляется Государственной комиссией по запасам полезных ископаемых Республики Казахстан и межрегиональными комиссиями по запасам полезных ископаемых. Пунктом 17 Положения о Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых Республики Казахстан и межрегиональных комиссиях по запасам полезных ископаемых, утвержденного Постановлением Правительства Республики Казахстан от 8 февраля 2011 года № 87, установлено, что результаты Экспертизы оформляются протоколом, в котором в том числе отражаются данные об утверждении запасов полезных ископаемых.

6. По контрактам на разведку, а также на совмещенную разведку и добычу с неутвержденными запасами полезных ископаемых момент начала добычи после коммерческого обнаружения означает начало добычи полезных ископаемых после утверждения запасов уполномоченным для этих целей государственным органом Республики Казахстан. Например, если недропользователь в 2009 году заключил контракт на разведку с неутвержденными запасами полезных ископаемых, в рамках деятельности по которому в 2012 году уполномоченным государственным органом утверждены запасы полезных ископаемых и добыча начата в апреле 2013 года, моментом начала добычи после коммерческого обнаружения является апрель 2013 года.

7. По контрактам на совмещенную разведку и добычу, по которым запасы полезных ископаемых числятся на государственном балансе и подтверждены экспертным заключением уполномоченного государственного органа момент начала добычи после коммерческого обнаружения означает начало добычи полезных ископаемых после заключения данных контрактов, если такая добыча предусмотрена рабочей программой контракта и согласована уполномоченным государственным органом по изучению и использованию недр. Например, если недропользователь в 2009 году заключил контракт на совмещенную разведку и добычу, по которым запасы полезных ископаемых на момент заключения контракта числились на государственном балансе БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ и подтверждены экспертным заключением уполномоченного государственного органа, и в рамках рабочей программы контракта, согласованной уполномоченным органом в январе 2010 года, начал осуществлять добычу полезных ископаемых, моментом начала добычи после коммерческого обнаружения является январь 2010 года. КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТАМ 2) И 4) СТАТЬИ 115 И ПОДПУНКТАМ 1) И 2) ПУНКТА 3 СТАТЬИ 257 Статья 115. Затраты, не подлежащие вычету Вычету не подлежат: 2) расходы по операциям с налогоплательщиком, признанным лжепредприятием на основании вступившего в законную силу приговора или постановления суда, произведенные с даты начала преступной деятельности, установленной судом, за исключением расходов по сделкам с налогоплательщиками, не указанными в приговоре или постановлении суда, либо признанным судом действительными в гражданско-правовом порядке; 4) расходы по сделке (операции), по которой действие (действия) по выписке счетафактуры и (или) иного документа признано (признаны) судом совершенным (совершенными) субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров; Статья 257. Налог на добавленную стоимость, не подлежащий отнесению в зачет 3. Сумма налога на добавленную стоимость не подлежит отнесению в зачет в следующих случаях: 1) по операциям с налогоплательщиком, признанным лжепредприятием на основании вступившего в законную силу приговора или постановления суда, за исключением сумм налога на добавленную стоимость, отнесенных в зачет, по сделкам с налогоплательщиками, не указанными в приговоре или постановлении суда, либо признанными судом действительными в гражданско-правовом порядке; * 2) по сделке (операции), по которой действие (действия) по выписке счета-фактуры и (или) иного документа признано (признаны) судом совершенным (совершенными) субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров. * БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz КОММЕНТАРИЙ Рассматриваемые нормы свидетельствуют о необходимости установления в судебном порядке вины в действиях соответствующего лица. В этой связи, следует обратить внимание на постановление органа уголовного преследования о прекращении уголовного дела по не реабилитирующим основаниям, которое устанавливает вину лица в совершении преступления. Кроме того, прекращение уголовного дела в порядке пункта 3 части 1 статьи 37 Уголовно-процессуального кодекса предполагает признание обвиняемым своей вины в совершении преступления, по которому прекращается уголовное преследование. В подтверждение изложенному, обращаем внимание на положения пунктов 11, 17 Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 12 января 2009 года № 1 «О некоторых вопросах применения законодательства о лжепредпринимательстве» (далее – Нормативное постановление), которое согласно статье 4 Конституции Республики Казахстан признано действующим правом, и, соответственно, является общеобязательным на всей территории Республики Казахстан. Так, в соответствии с пунктом 11 Нормативного постановления, если по уголовному делу будет установлено, что лицо, создавшее лжепредприятие, реализовывало от его имени товары, не учтенные по правилам бухгалтерского и налогового учета, а приобретенные у неизвестных лиц без оформления надлежащих документов, его действия подлежат квалификации как лжепредпринимательство. В этом случае у контрагентов лжепредприятия подлежат исключению из вычетов расходы и из зачета суммы налога на добавленную стоимость по этим сделкам. Также, данным Нормативным постановлением регламентировано, что с учетом требований статьи 24 Уголовно-процессуального кодекса Республики Казахстан о всестороннем, полном и объективном исследовании обстоятельств дела органы уголовного преследования обязаны принять меры для установления всех контрагентов коммерческой организации, в отношении которой лицо об15

www.buhgalter.kz виняется в совершении лжепредпринимательства, и выяснения обстоятельств дела касательно действительной реализации товаров, работ, услуг и оплаты за них. В обвинительном приговоре суда, а также в постановлениях органа уголовного преследования или суда о прекращении уголовного дела по статье 192 УК по не реабилитирующим основаниям должны быть указаны фактические обстоятельства дела относительно каждого контрагента лжепредприятия. Таким образом, наличие достоверно установленной и признанной вины со стороны налогоплательщика как посредством судебного разбирательства, так и прекращения уголовных дел по нереабилитирующим основаниям, является правовым основанием для применения рассматриваемых положений Налогового кодекса к его покупателям. КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТАМ 6) И 7) ПУНКТА 1 СТАТЬИ 192 Статья 192. Доходы нерезидента из источников в Республике Казахстан 1. Доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан признаются следующие виды доходов: 6) доходы от уступки прав требования долга резиденту или нерезиденту, осуществляющему деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, - для налогоплательщика, уступившего право требования. При этом размер таких доходов определяется в виде положительной разницы между стоимостью права требования, по которой произведена уступка, и стоимостью требования, подлежащей получению от должника на дату уступки права требования, согласно первичным документам налогоплательщика; 7) доходы от уступки прав требования при приобретении прав требования долга у резидента или нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, - для налогоплательщика, приобретающего право требования. При этом размер таких доходов определяется в виде положительной разницы между суммой, подлежащей получению от должника по требованию основного долга, в том числе суммы сверх основного долга на дату 16

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ уступки права требования, и стоимостью приобретения права требования; КОММЕНТАРИЙ 1. Подпункты 6) и 7) статьи 192 Налогового кодекса устанавливают порядок определения дохода нерезидента от уступки права требования для целей налогообложения.

2. При определении дохода нерезидента от уступки прав требования необходимо учитывать положения Гражданского кодекса. Так, в соответствии со статьей 339 Гражданского кодекса право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании законодательного акта. На основании статьи 341 Гражданского кодекса право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неполученное вознаграждение (интерес).

3. При определении дохода от уступки права требования необходимо учитывать стоимость права требования, по которой производится уступка, и стоимость права требования, подлежащую получению от должника.

4.Доход от уступки прав требования долга резиденту или нерезиденту, осуществляющему деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, налогоплательщиком-нерезидентом, уступившим право требования, определяется как положительная разница между стоимостью права требования, по которой произведена уступка, и стоимостью требования, подлежащей получению от должника на дату уступки права требования, согласно первичным документам налогоплательщика. В случае если на дату уступки права требования стоимость права требования, по которой производится уступка, менее суммы, подлежащей получению от должника по требованию основного долга, в том числе суммы сверх основного долга, доход от уступки права требования возникает у налогоплательщика, приобретающего право требования. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ СИТУАЦИЯ 1 Компания А – нерезидент, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, уступило ТОО «В» за 400 000 тенге право требования долга к ТОО «С». На момент переуступки прав требования сумма основного долга составила 500 000 тенге, сумма пени – 30 000 тенге. ВЫВОД Стоимость переуступки права требования - 400 000 тенге, стоимость права требования, подлежащая получению от должника - 530 000 тенге. Следовательно, доход от уступки права требования возникает у ТОО «В», приобретающего право требования долга, в размере 130 000 тенге. ТОО «В» обязано включить сумму дохода от уступки права требования долга в совокупный годовой доход в соответствии со статьей 91 Налогового кодекса.

5. Доход от уступки права требования при приобретении прав требования долга у резидента или нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, налогоплательщиком-нерезидентом, приобретающим право требования, определяется как положительная разница между суммой, подлежащей получению от должника по требованию основного долга, в том числе суммы сверх основного долга на дату уступки права требования, и стоимостью приобретения права требования. СИТУАЦИЯ 2 Компания А – нерезидент, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, приобрело за 100 000 тенге у ТОО «В» право требования по кредиту к Компании «С» (сумма основного долга 100 000, сумма начисленного на дату уступки вознаграждения 30 000) ВЫВОД Стоимость переуступки права требования - 100 000 тенге, стоимость

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz права требования - 130 000 тенге. Следовательно, доход от уступки права требования в размере 30 000 тенге возникает у Компании А. Учитывая, что Компания А является нерезидентом, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, у ТОО «В» возникает налоговое обязательство по исчислению и уплате корпоративного подоходного налога, удержанного у источника выплаты, с доходов Компании А в соответствии со статьей 193 Налогового кодекса.

6. Если на дату уступки права требования стоимость права требования, по которой производится уступка, превышает сумму, подлежащую получению от должника по требованию основного долга, в том числе сумму сверх основного долга, доход от уступки права требования возникает у налогоплательщика, уступающего право требования. СИТУАЦИЯ 3 Компания А – нерезидент, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, уступило ТОО «В» за 600 000 тенге право требования долга к ТОО «С». На момент переуступки прав требования сумма основного долга составила 470 000 тенге, сумма пени – 60 000 тенге. ВЫВОД Стоимость переуступки права требования - 600 000 тенге, стоимость права требования - 530 000 тенге. Следовательно, доход от уступки права требования возникает у Компании А в размере 70 000 тенге. Учитывая, что Компания А является нерезидентом, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, при выплате стоимости переуступки у ТОО «В» возникает налоговое обязательство по удержанию у источника выплаты корпоративного подоходного налога с доходов Компании А в соответствии со статьей 193 Налогового кодекса.

17

www.buhgalter.kz КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТУ 26) ПУНКТА 1 СТАТЬИ 192 Статья 192. Доходы нерезидента из источников в Республике Казахстан 1. Доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан признаются следующие виды доходов: 26) доходы в виде безвозмездно полученного или унаследованного имущества, в том числе работ, услуг, за исключением безвозмездно полученного имущества физическим лицом-нерезидентом от физического лицарезидента. Стоимость безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов, понесенных в связи с выполнением таких работ, оказанием услуг. Стоимость безвозмездно полученного имущества, за исключением безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг, определяется в размере его балансовой стоимости по данным бухгалтерского учета лица, передавшего такое имущество на дату передачи имущества. В случае невозможности определения стоимости безвозмездно полученного имущества из данных бухгалтерского учета, а также унаследованного имущества стоимость такого имущества на дату передачи или вступления в наследство устанавливается одним из следующих способов: • на основе стоимости, установленной уполномоченным государственным органом в сфере регистрации прав на недвижимое имущество по состоянию на первое января календарного года, в течение которого получено такое имущество; • на основе котировки ценной бумаги, торгуемой на казахстанской или иностранной фондовой бирже, на день получения указанной ценной бумаги (вступления) в наследство. В случае невозможности определения стоимости безвозмездно полученного или унаследованного имущества в порядке, установленном настоящим подпунктом, стоимость определяется на основе отчета об оценке имущества;

КОММЕНТАРИЙ 1. Подпункт 26) статьи 192 Налогового кодекса устанавливает порядок определения дохода нерезидента в виде безвозмездно полученного или унаследованного имущества, 18

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ в том числе в виде безвозмездно полученных работ, услуг.

2. Не рассматривается в качестве дохода из источников в Республике Казахстан безвозмездно полученное имущество физическим лицом-нерезидентом от физического лица-резидента. При определении дохода нерезидента в виде безвозмездно полученного или унаследованного имущества необходимо учитывать положения Гражданского кодекса. Так, согласно статье 115 Гражданского кодекса объектами гражданских прав могут быть имущественные и личные неимущественные блага и права. К имущественным благам и правам (имуществу) относятся: вещи, деньги, в том числе иностранная валюта, финансовые инструменты, работы, услуги, объективированные результаты творческой интеллектуальной деятельности, фирменные наименования, товарные знаки и иные средства индивидуализации изделий, имущественные права и другое имущество. Согласно статье 117 Гражданского кодекса имущество, не относящееся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. К недвижимому имуществу (недвижимые вещи, недвижимость) относятся: земельные участки, здания, сооружения, многолетние насаждения и иное имущество, прочно связанное с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. К недвижимым вещам приравниваются также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего водного плавания, суда плавания «река-море», космические объекты, линейная часть магистральных трубопроводов.

3. В случае если лицо, передающее безвозмездно имущество нерезиденту, обязано вести бухгалтерский учет в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», то: • стоимость безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов, понесенных в связи с выполнением таких работ, оказанием услуг на основании первичных бухгалтерских документов; • стоимость другого безвозмездно полученного нерезидентом имущества определяется в размере его балансовой стоимости БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ по данным бухгалтерского учета лица, передающего такое имущество на дату передачи.

СИТУАЦИЯ 1 ТОО «А» безвозмездно передало дочерней компании ООО «В», являющейся резидентом Российской Федерации, холодильное оборудование. Стоимость оборудования на дату приобретения составила 300 000 тенге, балансовая стоимость оборудования на дату передачи – 250 000 тенге. ВЫВОД Доход в виде безвозмездно полученного холодильного оборудования возникает у нерезидента ООО «В» в размере балансовой стоимости такого оборудования – 250 000. Учитывая, что ООО «В» является нерезидентом, у которого на территории Республики Казахстан отсутствует постоянное учреждение, при передаче такого оборудования у ТОО «А» возникает налоговое обязательство по удержанию у источника выплаты корпоративного подоходного налога с доходов ООО «В» в соответствии со статьей 193 Налогового кодекса. Вместе с тем компания ООО «В» – резидент России вправе применить положения действующего международного договора об избежании двойного налогообложения между РК и РФ.

СИТУАЦИЯ 2 ТОО «А» оказало безвозмездно услуги юридического характера юридическому лицу «В», являющемуся резидентом Узбекистана. При этом расходы по оказанию таких услуг по данным бухгалтерского учета ТОО «А» составили 500 000 тенге. ВЫВОД Доход в виде безвозмездно полученных услуг возникает у юридического лица «В» в размере 500 000 тенге. При этом у ТОО «А» возникает налоговое

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz обязательство по удержанию у источника выплаты корпоративного подоходного налога с доходов юридического лица «В» в соответствии со статьей 193 Налогового кодекса с применением ставки 20 процентов. Вместе с тем юридическое лицо «В» – резидент Узбекистана вправе применить положения действующего международного договора об избежании двойного налогообложения между РК и Узбекистаном.

4. В случае невозможности определения стоимости безвозмездно полученного имущества из данных бухгалтерского учета, а также в случае наследования имущества стоимость такого имущества на дату передачи или вступления в наследство устанавливается одним из следующих способов: • на основе стоимости, установленной уполномоченным государственным органом в сфере регистрации прав на недвижимое имущество по состоянию на первое января календарного года, в течение которого получено такое имущество, т.е. на основе стоимости, установленной государственным органом для исчисления налога на имущество; • на основе котировки ценной бумаги, торгуемой на казахстанской или иностранной фондовой бирже, на день получения указанной ценной бумаги или на день вступления в наследство.

СИТУАЦИЯ 3 Физическое лицо «А» – резидент Германии в августе 2014 года получил в наследство квартиру, расположенную в городе Караганда. Согласно сведениям, уполномоченного государственного органа в сфере регистрации прав на недвижимое имущество, стоимость такой квартиры по состоянию на 1 января 2014 года составляет 5 000 000 тенге. ВЫВОД При наследовании имущества на территории Казахстана у резидента

19

www.buhgalter.kz Германии возникает доход в виде унаследованного имущества в размере 5 000 000 тенге. При этом согласно статье 204 Налогового кодекса исчисление индивидуального подоходного налога с доходов физического лица-нерезидента, полученных из источников в Республике Казахстан, от лиц, не являющихся налоговыми агентами, в соответствии с положениями Налогового кодекса производится путем применения ставки, установленной статьей 194 Налогового кодекса, к начисленной сумме дохода без осуществления налоговых вычетов. При этом уплата индивидуального подоходного налога производится физическим лицом-нерезидентом самостоятельно не позднее десяти календарных дней после срока, установленного для сдачи декларации по индивидуальному подоходному налогу за налоговый период. Таким образом, Физическое лицо «А» при наследовании имущества обязан самостоятельно представить в налоговый орган декларацию по индивидуальному подоходному налогу в срок не позднее 31 марта 2015 года, исчислить подоходный налог с применением ставки 20 процентов к полученному доходу и уплатить индивидуальный подоходный налог не позднее 10 апреля 2015 год. Вместе с тем физическое лицо «А» – резидент Германии вправе применить положения действующего международного договора об избежании двойного налогообложения между РК и ФРГ.

В случае невозможности определения стоимости безвозмездно полученного или унаследованного имущества в выше установленном порядке стоимость определяется на основе отчета об оценке имущества, составленного независимым оценщиком. КОММЕНТАРИЙ К ПУНКТАМ 4 И 5 СТАТЬИ 219 Статья 219. Требования, предъявляемые к документу, подтверждающему резидентство 20

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ 4. В целях применения положений настоящей главы документ, подтверждающий резидентство нерезидента, представляет собой официальный документ, подтверждающий, что нерезидент - получатель дохода является резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор. Нерезидент признается резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор, в течение периода времени, указанного в документе, подтверждающем резидентство нерезидента. Если в документе, подтверждающем резидентство, не указан период времени резидентства нерезидента, нерезидент признается резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор, в течение календарного года, в котором такой документ выдан. Документ, подтверждающий резидентство нерезидента, заверяется компетентным органом иностранного государства, резидентом которого является нерезидент - получатель дохода.

5. Если иное не установлено настоящим пунктом или международным договором, участником которого является Республика Казахстан, подпись и печать органа, заверившего документ, подтверждающий резидентство нерезидента, а также подпись и печать иностранного нотариуса в случае нотариального засвидетельствования копии документов, указанных в подпунктах 1), 2) и 4) пункта 1 настоящей статьи, подлежат дипломатической или консульской легализации в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан. В случае если в рамках международного договора уполномоченный орган и компетентный орган иностранного государства придут к взаимному соглашению, предусматривающему иной порядок легализации документов, подтверждающих резидентство, то применяется указанный порядок. КОММЕНТАРИЙ 1. Пункт 4 настоящей статьи дает понятие «документ, подтверждающий резидентство» нерезидента и устанавливает требования к такому документу. Документ, подтверждающий резидентство, представляет собой официальный доБУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ кумент, подтверждающий, что нерезидент - получатель дохода является резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор в том налоговом периоде, за который ему был начислен доход из источников в Республике Казахстан. При этом нерезидент признается резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор: • в течение периода времени, указанного в документе, подтверждающем резидентство нерезидента, или • если в документе, подтверждающем резидентство, не указан период времени резидентства нерезидента, в течение календарного года, в котором такой документ был выдан. Например, компетентными органами некоторых стран, в частности России, Сингапура, Канады, Китая в качестве периода времени резидентства нерезидента указывается календарный год. В свою очередь компетентные органы Турции, Венгрии, Финляндии, США, выдают документ, подтверждающий резидентство, без указания налогового периода. Ситуация 1. Юридическое лицо «А» - резидент России заключило договор на оказание консалтинговых услуг с ТОО «В». В целях применения Соглашения об избежании двойного налогообложения между РК и РФ нерезидент представил налоговому агенту документ, подтверждающий резидентство, в котором указано, что юридическое лицо «А» является резидентом России в 2013 году. Вправе ли ТОО «В» в отношении доходов юридического лица «А» применить положения Соглашения? Ответ: Юридическое лицо «А» является резидентом России в течение периода времени, указанного в документе, подтверждающем резидентство, т.е. в течение 2013 г. Следовательно, ТОО «В» вправе применить положения Соглашения в отношении доходов, юридического лица «А», начисленных в 2013 г.

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz Ситуация 2. Юридическое лицо «А» - резидент Великобритании заключило договор на оказание управленческих услуг с ТОО «В» в период с 1 февраля по 10 ноября 2013 года. При этом акт выполненных работ нерезидентом подписан 10 ноября 2013 года. В целях применения Соглашения об избежании двойного налогообложения между РК и Великобританией нерезидент представил налоговому агенту документ, подтверждающий резидентство, в котором указано, что юридическое лицо «А» является резидентом Великобритании по состоянию на 16 мая 2013 года. Вправе ли ТОО «В» в отношении доходов юридического лица «А» применить положения Соглашения? Ответ: Учитывая, что юридическое лицо «А» является резидентом Великобритании в течение периода времени, указанного в документе, подтверждающем резидентство, т.е. на 16 мая 2013 г. ТОО «В» вправе применить положения Соглашения в отношении доходов юридического лица «А», начисленных с 01.02.2013 г. по 16.05.2013 г. При этом юридическое лицо «А» в целях применения положения Соглашения обязано представить ТОО «В» документ, подтверждающий его резидентство за период с 17.05.2013 г. по 10.11.2013 г. Ситуация 3. Юридическое лицо «А» - резидент Германии заключило договор с ТОО «В» на предоставление права использования компьютерной программы. В целях применения Соглашения об избежании двойного налогообложения между РК и ФРГ нерезидент представил налоговому агенту документ, подтверждающий резидентство, выданный 18 ноября 2014 г. без указания период времени резидентства. Вправе ли ТОО «В» в отношении доходов юридического лица «А» применить положения Соглашения?

21

www.buhgalter.kz Ответ: Согласно п.4 ст.219 Налогового кодекса, если в документе, подтверждающем резидентство, не указан период времени резидентства нерезидента, то нерезидент признается резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор в течение календарного года, в котором такой документ был выдан. Поскольку в документе, выданном компетентным органом Германии 18 ноября 2014 г. не указан период времени резидентства нерезидента, ТОО «В» вправе применить положения Соглашения в отношении доходов юридического лица «А», начисленных в 2014 г.

Ситуация 4. Юридическое лица «А» - резидент Индии заключило в 2014 г. договор с ТОО «В» на оказание исследовательских услуг на территории РК со сроком оказания таких услуг в пределах страны в течение 4 месяцев. Ранее в 2013 г. в течение 2 месяцев ТОО «В» были оказаны нерезидентом аналогичные услуги. В декабре 2014г. нерезидент представил налоговому агенту документ, подтверждающий резидентство, с указанием периодов резидентства 2013-2014г.г. Вправе ли ТОО «В» в отношении доходов юридического лица «А» применить положения Соглашения об избежании двойного налогообложения между РК и Индией? Ответ: К доходам, начисленным за 2013 г., не вправе применить положения Соглашения, так как согласно п.3 ст.212 Налогового кодекса такой документ должен быть представлен нерезидентом налоговому агенту в срок до 31 декабря 2013г., в рассматриваемом случае по состоянию на 31 декабря 2013г. такой документ отсутствовал у ТОО «В». Следовательно, ТОО «В» обязан был удержать подоходный налог у источника выплаты и перечислить его в бюджет или на условный банковский вклад.

22

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ Что касается 2014г., на основании представленного документа ТОО «В» вправе в отношении доходов юридического лица «А», начисленных за 2014г., применить положения Соглашения.

2. Обязательной информацией, которая указывается в документе, подтверждающем резидентство нерезидента, являются: • Орган, выдавший такой документ; • Наименование налогоплательщика; • Указание резидентства; • Дата выдачи документа. При этом может быть указана и другая информация, которая не является обязательной, например, ссылка на положения Налоговой конвенции, регистрационный номер в стране регистрации, указание периода, в течение которого лицо является резидентом.

3. Документ, подтверждающий резидентство нерезидента, обязательно должен быть подписан должностным лицом и заверен печатью компетентного органа иностранного государства, выдавшего такой документ, резидентом которого является нерезидент получатель дохода.

4. Дипломатической или консульской легализации в порядке, установленном законодательством РК, подлежат: • подпись и печать органа, заверившего документ, подтверждающий резидентство нерезидента; • подпись и печать иностранного нотариуса в случае нотариального засвидетельствования копии документа, подтверждающего резидентство нерезидента. Легализация - проверка соответствия документов действующему законодательству государства пребывания, установление и засвидетельствование подлинности подписи должностного лица и печати на таких документах с целью использования их в другом государстве (п.1 Правил консульской легализации, приказ МИД РК от 21.11.

2000 г. № 264). Цель легализации - обеспечение гарантии органам страны, где документ предназначен действовать, в подлинности документа (п.2 Правил). БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ Консульская легализация производится Департаментом консульской службы Министерства иностранных дел Республики Казахстан. Дипломатическая легализация производится Министерством иностранных дел Республики Казахстан. Например, легализация официальных документов, исходящих от территориальных налоговых органов Канады и КНР, для применения их на территории Республики Казахстан включает следующие процедуры: Канада - заверение нотариусом, заверение подписи и печати нотариуса Департаментом иностранных дел, торговли и развития Канады, заверение в консульских представительствах Республики Казахстан в Канаде; КНР - заверение нотариусом (вместе с переводом), заверение подписи и печати нотариуса МИД КНР, заверение в консульских представительствах РК в КНР.

5. Если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Налоговом кодексе, применяются правила указанного договора. В частности Республика Казахстан присоединилась к Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов (г. Гаага, 5 октября 1961 года) (далее – Гаагская конвенция) Законом РК от 30.12.99 г. № 11-II, которая вступила в силу для Казахстана 30 января 2001 года согласно официальному уведомлению № 1/2001 от 29.01.2001 г. МИД Королевства Нидерландов. Соответственно, резидент страны участницы Гаагской конвенции, вправе в отношении легализации документа, подтверждающего его резидентство, применить положения такой конвенции. Положения Гаагской конвенции отменяют дипломатическую и консульскую легализацию, и заменяют ее процедурой апостилирования. При этом единственной формальностью, которая может быть потребована для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, печати или штампа, которыми скреплен этот документ, является проставление апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен (ст.3 Гаагской конвенции). БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz Апостиль – это специальный штамп, удостоверяющий подлинность подписи лица, подписавшего документ, и подтверждение его полномочий, а также подлинность печати или штампа, которыми скреплен этот документ (ст.5 Гаагской конвенции). Ситуация 1. В целях применения Конвенции об избежании двойного налогообложения, заключенной между РК и Великобританией юридическое лицо «А» - резидент Великобритании представил налоговому агенту - ТОО «В» документ, подтверждающий резидентство, выданный 10 октября 2014 г. без указания периода времени резидентства. Данный документ подписан налоговым инспектором Томом Симсоном и заверен печатью службы Ее Величества по налогам и таможенным сборам Великобритании. При этом на документе стоит апостиль, который подтверждает, что данный документ действительно подписан налоговым инспектором Томом Симсоном и заверен печатью службы Ее Величества по налогам и таможенным сборам Великобритании. Вправе ли ТОО «В» в отношении доходов юридического лица «А», начисленных в 2014 г., применить положения Конвенции? Ответ: Да, так как данный документ легализован в соответствии с положениями Гаагской конвенции, т.е. апостиль подтверждает подлинность подписи, качество, в котором выступало лицо, подписавшее такой документ. Кроме того, согласно п.4 ст.219 Налогового кодекса, если в документе, подтверждающем резидентство, не указан период времени резидентства нерезидента, то нерезидент признается резидентом государства, с которым Республикой Казахстан заключен международный договор в течение календарного года, в котором такой документ был выдан.

23

www.buhgalter.kz Ситуация 2. Юридическое лицо «А» - резидент Нидерландов представил налоговому агенту ТОО «В» нотариально засвидетельствованную иностранным нотариусом копию документа, подтверждающего его резидентство. При этом апостиль подтверждает подлинность подписи и печать нотариуса. Юридическое лицо «А» считает, что на основании такого документа он вправе применить положения Конвенции об избежании двойного налогообложения между РК и Нидерландами. Ответ: Юридическое лицо «А» не вправе применить положения Налоговой конвенции, так как порядок легализации документа, подтверждающего резидентство, не соответствует требованиям ст.3 и 5 Гаагской конвенции, т.е. отсутствует апостиль, подтверждающий подлинность подписи, качество, в котором выступало лицо, подписавшее такой документ.

6. В случае если в рамках международного договора уполномоченный орган Республики Казахстан и компетентный орган иностранного государства заключат соглашение, предусматривающее иной порядок легализации документов, подтверждающих резидентство, то будет применяться указанный порядок. К примеру, между КГД МФ РК и Управлением Службы внутренних доходов США заключено соглашение, которое предусматривает отмену легализации документа, подтверждающего резидентство США, при представлении нерезидентом оригинала такого документа на бланке формы 6166. КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТУ 3) ПУНКТУ 3 СТАТЬИ 231 Статья 231. Оборот по реализации товаров, работ, услуг 3. Не являются оборотом по реализации: 3) безвозмездная передача в рекламных целях товара (в том числе в виде дарения) в случае, если стоимость единицы такого това24

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ ра не превышает 5-кратный размер месячного расчетного показателя, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете и действующего на дату такой передачи. КОММЕНТАРИЙ 1. Подпункт 3) пункта 3 статьи 231 Налогового кодекса в данной редакции действует с 1 января 2013 года. С 1 января 2009 года до 1 января 2010 года данный подпункт действовал в следующей редакции: «3) безвозмездная передача либо дарение товара в рекламных целях, стоимость единицы которого не превышает 2-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете». С 1 января 2010 года до 1 января 2013 года данный подпункт действовал в следующей редакции: «3) безвозмездная передача либо дарение товара в рекламных целях, стоимость единицы которого не превышает 2-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на дату передачи либо дарения товара».

2. В соответствии с положениями базовой статьи 231 Налогового кодекса оборотом по реализации товаров признается передача прав собственности на товар, в том числе безвозмездная передача товара. Однако данным подпунктом законодатель предусмотрел, что не признается оборотом по реализации товаров безвозмездная передача товаров в рекламных целях, в том числе в виде дарения. При этом для определения рекламных целей следует руководствоваться Законом Республики Казахстан «О рекламе» от 19.12.2003 года. Так, в соответствии с подпунктом 1-1) статьи 3 указанного Закона реклама - распространяемая и размещаемая в любой форме с помощью любых средств информация, предназначенная для неопределенного круга лиц и призванная формировать или поддерживать интерес к физическому или юридическому лицу, товарам, товарным знакам, работам, услугам и способствовать их реализации.

3. Изменение в данной норме происходило в части установления размера стоимости БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ единицы товара. Так, до 1 января 2013 года размер был установлен в размере 2-кратного месячного расчетного показателя, а после 1 января 2013 года данный размер был увеличен до 5-кратного месячного расчетного показателя.

4. Месячный расчетный показатель следует принимать в размере, установленном законом о республиканском бюджете и действующем на дату такой передачи. При этом применяются следующие размеры месячных расчетных показателей:

СИТУАЦИЯ 1 В течении 2012 и 2013 года ТОО «Аура» ежегодно 1 июля в честь своего создания производило рекламную акцию по безвозмездной передаче своим покупателям 50 наборов моющих средств. Списание в бухгалтерском учете производится по каждому набору отдельно по стоимости 4 000 тенге. ВЫВОД В 2012 году размер МРП составлял 1 618 тенге, соответственно, предел по непризнанию оборотом по реализации товара в 2012 году составил 3 236тенге (1 618*2). Таким образом, поскольку стоимость набора превышает предел, установленный Налоговым кодексом, то стоимость передаваемого набора является оборотом по реализации. В 2013 году размер МРП составлял 1 731 тенге, соответственно, предел по непризнанию оборотом по реализации товара в 2013 году составил 8 665тенге (1 731*5). Таким образом, поскольку в 2013 году предел размера стоимости увеличен до 5-кратного размера месячного расчетного показателя, то стоимость (4 000 тенге) передаваемого набора не является оборотом по реализации.

5. Единица измерения передаваемого товара определяется на основании первичных бухгалтерских документов, оформляемых в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности». БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz СИТУАЦИЯ 2 В 3 квартале 2014 года ТОО «Ромашка» в честь открытия завода по производству сыра и ветчины проводило рекламную акцию, которая заключается в том, что в гипермаркетах города в течение 3-х дней производилась дегустация бутербродов с ветчиной и сыром, произведенных данным заводом. Для приготовления бутербродов было использовано 20 кг сыра, 30 кг ветчины и 50 батонов (багет). При этом по бухгалтерскому учету было передано для дегустации 500 бутербродов себестоимостью 120 тенге. ВЫВОД Размер МРП в 2014 году составляет 1 852 тенге, соответственно, предел по непризнанию оборотом по реализации товара в 2014 году составляет 9 260 тенге (1 852*5). Таким образом, по данным бухгалтерского учета стоимость передаваемого в рекламных целях бутерброда не превышает указанный предел, следовательно, такая передача продукции у ТОО «Ромашка» не является оборотом по реализации товара.

6. Законодатель установил единственный случай применения данного подпункта, а именно в случае не превышения стоимости установленного размера. Соответственно, в случае если стоимость передаваемого товара превышает установленный предел, то указанное положение не применимо. СИТУАЦИЯ 3 ТОО «Шерри» в связи с открытием магазина по реализации бытовой техники 31 января 2015 года (один день) объявляет акцию, которая заключается в предоставлении подарка в виде комплекта (утюг стоимостью 10 000 тенге и фен стоимостью 4 000 тенге). При этом передача такого набора в бухгалтерском учете оформлена как передача комплекта стоимостью 14 000 тенге за комплект.

25

www.buhgalter.kz ВЫВОД Размер МРП в 2015 году составляет 1 982 тенге, предел по непризнанию оборотом по реализации товара в 2015 году составил 9 910 тенге (1 982*5). Таким образом, поскольку подарок представляется в виде комплекта из утюга и фена, стоимость которого по бухгалтерскому учету составляет 14 000 тенге, то есть превышает предел, установленный подпунктом 3) пункта 3 статьи 231 Налогового кодекса, то такая передача является оборотом по реализации.

КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТУ 6) ПУНКТА 3 СТАТЬИ 244-1 Статья 244-1. Налогообложение реализации горюче-смазочных материалов, осуществляемой аэропортами при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, выполняющих международные полеты, международные воздушные перевозки 3. Документами, подтверждающими обороты, облагаемые по нулевой ставке, при реализации горюче-смазочных материалов, осуществляемой аэропортами при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, выполняющих международные полеты, международные воздушные перевозки, являются: 6) заключение должностного лица уполномоченного органа в сфере гражданской авиации, участвующего в проведении тематической проверки по подтверждению достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к возврату, подтверждающее факт осуществления рейса воздушным судном иностранной авиакомпании и количество реализованных горюче-смазочных материалов (в разрезе авиакомпаний) по форме и порядку, которые утверждены уполномоченным органом по согласованию с уполномоченным органом в сфере гражданской авиации. При этом заключение, предусмотренное настоящим подпунктом, представляется должностным лицом уполномоченного органа в сфере гражданской авиации в случа26

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ ях осуществления рейсов, в отношении которых в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан не предусмотрены таможенное оформление и таможенный контроль. КОММЕНТАРИЙ Данным подпунктом предусмотрен один из документов, подтверждающих обороты, облагаемые по нулевой ставке, при реализации аэропортами горюче-смазочных при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний - заключение должностного лица уполномоченного органа в сфере гражданской авиации. Следует иметь ввиду, что уполномоченным органом в сфере гражданской авиации является Комитет по гражданской авиации Министерства транспорта и коммуникаций РК. Министерством финансов РК в целях реализации указанного подпункта утвержден приказ от 05.03.2013 г. № 123 «Об утверждении формы заключения должностного лица уполномоченного органа в сфере гражданской авиации о факте осуществления рейса воздушным судном иностранной авиакомпании и количестве реализованных аэропортом горюче-смазочных материалов и порядка его представления» (далее – приказ), который согласован с Министром транспорта и коммуникаций РК. Согласно положениям данного приказа орган налоговой службы при проведении тематических проверок по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату аэропортами, в предписание включает должностное лицо уполномоченного органа в сфере гражданской авиации. При этом, должностное лицо уполномоченного органа в сфере гражданской авиации, участвующее в налоговой проверке, представляет заключение о факте осуществления рейса воздушным судном иностранной авиакомпании и количестве реализованных аэропортом горюче-смазочных материалов должностному лицу органа налоговой службы, являющемуся участником налоговой проверки, в срок за 30 календарных дней до даты завершения налоговой проверки. Данное заключение представляется по форме, которое утверждено приказом. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ Таким образом, налоговый орган осуществляет аэропорту возврат превышения НДС при наличии всех документов, предусмотренных пунктом 3 комментируемой статьи, в том числе заключения должностного лица уполномоченного органа в сфере гражданской авиации, подтверждающего факт осуществления рейса воздушным судном иностранной авиакомпании и количество реализованных горюче-смазочных материалов. КОММЕНТАРИЙ К ПУНКТУ 1 СТАТЬИ 274 Статья 274. Упрощенный порядок возврата превышения налога на добавленную стоимость 1. Упрощенный порядок возврата превышения налога на добавленную стоимость заключается в осуществлении возврата налога на добавленную стоимость без предварительного проведения налоговой проверки. Комментарий 1. Упрощенный порядок возврата превышения НДС введен с 1 января 2009 года и предполагает возврат превышения НДС без проведения налоговой проверки. При этом, достоверность суммы НДС, возвращенной в упрощенном порядке, подтверждается в ходе налоговой проверки, проводимой в соответствии с налоговым законодательством в течение 60 рабочих или 180 календарных дней в пределах сроков исковой давности.

2. Упрощенный порядок возврата превышения НДС производится в течение 15 рабочих дней налогоплательщикам, состоящим на мониторинге крупных налогоплательщиков, и автономным организациям образования, определенным пунктом 1 статьи 135-1 Налогового кодекса. Необходимо отметить, что в случае неприменения налогоплательщиком права на возврат превышения НДС в упрощенном порядке, возврат превышения НДС может быть произведен в общеустановленном порядке с проведением налоговой проверки в течение 60 рабочих или 180 календарных дней.

3. При применении статьи 274 Налогового кодекса необходимо учитывать, что для целей возврата превышения НДС в упрощенном порядке налогоплательщиком не БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz представляются какие-либо документы, подтверждающие обороты, облагаемые по нулевой ставке, а также не проводятся процедуры, предусмотренные статьей 635 Налогового кодекса.

2. Право на применение упрощенного порядка возврата превышения налога на добавленную стоимость имеют следующие плательщики налога на добавленную стоимость, представившие декларации по налогу на добавленную стоимость с указанием требования о возврате превышения налога на добавленную стоимость: 1) состоящие не менее двенадцати последовательных месяцев на мониторинге крупных налогоплательщиков и не имеющие неисполненного налогового обязательства по представлению налоговой отчетности на дату представления декларации по налогу на добавленную стоимость, с указанием требования о возврате превышения налога на добавленную стоимость. При реорганизации путем разделения, выделения, преобразования крупного налогоплательщика, подлежащего мониторингу, который соответствует требованиям, предусмотренным настоящим подпунктом, право на применение упрощенного порядка возврата превышения налога на добавленную стоимость переходит к правопреемнику (правопреемникам) реорганизованного лица. При реорганизации путем слияния или присоединения крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу, которые соответствуют требованиям, предусмотренным настоящим подпунктом, право на применение упрощенного порядка возврата превышения налога на добавленную стоимость переходит к правопреемнику при условии, если все реорганизуемые путем слияния или присоединения юридические лица до реорганизации являлись крупными налогоплательщиками, подлежащими мониторингу. Право на применение упрощенного порядка возврата превышения налога на добавленную стоимость в отношении правопреемника (правопреемников), указанного в абзацах втором и третьем настоящего подпункта, действует до введения в действие нового перечня крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу. При этом возврату в упрощенном порядке подлежит превышение налога на добавлен27

www.buhgalter.kz ную стоимость в размере не более 70 процентов от суммы превышения налога на добавленную стоимость, сложившегося за отчетный налоговый период;

КОММЕНТАРИЙ 1. Одним из условий возникновения права на применение упрощенного порядка возврата превышения НДС является то, что налогоплательщик должен состоять на мониторинге крупных налогоплательщиков не менее двенадцати последовательных месяцев. В зависимости от того, с какого момента плательщик НДС состоит на мониторинге крупных налогоплательщиков, существует 2 варианта возникновения права на упрощенный порядок возврата НДС. СИТУАЦИЯ 1 С 1 января 2015 года введен новый перечень крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу. ТОО «А» включено в данный перечень, при этом ТОО состоит на мониторинге крупных налогоплательщиков непрерывно с 1 января 2009 года. ВЫВОД ТОО «А» имеет право на возврат превышения НДС в упрощенном порядке с 1 января 2015 года.

СИТУАЦИЯ 2 С 1 января 2015 года введен новый перечень крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу. ТОО «Б» ранее не состояло на мониторинге крупных налогоплательщиков, а включено в этот перечень с 1 января 2015 года. ВЫВОД ТОО «Б» имеет право на возврат превышения НДС в упрощенном порядке с 1 января 2016 года.

2. Плательщик НДС, состоящий на мониторинге крупных налогоплательщиков, имеет право на возврат в упрощенном порядке 28

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ только той суммы превышения НДС, которая образована с момента включения данного плательщика НДС в перечень крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу. При этом сумма превышения НДС, образованная до включения плательщика НДС в перечень крупных налогоплательщиков, подлежит возврату только по результатам налоговой проверки.

3. В случае исключения плательщика НДС из перечня крупных налогоплательщиков, подлежащих мониторингу, такому плательщику НДС возврат превышения НДС за налоговые периоды, предшествующие дате исключения из указанного перечня, осуществляется по результатам налоговой проверки.

4. При применении нормы абзаца первого подпункта 1) следует иметь ввиду, что требование об отсутствии неисполненного налогового обязательства по представлению налоговой отчетности на дату представления декларации по НДС, с указанием требования о возврате превышения НДС распространяется также и на структурные подразделения налогоплательщика (в случае их наличия). СИТУАЦИЯ 3 ТОО «А» состоит на мониторинге крупных налогоплательщиков, имеет два структурных подразделения. На дату представления декларации по НДС, с указанием требования о возврате превышения НДС неисполненное налоговое обязательство по представлению налоговой отчетности у: ТОО «А» - не имеется Структурного подразделения 1 – не имеется Структурного подразделения 2 – имеется по налогу на имущество ВЫВОД ТОО «А» не имеет право на возврат превышения НДС в упрощенном порядке.

5. Абзац пятый подпункта 1) введен с 1 января 2013 года и устанавливает ограничение суммы превышения НДС, подлежащего возврату в упрощенном порядке, в размере 70 процентов. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ СИТУАЦИЯ 4 ТОО «А» имеет право на возврат превышения НДС в упрощенном порядке. В декларации по НДС за 1 квартал 2014 года ТОО указало требование о возврате превышения НДС в сумме 1 500 000 тенге. ВЫВОД ТОО «А» в упрощенном порядке подлежит возврату превышение НДС в сумме 1 050 000 тенге (1500000х70/100)

СИТУАЦИЯ 5 ТОО «Б» имеет право на возврат превышения НДС в упрощенном порядке. Ранее за 1 квартал 2014 года ТОО получило возврат превышения НДС в упрощенном порядке в сумме 700 000 тенге (70 процентов от превышения НДС 1 000 000 тенге, сложившегося за 1 квартал 2014 года и указанного в требовании о возврате превышения НДС). Впоследствии ТОО «Б» за указанный налоговый период была представлена дополнительная декларация по НДС, согласно которой увеличена сумма НДС, относимого в зачет, соответственно, сумма превышения НДС увеличилась с 1 000 000 тенге до 1 500 000 тенге. В этой связи, ТОО «Б» в декларации по НДС за 3 квартал 2014 года указано требование о возврате НДС за 1 квартал 2014 года в сумме 500 000 тенге в упрощенном порядке. ВЫВОД С учетом дополнительной декларации по НДС, представленной ТОО «Б», актуальное превышение НДС за 1 квартал 2014 года составляет 1 500 000 тенге. Соответственно, по требованию о возврате НДС, указанному в декларации по НДС за 3 квартал 2014 года, в упрощенном порядке подлежит возврату превышение НДС в сумме 350 000 тенге (1500000х70/100 - 700000)

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz 6. Если налогоплательщиком требование о возврате превышения НДС, образованного до введения данной нормы (т.е. до 1 января 2013 года), представлено после указанной даты, возврату в упрощенном порядке подлежит также 70 процентов от суммы превышения НДС, предъявленной к возврату. При этом, если налогоплательщику за налоговые периоды до 1 января 2013 года в упрощенном порядке произведен возврат превышения НДС, образованного до введения данной нормы (т.е. до 1 января 2013 года), в размере 100 процентов, то при представлении после 1 января 2013 года требования о возврате дополнительных сумм НДС за указанные периоды в упрощенном порядке подлежит возврату сумма НДС в пределах 70 процентов от суммы превышения НДС, сложившегося в таких налоговых периодах. СИТУАЦИЯ 6 ТОО «А» за 3 квартал 2012 года получен возврат превышения НДС в упрощенном порядке в сумме 1 000 000 тенге (100 процентов от суммы превышения, сложившегося за 3 квартал 2012 года и указанного в требовании о возврате превышения НДС). Впоследствии ТОО «А» за указанный налоговый период была представлена дополнительная декларация по НДС с увеличением суммы НДС, относимого в зачет, соответственно, сумма превышения НДС увеличилась с 1 000 000 тенге до 1 500 000 тенге. В этой связи, ТОО «А» в декларации по НДС за 3 квартал 2013 года указано требование о возврате НДС за 3 квартал 2012 года в сумме 500 000 тенге в упрощенном порядке. ВЫВОД С учетом дополнительной декларации по НДС, представленной ТОО «А», актуальное превышение НДС за 3 квартал 2012 года составляет 1 500 000 тенге. Соответственно, по требованию о возврате НДС, указанному в декларации по НДС за 3 квартал 2014 года, в упрощенном порядке подлежит возврату превышение НДС в сумме 50 000 тенге (1500000х70/100 - 1000000)

29

www.buhgalter.kz 7. При применении абзаца пятого подпункта 1) следует иметь ввиду, что оставшаяся сумма превышения НДС в размере 30 процентов подлежит возврату в соответствии с налоговым законодательством по результатам налоговой проверки по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, в том числе возвращенных в упрощенном порядке (пункт 26 Правил возврата превышения налога на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Республики Казахстан от 30 декабря 2011 года № 1707). КОММЕНТАРИЙ К СТАТЬЯМ 301 И 304 Статья 301. Объект обложения Объектом обложения рентным налогом на экспорт является объем сырой нефти, газового конденсата, угля, реализуемый на экспорт. Статья 304. Налоговый период Налоговым периодом по уплате рентного налога на экспорт является календарный квартал. КОММЕНТАРИЙ 1. Статьями 301 и 304 Налогового кодекса установлено, что объектом обложения рентным налогом на экспорт является объем сырой нефти, газового конденсата, реализуемый на экспорт. При этом налоговым периодом по уплате рентного налога на экспорт является календарный квартал.

2. При применении статей необходимо руководствоваться таможенным законодательством Таможенного союза и Таможенным законодательством Республики Казахстан на соответствующие годы.

3. Пунктом 1 статьи 316 Кодекса Республики Казахстан «О таможенном деле в Республике Казахстан» установлено, что экспортом является таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами. Статьей 1 Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25 января 2008 года предусмотрено, что экспорт товаров - вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиками (плательщиками), с территории 30

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ одного государства-участника таможенного союза на территорию другого государстваучастника таможенного союза. В соответствии с подпунктом 19) статьи 1 Закона Республики Казахстан «Об экспортном контроле» экспорт — вывоз продукции с территории Республики Казахстан. Следовательно, для целей исчисления рентного налога на экспорт под экспортом понимается вывоз товаров с территории Республики Казахстан, осуществляемый в таможенной процедуре экспорта в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан, а также вывоз товаров с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена Таможенного союза.

4. Пунктами 1 и 3 статьи 294 Кодекса Республики Казахстан «О таможенном деле в Республике Казахстан» (далее – Таможенный кодекс) установлено, что при перемещении товаров через таможенную границу Таможенного союза трубопроводным транспортом, а также в отношении которых не могут быть представлены точные сведения о количестве и (или) таможенной стоимости, допускается временное декларирование путем подачи временной декларации на товары. После поставки товаров декларант обязан не позднее девяноста календарных дней со дня, следующего за днем окончания периода времени, предусмотренного для поставки товаров, заявленных во временной декларации на товары, подать полную декларацию на товары, поставленные в заявленный период времени. Таким образом, документом, подтверждающим экспорт нефти за пределы Таможенного союза, является полная декларация на товары.

5. Пунктом 2 статьи 294 Таможенного кодекса установлено, что при вывозе товаров по процедуре временного декларирования местами отправления являются места установки приборов учета товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, находящиеся на территории Республики Казахстан или за ее пределами, в соответствии со статьей 449 Таможенного кодекса. В соответствии с подпунктами 33) и 36) пункта 15 Инструкции о порядке заполнения декларации на товары, утвержденных Решением Комиссии Таможенного союза от 20 БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ мая 2010 года № 257 (далее – Инструкция), в графе 38 «Вес нетто» при декларировании товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, указывается масса товара, указанная в графе 35 декларации на товары. В графе 35 «Вес брутто» указывается в килограммах масса «брутто» товара, сведения о котором указываются в графе 31 декларации на товары. При декларировании товаров, перемещаемых трубопроводным транспортом, указывается общая масса товара. Таким образом, объемом сырой нефти, газового конденсата, реализуемого на экспорт является объем сырой нефти, газового конденсата, указанный в графе 35 полной декларации на товары, используемый для исчисления сумм таможенных пошлин, иных платежей, взимание которых возложено на таможенные органы либо иных таможенных целей, в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан.

6. Пунктами 2 и 3 статьи 294 Таможенного кодекса установлено, что период времени, в течение которого осуществляется поставка товаров, выпущенных в соответствии с заявленной таможенной процедурой, из места совершения таможенных операций или отправления при вывозе с территории Республики Казахстан, а также из места прибытия или ввоза на территорию Республики Казахстан, не должен превышать календарный месяц. Таким образом, период времени, указанный во временной и полной декларациях на товары, в течение которого осуществляется поставка сырой нефти, газового конденсата в соответствии с таможенной процедурой экспорта в соответствии с таможенным законодательством таможенного союза и (или) таможенным законодательством Республики Казахстан, относится к соответствующему налоговому периоду по уплате рентного налога на экспорт. НАПРИМЕР: ТОО «Экспорт» осуществил экспорт сырой нефти за пределы Таможенного союза в город Урумчи Китайской Народной Республики с использованием процедуры временного таможенного декларирования. Временная декларация на товары подана в декабре 2013 года, поставка товаров произведена в январе 2014 года (период БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz времени поставки «январь» отражен в графе 31 временной декларации на товары), полная декларация на товары подана в марте 2014 года за поставленную сырую нефть в январе 2014 года (период времени поставки «январь» отражен в графе 31 полной декларации на товары). При этом по сведениям, указанным в полной декларации на товары, в графе 35. «Вес брутто (кг)» указан вес брутто сырой нефти - 80000 кг, данный объем также заявлен в графе 38. «Вес нетто (кг)». Кроме того, в графе 31. «Грузовые места и описание товаров» под номером 8 указаны сведения по объемам сырой нефти, фактически переданных покупателю в соответствии с условиями поставки, в объеме 78000 кг. Соответственно, для целей исчисления рентного налога на экспорт объектом обложения является объем 80000 кг сырой нефти, указанный в графе 35 полной декларации на товары. При этом налоговым периодом является период, в течение которого осуществлена поставка сырой нефти - январь 2014 года, то есть 1 квартал 2014 года.

7. В целях исчисления рентного налога на экспорт сырой нефти, газового конденсата для перевода единиц измерения из барреля в метрическую тонну применяются коэффициенты баррелизации, указанные в паспорте качества по каждой соответствующей партии нефти, оформленной на приборе учета пункта сдачи и приема нефти транспортной организации в начале маршрута на территории Республики Казахстан. При этом коэффициенты баррелизации устанавливаются с учетом фактической плотности и температуры экспортируемых сырой нефти, газового конденсата, приведенных к стандартным условиям измерения в соответствии с национальным стандартом, утвержденным уполномоченным государственным органом в области технического регулирования. КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТАМ 1) И 2) ПУНКТА 2 СТАТЬИ 328 Статья 328. Порядок и сроки уплаты 2. Если сумма исторических затрат, понесенных государством на геологическое изучение контрактной территории и разведку месторождений, установлена уполномоченным для этих целей государственным органом Республики Казахстан в иностранной валюте, то: 31

www.buhgalter.kz 1) в целях определения общего размера платежа в тенге для установления порядка уплаты платежа в соответствии с настоящей статьей сумма исторических затрат, рассчитанная уполномоченным для этих целей государственным органом Республики Казахстан, пересчитывается в тенге по рыночному курсу обмена валюты, установленному на первое число отчетного квартала, в котором недропользователем была начата добыча после коммерческого обнаружения, а по контрактам на недропользование, заключенным до 1 января 2009 года, по которым недропользователь приступил к добыче полезных ископаемых до 1 января 2009 года, не возмещенная в бюджет по состоянию на 1 января 2009 года, - пересчитывается в тенге по рыночному курсу обмена валюты, установленному на 1 января 2009 года; 2) в целях равномерного распределения невозмещенной в бюджет суммы исторических затрат в иностранной валюте на суммы ежеквартальных платежей, подлежащие уплате в соответствии с подпунктом 2) пункта 1 настоящей статьи, указанная сумма исторических затрат пересчитывается на начало каждого календарного года в тенге по рыночному курсу обмена валюты, установленному на 1 января такого календарного года. КОММЕНТАРИЙ 1. С 1 января 2010 года статья 328 Налогового кодекса дополнена положениями по порядку пересчета суммы исторических затрат, установленных в иностранной валюте, в тенге, данное положение установлено в пункте 2. До 1 января 2010 года, на основании пункта 1, такой порядок пересчета платежа устанавливался в графике, согласованном с уполномоченным государственным органом по проведению экономической экспертизы.

2. Пунктом 1 установлен порядок уплаты недропользователем платежа по возмещению исторических затрат, который определяется исходя из 10000-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете. Если общий размер платежа составляет сумму, равную или менее 10000-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на дату заключения соглашения о конфиденциальности, платеж по возмещению исторических 32

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ затрат уплачивается не позднее 10 апреля года, следующего за годом, в котором недропользователь приступил к добыче полезных ископаемых. Если общий размер платежа составляет сумму, превышающую 10000-кратный размер месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на дату заключения соглашения о конфиденциальности, платеж по возмещению исторических затрат уплачивается недропользователем ежеквартально не позднее 25 числа второго месяца, следующего за отчетным кварталом, равными долями в течение периода продолжительностью не более десяти лет в сумме, эквивалентной сумме не менее 2500-кратного размера месячного расчетного показателя, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на дату заключения соглашения о конфиденциальности.

3. Подпунктом 1) пункта 2 установлен порядок применения рыночного курса обмена валюты только для целей определения общего размера платежа: менее 10000-кратного размера месячного расчетного показателя или превышает данную сумму. Подпунктом 2) пункта 2 установлен порядок определения суммы ежеквартальных платежей, подлежащих уплате, в случае если общий размер платежа составляет сумму, превышающую 10000-кратный размер месячного расчетного показателя. При этом, в случае начисления и уплаты в тенге, ежеквартальные платежи определяются путем их пересчета из иностранной валюты в тенге по рыночному курсу обмена валюты, установленному на 1 января такого календарного года, в котором они должны быть произведены. СИТУАЦИЯ 1. Контракт на добычу полезных ископаемых заключен 25.01.2010г.

2. Соглашение о конфиденциальности заключено 20.01.2010г.

3. Дата начала добычи полезных ископаемых - 02.03.2010г.

4. МРП на дату заключения соглашения о конфиденциальности - 1413 тенге, соответственно, 10 000МРП - 14 130 000 тенге, 2 500 МРП - 3 532 500 тенге. БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ РЕШЕНИЕ:

Сумма

Курс тенге к доллару на 1 января календарного года

Уплаченная сумма в долл.США

3

4

5

6

1

1 число отчетного квартала, в котором начата добыча

01.01.2010г

2

Сумма И.З. по Соглашению

долл.США

1 500 000

3

Продолжительность

10 лет

4

Курс доллара США 01.01.2010г

148,46

5

Сумма И.З.

тенге

222 690 000

6

Начало добычи

02.03.2010г

7

Ежегодный платеж

долл.США

150 000

№

Наименование

1

2

Начисление ИЗ на 2010г.

7

1 квартал 2010г

тенге

5 567 250

148,46

37 500

8

2 квартал 2010г

тенге

5 567 250

148,46

37 500

9

3 квартал 2010г

тенге

5 567 250

148,46

37 500

10

4 квартал 2010г

тенге

5 567 250

148,46

37 500

11

Всего

22 269 000

150 000

Начисление ИЗ на 2011г.

12

Остаток суммы И.З. на 01.01.2011г.

13

долл.США

1 350 000

1 квартал 2011г

тенге

5 531 250

147,5

37 500

14

2 квартал 2011г

тенге

5 531 250

147,5

37 500

15

3 квартал 2011г

тенге

5 531 250

147,5

37 500

16

4 квартал 2011г

тенге

5 531 250

147,5

37 500

17

Всего

22 125 000

150 000

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

33

www.buhgalter.kz

№

Наименование

1

2

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ

3

Сумма

Курс тенге к доллару на 1 января календарного года

Уплаченная сумма в долл.США

4

5

6

Начисление ИЗ на 2012г.

18

Остаток суммы И.З. на 01.01.2012г.

19

долл.США

1 200 000

1 квартал 2012г

тенге

5 565 000

148,4

37 500

20

2 квартал 2012г

тенге

5 565 000

148,4

37 500

21

3 квартал 2012г

тенге

5 565 000

148,4

37 500

22

4 квартал 2012г

тенге

5 565 000

148,4

37 500

23

Всего

22 260 000

150 000

24

Остаток суммы И.З. на 01.01.2013г.

долл.США

1 050 000

КОММЕНТАРИЙ К ПОДПУНКТАМ 1) И 2) ПУНКТА 6 СТАТЬИ 428 Статья 428. Условия применения специального налогового режима 6. Для целей статьи 433 настоящего Кодекса предельный доход юридического лица состоит из: 1) объекта налогообложения, определяемого в соответствии с пунктом 3 статьи 427 настоящего Кодекса; 2) совокупного годового дохода с учетом корректировок, предусмотренных статьей 99 настоящего Кодекса, определяемого в общеустановленном порядке.

КОММЕНТАРИЙ 1. Данная норма введена с 1 января 2013 года.

2. Специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса предусматривает применение упрощенного режима налогообложения по налогам, предусмотренным в рамках режима, в целях уменьшения налоговой нагрузки и установления порядка, отличного от стандартных процедур исчисления, уплаты и представления налоговой отчетности по ним. Принимая во внимание это, 34

законодатель в качестве одного из ограничения для применения режима устанавливает предельный доход, при превышении которого налогоплательщики не вправе применять специальный налоговый режим и обязаны перейти на общеустановленный порядок налогообложения.

3. Базовой статьей для комментируемой нормы является подпункт 2) статьи 433 Налогового кодекса, где законодателем для юридических лиц, применяющих специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса, установлен предельный доход за налоговый период. До 1 января 2014 года налоговым периодом являлся квартал, предельный доход был установлен не более 25,0 млн. тенге за квартал. С 1 января 2014 года налоговым периодом определено полугодие, при этом предельный доход за полугодие не должен превышать 2800-кратный минимальный размер заработной платы, установленный законом о республиканском бюджете и действующий на 1 января соответствующего финансового года.

4. При определении предельного дохода учитываются следующие размеры минимальной заработной платы: БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ 5. С 1 января 2014 года для юридических лиц, применяющих специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса, предельный доход за полугодие рассчитывается следующим образом: 6. С 01.01.2009 до 01.01.2013 года в предельный доход включались доходы, полученные только от деятельности, на которую распространялся специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса, соответственно, доходы, полученные от прироста стоимости и выбытия фиксированных активов, юридическими лицами при определении предельного дохода до 1 января 2013 года, не учитывались.

СИТУАЦИЯ 1 ТОО «Оркендеу» за отчетный период в 2012 году получил доход 19,5 млн. тенге от оказания рекламных услуг, кроме того данное предприятие получило доход от выбытия фиксированных активов в размере 8,8 млн. тенге, облагаемый в общеустановленном порядке. ВЫВОД Общий доход предприятия за налоговый период составил 28,3 млн. тенге. Доход, полученный от деятельности, на которую распространяется специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса, составил 19,5 млн. тенге. Поскольку, доход от выбытия фиксированных активов в размере 8,8 млн. тенге, облагаемый в общеустановленном порядке, в 2012 году не включался в предельный доход, у ТОО «Оркендеу» превышение установленного предельного дохода за налоговый период -25,0 млн. тенге не допущено. Следовательно, данное предприятие вправе далее применять специальный налоговый режим.

7. С 1 января 2013 года законодатель включает в предельный доход налогоплательщика, применяющего специальный налоговый режим для субъекта малого бизнеса, все доходы, полученные им от предпринимательской деятельности: как доходы, полученные БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz от деятельности, на которую распространяется специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса, так и доходы, облагаемые в общеустановленном порядке. Такой механизм позволяет определить соответствие налогоплательщика установленному условию по предельному доходу и правильно определить отнесение его к категории субъекта малого бизнеса в целях налогообложения.

СИТУАЦИЯ 2 ТОО «Оркендеу» в 1 полугодии 2014 года получил доход от оказания рекламных услуг в размере 35,3 млн. тенге, кроме того данное предприятие получило доход 25,8 млн. тенге от выбытия фиксированных активов, облагаемый в общеустановленном порядке. ВЫВОД Доход ТОО за отчетный налоговый период составил 61,1 млн. тенге. Учитывая, что предельный доход за налоговый период не должен быть больше 2800-кратного размера МЗП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего года, т. е. 55,9 млн. тенге (2800 х 19966-установленный размер МЗП в 2014 году), данное ТОО не вправе применять СНР на основе упрощенной декларации, соответственно, должно перейти на общеустановленный порядок налогообложения.

КОММЕНТАРИЙ К ПУНКТУ 2 СТАТЬИ 432 Статья 432. Исчисление стоимости патента 2. Если сумма фактически полученного дохода в течение срока действия патента превысит размер дохода, указанного в расчете, индивидуальные предприниматели обязаны в течение пяти рабочих дней представить расчет в виде дополнительной налоговой отчетности на сумму превышения и произвести уплату налогов с этой суммы. Положения настоящего пункта не применяются в случае, если сумма фактически по35

www.buhgalter.kz лученного дохода превысила размер дохода, установленного подпунктом 3) статьи 429 Налогового кодекса. На основании указанного расчета взамен ранее сформированного патента формируется новый патент.

КОММЕНТАРИЙ 1. Данная редакция действует с 1 января 2013 года. С 1 января 2009 года до 1 января 2013 года данный пункт действовал в следующей редакции: «2. Если фактический доход в течение срока действия патента превысит размер дохода, указанного в расчете, индивидуальный предприниматель обязан в течение пяти рабочих дней представить дополнительный расчет на сумму превышения и произвести уплату налогов с этой суммы. На основании указанного расчета взамен ранее выданного патента выдается новый патент».

2. Базовой статьей для применения пункта 2 статьи 432 Налогового кодекса является подпункт 3) статьи 429 Налогового кодекса, которым законодатель определил размер предельного дохода. При этом с 1 января 2009 года до 1 января 2014 года предельный доход установлен в размере 200-кратного минимального размера заработной платы, а с 1 января 2014 года в размере 300-кратного минимального размера заработной платы.

3. Минимальный размер заработной платы определяется в соответствии с законом о республиканском бюджете по состоянию на 1 января соответствующего года. С учетом минимальных размеров заработной платы предельные доходы составят: 4. При применении данной нормы следует обратить внимание на три вида доходов: доход, заявленный в расчете стоимости патента, фактически полученный доход и предельный доход, установленный Налоговым кодексом.

5. До 1 января 2013 года представление дополнительного расчета было возможным как в случае превышения фактического дохода над размером дохода, указанного в расчете, так и в случае превышения предельного дохода. После 1 января 2013 года представление дополнительного расчета возможно только в случае превышения фактического дохода 36

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ над размером дохода, указанного в расчете, но не более размера предельного дохода.

6. При превышении предельного дохода индивидуальный предприниматель должен перейти на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим. При этом законодатель определил, что такой переход осуществляется путем представления в налоговый орган по месту нахождения уведомления о применяемом режиме налогообложения, в котором индивидуальный предприниматель отражает, какой из режимов налогообложения будет применяться.

7. Законодатель ограничил время подачи такого уведомления пятью рабочими днями с даты превышения предельного дохода. При этом в соответствии со статьей 33 Налогового кодекса течение срока начинается на следующий день после фактического события или юридического действия. Рабочими днями являются дни, определяемые в соответствии с Трудовым кодексом Республики Казахстан без учета выходных и праздничных дней, установленных Законом Республики Казахстан «О праздниках в Республике Казахстан». СИТУАЦИЯ 1 10 сентября 2014 года индивидуальный предприниматель, имеющий патент со сроком действия с 1 января 2014 года по 31 декабря 2014 года с заявленным доходом 5 000 000 тенге, превысил предельный доход на 210 000 тенге. ВЫВОД Учитывая, что 5 рабочих дней определяется с 11 сентября, а 13 и 14 сентября 2014 года являются выходными днями, то представление уведомления о применяемом режиме налогообложения для перехода на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим должно быть не позднее 17 сентября 2014 года.

8. Законодатель в пункте 6 статьи 431 Налогового кодекса установил, что первое число месяца, в котором возникло превышение предельного дохода, будет являться датой перехода индивидуального предпринимателя на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим. А последнее БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ число месяца, являющегося предыдущим по отношению к месяцу, в котором возникло такое превышение, будет являться датой прекращения применения специального налогового режима на основе патента. СИТУАЦИЯ 2 Индивидуальный предприниматель получил патент на период с 1 января 2014 года по 31 декабря 2014 года. При этом был заявлен доход в размере 4 500 000 тенге. С 1 января 2014 года по 15 октября 2014 года доход данного индивидуального предпринимателя составлял 4 300 000 тенге. Кроме того, 16 октября 2014 года индивидуальный предприниматель реализовал товар на сумму 1 500 000 тенге. ВЫВОД Поскольку превышение дохода произошло 16 октября, датой прекращения применения специального налогового режима на основе патента будет являться 30 сентября 2014 года, а датой начала применения общеустановленного порядка или иного специального налогового режима будет являться 1 октября 2014 года.

9. Непредставление уведомления о применяемом режиме налогообложения в случае несоответствия установленным Налоговым кодексом условиям не является основанием для применения специального налогового режима, поскольку в данном случае предусмотрено автоматическое изменение применяемого режима со специального налогового на общеустановленный порядок. В случае применения режима с нарушением законодатель частями 1 и 2 статьи 270 Кодекса Республики Казахстан об административных правонарушениях установил административную ответственность. КОММЕНТАРИЙ К ПУНКТУ 3 СТАТЬИ 432 Статья 432. Исчисление стоимости патента 3. Если сумма фактически полученного дохода в течение срока действия патента с БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

www.buhgalter.kz учетом случаев его досрочного прекращения в соответствии с пунктами 5 и 6 статьи 431 Налогового кодекса менее размера дохода, указанного в расчете, индивидуальные предприниматели вправе представить расчет в виде дополнительной налоговой отчетности на сумму уменьшения стоимости патента. В указанном случае возврат излишне уплаченных сумм налогов производится в порядке, установленном статьей 602 Налогового кодекса, после хронометражного обследования, проведенного налоговым органом. КОММЕНТАРИЙ 1. Данная редакция действует с 1 января 2013 года. С 1 января 2009 года до 1 января 2013 года данный пункт действовал в следующей редакции: «3. Если в течение срока действия патента фактический доход не достигнет размера дохода, указанного в расчете, индивидуальный предприниматель вправе представить дополнительный расчет на сумму уменьшения. В указанном случае возврат излишне уплаченных сумм налогов производится в порядке, установленном статьей 602 настоящего Кодекса, после хронометражного обследования, проведенного налоговым органом».

2. Поскольку уплата налогов на основе патента является предварительным исполнением налогового обязательства, то законодатель предусмотрел возможность уменьшения ранее уплаченных налогов в случае, если сумма фактически полученного дохода в течение срока действия патента менее размера дохода, указанного в расчете. СИТУАЦИЯ 1 Индивидуальный предприниматель заявил в патенте доход в размере 500 000 тенге. Срок действия патента с 1 января 2012 года по 31 марта 2012 года. Сумма уплаченных налогов составила 10 000 тенге. 25 февраля индивидуальный предприниматель прекращает применение специального налогового режима на основе патента в связи с переходом на общеустановленный порядок, при этом сумма фактически полученного дохода составила 300 000 тенге.

37

www.buhgalter.kz ВЫВОД Поскольку сумма фактически полученного дохода в течение срока действия патента менее размера дохода, указанного в расчете, то при соблюдении других условий, установленных настоящим пунктом, индивидуальный предприниматель вправе уменьшить свое налоговое обязательство путем подачи дополнительной отчетности.

3. Случаи применения уменьшения ранее уплаченных налогов по патенту прямо оговариваются Налоговым кодексом. Так до 1 января 2013 года данное положение применялось во всех случаях недостижения фактического дохода размера дохода, указанного в расчете, а с 1 января 2013 года законодатель ограничил применение нормы по пересчету ранее исчисленной стоимости патента, лишь при досрочном прекращении срока действия патента.

4. Базовой статьей для применения пункта 3 статьи 432 Налогового кодекса является статья 431 Налогового кодекса, которая определяет два случая досрочного прекращения срока действия патента: добровольное решение о прекращении и прекращение в связи с возникновением условий, не позволяющим применять специальный налоговый режим на основе патента.

5. В соответствии с пунктом 5 статьи 431 Налогового кодекса в случае, если индивидуальный предприниматель до истечения срока действия патента, в том числе в период приостановления представления налоговой отчетности, принял решение перейти на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим, индивидуальный предприниматель обязан представить в налоговый орган по месту нахождения уведомление о применяемом режиме налогообложения.

6. При этом законодатель подпунктом 1) пункта 5 статьи 431 Налогового кодекса определил, что первое число месяца, следующего за месяцем, в котором представлено уведомление, будет являться датой перехода индивидуального предпринимателя на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим. А послед38

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ нее число месяца, в котором представлено уведомление, будет являться датой прекращения применения специального налогового режима на основе патента. СИТУАЦИЯ 2 20 мая 2014 года индивидуальный предприниматель, имеющий патент со сроком действия с 1 апреля по 30 июня с заявленным доходом 1 000 000 тенге, представил в налоговый орган по месту нахождения уведомление о применяемом режиме налогообложения, в котором сообщил о переходе на общеустановленный порядок по причине добровольного принятия решения. ВЫВОД Поскольку уведомление о применяемом режиме налогообложения представлено 20 мая, датой прекращения применения специального налогового режима на основе патента будет являться последнее число месяца, в котором представлено уведомление, то есть 30 мая 2014 года. Соответственно, первое число месяца, следующего за месяцем, в котором представлено уведомление, то есть 1 июня, будет являться датой начала применения общеустановленного порядка исчисления и уплаты налогов. При этом доходы, полученные в июне, будут облагаться в общеустановленном порядке исчисления налогов.

7. Пунктом 6 статьи 431 Налогового кодекса законодателем определено, что в случае, если у индивидуального предпринимателя до истечения срока действия патента возникли условия, не позволяющие применять специальный налоговый режим на основе патента, индивидуальный предприниматель обязан в течение пяти рабочих дней с даты возникновения несоответствия условиям представить в налоговый орган по месту нахождения уведомление о применяемом режиме налогообложения для перехода на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим.

8. При этом первое число месяца, в котором возникли такие условия, будет являться БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ датой перехода индивидуального предпринимателя на общеустановленный порядок или иной специальный налоговый режим. А последнее число месяца, являющегося предыдущим по отношению к месяцу, в котором возникли такие условия, будет являться датой прекращения применения специального налогового режима на основе патента.

СИТУАЦИЯ 3 18 марта 2014 года индивидуальный предприниматель, имеющий патент со сроком действия с 1 февраля 2014 года по 30 июня 2014 года, открыл новый магазин, в связи с чем возникла необходимость в приеме на работу продавца. При этом индивидуальный предприниматель продолжал применять специальный налоговый режим на основе патента. Данный факт был выявлен в ходе администрирования работниками налогового органа.

www.buhgalter.kz ВЫВОД Поскольку специальный налоговый режим на основе патента не предполагает использование работников. Соответственно, индивидуальный предприниматель обязан был в пятидневный срок, то есть не позднее 24 марта 2014 года представить уведомление о применяемом режиме налогообложения. Несмотря на то, что уведомление не представлено, датой перехода будет являться первое число месяца, в котором возникло несоответствие условий, то есть 1 марта. При этом при установлении факта несоответствия налогоплательщиков условиям применяемого специального налогового режима на основе патента, законодатель предусмотрел перевод таких налогоплательщиков на общеустановленный порядок налоговыми органами.

Комментарии взяты с интернет-ресурса Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016

39

www.buhgalter.kz

ИНФОРМАЦИОННЫЙ БЛОК

Курсы валют Национальный банк Республики Казахстан информирует о рыночных курсах обмена валют в октябре 2016 года (в соответствии с Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 22 февраля 2013 года №99 и Постановлением Правления Национального Банка Республики Казахстан от 25 января 2013 года №15 «Об установлении порядка определения и применения рыночного курса обмена валют»).

Date

USD

EUR

RUB

2016-10-01

335,46

374,81

5,29

2016-10-02

335,46

374,81

5,29

2016-10-03

335,46

374,81

5,29

2016-10-04

335,09

376,34

5,37

2016-10-05

333,59

372,19

5,34

2016-10-06

332,75

373,25

5,33

2016-10-07

332,69

371,95

5,33

2016-10-08

331,41

368,66

5,31

2016-10-09

331,41

368,66

5,31

2016-10-10

331,41

368,66

5,31

2016-10-11

332,14

371

5,32

2016-10-12

330,37

366,91

5,29

2016-10-13

330,71

364,51

5,28

2016-10-14

331,36

365,29

5,24

2016-10-15

331,01

364,71

5,26

2016-10-16

331,01

364,71

5,26

2016-10-17

331,01

364,71

5,26

2016-10-18

331,74

364,52

5,26

2016-10-19

332,12

365,76

5,29

2016-10-20

332,18

365,3

5,32

2016-10-21

330,56

362,53

5,29

2016-10-22

331,4

361,09

5,31

2016-10-23

331,4

361,09

5,31

2016-10-24

331,4

361,09

5,31

2016-10-25

330,24

359,53

5,31

2016-10-26

330,12

359,3

5,32

2016-10-27

331,18

361,75

5,32

2016-10-28

332,6

363,03

5,28

2016-10-29

333,5

363,82

5,3

2016-10-30

333,5

363,82

5,3

2016-10-31

333,5

363,82

5,3

Ежедневные курсы остальных валют вы можете наблюдать на сайте журнала по адресу: http://www.buh.kz 40

БУХГАЛТЕР.KZ, ноябрь 2016