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Tirant Tributario

Tirant Tributario


procedimientos TRIBUTARIOS Gestión, Inspección, Recaudación, Sancionador y Revisión Comentarios, Esquemas, Legislación, Formularios y Tablas de Concordancias Normativas

3ª Edición (Actualización Enero 2013)

Coordinadores:

José María Peláez Martos Juan José Guaita Gimeno Autores: Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso Inspector de Hacienda del Estado Luis Chico Aragón Técnico de Hacienda del Estado Juan José Guaita Gimeno Técnico de Hacienda del Estado José María Peláez Martos Inspector de Hacienda del Estado José Luis Morales Gallego Inspector de Hacienda del Estado Manuel Sontolaya Blay Inspector de Hacienda del Estado

Valencia, 2013


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© Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso Luis chico aragón Juan José Guaita Gimeno José María Peláez Martos José Luis Morales Gallego Manuel Sontolaya Blay

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Presentación La presente obra resume de forma sistemática y, como su nombre indica, esquemática, los diversos procedimientos de aplicación de los tributos (información y asistencia a los obligados tributarios, gestión, inspección y recaudación), el procedimiento sancionador tributario, los procedimientos de revisión en vía administrativa y, en fin, el procedimiento para el reembolso del coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto o aplazar o fraccionar el pago de una deuda, regulados en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y desarrollados en los diversos Reglamentos dictados hasta el momento. La obra se completa con comentarios breves de carácter meramente descriptivo de cada uno de los procedimientos citados, con cita y referencia de las normas legales que resultan de aplicación al caso y con los formularios y modelos procesales de uso más frecuente en cada uno de los ámbitos tratados. Asimismo, se incorpora una tabla de concordancias entre la LGT, sus reglamentos de desarrollo y otras normas, sustantivas o procedimentales, civiles, administrativas y tributarias de carácter estatal, de especial relevancia, con la intención de que el lector disponga, no sólo del detalle preciso de los procedimientos analizados, sino de la necesaria visión global de los mismos para su mejor comprensión y, en su caso, aplicación. Cada uno de los autores que ha participado en la elaboración de los esquemas goza de una amplia experiencia profesional y docente en su materia, y el equipo que tenemos el honor de integrar y coordinar, ha creado, en los últimos años, diferentes obras sobre los procedimientos tributarios ahora analizados. Estamos seguros de que el contenido de esta obra va a servir de ayuda a todos aquellos que necesitan aplicar el derecho tributario y se pierden en la complejidad y cantidad de normas que caracteriza esta materia. Los coordinadores: José María Peláez Martos Juan José Guaita Gimeno


Índice Sistemático Parte I Disposiciones generales del ordenamiento tributario y CUESTIONES COMUNES A TODOS LOS PROCEDIMIENTOS Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso 1. Disposiciones generales del ordenamiento tributario.............. 1.1. Principios generales............................................................................................... 1.1.1. Objeto y ámbito de aplicación de la LGT................................................. 1.1.2. Concepto, fines y clases de los tributos...................................................... 1.1.3. Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario...................... 1.1.4. La Administración tributaria..................................................................... 1.2. Normas tributarias................................................................................................. 1.2.1. Fuentes Normativas.................................................................................. 1.2.2. Aplicación de las normas tributarias.......................................................... 1.2.3. Interpretación, integración y medidas antielusión de las normas tributarias............................................................................................................ 2. LOS TRIBUTOS............................................................................................................. 2.1. Disposiciones generales.......................................................................................... 2.1.1. Los derechos y garantías de los obligados tributarios.................................... 2.1.2. Los derechos de los obligados tributarios en el procedimiento sancionador............................................................................................................ 2.2. Obligados tributarios............................................................................................. 2.2.1. Capacidad de obrar y representación en el orden tributario....................... 2.2.2. El domicilio fiscal..................................................................................... 3. LA APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS....................................................................... 3.1. Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tri­bu­ta­rios.......................... 3.1.1. Prueba...................................................................................................... 3.1.2. Notificaciones........................................................................................... 3.1.3. Prescripción.............................................................................................. 3.2. Denuncia pública..................................................................................................

15 15 15 21 22 23 24 24 27 29 35 35 36 44 45 45 60 64 64 64 70 81 85

Parte II Gestión Tributaria Luis Chico Aragón 1. Organización y Competencias..................................................................... 1.1. Competencias en materia de Gestión Tributaria..................................................... 1.2. Órganos de Gestión Tributaria.............................................................................. 2. La relación jurídico-tributaria................................................................. 2.1. Las obligaciones tributarias derivadas de la relación jurídico-tributaria.................. 2.2. Los obligados tributarios....................................................................................... 3. Las obligaciones tributarias materiales............................................... 3.1. La obligación tributaria principaL......................................................................... 3.2. La obligación tributaria de realizar pagos a cuenta.................................................

95 96 98 102 102 105 110 111 112


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Índice

3.3. Las obligaciones entre particulares resultantes del tributo...................................... 3.4. Las obligaciones accesorias..................................................................................... 4. Las obligaciones tributarias formales.................................................. 4.1. Cuestiones generales.............................................................................................. 4.2. Declaraciones Censales.......................................................................................... 4.3. Obligaciones relativas al domicilio fiscal................................................................ 4.4. Número de Identificación Fiscal............................................................................ 4.5. Otras obligaciones formales................................................................................... 5. Las obligaciones y deberes de la Administración Tributaria... 5.1. Obligaciones y deberes.......................................................................................... 5.2. Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo........................................ 5.3. Devoluciones de ingresos indebidos....................................................................... 5.4. Información y asistencia a los obligados tributarios................................................ 6. Colaboración social en la gestión tributaria................................. 7. Actuaciones y procedimientos de gestión tributaria. Reglas generales.................................................................................................................. 7.1. Regulación............................................................................................................ 7.2. Iniciación de las actuaciones y procedimientos tributarios..................................... 7.3. Desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios..................................... 7.4. Terminación de los procedimientos tributarios...................................................... 8. Procedimientos de gestión tributaria................................................... 8.1. Procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquidación, solicitud o comunicación de datos.......................................................................................... 8.2. Procedimiento iniciado mediante declaración........................................................ 8.3. Procedimiento de verificación de datos.................................................................. 8.4. Procedimiento de comprobación de valores........................................................... 8.5. Procedimiento de comprobación limitada............................................................. 8.6. Procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones, de­claraciones, comunicaciones de datos y solicitudes de devo­lución......................................................... 8.7. La cuenta corriente tributaria................................................................................ 8.8. Actuaciones y procedimientos de comprobación de obligaciones formales.............

114 115 121 121 123 137 139 149 172 172 173 176 179 196 200 200 201 213 217 224 224 229 233 238 246 253 262 269

Parte III Procedimiento de inspección José María Peláez Martos 1. CUESTIONES GENERALES SOBRE LA INSPECCIÓN DE LOS TRIBUTOS....... 1.1. Organización y competencias................................................................................ 1.2. Funciones de la inspección.................................................................................... 1.3. Personal inspector.................................................................................................. 1.4. Facultades.............................................................................................................. 1.5. El obligado tributario ante la inspeccion................................................................ 1.6 Planificacion de las actuaciones.............................................................................. 2. ACTUACIONES DE COMPROBACIÓN E INVESTIGACIÓN............................... 2.1. Iniciación.............................................................................................................. 2.2. Desarrollo.............................................................................................................. 2.2.1. Plazo de duración..................................................................................... 2.2.2. Lugar........................................................................................................ 2.2.3. Horario.....................................................................................................

323 323 330 331 333 335 342 344 344 348 348 355 356


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Índice 2.3. Terminación de las actuaciones.............................................................................. 3. OTRAS ACTUACIONES DE LA INSPECCIÓN........................................................ 3.1. Obtención de información.................................................................................... 3.2. Investigación DE CUENTAS BANCARIAS......................................................... 4. DISPOSICIONES ESPECIALES................................................................................... 4.1. Estimación indirecta de bases................................................................................ 4.2. Delitos contra la hacienda publica......................................................................... 4.3. Consolidación fiscal.................................................................................... 4.4. Declaración de responsabilidad en el procedimiento inspec­tor.......................

357 377 377 381 383 383 387 397 400

Parte IV RECAUDACIÓN TRIBUTARIA José Luis Morales Gallego Manuel Santolaya Blay 1. ÓRGANOS DE RECAUDACIÓN DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMININISTRACIÓN TRIBUTARIA.............................................................................................. 1.1. Estructura de los órganos de recaudación de la AEAT............................................ 1.2. Competencia de los órganos de recaudación de la AEAT....................................... 2. LA DEUDA TRIBUTARIA............................................................................................ 2.1. Sus elementos........................................................................................................ 2.2. Formas de extinción.............................................................................................. 2.2.1. El pago..................................................................................................... 2.2.2. Especial referencia a aplazamientos y fraccionamientos de pago................ 2.2.3. La prescripción......................................................................................... 2.2.4. La compensación...................................................................................... 3. EL PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN EN PERIODO EJECUTIVO........... 3.1. Recaudación en período ejecutivo.......................................................................... 3.2. El procedimiento administrativo de apremio......................................................... 3.2.1. Carácter del procedimiento de apremio y modo de inicio......................... 3.2.2. La fase de embargo.................................................................................... 4. SUCESORES Y RESPONSABLES TRIBUTARIOS..................................................... 4.1. Sucesores............................................................................................................... 4.2. Responsables.........................................................................................................

441 441 443 451 451 453 453 458 470 472 474 474 475 475 476 483 483 486

Parte V infracciones tributarias y procedimiento sancionador José María Peláez Martos 1. DISPOSICIONES GENERALES SOBRE INFRACCIONES Y SANCIONES........... 1.1. Generalidades........................................................................................................ 1.2. Principios de la potestad sancionadora en materia tributaria.................................. 1.3. Sujetos infractores y responsables de las infracciones y san­ciones tributarias........... 2. CONCEPTO Y CLASES DE INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS..... 3. CALIFICACIÓN DE LAS INFRACCIONES EN LEVES, GRAVES O MUY GRAVES.................................................................................................................................. 3.1. Aplicación del principio de calificación unitaria de la in­frac­ción............................ 3.2. Criterios................................................................................................................

515 515 522 527 530 534 534 535


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Índice 3.3.

Cálculo de la ocultación, llevanza incorrecta de libros o re­gistros y utilización de facturas falsas......................................................................................................... 4. CUANTIFICACIÓN DE LAS SANCIONES PECUNIARIAS.................................... 5. TIPIFICACIÓN DE LAS INFRACCIONES................................................................ 6. IMPORTE DE LAS SANCIONES PECUNIARIAS..................................................... 7. PROCEDIMIENTO SANCIONADOR........................................................................

535 538 540 561 567

Parte VI LA REVISIÓN EN VÍA ADMINISTRATIVA DE LOS ACTOS TRIBUTRARIOS Juan-José Guaita Gimeno 1. Introducción........................................................................................................ 2. Los procedimientos especiales de revisión.......................................... 2.1. Ley General TributariA.......................................................................................... 3. Recurso de reposición...................................................................................... 4. Reclamación Económico-Administrativa............................................. 4.1. Los Órganos Económico-Administrativos.................................................................. 5. Recursos de Revisión.......................................................................................... 5.1. Recurso de Alzada Ordinario................................................................................. 5.2. Recurso extraordinario de Alzada para la unificación del cri­terio............................ 5.3. Recurso extraordinario para la unificación de doctrina........................................... 6. Recurso Extraordinario de revisión...................................................... 7. Suspensión................................................................................................................ 7.1. La suspensión de la ejecución del acto impugnado................................................. 8. Reembolso del coste de las garantías....................................................

607 612 613 628 631 633 656 656 656 656 671 678 678 697

Tabla de concordancias entre ley general tributaria, sus reglamentos de desarrollo y otras normas . ....................................................... Juan José Guaita Gimeno

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Parte I

Disposiciones generales del ordenamiento tributario y CUESTIONES COMUNES A TODOS LOS PROCEDIMIENTOS Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso

Inspector de Hacienda del Estado

SUMARIO: 1. Disposiciones generales del ordenamiento tributario. 1.1. Principios generales. 1.1.1. Objeto y ámbito de aplicación de la LGT. 1.1.2. Concepto, fines y clases de los tributos. 1.1.3. Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario. 1.1.4. La Administración tributaria. 1.2. Normas tributarias. 1.2.1 Fuentes Normativas. 1.2.1.1. Fuentes del ordenamiento tributario. 1.2.1.2. Reserva de ley tributaria. 1.2.1.3. Identificación y derogación expresa de las normas tributarias. 1.2.2 Aplicación de las normas tributarias. 1.2.2.1. Ámbito temporal de las normas tributarias. 1.2.2.2. Criterios de sujeción a las normas tributarias. 1.2.3. Interpretación, integración y medidas antielusión de las normas tributarias. 1.2.3.1. Interpretación. 1.2.3.2. Integración. 1.2.3.3. Medidas antielusión. 2. LOS TRIBUTOS. 2.1. Disposiciones generales. 2.1.1. Los derechos y garantías de los obligados tributarios. 2.1.2. Los derechos de los obligados tributarios en el procedimiento sancionador. 2.2. Obligados tributarios. 2.2.1. Capacidad de obrar y representación en el orden tributario. 2.2.2. El domicilio fiscal. 3. LA APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS. 3.1. Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios. 3.1.1. Prueba. 3.1.2. Notificaciones. 3.1.3. Prescripción. 3.2. Denuncia pública.


1. Disposiciones generales del ordenamiento tributario 1.1. Principios generales 1.1.1. Objeto y ámbito de aplicación de la LGT La Ley General Tributaria (LGT) es la norma fundamental del derecho tributario español y el eje central de su ordenamiento tributario. En ella se recogen los principios esenciales sobre los que se basa el establecimiento y la exacción de los distintos tributos, y se regulan las relaciones entre la Administración tributaria y los contribuyentes. A través de ella se adapta el procedimiento administrativo común al ámbito tributario. Se trata de una norma que ha sufrido varias modificaciones a lo largo del tiempo para adaptarse a una realidad social y económica cambiante: la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, estuvo vigente hasta el 1 de julio de 2004, si bien fue modificada varias veces en los años 1985, 1995 y 1998. En 2003 se reformó de manera general dando lugar a una nueva redacción con la Ley 58/2003, de 17 de diciembre. Posteriormente ha sido objeto de algunos retoques a través de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, y de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas. También se le incorporaron una serie de disposiciones reguladoras de la asistencia mutua internacional mediante el Real Decreto-ley 20/2011, de 30 de diciembre, de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público, y finalmente se han reformado algunos artículos por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude. El ordenamiento jurídico tributario se completa con otros dos tipos de normas: por un lado las que regulan los distintos tributos en particular (leyes y reglamentos del IRPF, IVA, etc.), y por otro las que regulan y desarrollan determinados aspectos formales o procedimentales en la aplicación de los mismos (reglamentos generales de gestión, inspección, recaudación, revisión y sanciones tributarias). Formando parte de este último grupo, se dictaron en desarrollo y aplicación de la LGT, el Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, del Reglamento general del régimen sancionador tributario, el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, del Reglamento general en materia de revisión en vía administrativa, el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, del Reglamento general de recaudación, y el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGIAT —aplicable a los procedimientos iniciados a partir del 1-1-2008—). El esquema se cierra con la aplicación supletoria de las disposiciones generales del derecho administrativo (Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común —LRJPAC—), y los preceptos del derecho común (Código Civil —CC—). Pero sobre este esquema subyace la existencia de distintos sistemas tributarios en función del ámbito territorial (estatal, autonómico y local), por lo que se habrá de tener en cuenta


Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso

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además la distribución de competencias entre las distintas administraciones tributarias, y por tanto las normas emanadas de estas. La Ley General Tributaria debe adecuarse a las reglas de distribución de competencias que derivan de la Constitución Española de 1978 (CE). El Tribunal Constitucional ha manifestado que el sistema tributario debe estar presidido por un conjunto de principios generales comunes capaz de garantizar la homogeneidad básica que permita configurar el régimen jurídico de la ordenación de los tributos como un verdadero sistema y asegure la unidad del mismo, que es exigencia indeclinable de la igualdad de los españoles. También ha declarado que el Estado es competente para regular no sólo sus propios tributos, sino también el marco general de todo el sistema tributario y la delimitación de las competencias financieras de las comunidades autónomas respecto de las del propio Estado (STC 116/1994 de 18 de abril, y 192/2000 de 13 de julio). La LGT y sus reglamentos generales de desarrollo no son aplicables solamente a la Administración tributaria del Estado, sino también a todas las demás Administraciones tributarias (comunidades autónomas y entidades locales). Ello no significa que su alcance sea igual en todos los casos, ni que todos los preceptos de la LGT tengan carácter básico, sino que lo serán en la medida que se deriva de los principios constitucionales. A su vez, los reglamentos dictados en desarrollo y aplicación de la LGT remiten todos en cuanto a su ámbito de aplicación al artículo 1 de la LGT que, por un lado, menciona hasta cuatro números del artículo 149.1 CE relativo a las competencias exclusivas del Estado y, por otro lado, reconoce las especialidades de Navarra y el País Vasco. Por esa razón los reglamentos citados evitan en sus preceptos atribuir competencias a órganos concretos, en orden a facilitar la organización y el funcionamiento de las distintas Administraciones tributarias. Por ultimo conviene recordar que según el artículo 149.3 CE el derecho estatal será, en todo caso, supletorio del derecho de las Comunidades Autónomas. Esquema 1. Objeto y ámbito de aplicación de la Ley General Tributaria Ley General Tributaria

Objeto

• Principios y normas jurídicas generales del sistema tributario español. • Principios y normas jurídicas que regulan las actuaciones de la Administración tributaria por aplicación en España de la normativa sobre asistencia mutua con otros Estados. • Adaptación del procedimiento administrativo común al ámbito tributario.

Ámbito de aplicación

• Aplicable a todas las Administraciones tributarias, (estatal, autonómicas y locales), en virtud y con el alcance que se deriva del artículo 149.1.1.ª, 8.ª, 14.ª y 18.ª de la Constitución. • Sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor, respectivamente, en Navarra y en el País Vasco: deben adecuar su normativa a la LGT en cuanto a terminología y conceptos, pero cada territorio tiene su propia Norma Foral General Tributaria.

Normativa: artículo 1 LGT


Disposiciones Generales del Ordenamiento Tributario y Cuestiones …

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Esquema 2. Materias de competencia exclusiva del Estado que amparan la aplicación de la LGT a todas las demás Administraciones tributarias Ley General Tributaria Materias de competencia exclusiva del Estado Artículo 149.1 de la Constitución

Apartado 1º

• Regulación de las condiciones básicas que garanticen la igualdad de todos los españoles en el ejercicio de los derechos y en el cumplimiento de los deberes constitucionales (deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos del artículo 31 de la Constitución).

Apartado 8º

• Reglas relativas a la aplicación y eficacia de las normas jurídicas, y a la determinación de las fuentes del derecho (tributario).

Apartado 14º

• Hacienda General.

Apartado 18º

• Bases del régimen jurídico de las Administraciones Públicas, que garanticen a los administrados un tratamiento común ante todas ellas, y el procedimiento administrativo común (que es adaptado a las especialidades del ámbito tributario), sin perjuicio de las especialidades derivadas de la organización propia de las Comunidades Autónomas.

Normativa: artículo 1 LGT y 149.1 CE

Esquema 3. Potestades tributarias Potestades tributarias

Estado

Comunidades Autónomas

Puede establecer y exigir tributos, mediante ley: potestad originaria Límites: • Respetar los principios del sistema tributario • Respetar la autonomía financiera de las comunidades autónomas, y la suficiencia de recursos para las corporaciones locales. • No vulnerar las Directivas y Reglamentos de la Unión Europea, de obligatoria aplicación en España. Pueden establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes: potestad derivada o limitada. Límites: • La Constitución garantiza a todos los españoles los mismos derechos y obligaciones en cualquier parte del territorio (art. 139.1 CE). • No pueden adoptarse medidas tributarias sobre bienes, rentas o actos localizados fuera de la propia comunidad autónoma. (art. 157.2 CE • No pueden suponer obstáculo para la libre circulación o establecimiento de personas, mercancías y servicios o capitales (art. 139.2 y 157.2 CE).


Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso

18 Potestados tributarias (cont.)

Entidades Locales

Otras entidades de derecho público

Pueden establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes: potestad derivada o limitada. Límites: • Carecen de potestad legislativa por lo que deben ejercer sus competencias en el marco de la LRHL, y en su caso de las leyes dictadas por las CC AA. • La potestad reglamentaria la ejercen a través de las denominadas ordenanzas fiscales, reguladoras tanto de sus propios tributos, como de los aspectos generales de gestión, inspección y recaudación. Solo podrán exigir tributos cuando una ley así lo determine.

Normativa: artículo 4 LGT y 133 CE El artículo 4 LGT coincide con el artículo 133 CE en disponer quienes tienen la potestad para establecer y exigir tributos. Junto a la Hacienda del Estado coexisten en España otras haciendas: A) Regímenes tributarios forales En la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco, lo establecido en la LGT se aplica sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor respectivamente con dichos territorios, que les reconocen su propio régimen tributario. Esto significa, en lo que aquí nos interesa, que estos territorios tienen sus propias normas o leyes generales tributarias, y su correspondientes desarrollos reglamentarios. Para el País Vasco es la Ley 12/2002, de 23 de mayo (modificada por Ley 28/2007, de 25 de octubre), por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco, de acuerdo con su Estatuto de Autonomía. El Concierto Económico es un pacto con el Estado que se aprueba formalmente por una ley estatal, y atribuye a las Instituciones de los Territorios Históricos la competencia para mantener, establecer y regular dentro de su territorio, su propio régimen tributario, estableciendo entre otras cosas, que la elaboración de la normativa tributaria foral tiene que adecuarse a la Ley General Tributaria en cuanto a terminología y conceptos. Además del Concierto, están las normas forales equivalentes a la Ley General Tributaria estatal, que son las siguientes: – Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria de Álava – Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Guipúzcoa – Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Vizcaya


Disposiciones Generales del Ordenamiento Tributario y Cuestiones …

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En Navarra el convenio entre el Estado y la comunidad Foral fue aprobado por Ley 28/1990 de 26 de diciembre, y modificado por Ley 25/2003 de 15 de julio, y por Ley 48/2007 de 19 de diciembre, de acuerdo con la Ley Orgánica de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra. El Convenio Económico fija la aportación de Navarra al sostenimiento de las cargas generales del Estado, y armoniza su peculiar régimen fiscal (por el que ostenta la potestad para mantener, establecer y regular su propio régimen tributario) con el general de este, regulando las relaciones financieras y tributarias entre ambas Administraciones. La Ley Foral 13/2000, de 14 de diciembre, General Tributaria se erige en la norma básica del ordenamiento tributario navarro, superando el carácter supletorio del derecho estatal que prevé en todo caso el artículo 149.3 de la Constitución. B) Comunidades autónomas de régimen común La Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre, modifica la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), que establece entre otros recursos los tributos cedidos total o parcialmente por el Estado, y los tributos propios de la Comunidad Autónoma. A diferencia de lo que sucede con los regímenes tributarios forales, en estos territorios no hay una ley general tributaria propia sino que se aplica la normativa estatal. En relación con los tributos cedidos, la titularidad de las competencias normativas corresponde al Estado, pudiendo las Comunidades Autónomas asumir competencias normativas sobre algunas materias, según lo dispuesto en los artículos 45 y siguientes de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía. Así pues, según el artículo 27 de la citada Ley, estos tributos se regirán por las normas estatales (entre otras, por la Ley General Tributaria y sus reglamentos de desarrollo), y por las normas emanadas de la Comunidad Autónoma competente, según el alcance y los puntos de conexión establecidos (debiendo adaptar la terminología y conceptos a la LGT). Respecto a los tributos propios las Comunidades Autónomas tienen competencia normativa plena. La gestión, liquidación, recaudación e inspección de sus propios tributos corresponderá a la Comunidad Autónoma, la cual dispondrá de plenas atribuciones para la ejecución y organización de dichas tareas. En cuanto a la normativa sancionadora, por el principio de aplicación homogénea del sistema tributario, puede concluirse la obligatoriedad de las Comunidades Autónomas de aplicar los preceptos de la Ley General Tributaria. Dentro del régimen común, Canarias posee un régimen económico y fiscal especial por razones históricas y geográficas, que se ha regulado teniendo en cuenta las disposiciones de la Unión Europea sobre regiones ultraperiféricas. Ceuta y Melilla participan de la financiación autonómica, de conformidad con sus Estatutos de Autonomía y también del régimen de financiación de las Haciendas Locales, disponiendo de un régimen de fiscalidad indirecta especial.


Miguel Ángel Fernández-Vázquez Maeso

20 C) Haciendas Locales

El artículo 2.2 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LHL), establece que para la cobranza de sus tributos la Hacienda Local ostentará las prerrogativas establecidas legalmente para la Hacienda del Estado, y actuará, en su caso, conforme a los procedimientos administrativos correspondientes. Según el artículo 12 de dicho texto refundido la gestión, liquidación, inspección y recaudación de los tributos locales se realizará de acuerdo con lo prevenido en la Ley General Tributaria y en las demás leyes del Estado reguladoras de la materia, así como en las disposiciones dictadas para su desarrollo. A través de sus ordenanzas fiscales las entidades locales podrán adaptar esa normativa, al régimen de organización y funcionamiento interno propio de cada una de ellas, sin que tal adaptación pueda contravenir el contenido material de dicha normativa. Igual tratamiento se da en el artículo 11 LHL al régimen de infracciones y sanciones. En el ámbito local merecen destacarse especialmente las ordenanzas fiscales reguladas en el artículo 15 del texto refundido. Para los tributos locales voluntarios (es decir, cuyo establecimiento no tiene carácter obligatorio), las entidades locales deberán acordar su imposición y supresión, y aprobar las correspondientes ordenanzas fiscales reguladoras de estos. En el caso de los tributos obligatorios las entidades locales que decidan hacer uso de las facultades que les confiere la ley en orden a la fijación de los elementos necesarios para la determinación de las respectivas cuotas tributarias, deberán acordar el ejercicio de tales facultades, y aprobar las oportunas ordenanzas fiscales. Asimismo, las entidades locales ejercerán la potestad reglamentaria, bien en las ordenanzas fiscales reguladoras de los distintos tributos locales, bien mediante la aprobación de ordenanzas fiscales específicamente reguladoras de la gestión, liquidación, inspección y recaudación de esos tributos. Esquema 4. Ámbito de aplicación de la LGT y las Leyes estatales de tributos Estado

Regímenes Forales Navarra y País Vasco

CC AA de Régimen Común

Entidades Locales

General

Distintos Tributos

General

Distintos Tributos

General

Distintos Tributos

General

Distintos Tributos

Ley Gral. Tributaria

Leyes de los tributos

Ley/Norma Foral Gral. Tributaria

Leyes/ Normas Forales

Ley Gral. Tributaria

Leyes de los tributos Ced. + Prop.

Ley Gral. Tributaria

Leyes de los tributos (TR LRHL)

Reglamentos Grales.

Reglamentos Tributos

Reglamentos / Decretos Forales

Reglamentos / Decretos Forales

Reglamentos Grales.

Reglamentos Tributos

Reglamentos + Ordenanzas

Ordenanzas Fiscales

Normativa: artículo 1 LGT


Disposiciones Generales del Ordenamiento Tributario y Cuestiones …

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1.1.2. Concepto, fines y clases de los tributos El artículo 2 de la LGT identifica las notas esenciales que caracterizan el concepto de tributo, lo que tiene la ventaja de permitir la aplicación de esta ley a cualesquiera otras prestaciones en las que se aprecie su concurrencia, con independencia de su denominación. También establece y define las tres clases tradicionales de tributos: impuestos, tasas y contribuciones especiales. No obstante, es preciso diferenciar los tributos de otras figuras afines, por lo que la LGT incluye dos disposiciones adicionales, sobre las denominadas exacciones parafiscales (DA 1ª LGT), y sobre los recursos públicos de la Tesorería General de la Seguridad Social (DA 2ª LGT). Esquema 5. Concepto, fines y clases de los tributos Tributos Concepto

Ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir.

Fines

• Fin primordial: obtener los recursos ó ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos. • Otros fines: podrán servir como instrumentos de la política económica general, y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución. Impuestos

Tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente.

Tasas

Tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.

Contribuciones especiales

Tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos.

Figuras afines

• Exacciones parafiscales: participan también de la naturaleza de los tributos y se rigen por la LGT en defecto de normativa específica (Ej Recurso cameral, cuotas de colegios profesionales, aranceles). • Recursos públicos de la Tesorería General de la Seguridad Social: la normativa aplicable no será la LGT sino que se regirán por su normativa específica.

Clases de tributos

Normativa: artículo 2, DA 1ª y DA 2ª LGT


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1.1.3. Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario El artículo 3 LGT establece los principios que sirven de base al sistema tributario, tanto respecto a su ordenación como a su aplicación, es decir los principios de justicia material de los tributos. Todos estos principios tienen su antecedente y fundamento en la Constitución, bien en el artículo 31 para los de ordenación, bien en el artículo 103 sobre la Administración Pública para los de aplicación. Esquema 6. Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario • Capacidad económica: el establecimiento y la exacción del tributo deben atender racionalmente a la capacidad de los sujetos llamados a satisfacerlo. Se recoge en el art. 31 de la Constitución, cuando establece que todos deben contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica. • Justicia: la distribución justa de las cargas públicas, se predica en el art. 31 de la Constitución como atributo del sistema tributario en su conjunto, pero también debe entenderse de cada uno de los tributos que integran dicho sistema. • Generalidad: la obligación de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos alcanza, según el art. 31 de la Constitución, a “todos” los españoles sin excepción, lo que no implica que cada tributo haya de afectar a todos los ciudadanos por igual, pues solo supone la abstracción e impersonalidad a la hora de designar la persona concreta destinataria.

Ordenación

• Igualdad: aparece recogido en el art. 31 de la Constitución y en otros varios artículos. Como característica del sistema tributario no debe tomarse en términos absolutos, sino matizarse con la capacidad económica de cada uno de los ciudadanos, tratando de forma igual a los iguales, y de forma desigual a los que están en situaciones distintas, siempre que esta discriminación se justifique por motivos objetivos y razonables. • Progresividad: implica que tribute más el que más tenga, y que además lo haga en forma más que proporcional, lo que se consigue aumentando el tipo de gravamen a medida que crece la base imponible. Supone una discriminación justificada que complementa el principio de igualdad, y solo puede predicarse según el art. 31 CE del sistema tributario en su conjunto, pues hay algunos tributos como los impuestos indirectos que por su propia naturaleza son incompatibles con ella. • Equitativa distribución de la carga tributaria: supone una expresión adicional de todos los demás principios comentados, especialmente del de justicia. • No confiscatoriedad: el sistema tributario debe respetar el derecho a la propiedad privada que reconoce el art. 33 de la Constitución, por lo que en su art. 31 se prohíbe la confiscatoriedad para no agotar la riqueza imponible con la excusa del deber de contribuir. Supone una concreción del principio de capacidad económica, y un límite al de progresividad.


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Principios de ordenación y aplicación del sistema tributario (cont.) • Proporcionalidad: en la aplicación práctica del sistema tributario, la administración debe adoptar medidas que sean proporcionadas al fin que se pretende conseguir. • Eficacia: la administración debe asegurarse el logro de los objetivos del sistema tributario, y ello con el mejor aprovechamiento de los recursos disponibles. Aplicación

• Limitación de costes indirectos: debe minimizarse la presión fiscal indirecta sobre el contribuyente, simplificando en la medida de lo posible el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y limitando los deberes formales que pueden ocasionarle también costes y perjuicios de considerable importancia. • Respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios: la administración debe asegurarse de respetar escrupulosamente en sus actuaciones, los derechos y garantías del contribuyente recogidos en el art. 34 de la LGT. Otros principios de los actos de la administración tributaria

• Carácter reglado de los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones. • Impugnabilidad de los actos en vía administrativa y jurisdiccional en los términos establecidos en las leyes. • Presunción de legalidad de los actos administrativos en general de acuerdo con la Ley 30/1992.

Normativa: artículo 3 LGT

1.1.4. La Administración tributaria Según el artículo 5 LGT la Administración tributaria esta integrada por los distintos órganos y entidades de derecho público que desarrollan las funciones de aplicación de los tributos (Título III LGT —gestión, inspección y recaudación—), del ejercicio de la potestad sancionadora (Título IV LGT), así como por los encargados de la revisión de los actos en vía administrativa (Título V LGT). En el ámbito del Estado las competencias corresponden al Ministerio de Hacienda, habiendo sido expresamente encomendada por el artículo 103 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre (Presupuestos del Estado para 1991) a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT). Por Orden PRE/3581/2007, de 10 de diciembre, se establecen los departamentos de la AEAT y se les atribuyen funciones y competencias, y por Orden (MEH) de 2 de junio de 1994 se desarrolla la estructura de esta Agencia (ambas normas siguen vigentes aunque han sido modificadas y actualizadas). La función revisora en vía administrativa se ejerce también por los Tribunales EconómicoAdministrativos integrados así mismo en el Ministerio de Hacienda. Las comunidades autónomas y las entidades locales ejercerán estas competencias en los términos previstos en su propia normativa En este sentido, por ejemplo, el Parlamento de Cataluña aprobó la Ley 7/2007, de 17 de julio, de la Agencia Tributaria de Cataluña, que dió comienzo a sus actividades el 1-1-2008, y en 2010 lo ha hecho la Agencia Tributaria de Andalucía. Igualmente, la Agencia Tributaria de Madrid es un Organismo Autónomo de dicho ayuntamiento en esta materia. El Estado y las comunidades autónomas podrán suscribir acuerdos de colaboración para la aplicación de los tributos. Asimismo, podrán establecerse fórmulas de colaboración para la aplicación de los tributos entre las entidades locales, así como entre éstas y el Estado o las comunidades autónomas.


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Esquema 7. Funciones y Órganos de la Administración Tributaria

Funciones

Aplicación de los tributos

Potestad sancionadora

Revisión de los actos en vía administrativa

Gestión, Inspección y Recaudación de tributos

Infracciones y sanciones tributarias

Recurso de reposición Reclamación económico-administrativa Procedimientos especiales de revi­sión

Asistencia Mutua con otros Estados

(Título IV LGT y Reglamento Sancionador RD 2063/2004)

(Título III LGT y Reglamentos de Gestión, Inspección y Recaudación —RD 1065/2007 y RD 939/2005—)

(Título V LGT y Reglamento de Revisión RD 520/2005)

Administración Tributaria

Órganos

Estado

Comunidades Autónomas

Ministerio de Hacienda Agencia Tributaria AEAT Tribunales Económico-Administrativos Otros

Consejerías de Hacienda Diputaciones Forales Agencias Tributarias Autonómicas Otros

Entidades Locales Municipios Diputaciones Provinciales Cabildos-Consejos Insula­res Agencias Tributarias Locales Otros

Acuerdos y fórmulas de colaboración entre ellos

Normativa: artículo 5 LGT 1.2. Normas tributarias 1.2.1. Fuentes Normativas 1.2.1.1. Fuentes del ordenamiento tributario El artículo 7 LGT enumera jerárquicamente las fuentes normativas del ordenamiento tributario estatal, sin mencionar específicamente el de las Comunidades Autónomas, y haciendo referencia entre las disposiciones reglamentarias de desarrollo, a las ordenanzas fiscales del ámbito tributario local. Los posibles conflictos entre normas de distintos sistemas tributarios (estatal, autonómico o local), deben resolverse aplicando el principio de competencia, es decir aplicando con preferencia la norma del órgano que tenga atribuida la competencia en la materia. Si el conflicto se produce entre normas del mismo sistema tributario debe resolverse aplicando el principio de jerarquía, prevaleciendo la norma con superior rango. Finalmente se establece el carácter supletorio que tienen las disposiciones generales del derecho administrativo (es decir, la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común) y los preceptos del derecho común.


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Respecto a la normativa reguladora de las actuaciones y procedimientos tributarios, el artículo 97 LGT especifica que las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos se regularán de acuerdo con el siguiente sistema de fuentes: • Por las normas especiales establecidas al respecto en la propia Ley General Tributaria y la normativa reglamentaria dictada en su desarrollo, así como por las normas procedimentales recogidas en otras leyes tributarias y en su normativa reglamentaria de desarrollo. • Supletoriamente, por las disposiciones generales sobre los procedimientos administrativos. El Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, aprobó el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGIAT). De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1 de este reglamento, su ámbito de aplicación supera la gestión e inspección tributaria: • El RGIAT se aplica también a la gestión recaudatoria (en su totalidad y no sólo a la recaudación de los tributos), que aunque tiene un reglamento especial, ha de ser completado por lo relativo al desarrollo de las normas comunes sobre las actuaciones y procedimientos tributarios en tanto no exista norma especial. • Se declara la aplicación supletoria del RGIAT al procedimiento sancionador en materia tributaria, en lo no previsto por sus normas específicas de desarrollo y por las normas reguladoras del procedimiento sancionador en materia administrativa. Sin embargo se restringe la aplicación del RGIAT en aquellas actuaciones y procedimientos regulados en la normativa propia de cada tributo. Esquema 8. Fuentes del ordenamiento tributario (estatal) Constitución Tratados o convenios inter­nacionales (cláusulas tributarias) Normas de la Unión Europea y otros organismos internacionales Ley General Tributaria, leyes reguladoras de cada tributo, y demás leyes con disposiciones tributarias (incluso Decretos Leyes) Disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores (reglamentos generales y de los distintos tributos) y, específicamente en el ámbito tributario local, las ordenanzas fiscales (Ámbito del Estado) el Ministro de Hacienda puede dictar disposiciones de desarrollo en materia tributaria, con forma de orden ministerial, cuando lo disponga expresamente la ley o reglamento Normas supletorias: disposiciones generales del derecho administrativo (LRJPAC) y preceptos del derecho común (CC).

Normativa: artículo 7 LGT

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