1_9788484569244 by Editorial Tirant Lo Blanch

EL RESPONSABLE TRIBUTARIO Y LA EMPRESA

SONIA MAURICIO SUBIRANA Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Las Palmas de Gran Canaria

tirant lo b anch Valencia, 2008

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Directora de la Colección: ANTONIA AGULLÓ AGÜERO Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Pompeu Fabra

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A los profesores Francisco Clavijo y Adriano Di Pietro, por enseñarme el concepto de Universidad. A Antonio G. González, por su valioso estímulo intelectual. Al Profesor Adriano Di Pietro, porque la estancia en su Cátedra de Bolonia ha sido una de las experiencias más fructíferas y estimulantes que he desarrollado; ella permitió también el estudio de su fundamental doctrina sobre los perfiles de la figura del responsable tributario en el ámbito societario italiano. La generosidad intelectual y personal del Profesor Di Pietro han hecho de él un referente fundamental en la Universidad europea, en el caso de la Universidad de Las Palmas de Gran Canaria el Alma Mater de Bolonia está siempre presente con su ejemplo extraordinario.

Este texto es una nota de Coleridge; ignoro si éste la escribió a fines del siglo XVIII, o a principios del XIX. Dice literalmente: Si un hombre atravesara el Paraíso en un sueño, y le dieran una flor como prueba de que había estado allí, y si al despertar encontrara esa flor en su mano...¿entonces, qué? Jorge Luis Borges

Índice PRÓLOGO ........................................................................................

INTRODUCCIÓN ............................................................................

PRIMERA PARTE EL RESPONSABLE TRIBUTARIO: CONCEPTO, NATURALEZA Y CLASES CAPÍTULO I EL RESPONSABLE TRIBUTARIO. CONCEPTO Y NATURALEZA I. CONCEPTO DE RESPONSABLE TRIBUTARIO ............. II. NATURALEZA DEL RESPONSABLE ............................... A. Tesis clásica: distinción entre deuda y responsabilidad .................................................................................. B. Tesis que niega la condición de sujeto pasivo al responsable ................................................................................ C. Tesis que considera al responsable como sujeto pasivo D. Tesis que se suscribe: el responsable tributario como garante............................................................................

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CAPÍTULO II CLASES DE RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA I. LOS SUPUESTOS DE RESPONSABLES EN EL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO . ............................................... A. La responsabilidad subsidiaria por actos lícitos .......... 1. Régimen jurídico ...................................................... 2. Los supuestos configurados en la Ley General Tributaria ...................................................................... B. La responsabilidad solidaria por actos lícitos............... 1. Régimen jurídico ...................................................... 2. Los supuestos configurados en la Ley General Tributaria ...................................................................... C. La responsabilidad subsidiaria por actos ilícitos ......... 1. Régimen jurídico ...................................................... 2. Los supuestos configurados en la Ley General Tributaria ...................................................................... D. La responsabilidad solidaria por actos ilícitos ............. 1. Régimen jurídico ...................................................... 2. Los supuestos configurados en la Ley General Tributaria ......................................................................

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SEGUNDA PARTE LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LAS DISTINTAS FASES DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL CAPÍTULO III LA EMPRESA Y SUS FASES EN EL ÁMBITO JURÍDICO-TRIBUTARIO I. LA CONSTRUCCIÓN JURÍDICA DEL CONCEPTO DE EMPRESA ............................................................................ II. EL CONCEPTO DE EMPRESA EN EL DERECHO TRIBUTARIO ............................................................................. III. LAS FASES DE TRIBUTACIÓN DE LA EMPRESA ......... A. La tributación del inicio de la actividad empresarial .. B. La tributación del desarrollo de la actividad empresarial ................................................................................... C. La tributación de la extinción de la actividad empresarial ...................................................................................

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CAPÍTULO IV LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN EL INICIO DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL I. CONSIDERACIONES PREVIAS ........................................ II. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LAS OPERACIONES SOCIETARIAS DE CONSTITUCIÓN ................ A. La responsabilidad del promotor................................... B. La responsabilidad de los administradores ..................

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CAPÍTULO V LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN DISTINTOS SUPUESTOS DE DESARROLLO DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL I. CONSIDERACIONES PREVIAS ........................................ II. LA RESPONSABILIDAD DE LOS COPARTÍCIPES O COTITULARES DE LAS ENTIDADES JURÍDICAS O ECONÓMICAS..................................................................... III. LA RESPONSABILIDAD DE LOS ADMINISTRADORES DE SOCIEDADES EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA IV. LA RESPONSABILIDAD EN LOS SUPUESTOS DE CONTRATACIÓN O SUBCONTRATACIÓN DE EJECUCIÓN DE OBRAS Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS................... V. LA RESPONSABILIDAD DE LOS AGENTES Y COMISIONISTAS DE ADUANAS .......................................................

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VI. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LA LEGISLACIÓN ESPECIAL ................................................................. 1. El responsable tributario en las entregas de bienes y prestaciones de servicios................................................ 2. El responsable tributario en las importaciones ............

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CAPÍTULO VI LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LA TRANSMISIÓN, MODIFICACIÓN Y FUSIÓN DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL I. CONSIDERACIONES PREVIAS ........................................ II. LA RESPONSABILIDAD POR ADQUISICIÓN DE EXPLOTACIONES ECONÓMICAS EN LA LGT. .......................... III. LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LAS OPERACIONES SOCIETARIAS DE MODIFICACIÓN Y FUSIÓN ..................................................................................... 1. El responsable tributario en los aumentos de capital .. 2. El responsable tributario en las reducciones de capital .................................................................................... 3. El responsable tributario en los supuestos de aportaciones de los socios para reponer pérdidas ........................ 4. El responsable tributario en las operaciones de fusión

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CAPÍTULO VII LA RESPONSABILIDAD TRIBUTARIA EN LOS SUPUESTOS DE CESE, DISOLUCIÓN Y EXTINCIÓN DE LA ACTIVIDAD EMPRESARIAL I. CONSIDERACIONES PREVIAS ........................................ II. LA RESPONSABILIDAD DE LOS ADMINISTRADORES EN LOS CASOS DE CESE POR LAS DEUDAS TRIBUTARIAS PENDIENTES DE LAS PERSONAS JURÍDICAS .. III. LA RESPONSABILIDAD DE LOS GESTORES DE PATRIMONIOS EN LIQUIDACIÓN ............................................. IV. LA RESPONSABILIDAD EN LAS OPERACIONES SOCIETARIAS DE DISOLUCIÓN Y EXTINCIÓN DE SOCIEDADES ....................................................................................... A. Presupuesto de hecho de la responsabilidad ................ B. El responsable tributario en los supuestos de disolución y extinción ......................................................................

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Conclusiones .....................................................................................

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Bibliografía .......................................................................................

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Prólogo Escribo este prólogo con alegría, ya que me da la oportunidad de expresar mi reconocimiento al trabajo de Sonia Mauricio que culmina con la publicación de este libro. Conocí a Sonia Mauricio con ocasión de la preparación de su tesis doctoral que dirigía el profesor Francisco Clavijo, y ya tuvimos ocasión de discutir y dialogar sobre el tema de la misma. A partir de ese momento, a lo largo de estos años, la comunicación académica ha sido constante, pues incluso hemos compartido la curiosidad por el estudio de la responsabilidad tributaria, lo cual me ha dado la oportunidad de conocer la gran capacidad y aptitudes de Sonia Mauricio para las tareas investigadoras. El objeto de este libro de la profesora Sonia Mauricio lo constituye la configuración jurídica tributaria del responsable incardinada en el ámbito empresarial; para lo cual lleva acabo en primer lugar, un estudio completo del régimen jurídico general de la responsabilidad tributaria, si se me permite la expresión, en la medida justa y necesaria para poder analizar, en segundo lugar, los supuestos de responsabilidad tributaria regulados tanto en la LGT como en la legislación especial que se pueden presentar en las distintas fases de la vida de las empresas. A lo largo de la obra su autora analiza un tema que, aunque durante mucho tiempo permaneció alejado de la atención de la doctrina, sin embargo, sobre todo en los últimos años, ha suscitado la polémica, debido fundamentalmente a las modificaciones de las que ha sido objeto la normativa reguladora de su régimen jurídico, ya que se han yuxtapuesto en un lapso de tiempo relativamente corto, si tenemos en cuenta que desde la promulgación de la LGT de 1963 hasta la primera reforma parcial de la misma no había sido objeto de atención por parte del legislador, y lo que es peor, prácticamente no había sido aplicada. Para llevar a cabo este importante trabajo la autora divide el libro en siete capítulos. El primero y el segundo están dedicados al régimen jurídico general de la responsabilidad tributaria, de acuerdo con la regulación contenida en la LGT, a partir de su artículo 41, donde la profesora Mauricio aborda el concepto, las características y la naturaleza de esta institución. Me interesa destacar en estas líneas la copiosa bibliografía y la jurisprudencia utilizada para señalar tanto las características del concepto legal, así como las novedades introducidas por la nueva LGT; a título de

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ejemplo baste recordar el supuesto de la posibilidad de adopción de medidas cautelares por la Administración en los casos de responsabilidad solidaria, así como la solución, de una vez por todas, a la cuestión de la cobertura de la responsabilidad tributaria por el principio de reserva de ley. Quiero destacar el tratamiento que la autora hace de la naturaleza del responsable tributario, donde realiza una incursión en la evolución de la dogmática, para terminar con la tesis que suscribe, aquella que considera al responsable como un obligado tributario y además garante personal del cobro del crédito tributario. Es decir, para Sonia Mauricio es indiscutible la finalidad de garantía de esta figura que, aunque típicamente tributaria, está inspirada en la fianza que regula el Código civil, lo cual no implica la equivalencia entre ambas. No podemos olvidar la existencia de las peculiaridades de la obligación del responsable tributario frente a la fianza regulada en el Código civil, lo cual tampoco quiere decir el rechazo radical a la aplicación a esta figura de las normas del Código civil que establecen el régimen jurídico de la fianza, pues, como afirmó en su día el profesor Rodríguez Bereijo, “cuando el Derecho Tributario toma prestada de otra rama del Derecho una determinada institución, es evidente que una vez realizado el transplante, esta institución sufre las oportunas adaptaciones a la específica materia tributaria; pero tal institución en lo que tiene de “supraconcepto” queda esencialmente intacta”. Para analizar el régimen jurídico de los responsables la autora parte de la clasificación de los mismos contenida en la LGT, en responsables subsidiarios y responsables solidarios. En cada caso examina de forma separada, según se trate de responsables por actos lícitos o ilícitos, y utilizando la misma sistemática, examina primero el régimen jurídico para determinar después los supuestos que establece la LGT. En lo que se refiere al régimen jurídico, con buena lógica, la profesora Sonia Mauricio analiza de forma separada los aspectos materiales —destaca el tratamiento en la nueva LGT de la prescripción de la obligación del responsable— y los aspectos formales o procedimentales. Sin embargo, desde mi punto de vista, la segunda parte de la obra constituye la aportación más valiosa y novedosa que nos brinda Sonia Mauricio en el estudio científico de la figura del responsable tributario. Realiza la autora la incardinación del régimen jurídico del responsable tributario en el ámbito empresarial, para lo cual analiza, desde un punto de vista dinámico, la incidencia del Derecho

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Financiero en la vida de la empresa, a través del estudio de cada una de las fases por las que atraviesa su conformación, desde el inicio a la extinción de la actividad empresarial pasando por su desarrollo. En este sentido, me interesa manifestar como la autora ha sabido construir el puente que une el mundo jurídico tributario con el mercantil y, en definitiva, con el económico que le sirve a aquel de base, tarea, a mi entender, no siempre fácil de realizar para los que nos dedicamos a aquella rama del Derecho. Partiendo del concepto económico, la autora establece la construcción jurídica del concepto de empresa, en el que se manifiesta la incapacidad de la normativa tributaria para responder a todas las cuestiones que se suscitan en el ámbito empresarial, circunstancia que le ha obligado a buscar la interrelación con otras ramas del Derecho, particularmente con el Derecho Mercantil, aunque siempre respetando las singularidades propias del ámbito impositivo. En este ámbito la autora realiza una incursión por la jurisprudencia, así como por la doctrina, tanto española como italiana, que ha analizado los distintos aspectos —subjetivo, objetivo, cuantitativo y funcional— para derivar en el concepto de empresa como “la actuación material y económica, resultado de un conjunto organizado de elementos productivos y humanos, unificados por su ordenación a la producción o distribución de bienes o servicios con fin de lucro”. A partir de aquí la autora se adentra en el estudio de las distintas fases en las que el Derecho Financiero incide en el conjunto de la actividad de la empresa, ciñéndose a la vida social de la misma y partiendo de la sociedad anónima como el tipo de sociedad más importante desde el punto de vista económico, cuyas relaciones tiene mayor incidencia en el ámbito del Derecho Tributario. Quiero destacar como Sonia Mauricio analiza la regulación tributaria de los distintos supuestos de responsables tributarios que son establecidos para garantizar el crédito tributario en cada uno de los ciclos por los que transcurre la vida de la empresa, desde la constitución de la sociedad, pasando por el desarrollo de la actividad empresarial, hasta la extinción de dicha actividad a través de la disolución de la sociedad. Este análisis lo lleva a cabo diferenciando los supuestos genéricos de responsabilidad de la LGT de los casos previstos en la normativa especial tributaria. Con esta obra, la autora, Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Las Palmas de Gran Canaria, culmina una línea de investigación iniciada precisamente cuando concursó a dicha plaza, pues la lección del segundo ejercicio se refería

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al tema de la responsabilidad tributaria que por aquel entonces no había llamado la atención de los autores y tribunales como ocurre ahora. Esta línea de investigación se ha ido completando por la profesora Sonia Mauricio a lo largo de estos años a través de una serie de trabajos y comentarios. Sirvan las notas anteriores como referencia del contenido de esta excelente monografía que, no lo dudo, será de gran utilidad para los especialista del Derecho tributario, tanto en el ámbito académico como en los ámbitos profesional y funcionarial.

Introducción La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) ha introducido notables modificaciones en la regulación de los obligados tributarios de acuerdo con las críticas realizadas por la doctrina referidas al anquilosamiento de las categorías subjetivas tributarias existentes, o a la evidente insuficiencia del legado Hensel-Giannini en materia de sujeción pasiva tributaria. En este trabajo se aborda la configuración tributaria de la figura del responsable, un concepto con perfiles jurídicos bien delimitados, que presenta amplios matices, para trasladarlo a una realidad con un fuerte sustrato económico y, por tanto, con un carácter dinámico, como es la empresa. La necesaria conexión de la regulación general de este obligado tributario con la abundante casuística que se encuentra en la parte especial del Derecho tributario resulta imprescindible para dar solución a las nuevas cuestiones que se generan en la praxis jurídica. Un estudio detenido de los presupuestos que originan la responsabilidad tributaria en el ordenamiento muestra la notable heterogeneidad de su naturaleza y la dificultad para realizar una clasificación unitaria. No obstante, para delimitar el concepto y naturaleza del responsable sigue resultando imprescindible partir de las notas definidas en la LGT. La complejidad del análisis de esta figura se produce “a posteriori” porque, aunque la LGT ha mejorado su sistemática, en la legislación especial dicha regulación resulta todavía deficiente, ya que no siempre se establecen nexos comunes entre los distintos supuestos a los que las leyes tributarias incluyen en dicha categoría. La primera parte de este trabajo se inicia con el concepto y naturaleza del responsable de acuerdo con las características que conforman a dicho obligado tributario en el artículo 41 de la LGT. Entre sus notas se destaca el carácter de garante del crédito tributario que lo sitúa junto al sujeto pasivo del tributo. A su vez, se insiste en su necesaria cobertura por el principio de reserva de ley que establece expresamente la actual regulación y ya había sido ratificada por la jurisprudencia del Tribunal Supremo cuando señalaba la nulidad de un desarrollo reglamentario opuesto a lo establecido legislativamente. El artículo 8 c) de la LGT configura la regulación legal de todos los obligados tributarios previstos en el artículo 35.2 y de los responsables. A partir de la necesidad de ahondar en la naturaleza de dicho obligado, se realiza un recorrido desde las tesis clásicas (Bühler,

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Hensel, Tesoro y Pugliese), que configuran la responsabilidad separada de la deuda, sin obviar las decisivas construcciones de Berliri y Giannini, hasta culminar con las formulaciones más actuales donde la doctrina mayoritaria configura al responsable como un garante del crédito tributario. No es baladí esta labor, porque el despunte de los principales rasgos de esta institución por la doctrina tributaria permite entender las líneas básicas de su conformación que luego resultan imprescindibles para la explicación de cada supuesto en concreto. También se presta una particular atención a las distintas clases de responsabilidad tributaria para incidir en el conjunto de problemas generales de cada una de ellas, que justifican un estudio en abstracto y con carácter previo al análisis de los supuestos concretos regulados en la LGT. La notable heterogeneidad de su naturaleza dificulta la realización de una configuración unitaria, de ahí la importancia de establecer desde el principio un esquema que permita el encaje de las distintas situaciones de responsabilidad cuando cumplan los requisitos establecidos “a priori”. Dicha clasificación se fundamenta en su carácter subsidiario y solidario, reconocido legalmente, y su configuración sobre presupuesto lícito e ilícito que permite disipar dudas respecto a los casos en que podrían confundirse dos figuras diversas como son el responsable tributario y el sujeto infractor. Dentro de cada uno de dichos tipos, se distingue entre los aspectos materiales y formales y también se analizan aquellos supuestos que establece la LGT y no están directamente relacionados con la empresa. En relación a dichas cuestiones formales, hay que destacar como el Reglamento General de Recaudación 939/2005, de 29 de julio, recoge en su título IV el procedimiento frente a responsables y sucesores, siguiendo las líneas establecidas en los artículos 174 a 176 de la LGT. En la segunda parte, se profundiza en la noción jurídica de empresa, sin prescindir de su evidente fundamento económico, ya que resulta imprescindible su clarificación para luego abordar la responsabilidad tributaria que pueda derivarse de dicho ámbito. Como premisa fundamental, el estudio gira sobre la sociedad anónima, como tipo social más importante desde el punto de vista económico. Ahora bien, los intentos de construcción jurídica de dicha realidad, tendentes a encontrar un concepto unitario dentro de las distintas ramas jurídicas han sido infructuosos. Al carecer de un sentido unívoco, es necesario partir de las distintas contribuciones doctrinales y legislativas, en aquellas ramas del ordenamiento jurídico que puedan ser útiles para la aplicación en el ámbito tributario.

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De entrada es necesario precisar como el concepto de empresa constituye una categoría dogmática fundamental y autónoma en el Derecho tributario español, aunque en el ámbito doctrinal son todavía escasos los estudios que analizan con detenimiento dicha institución. En este sentido, resulta relevante contar con la doctrina comparada, en particular, la italiana por la problemática común que plantea y porque constituye una clara aportación para lograr la construcción de un concepto más operativo en el ámbito tributario español. Metodológicamente, se analizan en sucesivos capítulos los supuestos de responsabilidad tributaria que se contemplan en la LGT y en la legislación especial, diferenciando fases o ciclos en la vida de las empresas, de acuerdo con la sistemática seguida por la doctrina española e italiana, desde las que se procede al estudio de la tributación de cada una de ellas. Para ello, se distingue la mencionada responsabilidad en los actos iniciales de la empresa, en el desarrollo de sus actividades y en los actos finales. En el inicio de dicha actividad se parte del momento en que se aplican las disposiciones tributarias que presuponen la existencia de una sociedad, para configurar a continuación los supuestos de responsabilidad vinculados a ella. La LGT ha introducido nuevos supuestos relacionados con esta fase, en particular, con relación a las contratas o subcontratas en la ejecución de obras o prestación de servicios empresariales (artículo 43.1.f) que con anterioridad no estaban previstos y son claves respecto a las responsabilidades generadas. Desde el punto de vista tributario, en el inicio de la actividad empresarial y, en concreto, en la constitución social se disuelve la relación entre los términos empresario y empresa a favor de una consideración objetiva de ésta. Lo que cuenta para el legislador tributario no es que exista un sujeto empresario sino que sea configurable la formalización de un acto jurídico de constitución. En este sentido, se hace necesaria la remisión a la legislación especial, en concreto, a los actos sociales constitutivos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, ITPAJD) donde se configura expresamente la responsabilidad de promotores y administradores de la que se derivan múltiples cuestiones de interés. En cuanto al desarrollo de la tributación empresarial, no es objeto de esta obra examinar todos los tipos de actividades que pueden llevar a cabo las sociedades sino centrarse en las que considera la legislación tributaria española más genéricas y se realizan con

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carácter universal: entregas de bienes y prestaciones de servicios e importaciones. Las mencionadas actividades constituyen el hecho imponible de diversos tributos, en los que su propia legislación configura distintos tipos de responsabilidad con encaje en el artículo 41 de la LGT. También resulta relevante el análisis dentro de esta fase de dos supuestos específicos de responsabilidad: la responsabilidad que se deriva para los copartícipes o cotitulares de las comunidades de bienes y otros obligados tributarios a que se refiere el artículo 35.4 de la LGT que realicen actividades empresariales (artículo 42. 1. b) y la de los administradores de sociedades en el ejercicio de su cargo del artículo 43.1.a). En esta fase de tributación social se incluyen también las operaciones de transmisión, modificación y fusión de la actividad empresarial, con una enorme trascendencia y riqueza de matices en el ámbito tributario. Dentro de la transmisión se analiza en particular la responsabilidad por adquisición de explotaciones económicas del artículo 42.1. c) de la LGT. Dicho precepto ha requerido una atención fundamental de la doctrina y la jurisprudencia debido a su importancia en la práctica empresarial. En cuanto a las operaciones de modificación y fusión, la responsabilidad tributaria no se recoge de forma expresa en la LGT pero sí se contemplan casos destacados en la legislación especial, que reciben consideración tributaria a través del gravamen de operaciones societarias del ITPAJD. En estos supuestos se requiere una particular labor de delimitación para determinar en cada caso si se cumplen los presupuestos para que nazca la responsabilidad de los administradores. Se cierra el círculo de la vida de la empresa con la disolución y extinción de dicha actividad. El principal problema que plantea la extinción de la sociedad radica en establecer el momento en que se produce desde el punto de vista tributario su desaparición. El término tributario de la empresa no coincide con el momento en que finaliza la “vida civil y mercantil” de la misma. En esta línea, la nueva LGT sigue manteniendo el cese de actividades de la persona jurídica como un supuesto en el que está incursa aquella entidad que no haya sido objeto de disolución. Y la doctrina es unánime en que dicha situación supone la paralización material de su actividad sin que se produzca la extinción y desaparición de la entidad que conserva intacta su personalidad jurídica. La decisión del legislador de que la extinción de la sociedad no se produzca de un modo inmediato, sino cuando finalicen todas sus relaciones jurídicas, obliga a separar dicho período de vida social de aquél, más o menos largo, de extinción de esas relaciones

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sociales con socios y terceros. La división entre esas etapas es la denominada disolución de la sociedad. En esta última fase es donde se pone de manifiesto la necesaria coordinación normativa que debe existir entre la LGT y la legislación especial, en particular, el ITPAJD en la modalidad de operaciones societarias, al regular la responsabilidad tributaria de administradores, síndicos, interventores de quiebras o liquidadores. Finalmente, no puedo dejar de incluir una mención de agradecimiento a todos los que me han ayudado en esta investigación y, en particular, a todos mis compañeros del área de Derecho Financiero y Tributario de La Universidad de Las Palmas de Gran Canaria. Reitero mi mayor gratitud: Al profesor Francisco Hernández González, porque sus valiosas opiniones propias de una sólida formación jurídica y una dilatada práctica profesional han sido fundamentales hasta en la elección del tema de esta obra. Por otro lado, su ayuda siempre desinteresada ha sido continua en los ya más de quince años que llevamos trabajando juntos en el área de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Las Palmas de Gran Canaria y el que en ninguna ocasión haya habido divergencias se debe, sin duda, a su paciencia y buen hacer. A la profesora Sonsoles Mazorra Manrique de Lara, porque he tenido la suerte de contar con sus valiosas aportaciones no sólo en el tribunal de mi tesis y titularidad sino durante toda mi carrera universitaria. La rigurosidad de su sistematización del responsable tributario, ya un clásico para la doctrina, que me ha resultado imprescindible para entender la complejidad de esta institución. Por todo ello, es para mí un honor que prologue esta obra que sigue una línea de investigación que ejerce con gran rigurosidad junto al Profesor Francisco Clavijo Hernández desde la Universidad de La Laguna. Al profesor Alejandro Menéndez Moreno, porque quiso el azar que formase parte del tribunal de mi titularidad, lo que fue una gran fortuna no sólo por sus agudos comentarios sino también por su talante pleno de generosidad y sentido del humor. A partir de ese momento se ha convertido en otro referente indispensable no sólo a nivel doctrinal, cuyo manual y trabajos cito como imprescindibles, sino también por su plena dedicación a la Cátedra de la Universidad de Valladolid, lugar de encuentro fundamental para la doctrina española, italiana y alemana.

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Al profesor Luis Miguel Blasco Arias, porque desde mis comienzos en la ULPGC hasta hoy siempre he contado con su ayuda y amistad, tambi茅n muy importantes para la publicaci贸n de este libro.

PRIMERA PARTE

EL RESPONSABLE TRIBUTARIO: CONCEPTO, NATURALEZA Y CLASES