7099 980 5

Utveckling

av Fastighetsföretagande

i Offentlig

Sektor (U.F.O.S)

Rätt redovisning Bättre styrning och uppföljning i fastighetsföretaget genom utvecklad redovisningsplan

Rätt redovisning

Förord

De senaste åren har många offentliga fastighetsorganisationer utvecklats från att enbart syssla med fastigheter till att också erbjuda hyresgästerna andra ~änster. Samtidigt ställs högre krav på att fastighetsoch serviceorganisa tionerna kan visa att de är effektiva och att deras prestationer är jämförbara med andra i branschen.

För dessa analyser behövs uppgifter ur ekonomiredovisningen. De är inte alltid möjliga att ta fram ur befintliga system, vilket medför problem vid uppföljning av resultatet och effektiviteten i verksamheten. Man vill t ex mäta kostnader och intäkter per organisatorisk enhet, byggnad/ anläggning, projekt, verksamhetsområde och aktivitet. Och man vill kunna mäta vilka merkostnader eller besparingar i vården som en investering i en sjukhusbyggnad leder till.

I den här skriften beskrivs hur man kan lägga grunden för en bättre styrning och uppföljning genom att utveckla sin redovisningsplan, dvs den kodplan som används för att klassificera de ekonomiska transaktionerna. Tyngdpunkten ligger på den del av redovisningsplanen som används för den interna redovisningen, den s k objektplanen.

I skriften visas hur objektplanen kan utformas för att motsvara de grundläggande kraven på mätning och uppföljning i en fastighets- och serviceorganisation.

Den ska kunna användas för att utveckla den egna organisa tionens redovisningsplan. Vidare ges exempel på vilka kontogrupper som behövs i kontoplanen om man använder objektplanen enligt vårt förslag. Här beskrivs också hur uppgifter ur ekonomiredovisningen kan användas för nyckeltal och jämförelser. Vi går däremot

inte in på för- och nackdelar med olika datorbaserade ekonomisystem.

Som grund för redovisningsplanen har EU BAS99 använts, samt de anpassningar av BAS-planen som har gjorts av bl a Svenska Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlingsförbund och Ekonomistyrningsverket. Definitioner av begrepp och aktiviteter bygger huvudsakligen på U.F.O.s ideskrift Rätt begrepp.

Underhållsbegreppen har dock anpassats till den nya europeiska normen för definition av underhåll.

Initiativtagare till skriften är samarbetsprojektet "Utveckling av Fastighetsföretagande i Offentlig Sektor" (U.F.O.s.) där följande organisationer ingår: Svenska Kommunförbundet, Landstingsförbundet, Svenska kyrkans församlingsförbund, Fortifikationsverket, Akademiska hus, Specialfastigheter i Sverige AB och Statens Fastighetsverk.

Författare till skriften är Christine Löfvenberg och Bertil Oresten, FM Konsulterna.

En styrgrupp ledd av Ted Lindqvist har ansvarat för och medverkat i arbetet, bistått med material och gett värdefulla synpunkter på innehållet. Gruppen har också bestått av Anders Nilsson och Linda Andersson, Svenska Kommunförbundet; Ingegerd Öhrström, Statens Fastighetsverk; Roger Pettersson, Fortifikationsverket; Mats Darmell, Gävle kommun; Bengt-Åke Nilsson, Regionfastigheter Skåne; Raija-Liisa Rapeli Siren, Nacka kommun och HanS-Åke Lanthen, Landstingsfastigheter Sörmland. Harald Pleijel, Göteborgs kyrkoförvaltning har bidragit med synpunkter.

U.F.a.S. ifebruari 2000

1

Rätt redovisning

Innehåll F ö ro rd

1

Sa m ma nfattn ing

3

1. Mäta och värdera fastighets-

och serviceverksamheten

4

2. Redovisn ingspla nens uppbyggnad

6

3. Objektplan

8

för fastighets-

och serviceverksamhet

4. Uppfölj ning och a na lyser

15

5. Kontoplan tör den externa redovisningen

20

Litteratu r

28

@

Svenska Kommunförbundet

11882

Stockholm

2001

. Tfn 08-452 7100

Epost: fastighet@svekom.se

. Webbplats: www.ufos.to

ISBN: 91-7099-980-5 Tryckeri: Katarina Tryck, Stockholm-Hammarby Text: Christine Löfvenberg och BertilOresten,

FM Konsulterna

Omslag: Michael Schneider Redigering och form: Björn Hårdstedt och Birgitta Granberg Distribution: Tfn 020-31 32 30, fax 020-31 32 40

2

Rätt redovisning

Sammanfattning

I kapitel 4 ges exempel på uppföljning av fastighets- och serviceverksamheten ur olika perspektiv.

Många ekonomisystem är inte uppbyggda för fastighets- och serviceverksamhet utan för kärnverksamhetens behov, vilket gör det svårt att få fram de underlag och rapporter som behövs för en analys av fastighets- och serviceverksamhetens effektivitet.

Kapitel 5 innehåller en genomgång av vilka kontogrupper som normalt behövs för extern redovisning. Vi tar också upp möjligheterna att hantera information i klass O.

Analyser och jämförelser kan också försvåras av att man inte använder konton och koder på samma sätt från gång till gång. T ex redovisas åtgärder ibland som byggnadsunderhåll och ibland som investeringar. Ytterligare ett problem är de olika definitioner av begrepp som används. Det finns således ett stort behov av ett gemensamt synsätt när det gäller redovisning av fastighets- och serviceverksamhet både inom och mellan organisationer i den offentliga sektorn.

Den här skriften handlar om hur man kan lägga grunden för en bättre styrning och uppföljning genom att utveckla sin redovisningsplan, dvs den kodplan som används för att klassificera ekonomiska händelser. Tyngdpunkten ligger på objektplanen, den del av redovisningsplanen som används för intern redovisning. Figuren nedan visar vårt förslag till objektplan med mätområden för den interna redovisningen.

Rätt redovisning är indelad i fem kapitel.

I skriften ges också exempel på kontogrupper som normalt behövs i en kontoplan för extern redovisning av fastighetsoch serviceverksamhet. Avsikten är att de mätområden och kontogrupper som beskrivs ska kunna arbetas in i den egna organisa tionens redovisningsplan.

I kapitel 1 beskrivs vad man bör fokusera på när man mäter och följer upp fastighetsoch serviceverksamhet.

Kapitel 2 innehåller en kort introduktion till hur BASredovisningsplan är uppbyggd.

Målgrupp för denna skrift är i första hand fastighetsorganisationens ledning och personal inom offentliga fastighets- och serviceorganisationer samt centrala ekonomifunktioner .

Kapitel 3 beskriver hur en objektplan för fastighets- och serviceverksamhet kan läggas upp. Vi går igenom vilka mätområden som behövs och vad man bör tänka på när man lägger upp en objektplan.

Verksamhetsstyrning

Objektplan

Kontoplan

Info Off balance

Externa händelser

Interna händelser

Kontoklass O

Kontoklass

Kontoklass

mm

1-8

och uppföljning

9

Objekttyper

Motpart

Org.enhet

Internredovisning

3

Rätt redovisning

l. Mäta och värdera fastighets- och serviceverksamheten Mätetal för att följa upp resultatet

En fastighets- och serviceorganisation som vill fungera bättre behöver regelbundet mäta och värdera resultatet av sin verksamhet. Genom att sätta upp mätbara och tidsbestämda mål kan man snabbt se om dessa nås och vart kostnaderna är på väg.

De mätetal som ofta används för att mäta och värdera resultatet av verksamheten kan grovt delas in i tre kategorier; kvalitet, tid och ekonomi. För uppföljning av ekonomin används uppgifter ur ekonomisystemet. Underlag för att följa upp kvalitet och tid hämtas ur andra system.

Traditionell ekonomistyrning räcker inte Under senare år har den traditionella ekonomistyrningen kritiserats för att den inte ger tillräcklig information för styrning och uppföljning av verksamheten. Kritiken har bl a gällt den ensidiga fokuseringen på finansiella mått och att man bara anal yserar resultatet av aktiviteter som redan ägt rum. Istället måste man bli bättre på att förutse framtida resultat och finansiella risker. I stora delar av organisationen kan man dessutom inte se kopplingen mellan sitt eget handlande och de finansiella mått som presenteras i årsredovisningar eller kvartalsra pporter.

Genom att mäta ekonomin, tidsåtgången och kvaliteten får man reda på vilket resultat som fastighets- och serviceorganisationen presterar.

Mät och värdera kvaliteten Kvalitetsanalysen innebär att man mäter och värderar kvaliteten på fastighets- och serviceorganisationens produkter och tjänster, samt hur kunderna upplever kvaliteten. Produktkvalitet kan t ex vara att lokalerna är inredda och utrustade för en viss verksamhet eller att taket ska hålla i minst 20 år. Kundupplevd kvalitet innebär att produkterna eller tjänsterna uppfyller kundernas uttalade och outtalade förväntningar. Det senare kan vara avgörande för hur kunden upplever fastighets- och serviceorganisa tionen.

Fokuseringen på finansiella mått har ibland fått företag att bortse från ickefinansiella mått som kvalitet, innovationsförmåga, leveranstider, osv. För att överleva på sikt räcker det inte med att mäta det ekonomiska resultatet utan man måste också ta reda på om kunderna är nöjda med lokalerna och servicen och vilka krav som kommer att ställas på dessa tjänster i framtiden.

Mät och värdera tidsåtgången Analyser av tidsåtgången görs för att man ska hitta flaskhalsarna i fastighets- och serviceorganisa tionens processer. Anal ysen innebär att man kartlägger processer och aktiviteter samt summerar led tiderna för dessa. Ett sätt att hitta flaskhalsarna kan vara att förkorta ledtiderna.

Mät och värdera ekonomin Den ekonomiska analysen innebär att man beräknar intäkter, kostnader och det ekonomiska resultatet för de områden som man vill mäta och följa upp. I en fastighetsoch serviceorganisation handlar det framförallt om att mäta resultatet per organisatorisk enhet, verksamhetsområde, aktivitet, byggnad/ anläggning och projekt.

_ .. ~

4

Rätt redovisning

Uppföljning med hjälp av nyckeltal

Rapporter ur redovisningen

Uppföljningen och analyserna görs ofta med hjälp av nyckeltal. Det finns inga regler för vilka nyckeltal som ska användas.

Däremot har det utvecklats en viss branschpraxis och flera organisationer tillhandahåller nyckeltal för fastighetsförvaltning, bl a Svenska Kommunförbundets Förvaltningsnyckeln, Svenska kyrkans församlingsförbunds Kyrkfakta och Landstingsförbundets Jämförelsetal.

Underlag för att beräkna nyckeltal hämtas bl a ur ekonomisystemet. Rapporter som visar intäkter och kostnader per organisatorisk enhet används för att följa upp resultatet för de ansvars- och resultatområden som verksamheten är organiserad i.

Vid beräkning av nyckeltal krävs i huvudsak tre slags uppgifter. För det första vilka aktiviteter ska mätas, t ex planerat underhåll. I andra hand vilken enhet som ska användas, t ex kvm BRA och slutligen vilket resursmått som ska användas, t ex kronor eller timmar.

Rapporter som visar intäkter och kostnader per verksamhet används för att analysera resultatet för olika verksamhetsområden, t ex uthyrningsverksamhet, fastighetsförvaltning eller verksamhetsservice.

Rapporterna kan t ex användas som underlag för att analysera kostnadsproduktiviteten, genom beräkningar av årskostnaden per arbetsplats, vårdplats eller elev.

Genom att jämföra nyckeltalen med fastighets- och serviceorganisationens mål, externa riktvärden eller med konkurrerande leverantörer av lokaler och service, får man en indikation på om kostnaderna ligger på en rimlig nivå. Nyckeltalen är inga absoluta sanningar men ger ofta tillräckligt bra signaler om något avviker från det normala.

Rapporter som visar årskostnaden per aktivitet används bl a för mer ingående analyser av kostnadsproduktiviteten, t ex för att ta reda på om man har orimligt höga administrationskostnader, för stor andel felavhjälpande underhåll i förhållande till förebyggande underhåll, eller för att ta reda på vad städning i egen regi kostar jämfört med andra utförares ~änster.

För att hitta orsakerna till avvikelser, kostnadsdrivare och områden som inte är effektiva kan man gå vidare och analysera kostnaderna för varje resursslag som förbrukas när man genomför en aktivitet. För aktiviteten Planerat underhåll kan man t ex analysera kostnaderna för egen personal, material, köpta ~änster och transporter och jämföra dem med motsvarande kostnader hos andra utförare, uppsatta mål, tidigare års värden, branschnyckeltal, osv.

Rapporter som visar intäkter och kostnader per byggnad/anläggning används för att analysera lönsamheten, avkastningen samt kostnadsproduktiviteten i förvaltningen aven viss byggnad / anläggning. På motsvarande sätt används rapporterna per projekt för att följa upp den totala projektkostnaden och kostnaderna för olika projektakti viteter.

I kapitel 3 "Objektplan för fastighets- och serviceverksamhet" beskrivs hur man kan utveckla mätområdena i sin redovisningsplan så att de ger den ekonomiska information som behövs för styrning och uppföljning av fastighets- och serviceverksamheten.

I UFOS ideskrift Rätt begrepp ges en utförlig beskrivning av vilka nyckeltal som behövs för att mäta och följa upp fastighetsverksamhet.

I kapitel 4 ges flera exempel på uppföljning av fastighets- och serviceverksamheten utifrån olika perspektiv.

5

,I

Enhet

Aktivitet

I kvm BRA I

Planerat underhåll 60 kr/kvm BRA

Resurs

B Nyckeltal består av aktivitet, enhet och resurs.

Rätt redovisning

2. Redovisningsplanens uppbyggnad

BAS redovisningsplan

Den ekonomiska redovisningen ~änar flera syften. Dels ska den ge den information om organisationens resultat- och värdeutveckling som krävs enligt lagar, förordningar och myndighetskrav, dels ska den utgöra underlag för den interna styrningen och uppföljningen av verksamheten. För att tillgodose behovet av ekonomisk information på olika nivåer behövs en genomtänkt struktur för hur informationen ska mätas, registreras, sammanställas och presenteras. Denna struktur beskrivs i organisationens redovisningsplan.

I Sverige är BASredovisnings plan den dominerande. Den är resultatet av ett utvecklingsarbete som pågått inom näringslivet sedan 70-talet. Idag används BAS-planen av uppskattningsvis 95 procent av alla företag i Sverige och den har också fått stor spridning inom offentliga sektorn. Huvudmannaskapet för BAS-konceptet ligger hos Sveriges Industriförbund.

BASredovisningsplan omfattar en kontoplan i vilken kontoklass 1-8 används för extern redovisning och kontoklass 9 för intern redovisning. Som alternativ till kontoklass 9 kan man komplettera kontoplanen med en objektplan för registrering av interna händelser. Det finns också möjligheter att registrera tilläggsinformation i klass O.Resultatet blir att man får en flerdimensionell redovisning.

Extern och intern redovisning Redovisningen delas upp i en extern och en intern del. Den externa redovisningen omfattar organisationens transaktioner med omvärlden och innebär att man löpande registrerar de ekonomiska händelserna och sammanställer dessa i en årsredovisning som visar organisationens resultat- och värdeutveckling. Den interna redovisningen används för organisationens interna uppföljning, och innebär att man sorterar de bokförda transaktionerna på de områden som man vill mä ta och följa upp. För att beskriva och klassificera de ekonomiska händelserna används en redovisningsplan eller kodplan.

En grundläggande princip i BAS-redovisningen är att grunddata registreras i kontoplanen på ett sätt som är neutralt i förhållande till ändamål, vem som utfört transaktionen m m. Registrering på områden som man vill mäta och följa upp, t ex byggnader, aktiviteter och organisatoriska enheter görs istället i objektplanen.

Verksamhetsstyrning

BAS-redovisn plan enligt BAS 99.

ingsEU

Info

Kontoplan

och uppföljning

Objektplan

Off balance mm

Externa händelser

Interna händelser

Kontoklass O

Kontoklass 1-8

Kontoklass

9

Objekttyper Org.enhet 1)

I Verksamhet! I funktion 2)

Aktivitet 3)

I

Anläggning 4)

Internredovisning

6

I

Produkt 5)

I

Projekt 6)

Rätt redovisning

munerna finns anpassningar av BASplanen i Kommun-Bas 98, för Svenska kyrkan i Kyrk-Bas 99 och för landstingen i L-BAS 98. Landstingsförbundet har dessutom gjort en särskild anpassning för fastighetsförvaltning i L-FAST 2000. För fastighetsägare och fastighetsförvaltande företag finns FASTBAS 97 som utvecklats av SABO och Sveriges Fastighetsägareförbund.

Lagar och förordningar Kraven på en ordnad bokföring och upprättande av årsredovisning regleras i lagar och förordningar. För kommuner, landsting och kommunalförbund gäller bl a Lagen om kommunal redovisning (LKR) medan statliga myndigheter har att rätta sig efter bokförings förordningen, förordningen om statliga myndigheters årsredovisning, m fl. För aktiebolag gäller Bokföringslagen (BFL) och Årsredovisningslagen (ÅRL). Dessa gäller numera även för Svenska kyrkan.

Även om redovisningsplanerna bygger på samma principer skiljer de sig åt när det gäller användningen av koder och definitioner. Det beror bl a på att redovisningsplanerna anpassats till respektive organisations behov av ekonomisk information.

Kommun-Bas 98 och L-FAST 2000 är bl a anpassade till den bokslutsstatistik som ska inrapporteras till SCB, medan de statliga myndigheternas kontoplaner är anpassade till den inrapportering som ska göras till ESV.Den nationella uppföljningen av kommuner och landsting sker huvudsakligen via bokslutsstatistik som SCB framställer varje år via Räkenskapssammandraget. Dessa uppgifter är en central del vid beräkningen av bruttonationalprodukten (BNP) och andra ekonomiska kalkyler över rikets finanser samt vid internationella redovisningar.

Där lagregler saknas träder normgivningen in. Normgivande organ är bl a Bokföringsnämnden (BFN) som är en statlig myndighet, Redovisningsrådet (RR) som är en privaträttslig institution, Rådet för kommunal redovisning som ger ut rekommendationer för kommuners och landstings redovisning samt Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR).

Redovisningsplaner för statlig och kommunal verksamhet Redovisningsplanerna inom den offentliga sektorn bygger i allmänhet på samma principer som BAS redovisningsplan. För statliga myndigheter har Ekonomistyrningsverket (ESV) utvecklat en redovisningsplan som bygger på BAS-planen. För kom-

7

Rätt redovisning

3. Objektplan för fastighets- och serviceverksamhet

Den förändrade förvaltarrollen och de ökade kraven på bättre ekonomisk styrning innebär att många fastighets- och serviceorganisationer behöver utveckla sin redovisningsplan. Framförallt gäller det objektplanen som används för den interna styrningen och uppföljningen. I det här avsnittet beskrivs hur man kan skapa en objektplan för fastighets- och serviceverksamhet. Syftet är att den ska kunna användas som förebild när man utvecklar sin egen objektplan, genom att visa vilka mätområden som behövs för att åstadkomma en bra uppföljning av fastighetsoch serviceverksamheten.

Objektplanen kan förenklas genom att man slår ihop objekttyperna Verksamhet och Aktivitet/ändamål. Den kan också utökas genom att man lägger till objekttyper för t ex produkter / ~änster och kunder.

Objekttyperna innebär i praktiken en utökning av kods trängen med flera dimensioner för den interna redovisningen. Möjligheterna att hantera flera dimensioner beror bl a på vilket ekonomisystem man har. I den här skriften går vi inte in på föroch nackdelar med olika ekonomisystem utan avgränsar oss till att beskriva redovisningsplanens uppbyggnad.

Redovisa alla kostnader och intäkter

Objektplanen ska spegla vad organisationen gör

En förutsättning för att rapporterna ur ekonomisystemet ska kunna användas för analyser och jämförelser är att samtliga intäkter och kostnader redovisas på de mätområden som man vill följa upp. Redovisningen av personalkostnader och gemensamma administrationskostnader kan ibland ställa till problem. För att lösa dessa utan att ta till "schablonfördelningar" krävs i allmänhet att man tillämpar tidsredovisning.

Utgångspunkten är att objektplanens begrepp och definitioner ska stämma överens med de verksamheter och aktiviteter som fastighets- och serviceorganisationen utför.

Den ska också enkelt kunna anpassas till den utveckling av begrepp och definitioner som pågår inom branschen. Vidare ska objektplanen anpassas till de ansvars- och resultatenheter som finns i organisationen samt de byggnader och anläggningar som organisationen förvaltar. Den ska även ge möjlighet att följa upp pågående projekt.

Vad händer med kontoplanen?

Om man arbetar med flerdimensionell redovisning påverkas den externa redovisningen och kontoplanens utformning.

Utgångspunkten är att registreringen av intäkter och kostnader i kontoplanen ska göras på ett sätt som är neutralt i förhållande till verksamhet, aktiviteter m m. Det innebär att alla konton i kontoplanen som beskriver verksamheter och aktiviteter bör rensas bort och istället redovisas i objektplanen. Detta är viktigt av två skäl. För det första är det inte meningen att samma information ska lämnas på två ställen. För

Objekttyper

*

Begreppet motpart används inom bl a kommuner och landsting tör att skilja mellan interna och externa transaktioner och tör att underlätta bokslutselimineringar.

För att följa upp fastighets- och serviceverksamheten behöver man i de flesta organisationer kunna redovisa följande mätområden eller objekttyper.

• • • • • •

Organisatorisk enhet Verksamhet Aktivitet/ändamål Byggnad/anläggning Projekt Motpart*

8

Rätt redovisning

Verksamhet

det andra finns risken att redovisningsplanen blir rörig. I kapitel 5 ges en översiktlig beskrivning av vilka kontogrupper som normalt behövs i en fastighets- och serviceorganisationen om man arbetar med flerdimensionell redovisning.

Objekttypen Verksamhet används för att redovisa och följa upp verksamhetsområden eller funktioner inom fastighets- och serviceverksamheten. Exempel på verksamhetsområden är uthyrningsverksamhet, fastighetsservice och verksamhetsservice. Objekttypen är särskilt användbar om fastighetsservicen utförs av flera organisatoriska enheter. Det är inte ovanligt att fastighetsenheten i en kommun svarar för underhåll och reparationer, kärnverksamheten för städning och gatukontoret för grönyteskötsel och renhållning. I sådana fall kan objekttypen Verksamhet användas för att följa upp den totala kostnaden för fastighetsservicen. På liknande sätt kan den som arbetar processorienterat använda objekttypen Verksamhet för att mäta och följa upp kostnaderna för fastighets- och serviceverksamhetens processer.

Organisatorisk enhet Denna objekttyp används för att redovisa och följa upp de ansvarsställen i organisationen som svarar för fastighets- och serviceverksamhet. Nedan ges exempel på mätområden och vilken typ av intäkter och kostnader som redovisas på respektive mätområde.

Genom den flerdimensionella redovisningen är det möjligt att för varje organisatorisk enhet ta ut rapporter som visar bokförda intäkter och kostnader uppdelade på olika verksamhetsområden, aktiviteter, byggnader / anläggningar och projekt.

Objekttyp "Organisatorisk enhet" Exempel på mätområden

Exempel på redovisning

Företagsledning

Kostnader för VD och styrelse.

Administrativ

Personalkostnader för ekonomi-, personal- och marknadsfunktion.

Lokalkostnader för den egna enheten. Övriga gemensamma kostnader.

enhet

Förvaltningsområden

1-2-3

Hyresintäkter och övriga intäkter för fastighetsservice.

Intäkter för verksamhetsservice.

Personalkostnader, entreprenadkostnader, kostnader för köpta tjänster, transporter, materialkostnader, förbrukningskostnader, riskkostnader, avgiter, övriga gemensamma kostnader, lokal kostnader samt kapitalkostnader.

Intäkter för måltidsservice.

Kostnader för personal, köpta tjänster, material, råvaror, transporter, kostnader och övriga gemensamma kostnader.

Måltidsservice

lokal-

Intäkter för städning.

Kostnader för personal, köpta tjänster, städutrustning, förbrukningsmaterial, transporter och övriga gemensamma kostnader.

Städen het

Objekttyp "Verksamhet" Exempel på mätområden

service

Verksamhetsanknuten

service

Exempel på mätområden inom objekttypen Verksamhet.

Exempel på redovisning Hyresintäkter.

Kostnader för kundtjänst, hyresadministration, och övriga gemensamma kostnader.

Uthyrning

Fastighetsanknuten

Exempel på mätområden inom objekttypen Organisatorisk enhet.

marknadsföring,

information

Kostnader för administration, media förbrukning, förebyggande underhåll, felavhjälpande underhåll, avfallshantering och städning av gemensamma utrymmen.

Kostnader för bevakning, reception, kontorsservice, transporter, service, telefoni, vaktmästeri, matproduktion och catering.

9

data-

Rätt redovisning

Om man vill ha en enklare objektplan kan man slå ihop objekttypen Verksamhet med objekttypen Organisatorisk enhet eller Aktivitet/ ändamål. I tabellen redovisas exempel på mätområden samt redovisning av intäkter och kostnader.

nyckel tal eller liknande organisationer.

Ambitionsnivå 2 passar för den som vill göra mer ingående analyser av specifika aktiviteter, t ex för att hitta orsaker till avvikelser och kostnadsdrivare eller för att följa upp vissa resursslag, t ex förbrukningskostnader .

Aktivitet/ändamål

De aktiviteter som redovisas här har valts ut mot bakgrund av att de förekommer som begrepp inom de flesta fastighets- och serviceorganisationer. För en mer ingående beskrivning av aktiviteterna hänvisas till U.F.O.S skrift Rätt begrepp. Underhållsbegreppet har anpassats till förslaget till ny europeisk norm för definition av underhåll.

Objekttypen Aktivitet/ ändamål används för att redovisa och följa upp fastighetsoch serviceaktiviteter. Exempel på aktiviteter är administration, förebyggande underhåll, städning och transporter.

Genom att ta ut rapporter som visar kostnaderna per aktivitet för hela eller delar av organisationen, per byggnad/ anläggning och per projekt erhålls underlag för att beräkna nyckel tal på olika nivåer. Dessa kan i sin tur användas för att göra jämförelser med tidigare års värden, riktvärden i branschen, kostnader för andra utförare eller för mer ingående analyser av enskilda aktiviteter.

För redovisning och uppföljning per aktivitet har man tidigare ofta använt särskilda konton i kontoplanen. Det är ingen bra lösning, inte minst för att kostnaderna för egen personal normalt inte redovisas på dessa konton. Vi rekommenderar att man istället utnyttjar BAS-redovisningens möjligheter att redovisa aktiviteter i objektplanen och att man kopplar redovisningen till sitt arbetsordersystem eller sin tidsredovisning för att få med alla personalkostnader på respektive aktivitet.

Indelningen av objekttypen Aktivitet/ ändamål i mätområden bestäms av vilken ambitionsnivå man har för sin uppföljning.

Här har vi valt att beskriva två ambitionsnivåer. Ambitionsnivå 1 passar för den som vill göra jämförelser med branschExempel på mätområden inom objekttypen Aktiviteter/ändamål

Objekttyp: "Aktivitet/ändamål AmbitionsExempel på mätområden nivå

Exempel på redovisning av kostnivånader

1

Egen administration

Fastighets- och serviceorganisationens tion.

2

Ledning och planering

Företagsledning, strategisk planering, införande av kvalitetssystem, lokalresursplanering m m.

2

Utbildning och utveckling

Intern utbildning och interna utvecklingsprojekt och serviceorganisationen.

2

Marknadsföring

Information, broschyrer.

2

Ekonomi

Ekonomistyrning, ekonomiadministration, och lånehantering.

2

Persona ladm in istration

Rekrytering, aweckling samtal m m.

2

Register och arkiv

Hantera register, avtal, ritningar och dokument.

2

IT-system för egen adm

Serviceavtal, programlicenser, inköp och service av IT-utrustning för fastighets- och serviceorganisationen.

och information

10

interntidning,

gemensamma

administra-

inom fastighets-

annonser, informationsmöten, hyresadministration

av personal, förhandlingar,

utvecklings-

Rätt redovisning

Planera behov och innehav av fastigheter, inredning och utrustning. Genomföra FMrevisioner, upprätta och ajourhålla lokaIresursplan samt kostnader för lokalstyrgrupp.

2

FM-planering

2

Teknisk planering

Upprätta förvaltningsplaner,

1

Anskaffning

Planera och genomföra anskaffningar.

2

Projektadm inistration

Egen personal.

2

Lokalplanering

Genomföra verksamhetsanalyser, lokalprogram m fl utredningar i samband med köp, inhyrning, ombyggnader m m.

2

Projektering

Egen personal, konsulter m m.

underhållsplaner,

projektplaner

m m

2

Anbud

Egen personal, konsulter m m.

2

Ny- och ombyggnader

Avgifter och kostnader för entreprenadarbeten, material, byggnadskreditiv, transporter, egen personal m m.

2

Byggledning

Egen personal, konsulter m m.

2

Inhyrning

Inhyrning av lokaler och bostäder. Särredovisas om verksamheten är omfattande.

2

Evakuering

Egen personal, transporter,

1

Aweckling

Aweckla lokaler.

evakueringslokaler

2

Rivning, sanering, återställande

Särredovisas om verksamheten

m m.

är omfattande.

1

Mediaförbrukning

Förbrukni ngskostnader.

2

Uppvärmning

Förbrukning av olja, fjärrvärme, el, gas m m.

2

Elenergi

Förbrukning avel för fastighetens

2

Vatten

Vattenförbrukning.

1

Förebyggande underhåll

2

Långtidsplanerat

drift och installationer.

Förebyggande underhåll.

underhåll

Entreprenader, köpta tjänster, egen personal, material, transporter mm.

2

Driftsnära underhåll

1

Felavhjälpande underhåll

Felavhjälpande underhåll.

2

Reparationer

Köpta tjänster, egen personal, material, transporter

m m.

2

Akut underhåll

Köpta tjänster, egen personal, material, transporter

m m.

1

Avfallshantering

Intern sophantering

1

Städning

Städning.

2

Städning för verksamhet

Köpta tjänster, egen personal, material, transporter,

och grovsopor. Avgifter för sophämtning.

maskiner

mm.

2

Städning gemensamma

utrymmen Köpta tjänster, egen personal, material, transporter,

maskiner

mm.

1

Bevakning/säkerhet

Larmanordningar, abonnemang, ronderingar och utryckningar. Kostnader för egen personal, köpta tjänster, transporter m m ingår.

1

Kontorsservice

Posthantering, kopiering, förrådshantering m m. Kostnader för egen personal, köpta tjänsterförbrukningsmaterial, transporter m m ingår.

1

Transporter

Egna fordon, bilhyror, persontransporter, bud och materialtransporter. Kostnader för egen personal ingår.

1

IT-system

Teknisk service, programservice, uppgraderingar m m. Kostnader för egen personal och köpta tjänster ingår.

1

Telefoni

Tfn-växel, tfn-passning, mobiltelefoner och fasta telefoner. I kostnaderna ingår kostnader för egen personal och köpta tjänster.

1

Reception

Mottagning av besök, hänvisning, registrering m m. Kostnader för egen personal och köpta tjänster ingår.

1

Möblering/inredning

Inköp av möbler och inredning, montering, transporter nader för egen personal och köpta tjänster ingår.

1

Mat/catering

Tillagning, servering, råvaror, lokaler m m. I kostnaderna ingår kostnader för egen personal och köpta tjänster.

11

m m. Kost-

Rätt redovisning

Byggnader/anläggningar Objekttypen används för redovisning per byggnad eller anläggning. Indelningen bör följa de fastighetsidentiteter som används inom organisationen. Utgångspunkten är att samtliga intäkter och kostnader som kan hänföras till byggnaden/ anläggningen ska redovisas här. Intäkter är t ex hyresintäkter och intäkter från verksamhetsservice enligt avtal med brukarna samt intäkter som inte omfattas av avtal. Kostnaderna omfattar kostnader för egen personal, köpta ~änster, material, transporter, förbrukningskostnader, serviceavtal osv.

Redovisningen av personalkostnader förutsätter bl a att man har ett system för tidsredovisning.

Rapporter ur ekonomisystemet används för att följa upp resultatet per byggnad/ anläggning. De kan också användas för att följa upp kostnader för utförda aktiviteter, t ex mediaförbrukning, förebyggande och felavhjälpande underhåll, städning och administration. Redovisningen per byggMätområdena i objekttypen Byggnad/anläggning bör stämma överens med indelningen i fastighetsregistret.

I vissa fall kan man behöva sortera den ekonomiska informa tionen på olika byggnadstyper eller byggdeiar. Exempelvis för att följa upp hur mycket kostnader som lagts på underhåll av tak i skolbyggnader under ett år. Beroende på vilka system som används som stöd i fastighetsförvaltningen finns olika möjligheter att märka byggnads- eller anläggningsnummer med byggnadstyp.

Projekt Projektredovisning används i samband med investeringar i ny- och ombyggnader eller för redovisning av interna utvecklingsprojekt. Denna typ av redovisning används också för underhållsprojekt. I detta fall bör man ha en klar policy för hur projektet ska redovisas när det är avslutat.

Underhållsåtgärder som syftar till att återställa funktionen hos material, byggdelar eller utrustning till ursprungligt skick ska normalt kostnadsföras direkt och inte betraktas som investeringar.

Objekttyp: "Byggnad/anläggning" Mätområde

Exempel på redovisning

Byggnads- eller anläggningsnummer

Hyresintäkter och intäkter från fastighets- och verksamhetsservice.

Kostnader för . egen personal . entreprenader och köpta tjänster . förbrukningar . material . bevakning, försäkringar och andra riskkostnader . avgifter och skatter . kapital

nad och aktivitet används som underlag för beräkning av nyckeltal, t ex förbrukningskostnader eller felavhjälpande underhåll per kvm BRA. Årskostnaden för olika aktiviteter och byggnader används också för att beräkna verksamhetsrelaterade nyckeltal, t ex årskostnad per arbetsplats, elevplats, vårdplats eller besökare.

Om inte redovisningen av underhålls- och investeringsåtgärder sker på ett konsekvent sätt blir det omöjligt att jämföra kostnaderna för t ex förebyggande underhåll mellan olika fastigheter eller med andra organisationer. Detsamma gäller naturligtvis för jämförelser av investeringar. Rekommendationer om avskriv-

12

Rätt redovisning

ningar och avskrivningstider har bl a getts ut av referensgruppen i redovisning för Svenska Kommunförbundet och Landstingsförbundet, samt av Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR).

Rapporter ur ekonomisystemet kan användas för att följa upp den totala kostnaden per projekt. De kan också användas för att följa upp kostnaderna för olika projektaktiviteter, t ex projektaministration, lokalplanering, projektering, anbudshantering, byggledning, entreprenadarbeten, evakuering och byggnadskreditiv eller motsvarande.

För uppföljningen kan man behöva sortera den ekonomiska informationen på olika typer av projekt, t ex nybyggnadsprojekt, ombyggnadsprojekt och interna utvecklingsprojekt. Beroende på vilket system som används finns olika möjligheter att Objekttyp: "Projekt" Mätområde Projektnummer

märka projekten. Denna typ av information kan även registreras i klass O. Mätområdena i objekttypen Projekt bör stämma överens med de projektnummer som tilldelats varje projekt. Observera att objekttypen Projekt inte följer räkenskapsåret utan projektets genomförandetid.

Motpart Objekttypen motpart är ett vanligt begrepp inom kommuner och landsting, där det används för att särskilja externa och interna transaktioner, samt för att underlätta eliminering av interna transaktioner i bokslutet.

Motpartsbegreppet kan t ex användas för redovisning av internhyror mellan fastighets- och serviceorganisationen och skolverksamheten i en kommun.

Exempel på redovisning Personalkostnader, finansieringskostnader, maskinkostnader, kostnader för fordon, redskap och verktyg, materialkostnader, kostnader för byggdelar och installationer samt avgifter.

Objekttyp: "Motpart" Mätområde Motpartskatalog

Exempel på redovisning Internhyror och andra ersättningar för fastighets- och servicetjänster.

Kostnader som ska belasta "motparten".

13

Mätområdena i objekttypen Projekt bör stämma överens med tilldelade projektnummer.

Indelningen av mätområden i objekttypen Motpart bör följa organisationens motpartskatalog.

Rätt redovisning

Exempel på kontering och rapportuttag

distrikt som ansvarar för byggnaden, verksamhetens fastighetsservice, aktiviteten mediaförbrukning samt berörd byggnad/ anläggning.

Bilden visar två exempel på kontering av ekonomiska händelser enligt den objektplan som beskrivs i det här kapitlet, samt exempel på rapportuttag ur ekonomisystemet. Det ena exemplet avser köp av eldningsolja och det andra entreprenadarbeten tak.

Entreprenadarbeten tak Entreprenadarbeten bokförs som en extern kostnad på konto i kontoplanen. I den interna redovisningen redovisas kostnaden på organisatorisk enhet, dvs det förvaltardistrikt som ansvarar för byggnaden, verksamhetens fastighetsservice, aktiviteten långtidsplanerat underhåll samt berörd byggnad/ anläggning.

Köp av eldningsolja Köp av eldningsolja bokförs som en extern kostnad på konto i kontoplanen. I den interna redovisningen redovisas kostnaden på organisatorisk enhet, dvs det förvaltar-

FAKTURAKONTERING

HÄNDELSER

RAPPORTUTTAG RAPPORT

Organlsallon: Verksamhet:

..!:'lrvaltarli~nkl 910 lasUgher,servlce

~

UlfaII: objektltotaJtlakliYitet (BelOpp

Objekt

9001 X-anla{l!J1lng

-

.-

-

-

I kr)

Lokalyta

~

~

t

t

ORG ENN KONTO VERKlI" AKTIVITET JlIlOJEKT BYGGtIl UHPARV 5100

'1

Il

200

--

-- ---

..•.•~

ATTESTER

1500

X-organsalion

Org. enhet

Faktura

}

r---..-.: .•...

\

.001

I

-

ROPP

60000 1-

TOTAL

INTAKT

TOTAL

KOSTNAD

550000

~

..

SAM'MNS

NIN:=:

FOrebyggarde

xxxx

Faktura

80000 unrema

-

SPECIFIKATION ME'iiiiiFciRBR

~

UKNING

T

ORG ENN KONTO VfRKJI' AKTIVITET Pl\DJEKT BYGGNI IWTPARV liDO

STek.

JOD

}

9001

t

-

BELOPP

\. 60000

~ --

Deltot

-

~

FOREBYGGANDE

UNDERHAi:i::'""-

J

300 LållJUdS~anerat

..

Drinsn3ra

- --

D

~~

Elenergi

t_

---unaernall

Lf"demåll

Daltot

----------

ID 000 ----80000

-

.-;...~

X><xXX)()(X

200000

Xxxxxxxx

100000

Deltot

14

-- - -- ----

D

~ 100000 ------

OVRIGA AKTIVITETER

Xxxxxxxx

---

350000

• KOSTNADE~

Vatten

1500

~

---

200 U ppv3rmn Ing

..•.• ~

-

O

MelialOrtlnJ<rlng

ATTESTER

---

550000

--- O

"

_.-~

-

20000

INTAKTE R

1 ntema Intakter

.•...

-

1

-~~_.

SAM'MNSTALLNING

4400

(BRA):

DELARSBOKSLUT KVARTAL

OVER-IUNDERSKOTT J

~

50000 350000

--- -

---- ---

Rätt redovisning

4. Uppföljning och analyser vilka inneburit stora förändringar i behovet av lokaler och service.

Rapporter ur ekonomisystemet är en förutsättning för styrning och uppföljning av fastighets- och serviceverksamheten. Av dessa framgår dock inte om verksamheten är produktiv eller effektiv.

Utvecklingen av den offentliga sektorns verksamheter och arbetsformer ställer höga krav på fastighets- och serviceföretagens förmåga till förnyelse. Det gäller både utbudet och kvaliteten på produkter och tjänster och personalens kompetens och förmåga att bedriva verksamhet på ett konkurrenskraftigt sätt.

För att få reda på det måste man relatera de ekonomiska uppgifterna till andra mätetal, t ex antal kvm eller vårdplatser.

Det är med andra ord nödvändigt att följa upp även andra områden än ekonomin.

Kvaliteten på produkterna och tjänsterna, medarbetarnas kompetens och förmåga till förnyelse är några områden som har avgörande betydelse för fastighets- och serviceorganisationens överlevnad på sikt.

Om utvecklingen fortsätter som hittills kommer fastighetsföretagen att fungera som försörjare av kompletta verksamhetsmiljöer samtidigt som kraven på produktivitet och effektivitet ökar och konkurrensutsättning sker pga ökad upphandling av fastighets- och verksamhetsservice.

En bra styrning av fastighets- och serviceverksamheten förutsätter att man har en längre framförhållning än vad budgetarbetet normalt ger. Investeringar i fastigheter påverkar ekonomin under många år och kräver därför noggranna analyser av kärnverksamhetens utveckling och framtida behov av lokaler och service innan de genomförs.

Utmaningen för den offentliga sektorns fastighetsorganisationer är att i konkurrens vara bäst på att förutse kärnverksamhetens framtida behov av lokaler och service samt utveckla och tillhandahålla dessa på ett konkurrenskraftigt sätt. För detta krävs både ingående kunskaper om kärnverksamhetens framtida arbetssätt och långsiktiga utveckling och om hur man samordnar lokaler, inredning, utrustning och service med ny teknik till produktiva aktivitetsplatser.

I det här kapitlet ges exempel på uppföljning av fastighets- och serviceverksamheten utifrån olika perspektiv. Dessa är förnyelse- och utvecklingsperspekti v, kundperspektiv, processperspektiv och finansiellt perspektiv.

Hur mycket resurser satsas på utveckling?

Förnyelse och utvecklingsperspektiv Kärnverksamheten förändras i allt snabbare takt och många förändringar påverkar direkt det framtida behovet av lokaler och service. Exempelvis har utvecklingen inom den medicinska tekniken och på läkemedelssidan förändrat både arbetssätt och vårdbehov inom hälso- och sjukvården. Andra exempel är omstruktureringen av försvaret och utvecklingen inom skolan

Med detta framtidsperspektiv är det angeläget att bedöma hur mycket resurser som satsas på förnyelse och utveckling. Det gör man bl a genom att mäta kostnaderna för produktutveckling, utbildning och interna utvecklingsprojekt. Kostnadsuppgifterna kompletteras med uppgifter om hur många timmar som läggs på utvecklingsprojekt, antal nya produkter / tjänster och antal utvecklingsuppdrag för kunder per år.

15

Rätt redovisning

Lokalrevisioner skapar bättre framförhållning Ett sätt att skapa bättre framförhållning är att arbeta med lokalrevisioner. I en lokalrevision görs bl a följande analyser och prognoser.

• Kartläggning av externa faktorer i samhälle och näringsliv som påverkar kärnverksamhetens framtida verksamhet, t ex befolkningsutveckling, bostadsbyggande, utvecklingen på arbetsmarknaden, nya lagar, förordningar och politiska beslut.

• Kartläggning av interna faktorer hos kärnverksamheten som påverkar det framtida behovet av lokaler och service, t ex ändrade volymer, uppdrag, arbetsformer, omorganisationer och besparingskrav.

• Bedömning av kärnverksamhetens framtida behov av lokaler och service med hänsyn till förändrade volymer, arbetsformer, möjliga effektiviseringar och framtida krav på funktioner och kvalitet.

• Analyser av lokalernas och servicens förmåga att tillgodose framtidens krav.

• Analyser av kärnverksamhetens nyttjande av lokaler och service.

Kundperspektiv Analyser ur kundperspektiv har ett nära samband med förnyelse- och utvecklingsperspektivet och ingår bl a i genomförandet av lokalrevisioner.

Analyserna innebär att man undersöker om produkterna och ljänsterna uppfyller ställda funktions- och kvalitetskrav, samt om kostnaderna ligger på rätt nivå ur kundens perspektiv.

Detta kan göras på olika sätt. Nyttobedömningar innebär att man mä ter lokalernas och servicens ändamålsenlighet utifrån vissa bestämda kriterier, t ex funktionalitet, flexibilitet och tillgänglighet. Kundundersökningar ingår i flertalet kvalitetssystem och innebär att man mäter kundens upplevelse av kvaliteten på lokalerna och servicen. Mätningar av antalet felanmälningar och uppföljning av felstatistik för olika byggnader och kunder är andra sätt att få reda på brister i kvaliteten.

En annan del av analysen består i att man mäter kostnader för lokaler och service i förhållande till annan resursförbrukning, t ex genom att jämföra kostnader för lokaler och service per elev med kostnader för undervisning, skolhälsovård, skolmat, osv.

• Analyser av möjliga effektiviseringar.

• Analyser av vilka förändringar som behöver göras i lokalerna och servicen.

Kundperspektiv Exempel på analyser: • Nyttobedömning av lokalernas - ändamålsenlighet, - flexibilitet, - tillgänglighet, - inomhusklimat, m m .

• Kundnöjdhet.

• Intäkter och kostnad för lokaler och service per kund (kr).

• Kostnader för lokalerna och servicen per aktivitetsplats, elevplats, arbetsplats, etc.

• Antal felanmälningar.

• Feltyper .

• Antal akuta reparationer/iOO kvm BRA. • Antal felanmälningar/iOO kvm BRA.

• Bedömning av framtida investeringsoch avvecklingsbehov, samt framtida kostnadsutveckling för lokaler och service.

Förslag till åtgärder Lokalrevisioner ingår i den arbetsmodell för lokalresursplanering och handläggning av investeringar som presenteras utförligare i UFOS ideskrifter "Lokalresursplanering" och "Rätt beslut".

16

Rätt redovisning

Vidare mäter och värderar man resultatet, dvs vad som kommer ut ur processerna och prestationerna, samt hur processerna genomförs.

På senare år har kraven på fastighets- och serviceorganisationer att visa att lokaler och service bidrar till kärnverksamhetens produktivitet och effektivitet ökat. Ett sätt att komma framåt är att ställa höga krav på underlagen vid beslut om investeringar eller andra förändringar i fastighetsbeståndet. Dessa underlag bör alltid innehålla en bedömning av den framtida nyttan, konsekvenserna av investeringen samt kalkyler som visar besparingar eller merkostnader för koncernen som helhet, berörda kärnverksamheter och fastighetsoch serviceorganisationen.

Värderingen av resultatet innebär dels att man analyserar produkternas och tjänsternas kvalitet, dels det ekonomiska resultatet. Prestationerna värderas genom en mätning av tidsåtgången och kostnaderna för processerna. För värderingen av kostnaderna används rapporter ur ekonomisystemet per verksamhetsområde och per aktivitet.

Genom att jämföra kostnaderna med andra utförares och med riktvärden för branschen får man snabbt reda på om det finns utrymme för effektiviseringar. Om kostnaderna avviker från riktvärdena kan man gå vidare och analysera kostnaderna för enskilda resursslag, t ex kostnader för personal, lokaler, material, fordon, redskap, verktyg och köpta tjänster.

Processperspektiv Processperspektivet innebär att man analyserar fastighets- och serviceverksamhetens processer. För detta krävs att man kartlagt processerna och fått fram en bild av hur verksamheten hänger ihop och hur olika aktiviteter bidrar till resultatet.

Huvudprocessnivå

Tillhandahålla service

------------

---~----------Delprocessnivå

K u n d b

e h o v

Tillhandahålla fastighetsanknuten

R

service

e - - - - - - -1- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -

Delprocessnivå Planera service- i leverans i

2

s u

Utvärdera serviceleverans

Producera och leverera service

------~-------------------------Aktivitetsnivå

a

!

W-@-W-@

cb

!

~

2.

3.

4.

5.

EU-cb-GJ-Q!

\.....

1. Registrera fela~mälan

\.

1. Upprätta arbetsorder

Samla informatIon \ \ Planera åtgärd j Kalkylera tid oc;h kostnad \ Informera kundj \ •

Org enhet

1

./

2. Bekräfta tid och kostnad ./ 3. Informera kund om åtgär~ 4. Genomföra åtgärd .

5. Rapporte'il om tgärd / '~

•

1. Samla data om åtgärden 2. Föra in i statistik 3. Förebygga upprepning 4. Följa upp kostnad och tid 5. Utvärdera kundnöjdhet

~i

Byggnadl anläggning

Verksamhet

OBJEKTPLAN

17

Projekt

Flerdimensionell redovisning gör det möjligt att mäta och följa upp fastighetsoch serviceverksamhetens processer och aktiviteter.

Rätt redovisning

Medarbetarperspektivet

Process perspektiv Exempel på analyser: • Nyttobedömningar av kvaliteten produkter och tjänster.

på

• Kundundersökningar.

• Intäkter och kostnader per produkt! tjänst.

• Kostnad per elevplats/vårdplats/arbetsplats.

• Kostnad per delprocess/aktivitet: - fastighetsservice kr/kvm, - förebyggande underhåll kr/kvm, - felavhjälpande

underhåll

kr/kvm,

- städ kostnad kr/kvm.

• Kostnad per resursslag: - Personalkostnad kr/kvm,

Eftersom välmotiverade och kompetenta medarbetare är avgörande för verksamhetens framgång är det angeläget att också spegla medarbetarperspektivet. Knowhowkapitalet syns inte i balansräkningen men måste ändå värderas för att man ska veta om personalen har den kompetens som erfordras både i nuläget och på sikt.

Tänkbara mått är nöjd anställd-index, utbildningsindex, genomsnittsålder, personalomsättning, antal utbildningstimmar per anställd, utbildningskostnader totalt och per anställd, osv.

- Elkostnad kr/kvm, - Materialkostnad kr/kvm, - Inredningskostnad kr/arbetsplats.

• Antal timmar • Antal timmar

Medarbetarperspektiv Exempel på analyser:

per aktivitet per anställd

• Utbildningskostnader, utbildningskostnad/total

kostnad.

• Utbildningstimmar/anställd.

• Utbildningskostnad/anställd.

• Antal nöjda anställda/totalt

Genom att kartlägga och värdera processer får man en bild av vilka som är värdeskapande och vilka som behöver effektiviseras. Således kan man undvika att lägga ner tid och pengar på icke värdeskapande processer, samt göra besparingar genom att ta bort dessa.

• Total ålder/antal

Bilden ovan visar sambandet mellan fastighets- och serviceverksamhetens processer, aktiviteter och mätområden i objektplanen.

18

anställda.

anställda.

Rätt redovisning

i sin tur beror på det framtida investeringsbehovet. Man måste alltså känna till vilka investeringar och avvecklingar som behöver göras.

Finansiellt perspektiv Det finansiella perspektivet innebär att man mäter och värderar fastighetsföretaget utifrån de krav som ägarna och ledningen ställer på tillväxt och lönsamhet.

I organisationer som inte styrs av vinstkrav men av koncernnytta bör man istället fokusera på framtida kostnader och ekonomiska risker.

Vid tolkning av soliditetsmått måste man också ha klart för sig om ett gott resul tat beror på att man avvecklat fastigheter under perioden eller på en väl genomförd verksamhet.

Vilka analyser som bör göras beror på typ av organisation och syftet med fastighetsinnehavet. Om fastigheterna ägs aven kommun, ett landsting eller kommunalt bolag är det av yttersta vikt att analysera framtida finansiella risker. Underlag för sådana analyser kan man få från SWOTanalyser (SWOTär en engelsk förkortning för styrkor-svagheter- möjligheter-hot), översiktsplaner, bostadsbyggnadsprogram, lokalrevisioner m m.

Värderingen ur ett finansiellt perspektiv påverkas också av vilken strategi man valt för avskrivningar och beräkning av internräntan. Här hänvisar vi till de rekommendationer som utarbetats av Svenska Kommunförbundets och Landstingsförbundets referensgrupp i redovisning.

Finansiellt perspektiv Exempel på analyser: • Totala tillgångar (kr).

• Avskrivningar.

• Framtida intäkter.

• Framtida årskostnader.

• Framtida avkastning.

• Cash-flow.

• Soliditet (eget kapital! totalt kapital).

• Belåningsgrad (lånat kapital! totalt kapital).

För att kunna bedöma om fastighets- och serviceorganisa tionen har god ekonomi krävs att situationen kan styras både på kort och lång sikt. På kort sikt används mått på likviditeten och rörelsekapitalet.

För bedömning av förmågan att möta framtida svårigheter används soliditetsmått. Utvecklingen av soliditeten är dels beroende av hur det egna kapitalet förändras, dels hur tillgångarna förändras, vilket

19

Rätt redovisning

5. Kontoplan för den externa redovisningen I det här avsnittet beskrivs kortfattat kontoplanens uppbyggnad, samt vilka kontogrupper som generellt sett behövs för att redovisa en fastighets- och serviceorganisations affärshändelser. Eftersom kontoplanerna varierar mellan de offentliga organisationerna utgår vi från de kontoklasser som finns i EU BAS99. Dessa är: 1.

Tillgångar

2.

Eget kapital, avsättningar och skulder

3.

Inkomster/intäkter

4.

Utgifter/kostnader

för varor/material

mm

5-6. Övriga utgifter/kostnader 7.

Utgifter/kostnader

för personal m m

8.

Finansiella och andra intäkter och kostnader

BAS-planen är i första hand utvecklad för aktiebolag men samma principer används i tillämpliga delar inom den offentliga sektorn. Det förekommer också att kontoklass 9 används för redovisning av interna händelser.

Kontoklass 1.

Tillgångar

Ikontoklass 1 redovisas värdet av alla tillgångar som finns i organisationen, alltifrån fastigheter till kontanta medel. Det bokförda värdet av tillgångarna utgör organisationens balansomslutning.

Tillgångarna indelas i två huvudgrupper - anläggningstillgångar och omsättningstillgångar. I årsredovisningslagen definieras anläggningstillgångar som tillgångar avsedda för stadigvarande bruk i rörelsen. Övriga tillgångar är omsättningstillgångar.

För anläggningstillgångar redovisas anskaffningsvärden och ackumulerade avskrivningar. Nettot av anskaffningarna och avskrivningarna utgör det bokförda värdet.

Undantag är mark som inte skrivs av. Fastighetstillgångarnas värde beror alltså på vilken avskrivningsstrategi som tillämpas.

Bokförda värdet över tiden (rak avskrivning, ingen reinvestering

Ql

"E

:ra

>

:0

~o al

Byggnads värde

20

Rätt redovisning

Exempel på redovisning i konlokiass 1 I tabellen redovisas BAS-planens (ED BAS99) kontogrupper i kontoklass I, samt exempel på vad en fastighets- och serviceorganisation redovisar på respektive kontogrupp.

Sidoordnad redovisning av anläggningstillgångar För att analysera sitt fastighetsinnehav behöver man ibland kunna sortera den ekonomiska informationen på olika byggnader och byggnadstyper samt någon gång även byggdelar. Vi rekommenderar att man använder objektplanen för detta ändamål. Genom att sortera alla bokförda transaktioner med respektive tillgångskonto som högsta begrepp och objekttypen Byggnad/ anläggning som näst högsta kan man åstadkomma en specifikation av alla tillgångar under kontot i fråga.

En fastighets- och serviceorganisation behöver också kunna överblicka sitt innehav av möbler, inredning, fordon, datorer och annan utrustning. Denna uppdelning bör inte göras i kontoplanen, utan i en särskild inventarieförteckning eller i klass o.

För att både upprätthålla en god intern kontroll och uppfylla lagens krav på redovisning av anläggningstillgångar krävs i praktiken ett anläggningsregister. Enligt Bokföringsnämnden bör detta innehålla uppgifter som gör det möjligt att identifiera anläggningen, tidpunkt för anskaffningen, anskaffningsvärdet samt uppgifter om av- och nedskrivningar. Årsredovisningslagen innehåller också tvingande bestämmelser om vilka uppgifter som ska lämnas i årsredovisningen.

Kontogrupper

Exempel på redovisning

Anläggn ingsti Ilgå ngar 10 Immateriella anläggningstillgångar

Nedlagda utgifter för forskning och utveckling. Hyresrätter.

11 Byggnader och mark

Anskaffningsvärde för byggnader, mark och markanläggningar. mulerade avskrivningar för byggnader och markanläggningar.

12 Maskiner och inventarier

Anskaffningsvärde för byggnadsinventarier, fordon, maskiner, verktyg, möbler, inredning, utrustning m m. Ackumulerade avskrivningar för byggnadsinventarier m m.

13 Finansiella anläggningstillgångar

Aktier och andelar i koncernföretag, tag.

intresseföretag

Acku-

eller andra före-

Omsättningstillgångar 14 Lager och pågående arbeten

Bränslelager, material för underhåll, pågående arbeten för annans räkning, exploateringsfastigheter m m.

15 Kundfordringar

Fordringar på hyresgäster.

16 Övriga kortfristiga fordringar

Reseförskott

17 Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

Förutbetalda hyresutgifter upplupna hyresinkomster.

18 Kortfristiga placeringar

Obligationer och aktier.

19 Kassa och bank

Likvida medel.

och löneförskott

21

till anställda.

som avser en kommande period eller

Rätt redovisning

Kontoklass 2.

Eget kapital, avsättningar och skulder

Ikontoklass 2 redovisas organisationens skulder och eget kapital, i aktiebolag även obeskattade reserver. Kontoklassen indelas i fem huvudgrupper: • • • • •

Eget kapital (Obeskattade reserver) Avsä ttningar Långfristiga skulder Kortfristiga skulder

Huvudgrupperna består i sin tur aven eller flera kontogrupper.

Nedan redovisas kontogrupperna enligt ED BAS99 med en kort förklaring.

Huvudgrupper /kontogru pper

Förklaring

20 Eget kapital

I t ex en kommun består eget kapital av ingående värde på eget kapital från föregående år samt årets resultat.

21 (Obeskattade

reserver)

(Redovisas i företag som kan göra skattemässiga avdrag. I denna kontogrupp återfinns periodiseringsfonder och ackumulerade överavskrivningar).

22 Avsättningar

Förpliktelser gentemot tredje man som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår och som på balansdagen antingen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till belopp och/eller den tidpunkt då de ska infrias. Avsättningar görs bl a för framtida garantiutgifter för arbeten som slutbesiktigats och resultatberäknats men där garantitiden inte löpt ut på balansdagen.

23 Långfristiga skulder

Förfaller till betalning senare än ett år från balansdagen. Långfristiga skulder är t ex skulder till Riksgäldskontoret, banklån och byggnadskreditiv.

24 Kortfristiga skulder

Omfattar bl a leverantörsskulder, kortfristiga skulder till banker och kreditinstitut, mervärdesskatt, personalens skatter, avgifter och löneavdrag samt upplupna kostnader och förutbetalda intäkter, t ex hyror och avgifter.

22

Rätt redovisning

Kontoklass 3.

Intäkter/inkomster

Ikontoklass 3 redovisas intäkter från företagets huvudsakliga verksamhet. I ED BAS99 delas intäkterna in i följande kontogrupper: • • • • •

Rörelsens huvudintäkter Fakturerade kostnader Rörelsens sidointäkter Intäktskorrigeringar Aktiverbart arbete för egen räkning

• Övriga rörelsekostnader Om man tar bort" aktiverbart arbete" och" övriga rörelsekostnader" utgör kontogrupperna tillsammans nettoomsättningen i resultaträkningen.

När det gäller redovisning av intäkter skiljer man mellan intäkter från rörelsens huvudverksamhet och intäkter från rörelsens sidoverksamhet. Redovisningen av fastighets- och serviceverksamheten kan således variera beroende på om denna utgör huvudverksamhet i eget bolag eller sidoverksamhet i en större organisation. Det som är huvudintäkt i en organisation kan alltså vara sidointäkt i en annan.

Flerdimensionell redovisning Om man arbetar med en objektplan kan antalet intäktskonton begränsas. Vi rekommenderar att en eventuell uppdelning av intäkterna på produkter, ~änster, resultatenheter, fastighetsobjekt m m görs i objektplanen. Ibland kan det dock vara praktiskt att skilja mellan hyror och övriga intäkter i kontoplanen. I tabellen redovisas exempel på kontogrupper för redovisning av intäkter i en fastighets- och serviceorganisation.

Exempel på kontogrupper

Exempel på redovisning

39 Hyror/arrenden

Hyresintäkter för bostäder, lokaler, mark, arrenden, garage, p-platser m m. Kontogruppen kan också omfatta intäkter för uthyrning av möbler, inredning och utrustning.

39 Övriga intäkter

Intäkter som inte omfattas av hyresavtal. Exempelvis ersättning för vidarefakturerade kostnader för el och vatten, ersättning för verksamhetsservice som reception, matservice, transporter, vaktmästeri, bevakning, telefoni, posthantering, flyttservice och konsultverksamhet.

39 Försäljning av anläggningstillgångar

Här redovisas antingen försäljningspris och bokförda värden för sålda anläggningstillgångar eller vinsten för sålda anläggningstillgångar.

23

Rätt redovisning

Konlokiass 4-7.

Kostnader

I kontoklasserna 4-7 redovisas kostnader/utgifter för verksamheten. Indelningen i kontoklasser varierar mellan olika kontoplaner men följer i allmänhet samma grundprincip som i EU BAS99 där den ser ut på följande sätt: Ikontoklass 4 redovisas utgifter/kostnader för varor/material m m, dvs utgifter för det som behövs för att producera företagets produkter och ljänster.

Ikontoklass 5 och 6 redovisas övriga utgifter /kostnader.

Ikontoklass 7 redovisas personalkostnader, avskrivningar m m.

Flerdimensionell redovisning Om man arbetar med en objektplan är det viktigt att kontoplanen omfattar kostnadsslag som är neutrala i förhållande till ändamål och ursprung. Konton som beskriver verksamheter och aktiviteter bör istället redovisas i objektplanen. Kontoplanens redovisning av fastighets- och servicekostnader kommer därmed att omfatta följande typ av kontogrupper: • • • • • • • •

Utgifter/kostnader för anskaffning av anläggningstillgångar Personalkostnader Entreprenadkostnader Förbrukningskostnader Materialkostnader Riskkostnader, avgifter m m Fastighetsskatt Avskrivningar

Exempel på redovisning av kostnader I tabellen nedan ges exempel på vilka kontogrupper som behövs för att redovisa kostnaderna i en fastighets- och serviceorganisation.

24

Rätt redovisning

Exempel på kontogrupper

Exempel på redovisning

Kontoklass 4 eller motsvarande:

Kostnader för att anskaffa anläggningar, material m m för att tillhandahålla lokaler och service

40-46 Utgifter/kostnader

Utgifter för anskaffning av t ex byggnader anskaffning av anläggningsmark, maskiner, inventarier m m.

för

40-46 Entreprenadkostnader

Utgifter för anlitande av externa entreprenörer för t ex fastighetsskötsel, städning eller målning.

40-46 Förbrukningskostnader

Utgifter för t ex bränsle, energi och vatten.

40-46 Materialkostnader

Inköp av varor och material för fastighetsunderhåll

40-46 Riskkostnader, avgifter m m

Försäkringar och ersättningar för fastighets- och inventarieförsäkri nga r.

m m i egen regi.

40-46 Fastighetsskatt Kontoklass 5-6 eller motsvarande:

Övriga externa utgifter/kostnader verksamheten

50-51 Lokal- och fastighetskostnader

Kostnader för lokaler där fastighets- och serviceverksamheten bedrivs.

52 Hyra av anläggningstillgång

Hyra av lös egendom som hyrs av utomstående, t ex maskiner, inventarier, verktyg, datorer, kontorsutrustning och telefonväxel.

54 Förbrukningsinventarier förbru kn ingsmate ria I

Utgifter för inventarier och material som förbrukningsmaterial inte används direkt i fastighetsförvaltningen och som är av allmän karaktär, t ex dataprogram, transportinventarier, arbetskläder och skyddsmateriel.

och

i fastighets- och service-

55 Reparation och underhåll av maskiner, inventarier och installationer

Underhåll av t ex IT-utrustning eller arbetskläder. används inte för underhåll av uthyrningsenheter, och fastigheter eller transportmedel.

Kontogruppen lokaler

56 Kostnader för transportmedel

Utgifter för fastighets- och service organisationens leasade transportmedel.

57 Frakter och transporter

Utgifter för transporter

58 Resekostnader

Utgifter i samband med anställdas

59 Information och PR

Utgifter för annonsering,

egna, hyrda eller

som utförs av främmande fraktförare. resor i tjänsten.

information,

reklam, utställningar,

mässor

mm.

60 Försäljningskostnader

Utgifter för kataloger, representation

61 Kontorsmateriel

Utgifter av förbrukningskaraktär.

och trycksaker

Kostnader för telefoni, post, data kommunikation

62 Tele och post 63 Företagsförsäkringar riskkostnader

m m.

och övriga

Utgifter för företagsförsäkringar, oförutsedda händelser.

hyresförluster,

65 Övriga tjänster

Exempelvis redovisningstjänster,

69 Övriga kostnader

Exempelvis tidningar och facklitteratur.

Kontoklass 7 eller motsvarande:

Utgifter/kostnader

70,72 Löner

Delas normalt upp på löner till kollektivanställda temän och företagsledare.

73 Kostnadsersättningar

och förmåner

m m. kundförluster

m fl

IT-tjänster och konsultarvoden.

för personal, avskrivningar m m

Kontanta ersättningar,

traktamenten,

och löner till tjäns-

bilersättningar

m m.

74 Pensionskostnader

Arbetsgivarens

utgifter för pensions förmåner.

75 Sociala och andra avgifter enligt lag och avtal

Sociala avgifter, egenavgifter, löneskatt, premier för arbetsmarknadsförsäkringar och gruppförsäkringar m m.

76 Övriga personalkostnader

Exempelvis utbildning, sjuk- och hälsovård.

77 Nedskrivningar och återföringar av nedskrivningar

Nedskrivningar och återföringar av nedskrivningar av bl a byggnader, mark, maskiner och inventarier.

78 Avskrivningar enligt plan

Avskrivningar av byggnader och markanläggningar, inventarier.

79 Poster avengångskaraktär

Exempelvis förlust vid avyttring av fastigheter.

25

maskiner och

Rätt redovisning

Kontoklass 8.

Finansiella och andra inkomster/intäkter och utgifter/kostnader

Ikontoklass 8 redovisas intäkter och kostnader från företagets finansiella verksamhet, samt extraordinära intäkter och kostnader, bokslutsdispositioner, skatter och årets resultat. I kommunerna används kontogrupp 8 för redovisning av bl a skatteintäkter, generella statsbidrag och skatteutjämningar mellan kommunerna. Fastighets- och serviceorganisationens användning av kontoklass 8 bestäms av om verksamheten ligger i eget bolag eller ingår i en större organisation. I det senare fallet används kontoklass 8 framförallt av den centrala ekonomifunktionen. I tabellen redovisas kontogrupperna i kontoklass 8 enligt EU BAS99 med en kort förklaring.

Kontogrupper

Förklaring

80 Resultat från aktier och andelar i koncernföretag

Samlade inkomster och utgifter från koncernföretag exklusive ränteintäkter och räntekostnader.

81 Resultat från aktier och andelar i intresseföretag

Samlade inkomster och utgifter från intresseföretag exklusive ränteintäkter och räntekostnader.

82 Resultat från övriga värdepapper och långfristiga fordringar (anläggn ingsti Ilgå nga r)

Intäkter och kostnader från andra aktier och andelar än i koncern- och intresseföretag.

83 Övriga ränteintäkter och liknande resultatposter

Ränteintäkter avseende banktillgodohavanden, kundfordringar m m.

84 Räntekostnader

Räntekostnader

och liknande resultatposter

för lån, leverantörskrediter

m m.

87 Extraordinära intäkter och kostnader

Redovisningsrådet rekommenderar att kontogruppen används endast i sällsynta undantagsfall. I kommuner och landsting ska följande kriterier vara uppfyllda enligt referensgruppens anvisningar . . Händelsen eller transaktionen ska sakna klart samband med kommunens/landstingets ordinarie verksamhet. . Händelsen eller transaktionen inträffar inte ofta eller regelbundet. . Händelsen uppgår till väsentligt belopp.

88 Bokslutsdispositioner

Skattemässigt reglerande åtgärder i samband med bokslutet (om företaget betalar inkomstskatt).

89 Skatter och årets resultat

Inkomstskatt för t ex aktiebolag.

Saldot av samtliga intäkter och kostnader.

26

Rätt redovisning

Kompletterande information i klass O Klass Oingår inte i den formella kontoplanen utan är avsedd för registrering av kompletterande information. Förutsättningen är att redovisningssystemet kan hantera sådana registreringar.

Tabellen redovisar exempel på hur klass Okan användas för kompletterande information till fastighets- och serviceorganisationens redovisning. Denna typ av information hanteras vanligen i andra system, men i vissa fall kan det vara värt att pröva om hanteringen blir smidigare i klass O.

Rubriker

Exempel på kompletterande

information

Taxeringsvärde mark och byggnader

Taxeringsvärden för mark och byggnader.

Årets anskaffningar och avyttringar av byggnader och mark (per fastighet)

mm.

Årets anskaffningar och avyttringar av maskiner och inventarier

Köp och försäljning av maskiner och tekniska anläggningar, installationer, inredning, utrustning, fordon, leasade tillgångar m m.

Lån

Information om förfallodagar

Byggnadskreditiv

Registrering av byggnadskreditiv.

Skattesku Ide r, arbetsgiva ravgifter

Bolagets och personalens skatteskulder, avgifter.

Momsredovisning

Redovisning av moms på olika momskategorier.

Köp och försäljning - interna kunder

Redovisning av köp och försäljning mellan enheter inom samma organisation. Exempelvis för redovisning av internhyra.

Köp och försäljning - externa kunder

Redovisning av försäljning till externa kunder.

Köp och försäljning inom koncernen

Kan användas för redovisning av kommun ägt bostadsbolag.

El, gas, olja, kol, bensin, fjärrvärme

Kan användas för redovisning av energikostnader.

Investeringar med livslängd på 1-3 år

Kan användas för redovisning av t ex förbrukningsinventarier, dataprogram och transportinventarier.

Uppgifter om anställda

Antal anställda inom olika kategorier.

Löner, ersättningar

och tantiem

Löner och ersättningar till styrelse, VD och personer i ledande ställning.

Pensionskostnader

och förpliktelser

Köp, nybyggnader, om- och tillbyggnader, försäljningar,

rivningar

per lån.

Exempelvis pensionskostnader

lagstadgade sociala

till VD m fl.

Ersättningar till personal

Traktamenten

Förmånsvärden

Förmånsvärden av t ex fri bostad, subventionerade mm.

Avskrivningstider för immateriella anläggningstillgångar, byggnader och mark, maskiner och inventarier

Avskrivningstider för hyresrätter, licenser, byggnader, markanläggningar, maskiner, tekniska anläggningar, inventarier, fordon, leasade tillgångar m m.

Räntebindningstider

Räntebindningstider

för lån

Fastighetsi nteckn inga r

och bilersättningar

m m. måltider, fri bil

för olika lån.

Förteckning över fastighetsinteckningar.

Övriga inteckningar

Förteckning över t ex inteckningar i tomträtter.

Övriga ställda säkerheter

Förteckning över t ex tillgångar medäganderättsförbehåll.

Ansvarsförbindelser

Exempelvis borgensförbindelser

27

och garantiförbindelser.

Rätt redovisning

Litteratur EV BAS 99 Baskontoplan med instruktioner. litteratur AB 1999.

Baskontogruppen

Kommun-Bas 98. Svenska Kommunförbundet

i Stockholm AB. Industri-

1997.

L-BAS 98 Baskontoplan för landsting, andra upplagan. Landstingsförbundet L-FAST 2000 Fastighetskomplement

till L-BAS 98. Landstingsförbundet

1999.

2000.

FastBAS 97 Kontoplan och objektplan med anvisningar. SABO och Sveriges Fastighetsägareförbund 1996.

Olve, N-G, Roy, J., Watter, M.: Balance Scorecard i Svensk praktik. Liber AB 1999.

K.,Rosander: Styra Rätt. Att införa aktivitetsbaserad verksamhetsstyrning-ABM. litteratur AB 1997 B, Borström, A, Haglund, R, Solli: Extern- och internredovisning Studentlitteratur 1998.

Industri-

i kommuner och landsting.

Terminologi för fastighetssektorn. Fastighetssektorns rekommendationer för förvaltningsinformation. Arbetsmaterial från Förvaltningsinformation 2002, som är en del av IT Bygg & Fastighet 2002.

C, Löfvenberg - B, Oresten: Lokalresursplanering. En ideskrift om planering för effektiv användning av lokalresurser. UFOS ideskrift, Svenska Kommunförbundet 1996.

B, Oresten: Rätt begrepp. Nomenklatur, definitioner och mätregler för nyckeltal i offentlig fastighetsförvaltning. UFOS ideskrift, Svenska Kommunförbundet 1997.

C, Löfvenberg - B, Oresten: Rätt beslut. Investeringsbeslut UFOS ideskrift, Svenska Kommunförbundet 1998.

Avskrivningar. Referensgruppen Lands tingsförbundet 1997.

i offentliga organisationer.

i redovisning. Svenska Kommunförbundet

28

och

Utveckling

av Fastighetsföretagande

i Offentlig

Sektor (U.F.O.S)

Rätt redovisning Bättre styrning och uppföljning i fastighetsföretaget genom utvecklad redovisningsplan

För att göra bra analyser av hur offentliga fastigheter fungerar, analyser som kan användas t ex för att fatta beslut om investeringar, behövs uppgifter ur ekonomiredovisningen. Befintliga system ger dessvärre inte alltid möjlighet att få fram rätt kvalitet på de uppgifter man behöver. Det kan gälla kostnader och intäkter per organisatorisk enhet, byggnad/ anläggning, projekt, verksamhetsområde, aktivitet och liknande.

I den här skriften beskrivs hur man kan lägga grunden för en bättre styrning och uppföljning genom att utveckla sin redovisningsplan, särskilt den del som används för den interna redovisningen, den s k objektplanen.

Fler exemplar av denna skrift kan beställas på tfn 020-31 32 30, fax 020-31 32 40.

ISBN: 91-7099-980-5

Svenska Kommunförbundet Fortifikationsverket

. Landstingsförbundet

. Svenska kyrkans Församlingsförbund

. Akademiska hus . Specialfastigheter

i Sverige AB . Statens Fastighetsverk