FEHACIENCIA DE OPERACIONES

¿CÓMO ACREDITAR LA “FEHACIENCIA” DE LAS ADQUISICIONES EN LA FISCALIZACIÓN DE SUNAT? blog.pucp.edu.pe/blog/merybahamonde/2018/01/07/como-acreditar-la-fehaciencia-de-las-adquisicionesen-la-fiscalizacion-de-sunat ThemeGrill 7 enero, 2018

¿Cómo acreditar la “fehaciencia” de las adquisiciones en la fiscalización de SUNAT? Artículo publicado en Checkpoint Thomson Reuters Perú Dra. Mery Bahamonde Quinteros VOCES: Crédito fiscal- gasto deducible- fehaciencia- operaciones no reales- comprobantes de pago falsosguías de remisión- Impuesto General a las Ventas- Impuesto a la Renta- Tasa Adicional del Impuesto a la Renta Fecha de Elaboración: 22/09/2017 INTRODUCCIÓN La luna de miel entre la actual administración de la SUNAT y los contribuyentes terminó súbitamente por la caída de la recaudación reportada al mes de julio de 2017, cuyo orígen no es otro que la pésima reforma tributaria que entró en vigencia a partir de enero del ejercicio 2017.

Los procedimientos de fiscalización, recaudación y resolución de recursos impugantorios se han automatizado sin que exista razonamiento jurídico alguno por parte de los funcionarios de SUNAT, lo cual conlleva a la emisión de actos nulos por ausencia o deficiente motivación.

En línea con lo antes expuesto, el objetivo de los auditores de SUNAT es identificar el desorden en el control documentario de las adquisiciones de bienes o servicios realizadas por el contribuyente fiscalizado a efectos de desconocer el crédito fiscal y el gasto deducible; así pues, los reparos más frecuentes no son otros que: reparo por operaciones no reales o no fehacientes.

En el presente artículo se analizará los criterios de fehaciencia utilizados por la SUNAT en los procedimiento de fiscalización parcial o definitiva en los que se cuestiona el gasto deducible y/o el crédito fiscal por cuanto los contribuyentes no han acreditado la “realidad” o “fehaciencia” de las adquisiciones. ¿Qué es una operación no real o no fehaciente?

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Mediante Resolución del Tribunal Fiscal N° 00296-2-2017, el Tribunal Fiscal señala que se entiende por operación no real o no fehaciente cuando alguna de las partes o el objeto de la transacción no existen o son distintos a los que aparecen consignados en los comprobantes de pago reparados.

1. ¿ Cuáles son los tipos de operaciones no reales que ha previsto el legislador?

El antes mencionado artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas prevé dos supuestos de simulación de las operaciones de adquisición de buenes y servicios, a saber: 1. a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en éste es inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción; y, 2. b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación, agregando que si el adquirente cancela la operación a través de los medios de pago que señale el reglamento, mantendrá el derecho al crédito fiscal, para lo cual deberá cumplir con lo dispuesto en el reglamento.

Conforme se aprecia el inciso a) del artículo 44° mencionado recoge un supuesto de simulación absoluta de la contratación de un bien o de un servicio; sobre el particular, el artículo artículo 190° del Código Civil establece que por la simulación absoluta se entiende a la celebración de un un acto jurídico cuando realmente no existe la voluntad para celebrarlo.

En consecuencia, existe una operación no real cuando concurran la existencia de los tres presupuestos de una simulación absoluta, esto es: (i)

Disconformidad entre la voluntad real y la manifestación.

(ii)

Concertación entre las partes y

(iii)

Existencia de propósito de engaño.

La simulación absoluta en referencia no es otra que la compra de facturas que realizan algunos contribuyentes quienes compran facturas por servicios o bienes que nunca adquirieron o recibieron; es decir existe una factura real y formal emitida por la supuesta transferencia o prestación de un bien o servicio inexistente.

Sujeto obligado a la acreditación de la fehaciencia El Tribunal Fiscal en senda jurisprudencia tal como la Resolución N° 07395-4-2016 ha señalado que el sujeto administrado es el responsable de acreditar la fehaciencia de sus adquisiciones para lo cual deberá presentar cualquiera de los medios probatorios establecidos en el artículo 125° del Código Tributario, no siendo suficiente contar con los comprobantes de pago y su registro contable.

Sobre el particular, los contribuyentes deben de considerar que las declaraciones juradas o testiminios no son medios probatorios admitidos, salvo que hayan sido obtenidos por la propia Administración.

Así lo señala el Tribunal Fiscal en la siguiente jurisprudencia: Las declaraciones juradas de los proveedores no son medios probatorios que acrediten fehaciencia de la prestación de servicio RTF N° 10089-2-2016

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Las declaraciones juradas de los proveedores de la recurrente en la que manifiestan haber realizado las operaciones a que se refieren los comprobantes observados y la declaración jurada con firma legalizada del proveedor, quien alega realizar reparaciones de motores y otras fallas de los vehículos de la recurrente, no constituyen medios probatorios que deban ser valorados dentro de los procedimientos regulados por el art.

125 del Código Tributario.

No obstante lo antes expuesto, es deber de la SUNAT investigar todas las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios probatorios pertinentes y sucedáneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario, valorándolos en forma conjunta y con apreciación razonada.

Lo antes afirmado se sustenta en la siguiente jurisprudencia: El incumplimiento de los proveedores en los cruces de información no es imputable al contribuyente RTF N° 03238-1-2017 Si efectuado el cruce de información los proveedores incumplieran con presentar alguna información los proveedores incumplieran con presentar alguna información o no demostrar la fehaciencia de una operación, tales hechos no pueden ser imputables al usuario o adquirente. Asimismo, si se verifica el incumplimiento de las obligaciones de los proveedores de un contribuyente ello no es suficiente para desconocer automáticamente el crédito fiscal declarado. ¿Cuáles son los criterios para considerar una operación como no real o no fehaciente?

De la revisión de los requerimientos específicos de la SUNAT se aprecia que en la investigación que realiza el auditor, éste identifica comprobantes de pago proporcionados por el contribuyente fiscalizado cuyos emisores no declararon ingresos o el importe declarado no es consistente con los comprobantes de pago emitidos al contribuyente fiscalizado o de la revisión de la planilla electrónica del proveedor éste no cuenta con trabajadores dependientes o independientes que coadyuven a la prestación del servicio o la enajenación de los bienes cuya fehaciencia se cuestiona.

Asimismo la SUNAT revisa información del proveedor obtenida de su base de datos, tales como: IGV pagado y total ingresos y compras declarados según Declaraciones Pago IGV y Boletas de Pago Total Ingresos Declarados (según DAOT y DDJJ Impuesto a la Renta).

Total ingresos y costo y/o gastos atribuidos (DAOT) Total movimiento bancarios (ITF) Análisis de la información según ficha RUC y de los antecedentes Estado y régimen del contribuyente Representantes legales, personas vinculadas.

Domicilio fiscal y establecimientos anexos Antecedentes de delito tributario Antecedentes de intervenciones de operativos masivos y/o fiscalizaciones anteriores.

Así pues, de la revisión del requerimiento de fehaciencia exigido por la SUNAT se aprecia los siguientes criterios y/o parámetros de fehaciencia: 1. Acreditación de la causalidad de las adquisiciones: El contribuyente debe acreditar que el bien o el servicio adquirido está vinculado al objeto del negocio, o cuando menos mantiene una relación con la generación de la renta o el mantenimiento de la misma.

La causalidad debe ser acreditada con la Escritura Pública de constitución, relación de existencias, activos, relación del personal vinculado a la adquisición; asimismo es necesario referir a las normas sectoriales que conllevan a realizar dichas adquisiciones.

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1. Acreditación de las tratativas previas con los proveedores: Las tratativas son materializadas en cotizaciones del proveedor del bien o servicio y de otros proveedores del bien requerido. El contribuyente puede presentar como medio probatorio correos cursados a otros proveedores que ofrecen sus servicios en los portales de internet.

Es importante que el contribuyente fiscalizado brinde información de contacto respecto de cada proveedor cuestionado o respecto de otros proveedores cuyas cotizaciones fueron desestimadas por el contribuyente.

1. Acreditación de la oferta y la aceptación de la transacción cuestionada: En el ámbito civil los acuerdos contractuales se concretan con la oferta y la aceptación; en el ámbito comercial dichos actos se materializan en con la emisión de los documentos denominados “Orden de Compra” u “Orden de Servicio”, la cual debe identificar: 1.

1. Datos del proveedor 2. Descripción del bien y/o servicio a prestar 3. Plazo de ejecución del acuerdo.

4. Modalidad de pago 5. Modalidad de entrega y traslado del bien y/o prestación de servicio.

6. Rúbrica del proveedor en señala de aceptación de las condiciones requeridas por el adquirente (contribuyente fiscalizado).

En los supuestos en los que el contribuyente haya contratado adquisiciones periódicas de bienes, es recomendable que éste cuente con contratos de sumunistro de bienes en el que se especifique las características de los bienes y/o servicios que se prestaran periódicamente.

Ahora bien, de la revisión de la jurisprudencia se puede advertir que la existencia de contratos comerciales no son suficientes para probar la fehaciencia, sino que es necesario que el contribuyente acredite la ejecución de los citados contratos. Lo antes mencionado se puede corroborar de la lectura de los siguientes criterios jurisprudenciales: Los contratos comerciales deben acompañarse de órdenes de pedido RTF N° 06680-2-2016 Los contratos comerciales proporcionados por la recurrente carecen de mérito probatorio, al no encontrarse corroborados con las órdenes de compras a las que hace referencia, máxime cuando dichos contratos no son de fecha cierta.

Del cruce de información no se evidencia que los proveedores hubieran proporcionado proformas, órdenes de pedido, guías de pedido, contratos, correspondencia comercial u otra documentación que evidenciara la efectiva realización de las operaciones observadas.

1. Acreditación de la entrega de los bienes: Como se sabe el artículo 947 del Código Civil señala que la trasferencia de bienes se concreta con la entrega del bien. En ese sentido, de la revisión de diversas normas tributarias como el reglamento de comprobantes de pago y NIC 2, NIC 16 respecto a la transferencia del riesgo, la entrega del bien se acredita con los siguientes documentos: 1.

1. Guía de remisión remitente y/o transportista.

2. Partes de Ingreso a almacén de los bienes adquiridos.

3. Relación del personal implicado en la recepción de los bienes.

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Ambos documentos deben contener información clara que identifique datos del proveedor y del adquirente que recepcionó conforme los bienes y lo hizo en su domicilio fiscal y/o establecimiento anexo, asimismo se debe identificar que la cantidad de bienes trasladados y entregados sean los mismos que se indican en la factura de adquisición.

1. Guías de Remisión remitente y/o transportista Respecto a las exhibición de las guías de remisión, debe indicarse que este es el documento que es revisado con mayor análisis exhaustivo, siendo que el incorrecto llenado de dicho documento que sustenta el traslado sumado a la ausencia de otros documentos conlleva a que SUNAT determine la falta de fehaciencia de la adquisición, conforme se puede apreciar de la lectura de los siguientes criterios jurisprudenciales: Las guías de remisión incompletas acreditan la falta de fehaciencia de las adquisiciones RTF N° 05735-2-2016 Las guías de remisión remitente relativas a las facturas observadas no consignan la constancia de recepción de los bienes, los datos del punto de partida del transportista, ni el vehículo utilizado; en tal sentido, no resultan idóneas a fin de acreditar la fehaciencia de las operaciones cuestionadas.

Las guías de remisión deben tener como punto de llegada el domicilio fiscal o establecimiento anexo registrado del contribuyente RTF N° 00478-1-2017 Las guías de remisión no consignan de forma legible el punto de partida, mientras que la dirección del punto de llegada no corresponde al domicilio fiscal o establecimiento anexo de la recurrente; además en las citadas guías no se aprecia constancia de recepción por parte de la recurrente. En tal sentido, no existe certeza del traslado de los bienes ni de su recepción por parte de la recurrente.

Exigencia de coincidencia de datos entre la factura y la guía de remisión RTF N° 09937-3-2016 De la revisión de la Guía de Remisión Remitente se aprecia que consigna como punto de partida Av. “x” y como punto de llegada calle “y”; siendo que por su parte la factura cuestionada consigna el mismo punto de partida pero un punto de llegada distinto, evidenciándose con ello una contradicción en cuanto al lugar de destino del bien adquirido. Debe tenerse en cuenta que la recurrente no precisó lugar de entrega de los bienes y si la misma se efectuó en su domicilio y/o establecimiento anexo o si fue recogida del domicilio indicado por el proveedor.

Exigencia de coincidencia de datos entre la factura y la guía de remisión RTF N° 09937-3-2016 De la revisión de la Guía de Remisión Remitente se aprecia que consigna como punto de partida Av. “x” y como punto de llegada calle “y”; siendo que por su parte la factura cuestionada consigna el mismo punto de partida pero un punto de llegada distinto, evidenciándose con ello una contradicción en cuanto al lugar de destino del bien adquirido. Debe tenerse en cuenta que la recurrente no precisó lugar de entrega de los bienes y si la misma se efectuó en su domicilio y/o establecimiento anexo o si fue recogida del domicilio indicado por el proveedor.

Guías de remisión que no señala punto de llegada o no cuentan con firma de recepción no acredita fehaciencia RTF N° 11911-8-2016 5/12

De la revisión de las guías de remisión no se puede verificar que los bienes que habrían sido adquiridos hubiesen sido entregados a la recurrente, puesto que en el punto de llegada no se consigna ninguna dirección; respecto de otras guías de remisión no se advierte que haya dejado constancia de la recepción de los bienes por parte de la recurrente. En consecuencia, las guías de remisión presentadas no acreditan la fehaciencia de las operaciones objetadas.

Guías de remisión remitente debe contener los datos de la empresa de transporte RTF N° 06560-2-2016 Las guías de remisión remitente deben indicar los datos de la empresa de transportes que efectuó el traslado de los bienes adquiridos, por tanto, por sí sola dichas guías remitente no acredita la realidad de las operaciones máxime cuando de la revisión de su Libro de Activos fijos no se aprecia que haya registrado unidades vehiculares como parte de sus activos.

Partes de Ingreso a Almacén Las exigencias respecto a la acreditación de la fehaciencia de las adquisiciones a efectos de hacer uso del crédito fiscal y el gasto deducible que origina dichas adquisiciones, requiere que el contribuyente sea cauteloso y ordenado respecto al control de los bienes activos y/o existencias que adquiera. En ese sentido, es necesario que el contribuyente habilite la creación de formatos que acrediten el ingreso a almacén o de no existir este ultimo, debe acreditar la recepción en el domicilio fiscal y/o establecimiento anexo del contribuyente, salvo que de forma expresa se haya ordenado la entrega a un tercero, lo cual también debe ser acreditado.

Estos formatos deben contener información respecto a los nombres apellidos, número de documento de identidad del personal (trabajador en planilla o trabajador independiente) que suscribe dichos documentos.

Asimismo, de dicho documento debe desprenderse información tales como: fecha de recepción, proveedor, características de los bienes recibidos, cantidad de bienes.

Al respecto, el Tribunal Fiscal ha exigido la coincidencia de la información consignada en el comprobante de pago y los documentos de ingreso al almacén, los cuales deben ser convalidados con otros documentos que hayan sido suscritos tanto por el adquirente como por el proveedor.

Documentación que acredita ingreso a almacén debe coincidir con la información consignada en el comprobante de pago RTF N° 11519-3-2016 La recurrente presentó documentos denominados “ingreso y Recepción de Productos apreciándose que si bien el Registro de Compras de enero a diciembre se encuentran registradas las liquidaciones de compras se ha corroborado que los datos de tales documentos, como el peso total, no corresponden a los datos consignados en las liquidaciones de compra emitidas, lo cual resta fehaciencia a la documentación presentada para sustentar dichas adquisiciones.

Acreditación de recepción de bienes se realiza no solo con documentos elaborados por el propio contribuyente RTF N° 07423-4-2016 De la revisión del documento denominado “Control de Ingreso y Salida de Materiales, presentado por la recurrente, el cual corresponde a los bienes cuya adquisición es materia de observación, dicho documento por sí solo no acredita la recepción de bienes adquiridos, sino que requiere otra documentación adicional.

1. Acreditación de la efectiva prestación del servicio:

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En el supuesto que el crédito fiscal y/o el gasto deducible se origine en una factura por la prestación de un servicio recibido por el contribuyente fiscalizado, la SUNAT exige que éste demuestre que efectivamente recibió dicho servicio, para lo cual requiere al contribuyente acredite la efectiva prestación con informes, reportes del prestador de un servicio, de modo tal que se acredite la efectiva prestación del servicio.

Cabe mencionar, que en los supuestos en el que el prestador del servicio es una empresa, se recomienda exigir al proveedor identifique con datos completos al personal que descartará para la ejecución del servicio, dicha información debe constar en una carta suscrita por el proveedor y por el contribuyente fiscalizado, de este modo la SUNAT no podrá cuestionar la falta de capacidad operativa del proveedor en caso éste no haya registrado a sus trabajadores como dependientes el el PDT Plame.

La sola presentación del contrato no acredita fehaciencia de un servicio RTF N° 01123-8-2016 La sola presentación de un contrato no constituye prueba de la fehaciencia de un servicio, dado que lo que se debe demostrar es que el servicio contratado finalmente si se prestó y no sólo que existió un compromiso de prestarlo.

Acreditación de prestación de servicios de locadores RTF N° 09251-2-2016 El contribuyente debe acreditar la fehaciencia y realidad de las operaciones observadas pese a haber sido requerida en forma expresa por la Administración, no cumplió con presentar medios probatorios o documentación sustentatoria que acreditara la efectiva prestación del servicio de asesoría automotriz descrito en los recibos por honorarios emitidos por el locador como pudo ser el contrato, informes, memorándums, listados, reportes o cualquier otra documentación que evidenciara su efectiva realización.

Acreditación de efectiva prestación de servicios mediante informe suscrito por el locador de servicios RTF N° 11606-2-2016 La SUNAT encontró diferencias entre dos copias de contratos de locación de servicios profesionales exhibidos para sustentar el RHE cuestionado, toda vez que cuentan con distintas fechas de celebración, la forma de pago de los servicios y las obligaciones del locador. Asimismo, el informe de asesoría financiera remitido por la recurrente durante la fiscalización no se observa que haya sido suscrito por el locador, no presentó reportes, controles sobre la conformidad de servicios recibidos u otra similar que sustentara la fehaciencia de aquellos, situación que no se desvirtuaría aun cuando se acreditara el uso de medios de pago.

El acta de conformidad de prestación del servicio es medio probatorio insuficiente para la acreditación del servicio RTF N° 01591-2-2017 De la revisión del documento denominado “Acta de Conformidad de Entrega se aprecia que la recurrente declaró que los enchapes e instalaciones realizados por el proveedor se encontraban en buen estado y los recibía a su entera satisfacción, sin embargo, ello no es suficiente para acreditar la efectiva prestación del servicio, debido a que la recurrente no ha presentado otros elementos de prueba.

1. Acreditación del pago: La acreditación del pago de la operación dependerá de la acreditación de fehaciencia de las operaciones a efectos de validar el coso y/o gasto deberá acreditar la la utilización de los medios de pago de conformidad a lo dispuesto por el artículo 5° de la Ley N° 28194.

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Así pues, el Tribunal Fiscal ha tenido los siguientes criterios jurisprudenciales al respecto: Es válido el pago realizado en favor de un tercero distinto al emisor del comprobante de pago.

RTF N° 08875-1-2016 Se deja sin efecto el reparo por no efectuar la bancarización de las operaciones, toda vez que en la Ley N° 28194, no se ha establecido como requisito para el cumplimiento de la utilización de medios de pago, que el pago se realice directamente al emisor del comprobante de pago, por lo que resulta válido que el pago sea realizado a un tercero, lo que ha sido autorizado para tal efecto por el emisor de la factura.

Acreditación de fehaciencia por fecha de cancelación de las facturas y la fecha de depósito en cuenta RTF N° 06560-2-2016 Se verifica que los depósitos bancarios realizados consignan fecha distinta a la fecha de cancelación indicada en las facturas, por lo tanto, no se encuentra acreditada su relación con las operaciones reparadas.

Acreditación del Pago mediante voucher de depósito legible RTF N° 00939-3-2016 En cuanto al pago de la factura observada, debe señalarse que si bien la recurrente adjuntó copia del voucher de depósito en cuenta corriente del proveedor, de dicho documento no es posible establecer que tal operación fue realizada por la recurrente, por lo que el referido documento no acredita el pago de la factura observada.

Los cheques, constancias de transferencias y estados de cuenta no acreditan fehaciencia RTF N° 01591-2-2017 Si bien adjuntó Cheques, constancias de transferencias a terceros, mediante las cuales se habría cancelado las facturas observadas, junto con los estados de cuenta donde se cargaron las operaciones, éstos por sí solos no acreditan la realidad de la operación, por cuanto únicamente dan cuenta de pagos al proveedor, máxime si del cruce de información el proveedor no exhibió documentación alguna respecto a las operaciones reparadas. ¿Cuáles son las consecuencias de que una operación sea calificada como no real o no fehaciente?

Las consecuencias de que una operación sea calificada como no fehaciente tiene funestas consecuencias, así pues la falta de presentación de documentación requerida durante el procedimiento de fiscalización es causal para: 1. SUNAT al amparo del artículo 56° del Código Tributario ordene medidas cautelares previas.

2. Sancione por la comisión de la infracción prevista en el numeral 5 del artículo 177 del Código Tributario por no proporcionar información o documentos que sea requeridos por la Administración sobre sus actividades o la de terceros con los que guarde relación o proporcionarla sin observar la forma, plazos y condiciones que establezca la Administración Tributaria.

3. Reparo por operaciones no reales conllevan al desconocimiento del costo y/o gasto en la determinación del Impuesto a la Renta 4. Reparo por operaciones no reales que conllevan al desconocimiento del crédito fiscal de las adquisiciones.

5. Los reparos por operaciones no reales constituyen base imponible de la Tasa Adicional del Impuesto a la Renta del 4.1%.

En cuanto a los reparos en los impuestos antes citados lo siguiente: 8/12

Respecto al Impuesto a la Renta Si bien la Ley del Impuesto a la Renta no ha previsto el concepto de operación no real, el Tribunal Fiscal mediante las Resoluciones N° Nº 1218-5-2002, Nº 03025-5-2004 y Nº 00886-5-2005, señaló que el contribuyente para sustentar la deducción de gastos o costos en forma fehaciente y razonable, no basta acreditar que se cuenta con los comprobantes de pago que respalden las operaciones y que en apariencia cumplan los requisitos establecidos en el reglamento de comprobantes de pago así como con su registro contable, sino que en efecto estas se hayan realizado.

RTF N° 06560-2-2016 El artículo 44° de la Ley del Impuesto General a las Ventas establece que el comprobante de pago o nota de débito emitido que no corresponda a una operación real: Respecto del Impuesto General a las Ventas El reparo por operaciones no fehacientes presentado respecto del IR tuvo su incidencia en la determinación del IGV de los mismos períodos por tratarse del crédito fiscal de los mismos comprobantes observados en la fiscalización del IR. 1. El emisor del comprobante deberá pagar el impuesto consignado en éste.

2. El adquierente que recibe estos documentos no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos de construcción.

Respecto de la Tasa Adicional del Impuesto a la Renta 4.1% En el supuesto que la SUNAT en el curso de un procedimiento de fiscalización definitiva o parcial (aspecto a fiscalizar:crédito fiscal) del Impuesto General a las Ventas, ésta decida ampliar la fiscalización a Impuesto a la Renta y Tasa Adicional del Impuesto a la Renta, podrá tomar como base de la citada tasa adicional del 4.1% a los gastos por operaciones no reales o no fehacientes.

Como se sabe el inciso g) del artículo 24º-A de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades a toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control 4tributario, incluyendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados.

En dicho sentido el artículo 13º-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, indica que los gastos que implican disposición indirecta son, entre otros, los gastos ajenos al negocio, los gastos de los accionistas, que son asumidos por la persona jurídica, reuniendo la misma calificación los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, que son comprobantes que a pesar de reunir los requisitos señalados en el Reglamento de Comprobante de pago, el documento es utilizado para acreditar una operación inexistente. Por lo que conforme con la resolución materia de comentario dado que la recurrente no sustentó la existencia de las operaciones, correspondía aplicar la tasa adicional, de lo que debemos finalizar indicando que a fin de evitar acotaciones por la aplicación de la referida tasa, el contribuyente debe conservar los sustentos necesarios para acreditar la existencia de sus operaciones.

Las operaciones no reales forman parte de la base imponible de la tasa adicional del Impuesto a la Renta RTF N° 07395-4-2016 El reparo por gastos cuya fehaciencia y causalidad no fueron sustentados constituyen una disposición indirecta de renta no susceptible de posterior control tributario y conforme con las normas corresponde que la SUNAT aplique la tasa del 4.1% sobre el importe de tal reparo.

Operaciones no reales subsanables: Operaciones existentes con Comprobantes de Pago emitidos por terceros

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Según el inciso b) del artículo 44° del TUO de la Ley del IGV, son aquellas en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito, no ha realizado verdaderamente la operación mediante la cual se ha transferido los bienes, prestados los servicios o ejecutado los contratos de construcción, habiéndose empleado su nombre, razón social o denominación y documentos para aparentar su participación en dicha operación.

En efecto, el numeral 15 del artículo 6º del Reglamento de la LIGV precisa que las operaciones señaladas en el inciso b) del artículo 44º son aquellas en las que el emisor que figura en el comprobante de pago o la nota de débito, no ha realizado verdaderamente la operación mediante la cual se ha transferido los bienes, prestado los servicios o ejecutado los contratos de construcción, habiéndose empleado su nombre, razón social o denominación y documentos para aparentar su participación en dicha operación. Así, señala que el adquirente mantendrá el derecho al crédito fiscal siempre que cumpla con utilizar los medios de pago y los requisitos señalados en el numeral 2.3 del artículo 6º del Reglamento, los bienes o servicios utilizados sean los mismos que los consignados en el comprobante de pago y este reúna los requisitos para gozar del crédito fiscal, excepto obviamente el de haber consignado la identificación del transferente, prestador del servicio o constructor.

Los medios de pago señalados en el numeral 2.3.2 del artículo 6º del Reglamento de la LIGV son: 1. La transferencia de fondos, 2. Los cheques con la cláusula “no negociable”, “no a la orden”, u otra equivalente; y, 3. Las órdenes de pago.

Cada uno de los cuales tiene requisitos que deberán ser cumplidos en estricto y de forma concurrente a efectos de poder convalidar el crédito fiscal proveniente de esta operación no real, los mismos que se detallan en el siguiente cuadro:

Transferencia de fondos

Cheques

Orden de pago

a) Debe efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta del emisor del comprobante de pago o a la del tenedor de la factura negociable, en caso de que el emisor haya utilizado dicho título valor.

a) Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la factura negociable, en caso de que el emisor haya utilizado dicho título valor.

a) Debe efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a favor del emisor del comprobante de pago o del tenedor de la factura negociable, en caso de que el emisor haya utilizado dicho título valor.

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b) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola transferencia, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder.

b) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder.

b) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola orden de pago, incluyendo el Impuesto y el monto percibido, de corresponder.

c) El adquirente debe exhibir la nota de cargo o documento análogo emitido por el banco y el estado de cuenta donde conste la operación.

c) Que se verifique que fue el emisor del comprobante de pago quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir a la SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado de cuenta donde conste el cobro del cheque.

Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del cheque y la constancia de su cobro emitidas por el banco.

c) El adquirente debe exhibir la copia de la autorización y nota de cargo o documento análogo emitido por el banco, donde conste la operación.

d) La transferencia debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante.

d) Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante de pago.

d) El pago debe efectuarse dentro de los cuatro meses de emitido el comprobante.

e) La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad.

e) Que el cheque corresponda a una cuenta corriente a nombre del adquirente, la misma que deberá estar registrada en su contabilidad.

e) La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad.

Respecto al mantenimiento del crédito fiscal de las operaciones previstas en el inciso b) del artículo 44° de la LIGV el Tribunal Fiscal ha señalado que de haberse verificado la fehaciencia, la SUNAT debe corroborar que dichas operaciones fueron canceladas con los medios de pago exigidos por el Reglamento de la Ley del IGV. RTF N° 02463-3-2017

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De la revisión del expediente de fiscalización se advierte que la recurrente presentó, entre otros, copias de cheques con cláusula “no negociable a nombre de los proveedores de las facturas cuestionadas, asimismo la copia de los Estados de Cuenta cuyo titular es la recurrente, en los que se aprecia el cobro de los cheques. Por lo que corresponde que la SUNAT verifique los requisitos para mantener el derecho al crédito fiscal, previstos en el último párrafo del inciso b) del numeral 15.5 del artículo 6 del RLIGV. CONCLUSIONES: Los contribuyentes deben mantener la mayor cantidad de documentación que acredite cada una de las etapas de la adquisición de bienes desde las tratativas, la contratación, la recepción de los bienes y/o servicio y su incorporación en la generación de renta, el medio de pago utilizado para la cancelación.

Recuerde que de conformidad con lo dispuesto por el numeral 7 del artículo 62° del Código Tributario, el contribuyente deberá conservar la documentación contable durante el período de 5 años o durante el período de prescripción del tributo lo que resulte mayor.

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