Doppik

Budgets und Rechnungsabschlüsse der Gemeinden sind nicht aussagekräftig Neuer Rechnungsstil brächte Licht ins Dunkel Johannes Rauch, 11.3.2007

Das Problem ist ungefähr so leicht zu erklären wie die Grundlagen der Quantenphysik - aber genauso wichtig. Im Kern geht es darum, dass die derzeitige Form von Budgets und Rechnungsabschlüssen der Gemeinden eine umfassende Beurteilung der Vermögenslage und der Entwicklung nicht wirklich zulassen. Ob eine Gemeinde "reich" oder "arm" oder gar überschuldet ist, lässt sich auf Grundlage des heutigen Rechnungswesens nicht sagen. Beispiel: Eine Gemeinde baut ein Feuerwehrhaus, schafft Fahrzeuge an - beides kostet viel Geld und stellt einen Wert dar. Eine Abschreibung, also eine Darstellung des "Verbrauchs" von Gebäude und Fahrzeugen findet nicht statt. Irgendwann aber sind Feuerwehrhaus und Autos "verbraucht", also alt, und müssen erneuert werden. Eine Vorsorge im Budget ist nicht getroffen. Anderes Beispiel: Gemeinde A und Gemeinde B verschulden sich mit zehn Millionen Euro. Gemeinde A baut mit dem Kredit einen Gemeindesaal, schafft also einen Wert. Gemeinde B geht es finanziell schon so schlecht, dass das Geld für den laufenden Betrieb (Gehälter, Instandhaltungskosten für Straßen etc) aufgewendet werden muss. Nach heutiger Rechnung sind Gemeinde A und Gemeinde B gleichermaßen "böse", weil sie sich verschulden. Zudem sind Budgets schon allein deshalb nicht wirklich aussagekräftig, weil viele Gemeinden zunehmend einzelne kommunale Aufgaben "auslagern" - also an eigene gemeindeeigene Gesellschaften übertragen. Grundlage des heutigen Rechnungswesens ist die so genannte Kameralistik, ein System, das aus dem 18. Jahrhundert stammt und bei dem nur Einnahmen und Ausgaben, nicht aber Aufwände und Erträge dargestellt werden. Die so genannte DOPPIK (doppelte Buchführung im kaufmännischen Rechnungswesen) schaut genau auf Mittelherkunft und Mittelverwendung sowie Mitteleinsatz (Aufwand) und Mittelzuwachs (Ertrag). So weit so kompliziert, unzulässig vereinfacht und verkürzt.

Ziele einer Umstellung Eine Umstellung auf ein Rechnungswesen, das deutlich mehr Elemente einer DOPPIK beinhaltet muss sein, mehr Transparenz, eine bessere Darstellung der tatsächlichen finanziellen Situation und vor allem eine Sichtbarmachung der Veränderung kommunalen Vermögens im Zeitablauf sicher zu stellen. Auf Grundlage einer Kosten-Leistungsrechnung sollen Vermögensrechnung, Finanzrechnung und Ergebnisrechnung eingeführt werden. Im Klartext: Schuldenmachen auf Kosten künftiger Generationen soll sichtbar gemacht werden, "gutes" Schuldenmachen für Investitionen von "schlechtem" Schuldenmachen nur für laufende Ausgaben unterschieden werden. Vermögen werden erfasst und einer Abschreibung zugeführt. Im Kern sollen betriebswirtschaftliche Elemente im kommunalen Rechnungswesen sicherstellen, dass die volkswirtschaftlichen Aufgaben eines Gemeinwesens langfristig gesichert und wahrgenommen werden können. Darüber hinaus könnte durch diese Form der

Budgetierung die Grundlage für einen "interkommunalen Finanzausgleich" geschaffen werden, also die gerechte regionale Aufteilung von Steuerreinnahmen und die gerechte regionale Finanzierung von Investitionen.

Deutschland und die Schweiz sind längst dabei In Deutschland ist der Umstellungsprozess weitgehend abgeschlossen in der Schweiz ist er im Gange. Österreich könnte von den Erfahrungen profitieren: Was gut ist, wird übernommen, was sich nicht bewährt hat, wird weg gelassen. Die Debatte ist auch in Österreich längst im Gange (siehe auch neueste Ausgabe der Zeitschrift KOMMUNAL, Nr 2, Februar 2007, in der Univ.Prof. Dr. Reinbert Schauer einen Artikel dazu verfasst hat. www.kommunal.at )

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ordnungsgemäß angemeldeten und behördlich genehmigten Veranstaltungen sowie „ Events“ im Rahmen von Brauchtumspflege (wie etwa Adventmärkte, Weihnachtspunschstände etc.) ausgeschenkt bzw. verkauft werden, dies im unmittelbaren Bereich der Veranstaltung/des „Events“. ◆ der Konsum von alkoholischen Getränken, welche an behördlich genehmigten Betriebsanlagen (zB. Würstelstand) ausgeschenkt bzw. verkauft werden, dies im unmittelbaren Bereich der Betriebsanlage. Damit erweist sich die Verordnung als sicherheitspolitisches Feigenblatt. Die Leiterin des Kärntner Verfassungsdienstes Charlotte Havranek hat bereits darauf hingewiesen, dass die Regelung durch ortspolizeiliche Verordnungen der Gemeinden problematisch ist.

Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz Die Verordnung der Stadtgemeinde Wiener Neustadt erscheint mir vor allem im Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz verfassungsrechtlich bedenklich. Während der brave Bürger nicht einmal eine Dose Bier im Stadtpark trinken darf, dürfen Jugendliche in Gastgärten, bei Weihnachtspunschständen und bei Würstelständen uneingeschränkt Alkohol konsumieren. Die Tatsache, dass Alkohol an Jugendliche unter 16 Jahre nicht ausgeschenkt werden darf, erscheint mir hier kein ausreichendes Korrektiv.

Resümee Aufgrund dieser Befundaufnahme, vor allem in Hinblick auf den Gleichheitsgrundsatz und die Tatsache, dass das Verbot von Alkoholkonsum auf öffentlichen Plätzen durch gemeindeeigene Organe kontrolliert werden muss, da die or allem in Hinblick auf den Gleichheitsgrund- Exekutive diesbezügsatz ... kann die Erlassung lich keine Handhabe derartiger Verordnungen hat, kann den Gemeinden daher die Erlassung dernicht empfohlen werden. artiger Verordnungen den Gemeinden daher nicht empfohlen werden.

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Kommunale Doppik – mehr Wirtschaftlichkeit

Ein neuer Rechnungsstil für Gemeinden Die Rechnungslegungsvorschriften der Gemeinden sind einseitig finanzwirtschaftlich ausgerichtet und müssen um leistungswirtschaftliche Informationen erweitert werden. Hiefür bedarf es jedoch eines anderen Rechnungsstils: der kommunalen Doppik. Eine Analyse in zwei Teilen. ◆ o.Univ.-Prof. Dkfm. Dr. Reinbert Schauer Österreichs Gemeinden (ohne Wien) fristenkongruenten Finanzierung eingeweisen rund 10,8 Milliarden Euro Schulhalten wurden. den aus, davon entfallen rund 7,7 Milliarden auf Betriebe mit marktbestimmter Praxis ist 300 Jahre alt Tätigkeit, also auf DienstleistungseinrichDie Voranschlags- und Rechnungsabtungen im weiten Bereich der Daseinsschlussverordnung 1997 (VRV – BGBl. vorsorge, deren Kosten zumindest zu 50 Nr. 787/1996 i.d.F. BGBl. Prozent aus LeiII Nr. 45/2006) orientiert stungsentgelten sich in ihren Grundzügen gedeckt werden. an der seit dem 18. JahrDer Schuldenstand as kommunale hundert praktizierten Verstieg in den letzten Rechnungswesen im waltungskameralistik. Die Jahren durchin der Praxis erkennbare schnittlich um zwei Sinne der VRV ist Fixierung auf das „Maabis drei Prozent betriebswirtschaftlich stricht-Ergebnis“ soll aufpro Jahr. Der jährliche Schuldendienst als reine Finanzrechnung zeigen, inwieweit eine Gemeinde den Verpflichmacht rund 1,1 einzustufen. tungen aus dem ÖsterMilliarden Euro aus. Diese Informationen sind für eine Beurteilung der Wirtschaftslage der Gemeinden unzureichend. So erfolgt z.B. kein Ausweis des mit den Krediten finanzierten Vermögens, es fehlt die Information, ob die Schuldaufnahme mit einer Konsumtion (Ressourcenverbrauch) oder mit einer Investition (einem Vermögenszugang, z. B. Zugang an Infrastruktur) verbunden war. Es sind ◆ o.Univ.-Prof. auch keine Informationen verfügbar, Dkfm. Dr. Reinbert Schauer lehrt inwieweit der Schuldendienst mit den Öffentliche Betriebswirtschaftslehre jährlichen Substanzminderungen aus der an der Johannes Kepler Uni Linz Nutzung des kreditfinanzierten Vermögens korreliert, somit Grundregeln einer

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Kommunale Doppik – neues Rechnungswesen

reichischen Stabilitätspakt und damit in weiterer Folge aus dem Europäischen Stabilitäts- und Wachstumspakt entsprechen konnte. Damit überwiegen deutlich die volkswirtschaftlichen Bezüge. Den in Art. 51a B-VG postulierten Handlungsgeboten von Sparsamkeit, Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit wird nur im Hinblick auf die finanzwirtschaftliche Effizienz entsprochen. Die leistungswirtschaftliche Effizienz und die aus dem Public-Management-Ansatz gebotene Wirkungsorientierung („effectiveness“) bleiben auf der Strecke.

Das kommunale Rechnungswesen Das kommunale Rechnungswesen im Sinne der VRV ist betriebswirtschaftlich als reine Finanzrechnung einzustufen, die auf die Abwicklung von Zahlungsströmen im Rahmen des Haushaltsvollzuges ausgerichtet ist („cash accounting“) und die Liquidität der Verwaltungen im Wege des Haushaltsvoranschlages sicherstellen soll. Sie unterstützt jedoch nicht das Denken in den Kategorien von Ressourceneinsatz (Einsatz der Produktionsfaktoren) und den damit bewirkten Leistungen und Leistungsergebnissen sowie den damit verbundenen Wertzugängen („accrual accounting“). Somit unterstützt das kommunale Rechnungswesen auch nicht die Ausrichtung an den betriebswirtschaftlichen Formalzielen von Produktivität und Wirtschaftlichkeit, die aus ökonomischer Sicht in jeder Organisation (und damit auch in den Gemeinden) zu beachten sind. Der vielfach zu hörende Ruf nach der kaufmännischen Buchführung auch für die öffentlichen Verwaltungen entspricht ebenso wenig den rechnungstheoretischen Erfordernissen. Zwar unterstützt das unternehmerische Rechnungswesen, das weitgehend den doppischen Rechnungsstil anwendet, das Denken in den Kategorien von Mittelherkunft und Mittelverwendung (Bestandsrechnung) sowie von Mitteleinsatz (Aufwand) und Mittelzuwachs (Ertrag) im Sinne einer Ergebnisrechnung (Erfolgsrechnung). Dem Rechnungswesen der Unternehmen ist aber eine verpflichtende Finanzrechnung fremd. Planungsrechnungen (in Entsprechung zur Verpflichtung der Gemeinden zur Erstellung eines Haushaltsvoranschlages) sind gesetzlich nicht zwingend. Zu fordern ist in jedem Fall ein integriertes Rechnungswesen, das die Finanzrechnung mit einer Bestandsrechnung und geeigneten Formen einer Ergebnisrechnung (Aufwands- und Ertragsrechnung, 22 KOMMUNAL

Abbildung 1: Elemente eines Integrierten Rechnungswesens im Sinne einer „kommunalen Doppik“.

Abbildung 2: Integrierte Verbundrechnung

einer Datenbankorganisation) mehrdimensional kontieren und damit in einer integrierten Form nach den Informationserfordernissen einer (zeitraumbezogenen) Finanzrechnung, einer (stichtagsbezogenen) Bestandsrechnung und einer Grundlage eines mehr(zeitraumbezogenen) Ergebnisrechnung dimensionalen, integrier- zuordnen lässt („3-Komponenten-Rechnungswesen“). Hiefür ist in Deutschland ten Rechnungswesens die Bezeichnung „kommunale Doppik“ (im Gegensatz zur „kaufmännischen Es geht also nicht darum, dass die österDoppik“) geprägt und von verschiedenen reichischen Gemeinden „mit fliegenden Software-Anbietern auch eine darauf ausFahnen“ auf das unternehmerische Rechgerichtete Standardsoftware bereitgestellt nungswesen (und damit auf eine Form worden. Abbildung 1 oben zeigt die der „kaufmännischen Doppik“) umsteiZusammenhänge auf. gen. Vielmehr Die Finanzrechnung zeigt ist eine Rechden Liquiditätssaldo auf, nungsorganider in die Bestandsrechsation notnung am Ende der Rechwendig, die nungsperiode ebenso s geht nicht darum, dass jeden Gebaübernommen wird wie der die österreichischen Gemeinrungsfall im Saldo aus der ErgebnisSinne einer rechnung (im Sinne einer den „mit fliegenden Fahnen“ zweckneutraAufwands- und Ertragsauf das unternehmerische len Grundrechnung). Dieser Saldo rechnung (auf zeigt die SubstanzmehRechnungswesen (und damit der Grundlage rung oder Kosten- und Leistungsrechnung) verbindet und damit Liquidität, Produktivität, Wirtschaftlichkeit (und allenfalls auch Rentabilität) nachweisen lässt.

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auf eine Form der „kaufmännischen Doppik“) umsteigen.

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Das besondere Merkmal der Ergebnisrechnung ist aber, dass der ausgewiesene Aufwand (Mitteleinsatz) zumeist in keinem ursächlichen Zusammenhang zum ausgewiesenen Ertrag (Abgabenertrag, Leistungsertrag) steht.

–minderung auf, die durch das VerwalErsatzinvestitionen zur Erhaltung der tungshandeln in dieser Rechnungsperiode Substanz unterlassen hat oder nicht bewirkt wurde, und ist im Sinne des finanzieren konnte oder wollte). Auch die „Prinzips der intergenerativen GerechtigErgebnisspaltung in Verwaltungsergebnis keit“ zu interpretieren. Danach soll der (Betriebsergebnis), Finanzergebnis und von einer Generation bewirkte Aufwand ao. Ergebnis ist sinnvoll. Auch die Höhe auch von Abgaben und des kommunalen VerLeistungserträgen der mögens (statische gleichen Generation Betrachtungsweise) bedeckt und nicht über ist weniger von ie Höhe des Schuldaufnahmen auf Bedeutung als dessen kommende GeneratioVeränderung im Zeitkommunalen Vermögens nen überwälzt werden. ablauf (dynamische (statische BetrachtungsAls Indiz, dass diesem Betrachtungsweise: Ziel entsprochen wird, gelingt es, den vollen weise) ist weniger von dient eine „interperiodiRessourcenverbrauch Bedeutung als dessen sche Gerechtigkeit“: Die einer Periode durch in einer Rechnungsperientsprechende AbgaVeränderung im Zeitode verbrauchten Resben- und Leistungserablauf. sourcen sind durch entträge zu bedecken?). sprechende AbgabenFür die Bewertung bzw. Leistungserträge zu ersetzen. des Vermögens und der VermögensändeDas besondere Merkmal der Ergebnisrungen sind international zwei Referenzrechnung ist aber, dass der ausgewiesene modelle erkennbar: die Orientierung an Aufwand (Mitteleinsatz) zumeist in keiden unternehmensrechtlichen Normen nem ursächlichen Zusammenhang zum von HGB/UGB mit Betonung des Gläubiausgewiesenen Ertrag (Abgabenertrag, gerschutzprinzips und die Orientierung Leistungsertrag) steht. Die Abgabeneran International Public Sector Accounting träge sind von der WirtschaftsentwickStandards (IPSAS) mit Betonung des lung und damit von der Entwicklung der „true and fair view“ (Orientierung an Steuerbemessungsgrundlagen bei den Gegenwartswerten) im Sinne einer HarSteuerpflichtigen abhängig. Auch die Leimonisierung des öffentlichen mit dem stungserträge spiegeln in vielen Fällen privaten Rechnungswesen. In Deutschkeinen marktwirtschaftlichen Erfolg land wird die HGB-Orientierung bevorwider, weil die Leistungsentgelte oftmals zugt, in der Schweiz die Orientierung an (z. B. aus sozialpolitischen Erwägungen) IPSAS. Es fehlt aber auch nicht an Befürnicht am Kriterium der Kostendeckung wortern einer spezifischen Bewertungsreausgerichtet sind. Somit wäre es völlig gel für öffentliche Verwaltungen. falsch, bei einem Ertragsüberschuss über Die Besonderheit der kommunalen die Aufwendungen von einem „Gewinn“ Ergebnisrechnung macht deutlich, dass oder umgekehrt von einem „Verlust“ zu neben der (pagatorischen) Ergebnisrechsprechen. nung auch eine den gesamten GemeinDennoch hat die Gegenüberstellung der debereich umfassende Kosten- und LeiAufwendungen und Erträge in der Ergebstungsrechnung (kalkulatorische Ergebnisrechnung einen Sinn, weil nachgewienisrechnung) notwendig ist, die vorransen werden kann, inwieweit eine gig das Mengengerüst des Mitteleinsatzes Gemeinde von der Vermögenssubstanz und der erbrachten Leistungen sowie die zehrt (und beispielsweise notwendige daraus resultierenden Leistungswirkun-

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gen erfasst und zum Zwecke der Akkumulierung und allfälliger Saldobildungen nach einer sinnvollen Bewertungsregel auch in Geldgrößen veranschlagen lässt. Nur auf diese Weise kann den Formalzielen von Produktivität und Wirtschaftlichkeit entsprochen werden. Dies macht es erforderlich, dass sowohl die Hoheits- als auch die Privatwirtschaftsverwaltung in einer Gemeinde und damit die Teile der Ordnungsverwaltung wie jene der Leistungsverwaltung in die Kosten- und Leistungsrechnung eingebunden werden. Die weit verbreitete Meinung, dass nur die Gebührenhaushalte sich mit Kostenrechnung zu beschäftigen hätten, ist nicht richtig.

Ankündigung Dieses Thema „Kommunale Doppik“ ist Gegenstand einer Weiterbildungsveranstaltung am Donnerstag, dem 22. März 2007, an der Universität Linz. Referenten aus Deutschland, der Schweiz und Österreich geben einen Überblick über den derzeitigen Stand der Reformen des Öffentlichen Rechnungswesens (mit einem speziellen Blickwinkel auf Länder und Gemeinden). An Hand einiger Fallstudien sollen die dabei erkennbaren Informationsverbesserungen und Umsetzungsprobleme aufgezeigt werden und daraus der Handlungsbedarf für die österreichischen Gemeinden konkretisiert werden. Nähere Auskünfte erhalten Sie unter ibgu@jku.at

Vorschau In der kommenden Ausgabe von KOMMUNAL berichten wir über die Möglichkeit der „Steuerung mit dem Ergebnishaushalt“ und „verbreitete Irrtümer“ und analysieren, wohin der Weg führt.

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