Výklad smluv o zamezení dvojího zdanění ve světle judikatury Nejvyššího sprá... (Ukázka, strana 99)

Jednotlivé druhy příjmů podle článků smluv o zamezení dvojího zdanění

založení Evropského společenství, tj. svobody usazování upravené v čl. 43 smlouvy či svobody volného pohybu služeb upravené v čl. 49–55 smlouvy, respektive článků 56–62 Smlouvy o fungování EU. Pokud totiž přihlédneme k ustanovením zákona č. 262/2006 Sb., zákoník práce, týkajícím se agentur práce, použití pravidla, že minimálně 60 % z fakturované částky je považováno za základ daně z příjmů ze závislé činnosti, může být pro tyto subjekty značně penalizační. Odlišný způsob zdanění zaměstnanců a jeho dopad na výši marže evropské agentury práce oproti tuzemské agentuře práce by podle mého názoru mohl být důvodem změny přístupu České republiky, respektive jejích soudů k dané problematice.

6.4

Tantiémy (článek 16 SZDZ ČR-FR)115

6.4.1

Posouzení podle SZDZ

Odměny členů statutárních orgánů jsou posuzovány podle samostatného článku „Tantiémy“. Tento článek SZDZ přiznává právo na zdanění příjmů za tantiémy a obdobné platby členům správních rad a dozorčích orgánů společnosti, která je rezidentem jednoho členského státu, státu rezidence právnické osoby, která je vyplácí, a to bez omezení výše sazby daně a způsobu jejího výběru.

Francouzská strana si v Protokolu k SZDZ ČR-FR vymínila, že pod tento článek budou také zahrnovány příjmy fyzických osob – českých daňových rezidentů, které pobírají jako společníci nebo manažeři společnosti, která je rezidentem Francie a která je ve Francii podrobena dani společností s odvolávkou na článek 62 CGI (Odměny přiznávané jednatelům a společníkům některých společností). Ten zahrnuje zejména za určitých podmínek odměny jednatelů, kteří jsou současně majoritními společníky, odměny jednatelů komanditních společností na akcie a společníků osobních společností, členů společností s účastí a některých dalších vybraných kategorií společníků.

6.4.2 Posouzení podle ZDP Obdobně je koncipována i vnitřní úprava v ZDP. Podle § 22 odst. 1 písm. g) bodu 6 se považují za příjem ze zdrojů na území České republiky příjmy členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob, jsou-li hrazeny daňo „Tantiémy a jiné podobné platby, které pobírá rezident jednoho smluvního státu jako člen správní rady nebo dozorčí rady společnosti, která je rezidentem druhého smluvního státu, mohou být zdaněny v tomto druhém státě.“

115

101 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186794

Kapitola 6

vými rezidenty v ČR, případně stálými provozovnami daňových nerezidentů umístěných v ČR. Pro daňové nerezidenty platí v souladu s § 36 odst. 1 bodem a) 1. zdanění srážkovou daní ve výši 15 %. U příjmů z tantiém § 6 odst. 15 ZDP výslovně stanoví, že příjem se nerezidentovi zvyšuje o „povinné pojistné“ podle § 6 odst. 13 ZDP. Povinným pojistným se však v daném případě rozumí pouze zdravotní pojištění, protože odvodům na sociální zabezpečení odměny členů statutárních orgánů v ČR nepodléhají.

Novinkou umožněnou novelou ZDP č. 216/2009 Sb. je od zdaňovacího období započatého v roce 2009 pro daňové nerezidenty, kteří pobírají příjmy z tantiém podléhající zdanění v ČR, možnost podat přiznání k dani z příjmů a uplatnit sraženou daň jako zálohu na daň.

Do ZDP bylo totiž doplněno nové ustanovení § 36 odst. 7, podle něhož daňoví nerezidenti, kteří jsou rezidenty členského státu EU nebo dalších států, které tvoří EHP, mohou u vyjmenovaných příjmů zdaněných srážkovou daní v ČR podat přiznání k dani z příjmů a uplatnit související náklady. U příjmů z tantiém, které jsou podle ZDP posuzovány jako příjmy ze závislé činnosti, sice výdaje uplatnit nelze, výhodou však pro nerezidenty může být možnost uplatnění slevy na poplatníka podle § 35ba ZDP ve výši 24.840 Kč za kalendářní rok. Nerezident musí vybrat možnost podat přiznání v zásadě do lhůty podle § 40 zákona č. 337/1992 Sb., tj. do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období, případně prodlouženou na šest měsíců, zpracovává-li a předkládá-li přiznání daňový poradce s uloženou plnou mocí u místně příslušného FÚ v původní tříměsíční lhůtě. Nepodá-li poplatník přiznání ve lhůtě pro vyměření daně, je sražená a zaplacená daň považována za vyměřenou a uhrazenou. Žádný český rozsudek ani rozsudek CE k tomuto článku se mi však nepodařilo najít. Proto alespoň krátce několik příkladů, co je považováno podle instrukce francouzského Ministerstva financí za tantiémy: a) U tzv. klasických akciových společností se jedná o speciální tantiémy poskytované předsedovi správní rady, generálnímu řediteli, provizornímu delegovanému správci, členům či správcům studijního výboru a tantiémy řádné poskytované správcům jakožto členům správní rady. b) V případě nových akciových společností se jedná o speciální tantiémy poskytované členům představenstva a řádné tantiémy poskytované členům dozorčí rady.116

Gouthière, B. Les impôts dans les affaires internationales. 7. vyd., Editions Francis Lefebvre, 2007, s. 529.

116

102 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186794

Jednotlivé druhy příjmů podle článků smluv o zamezení dvojího zdanění

O odměňování jednatelů a společníků společností s ručením omezeným se ve Francii zmiňuje rozsudek CE ze dne 25. listopadu 1968, č. 71227, který je rozebrán v předchozím bodu 6.3.

6.5 Umělci a sportovci (článek 17 SZDZ ČR-FR)117 Příjmy umělců a sportovců za jejich osobně a veřejně vykonávanou činnost na území některého ze smluvních států jsou specifickou kategorií příjmů, bez ohledu na to, zda se jedná o závislou činnost či nezávislé podnikání sportovce nebo umělce.

6.5.1

Posouzení podle SZDZ

SZDZ ČR-FR dává právo na zdanění státu, kde je činnost veřejně a osobně vykonávána. Stejně se postupuje i v případě, kdy odměna za sportovní výkon neplyne přímo sportovci nebo umělci, ale např. agentuře či jiné osobě, a to bez ohledu na její daňovou rezidenci. Není tedy např. vůbec relevantní, zda má osoba vykonávající tyto činnosti stálou provozovnu umístěnou na území druhého ze smluvních států, či nikoliv. Smlouva ani v tomto případě nestanoví žádné omezení výše sazby. Do kategorie veřejně vystupujících umělců a sportovců určitě zahrneme nejčastěji divadelní a filmové herce, varietní umělce, hudebníky, dirigenty, z kategorie sportovců zejména atlety, fotbalisty, hráče golfu, boxu, cyklisty apod. Naopak sem nebudou zahrnuti umělci, jejichž díla jsou určena k prodeji (malíři, sochaři), jejichž příjmy budou zahrnuty pod článek 14 „Nezávislá povolání“ – viz bod 6. 2 této práce.

Podle Komentáře k Modelové smlouvě OECD by pod příjmy podle článku 17 „Umělci a sportovci“ x; být zahrnovány odměny za licenční poplatky, další 117

„1. Příjmy, které pobírá rezident jednoho smluvního státu jako na veřejnosti vystupující umělec, jako divadelní, filmový, rozhlasový nebo televizní umělec nebo hudebník nebo jako sportovec z takovýchto osobně vykonávaných činností ve druhém smluvním státě, mohou být bez ohledu na ustanovení článků 14 a 15 zdaněny v tomto druhém státě.

2. Jestliže příjmy z činností osobně vykonávaných umělcem nebo sportovcem neplynou umělci nebo sportovci samému, nýbrž jiné osobě, ať rezidentu některého smluvního státu, nebo ne, mohou být tyto příjmy bez ohledu na ustanovení článků 7, 14 a 15 zdaněny ve smluvním státě, ve kterém jsou činnosti umělce nebo sportovce vykonávány.

3. Ustanovení odstavců 1 a 2 se nepoužijí na příjmy pobírané z činností vykonávaných umělcem nebo sportovcem v jednom smluvním státě, jestliže návštěva tohoto státu je zcela nebo převážně financována z veřejných fondů jednoho nebo obou smluvních států nebo jejich místních úřadů. V takovém případě podléhá příjem zdanění jen ve smluvním státě, jehož je umělec nebo sportovec rezidentem.“

103 Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186794