Malicozum8

Yukarıdaki açıklamalarımızda değinilen tarihlerin de gösterdiği gibi, inceleme konumuz, 1.1.1986 sonrası epey hızlı gelişmelere sahne olmuştur. Bu konudaki en önemli tartışma, söz konusu kanun değişikliklerinin ve bu değişikliklerle getirilen yeni düzenlemelerin, hangi tarihten itibaren uygulanacağı noktasındadır. Bu kurallar hiç şüphesiz, yürürlük tarihinden sonra uygulanacak olmakla birlikte, bu tarihten önce doğmuş ve/veya normal vade süreleri geçmiş vergi borçlarına da uygulanacak mıdır? Sorun bir başka anlatımla, yeni kuralların geçmişe etkili olarak yürütülüp yürütülemeyeceği noktasındadır.

Bu konuda vergi idaresi, hep, kuralları geçmişe yürütme çabası içerisinde olmuştur. Bu konuda vergi hukukunun ve ayrıca bir çok ilkesi ile vergi hukukuna hakim olan idare hukuku prensiplerinin açık olmasına rağmen, idarenin bu ısrarlı tutumu, gereksiz bir çok davaya da yol açmıştır. Ancak, bu konudaki soruların doğumuna yol açan en önemli faktörün, çıkartılan vergi kanunlarının düzenlediği konuları tam olarak kavrayamaması olduğu da unutulmamalıdır.

Vergi yükümlülüğü, kişinin vergi konusu olan olayla fiili veya hukuki ilişki kurması ile doğar. Vergi yükümlülüğünün subjektif ve ferdi bir hukuki duruma dönüşebilmesi için beyan tarh ve tahakkuk işlemlerinin gerekli olması; vergi yükümlülüğünün, bu yükümlülüğü yaratan olayın ortaya çıkması ile doğacağı gerçeğini etkilemez. Vergiyi yaratan olay gerçekleştiği an vergi yükümlülüğü doğar. Bu yükümlülüğün, beyan yolu ile yükümlü tarafından veya ikmalen, re' sen yahut idarece tarh işlemleri yoluyla vergi idaresince tesisi hangi tarihte yapılmış olursa olsun, mükellefiyette esas alınacak olan tarih, vergiyi yaratan olayın meydana geliş tarihidir (Anayasa Mahkemesi E. 1988/7 K. 1988/27 T. 27.9.1988). İkmalen, re'sen veya idarece yapılacak tarhlarda, büyük ölçüde idarenin gecikmesinden, yargı yerlerinde uyuşmazlığın karara bağlanmasının veya uzlaşma sağlanmasının belli sürelerin geçmesine bağlı olmasından kaynaklanan gecikmeler mükelleflerin fiil ve davranışlarına bağlanamayacağından ceza olarak nitelendirilemeyecek gecikme faizinin, kanunda belli koşulların gerçekleşmesi ile ortaya çıkan, idarenin kamu hukuku alanında tek yanlı işlemlerine dayalı bir kamu alacağı teşkil ettiği ve bu haliyle "mali yüküm" niteliğini taşıdığının kabulü gerekmektedir. Ayrıca bu mali yükümün, üzerinden hesaplandığı ve birlikte tahsil edildiği vergiden ayrı düşünmek olanağı da bulunmadığı ve tarh edilen vergiye ek, fer' i amme alacağı niteliğinde bulunduğundan da kuşku duyulamaz. Bu niteliği itibariyle gecikme faizinin, bağlı olduğu verginin tabi olduğu hukuki rejime göre işlem görmesi ve onun akıbetine tabi olduğunun kabulü gerekir (İstanbul 3. Vergi Mahkemesi E. 1989/660, K. 1989/ 1393, T. 18.12.1989). Gerek uygulamada gerek teoride ve yargı kararlarında, gecikme zammı ve gecikme faizinin ceza niteliğinde olmadığı genel kabul görmüş bir husustur.

Gecikme zam ve faizlerinin asıl borcun (konumuz açısından verginin) hukuksal rejimine tabi olması, bu konularda yapılacak değişikliklerin, geriye yürütülmesine kural olarak engel teşkil eder. Çünkü, hukuki güvenlik ve vergilendirmede belirlilik ilkeleri buna engel teşkil eder.

Herkesin, bağlı olacağı hukuk kurallarını önceden bilmesi ve davranışların buna göre düzenlemesi biçiminde özetlenebilecek hukuki güvenlik ilkesi, vergi hukukunda özel bir öneme ve yere sahiptir. Bu ilke, vergi mükelleflerinin, devletin vergilendirme aracı ile hak ve özgürlük alanlarına yaptığı müdahaleleri önceden görmeleri ve durumlarını buna göre ayarlayabilmeleri olanağını vererek, kişilerin geleceğe yönelik planlarını buna göre yapmalarını sağlar. Bu ilke aynı zamanda, vergilendirmede keyfiliği önemli ölçüde engeller.

Adam Smith' in geleneksel vergilendirme ilkelerinden olan belirlilik ilkesi ise, vergi miktarlarının tarh ve tahsil zaman ve biçimlerinin hem idare hem de kişiler yönünden belli ve kesin olması anlamına gelir. Bu ilke vergi kurallarının, geçmişte meydana gelen olaylara