ITAA-Zine | Nummer 10 - december 2023

-ZIN E Nummer 10 | December 2023

Maandelijkse uitgave – Afgiftekantoor Gent X – P409030

Fiscale bemiddeling naar Belgisch model

iStockphoto.com/Andrii Yalanskyi.

Waarom bemiddelen?

Sinds de wet van 21 februari 2005 tot wijziging van het Gerechtelijk Wetboek in verband met de bemiddeling heeft bemiddeling een plaats gekregen in ons Gerechtelijk Wetboek, als alternatief voor de traditionele gerechtelijke procedure. In het verlengde hiervan werd door de wet van 25 april 2007 de fiscale bemiddelingsdienst opgericht. Bemiddeling is een alternatieve methode om meningsverschillen, problemen en conflicten tussen partijen op te lossen en heeft tot doel om een lange, dure en uitputtende juridische strijd te vermijden.

Colofon Editoriaal. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 Fiscale bemiddeling naar Belgisch model . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 De familiale vennootschap, vastgoed en VLABEL: een moeilijke verhouding. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 Gemengde, gedeeltelijke of toevallige belastingplichtige : waar ligt het verschil en hoe wordt het recht op btw-aftrek bepaald ? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19

ITAA-zine Maandelijks tijdschrift van het ITAA (verschijnt niet in januari en juli) nr. 10/2023 ADMINISTRATIE EN REDACTIE ITAA, Emile Jacqmainlaan 135/2, B-1000 Brussel Tel.: +32 2 240 00 00 E-mail: info@itaa.be COÖRDINATIE Gaëtan Hanot (FR) – gaetan.hanot@itaa.be REDACTIECOMITÉ Vincent Delvaux (ondervoorzitter), Liesbet Dhaene, Carine Govaert, Gaëtan Hanot, Caroline Meys, Nathalie Lambot, François Lezaack, Nathalie Procureur, Bart Van Coile (voorzitter) AFBEELDINGEN iStockphoto VERTALINGEN Azimut Translations, IGTV VERANTWOORDELIJKE UITGEVER B. Van Coile, Emile Jacqmainlaan 135/2, B-1000 Brussel

12

iStockphoto.com/peakSTOCK.

iStockphoto.com/Andrii Yalanskyi.

19

iStockphoto.com/evgenyatamanenko.

6

MEDEDELING VOOR DE LEZERS De auteurs, het redactiecomité en de uitgever streven naar betrouwbaarheid van de gepubliceerde informatie, waarvoor ze echter niet aansprakelijk kunnen worden gesteld.

De opinieartikelen vertegenwoordigen de inzichten en de mening van de auteurs en dus niet noodzakelijk die van het Instituut of van het redactiecomité.

Het Instituut van de Belastingadviseurs en Accountants (IBA) is opgericht bij wet van 17 maart 2019. Het IBA gaat door het leven als het ITAA, en is het resultaat van een fusie tussen het IAB en het BIBF. Het ITAA wordt bestuurd door een Raad en een Uitvoerend comité. Voor meer informatie: www.itaa.be.

UITGEVER Wolters Kluwer België Motstraat 30, B-2800 Mechelen

3

Editoriaal Bes t e conf ra t er s, Nu 2023 ten einde loopt, is het traditie om de balans op te maken van de activiteiten die binnen uw Instituut zijn uitgevoerd en van de activiteiten die tijdens deze zittingsperiode zijn ingepland.

Op 22 april van dit jaar is er een nieuwe Raad verkozen, en, binnen die Raad, een nieuw Uitvoerend comité.

Er zijn nieuwe personen verkozen en van anderen is het mandaat verlengd.

In ieder geval hebben deze twee organen minder leden dan tijdens de overgangsperiode, maar dit doet niets af aan de kwaliteit van het werk dat gedaan moet worden.

Zonder een diepgaande analyse te willen maken van de wereldwijde geopolitieke context, wat buiten onze bevoegdheid valt, moeten we vaststellen dat we een zeer moeilijke wereldwijde situatie meemaken, zowel politiek als economisch. De oorlog tussen Rusland en Oekraïne sleept zich voort zonder uitzicht op een oplossing en de extreme spanningen in het MiddenOosten, Centraal-Azië (het conflict tussen Azerbeidzjan en Armenië) en West-Afrika hebben een wissel getrokken op de wereldeconomie. De inflatie explodeerde aan het begin van dit jaar. Gelukkig hebben doortastende maatregelen van veel regeringen de situatie enigszins hersteld.

We willen van deze gelegenheid gebruik maken om stil te staan bij het menselijk leed dat hierdoor wordt veroorzaakt. Als ITAA willen we onze steun betuigen aan alle beroepsbeoefenaars en burgers die getroffen zijn door de verschrikkingen van de oorlog. Menselijkheid mag door niemand worden vergeten, ongeacht de kant van de oorlog. Onze gedachten gaan uit naar al onze collega’s en alle burgers die zich in deze moeilijke situaties bevinden.

Ons land heeft ook geleden onder deze situaties, zo brachten de hoge energieprijzen onze bedrijven in de problemen, vooral dan de kmo’s, maar ook de zelfstandigen, en bijgevolg onze leden, (gecertificeerd) accountants en (gecertificeerd) belastingadviseurs die in de frontlinie staan om de economische spelers te helpen. Laten we vooral niet vergeten dat werkgelegenheid ook samenhangt met de gezondheid van onze economie en onze bedrijven.

Maar terug naar ons instituut!

In september van dit jaar hield het ITAA een vergadering van de Strategische Raad waarin de hoofdlijnen van ons beleid voor de zittingsperiode 2023-2025 werden geschetst.

Wat de clusters betreft Cluster Deontologie Het Instituut ontvangt meer dan 300 deontologieklachten per jaar, wat neerkomt op ongeveer één of twee klachten per dag en dat veroorzaakt bij de interne diensten een zekere stress waarmee moet worden omgegaan. En dan hebben we het nog niet over de vragen om hulp van leden met juridische problemen.

Wat zijn de prioriteiten?

• Tot de prioriteiten behoren: het aantal klachten verminderen door bemiddeling of alternatieve geschillenbeslechting (in eerste instantie alleen tussen de leden), het verhogen van de administratieve kosten bij neerlegging van een klacht en het op peil houden van het budget voor de IT-dienst om het register te voltooien.

• Wat de toekomstige activiteiten betreft stelde het Instituut vast dat 4.000 dossiers niet erkend zijn bij de Kruispuntbank van

Ondernemingen (KBO), wat tot problemen leidt inzake het voeren van de titel en het monopolie.

Vanaf 30 september 2024 worden alle leden onderworpen aan een kwaliteitstoetsing, wat ook gevolgen zal hebben voor het werk dat door deze cluster wordt uitgevoerd.

Er zijn ook plannen om de rechtspraak op de website te publiceren (tuchtrechtelijke beslissingen, overtredingen van de Antiwitwaswet, met vermelding van de namen van de overtreders). Dit is een beslissing op EU-niveau en dus ook op regeringsniveau.

• Er is een werkgroep opgericht over de toekomst van de deontologie.

Ontwikkelingen met impact op het beroep, zoals kunstmatige intelligentie (AI) en dienstverlening vanuit het buitenland, zullen worden geanalyseerd.

Cluster Toegang tot het beroep Wat zijn de prioriteiten?

• Members in Business (MIB): binnen het ITAA tools ontwikkelen om ervoor te zorgen dat MIB’s wettelijk worden erkend. We moeten ze op de voorgrond brengen en de wet veranderen die definieert wat een MIB is.

• Toezicht op de stage en begeleiding van de stagiairs: een systeem opzetten om de begeleiding van zowel stagiairs als hun stagemeesters te verbeteren. Het BeExcellentplatform zou een onderdeel moeten bevatten voor de stagiairs en stagemeesters. Het is ook nodig om verplichte informatiesessies voor stagiairs te organiseren en het team van ambassadeurs voor de secundaire cyclus uit te breiden.

ITAA-branding moet ook bevorderd worden om deze bekender te maken.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

4 Cluster Kwaliteitstoetsing Wat zijn de prioriteiten?

• Openbaar register: de stromen analyseren, digitaliseren en coderen.

Vraag: kunnen we leden niet sneller toelaten tot het openbaar register na hun examen (geautomatiseerde selfservice)?

• Kwaliteitstoetsing: de kwaliteitstoetsing uitbreiden naar alle leden en een wetenschappelijk secretariaat oprichten naast de Commissie.

• Permanente vorming: de terechtwijzing is een dienst die alle terechtwijzingen van A tot Z behandelt. Te verplaatsen naar een andere cel van de Cluster Kwaliteitstoetsing.

Vervolgingsbeleid opstellen en dat opnemen in een software.

Cluster Kenniscentrum Wat zijn de prioriteiten?

• Tools: een evaluatie uitvoeren van de tools.

• Werking van de cellen: een evaluatie uitvoeren van de werking van de cellen. Hun zichtbaarheid verhogen zodat zij ook suggesties kunnen doen aan het redactiecomité van het ITAA-zine voor de publicatie van praktische onderwerpen voor de leden. Ook denken aan transversale onderwerpen (samenwerking tussen cellen, gewestelijke onderwerpen, zoals gewestelijke fiscaliteit, enz.)

• Dienstverlening aan de leden: hoe kan die worden verbeterd?

Cel Voorzitter/ Ondervoorzitter Wat zijn de prioriteiten?

• Communicatie: evenementen organiseren die dichter bij de leden staan, zoals roadshows (twee keer per jaar in het Nederlands en twee keer per jaar in het Frans). Het doel is niet om met voorbereide punten te komen, zoals in het verleden, maar om te luisteren naar de leden.

• Dashboard: Een customer journey opzetten en op het gebied van

datamanagement een dashboard uitwerken voor lobbydoeleinden.

• Kwaliteit: ISRS 4410-norm invoeren als optie om het imago van het beroep te verbeteren, met als doel de cijfers in de jaarrekening te objectiveren, naar het voorbeeld van wat in Frankrijk en Nederland wordt gedaan.

Verschillende puntjes ITAA-congres: In november van dit jaar hielden we ons tweede ITAAcongres, dat net zo’n groot succes was als het congres van vorig jaar. Het ITAA-congres is een zeer belangrijk ontmoetingsmoment voor studenten en voor onze leden, die hun ervaringen kunnen delen met andere confraters.

FIDEF: Het ITAA was vereerd met de verkiezing van Benoît Vanderstichelen tot voorzitter van de FIDEF (Fédération Internationale des ExpertsComptables et Commissaires aux comptes francophones). Deze verkiezing eert ons land voor de Franstalige vertegenwoordiging van het beroep over de hele wereld.

Domiciliëringsnorm: Er is een domiciliëringsnorm opgesteld voor leden die zetels van vennootschappen huisvesten. De Hoge Raad voor de economische beroepen (HREB) moet deze norm nog bestuderen en met ons bespreken.

andere locatie. Omdat de aankoop van een nieuw gebouw te duur bleek, werd uitgekeken naar nieuwe ruimte in een bestaand gebouw tegen lagere kosten dan nu het geval is. In overleg met het IBR viel de keuze uiteindelijk op het Phoenix-gebouw, dat onlangs werd gerenoveerd en dat vlakbij het Noordstation gelegen is. De verhuizing staat gepland voor de herfst van 2024.

Toekomst van het beroep: Laten we bij dit jaareinde even stilstaan.

Sommige mensen maken zich zorgen over de toekomst. We zouden graag willen dat alles blijft zoals het nu is.

We weten nochtans dat niet alles zal blijven zoals het nu is. Onze kinderen groeien op, onze maatschappij evolueert, onze werkmethoden veranderen.

En dat is een goede zaak. We hoeven niet bang te zijn. Ons beroep heeft een mooie toekomst voor zich. Tijdens de laatste Algemene Vergadering van Ifac (de internationale organisatie van accountants) werd deze positieve boodschap ook heel duidelijk gebracht: als beroepsgroep hebben we nog nooit zoveel toekomst voor ons gehad als nu. En deze boodschap moeten we allemaal overbrengen aan jonge mensen. Want we hebben ze morgen nodig.

Kwaliteit: Wat de kwaliteitsregels betreft werd er een overeenkomst bereikt met het IBR, zodat elk instituut op dat gebied zijn eigen regels zal hebben.

E-invoicing: De Raad hoopt dat de digitale facturering er snel komt. Het zou een echte oplossing kunnen zijn voor de werkdruk die we allemaal, jaar in jaar uit, te verduren krijgen. De stilteperiode die we hebben meegemaakt is voorbij. Digitale facturering zal ons in staat stellen om over te stappen op real time-boekhouden. Nieuwe, jonge klanten willen niet langer drie maanden wachten op hun tussentijdse resultaten. Mensen willen vandaag handelen en reageren op hun kansen op basis van accurate cijfers. Digitale facturering is de enige manier om dat te doen. En wij zullen er ook baat bij hebben. De zware werkdruk tijdens de btw-piekperiodes zal afnemen. Balans tussen werk en privéleven van onze medewerkers zal niet langer een loze belofte zijn.

Verhuis: De Raad heeft ook beslist om het ITAA te verhuizen naar een

ESG - duurzaamheid in al zijn aspecten: Grote bedrijven zullen

Duurzaamheid: Op het gebied van duurzaamheid werd er een intentieverklaring getekend om samen te werken met de KULeuven (Katholieke Universiteit Leuven). Er is ook een samenwerking gepland met de Vlaamse Overheid via VLAIO, het Vlaams Agentschap Innoveren en Ondernemen.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

5 daadwerkelijk de eerste verplichtingen van ESG voelen in 2024. Maar ook kmo’s zullen gegevens moeten verstrekken over de diensten en producten die ze aan de grote bedrijven leveren. We kunnen dus verwachten dat er nog meer stappen zullen volgen en nieuwe verplichtingen die vooral door de Europese Unie worden opgelegd.

In de toekomst zal ESG-rapportage, net als de huidige sociale balans, een bijlage zijn bij de jaarrekening. Een aanvullende rapportage waarin onze beroepsgroep een belangrijke schakel wordt. Ook hier mogen we geen afwachtende houding aannemen.

Jonge ondernemers zetten er al op in.

Denk dus niet “na mij de zondvloed”, maar laten we dit samen aanpakken om bij te dragen aan de toekomst van de jongeren. Accountants en belastingadviseurs hebben verschillende maatschappelijke belangen te dienen. Denk aan de antiwitwasregels en insolventie. We moeten de ESGproblematiek vandaag aanpakken door onze kennis voor morgen te verbreden. Durf dus vandaag al deel te nemen aan seminars over de nieuwe toekomst van ons beroep. En voeg misschien uw eigen verslag toe aan de jaarrekening van uw bedrijf. Wees een voorbeeld en wacht niet af.

Kwaliteit in onze kantoren: Klanten verwachten terecht dat hun accountants en belastingadviseurs kwaliteit leveren in de uitvoering van hun opdracht. En u levert die kwaliteit elke dag van de week. Ook de maatschappij heeft verwachtingen van ons beroep, van ons algemeen belang, die we allemaal elke dag waarmaken.

U hebt tenslotte hard gewerkt om die titel te verdienen en uw kennis uit zich in kwaliteit voor elke klant, en voor onze maatschappij als geheel. Daarom hebben we de kwaliteitstoetsing wettelijk verankerd. Zodat we allemaal kwaliteit kunnen blijven leveren. Want kwaliteit is zelfs een werkwoord. We moeten er elke dag aan werken. De HREB vindt al jaren dat er een schakel ontbreekt: de kwaliteitstoetsingsnorm.

De Raad heeft deze onlangs goedgekeurd en voorgelegd aan de HREB. Dit geeft ons een basis, die we samen kunnen vergelijken. Wat is precies de minimale kwaliteit van een kantoor?

Maar als we meer zekerheid bieden aan derden, aan de maatschappij, zijn we dan gemachtigd en soms verplicht om meer kwaliteitsregels in te voeren waarbij we ons kunnen laten inspireren door de nieuwe kwaliteitsbeoordelingsnorm in onze praktijken?

Dit wordt een nieuwe tool waarmee we onszelf beter kunnen organiseren.

De Raad hoopt dat deze tool iedereen zal toelaten om de uitdagingen van morgen beter aan te gaan.

Jaarrekening: Wat de objectivering van de gegevens in de jaarrekening betreft, zal hier binnenkort een volgende stap toegepast worden, waar IFAC al jaren om vraagt en die in de ons omringende landen al bestaat. Als we zoveel moeite doen om correcte jaarrekeningen op te stellen, als we zoveel moeite doen om het algemeen belang te dienen (antiwitwas en insolventie), als we zoveel moeite doen om kwaliteit in onze kantoren te leveren, waarom durven we dan geen label te plakken op de kwaliteit die we leveren? Tel daarbij op dat we binnenkort jaarrekeningen moeten neerleggen in het kader van het mandaat van het ITAA (of CSAM) en dat onze naam dus sowieso bekend zal zijn. Waarom zouden we hier geen voordeel uit halen en (naar keuze van de ondernemer) de ISRS 4410-norm gebruiken om de jaarrekening op te stellen? Integendeel, deze objectiveringsnorm die we hebben opgesteld, bevestigt de kwaliteit die onze klanten van ons verwachten.

We hoeven alleen maar te controleren of de banksaldi kloppen en of klanten en leveranciers correct zijn gevolgd, of de waarderingsregels correct zijn toegepast, of de overlopende rekeningen kloppen, enzovoort. Velen zullen met een soort van ongeloof reageren op wat we hier schrijven: “We doen dit al”. Dat klopt. Want dat is precies de kwaliteit waarnaar we streven. Het enige wat we nu nog moeten doen is het bekendmaken aan de buitenwereld. Daarom heeft de Strategische Raad ons gevraagd om te kijken hoe we daarin kunnen slagen. Misschien door VKT1bis aan te passen. Is de huidige vorm zinvol en kan dit hier niet beter worden aangegeven? Dat zal de buitenwereld laten zien dat beroepsbeoefenaars het openbaar belang

dienen door kwalitatief hoogstaande, correcte jaarrekeningen te publiceren.

Uw accountant staat immers garant voor de kwaliteit en juistheid van de neergelegde cijfers. Het laat de ondernemingen zien dat een accountant en een belastingadviseur een echte toegevoegde waarde zijn.

De toekomst is veelbelovend. Ons beroep heeft een mooie toekomst voor zich. Laten we dit momentum samen benutten. We hebben de maatschappij veel te bieden. Heel veel dank aan u allemaal voor uw dagelijkse inzet.

We willen ook alle mandatarissen van de clusters, werkgroepen en cellen bedanken voor hun professionaliteit en toewijding bij het organiseren van de vele bijeenkomsten en voor het aanbieden van webinars voor permanente vorming aan de leden, en alle ITAA-medewerkers voor het werk dat ze het afgelopen jaar hebben verricht.

We wen sen u het allerbes t e voor 2 024, zowel p rof es sioneel al s p rivé.

Blijf g oed voor uzelf en uw dierbaren zorg en.

Bart Van Coile Voorzitter

Vincent Delvaux Ondervoorzitter

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

6

Fiscale bemiddeling naar Belgisch model Waarom bemiddelen? Om verschillende redenen, en op wereldschaal, hebben praktijken gericht op het bemiddelen en verzoenen van conflictpartijen zich ontwikkeld in onze hedendaagse maat­ schappij (in het Frans ‘concilier’, in het Engels ‘reconcile’). Het doel is altijd om een oplossing te vinden voor een conflict, buiten de gerechtelijke sfeer. Sinds de wet van 21 februari 2005 tot wijzi­ ging van het Gerechtelijk Wetboek in verband met de bemiddeling1 heeft bemiddeling een plaats gekregen in ons Gerechtelijk Wetboek, als alternatief voor de traditionele gerechtelijke procedure.

In het verlengde hiervan werd door de wet van 25 april 2007 de fiscale bemiddelingsdienst opge­ richt. Bemiddeling is een alternatieve methode om meningsverschillen, problemen en conflicten tussen partijen op te lossen en heeft tot doel om een lange, dure en uitputtende juridische strijd te vermijden.

Kenmerken De Fiscale Bemiddelingsdienst (hierna FBD) werd opgericht door de wet van 25 april 2007 houdende diverse bepalingen (IV) 2 . Een Koninklijk Besluit van 9 mei 2007 tot uitvoering van hoofdstuk 5 van titel VII van die wet 3 organiseert de werking ervan. De dienst is operationeel sinds 1 mei 2010.

De FBD heeft ook tot doel burgers en bedrijven op eigen initiatief correcte informatie en dienstverlening te bieden en de toegang tot belastingprocedures en -wetgeving voor hen gemakkelijker te maken. Financiën is van een ‘Ministerie’ een ‘Federale overheidsdienst’ geworden, maar het is nog lang geen ‘dienst aan het publiek’. En dat valt in meerdere opzichten te betreuren.

Een overheidsdienst die een dienst is aan het publiek, is het enige systeem dat toelaat om instemming te verkrijgen met de belastingen. Elk ander systeem heet terreur: we hopen dat belastingplichtigen de wet zullen naleven omdat ze bang zijn. Maar zo’n dreiging vergroot het gebrek aan instemming. Het is een ellendige vicieuze cirkel, waar velen toch willen instappen. Vreemd genoeg vindt niet iedereen het een prettig idee om als overheidsdienst in dienst te zijn van het publiek. Dus werd het voor verstandige mensen al snel duidelijk dat de rol van de fiscale bemiddeling enerzijds versterkt moest worden en dat de bevoegdheden van de dienst anderzijds uitgebreid moesten worden met de

1 2 3 4

bevoegdheden van artikel 9 van het ‘Organiek Besluyt van de Regent van 18 maart 1831 van het bestuer van ’s lands middelen’ (‘Regentbesluit van 18 maart 1831’) 4 .

De FBD streeft ernaar om het fundamentele onevenwicht dat de facto bestaat tussen de burger en het staatsapparaat te verminderen. Bij conflicten met de overheid gaat het meestal om twee machtsonevenwichten: het machtsonevenwicht zelf: een burger vecht tegen een orgaan dat bekleed is met veel gezag, een machtige overheid vanuit zijn standpunt gezien, die vertegenwoordigd wordt door meerdere ambtenaren, die (normaal gesproken) allemaal goed gedocumenteerd zijn in hun specialiteit en die a priori gesteund worden door hun hiërarchische oversten. Een administratie die vertrouwd is met de procedures, die, in tegenstelling tot de burger, niet bang hoeft te zijn voor de kosten die aan die procedures verbonden zijn, en die er meestal niet op uit is om tot een schikking te komen, opnieuw in tegenstelling tot de burger.

Maar er is een tweede machtsonevenwicht dat vaak voorkomt, en dat is de kennis van de onderliggende belastingmaterie. Een of meer ambtenaren die zich dagelijks, het hele jaar door, en beroepsmatig met belastingzaken bezighouden, staan tegenover een burger voor wie belasting niet meer is dan een aangifte die meestal maar één keer per jaar moet worden ingediend en de berekeningsnota die moet worden gecontroleerd (in de hoop dat hij die begrijpt).

Wet van 21 februari 2005 tot wijziging van het Gerechtelijk Wetboek in verband met de bemiddeling, BS 22 maart 2005.

Wet van 25 april 2007 houdende diverse bepalingen (IV), BS 8 mei 2007 (hoofdstuk V).

Koninklijk besluit van 9 mei 2007 tot uitvoering van Hoofdstuk 5 van Titel VII van de wet van 25 april 2007 houdende diverse bepalingen (IV), BS 24 mei 2007.

Artikel 9 van het Regentbesluit van 18 maart 1831 geeft aan de minister van Financiën een algemene bevoegdheid om kwijtschelding te verlenen van fiscale boetes en belastingverhogingen.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

7 En juist vanwege zijn fiscale competentie kan de belastingbemiddelaar het onevenwicht in kennis fundamenteel neutraliseren. Door de burger in zijn eigen taal te informeren, door een echt bemiddelingsproces op gang te brengen, maar net zo goed tijdens collectieve of individuele gesprekken kan hij het evenwicht herstellen, wat een voor de hand liggende basis is voor een goed akkoord.

In elk geval streeft de fiscaal bemiddelaar er altijd naar om, door redelijke normen toe te passen, aan de belangen van elke partij tegemoet te komen en een duurzame overeenkomst te bereiken, die over het algemeen langer duurt dan het betreffende belastbaar tijdperk of de betreffende verrichting.

De bemiddelaar is niet meer dan een ambtenaar van de FOD Financiën Het feit dat de fiscaal bemiddelaar een ambtenaar is van de FOD Financiën, dat hij zeer ervaren is in de materie waarin hij optreedt, en dat het specifieke karakter van de fiscale bemiddeling meer bepaald verband houdt met het feit dat slechts één van de partijen erom vraagt (de belastingplichtige, de belastingschuldige, enz.) houdt een aantal risico’s in, maar die kunnen worden aangepakt. Laten we eens kijken

naar deze risico’s, de bedreigingen en de manier waarop ze redelijkerwijs kunnen worden aangepakt.

In tegenstelling tot andere gevallen van bemiddeling, wordt een fiscale bemiddeling naar Belgisch model opgestart op verzoek van één partij, namelijk de partij ‘belastingplichtige’ of ‘belastingschuldige’. Die kan alleen, en zonder medeweten van de partij ‘administratie’ in het conflict verzoeken om fiscale bemiddeling.

Bij de fiscale bemiddeling kan alleen de partij ‘belastingplichtige’ een beroep doen op deze vorm van bemiddeling en de partij ‘fiscus’ moet dan maar meelopen in dat bemiddelingsproces, omdat de wet in deze vorm van geschillenoplossing voorziet en de wet door de administratie, zijn hiërarchie, effectief moet worden uitgevoerd. De vrijwilligheid is hier dus uitgehold aan de kant van de fiscus. Is dat dan wel een goede basis om tot een bemiddelde oplossing te komen?

In de praktijk lijkt dit geen fundamenteel obstakel te zijn en zijn de gevallen waarin de bemiddeling werd ‘afgedwongen’, in de zin dat een onderzoeksambtenaar die weigert of saboteert, erg zeldzaam.

Het management van de FOD Financiën erkent de onpartijdigheid van de FBD en zijn objectiviteit voor alle burgers.

iStockphoto.com/AmnajKhetsamtip.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

8 De tussenkomst van de fiscaal bemiddelaar moet niet alleen leiden tot de oplossing van het conflict, maar moet er ook voor zorgen dat de relatie tussen de burger en de fiscus niet wordt verbroken of, indien dat wel het geval is, dat ze wordt hersteld. Dat zal een belangrijke impact hebben op de compliance van de belastingplichtige.

Een belastingplichtige betaalt immers veel makkelijker een belasting waarvan hij vindt dat ze rechtvaardig is opgelegd.

Hij zal sneller de regels volgen wanneer hij ervan overtuigd is dat hij correct behandeld werd door de Staat, in dit geval de FOD Financiën, met respect voor de wettelijke en reglementaire bepalingen, zonder geweld, zonder haat, zonder vooroordelen en zonder jaloezie.

Hij zal het systeem van leven in de maatschappij volledig omarmen als de staat hem er bovendien van overtuigt dat de diensten die hem worden aangeboden overeenstemmen met de wensen van het grootste aantal personen (democratisch proces) en dat zijn financiële bijdrage aan de werking van dat systeem goed wordt gebruikt. De FBD heeft echter heel weinig invloed op dit tweede en fundamentele aspect.

Schorsing van de beslissing Zodra het verzoek tot bemiddeling in het kader van het administratief beroep ontvankelijk is verklaard, begint, samengevat, de schorsingsperiode. De schorsing verhindert tijdelijk dat bepaalde handelingen worden uitgevoerd, met name: • het nemen van een beslissing over een bezwaarschrift dat werd ingediend bij de adviseur-generaal van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelasting, of over een verzoek tot ambtshalve ontheffing; of • het nemen van een beslissing over een bewaarschrift dat werd ingediend bij de bevoegde ambtenaar die belast is met de vestiging van de met de inkomstenbelasting gelijkgestelde belastingen.

Als een bezwaarschrift of een verzoek om ambtshalve ontheffing werd ingediend en er geen bemiddeling is gevraagd, moet de administratie in principe een beslissing nemen: • binnen 6 maanden (art. 1385undecies, tweede lid van het Gerechtelijk wetboek); of • binnen 9 maanden wanneer de betwiste aanslag van ambtswege door de administratie is gevestigd (art.

1385undecies, derde lid van het Gerechtelijk wetboek).

Gebeurt dat niet, dan kan de belastingplichtige een rechtsvordering instellen zonder te wachten op de beslissing van de administratie. In dat geval kan de administratie geen subsidiaire aanslag meer vestigen als ze faalt voor de rechtbank (art. 355 van het WIB 1992).

Artikel 116, § 1/1, tweede lid, van de wet van 25 april 2007 verlengt de wachttermijnen van artikel 1385undecies, Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

tweede en derde lid van het Gerechtelijk Wetboek echter met 4 maanden wanneer de aanvraag tot bemiddeling ontvankelijk werd verklaard, en dit te rekenen vanaf de datum van ontvankelijkheid.

Als een bemiddelingsaanvraag wordt ingediend ná het verstrijken van deze termijnen, kan de aanvraag nog steeds ontvankelijk worden verklaard, maar de ontvankelijkheid heeft dan geen schorsende werking meer.

Over welke materies is fiscale bemiddeling mogelijk?

De FBD is een federale dienst. De FBD is dus bevoegd voor federale aangelegenheden, d.w.z. voor het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, het Wetboek van de met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen, het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten en het Wetboek der successierechten (maar zie hieronder), het Wetboek diverse rechten en taksen en de Algemene wet inzake douane en accijnzen van 18 juli 1977.

Gewestelijke aangelegenheden vallen niet onder de bevoegdheid van de FBD, aangezien de ‘dienst van de belasting’ niet langer wordt waargenomen door de FOD Financiën voor: • de onroerende voorheffing; • de verkeersbelasting, de belasting op de inverkeerstelling en het Eurovignet in Vlaanderen en Wallonië, dat sinds 1 april 2016 vervangen is door de kilometerheffing; • de belasting op automatische ontspanningstoestellen, de belasting op spelen en weddenschappen en de openingsbelasting op de slijterijen van gegiste dranken in Wallonië en Vlaanderen; • de registratie- en successierechten in Vlaanderen, met uitzondering van de volgende rechten, die we volledigheidshalve vermelden: – inzake successierechten: de taks tot vergoeding der successierechten, de jaarlijkse taks op de collectieve beleggingsinstellingen, de kredietinstellingen en de verzekeringsondernemingen, de jaarlijkse taks op de coördinatiecentra en de attesten van erfopvolging; – inzake registratierechten: de inbreng in een vennootschap, met uitzondering van een inbreng door een natuurlijke persoon van: . een woning in een Belgische vennootschap, de vestiging van een hypotheek op bepaalde schepen, inpandgeving van handelszaak, vestiging van landbouwvoorrecht, overdracht van hypotheek, huur, onderverhuring, overdracht van huur, recht van opstal, recht van erfpacht, overdracht van recht van opstal/erfpacht, jacht- en vispacht, openbare verkoop van lichamelijke roerende goederen, veroordelingsrecht op vonnissen en arresten, akten waarop enkel het algemeen vast recht van toepassing is, specifieke vaste rechten (handlichtingen, brieven van adeldom,

9

iStockphoto.com/Wasan Tita.

naams- en voornaamswijziging), hypotheekrecht, geïnd door hypotheekbewaarder en griffierecht.

De Zesde Staatshervorming heeft heel wat bevoegdheden inzake personenbelasting overgeheveld naar de gewesten.

Maar overeenkomstig artikel 5/1, §5, van de Bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten is “enkel de federale overheid bevoegd voor de bepalingen inzake de roerende en de bedrijfsvoorheffing en voor de dienst van de personenbelasting.” De FBD kan dus blijven bemiddelen in geschillen over deze materie.

Aantal dossiers Jaar

2019

2020

2021

• Fiscale bemiddeling

4.162

3.957

3.802

• Contactcel Invordering

1.486

1.594

1.813

• Varia

1.637

1.224

1.084

Totaal

7.285

6.775

6.699

Wijzigingen in ontwerp Een wetsontwerp tot wijziging van diverse fiscale bepalingen, dat op 28 november werd goedgekeurd in de Kamer, maar dat bij het per perse gaan van dit ITAA-zine nog niet gepubliceerd is, bevat een hoofdstuk 8 met als titel ‘Wijziging van de wet van 29 maart 2018 tot uitbreiding van de opdrachten en versterking van de rol van de fiscale bemiddelingsdienst’ (Kamer, DOC 55 3607/001).

Waarover gaat het?

Met de wet van 29 maart 2018 tot uitbreiding van de opdrachten en versterking van de rol van de fiscale bemiddelingsdienst werd een aparte cel opgericht binnen de Fiscale Bemiddelingsdienst. Die werd opgedragen te beslissen over de verzoeken om kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen en administratieve boetes inzake de inkomstenbelastingen, de met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen en de diverse rechten en taksen.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

10 Het bovenvermelde ontwerp breidt de bevoegdheid van deze aparte cel van de Fiscale Bemiddelingsdienst uit tot de verzoeken om kwijtschelding of vermindering van administratieve geldboetes die worden bedoeld in artikel 84 van het Wetboek van de minnelijke en gedwongen invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen (hierna het WMGI). Volgens die bepaling kan de adviseur-generaal van de Algemene Administratie van Inning en Invordering (AAII) of zijn gedelegeerde immers voor elke inbreuk op de bepalingen van het WMGI, alsook op de besluiten genomen tot uitvoering hiervan, een geldboete van 50 euro tot 1.250 euro opleggen. De schaal van die administratieve geldboetes en de toepassingsmodaliteiten ervan worden bepaald in het koninklijk besluit van 20 december 2019 tot uitvoering van het WMGI. Momenteel kan een verzoek om kwijtschelding of vermindering van de administratieve geldboetes, zoals bedoeld in artikel 84 van het WMGI, enkel ingediend worden bij de minister van Financiën op basis van artikel 9 van het Regentbesluit. De behandelingsprocedure van zo’n verzoek is echter lang en complex. Door de Fiscale Bemiddelingsdienst dit soort verzoeken te laten behandelen, kan de bestaande procedure aanzienlijk vereenvoudigd worden.

Overeenkomstig artikel 116, § 1 van de wet van 25 april 2007 houdende diverse bepalingen (IV) onderzoekt de Fiscale Bemiddelingsdienst de aanvragen tot bemiddeling die hem werden voorgelegd in alle objectiviteit, onpartijdigheid en onafhankelijkheid en met inachtneming van de wet. De Fiscale Bemiddelingsdienst streeft ernaar de standpunten van de partijen te verzoenen en zendt hen een bemiddelingsverslag.

Deze dienst functioneert, in tegenstelling tot de andere diensten van de Federale Overheidsdienst Financiën, op autonome en onafhankelijke wijze van de administraties die de sancties hebben opgelegd, die een beslissing genomen hebben in het kader van het bezwaarschrift of die het behoud van de sancties verdedigd hebben voor de rechtbank. De Fiscale Bemiddelingsdienst is dus het best geplaatst om de verzochte gratiemaatregel te onderzoeken op een objectieve en geschikte manier. Het wetsontwerp wil daarom in het bijzonder het opschrift van hoofdstuk 2 van de wet van 29 maart 2018 tot uitbreiding van de opdrachten en versterking van de rol van de Fiscale Bemiddelingsdienst aanpassen, met het oog op de uitbreiding van de bevoegdheden van de aparte cel bij de Fiscale Bemiddelingsdienst tot de verzoeken om kwijtschelding of vermindering van de administratieve geldboetes, zoals bedoeld in artikel 84 van het WMGI. Daarnaast wordt artikel 3 van voornoemde wet van 29 maart 2018 aangevuld om de bevoegdheid van de minister van Financiën om, op grond van artikel 9 van het Organiek Besluyt van de Regent van 18 maart 1831 van het bestuer van ‘s lands middelen, administratieve geldboeten zoals bedoeld in artikel 84 van het WMGI Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

11 kwijt te schelden, uitdrukkelijk uit te sluiten uit het toepassingsgebied.

Tot slot wordt artikel 5 van de wet aangepast om aan te sluiten op de wet van 5 mei 2019 houdende diverse bepalingen in strafzaken en inzake erediensten en tot wijziging van de wet van 28 mei 2002 betreffende de euthanasie, en van het Sociaal Strafwetboek, die de nieuwe ‘una via’-bepalingen heeft in het leven geroepen. Het herschrijven van het artikel laat toe om in de eerste paragraaf het artikel 5 van voornoemde wet te behouden, aangepast aan de wet van 5 mei 2019, zonder de oude geschillen uit het oog te verliezen.

De verzoeken om kwijtschelding of vermindering van de proportionele of niet-proportionele boeten bedoeld in het WDRT, worden echter verplaatst naar de tweede paragraaf, gezien de afwezigheid van een beroepstermijn.

Overeenkomstig het nieuwe artikel 5, § 2 van de wet van 29 maart 2018 wordt de Fiscale Bemiddelingsdienst, bevoegd verklaard om te beslissen over de verzoeken om kwijtschelding of vermindering van de administratieve geldboetes bedoeld in artikel 84 van het WMGI, onverminderd de toepassing van in specifieke wetten voorziene bepalingen.

Deze bevoegdheid geldt enkel voor zover de administratieve geldboetes niet het voorwerp uitmaken van enig administratief of rechterlijk beroep, voor zover zij niet opgelegd werden ingevolge inbreuken die via administratieve weg zijn geregeld in het kader van de overlegprocedures van de artikelen 29 en 29bis van het Wetboek van Strafvordering, en voor zover zij niet opgelegd werden in toepassing van artikel 29, derde lid, van het Wetboek van Strafvordering ingevolge inbreuken die via de administratieve weg zijn geregeld in het kader van het overleg dat werd ingevoerd door de wet van 20 september 2012 tot instelling van het ‘una via’-principe in de vervolging van overtredingen van de fiscale wetgeving en tot verhoging van de fiscale penale boetes.

Er mag dus geen beslissing worden genomen over verzoeken inzake administratieve geldboetes die het voorwerp uitmaken van specifieke procedures, zoals onbeperkt uitstel van de invordering en collectieve schuldenregeling. iStockphoto.com/Andrii Yalanskyi.

De administratieve geldboetes waarvan de kwijtschelding of vermindering wordt gevraagd, mogen bovendien niet betwist zijn en het voorwerp uitmaken van enig administratief (zelfs informeel) of rechterlijk beroep.

Roland Rosoux Wetenschappelijk medewerker LAW TAX

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

12

De familiale vennootschap, vastgoed en VLABEL: een moeilijke verhouding In het Vlaamse Gewest kunnen aandelen van familiale vennootschappen onder bepaalde voorwaar­ den vererfd of geschonken worden aan een verlaagd tarief of met volledige vrijstelling van rechten.

Heeft de vennootschap vastgoed in haar bezit, dan kan dit de toepassing van het gunstregime in de weg staan. De Vlaamse belastingdienst (VLABEL) hanteert hierbij een strenge visie, maar werd de voorbije jaren verschillende malen door de rechtspraak in het ongelijk gesteld.

1. Het gunstregime in vogelvlucht

1.2. De participatie­ voorwaarde

1.3. De activiteits­ voorwaarde

1.1. Vrijstelling of verlaagd tarief

De gunstregeling is slechts van toepassing wanneer de schenker of erflater, samen met zijn familie 3 , over ten minste 50% van de stemrechten in de familiale vennootschap beschikt.

Daarnaast moet ook aan een activiteitsvoorwaarde worden voldaan.

Deze is tweeledig.

Deze grens wordt evenwel verlaagd tot 30% wanneer de schenker of erflater en zijn familie: • samen met één andere aandeelhouder en zijn familie volle eigenaar zijn van aandelen die minstens 70% van de stemrechten van de vennootschap vertegenwoordigen of • samen met twee andere aandeelhouders en hun familie volle eigenaar zijn van aandelen die minstens 90% van de stemrechten van de vennootschap vertegenwoordigen.

Vooreerst vloeit de activiteitsvoorwaarde voort uit de definitie van ‘­familiale vennootschap’. Een familiale vennootschap wordt omschreven als een vennootschap die de uitoefening van een nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwbedrijf of een vrij beroep, tot voorwerp heeft en uitoefent 5 .

De Vlaamse Codex Fiscaliteit (VCF) bepaalt enerzijds dat familiale vennootschappen en ondernemingen (eenmanszaken) onder bepaalde voorwaarden geschonken kunnen worden met een vrijstelling van schenkbelasting 1 , en dit ongeacht de verwantschapsband tegenover de schenker. Anderzijds geldt in de erfbelasting, eveneens onder bepaalde (identieke) voorwaarden, een verlaagd vlak tarief van 3% (bij een vererving in rechte lijn en tussen echtgenoten of samenwonenden) of 7% (bij een vererving tussen alle andere personen) 2 .

Hierna focussen we louter op de familiale vennootschappen, vermits de ‘vastgoedproblematiek’ zich niet stelt in hoofde van de familiale ondernemingen.

1 2 3

4 5 6

Onrechtstreeks aandelenbezit via een andere vennootschap telt niet mee bij de beoordeling van de participatiegrens 4 .

1.3.1.

Familiale vennootschap

VLABEL is van mening dat het louter beheren van roerende of onroerende goederen of het aanhouden van participaties in andere vennootschappen niet onder een van voormelde activiteiten valt6 .

‘Zuivere’ patrimonium- en holding­ vennootschappen worden door

Art. 2.8.6.0.3 VCF. Art. 2.7.4.2.2 VCF. Onder familieleden van de schenker of overledene wordt begrepen (art. 2.7.4.2.2, §2, 4° en art. 2.8.6.0.3, §2, 4° VCF): diens partner (echtgenoot, wettelijk samenwonende partner en de meer dan 3 jaar feitelijk samenwonende partner), de verwanten in rechte lijn en hun partner, de verwanten in de zijlijn tot en met de tweede graad (broers en zussen) evenals hun partner, en de kinderen van broers en zussen.

Art 2.7.4.2.2 VCF. Art. 2.7.4.2.2, §2, 2° en art. 2.8.6.0.3, §2, 2° VCF. Omz. VLABEL 2015/2 dd. 15 december 2015, nr. 2.2.2.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

13 VLABEL dan ook niet als een familiale vennootschap beschouwd. Ook aandelen van managementvennootschappen zijn van de vrijstelling en het vlak tarief uitgesloten, “vermits zij geen economische finaliteit hebben”7.

1.3.2. Reële economische activiteit Daarnaast moet de vennootschap ook een ‘reële economische activiteit’ uitoefenen. Deze bepaling heeft tot doel om zogenaamde patrimoniumvennootschappen van het gunstregime uit te sluiten die – ‘door zich zo te organiseren’ (lees: door een zeer beperkte economische activiteit uit te oefenen) – aan de definitie van een ‘familiale vennootschap’ voldoen 8 . Een vennootschap wordt (weerlegbaar) vermoed geen reële economische activiteit uit te oefenen wanneer uit de jaarrekening van minstens één van de drie boekjaren voorafgaand aan de schenking of het overlijden blijkt dat 9: • het bedrag van de bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen maximaal 1,50 % uitmaakt van de totale activa; en • de terreinen en gebouwen meer dan 50 % uitmaken van het totaal actief.

Aan deze voorwaarden moet cumulatief voldaan zijn, wat met zich meebrengt dat als één van de voorwaarden niet is vervuld, de vrijstelling of het vlak tarief van toepassing kan zijn.

Als een vennootschap op basis van voormelde criteria vermoed wordt geen reële economische activiteit uit te oefenen, kan de belastingplichtige hiervan het tegenbewijs leveren.

Volgens de administratie moet bij het leveren van dit tegenbewijs in elk geval worden aangetoond dat alle onroerende goederen die in de

7 8 9 10 11 12 13

vennootschap aanwezig zijn, dienstig zijn voor de economische activiteit, en dus geen privaat patrimonium betreffen10 .

Is de vennootschap eigenaar van een onroerend goed dat verhuurd wordt aan derden, dan zal het tegenbewijs niet kunnen worden geleverd, aldus VLABEL. Op deze problematiek wordt hierna dieper ingegaan.

1.4. Beoordeling voor passieve holdingvennootschappen Oefent een vennootschap zelf geen nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwactiviteit of een vrij beroep uit (en kwalificeert zij derhalve niet als een familiale vennootschap), maar houdt zij wel aandelen aan die minstens 30% van de stemrechten vertegenwoordigen van minstens één directe dochtervennootschap die wel één van voormelde activiteiten uitoefent, dan kwalificeert zij toch als een familiale vennootschap11 .

In dat geval moet de toets van de reële economische activiteit (personeelskosten / terreinen en gebouwen t.o.v. het totaal actief) op groepsniveau gebeuren, aan de hand van de geconsolideerde jaarrekeningen van de voorgaande drie jaar. In deze consolidatie moeten alle dochtervennootschappen (dus ook de niet-actieve en de kleindochtervennootschappen) worden opgenomen.

Doorstaat men deze toets, dan komt niet de volledige waarde van de holdingvennootschap voor de vrijstelling of het vlak tarief in aanmerking. Die wordt immers beperkt tot de waarde van de aandelen van de actieve (klein-)dochtervennootschappen12 .

1.5. Behoud van de vrijstelling of het vlak tarief Om de vrijstelling of het vlak tarief te kunnen behouden, moet gedurende een periode van drie jaar na de schenking of het overlijden voldaan zijn aan diverse voorwaarden. Een bespreking hiervan valt buiten het bestek van deze bijdrage. Hiervoor wordt verwezen naar andere literatuur13 .

2. De vastgoed­ problematiek De problematiek inzake de aanwezigheid van vastgoed in een familiale vennootschap kan grosso modo opgedeeld worden in drie typesituaties, die hierna afzonderlijk worden besproken. Het betreft (i) de vraag of het aanhouden en beheren van onroerende goederen an sich kan kwalificeren als een economische activiteit, (ii) de situatie waarbij een vennootschap vastgoed verhuurt aan een andere vennootschap binnen dezelfde groep en (iii) het geval waarbij een vennootschap een economische activiteit uitoefent, maar ook vastgoed bezit dat niet voor deze activiteit wordt aangewend.

2.1. Vastgoed als een economische activiteit Zoals aangehaald is VLABEL van mening dat het louter beheren van onroerende goederen niet valt onder het begrip ‘nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwbedrijf of vrij beroep’, waardoor ‘zuivere’ patrimoniumvennootschappen niet als een familiale vennootschap kwalificeren.

VLABEL refereert hiervoor onder meer naar rechtspraak van het Hof van Cassatie, dat in het verleden

Verslag namens de Commissie voor Algemeen Beleid, Financiën en Begroting, Parl.St. Vl.Parl. 2011-2012, nr. 1326/8, 9.

Omz. VLABEL 2015/2 dd. 15 december 2015, nr. 2.2.3.

Art. 2.7.4.2.2, §2, 2° en art. 2.8.6.0.3, §2, 2° VCF. Omz. VLABEL 2015/2 dd. 15 december 2015, nr. 2.2.3.

Art. 2.7.4.2.2, §2, 2° en art. 2.8.6.0.3, §2, 2° VCF. Art. 2.7.4.2.2, §3 en art. 2.8.6.0.3, §3 VCF. Zie onder meer D. BOSSUYT, “Tien jaar familiale ondernemingen en vennootschappen in het Vlaams Gewest”, AFT 2022/1-2.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

14

iStockphoto.com/evgenyatamanenko.

oordeelde dat het begrip nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouw­ bedrijf verwijst naar ondernemingen die een economische activiteit uitoefenen, zonder uitsluiting van de ondernemingen die andere ondernemingen controleren, behalve wanneer ze enkel tot doel hebben de eenvoudige verkrijging en het in bezit houden van deelnemingen 14 .

Niettemin werd in de rechtsleer meermaals verdedigd dat vastgoed­ activiteiten wel degelijk een

eco­nomische activiteit kunnen uitmaken 15 .

Ook VLABEL heeft inmiddels in verschillende voorafgaande beslissingen bevestigd dat, in het licht van het nieuwe ondernemingsrecht en het Wetboek van economisch recht (WER), niet kan worden ontkend dat vastgoedactiviteiten (inclusief verhuur) in bepaalde gevallen een economische activiteit kunnen uitmaken16 .

Met ingang van 1 november 2018 werd het ondernemingsrecht immers

grondig hervormd en werd in het Wetboek van economisch recht een nieuw algemeen ondernemingsbegrip geïntroduceerd. Sindsdien kwalificeert, behoudens enkele specifieke uitzonderingen, elke rechtspersoon in beginsel als een onderneming17.

Hierbij wordt geen onderscheid gemaakt tussen vennootschappen die louter onroerende goederen verhuren en vennootschappen die onroerende goederen kopen om deze vervolgens weder te verkopen.

14 Cass. 15 oktober 1998.

15 zie o.a.: F. HERTEN en W. COPPENS, “De overdracht van familiale ondernemingen en vennootschappen in het Vlaams Gewest – De langverwachte omzendbrief brengt geen totale duidelijkheid en laat nog ruimte voor discussie en subjectieve beoordeling door de Vlaamse belastingdienst.”, AFT 2012/11, 24-42; S. VAN WAEYENBERGHE, “Het Vlaams successiedecreet 2012 – ommezwaai fiscaal beleid inzake de overdracht van familiebedrijf in Vlaanderen”, Not.Fisc.M. 2012, afl. 2, 53 e.v.; G. VANDEN ABEELE, “Wanneer kwalificeert de exploitatie van vastgoed als economische activiteit voor de toepassing van het gunstregime in de schenk- en erfbelasting?” in Patrimonium 2016, 323-346; T. DE GREEF, “De activiteitsvoorwaarde onder de Vlaamse gunstregimes voor de schenking en vererving van familiale ondernemingen en vennootschappen”, TFR 2015, afl. 473, 6-24.

16 Zie o.a. Voorafgaande beslissing nr. 19008 dd. 29.04.2019, randnummer 12.8; Voorafgaande beslissing nr. 23004 dd. 17 april 2023, randnummer 10.4.

17 Art. I.1,1° WER; Wet houdende hervorming van het ondernemingsrecht van 15 april 2018, BS 27 april 2018.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

15 In een aan hem voorgelegde casus18 beschouwde VLABEL, mede ingevolge deze wetswijziging, de uitgeoefende vastgoedactiviteiten als een economische activiteit. Meer bepaald ging het om een vennootschap die zich inliet met het actief exploiteren en ontwikkelen van professioneel/commercieel vastgoed, waarbij een verhoging van de rendabiliteit en de marktwaarde werd nagestreefd. Daarvoor werd een beroep gedaan op externe aannemers of verbonden ondernemingen. Tevens verhuurde de vennootschap vastgoed buiten de vennootschappengroep waarvan zij deel uitmaakte, al dan niet tijdelijk in afwachting van een verkoop.

In het voorliggende geval werd de kwalificatie als familiale vennootschap evenwel toch geweigerd omwille van de aanwezigheid van één enkel privaat onroerend goed.

Een andere (gelijkaardige) casus19 handelde over een vennootschap die (i) aan projectontwikkeling (ontwikkeling van bedrijfspanden) deed en (ii) c­ ommercieel vastgoed verhuurde aan grote professionele huurders en daarbij bijkomende diensten leverde.

Tevens waren personeelsleden in dienst die instonden voor de contacten met de huurders, die de onderhoudswerken coördineerden, administratieve werkzaamheden verrichtten,...

Ook hier oordeelde VLABEL dat dit een economische activiteit uitmaakte.

Ook de rechtspraak heeft zich intussen over deze kwestie gebogen. Zo moest het Hof van Beroep te Gent 20 oordelen over een passieve holdingvennootschap die meer dan 30% van de aandelen aanhield van een dochtervennootschap die vastgoedactiviteiten ontplooide. Meer specifiek

ging het om de exploitatie van residentieel en commercieel vastgoed en de uitoefening van projectontwikkelingsactiviteiten. Er vonden regelmatig aan- en verkopen plaats, er werden verschillende projecten ontwikkeld (o.a. bouw van 19 studentenkamers en haalbaarheidsstudie voor de bouw van 100 appartementen), en voor de verhuur van de panden werd een beroep gedaan op een immobiliënkantoor en een syndicus21 . Alle panden waren bestemd voor de vastgoedactiviteit.

Er was geen vastgoed dat voor privédoeleinden werd aangewend22 .

De toepassing van het gunstregime werd door VLABEL verworpen, omdat het volgens de Vlaamse Belastingdienst een patrimoniumvennootschap betrof en omdat er geen reële economische activiteit werd uitgeoefend. Er was immers geen personeel tewerkgesteld en het vastgoed maakte meer dan 50% van het balanstotaal uit, waardoor het wettelijk vermoeden speelde. Ook het tegenbewijs werd door VLABEL verworpen.

Volgens het Hof werd het tegenbewijs (van het vermoeden van afwezigheid van reële economische activiteit) echter wel degelijk geleverd. De vastgoed­activiteiten overstijgen hier immers op duurzame wijze het louter passief beheer van een onroerend goed, waardoor zij wel degelijk als een reële economische activiteit kwalificeren. Er bestaat in principe geen enkele reden om vastgoedactiviteiten uit te sluiten. Dat er geen personeel tewerkgesteld wordt, belet evenmin dat het tegenbewijs wordt geleverd, aldus het Hof.

Of vastgoedactiviteiten een reële economische activiteit uitmaken, dan wel louter een passief beheer betreffen, blijft hoe dan ook een feitenkwestie.

Uit het arrest van het Gentse Hof van Beroep kunnen echter een aantal criteria worden afgeleid die van belang zijn bij de concrete beoordeling 23: • de omvang van de vastgoedprojecten; • de regelmaat waarmee projecten op hun haalbaarheid worden onderzocht en gerealiseerd; • de concurrentiële omgeving; • de duurzaamheid van de aan- en verkopen; • de professionele structuur en aanpak; • de financieringswijze; • het inschakelen van externe adviseurs en dienstverleners.

In een voorafgaande beslissing 24 heeft VLABEL deze visie intussen bevestigd.

De Vlaamse Belastingdienst haalde in de betrokken casus uitdrukkelijk aan dat de verhuur van onroerende goederen in uitzonderlijke gevallen een reële economische activiteit kan uitmaken, onder meer “als het vastgoedactiviteiten betreft die voor de vennootschap op duurzame wijze een maatschappelijke meerwaarde genereren en het louter passief beheer van onroerend goed overstijgen”. In een andere voorafgaande beslissing25 haalde VLABEL, zij het op een beperkte wijze, zelf enkele criteria aan die van belang zijn bij de toetsing of er sprake is van een professionele exploitatie en het actieve beheer van vastgoed. In de betrokken casus hield de dienst met name rekening met de externe financiering en het feit dat er beroep werd gedaan op externe dienstverleners en adviseurs (in casu externe aannemers,

18 Voorafgaande beslissing nr. 19008 dd. 29 april 2019.

19 Voorafgaande beslissing nr. 23004 dd. 17 april 2023.

20 Gent, 21 juni 2022, nr. 2021/AR/496.

21 S. VAN CROMBRUGGE, Gunsttarief familiale vennootschap”: wat is reële economische activiteit?”, Fiscoloog, nr. 1756, 9.

22 S. DEJAEGERE en T. DUMONT, “De intra-groepsverhuur van vastgoed in het kader van het Vlaamse fiscale gunstregime voor de overdracht van familiale vennootschappen: verhuur binnen een consortium kan ook”, Nieuwsbrief Registratierechten, nr. 3/2023, 27; C. DE BRUYN, “Loutere vastgoedactiviteit als reële economische activiteit: Vlabel wordt teruggefloten”, Nieuwsbrief Successierechten, nr. 3/2023; F. STYNEN, “Vastgoed en familiale vennootschap – stand van zaken na de recente rechtspraak”, T.Not., februari 2023, 118.

23 C. DE BRUYN, “Loutere vastgoedactiviteit als reële economische activiteit: Vlabel wordt teruggefloten”, Nieuwsbrief Successierechten, nr. 3/2023.

24 Voorafgaande beslissing nr. 22045 dd. 19 december 2022.

25 Voorafgaande beslissing nr. 23037 dd. 21 augustus 2023.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

16 een architectenbureau en een vaste bankpartner) 26 .

2.2. Interne verhuur van vastgoed Vennootschappen die onroerende goederen aanhouden en verhuren kwalificeren dus in beginsel niet als een familiale vennootschap.

Volgens VLABEL is dit evenwel anders wanneer het uitsluitend gaat om bedrijfsgebouwen die verhuurd worden aan één of meerdere dochtervennootschappen 27.

Uit de praktijk blijkt echter dat VLABEL deze uitzondering een stuk ruimer interpreteert en het tegenbewijs (van het vermoeden van afwezigheid van reële economische activiteit) aanvaardt als het gaat om de verhuur van bedrijfsgebouwen tussen vennootschappen die deel uitmaken van eenzelfde groep (bv. verhuur tussen 2 zustervennootschappen) 28 . Het begrip ‘groep’ beoordeelt VLABEL op basis van het begrip ‘controle’ uit het vennootschapsrecht 29 .

Uit een voorafgaande beslissing 30 blijkt dat ook een vastgoedvennootschap die bedrijfsgebouwen verhuurt aan een exploitatievennootschap waarmee zij een consortium 31 vormt (zonder dat er sprake is van een holdingstructuur), kwalificeert als een familiale vennootschap.

Opvallend is dat in de betrokken casus, na de voorgenomen schenking,

de aandeelhouders- en bestuursstructuur er als volgt uitziet 32: • Vastgoedvennootschap: – Aandeelhouders: . Vader: 49% in vruchtgebruik . Zoon: 51% in volle eigendom + 49% in blote eigendom – Bestuurder: Zoon • Exploitatievennootschap: – Aandeelhouders: . Vader: 99% in volle eigendom . Zoon: 1% in volle eigendom – Bestuurder: . De vastgoedvennootschap, vast vertegenwoordigd door Zoon . vader VLABEL is van oordeel dat, gelet op de ruime definitie van controle33 , er ook na de schenking sprake zal zijn van een consortium (vennootschappen onder centrale leiding) 34 , waardoor aan de voorwaarden tot behoud van de vrijstelling voldaan zal zijn.

In een andere casus35 bleek dat een passieve holdingvennootschap die meer dan 30% van de aandelen bezat van een vastgoedvennootschap die bedrijfsgebouwen verhuurde aan een exploitatievennootschap waarin de holding een participatie had van minder dan 30%, ook kwalificeerde als een familiale vennootschap.

Belangrijk is wel dat de interne verhuur van bedrijfsgebouwen slechts als een economische activiteit kwalificeert voor zover er geen enkel ander onroerend goed aanwezig is. Zodra er een onroerend aanwezig is dat niet aan een verbonden vennootschap wordt

verhuurd (externe verhuur / leegstand / eigen gebruik door de bedrijfsleider) kan het tegenbewijs niet worden geleverd, aldus VLABEL. Op deze strenge visie wordt hierna dieper ingegaan.

2.3. Economische activiteit en vastgoed De derde situatie die onderscheiden kan worden betreft het geval waarbij een vennootschap een ‘echte’ economische activiteit uitoefent en daarnaast vastgoed aanhoudt dat niet voor de uitoefening van die activiteit wordt gebruikt.

Als voorbeeld hiervan kan de intussen veelbesproken 36 casus van de ‘beenhouwerijzaak’ worden aangehaald.

Het betrof een vennootschap die een hoeveslagerij uitbaatte en daarnaast diverse onroerende goederen aanhield. Sommige onroerende goederen werden aangewend voor de uitbating van de hoeveslagerij, terwijl andere panden verhuurd werden aan derden of bestemd waren voor eigen gebruik van de aandeelhouders/bestuurders.

Gelet op de uitbating van de hoeveslagerij is er sprake van een ‘nijverheids-, handels-, ambachts- of landbouwbedrijf of een vrij beroep’ en dus van een familiale vennootschap. De vennootschap stelde echter geen of slechts in beperkte mate personeelsleden te werk, waardoor de loonkosten minder dan 1,5% van het balans­totaal bedroegen. Bovendien beliep de boekwaarde van de gebouwen meer dan 90% van het balanstotaal. Aldus werd er

26 R. VAN BOVEN EN I. VAN HUYLENBROECK, “Toepassing gunstregime op professionele vastgoedvennootschappen (wordt vervolgd)”, Acc. Act., nr. 23/19-03.

27 Omz. VLABEL 2015/2 dd. 15 december 2015, nr. 2.2.3.

28 C. DE BRUYN, “Loutere vastgoedactiviteit als reële economische activiteit: Vlabel wordt teruggefloten”, Nieuwsbrief Successierechten, nr. 3/2023.

29 Voorafgaande beslissing nr. 17039 dd. 13 november 2017, nr. 18005 dd. 3 mei 2018 en nr. 18023 dd. 11 juni 2018.

30 Voorafgaande beslissing nr. 22014 dd. 9 mei 2022.

31 Art. 1:19 WVV. 32 S. DEJAEGERE en T. DUMONT, “De intra-groepsverhuur van vastgoed in het kader van het Vlaamse fiscale gunstregime voor de overdracht van familiale vennootschappen: verhuur binnen een consortium kan ook”, Nieuwsbrief Registratierechten, nr. 3/2023, 27.

33 Art. 1:14 WVV. 34 Art. 1:19 WVV. 35 Voorafgaande beslissing nr. 22006 dd. 27 april 2022.

36 Besproken in onder meer E. BEEKEN en O. DE KEUKELAERE, “Het gunstregime inzake de overdracht van familiale vennootschappen: over vastgoedactiviteiten en de ‘beenhouwerijzaak’ ”, Nieuwsbrief Successierechten, nr. 6/2023, 10; F. STYNEN, “Vastgoed en familiale vennootschap – stand van zaken na de recente rechtspraak”, T.Not., februari 2023, 118.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

17

iStockphoto.com/Drazen Zigic.

vermoed, op basis van de wettelijke criteria, dat er geen reële economische activiteit aanwezig was.

De belastingplichtige37 poogde hiervan het tegenbewijs te leveren en verwees hiervoor naar de uitbating van de hoeveslagerij, maar dit werd door VLABEL geweigerd. Bij het leveren van het tegenbewijs moet men, volgens VLABEL, immers aantonen dat alle onroerende goederen die in de vennootschap aanwezig zijn, aangewend worden voor de economische activiteit, en dus geen privaat patrimonium betreffen 38 . Elke andere vorm van verhuur (verhuur aan privépersonen of

beroepspersonen buiten de groepsstructuur) aanvaardt VLABEL niet als tegenbewijs39 . Omwille van de aanwezigheid van vastgoed dat aangewend werd voor eigen gebruik en verhuur aan derden, kon dit tegenbewijs niet worden geleverd.

De rechtspraak volgde de stelling van VLABEL evenwel niet. In de betrokken casus oordeelde de Rechtbank van Eerste Aanleg te Gent dat het bezit van privaat vastgoed het tegenbewijs niet in de weg stond40 .

Ook het Hof van Beroep volgde in een tussenarrest 41 deze stelling. Het hof stelt immers vast dat, ondanks

de aanwezigheid van onroerende goederen met private bestemming, de belastingplichtige effectief aantoont dat de vennootschap een reële economische activiteit heeft (m.n. de uitbating van de slagerij) en dat dit niet wordt weerlegd door VLABEL. Verder bevestigt het Hof dat het begrip ‘reële economische activiteit’ niet wettelijk is gedefinieerd en bijgevolg onder zijn gewone betekenis moet worden verstaan.42 .

Wel stelt het Hof vast dat het gunstregime voor familiale vennootschappen een ‘alles-of-niets verhaal’ is. Er bestaat immers geen mogelijkheid om,

37 Het betrof in casu de erfgenamen van de overleden aandeelhouder.

38 Omz. VLABEL 2015/2 dd. 15 december 2015, nr. 2.2.3.

39 Voorafgaande beslissing nr. 15002 dd. 21.12.2015 en nr. 19023 dd. 24 juni 2019.

40 Rb. Gent 4 februari 2020.

41 Tussenarrest Gent, 1 juni 2021, AR 2020/AR/659.

42 R. ACKERMANS en L. GASTMANS, “Gunstregime familiale vennootschappen toch ook voor actieve vennootschap met ‘te veel’ privévastgoed”, Fisc.Act. 2021/24, 4-6.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

18 rekening houdende met de aanwezigheid van verschillende types vastgoed, het gunstregime gedeeltelijk toe te passen.

Daarentegen, in het geval van een familiale onderneming (eenmanszaak) die onroerende goederen aanhoudt die niet voor de economische activiteit worden gebruikt, is het gunstregime niet van toepassing op de waarde van die onroerende goederen. Het gunstregime wordt er m.a.w. beperkt tot de waarde van de onroerende goederen (en andere activa) die voor de economische activiteit worden aangewend.

Anders gezegd, mocht de hoeveslagerij niet onder de vorm van een vennootschap, maar als een eenmanszaak gestructureerd zijn, zou dit betekenen dat de waarde van de verhuurde en zelf aangewende panden niet voor het gunstregime in aanmerking zou komen. Het Hof van Beroep stelt zich hierbij de vraag of dit wel in overeenstemming is met het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel en heeft deze vraag voorgelegd aan het Grondwettelijk Hof43 .

Volgens het Grondwettelijk Hof44 is het verschil in behandeling gebaseerd op een objectief criterium, nl. het al dan niet onderbrengen van een onroerend vermogen in een vennootschap.

Bovendien streeft de decreetgever hiermee een legitiem doel na, met name het bevorderen van de conti­ nuïteit van de Vlaamse ondernemingen en het garanderen van een duurzame tewerkstelling enerzijds en het vermijden dat private personen private onroerende goederen in vennootschappen onderbrengen anderzijds.

Het Grondwettelijk Hof stelt vervolgens dat familiale vennootschappen met een reële economische activiteit, in tegenstelling tot zuivere patrimoniumvennootschappen en

natuurlijke personen zonder familiale onderneming, een maatschappelijke meerwaarde creëren. Dat er in de vennootschap ook onroerende goederen aanwezig zijn die niet voor die activiteit worden aangewend, doet hieraan geen afbreuk.

Bijgevolg is het niet onredelijk dat de gunstregeling op de volledige waarde van de vennootschap van toepassing is. Bovendien zijn het de aandelen van de vennootschap die worden overgedragen, en niet de individuele activa.

Tot slot wijst het Grondwettelijk Hof nog op de mogelijkheid voor VLABEL om de antimisbruikbepaling toe te passen indien de Vlaamse fiscus kan aantonen dat de inbreng van onroerend goed in een vennootschap fiscaal misbruik zou uitmaken.

In de betrokken casus moet het hof van beroep nog een eindarrest vellen, doch de conclusie lijkt na de uitspraak van het Grondwettelijk Hof duidelijk45: het gunstregime kan wel degelijk integraal van toepassing zijn op de overdracht van aandelen van een familiale vennootschap met een reële economische activiteit, zelfs al zijn de wettelijke criteria (personeelskosten / terreinen en gebouwen t.o.v. het totaal actief) overschreden en is er privaat aangewend of verhuurd vastgoed aanwezig. Bij het leveren van het tegenbewijs moet de belastingplichtige immers enkel het bestaan van een reële economische activiteit aantonen.

De aard en de omvang van het onroerend vermogen dat hij aanhoudt, doet niet ter zake.

Vooralsnog is het afwachten of VLABEL zijn standpunt na deze rechtspraak ook bijstuurt. Wellicht wacht de dienst het definitieve arrest van het hof van beroep hiervoor af. Intussen blijkt uit de praktijk dat de zienswijze van Vlabel is gewijzigd.

3. Wijziging van het decreet op komst?

Voormelde ‘beenhouwerijzaak’ is ook in politieke kringen niet onopgemerkt gebleven en heeft reeds geleid tot enkele parlementaire initiatieven. Zo werd op 15 maart 2022 een voorstel van decreet 46 ingediend op basis waarvan vennootschappen die hoofdzakelijk vastgoed aanhouden dat voor private bewoning wordt aangewend of is bestemd, volledig van het gunstregime zouden worden uitgesloten. Ook holdingvennootschappen die participaties aanhouden in een dergelijke vennootschap zouden niet langer in aanmerking komen.

Dit voorstel werd uiteindelijk weer ingetrokken.

Op 29 maart 2023 werd een nieuw voorstel van decreet 47 ingediend, dat stelt dat de gunstregeling voortaan niet van toepassing zou zijn op de overeenstemmende waarde van de onroerende goederen die hoofdzakelijk tot private bewoning worden aangewend of zijn bestemd, alsook op passief belegde activa (bv. een beleggingsportefeuille). Ten belope van deze waarde zou de schenking of vererving aan de normale tarieven onderworpen zijn.

Dit voorstel werd op 20 juni 2023 verworpen.

Niettemin mag verwacht worden dat er in de toekomst (na de verkiezingen?) wel degelijk aan de toepassingsvoorwaarden zal worden gesleuteld.

Dieter Bossuyt Gecertificeerd belastingadviseur

43 Tussenarrest Gent 29 maart 2022, AR 2020/AR/659.

44 GwH 23 maart 2023, nr. 51/2023 en rolnrs. 7787 en 7788.

45 E. BEEKEN en O. DE KEUKELAERE, “Het gunstregime inzake de overdracht van familiale vennootschappen: over vastgoedactiviteiten en de ‘beenhouwerijzaak’ ”, Nieuwsbrief Successierechten, nr. 6/2023, 10.

46 Parl.St. Vl.Parl. 2021-22, nr. 1188/1.

47 Parl.St. Vl.Parl. 2022-23, nr. 1648/1.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

19

Gemengde, gedeeltelijke of toevallige belastingplichtige : waar ligt het verschil en hoe wordt het recht op btw-aftrek bepaald ?

In de btw-regelgeving is er sprake van gemengde belastingplicht en gedeeltelijke belastingplicht.

Waar ligt juist het verschil ? Hoe kunnen deze personen hun recht op aftrek inzake btw uitoefenen ?

Wat is het concrete verschil tussen een aftrek volgens een algemeen verhoudingsgetal of volgens de regels van het werkelijk gebruik ? Gelden die regels ook voor gedeeltelijke belastingplichtigen ?

Voorts is er in het Btw-Wetboek ook sprake van toevallige belastingplichtigen. Wanneer is een per­ soon een toevallige belastingplichtige en hoe oefent deze persoon het recht op aftrek uit ? Tal van concrete vragen waarop u hierna een antwoord kan vinden.

1. Gemengde belastingplichtige De gemengde belastingplichtige is een belastingplichtige die : • enerzijds handelingen verricht die binnen de werkingssfeer van de btw vallen en recht op aftrek verlenen; en • anderzijds handelingen verricht die buiten de werkingssfeer van de btw vallen en geen recht op aftrek verlenen.

Gemengde belastingplichtigen zijn onder meer: • de banken, die aan de btw onderworpen handelingen verrichten (zoals het bewaren van effecten of het verhuren van brandkasten), maar die ook handelingen stellen die vrijgesteld zijn van btw (zoals het uitvoeren van krediet-, disconto- en beursverrichtingen of het verrichten van transacties met waarden en geld); • medici, die zowel diensten verrichten van therapeutische aard, die vrijgesteld zijn van btw, als andere niet-therapeutische handelingen, die onderworpen zijn aan de btw.

1.1. Geen volledig recht op aftrek van de btw Een gemengde belastingplichtige mag de btw die geheven werd op zijn beroepsuitgaven niet volledig in aftrek brengen. De aftrek wordt slechts gedeeltelijk toegestaan. De wetgeving voorziet daartoe in twee wijzen van aftrek : • Volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal1: de belasting ter zake van de voor zijn economische activiteit

1 2

gebruikte goederen en diensten wordt in aftrek gebracht naar verhouding van de breuk gevormd door het bedrag van de handelingen waarvoor de aftrek is toegestaan (teller van de breuk) en het totale bedrag van de handelingen van zijn economische activiteit (noemer van de breuk).

• In afwijking van die regel kan de belastingplichtige, vanaf 1 januari 2023 op grond van een voorafgaandelijke kennisgeving aan de administratie, het recht op aftrek uitoefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik van de goederen en diensten of van een deel daarvan 2 .

1.2. Algemeen verhoudingsgetal 1.2.1. Algemeen Het algemeen verhoudingsgetal is een breuk: • met als teller, het totaalbedrag, vastgesteld per kalenderjaar, van de handelingen waarvoor er aanspraak kan worden gemaakt op btw-aftrek. Het gaat om de volgende handelingen: – belaste handelingen; – handelingen vrijgesteld van de belasting om reden van uitvoer, intracommunautaire leveringen, internationaal goederenvervoer; – handelingen in het buitenland, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland zouden plaatsvinden; – ….

• met als noemer, het totaalbedrag, vastgesteld per kalenderjaar, zowel van de handelingen opgenomen in de teller

Artikel 46, §1 WBTW en artikel 173, lid 2, punt d) Btw-richtlijn 2006/112/EG. Artikel 46, §2 WBTW en artikel 173, lid 2, punt c) Btw- richtlijn 2006/112/EG.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

20 als van de handelingen waarvoor er geen aanspraak kan worden gemaakt op btw-aftrek.

De handelingen waarmee rekening moet worden gehouden zijn die waarvoor de btw opeisbaar is geworden in de loop van het kalenderjaar3 . De bedragen uitgedrukt in euro, zowel in de teller als in de noemer, worden afgerond tot het hogere tiental. Na deze afronding wordt het algemeen verhoudingsgetal uitgedrukt in percenten, waarbij wordt afgerond naar de hogere eenheid.

1.2.2. Uitsluiting van sommige factoren voor de berekening van het algemeen verhoudingsgetal

In principe moet dan ook de initiële aftrek, uitgeoefend volgens het voorlopig verhoudingsgetal, aangepast, herzien, worden aan het definitief verhoudingsgetal.

1.2.4. Praktijk In de praktijk wordt alle btw geheven op de inkomende handelingen in aftrek gebracht volgens dat verhoudingsgetal, ongeacht wat de effectieve bestemming van de kost is en zonder rekening te houden met enige toewijzing aan concrete activiteiten. De volledige btw die voor aftrek in aanmerking komt wordt aan dat verhoudingsgetal onderworpen.

Volgende opbrengsten worden uitgesloten voor de berekening van het algemeen verhoudingsgetal 4: • een opbrengst uit het afstoten van bedrijfsmiddelen (nijverheids- of handelsgebouwen, machines …) die door de belastingplichtige in zijn bedrijf werden gebruikt; • de opbrengsten van en de inkomsten uit onroerende verrichtingen (verkoop van grond, onroerende verhuur …) of uit financiële verrichtingen (beurs- en kredietverrichtingen …), tenzij die verrichtingen behoren tot een ‘specifieke economische activiteit van dien aard’ (immobiliënkantoor, bank, kredietinstelling); • het bedrag van de handelingen die in het buitenland worden verricht door de aldaar gevestigde bedrijfszetel, wanneer die uitgaven niet rechtstreeks door de in België gevestigde zetel worden gedragen.

Het Hof van Cassatie 5 heeft bovendien bepaald dat het algemeen verhoudingsgetal (AVG) moet berekend worden rekening houdende met de beperking waarin voorzien is voor voertuigen, namelijk een maximale aftrek van 50 % 6 , en met deze waarin voorzien is bij gemengd gebruikte bedrijfsmiddelen7. Hieruit kan, in voorkomend geval, een dubbele beperking van het recht op aftrek van de belastingplichtige volgen.

1.2.3. Voorlopig verhoudingsgetal en definitief verhoudingsgetal

Kan deze belastingplichtige slechts 35 % van de btw op voertuigen recupereren, dan zal de aftrek slechts 1.543,50 euro bedragen (6.300 × 35 % × 70 % = 1.543,50 euro).

De gemengde belastingplichtige verricht voor ieder kalenderjaar de aftrek voorlopig volgens een verhoudingsgetal dat wordt bepaald aan de hand van het bedrag van de handelingen die in de loop van het vorige jaar werden verricht.

1.3. Het werkelijk gebruik

Indien dat niet kan, omdat het om een nieuwe onderneming gaat of omdat dat niet relevant is (wegens grote wijzigingen in de activiteit), wordt het voorlopig verhoudingsgetal geraamd op basis van de exploitatievooruitzichten.

Elke gemengde belastingplichtige kan kiezen voor de regeling van het werkelijk gebruik, waarbij de aftrek vooral wordt gedaan rekening houdende met de bestemming van de kost. Tot eind 2022 kon de belastingplichtige dit melden aan de Administratie, zelfs in de eerste aangifte waarin hij deze regels toepaste. Sinds 1 januari 2023 8 kan de belastingplichtige op grond van een voorafgaandelijke kennisgeving aan de administratie het recht op aftrek uitoefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik.

Het definitief verhoudingsgetal wordt bepaald aan de hand van het werkelijke bedrag van de tijdens het voorbije kalenderjaar verrichte handelingen. Het moet uiterlijk op 20 april van het volgende jaar worden vastgesteld. Het definitief verhoudingsgetal voor een bepaald jaar wordt in beginsel het voorlopig verhoudingsgetal voor het daaropvolgende jaar.

3 4 5 6 7 8

HvJ 26 mei 2005, nr. C-536/03, Antonio Jorge.

Art. 13, eerste lid KB nr. 3; art. 174, lid 2 Btw-richtlijn 2006/112/EG. Cass. 2 oktober 2003, nr. C.01.0422.N. Art. 45, §2 WBTW. Art. 45, §1, 1°quinquies WBTW. Art. 46, §2, eerste lid (nieuw) WBTW.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

Voorbeeld : Bij aankoop van een wagen voor 30.000 euro en 6.300 euro aan btw door een gemengde belastingplichtige met een AVG van 70 %, bedraagt de aftrekbare btw aldus: 6.300 × 50 % × 70 % = 2.205 euro.

1.3.1.

Algemeen

21

iStockphoto.com/peakSTOCK.

De nieuwe procedure bestaat uit een eenvoudige voorafgaande kennisgeving langs elektronische weg 9 . Deze kennisgeving heeft uitwerking voor onbepaalde duur en dit vanaf 1 januari van het betrokken kalenderjaar of vanaf de eerste dag van de aangifteperiode volgend op de aanvang of wijziging van zijn activiteit.

De belastingplichtige kan ten vroegste op 31 december van het derde jaar dat volgt op de datum van uitwerking van de kennisgeving terug zijn recht op aftrek uitoefenen volgens het algemeen verhoudingsgetal, opnieuw door middel van een kennisgeving.

De belastingplichtige die de hier bedoelde kennisgeving doet, deelt bovendien de volgende gegevens mee bij de indiening van de aangifte met betrekking tot het eerste kwartaal of één van de eerste drie maanden van het lopende kalenderjaar: 1° het definitief algemeen verhoudingsgetal van het voorgaande kalenderjaar; 2° het aandeel, uitgedrukt in procenten, overeenkomstig de door de belastingplichtige op het moment van de kennisgeving gehanteerde criteria, van de aan de belastingplichtige in rekening gebrachte belasting op de handelingen:

9

a) die uitsluitend worden gebruikt voor de bedrijfsafdeling of bedrijfsafdelingen waarvan de handelingen volledig (100 %) recht op aftrek verlenen; b) die uitsluitend worden gebruikt voor de bedrijfsafdeling of bedrijfsafdelingen waarvan de handelingen geen recht op aftrek (0 %) verlenen; c) die tegelijkertijd worden gebruikt voor de onder a) en b) vermelde bedrijfsafdelingen; 3° één of meerdere bijzondere verhoudingsgetallen die van toepassing zijn op de bedoelde handelingen en, bij toepassing van meerdere bijzondere verhoudingsgetallen, het globale resultaat van de toepassing van die bijzondere verhoudingsgetallen op de aan de belastingplichtige in rekening gebrachte belasting op de handelingen die tegelijkertijd worden gebruikt voor de onder 2°, a) en b) vermelde bedrijfsafdelingen.

Deze gegevens worden meegedeeld via Intervat, via een daartoe bestemde rubriek in de periodieke btw-aangifte.

Evenwel is er voor 2023 in een tolerantie voorzien. De tolerantie werd op de website van de FOD Financiën (https://financien.belgium.be/nl/Actueel/recht-op-btw-aftrek-werkelijk-gebruik-verduidelijkingen) meegedeeld in een Actuabericht van 19 januari 2023. De bijkomende

Vr. en Antw. Kamer 2022-23, 26 mei 2023, nr. 112, 44 (Vr. nr. 1434 Wouter VERMEERSCH).

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

22 De Administratie kan, bij een met redenen omklede beslissing, de gemengde belastingplichtige verplichten de aftrek toe te passen volgens het werkelijk gebruik, wanneer: • de economische activiteit een afdeling met recht op aftrek en een afdeling zonder recht op aftrek omvat die duidelijk van elkaar te onderscheiden zijn, in het bijzonder wanneer voor elke afdeling een afzonderlijke boekhouding wordt gevoerd; • de belastingplichtige, op het tijdstip waarop hij goederen of diensten verkrijgt, kan bepalen voor welke afdeling van zijn economische activiteit de goederen of diensten uitsluitend zijn bestemd; • het algemeen verhoudingsgetal niet kan worden toegepast omdat het moeilijk of onmogelijk is de noemer te bepalen van de breuk waaruit dit verhoudingsgetal wordt afgeleid.

iStockphoto.com/jacoblund.

gegevens zullen bijgevolg pas in de periodieke btw-aangifte vanaf één van de eerste drie maanden of het eerste kwartaal van 2024 voor de eerste keer moeten meegedeeld worden10 .

Wanneer de kennisgeving niet tijdig is gebeurd, of nog, wanneer de aanvullende gegevens niet zijn meegedeeld, verliest de belastingplichtige de mogelijkheid om zijn btw-aftrek uit te oefenen volgens het werkelijk gebruik.

De regeling kan dan pas vanaf 1 januari van het volgende kalenderjaar worden toegepast, op voorwaarde dat een tijdige en voorafgaande kennisgeving werd gedaan11 .

Wanneer de administratie beslist de belastingplichtige te verplichten de aftrek toe te passen volgens het werkelijk gebruik, stelt zij de belastingplichtige bij aangetekende zending van haar besluit in kennis. Die beslissing vermeldt de feitelijke gegevens die de beslissing rechtvaardigen, alsmede de datum waarop ze uitwerking heeft.

De beslissing heeft uitwerking op de eerste dag van het aangiftetijdvak waarin de kennisgeving van de beslissing heeft plaatsgevonden.

2. Gedeeltelijke belastingplichtige 2.1. Algemeen Een gedeeltelijke belastingplichtige is een belastingplichtige die : • enerzijds handelingen verricht die binnen de werkingssfeer van de btw vallen, dewelke hem de hoedanigheid van belastingplichtige verlenen: deze handelingen verlenen recht op aftrek voor zover ze niet vrijgesteld zijn van de btw; • anderzijds handelingen verricht die buiten de werkingssfeer van de btw vallen, dewelke hem niet de hoedanigheid van belastingplichtige verlenen: deze handelingen verlenen geen recht op aftrek.

1.3.2. Verplichte toepassing

Een natuurlijk persoon die in bijberoep zelfstandig adviseur is in de IT-sector en die ook werknemer is in een vennootschap, is een gedeeltelijke belastingplichtige.

De belastingplichtige kan worden verplicht om het recht op aftrek uit te oefenen met inachtneming van het werkelijk gebruik wanneer de aftrek naar verhouding van de hiervoor bedoelde breuk leidt tot een ongelijkheid in de heffing van de belasting.

Volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie bevat de Btw-richtlijn geen regeling inzake de methoden of criteria die de lidstaten moeten toepassen bij de vaststelling van de aftrekbare btw voor een gedeeltelijke belastingplichtige 12 .

Inderdaad, de regels inzake het algemeen verhoudingsgetal

10 Vr. en Antw. Kamer 2022-23, 26 mei 2023, nr. 112, 153 (Vr. nr. 1432 Wouter VERMEERSCH).

11 Art. 18bis, § 3 KB nr. 3 (nieuw).

12 HvJ 13 maart 2008, nr. C-437/06, Securenta, punt 33.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

23 en het werkelijk gebruik zijn alleen van toepassing op de voorbelasting die drukt op kosten die uitsluitend verband houden met economische handelingen13 .

2.2. Regels van toepassing ten aanzien van gedeeltelijke belastingplichtigen De btw geheven op geleverde goederen en verleende diensten kan slechts in aftrek worden gebracht in de mate waarin de gedeeltelijke belastingplichtige die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van aan de btw onderworpen handelingen, en dus voor zover deze kosten kunnen worden toegerekend aan de economische activiteit van de belastingplichtige 14 .

Uitgesloten is de btw die rechtstreeks en uitsluitend betrekking heeft op handelingen die buiten de werkingssfeer van de btw vallen (dus rechtstreekse toewijzing).

Indien dit niet mogelijk is, moet een bijzonder verhoudingsgetal bepaald worden dat rekening houdt met de specifieke situatie van de belastingplichtige. Eventueel kan dit bijzonder verhoudingsgetal bepaald worden op dezelfde wijze als het algemeen verhoudingsgetal.

Gedeeltelijke btw-plichtigen kunnen echter nooit opteren voor de regels van het algemeen verhoudingsgetal15 .

3. Toevallige belastingplichtige Er bestaan twee categorieën van toevallige belastingplichtigen: 1. de persoon die toevallig, anders dan in de uitoefening van een economische activiteit, een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het bijhorend terrein vervreemdt of die zakelijke rechten op dergelijke goederen vestigt, overdraagt of weder overdraagt verkrijgt de hoedanigheid van belastingplichtige slechts op het tijdstip waarop hij genoemde handeling stelt en alleen ten aanzien van het betreffende goed, voor zover hij voorafgaandelijk de daartoe bedoelde optie heeft uitgeoefend (bij optie); 2. de persoon die toevallig onder bezwarende titel een nieuw vervoermiddel levert onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek (intracommunautaire levering) wordt eveneens aangemerkt als een toevallige belastingplichtige (van rechtswege) 16 .

heeft hij het recht de btw volledig in aftrek te brengen geheven op de handelingen: • die strekken of bijdragen tot de oprichting van het gebouw of het gedeelte van het gebouw dat werd verkocht of waarop een zakelijk recht werd gevestigd; • die betrekking hebben op de verkrijging van dat gebouw of het gedeelte van het gebouw; • die rechtstreeks samenhangen met de overdracht van het gebouw of het gedeelte van het gebouw of met de vestiging van het zakelijk recht (reclamekosten, commissies,…).

De tweede persoon die hiervoor werd genoemd, kan de belasting slechts in aftrek brengen die geheven werd op de levering, de invoer of de intracommunautaire verwerving van het genoemde vervoermiddel en dit binnen bepaalde grenzen.

Eerste beperking: aard van de aftrekbare belasting • Is aftrekbaar, de belasting geheven op de occasionele aankoop, intracommunautaire verwerving of invoer van nieuwe vervoermiddelen door de belastingplichtige.

• De belasting geheven op de goederen of diensten die verband houden met de overdracht van een voertuig is daarentegen niet aftrekbaar (bv. de reclamekosten, de makelaars- of transportkosten, de onderhouds- of herstellingskosten om het voertuig terug in orde te stellen).

Tweede beperking: bedrag van de aftrek • Het bedrag van de aftrekbare btw wordt berekend door op de maatstaf van heffing van de door artikel 39bis van het Btw-Wetboek vrijgestelde levering het tarief toe te passen dat in België van kracht is op het tijdstip van de verkoop, met als maximum het btw-bedrag dat op het tijdstip van de aankoop werd betaald.

Belangrijke opmerking : Voor beide gevallen van toevallige belastingplicht ontstaat het recht op aftrek van de belasting pas op het tijdstip waarop de belasting over de volledige maatstaf van heffing verschuldigd wordt.

Voor de levering van een nieuw voertuig onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Btw-Wetboek (intracommunautaire levering) ontstaat het recht op aftrek pas bij de levering ervan.

Luc Heylens Gecertificeerd belastingadviseur

De eerste persoon die hiervoor werd genoemd, verkrijgt de hoedanigheid van belastingplichtige met volledig recht op aftrek, overeenkomstig het koninklijk besluit nr. 14. Derhalve

13 14 15 16

HvJ 6 september 2012, nr. C-496/11, Portugal Telecom, punt 47.

Cass. 19 juni 2014, nr. F.12.0082.N. Vr. en Antw. Kamer 2022-23, 26 mei 2023, nr. 112, 44 (Vr. nr. 1434 Wouter VERMEERSCH).

Art. 8bis, §1 WBTW.

Maandelijks tijdschrift van het ITAA | Nr. 10 | December 2023

JE PAPIERWERK REGELEN MET DIGITALE TOOLS ZONDER PERSOONLIJK CONTACT

DAT IS ZOALS FRIETEN ZONDER SAUS.

Bij Partena Professional krijg je als accountant gebruiksvriendelijke tools en persoonlijke service die perfect op elkaar aansluiten.

En het mooiste is, JIJ kiest hoe je bediend wordt!

Maak nu een afspraak met de accountmanager in jouw regio. partena-professional.be