ITAA-Zine | Numéro 2 - mars 2022

-ZIN E Numéro 2 | Mars 2022

Édition mensuelle – Bureau de dépôt Gent X – P409030

Dispositions applicables aux PME dans trois lois fiscales consolidées de décembre 2021 et janvier 2022 Comme chaque année, certaines lois (fiscales) consolidées ont été ratifiées lors du passage de 2021 à 2022, spécifiquement la loi-programme du 27 décembre 2021, une loi du 20 décembre 2021 en matière de recouvrement et la loi du 21 janvier 2022 portant des dispositions fiscales diverses. Dans cet article, nous nous penchons sur les dispositions de ces lois qui concernent les PME. iStockphoto.com/jacoblund.

Colophon Dispositions applicables aux PME dans trois lois fiscales consolidées de décembre 2021 et janvier 2022. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 Frais propres à l’employeur : obligation de reporting étendue pour les remboursements effectués à partir du 1er janvier 2022 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 La réforme de la TVA sur le commerce électronique (partie 2). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14

ITAA-zine Magazine mensuel de l’ITAA (ne paraît pas en janvier et en juillet) N° 2/2022 ADMINISTRATION ET RÉDACTION ITAA, Boulevard Emile Jacqmain 135/2, B-1000 Bruxelles Tél. : +32 2 240 00 00 E-mail : info@itaa.be COORDINATION DE LA RÉDACTION Stéphane De Bremaeker (NL) – stephane.debremaeker@itaa.be Gaëtan Hanot (FR) - gaetan.hanot@itaa.be COMITÉ DE RÉDACTION Stéphane De Bremaeker, Gaëtan Hanot, Johan De Coster, Chantal Demoor, Nathalie Lambot, Carine Govaert, François Lezaack, Bart Van Coile (Président), Frédéric Delrue (Vice-Président), Eric Steghers IMAGES iStockphoto TRADUCTIONS House of Words, IGTV ÉDITEUR RESPONSABLE B. Van Coile, Boulevard Emile Jacqmain 135/2, B-1000 Bruxelles

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Dispositions applicables aux PME dans trois lois fiscales consolidées de décembre 2021 et janvier 2022 Comme chaque année, certaines lois (fiscales) consolidées ont été ratifiées lors du passage de 2021 à 2022, spécifiquement la loi-programme du 27 décembre 2021 1 , une loi du 20 décembre 2021 en matière de recouvrement 2 et la loi du 21 janvier 2022 portant des dispositions fiscales diverses 3 .

Dans cet article, nous nous penchons sur les dispositions de ces lois qui concernent les PME. Les autres modifications et nouveautés, comme la réforme des avantages fiscaux pour les sportifs et les clubs sportifs ou l’introduction d’un régime fiscal particulier pour les contribuables et chercheurs impatriés, dépassent le cadre de cet article.

Loi-programme du 27 décembre 2021 Les prélèvements de régularisation et les sommes d’argent versées à titre de transaction ne sont plus déductibles Il y a belle lurette que les amendes pénales ne sont plus déductibles comme frais professionnels 4 . La loi du 25 décembre 2017 portant réforme de l’impôt des sociétés avait étendu cette interdiction de déduction aux amendes administratives n’ayant pas le caractère d’une sanction pénale et aux majorations de cotisations sociales5 . La loi-programme du 27 décembre 2021 précise désormais

que cette interdiction de déduction s’applique également aux prélèvements de régularisation 6 fiscale et sociale, ainsi qu’aux transactions en matière pénale7. La doctrine et la jurisprudence étaient partagées sur la question. La Cour d’appel de Gand avait ainsi accepté la déductibilité des transactions 8 . Selon le législateur, c’est en totale contradiction avec la logique de transaction et l’intention initiale du législateur9 .

Entrée en vigueur : à partir du 10 janvier 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication de la loi au Moniteur belge). Il convient de noter que cette modification n’est pas ce qu’on appelle une disposition interprétative, de sorte que la discussion concernant l’application de l’article 53, 6º, CIR 1992 subsiste pour le passé, et que les éventuels litiges restent inchangés et

pourront se poursuivre jusqu’à l’exercice 202110 .

Réduction d’impôt pour garde d’enfants A l’impôt des personnes physiques, il existe une réduction d’impôt pour garde d’enfants11 . Jusqu’à l’exercice d’imposition 2020 compris, le montant maximal des frais pour lesquels la réduction d’impôt pouvait être appliquée était de 13 euros, par jour et par enfant. Dans le cadre de la loi-programme du 20 décembre 2020, le montant non indexé avait été majoré à 7,85 euros pour l’exercice d’imposition 2021 (indexé à 13 euros) et à 8 euros pour l’exercice d’imposition 2022 (indexé à 13,70 euros). La loi-programme du 27 décembre 2021 a augmenté le montant non indexé à

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Loi-programme du 27 décembre 2021, M.B. du 31 décembre 2021 ; et rectification, M.B. 24 janvier 2022.

Loi du 20 décembre 2021 portant introduction de dispositions diverses en matière de recouvrement et ajustement de dispositions suite à l’introduction du code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales, M.B. 28 décembre 2021.

3 Loi du 21 janvier 2022 portant des dispositions fiscales diverses, M.B. 28 janvier 2022.

4 Art. 53, 6º CIR 1992.

5 À partir du 1er janvier 2020 et de l’exercice d’imposition 2021 pour les exercices commençant au plus tôt le 1er janvier 2020.

6 Voir la loi du 21 juillet 2016 visant à instaurer un système permanent de régularisation fiscale et sociale, la législation régionale (décret du 10 février 2017 contenant une régularisation fiscale flamande temporaire, M.B. 23 février 2017), et les accords de coopération du 20 février 2017 et du 9 mai 2017.

7 Voir article 216bis du Code d’instruction criminelle.

8 Gand, 13 octobre 2020.

9 Exposé des motifs, DOC 55 2349/001, p. 40.

10 Exposé des motifs, DOC 55 2349/001, p. 40.

11 Art. 14535 CIR 1992.

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8,40 euros à partir de l’exercice d’imposition 2022 (!), ce qui porte le montant indexé à 14 euros pour l’exercice d’imposition 2022 et à 14,40 euros pour l’exercice d’imposition 2023.

Entrée en vigueur : à partir du 31 décembre 2021 (c’est-à-dire le jour de la publication au Moniteur belge) et applicable à partir de l’exercice d’imposition 2022.

Tax shelter pour les apports aux sociétés débutantes et en croissance En 2015, une réduction d’impôt a été introduite à l’impôt des personnes physiques pour les apports en numéraire aux petites sociétés débutantes12 . En 2018, ce régime a

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été complété par un régime similaire pour les apports en numéraire aux petites sociétés en croissance 13 . Pour pouvoir appliquer ce tax shelter aux start-ups et aux scale-ups, l’apport, l’apporteur et la société dans laquelle l’apport est effectué, doivent remplir toute une série de conditions. L’une d’entre elles est que le montant de l’apport par société qui entre en considération pour la réduction d’impôt est limité à 250 000 euros pour une société débutante et à 500 000 euros pour une société en croissance. La loi-programme du 27 décembre 2021 a porté ces montants à respectivement 500 000 et 1 000 000 d’euros.

Entrée en vigueur : à partir du 31 décembre 2021 (c’est-à-dire le jour de la publication au Moniteur belge), et applicable aux paiements pour

Art. 14526 CIR 1992.

Art. 14527 CIR 1992.

Art. 2751 CIR 1992.

Art. 154bis CIR 1992.

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l’acquisition d’actions d’une société effectués à partir du 1er janvier 2021.

Heures supplémentaires dans le secteur de la construction Depuis 2005, il existe un régime fiscal préférentiel pour les heures supplémentaires donnant droit à un sursalaire. L’employeur bénéficie d’une dispense de versement du précompte professionnel14 et le travailleur a droit à une réduction d’impôt15 .

La mesure est toutefois en principe limitée à 130 heures supplémentaires par an et par travailleur. Dans le secteur de la construction, la limite est de 180 heures supplémentaires, à condition que l’employeur fasse usage d’un système électronique

5 d’enregistrement des présences. La limite de 180 heures supplémentaires est désormais portée à 220 heures, et à 280 heures supplémentaires pour les travailleurs occupés par des employeurs qui effectuent principalement des travaux routiers ou ferroviaires (à l’exclusion des travaux de pose de canalisations souterraines et de câbles) et auxquels les autorités imposent de travailler le week-end, les jours fériés ou la nuit pour ces employeurs.

Entrée en vigueur : L’entrée en vigueur est fixée par le Roi au premier jour du deuxième mois suivant l’approbation préalable par la Commission européenne et s’applique aux heures supplémentaires effectuées à partir de cette date.

Durée de validité des chèques-repas et des écochèques expirés en 2021 Les chèques-repas et les écochèques qu’un employeur ou une entreprise accorde à ses travailleurs ou à ses dirigeants sont exonérés à l’impôt des personnes physiques sous certaines conditions16 . L’une d’entre elles est une période de validité limitée à 12 mois pour les chèques-repas et à 24 mois pour les écochèques.

Si la durée de validité de chèques-­ repas et d’écochèques a expiré en 2020 et que ces chèques n’ont pas été renouvelés mais réémis pour le même montant et avec la même durée de validité, alors ils ont continué à remplir les conditions de dispense, selon une loi du 27 juin 2021 17.

La loi-programme du 27 décembre 2021 étend ce régime aux chèques repas et aux écochèques expirés en 2021.

Entrée en vigueur : à partir du 31 décembre 2021 (c’est-à-dire le jour de la publication au Moniteur belge).

Loi du 20 décembre 2021 sur le recouvrement Une loi du 13 avril 2019 18 a introduit le Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales ou, pour faire bref, le CRAF ou le Code du recouvrement. La loi du 20 décembre 2021 19 apporte des modifications à ce code, au Code des sociétés et des associations (CSA), ainsi qu’à certains codes fiscaux. La plupart des modifications sont de nature technique. Nous nous limitons aux modifications qui concernent les PME moyennes.

Pas de limitation de la responsabilité solidaire en cas de non-paiement répété de la TVA ou du précompte professionnel ou de condamnation pour infraction fiscale En vertu du CSA, la responsabilité des administrateurs et des gérants est limitée à un certain montant, qui dépend du chiffre d’affaires et du total du bilan de la société 20 . Ce plafond ne s’applique toutefois pas à

la responsabilité solidaire particulière des administrateurs et des gérants en cas de non-paiement du précompte mobilier, de la TVA ou d’amendes pénales. Pour cette exception, le CSA renvoyait encore aux codes fiscaux dans lesquels cette responsabilité solidaire était auparavant indiquée, soit le CIR 1992 et le CTVA, au lieu du Code du recouvrement dans lequel elle est maintenant mentionnée 21 . La modification de cette disposition du CSA a permis de rectifier cette petite erreur.

Entrée en vigueur : à partir du 7 janvier 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication de la loi au Moniteur belge).

Répartition des dettes en cas de scission Lorsqu’une société est scindée, ses dettes sont réparties entre les sociétés bénéficiaires conformément à la proposition de scission 22 . Si la proposition de scission ne dit rien de la répartition, les sociétés bénéficiaires sont solidairement responsables 23 . Le Code des impôts sur les revenus 1992 contenait une règle dérogatoire pour les dettes fiscales dont la répartition n’était pas reprise dans la proposition de scission, à savoir une division en fonction de l’actif net 24 . Ce régime dérogatoire avait été supprimé par erreur lors de l’introduction du Code du recouvrement. Il est maintenant réintroduit 25 .

Entrée en vigueur : à partir du 7 janvier 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication de la loi au Moniteur belge).

16 Art. 381 CIR 1992.

17 Art. 18 de la loi du 27 juin 2021 portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces, M.B. 30 juin 2021.

18 Loi du 13 avril 2019 introduisant le Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales, M.B. 30 avril 2019.

19 Loi du 20 décembre 2021 portant introduction de dispositions diverses en matière de recouvrement et ajustement de dispositions suite à l’introduction du Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales, M.B. 28 décembre 2021.

20 Art. 2:57 CSA. 21 Art. 51 et art. 93 CRAF. 22 Art. 12:59, alinéa 2, 9º, CSA. 23 Art. 12:60, alinéa 2, CSA. 24 Art. 399ter CIR 1992 (supprimé).

25 Art. 12/1 CRAF.

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6 Responsabilité solidaire pour les dettes fiscales et non fiscales des entrepreneurs et des sous‑traitants L’étendue de la responsabilité solidaire et de l’obligation de retenue du donneur d’ordre ou de l’entrepreneur qui fait appel à un entrepreneur ou à un sous-traitant ayant des dettes fiscales est modifiée26 . Comme c’est déjà le cas en matière sociale, le régime s’applique désormais non seulement au secteur de la construction, de la viande et à celui du gardiennage et/ ou de la surveillance, mais aussi à la livraison de béton prêt à l’emploi.

En revanche, certaines activités sont exclues dans les secteurs de l’agriculture, de l’horticulture et de la sylviculture.

Entrée en vigueur : à partir du 7 janvier 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication de la loi au Moniteur belge).

Suppression du délai pour une sommation lorsque les droits du Trésor sont menacés Lorsqu’une dette fiscale n’est pas payée dans les délais, le receveur envoie une sommation, mais cela n’est possible qu’à l’expiration d’un délai de dix jours à compter du premier jour suivant l’échéance légale de paiement.

La sommation de payer a effet à compter du troisième jour ouvrable qui suit la date de son envoi. Un nouveau délai d’un mois commence alors, suite auquel le receveur peut procéder à

l’exécution. Le délai d’attente d’un mois ne s’applique pas si les droits du Trésor sont en péril 27. Deux modifications ont été apportées à cette règle dans les cas où les droits du Trésor sont en péril. Premièrement, le délai de 10 jours pour envoyer la sommation ne s’applique plus. Deuxièmement, la sommation a effet immédiat, et non à compter du troisième jour ouvrable qui suit la date de son envoi.

Entrée en vigueur : à partir du 7 janvier 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication de la loi au Moniteur belge).

Loi du 21 janvier 2022 portant des dispositions fiscales diverses Revenus de remplacement de conjoints aidants Les rémunérations des conjoints aidants sont toutes les attributions d’une quote-part de bénéfices ou de profits au conjoint aidant qui, pendant la période imposable, n’exerce pas d’activité professionnelle lui ouvrant des droits propres à des prestations dans un régime obligatoire de pension, d’allocations familiales et d’assurance contre la maladie et l’invalidité, au moins égales à celles du statut social des travailleurs indépendants, ni ne bénéficie d’une prestation dans le cadre du régime de la sécurité sociale lui ouvrant de tels droits propres 28 29 . La loi du 21 janvier 2022 y ajoute désormais les indemnités de toute nature en réparation totale ou partielle d’une perte temporaire des rémunérations des conjoints aidants.

Date d’entrée en vigueur : pour les revenus versés ou accordés à partir du 1er janvier 2022.

Réserve de progressivité pour les revenus imposables séparément Les habitant du Royaume sont soumis à l’impôt sur le revenu des personnes physiques sur la base de l’ensemble de leurs revenus imposables selon le Code des impôts sur le revenu 1992, même si une partie de ces revenus est gagnée ou obtenue à l’étranger30 .

Toutefois, les revenus obtenus dans un pays qui a le droit de les imposer sur la base d’une convention préventive de la double imposition avec la Belgique sont dispensés de l’impôt belge, mais avec une réserve de progressivité : ces revenus sont pris en compte pour déterminer le taux d’imposition des revenus imposables en Belgique 31 . La loi du 21 janvier 2021 supprime cette réserve de progressivité pour les revenus imposables séparément 32 .

Entrée en vigueur : à partir de l’exercice d’imposition 2021.

Calcul du coefficient de revalorisation Le revenu cadastral des biens immobiliers bâtis doit parfois être multiplié par un coefficient dit de revalorisation. C’est plus particulièrement le cas pour calculer le maximum des frais déductibles en cas de location d’un bâtiment à une personne physique, qui l’utilise pour son activité professionnelle, ou à une société 33 , et pour le calcul de la limite de requalification

26 En fait, c’était déjà le cas lorsque ce régime était encore repris dans le CIR 1992, plus précisément à l’article 400 de ce code, mais lorsque cette disposition a été transférée au Code du recouvrement, cette modification a été oubliée.

27 Art. 13 CRAF. 28 Art. 33, alinéa 1, CIR 1992.

29 Il s’agit des conjoints aidants dans ce que l’on appelle le maxi-statut.

30 Art. 5 CIR 1992.

31 Art. 155 CIR 1992.

32 Art. 171, 8º (nouveau), CIR 1992.

33 Art. 13, premier tiret, CIR 1992.

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en cas de location d’un bâtiment par un dirigeant de la première catégorie à sa société 34 . Ce coefficient de revalorisation peut être calculé de la manière prescrite par la loi ou de manière simplifiée. Cette deuxième méthode de calcul est désormais reprise dans la loi 35 . Il en résulte notamment que le coefficient de revalorisation sera désormais connu au début de l’année des revenus, et non plus au courant de celle-ci. Pour l’année des revenus 2022, ce coefficient est de 4,87.

Entrée en vigueur : à partir du 8 février 2022 (c’est-à-dire 10 jours après la publication au Moniteur belge).

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Les conditions relatives aux frais professionnels s’appliquent également à l’achat de biens et de services

belge, pourrait être inscrit dans le sous-compte 60, quelle que soit la législation comptable à laquelle l’entité est effectivement soumise 39 .

Entrée en vigueur : à partir de l’exercice d’imposition 2022.

Suite à deux arrêts de la Cour de cassation 36 , le Code des impôts sur les revenus 1992 est modifié afin de préciser que les achats de biens et de services sont considérés comme des frais professionnels 37, de sorte qu’il n’y a plus de discussion sur le fait que les conditions de déduction des frais professionnels 38 s’appliquent donc bien aussi dans ce cas. Par biens et services, on entend tout ce qui, selon la comptabilité en partie double

Coûts limités ou non déductibles facturés à un tiers Les frais de réception professionnels et les frais de cadeaux d’affaires ne sont déductibles 40 qu’à 50 %, les frais de restaurant professionnels ne sont déductibles qu’à 69 % 41 , et les frais de vêtements professionnels

Art. 32, alinéa 2, 3º, CIR 1992.

Art. 13, premier tiret modifié, CIR 1992.

Cass. 16 juin 2017 et 17 septembre 2020.

Art. 52, nouveau 13º, CIR 1992.

Art. 49 CIR 1992.

Exposé des motifs, DOC 55 2351/001, p. 18.

Art. 53, 8º CIR 1992.

Art. 53, 8ºbis, CIR 1992.

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8 non spécifiques ainsi que les frais qui se rapportent à la chasse, à la pêche, aux yachts ou autres bateaux de plaisance et aux résidences de plaisance ne sont en principe pas déductibles 42 .

Une nouvelle disposition légale 43 prévoit une exception à ces limites et interdictions de déduction, qui confirme et étend une tolérance administrative pour les frais de restaurant et de réception. En vertu de cette exception, les limites et interdictions de déduction ne s’appliquent pas si les coûts en question sont facturés à des tiers, pour autant que ces coûts soient explicitement et séparément mentionnés dans la facture. Il n’est pas requis que les frais refacturés soient ensuite limités au contribuable auquel ils ont été refacturés 44 , car cette condition impliquerait un désavantage concurrentiel pour les entreprises dont la clientèle est constituée exclusivement ou principalement de particuliers et d’autres contribuables auxquels la limitation de la déduction ne s’applique de toute façon pas 45 .

Entrée en vigueur : à partir de l’exercice d’imposition 2022.

VVPR-bis Trois modifications sont apportées au régime VVPR-bis, c’est-à-dire le précompte mobilier réduit pour certains dividendes de petites sociétés 46 .

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La première modification concerne la condition en vertu de laquelle les actions auxquelles les dividendes sont attribués doivent être entièrement libérées. La loi du 21 janvier 2021 instaure un régime temporaire pour les sociétés qui ont décidé une dispense de libération des actions entre le 1er mai 2019 et le 15 décembre 2021 47. Selon le législateur, ces sociétés ne peuvent plus utiliser le VVPR-bis48 , à moins qu’elles ne procèdent à une augmentation de capital en numéraire avant le 31 décembre 2022, qui a pour effet de porter de nouveau le montant du capital libéré en numéraire jusqu’à concurrence du montant initialement souscrit avant la dispense de libération. Cette augmentation de capital peut ne pas être assortie de l’émission de nouvelles actions 49 50 .

La condition en vertu de laquelle les actions auxquelles les dividendes sont attribués ne peuvent être privilégiées a ensuite été modifiée. En raison de doutes sur la question de savoir si les actions à droit de vote multiple devaient être considérées comme des actions privilégiées ou non, l’exclusion des actions privilégiées a été remplacée par l’exclusion des actions assorties d’un droit préférentiel en matière de participation au capital ou aux bénéfices ou en matière de répartition de l’avoir social 51 . Les actions à droit de vote multiple, mais sans droit à dividende disproportionné, ne sont donc pas visées.

Finalement, une disposition anti-abus supplémentaire a été introduite. Le régime VVPR-bis est exclu en cas de dividendes d’actions remplissant toutes les conditions, mais dont l’apport provient de réserves de liquidation soumises à un taux de précompte mobilier réduit de 5 % par une société liée ou associée à l’apporteur, au sens des articles 1:20 et 1:21 du Code des sociétés et des associations 52 .

Entrée en vigueur : pour les dividendes attribués ou mis en paiement à partir du 1er janvier 2022.

Fiche 281.45 pour les droits d’auteur Les débiteurs de revenus pour la cession ou la concession de droits d’auteur pouvaient déclarer ces revenus sur une fiche 281.45, mais n’étaient pas obligés de le faire. La situation a changé. La fiche 281.45 est désormais obligatoire 53 . Les revenus de droits d’auteur qui sont accordés par une société mais qui ne sont pas mentionnés sur une fiche 281.45 peuvent en principe être soumis à une cotisation spéciale sur commissions secrètes 54 .

Entrée en vigueur : sur les revenus versés ou octroyés à partir du 1er janvier 2021 au cours d’une période imposable rattachée à l’exercice d’imposition 2022 au plus tôt.

Felix Vanden Heede Juriste fiscaliste

Art. 53, 7º et 9º, CIR 1992.

Art. 53/1 CIR 1992.

Comme tel était bien le cas pour la tolérance administrative.

Exposé des motifs, DOC 55 2351/001, p. 19.

Art. 269, § 2, dernier alinéa, CIR 1992.

C’est principalement le cas de SRL dont le capital n’est pas libéré, suite à la suppression de l’exigence de capital pour ces sociétés par le CSA. Il convient de noter à cet égard que le Service des décisions anticipées était d’avis que la dispense de l’obligation de libération n’excluait pas l’application du VVPR-bis ; voir décision anticipée 2020.0114 et décision anticipée 2020.0178.

Art. 269, § 2, nouvel alinéa 12, CIR 1992.

Il convient de noter que le délai d’application du taux réduit, de 20 % d’abord et de 15 % ensuite, commence toujours à courir à partir de l’apport (voir Circ. AAFisc 9/2014, point 10). Une proposition visant à ce que ce délai ne commence à courir qu’à partir de la libération a été rejetée à la dernière minute.

Art. 269, § 2, alinéa modifié 11 CIR 1992.

Art. 269, § 2, alinéa modifié 8 CIR 1992.

Art. 47, alinéa 1, nouveau 4º CIR 1992.

Art. 219 modifié CIR 1992.

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Frais propres à l’employeur : obligation de reporting étendue pour les remboursements effectués à partir du 1er janvier 2022 Les indemnités versées aux membres du personnel ou aux dirigeants d’entreprise au titre de frais propres à l’employeur doivent, pour être déductibles au titre de charges professionnelles, faire l’objet d’une justification au moyen d’une fiche fiscale 281.10 (travailleurs) ou 281.20 (dirigeant) et d’un relevé récapitulatif, ce sur base des articles 49 et 57 du CIR 1992.

1. Introduction L’article 57 du Code des impôts sur les revenus 1992 a toutefois été récemment modifié par la loi du 27 juin 2021 1 , afin d’y insérer un alinéa complémentaire stipulé comme suit : « Des indemnités variables accordées aux membres du personnel à titre de remboursement de frais propres réels à l’employeur doivent être justifiées au moyen de fiches individuelles et d’un état récapitulatif qui sont présentées sous la forme et dans le délai fixés par le Roi. ».

Cet alinéa complète donc l’article 57 du CIR 1992, qui ne prévoyait jusqu’alors que l’obligation générale d’établir une fiche individuelle et un relevé récapitulatif que pour les indemnités forfaitaires allouées aux membres du personnel en remboursement de frais effectifs propres à l’employeur.

L’obligation de déclaration des frais propres est donc élargie et renforcée, dans le sens d’une plus grande précision de la ventilation des différents types de frais remboursés aux travailleurs et aux dirigeants, tantôt sur base de montants forfaitaires, tantôt sur base de montants variables ou de frais réellement exposés.

Cette distinction des différentes catégories de frais sur la fiche fiscale 281.10 ou 281.20 est applicable aux remboursements effectués à partir du 1er janvier 20222 .

La distinction entre frais forfaitaires et frais variables apportée par le législateur via la modification de l’article

1 2 3 4

57 du CIR 1992 tend à permettre à l’administration fiscale, dans un contexte d’accroissement des remboursement de frais propres liés au télétravail 3 , de vérifier la nature exacte des montants remboursés au travailleur ou au dirigeant, et partant de mieux détecter un éventuel double emploi ou chevauchement entre les frais propres remboursés par l’employeur de manière forfaitaire d’une part, et les frais réels remboursés sur base de pièces justificatives d’autre part 4 .

2. Notion et typologies de frais propres Les remboursements de frais propres à l’employeur peuvent être définis comme des frais qui incombent normalement à l’employeur ou à la société, mais qui sont exposés par le travailleur ou le dirigeant dans le cadre de l’exercice de ses fonctions. À titre d’exemples, on peut citer le paiement d’un ticket de train ou de parking par le travailleur dans le cadre d’une mission effectuée chez un client de l’employeur ; le paiement d’un plein de carburant par le chauffeur-livreur pour le compte de la société de transport qui l’emploie, etc.

Les frais propres constituent, partant, des dépenses qui incombent normalement à l’employeur, mais qui sont exposées, la plupart du temps en raison de circonstances

Loi du 27 juin 2021 portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces, M.B., 30 juin 2021, p. 66736.

Ibid., art. 96, 3.

Voy. à ce sujet Circ. 2021/C/20 relative aux interventions de l’employeur pour le télétravail, 26 février 2021, Fisconetplus.

Doc. Parl., Chambre, « Projet de loi portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces », Exposé des motifs, Doc. 55 1993/001, Session 2020-2021, 27 mai 2021, p. 21.

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iStockphoto.com/Hirurg.

factuelles (déplacement, voyage à l’étranger, besoin ponctuel), directement par le travailleur ou le dirigeant au moyen de ses ressources propres.

Dans cet ordre d’idées, le remboursement de ces dépenses indues au travailleur ne constitue pas une rémunération imposable dans son chef5 , mais bien une charge professionnelle déductible imputable à l’employeur, à la double condition que l’employeur démontre que l’indemnité est destinée à couvrir des frais qui lui sont propres d’une part, et que l’indemnité a été destinée à couvrir de tels frais d’autre part 6 .

Les frais propres peuvent être ventilés en trois catégories distinctes, selon leur justification et leur mode de remboursement : • les frais remboursés de manière forfaitaire, sur base de normes sérieuses et concordantes ; • les frais remboursés de manière forfaitaire sur base d’autres critères ; • les frais réels remboursés sur base de pièces justificatives.

5 6 7

2.1. Les frais forfaitaires remboursés sur base de normes sérieuses et concordantes Il s’agit des indemnités forfaitaires que la fonction publique accorde à son propre personnel dans le cadre de l’exercice de ses fonctions7.

Ces indemnités accordées par la fonction publique sont considérées comme des normes sérieuses et concordantes pour les remboursements forfaitaires de frais propres par l’employeur.

Ainsi, l’application des frais forfaitaires par l’employeur pour des frais de parcours, pour l’utilisation d’un véhicule personnel, pour des frais de séjour ou pour une fonction itinérante constitueront des frais propres non imposables dans le chef du travailleur, dans la mesure où ils ne dépassent pas les montants appliqués par l’administration à ses propres agents. À titre d’exemple, les forfaits suivants sont applicables depuis le 1er octobre 2021 : • 17,75 euros (indemnité journalière pour frais de repas) ; • 17,75 euros (indemnité journalière pour fonctions itinérantes, avec un maximum de 16 jours par mois, soit 284,00 euros/mois) ;

Art. 31, alinéa 2, 1°, du CIR 1992.

Circ. 2021/C/20 relative aux interventions de l’employeur pour le télétravail, 26 février 2021, Fisconetplus.

A.R. du 13 juillet 2017 fixant les allocations et indemnités des membres du personnel de la fonction publique fédérale, M.B., 19 juillet 2017, p. 73 530.

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11 • 133,18 euros/nuit (frais de logement) ; • 129,48 euros (indemnité pour télétravail 8).

2.2. Les frais forfaitaires remboursés sur base d’autres critères Cette catégorie vise à indemniser de manière forfaitaire des frais que le travailleur a exposés pour le compte de l’employeur, sans que leur nature ou leur montant exact ne doive être prouvé au moyen de pièces justificatives (frais de car-wash, frais de parking, petits frais divers, frais de représentation, frais de garage, etc.).

Afin d’éviter une requalification de ces frais en rémunération du travailleur, il est vivement conseillé de préciser, soit directement dans le contrat de travail, soit par le biais d’un avenant au contrat de travail, le détail et la nature des frais remboursés au moyen de l’indemnité forfaitaire.

Le montant de l’indemnité forfaitaire doit nécessairement être inhérent aux fonctions exercées par le travailleur dans l’entreprise et non à sa personne 9 .

À cet égard, l’employeur ou le dirigeant d’entreprise pourra utilement s’inspirer des nombreuses décisions rendues en la matière par le Service des décisions anticipées10 . À titre d’exemple, les montants suivants ont été admis par le Service des décisions anticipées : Fonction occupée dans l’entreprise :

Cat. 1

Cat. 2

Cat. 3

Cat. 4

Cat. 5

Cat. 6

Frais de bureau

120

120

85

85

70

30

0

0

20

20

0

20

15

15

0

0

15

0

15

15

0

0

15

0

0 50

0 0

0 0

0 0

0 0

0 0

Frais de connexion internet Frais liés à l’usage d’une voiture : • Frais de parking • Frais de car-wash • Petits frais divers • Frais de garage Frais de représentation

110

60

0

0

50

0

Total mensuel

310

210

105

105

150

50

En d’autres termes, il est nécessaire que les frais exposés personnellement par le travailleur trouvent leur cause dans l’exécution du contrat de travail pour pouvoir en justifier le remboursement et la disqualification fiscale comme rémunération.

Les montants forfaitaires mensuels acceptés par le Service des rulings sont non-indexables et liés à la fonction exercée dans l’entreprise.

En ce sens, un forfait de frais propres appliqué de manière « généralisée » à tous les travailleurs de l’entreprise, quelle que soit leurs fonctions, est voué à un risque élevé de requalification en rémunération dans le chef de l’employeur.

Afin de pallier le risque d’une double déduction dans le chef de l’employeur, les frais indemnisés sur base d’une allocation mensuelle forfaitaire ne peuvent en outre pas être remboursés sur base de pièces justificatives.

L’administration fiscale exige en outre que l’indemnité forfaitaire soit destinée à couvrir des frais qui sont propres à l’employeur, et qu’elle soit effectivement consacrée au paiement de tels frais (exemple : location d’un box de garage par le travailleur pour le stationnement du véhicule de société mis à sa disposition, lorsque la car policy l’exige).

Il en va de même dans le chef du travailleur qui, dans l’hypothèse où il postule la déduction de ses frais professionnels réels à l’impôt des personnes physiques, sera tenu d’en extourner les frais couverts par l’indemnité mensuelle forfaitaire, afin d’éviter leur double déduction.

Afin d’apporter toute la sécurité juridique nécessaire à une indemnisation forfaitaire des frais propres basée sur d’autres critères, il est conseillé à l’employeur ainsi qu’au dirigeant de solliciter un ruling auprès du Service des décisions anticipées de l’administration fiscale.

2.3. Les frais réels remboursés sur base de justificatifs Il s’agit des frais remboursés par l’employeur sur base des pièces justificatives remises par le travailleur (facture, ticket de caisse, reçu, souche TVA, etc.).

8

Circ. 2021/C/20, op.cit. ; Circ. 2021/C/62 relative aux interventions de l’employeur pour le télétravail, 1er juillet 2021, Fisconetplus. Pour les mois de juillet, août et septembre 2021, le montant maximal de 129,48 euros par mois a été porté à 144,31 euros par mois. Il convient de préciser que la circulaire relative aux interventions de l’employeur pour le télétravail n’est pas applicable aux dirigeants d’entreprise au sens de l’article 32 du CIR 1992. L’administration fiscale justifie sa position de manière assez lapidaire, en précisant que les dirigeants ont la possibilité de faire supporter directement par leur entreprise de nombreux frais, ce qui ne les empêche pas de réclamer un remboursement de frais propres sur base de normes sérieuses ou concordantes, ou sur base de pièces justificatives.

9 N. WELLEMANS, Les rémunérations alternatives, Anthemis, 2019, p. 166.

10 Voy. notamment : Décision n° 2018.0494, 17 juillet 2018 ; Décision n° 2021.0759, 2 octobre 2021 ; Décision n° 2021.0801, 12 octobre 2021, Fisconetplus.

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12 faciliter le contrôle d’une éventuelle double déduction de frais, tant dans le chef de l’employeur que du travailleur. À dater du 1er janvier 2022, la ventilation des montants de frais propres remboursés au travailleur ou au dirigeant d’entreprise doit donc s’effectuer en trois lignes distinctes dans la fiche fiscale, en fonction de leur nature : Type de remboursement

iStockphoto.com/DGLimages.

Le remboursement de tels frais et leur déductibilité ne pose en général aucun problème, lorsqu’ils trouvent leur cause en dehors de la sphère privée du travailleur, et qu’ils ont été exposés dans le cadre de l’exécution du contrat de travail11 .

3. L’obligation de reporting étendue en pratique Comme nous l’avons précisé ci-avant, l’article 57, alinéa 2, du CIR 1992, tel que modifié par la loi du 27 juin 2021, étend l’obligation de reporting de l’employeur quant aux types de frais propres remboursés aux travailleurs ou au dirigeant d’entreprise à dater du 1er janvier 2022.

Avant cette date, le montant des frais remboursés par l’employeur était renseigné dans la fiche fiscale 281.10 ou 281.20 au moyen d’un montant unique et globalisé (une seule ligne), sans ventilation entre les différentes catégories de frais propres (forfait normes sérieuses ; forfait autres critères ; remboursement des frais réels).

Ce système simple est donc révolu, et fait place à un reporting beaucoup plus complet des frais propres, destiné à

A reprendre sur la fiche fiscale

Indemnités forfaitaires basées sur des normes sérieuses et concordantes

Montant (€)

Indemnités forfaitaires basées sur d’autres normes

Montant (€)

Indemnités basées sur des pièces justificatives

Montant (€)

Cette formalité complémentaire de reporting fiscal est de nature à engendrer des charges administratives supplémentaires et potentiellement lourdes dans le chef des employeurs et des dirigeants, en termes d’organisation interne et de payroll.

En effet, il conviendra de s’assurer que les montants de frais réels basés sur des pièces justificatives et remboursés directement (NDLR : hors fiche de salaire) au travailleur soient identifiés dans la comptabilité de l’employeur, et reportés sur la fiche fiscale du travailleur ou du dirigeant.

4. Hors fiche fiscale, point de salut ?

Les travaux parlementaires de la loi du 27 juin 2021 précisent qu’à défaut pour l’employeur de renseigner le montant exact des frais réels basés sur des pièces justificatives dans la fiche fiscale 281.10 ou 281.20, une amende administrative pourra lui être infligée par l’administration fiscale 12 .

Le défaut de reporting n’empêchera donc pas la déduction au titre de frais professionnels par l’employeur de ces remboursements justifiés au moyen de documents probants.

Dans le même sens, aucune cotisation distincte basée sur l’article 219 du CIR 1992 ne sera appliquée par l’administration fiscale à défaut de ventilation des frais propres dans la fiche fiscale du travailleur ou du dirigeant.

Xavier Lombart Conseiller fiscal certifié ITAA

11 N.WELLEMANS, op.cit., p. 166.

12 Doc. Parl., Chambre, « Projet de loi portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces », Exposé des motifs, Doc. 55 1993/001, Session 2020-2021, 27 mai 2021, p. 21-22.

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La réforme de la TVA sur le commerce électronique (partie 2) I. Introduction Dans un premier article paru dans ITAA-zine de juin 2021 1 , nous avions décrit le régime général de la réforme du nouveau guichet unique OSS et IOSS pour les opérations de commerce électronique (e-commerce ou m-commerce).

Le e-commerce est relatif aux opérations effectuées via un ordinateur, tandis que le m-commerce concerne l’usage d’un mobile phone, un smartphone.

Cette réforme fondamentale des règles TVA depuis le 1er juillet 2021 concerne le commerce de biens et de services, principalement en faveur de personnes non assujetties (commerce B2C), et particulièrement au travers des plateformes électroniques.

En Belgique les modifications intervenues dans la directive 2006/112/CE ont été transposées par la loi du 2 avril 2021 sur le régime applicable aux ventes à distance de biens et à certaines livraisons de biens et prestations de services (M.B. du 13 avril 2021). L’arrêté royal du 29 juin 2021 et le Rapport au Roi ont été publiés au Moniteur belge du 1er ­juillet 2021.

Examinons les aspects pratiques qui concernent la localisation précise d’une opération en B2C réalisée par voie électronique, via le site web d’une boutique en ligne.

II. Quelles sont les opérations TVA via un moyen électronique ?

Une distinction doit être opérée entre les prestations de services électroniques « directs » et les autres opérations « indirects » dont le réseau électronique, l’interface, est un moyen de réaliser la prestations de service ou la livraison de bien.

a) L’interface électronique Une interface électronique est une notion à comprendre au sens large comme permettant à deux systèmes

1 2

indépendants, ou à un système et à un utilisateur final, de communiquer à l’aide d’un dispositif ou d’un programme.

Une interface électronique inclus par exemple un site web, un portail, une passerelle, une place de marché, un réseau électronique, une interface de programme d’application (API), etc.

b) Services fournis par voie électronique Les services fournis par voie électronique sont réalisés au moyen d’une interface électronique.

La prestation du service fourni par voie électronique est directe lorsque (i) elle est largement automatisée, (ii) accompagnée d’une intervention humaine minimale et (iii) qu’elle est impossible à assurer en l’absence de technologie de l’information, de l’internet ou sur un réseau électronique.

Sont visés • les services TBE 2 et, également notamment la fourniture et l’hébergement de sites informatiques ; • la maintenance à distance de programmes et d’équipement ; • la fourniture de logiciels et la mise à jour de ces programmes ; • la fourniture d’images, de textes et d’informations, la mise à disposition de bases de données ; • la fourniture de musique, de films et de jeux, y compris les jeux de hasard ou d’argent ; • l’émission de manifestations politiques, culturelles, artistiques, sportives, scientifiques ou de divertissement ; • la fourniture de certains services d’enseignement à distance ; • les informations en ligne, informations routières, géographiques, de guidage et bulletins météorologiques ; • etc.

La liste plus complète d’exemples est reprise en annexe I du Règlement d’exécution (UE) nº 282/2011 du Conseil du 15 mars 2011 portant mesures d’exécution de la directive 2006/112/CE relative au système commun de TVA.

« La réforme de la TVA sur le commerce électronique au 1er juillet 2021 (partie 1) », Jean Pierre RIQUET, ITAA-zine, n° 5, juin 2021.

Voir « La réforme de la TVA sur le commerce électronique au 1er juillet 2021 (partie 1) », point 3., p. 3-4.

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15 c) Autres opérations au moyen d’une interface électronique Toutes les autres opérations de prestations de services ou de livraisons de biens, via une interface électronique, sont indirectes, notamment dès qu’une intervention humaine est prépondérante.

C’est le cas des ventes de biens livrés pour lesquels la commande et son traitement se font par voie électronique, comme • les CD-ROM, DVD, supports matériels analogues, imprimés tels que les livres, les lettres d’information, les journaux ou les périodiques; • les services de professionnels tels que les juristes et les consultants financiers, qui conseillent leurs clients par courrier électronique; • les services d’enseignement, lorsque le contenu des cours est fourni par un enseignant sur l’internet ou sur un réseau électronique (connexion à distance); • les services de stockage de données hors ligne; les services d’assistance téléphonique; • les services d’enseignement exclusivement fournis par correspondance, utilisant notamment les services postaux; • les services classiques de vente aux enchères reposant sur une intervention humaine directe, indépendamment de la façon dont les offres sont réalisées; • les billets d’accès à des manifestations culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou autres manifestations similaires réservés en ligne; • les services d’hébergement, de location de voiture, de restauration take-away, de transport de passagers ou services similaires réservés en ligne.

III. Localisation de l’opération réalisée par une interface électronique a) Principe

Les opérations en B2B, B2C ou B2G dont les parties sont établies dans le même Etat sont soumises au règles internes de cet Etat. Une vente d’un ticket de spectacle d’un cinéma belge, au moyen d’Internet, à une client belge, assujetti ou non, est soumis aux règles internes de la Belgique.

Les opérations en B2B, B2C ou B2G dont les parties sont établies dans des pays différents doivent être distinguées

iStockphoto.com/shironosov.

Afin de déterminer la localisation d’une opération de prestation de service ou de vente d’un bien, il est essentiel de déterminer la qualité du client : B2B ou B2C ou B2G (not. : business-to-business, business-to-consumer ou business-to-government), ainsi que l’intervention ou non d’une place de marché (market place).

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16 entre les opérations intra-UE (intracommunautaire) et les extra-UE (import-export).

La situation en B2B et B2G n’est pas visée dans cette contribution, mais bien celle des opérations en B2C.

Import par Market place suivi d’une livraison intra-UE Hors Union européenne

En B2C, il est en premier lieu nécessaire de vérifier si l’opération visée résulte de l’intervention d’une place de marché.

b) Place de marché La vente à distance est souvent facilitée par des interfaces électroniques, telles qu’une place de marché, une plateforme, un portail ou un dispositif similaire. Cette vente est d’ailleurs souvent en liaison avec des installations d’entreposage des biens et de traitement des commandes.

Ces interfaces électroniques rassemblent ainsi une multitude de vendeurs, établis ou non sur le territoire de l’Union européenne (UE). Beaucoup d’entreprises hors UE ne maitrisent pas les obligations qui leur incombent au regard de la règlementation TVA européenne. L’expérience a démontré que les formalités et le recouvrement des sommes dont ils sont redevables en terme de TVA s’avère compliqués.

C’est dans cet esprit que, depuis juillet 2021, les assujettis qui facilitent les ventes à distance de biens par l’utilisation d’une interface électronique sont désormais responsabilisés de la perception de la TVA sur ces ventes. Cette motivation d’amélioration de la perception de la TVA au sein de l’UE réduit également la concurrence déloyale entre les opérateurs intra et extra-UE. Les assujettis qui exploitent des places de marché sont, pour l’application de la TVA et sous certaines conditions, réputés avoir acheté les biens vendus via leur interface électronique auprès des fournisseurs et, ensuite, avoir revendu ces biens eux-mêmes aux clients finaux, consommateur ou non, en vertu du nouveau régime spécifique de commissionnaire de l’article 13bis du Code TVA. L’entreprise ‘place de marché’ qui facilite la vente d’un bien en provenance hors UE réalise en réalité deux opérations successives : 1) une importation au sein de l’UE dont elle est redevable de la TVA à l’importation ; 2) suivi d’une livraison intra-UE immédiate, au sein de l’UE lorsque le consommateur est situé dans un Etat membre différent du lieu d’identification de la place de marché.

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Union européenne (UE)

Etat membre 1

Etat membre 2

Exemple 1 : • BCW est un consommateur particulier situé dans l’Etat membre 2 qui commande sur la place de marché MKP un smartphone.

• Le vendeur réel qui utilise MKP pour vendre ses produits se dénomme KRUIX, entreprise située hors UE. KRUIX expédie le smartphone dans les entrepôts de MKP situé dans l’Etat membre 1.

• MKP facilite la livraison par KRUIX, assujetti non établi dans l’UE, d’une livraison à l’intérieur de l’UE. L’acheteur consommateur final est un non-assujetti, ce qui entraine l’application de la présomption visée à l’article 13bis, § 2, CTVA. • KRUIX est réputé effectuer en faveur de MKP une livraison exemptée sans transport qui est localisée dans l’Etat membre 1.

• Ensuite, MKP est réputé effectuer une vente à distance intra-UE de l’Etat membre 1 vers BCW situé dans l’Etat membre 2.

• Le smartphone est soustrait du régime douanier de transit externe dans l’Etat membre 2 et mis en libre pratique.

Par conséquent, l’importation est localisée dans l’Etat membre 2 (en vertu de l’article 23, § 4, 3°, CTVA si l’Etat membre 2 est la Belgique).

17 • Les deux livraisons ont lieu au moment où le paiement de BCW est accepté. C’est à ce moment-là que la TVA devient exigible et MKP est le redevable.

Dans cet exemple, le lieu du consommateur BCW est l’Etat membre 2, lieu de livraison physique du smartphone. Ce n’est pas toujours le cas. En B2C, que l’opération soit réalisée ou non par une place de marché, le lieu du consommateur final est prépondérant.

IV. Localisation du consommateur en B2C La règle générale, lorsqu’une opération est réalisée par une interface électronique et que l’acheteur, le preneur, est un consommateur final non assujetti à la TVA, le lieu de l’opération est le pays dans lequel celui-ci est établi, a son domicile ou a sa résidence habituelle.

En concret, cette localisation de l’acheteur, du preneur, est souvent difficile à déterminer avec une certitude absolue.

Le règlement d’exécution TVA 3 établit certaines présomptions afin de faciliter l’application correcte de cette localisation.

a) Présomptions fondées sur les informations connues au sujet du consommateur En B2C, lorsque la présence physique du consommateur non assujetti n’est pas requise pour la réception du bien ou du service concerné et qu’il n’est pas certain de déterminer exactement le pays dans lequel le consommateur est établi, a son domicile ou a sa résidence habituelle, le vendeur ou le prestataire assujetti est autorisé à formuler des présomptions sur la base des informations dont il dispose, communiquées par le consommateur final.

La présomption la plus couramment utilisée est une présomption générale qui permet d’identifier la localisation du consommateur final: • les prestations par l’intermédiaire d’une ligne fixe – lorsque des services sont fournis à un preneur par l’intermédiaire de sa ligne fixe, il est présumé que le consommateur se trouve effectivement à cet endroit et le prestataire peut se fier à cette information; • les prestations à partir de réseaux mobiles – lorsque des services sont fournis à un consommateur à partir de réseaux mobiles, il est présumé que le consommateur est

3

situé dans le pays désigné par le code mobile national de la carte SIM utilisée pour recevoir les services; • les prestations par l’intermédiaire d’un décodeur – lorsqu’un décodeur ou un dispositif similaire ou une carte de décryptage est nécessaire pour recevoir les services, il peut être présumé que le lieu où est situé le consommateur correspond au lieu où se trouve ce dispositif ou au lieu où la carte de décryptage est envoyée en vue d’y être utilisée. Cette présomption ne s’applique qu’en cas de non-utilisation d’une ligne fixe.

b) Présomptions applicables aux prestations à l’endroit physique ou à bord de moyens de transport où se trouve le preneur consommateur final La présomption applicable aux prestations à l’endroit physique où se trouve le preneur permet au prestataire de présumer que le preneur est établi, a son domicile ou a sa résidence habituelle à l’endroit où les services lui sont fournis par le prestataire et où le preneur est présent en personne car sa présence physique est nécessaire pour que les services lui soient fournis.

C’est particulièrement le cas, mais pas uniquement, des lieux tels qu’une cabine téléphonique, une zone d’accès sans fil, un cyber café internet, un restaurant ou le foyer d’un hôtel. La localisation de l’opération est l’endroit où ces services sont fournis par le prestataire.

Lorsque la localisation physique où les services sont fournis se situent à bord d’un bateau, d’un avion ou d’un train effectuant un transport de passagers à l’intérieur de l’Union, le pays du lieu de localisation est réputé être le pays de départ de l’opération de transport.

Cette présomption est également applicables aux prestations entre entreprises assujetties (B2B).

c) Autres présomptions Lorsque ces présomptions générales sous a) et b) ne sont pas applicables, la localisation du consommateur final est réalisée sur la base de deux éléments de preuve non contradictoires comme par exemple : • l’adresse de facturation du consommateur; • l’adresse IP (protocole internet) du dispositif utilisé par le consommateur ou toute autre méthode de géolocalisation; • les coordonnées bancaires, telles que le lieu où est tenu le compte bancaire utilisé pour le paiement ou l’adresse de facturation du consommateur connue par la banque;

Règlement d’exécution (UE) nº 282/2011 du Conseil du 15 mars 2011 portant mesures d’exécution de la directive 2006/112/CE relative au système commun de TVA, art. 24bis, 24ter, 24quinquies et 24septies.

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18 • le code mobile national (MCC) de l’identité internationale de l’abonné mobile (IMSI) enregistré sur la carte SIM (module d’identité de l’abonné) utilisée par le consommateur; • la localisation de la ligne fixe du consommateur par l’intermédiaire de laquelle le service lui est fourni; ou • d’autres informations commerciales, économiques, pertinentes.

d) Assouplissement possible des présomptions pour les micro-entreprises TVA Les assujettis micro-entreprises, au sens de la TVA (et non dans le cadre de la définition du Code des sociétés et associations), sont ceux qui ne dépassent pas un chiffre d’affaires annuel de 10.000 euros et qui ne sont identifiés que dans un seul Etat membre.

La TVA sur les opérations de vente à distance intra-UE de ces micro-entreprises TVA est applicable et due en fonction des règles du lieu d’établissement de cet assujetti micro-­ entreprise TVA.

e) Réfutation des présomptions Tous les assujettis peuvent choisir de réfuter une présomption lorsqu’ils disposent de trois éléments de preuve non

contradictoires indiquant que le lieu de l’opération – le pays où se situe le consommateur final – est différent de celui présumé.

Aucune obligation n’existe de réfuter une présomption.

Même si des éléments de preuve semblent indiquer le contraire, le vendeur ou prestataire peut, dans le but de déterminer le lieu de localisation du consommateur final, décider de se fier à la présomption qui a été appliquée.

Une autorité fiscale ne peut réfuter des présomptions que lorsqu’il existe des indications d’abus ou de fraude de la part du vendeur ou prestataire.

V. Cas pratique de la vente d’un bien commandé au moyen d’une interface électronique Reprenons notre exemple pour déterminer la localisation de cet achat par une boutique en ligne.

Exemple 2 • Une étudiante en Erasmus domiciliée officiellement en Belgique réside chez une amie en Suisse pour son stage.

Elle a effectué son Erasmus à Toulouse durant presqu’un an et a connu son fiancé chez qui elle a résidé. Elle possède un portable avec un numéro de téléphone français.

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19 • L’étudiante commande un livre sur une boutique en ligne qu’elle connait près de chez elle à Hofstade. Son compte client reprend comme adresse de livraison sa résidence temporaire en Suisse. Elle indique son numéro de téléphone français et elle paie avec sa carte de crédit belge.

• Quelle TVA est applicable à cette vente du livre ? La librairie brabançonne a opté pour l’application de la TVA transfrontalière dès le premier euro. Comment le gestionnaire du site web peut-il compléter les informations à demander à cette étudiante pour s’assurer une meilleure sécurité de l’application de la TVA ?

Opération visée ?

La première question vise l’opération : est-ce un service électronique ou un service TBE ? La réponse est négative car le traitement et la livraison d’un bien commandé au moyen de la voie électronique ne relève pas des services électroniques.

Cette interprétation est étendue aux autres commandes au moyen de la voie électronique comme la commande d’un repas, d’un voyage, un billet de droit d’accès, un hébergement, etc.

La librairie brabançonne reçoit la commande de l’étudiante et la traite. Elle réalise l’expédition du livre vers sa résidence temporaire en Suisse.

Interface électronique La librairie brabançonne est une interface électronique sans cependant être une place de marché identifiée comme telle.

Elle n’est donc pas visée par les dispositions du point III, b).

Localisation de l’opération L’acheteuse est officiellement domicilié en Belgique et paie avec une carte de crédit belge. Il pourrait être supposé que ces deux éléments de preuve non contradictoires suffisent à établir la présomption que l’opération a lieu en Belgique.

Cependant, il est rarement demandé dans un compte de profil client de mentionner obligatoirement son adresse de domicile officiel. De toute manière le vendeur ou prestataire n’a aucune autorité pour valider cette donnée. Le compte client peut reprendre une simple adresse de contact et une adresse différente de livraison.

Dans l’exemple visé, le fait que l’adresse de livraison soit la Suisse entrainera une expédition sous régime d’exportation d’un bien hors UE. La vente sera exemptée en Belgique sous régime de l’article 39 CTVA et la TVA suisse au taux réduit de 2,5% sera appliquée lors de l’importation. Elle sera encaissée et payée en Suisse par l’intermédiaire du transporteur helvétique qui assurera l’acheminement du livre.

Exemple 3 Prenons le même exemple avec une livraison, non plus à sa résidence temporaire de Suisse, mais chez son fiancé qui est domicilié à Toulouse ?

Vérifions la localisation de l’opération sur la base de deux éléments de preuve non contradictoires : l’adresse de facturation du consommateur final

Belge ou française selon les informations communiquées à la commande BE/FR

l’adresse IP (protocole internet) du dispositif utilisé par le consommateur ou toute autre méthode de géolocalisation

Usage de l’internet suisse de la résidence de son amie CH

les coordonnées bancaires, telles que le lieu où est tenu le compte bancaire utilisé pour le paiement ou l’adresse de facturation du consommateur connue par la banque

Carte bancaire belge BE

le code mobile national Carte téléphonique (MCC) de l’identité française FR internationale de l’abonné mobile (IMSI) enregistré sur la carte SIM (module d’identité de l’abonné) utilisée par le consommateur la localisation de la ligne nihil fixe du consommateur par l’intermédiaire de laquelle le service lui est fourni d’autres informations commerciales, économiques, pertinentes

Adresse de livraison physique à Toulouse FR

Deux éléments de preuve non contradictoires (carte SIM et adresse de livraison) désignent la France.

La librairie brabançonne, qui a opté pour l’OSS dès le premier euro, devra si ce n’est fait s’enregistrer au régime OSS sur Intervat, déclarer la vente du livre au moyen de sa déclaration périodique OSS, ainsi que payer en Belgique la TVA française de 5,5% sur le livre vendu à l’étudiante belge en Erasmus et livré à Toulouse.

Jean Pierre Riquet Juriste – Fiscaliste Conseiller fiscal certifié

Magazine mensuel de l’ITAA | N° 2 | Mars 2022

BONNE NOUVELLE !

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Assouplissement des règles concernant le Covid et les organisations d'événements.

Assemblée générale de l'ITAA

LE SAMEDI 23 AVRIL FORMULE HYBRIDE !

AUDITORIUM 2000 OU À DISTANCE.

Roadshow ITAA | nous venons chez vous 28/4

Après plusieurs reports, le moment est arrivé : l'ITAA vient à vous ! Nous invitons par la présente tous les membres et stagiaires à participer à notre roadshow à l'une des dates suivantes.

05/5

Au cours de ces sessions de deux heures et demie, nous vous

24/5

aurez l'occasion de poser des questions.

Nous commençons chaque fois à 18 heures et nous terminons par une collation au cours de laquelle vous aurez l'occasion de parler à vos confrères ou aux membres du Conseil présents.

Notez l'une de ces dates et vous recevrez bientôt une invitation à vous inscrire.

Le masque n’est pas obligatoire mais reste recommandé.

Ces événements peuvent être organisés en partie grâce à :

19/5 31/5 02/6 09/6 16/6 21/6 23/6 30/6

LIEGE