ITAA-Zine | Numéro 1 - Février 2023

Délais d’investigation, d’imposition, de réclamation et de conservation prolongés à partir de (l’exercice d’imposition)

2023

Comme déjà évoqué brièvement dans l’ITAA-zine de décembre dernier, l’un des éléments centraux de la loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et financières diverses réside dans la prolongation des délais d’investigation et d’imposition, du délai de réclamation, ainsi que du délai de conservation des livres, documents et pièces papier et numériques dans le cadre des impôts sur les revenus.

-ZINE

Numéro 1 | Février 2023 Édition mensuelle – Bureau de dépôt Gent X – P409030

C’est avec une grande tristesse que nous avons appris le décès de notre très estimé confrère Monsieur RAYMOND KROCKAERT ce 18 janvier 2023 à l’aube de son nonante-septième anniversaire.

Monsieur Krockaert a consacré toute sa vie avec passion et détermination à la profession qu’il avait embrassé en 1945 : celle de comptable, puis de chef-comptable à l’Imprimerie du Marais, à Bruxelles, avant de devenir expert-comptable indépendant en 1960. Sa carrière a ensuite pris un essor hors du commun. Outre sa qualité première d’expert-comptable, il était également expert-judiciaire. Il est devenu par après Président de l’O.E.C.C.B.B. (Ordre des Experts-Comptables et Comptables Brevetés de Belgique), Président de l’Institut des Experts Comptables à partir de 1992 et membre de la Commission des Normes Comptables.

Par son action constante pour l’organisation et le développement de la profession

d’expert-comptable, il a donné un grand rayonnement tant sur le plan national qu’international à notre profession. Ces années de présidence furent riches en actions de promotion de la profession d’expert-comptable, tant auprès des entreprises, du monde judiciaire et des avocats que des administrations fiscales et des Classes moyennes. Elles ont renforcé fortement la crédibilité de l’Institut et de la profession sur tous les fronts de l’activité économique et sociale du pays.

Animé par une passion infinie pour la profession et conscient que celle-ci était essentielle à la prospérité de nos entreprises et à celle de notre pays, il a toujours défendu avec force et conviction les intérêts de notre profession auprès des interlocuteurs aussi bien publics que privés. Il accordait par ailleurs un grand respect à la négociation et à la parole donnée.

Un grand Monsieur s’en est allé.

L’ITAA et son Conseil présentent à son épouse, à sa famille et à tous ses proches sa plus profonde sympathie à l’occasion de cet événement douloureux.

ITAA-zine

Magazine mensuel de l’ITAA (ne paraît pas en janvier et en juillet)

N° 1/2023

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ITAA, Boulevard Emile Jacqmain 135/2, B-1000 Bruxelles

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Stéphane De Bremaeker, Johan De Coster, Frédéric Delrue (Vice-Président), Chantal Demoor, Liesbet Dhaene, Carine Govaert, Gaëtan Hanot, Nathalie Lambot, François Lezaack, Bart Van Coile (Président)

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iStockphoto

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Les auteurs, le comité de rédaction et l’éditeur veillent à la fiabilité des informations publiées, lesquelles ne pourraient toutefois engager leur responsabilité. Les articles représentent les points de vue et les opinions des auteurs et donc pas nécessairement ceux de l’Institut ou du comité de rédaction.

L’Institut des conseillers fiscaux et des experts-comptables (ICE) a été créé par la loi du 17 mars 2019. L’ICE se présente en tant qu’ITAA, et est le résultat d’une fusion entre l’IEC et l’IPCF. L’ITAA est géré par un Conseil et un Comité exécutif. Plus d’informations via : www.itaa.be

ÉDITEUR

Wolters Kluwer Belgium

Motstraat 30, B-2800 Mechelen

Délais d’investigation, d’imposition, de réclamation et de conservation prolongés à partir de (l’exercice

d’imposition) 2023

Comme déjà évoqué brièvement dans l’ITAA-zine de décembre dernier, l’un des éléments centraux de la loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et financières diverses1 réside dans la prolongation des délais d’investigation et d’imposition, du délai de réclamation, ainsi que du délai de conservation des livres, documents et pièces papier et numériques dans le cadre des impôts sur les revenus.

1. Motivation de la prolongation

Selon l’exposé des motifs au projet de loi, la prolongation des délais est dictée par les nécessités suivantes :

1. Les délais d’investigation et d’imposition prolongés doivent être davantage en adéquation avec la nature réelle des missions de plus en plus complexes qui sont actuellement dévolues à l’administration fiscale.

2. Le nouveau délai de 6 ans permet un contrôle plus approfondi de la part de l’administration des revenus visés par des engagements relatifs aux dispositifs transfrontières devant faire l’objet d’une déclaration ou par d’autres engagements fiscaux auxquels la Belgique est liée au niveau de l’OCDE ou de l’UE.

3. L’extension des délais permet, tant pour le contribuable que pour l’administration, d’inclure dans la consultation au cours de la procédure d’enquête visant à déterminer l’imposition correcte, des informations dont l’obtention prend beaucoup de temps.

4. Le nouveau délai de 10 ans permet un contrôle des déclarations « complexes » avec un élément transfrontière.

5. Ce délai prolongé de 10 ans en cas de fraude correspond mieux aux délais comparables des pays voisins et vise à s’assurer que l’administration puisse réaliser des enquêtes dans un délai qui permettra à la Belgique de respecter ses engagements en termes d’échange de renseignements au niveau international. Un examen par les pairs mené par le Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements a révélé que l’actuel système législatif belge ne permet pas de répondre intégralement à tous les besoins de coopération administrative. L’extension du délai en cas de fraude doit permettre à l’administration de mener plus facilement à

bien sa mission de contrôle et d’enquête et de respecter ses obligations internationales.

2. Délais actuels

2.1. Délais d’investigation et d’imposition

Les délais d’investigation et d’imposition standard actuels sont :

• 3 ans, à compter du 1er janvier de l’exercice d’imposition pour lequel l’impôt est dû ;

• 7 ans, à partir du 1 er janvier de l’exercice d’imposition pour lequel l’impôt est dû en cas d’infraction au CIR 1992 ou à l’AR/CIR 1992 commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire (c.-à-d. en cas de fraude fiscale) ; et

• 10 ans, à partir du 1 er janvier de l’exercice d’imposition pour lequel l’impôt est dû lorsqu’il est fait usage de constructions juridiques dans un État figurant sur la liste des États à fiscalité inexistante ou peu élevée, comme visé à l’article 307, §1/2, troisième alinéa du CIR 1992, et que ces constructions juridiques visent à dissimuler l’origine ou l’existence du patrimoine. Ce délai ne vaut pas lorsqu’il s’agit d’une construction juridique dans un État avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de double imposition et à condition que cette convention ou un traité assure l’échange des informations qui sont nécessaires afin d’exécuter les dispositions des lois nationales des États contractants.

Par ailleurs, un certain nombre de délais d’imposition spécifiques, repris à l’article 358 du CIR 1992, s’appliquent, par exemple lorsqu’une enquête ou un contrôle fait apparaître des infractions en matière de précompte mobilier ou de

1 Loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et financières diverses, M.B. 30 novembre 2022, 88145 et suivants.

précompte professionnel au cours d’une des 5 années qui précèdent celle de la constatation de l’infraction (délai d’imposition : 12 mois, à partir de la date de constatation) ou lorsqu’il ressort d’informations obtenues de l’étranger que des revenus imposables en Belgique n’ont pas été déclarés au cours des 5 années qui précèdent celle pendant laquelle les informations sont venues à la connaissance de l’administration belge (délai d’imposition : 24 mois, à partir de la date à laquelle l’administration belge prend connaissance des informations étrangères).

2.2. Délai de conservation

Selon l’article 315 du CIR 1992, les livres et documents nécessaires à la détermination du montant des revenus imposables doivent être conservés jusqu’à l’expiration de la 7e année ou du 7e exercice comptable qui suit la période imposable. Il en va de même pour les livres et documents conservés de façon électronique ou numérique, ainsi que pour les dossiers d’analyse, de programmation et d’exploitation des systèmes utilisés et les données qu’ils contiennent (art. 315bis CIR 1992).

2.3. Délai de réclamation

En vertu de l’article 371 du CIR 1992, les réclamations doivent être introduites, sous peine de déchéance, dans un délai de 6 mois à compter du 3e jour ouvrable qui suit la date d’envoi de l’avertissement-extrait de rôle.

3. Nouveaux délais

3.1. Délais d’investigation et d’imposition

3.1.1. Délais standard

À partir de l’exercice d’imposition 2023, il n’y aura plus 3, mais 4 délais d’investigation et d’imposition standard qui s’appliqueront 2 :

Délai : 3 ans

Champ d’application : lorsque l’impôt dû est supérieur à celui qui découle de la déclaration répondant à toutes les conditions de forme et de délais

Délai : 4 ans

Champ d’application : en cas d’absence de déclaration ou de remise tardive de celle-ci

Délai : 6 ans

Champ d’application : en cas d’absence de déclaration, de remise tardive de celle-ci, ou lorsque l’impôt dû est supérieur à celui qui découle de la déclaration répondant à

toutes les conditions de forme et de délais, dans les 6 scénarios suivants :

1) lorsque la déclaration concerne une entreprise qui, conformément à l’article 321/5 du CIR 1992 doit introduire un fichier local en matière de prix de transfert. Le motif est que la structure d’un groupe rend de facto la mission de l’administration plus difficile lorsqu’elle doit déterminer le montant exact de l’impôt. En outre, les enquêtes sur les prix de transfert prennent beaucoup de temps dans la pratique ;

2) lorsque la déclaration concerne une entreprise qui est soumise à l’obligation de souscrire une déclaration pays par pays en matière de prix de transfert et ce conformément à l’article 321/2 du CIR 1992 ;

3) lorsque la déclaration doit être accompagnée d’un formulaire 275 F, reprenant les paiements effectués à des personnes ou des établissements stables établis dans certains États ne mettant pas effectivement ou substantiellement en œuvre le standard sur l’échange de renseignements sur demande, figurant sur la liste des États à fiscalité inexistante ou peu élevée ou repris sur la liste de l’UE des juridictions non coopératives. Le délai de 6 ans se justifie par la difficulté pour l’administration de vérifier la fiabilité des informations qui lui sont communiquées lorsque le contribuable entretient des liens étroits avec des entités situées dans des États ne participant pas à un système d’échange de renseignements ;

4) lorsque la déclaration au précompte mobilier comporte des exonérations, renonciations ou réductions accordées sur la base d’une convention préventive de double imposition ou l’un des avantages de la directive 2011/96/ UE (la Directive Intérêts et Redevances) ou de la directive 2003/49/CE (la Directive Mère-Fille) en matière de

2 à partir du 1 er janvier de l’exercice d’imposition pour lequel l’impôt est dû.

précompte mobilier sur les paiements d’un résident d’un autre État membre de l’UE.

Le délai de 6 ans est dicté ici par le fait qu’une enquête avec des demandes d’information effectuées à un autre État prend beaucoup plus de temps, et par le fait que l’objectif est de laisser suffisamment de temps pour vérifier qu’il ne s’agit pas d’une construction non authentique, mise en place pour obtenir à titre d’objectif principal (ou au titre d’un des objectifs principaux) la déduction RDT ou la renonciation au précompte mobilier ;

5) lorsque la déclaration contient une imputation de la quotité forfaitaire d’impôt étranger visée à l’article 285 du CIR 1992 ;

6) lorsque relativement à la déclaration, des informations ont été obtenues de l’étranger concernant :

• les dispositifs transfrontières devant faire l’objet d’une déclaration visés à l’article 326/1 du CIR 1992, à savoir ceux visés dans la directive 2018/822 (DAC 6), ou des informations échangées en application du point d’action 12 du BEPS de l’OCDE, avec des pays extérieurs à l’UE ; ou

• les informations des opérateurs de plateformes visées dans la directive 2021/514 (DAC 7) ou des informations de nature similaire, à condition que le montant concerné pour un contribuable déterminé atteigne au minimum 25 000 euros.

Le délai de 6 ans est non seulement motivé par l’aspect chronophage de l’obtention d’informations complémentaires de l’étranger, mais aussi par le fait que le dialogue avec le contribuable sur une période plus longue peut entraîner un accord, alors que ce n’est parfois pas le cas avec des délais plus courts.

Délai : 10 ans

Champ d’application : Le nouveau délai de 10 ans s’applique à deux scénarios :

1) lorsque la déclaration est « complexe ». À savoir dans les cas suivants :

• en cas de dispositif hybride tel que visé à l’article 2, §1, 16° du CIR 1992 ;

• en cas de bénéfice non distribué provenant d’un montage ou d’une série de montages non authentiques mis en place essentiellement dans le but d’obtenir un avantage fiscal tel que visé à l’article 185/2 du CIR 1992 ;

• si la déclaration doit, conformément à l’article 307, §1/1 du CIR 1992, faire mention de l’existence de constructions juridiques dans un autre État (il existait déjà un délai de 10 ans pour la recherche et l’imposition des constructions juridiques) ;

2) en cas d’infraction aux dispositions du CIR 1992 ou des arrêtés pris pour son exécution, commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire (fraude).

Les mêmes délais peuvent être utilisés en matière de précompte immobilier (en ce qui concerne la Région de Bruxelles-Capitale), d’amende administrative et, dans la

mesure où ils n’ont pas été payés à temps, en matière de précompte mobilier et de précompte professionnel.

3.1.2. Délais d’imposition spéciaux

Outre les délais standard, quelques adaptations sont également apportées au niveau des délais d’imposition spéciaux mentionnés à l’article 358 du CIR 1992 :

Délai d’imposition Adaptation

12 mois, à compter de la constatation qu’au cours des 5 années qui précèdent la constatation, des infractions ont été commises en matière de précompte mobilier et de précompte professionnel

24 mois, à partir de la date à laquelle l’administration belge prend connaissance d’informations de l’étranger faisant apparaître qu’au cours des 5 années (ou 7 années en cas d’intention frauduleuse ou de dessein de nuire) qui précèdent celle pendant laquelle les informations de l’étranger ont été portées à la connaissance, des revenus imposables en Belgique n’ont pas été déclarés

12 mois, à partir de la date à laquelle la décision dont fait l’objet l’action judiciaire qui fait apparaître que des revenus imposables n’ont pas été déclarés au cours des 5 ans qui précèdent celle de l’intentement de l’action, n’est plus susceptible d’opposition ou de recours

12 mois, à partir de la date à laquelle l’administration prend connaissance d’éléments probants qui font apparaître que des revenus imposables n’ont pas été déclarés au cours d’une des 5 années qui précèdent celle de la prise de connaissance par l’administration

le précompte mobilier ou le précompte professionnel dû n’a pas été déclaré, ou a été déclaré tardivement ou de manière incomplète ou incorrecte, au cours d’une des 5 années qui précèdent celle de la constatation

ajout du précompte mobilier ou professionnel dû, en plus des revenus imposables non déclarés en Belgique

ajout du précompte mobilier ou professionnel dû, en plus des revenus imposables non déclarés

ajout du précompte mobilier ou professionnel dû, en plus des revenus imposables non déclarés

3.1.3. Pour les enquêtes qui prennent beaucoup de temps et d’autres constatations importantes éventuelles

Selon l’exposé des motifs au projet de loi, l’objectif est que l’administration fiscale n’utilise les nouveaux délais de 6 et 10 ans que pour les matières spécifiques énumérées à cet égard à l’article 354 du CIR 1992, à savoir les enquêtes comportant un aspect international qui prennent souvent beaucoup de temps.

Si à la suite de telles enquêtes, d’autres constatations importantes devaient être faites, le délai de 6 ou 10 ans pourrait également être utilisé dans ces affaires pour enquêter et procéder à la taxation.

Sont notamment considérés comme constatations importantes : cas d’abus fiscal, d’abus de traités fiscaux, revenus imposables en Belgique qui sont imposés dans un autre État, tout ce qui concerne les prix de transfert, ainsi que les déductions RDT illicites.

Les aspects simples de la déclaration, comme les dépenses non admises, doivent cependant être examinés dans le délai normal de 3 ou 4 ans.

Dans ce cadre, la loi comprend une série de matières pour lesquelles le délai de 6 ou 10 ans (« déclaration complexe ») ne peut pas s’appliquer à l’établissement d’un impôt relatif à une déclaration erronée ou incomplète, à savoir :

1. impôts, taxes et rétributions régionaux visés à l’article 198, §1 er, 5° du CIR 1992 ;

2. amendes, pénalités et confiscations de toute nature visées à l’article 53, 6° du CIR 1992 ;

3. frais de voiture non déductibles visés aux articles 66, §1er ou 198 bis du CIR 1992 ;

4. frais de réception et de cadeaux d’affaires non déductibles visés à l’article 53, 8° ou 11° du CIR 1992 ;

5. frais de restaurant non déductibles visés à l’article 53, 8°bis ou 11° du CIR 1992 ;

6. frais de vêtement professionnels non spécifiques visés à l’article 53, 7° ou 11° du CIR 1992 ;

7. avantages sociaux, y compris les avantages de titres-repas, de chèques de sport ou de culture ou éco-chèques, visés à l’article 38, §1 er du CIR 1992.

La question de savoir si une déclaration tombe respectivement sous le délai de 6 ou de 10 ans, est toujours évaluée, selon l’exposé des motifs, séparément pour chaque année d’imposition. Si aucun critère ne peut être appliqué pour une année d’imposition particulière, le délai d’investigation et d’imposition de 3 ou 4 ans continue de s’appliquer.

3.1.4. Notification ?

Selon l’article 333, (nouvel) alinéa deux du CIR 1992, les investigations de contribuables peuvent être effectuées sans préavis dans le courant de la période imposable, ainsi que dans tous les délais prévus à l’article 354 du CIR  1992, à savoir les délais de 3, 4, 6 et 10 ans (ce dernier en ce qui concerne les déclarations complexes).

Comme auparavant, le délai de 10 ans en cas de fraude ne peut s’appliquer aux investigations que lorsque l’administration notifie préalablement, dans ce même délai, son intention d’appliquer ce délai étendu pour un ou plusieurs exercices d’imposition. Cette notification est prescrite à peine de nullité de l’imposition.

La nouveauté réside cependant dans le fait que la notification précitée ne doit plus comprendre de manière précise les indices de fraude fiscale qui existent à l’égard du contribuable. Dorénavant, l’administration ne doit plus notifier que la « présomption de fraude » et ce avant le premier acte d’enquête.

Le motif de cette modification réside selon l’exposé des motifs dans le fait que, sous l’ancienne législation, l’administration se trouvait en position délicate, en ce sens qu’elle devait déjà démontrer de manière très précise les indices de fraude avant de pouvoir recourir au délai d’investigation prolongé. Cette obligation de motivation s’avérait une source de procédures judiciaires, dans lesquelles de simples erreurs de procédure étaient invoquées pour faire annuler l’imposition basée sur la fraude. Pour y mettre fin et aligner la procédure en matière d’impôts directs et de TVA, il a été choisi de limiter la notification à la présomption de fraude. Néanmoins, lors de l’imposition finale, l’administration doit toujours démontrer la fraude (c.-à-d. intention frauduleuse ou dessein de nuire).

3.2. Délai de conservation

À la suite des délais d’investigation et d’imposition maximaux prolongés, les livres et documents doivent à présent être conservés par défaut jusqu’à la fin de la 10 e année ou du 10 e exercice comptable qui suit la période imposable. Il en va de même pour les livres et documents conservés de façon électronique ou numérique, ainsi que pour les dossiers d’analyse, de programmation et d’exploitation des systèmes utilisés et les données qu’ils contiennent.

3.3. Délai de réclamation

Dorénavant, le délai de réclamation concernant les impôts directs sera de 12 mois, à compter du 3e jour ouvrable qui suit la date d’envoi de l’avertissement-extrait de rôle, au lieu de 6 mois.

Selon l’exposé des motifs, l’adaptation des délais dont l’administration peut faire usage pour des raisons de complexité et d’internationalisation accrues, et en vue de créer l’espace nécessaire pour une concertation, doit aller de pair avec une prolongation à l’avantage du contribuable s’il souhaite introduire une réclamation contre une imposition.

4. Entrée en vigueur

Les nouveaux délais de conservation, d’investigation et d’imposition entrent en vigueur à partir de l’exercice d’imposition 2023 (c.-à-d. les exercices comptables qui se clôturent entre le 31 décembre 2022 et le 30 décembre 2023) et s’appliquent uniquement pour l’avenir.

Cela signifie que pour les exercices d’imposition 2022 et antérieurs, ce sont toujours les anciens délais qui restent d’application. Pour des exercices d’imposition précédents, pour lesquels les anciens délais n’ont pas encore expiré, ces anciens délais ne sont donc pas prolongés à la suite de l’entrée en vigueur de la loi du 20 novembre 2022.

Par ailleurs, le délai de réclamation prolongé est entré en vigueur le 1er janvier 2023, et ce quel que soit l’exercice d’imposition concerné. Dans la pratique, cela signifie probablement aussi une prolongation du délai de réclamation pour les impositions pour lesquelles l’ancien délai de réclamation de 6 mois n’avait pas encore expiré au 31 décembre 2022.

Marc De Munter Juriste fiscaliste

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Délai d’investigation et d’imposition en matière de précompte professionnel :

peut-on encore l’allonger un peu ?

Nous avons dit au revoir à l’année civile 2022. Le début d’une nouvelle année est donc, pour les contribuables et leurs conseillers, le moment de se préparer au contrôle par le fisc des déclarations négatives au précompte professionnel introduites durant l’année de revenus et d’imposition 2021. Il s’agit des déclarations portant exclusivement sur les rémunérations de travailleurs pour lesquelles une partie ou l’ensemble du précompte professionnel dû ne doit pas être versé au Trésor. Ces déclarations seront à nouveau évaluées de façon stricte et détaillée cette année, si bien qu’il n’est pas inimaginable que vous deviez quand même rembourser en 2023 la réduction sur le précompte professionnel dont vous avez bénéficié dans le passé. Et soyons honnêtes... qui rembourse volontiers au fisc une mesure d’aide dont il a bénéficié ?

1. Action de contrôle 2023

Nous accueillons l’année civile 2023, et le fisc contrôlera donc cette année les déclarations négatives au précompte professionnel de l’année 2021. Mais pouvez-vous bien être sûr de ne plus recevoir en 2023 de contrôle de vos déclarations négatives au précompte professionnel relatives à l’année de revenus et d’imposition 2020 ? Cette question est tout sauf rhétorique, à la lumière des modifications législatives commentées ci-après. Le législateur n’est en effet pas resté inactif en 2021 et 2022 et a encore mieux équipé le fisc dans la lutte contre cette mesure avantageuse, à savoir avec des délais d’investigation et d’imposition plus longs. Nous examinons dans cet article ces modifications législatives pour savoir de quels nouveaux délais d’investigation et d’imposition le fisc

dispose pour pouvoir encore contrôler en 2023, fût-ce dans certaines circonstances, l’année de revenus et d’imposition 2020.

Nous excluons ici les délais modifiés dont il est question au chapitre 2 de la loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et financières diverses1 , étant donné que conformément à l’article 102, alinéa deux de cette loi, les exercices d’imposition antérieurs restent soumis aux dispositions du CIR 1992 qui étaient applicables avant l’entrée en vigueur de la loi précitée du 20 novembre 2022. Nous devrons toutefois constater qu’à la suite des nouveaux délais, dans certaines circonstances, pendant l’actuelle année 2023, non seulement les déclarations négatives au précompte professionnel de l’année 2021 peuvent être soumises à un contrôle fiscal, mais aussi les déclarations négatives au précompte professionnel de l’année 2020.

2. Loi portant des dispositions fiscales du 27 juin 2021

2.1. Que dit la loi ?

Le 10 juillet 2021, les articles 87 et 88 de la « loi du 27 juin 2021 portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces » 2 sont entrés en vigueur. Les articles 87 et 88 précités mentionnent expressis verbis ce qui suit :

Art. 87. Dans l’article 333, alinéa 2, du même Code, modifié par la loi du 11 février 2019, les mots « article 354, alinéa 1 er » sont remplacés par les mots « article 354, alinéas 1 er et 5 » et les mots « article 354, alinéa 5. » sont

1 Loi du 20 novembre 2022 portant des dispositions fiscales et financières diverses, M.B. 30 novembre 2022, p. 88145.

2 Loi du 27 juin 2021 portant des dispositions fiscales diverses et modifiant la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces, M.B. 30 juin 2021; Err. M.B. 12 juillet 2021 (ici : Loi portant des dispositions fiscales).

remplacés par les mots « article 354, alinéa 6. ».

Art. 88. À l’article 354 du même Code, remplacé par la loi du 11 février 2019, les modifications suivantes sont apportées :

1° dans l’alinéa 1 er, la phrase « Lorsque pour l’application de l’impôt des sociétés et de l’impôt des non-résidents qui est établi conformément aux articles 233 et 248, le contribuable tient une comptabilité autrement que par année civile, le délai de trois ans est prolongé d’une période égale à celle qui s’étend entre le 1 er janvier de l’année dont le millésime désigne l’exercice d’imposition et la date de clôture des écritures de l’exercice

comptable au cours de cette même année. » est abrogée ;

2° un nouvel alinéa est inséré entre l’alinéa 4 et l’alinéa 5, qui devient l’alinéa 6, rédigé comme suit :

« Lorsque pour l’application de l’impôt des sociétés, l’impôt des non-résidents qui est établi conformément aux articles 233 et 248, l’application du précompte mobilier ou du précompte professionnel, le contribuable tient une comptabilité autrement que par année civile, le délai visé aux alinéas 1 er à 3 est prolongé d’une période égale à celle qui s’étend entre le 1 er janvier de l’année dont le millésime désigne l’exercice d’imposition et la date de clôture de l’exercice

comptable au cours de cette même année. ».

Jusqu’avant l’entrée en vigueur de la loi portant des dispositions fiscales le 10 juillet 2021, l’article 354, alinéa 1 er du CIR 1992 établissait, pour l’application de l’impôt des sociétés et de l’impôt des non-résidents qui est établi conformément aux articles 233

2.2. Les délais d’investigation et d’imposition prolongés à la suite d’une déclaration négative en cas d’exercice comptable à cheval

et 248, que le délai d’imposition de trois ans qui y était défini était prolongé d’une période égale à celle qui s’étendait entre le 1 er janvier de l’année dont le millésime désigne l’exercice d’imposition et la date de clôture de l’exercice comptable au cours de cette même année, en ce qui concerne les contribuables qui ne tiennent pas une comptabilité par année civile. En même temps, l’alinéa 4 de l’article 354 du CIR 1992 précisait que le précompte mobilier et le précompte professionnel pouvaient également être établis dans les délais visés à l’alinéa 1 er, en ce compris la prolongation du délai pour les contribuables qui tiennent une comptabilité autrement que par année civile.

C’est ce dernier, qui a été clarifié dans l’article 354 modifié du CIR 1992, en insérant la prolongation du délai d’imposition pour les contribuables qui tiennent une comptabilité autrement que par année civile dans un nouvel alinéa 5, avec une référence explicite à tous les impôts et précomptes auxquels l’article est applicable 3

La modification à l’article 333 susmentionnée ne concerne rien de plus qu’une modification technique parce qu’un nouvel alinéa 5 a été inséré à l’article 354 du CIR 1992 et que l’ancien alinéa 5 est devenu l’alinéa 6, si bien que les délais d’investigation subissent le même sort que les délais d’imposition comme exposé ci-après.

La prolongation du délai d’imposition de trois ans en cas d’exercice à cheval est transférée à ce nouvel alinéa 5 de l’article 354 précité, une référence explicite étant faite à tous les impôts auxquels s’applique cette disposition. Donc, outre la mention de l’impôt des sociétés et de l’impôt des non-résidents qui sont établis conformément aux articles 233 et 248 du CIR 1992, le précompte professionnel (et le précompte mobilier) est à présent également lié expressément à un exercice à cheval.

Dans ce même nouvel alinéa 5 de l’article 354 précité, le délai d’imposition de sept et dix ans, dont il est question aux alinéas 2 et 3 de ce même article, est à présent également expressément prolongé dans le cas d’un exercice à cheval, au moyen d’un renvoi à ces deux alinéas précités. Si bien qu’il est à présent défini plus clairement, en quelque sorte légalement, que la prolongation en cas d’exercice à cheval n’a pas seulement trait au délai d’imposition de trois ans, mais aussi au délai d’imposition de sept et dix ans.

2.3. Exemples concernant le délai de trois ans

Exemple 1

Une société tient une comptabilité qui se clôture au 31 décembre 2021 (exercice : 1 er janvier 2021 – 31 décembre 2021).

Les revenus à imposer à l’impôt des sociétés qui ressortent d’une comptabilité clôturée au 31 décembre 2021 relèvent de l’exercice d’imposition 2022. En effet, lorsqu’une société clôture sa comptabilité au 31 décembre, l’exercice d’imposition est désigné selon l’année qui suit l’année durant laquelle la comptabilité est clôturée.

Pour la déclaration à l’impôt des sociétés, le fisc dispose ici d’un délai d’investigation et d’imposition de trois ans jusqu’au 31 décembre 2024.

Les revenus à soumettre au précompte professionnel relatifs à la comptabilité clôturée au 31 décembre 2021 relèvent de l’exercice d’imposition 2021. En effet, en ce qui concerne le précompte professionnel, l’exercice d’imposition correspond toujours à l’année de revenus (à savoir : l’année civile).

Pour les déclarations au précompte professionnel de l’exemple ci-dessus, le fisc dispose donc d’un délai d’investigation et d’imposition de trois ans jusqu’au 31 décembre 2023.

Exemple 2

Une société tient une comptabilité qui se clôture au 30 novembre 2021 (exercice : 1 er décembre 2020 – 30 novembre 2021).

Les revenus à imposer à l’impôt des sociétés qui ressortent d’une comptabilité clôturée au 30 novembre 2021 relèvent de l’exercice d’imposition 2021. En effet, lorsqu’une société ne clôture pas sa comptabilité au 31 décembre, l’exercice d’imposition est désigné selon l’année durant laquelle la comptabilité est clôturée.

Pour la déclaration à l’impôt des sociétés, le fisc dispose ici d’un délai d’investigation et d’imposition de trois ans jusqu’au 30 novembre 2024.

Les revenus à soumettre au précompte professionnel relatif à une comptabilité clôturée au 30 novembre 2021 relèvent de l’exercice d’imposition 2020 en ce qui concerne le mois de décembre 2020, et de l’exercice d’imposition 2021 en ce qui concerne les mois de janvier à novembre 2021. En effet, en ce qui concerne le précompte professionnel, l’exercice d’imposition correspond toujours à l’année de revenus (à savoir : l’année civile), indépendamment de la clôture de l’exercice comptable.

Pour les déclarations au précompte professionnel de l’exemple ci-dessus, le fisc dispose donc d’un délai d’investigation et d’imposition de trois ans jusqu’au 30 novembre 2023 pour le mois de décembre 2020, et jusqu’au 30 novembre 2024 pour les mois de janvier à novembre 2021.

Attention : le délai d’investigation et d’imposition de trois ans dont dispose le fisc dans l’exemple ci-dessus pour le mois de décembre 2020, ne reste pas limité au mois de décembre. Ceci pour la simple raison que ce délai légal prend légalement cours le 1 er janvier de l’exercice d’imposition ; dans notre exemple donc à partir du 1 er janvier 2020. En d’autres termes : l’exercice d’imposition 2020 ne reste

pas limité au mois de décembre 2020, mais englobe tous les mois de 2020.

La prolongation du délai d’investigation et d’imposition en cas d’exercice à cheval a pour conséquence que le fisc dispose dans l’exemple ci-dessus, pour les mois de janvier à décembre 2020, d’un délai d’investigation et d’imposition jusqu’au 30 novembre 2023.

Mutatis mutandis, dans l’exemple ci-dessus, le fisc dispose pour les mois de janvier à décembre 2021 d’un délai d’investigation et d’imposition jusqu’au 30 novembre 2024 (plutôt que jusqu’au 31 décembre 2023 en cas de comptabilité par année civile).

2.4. En résumé

Il ressort donc ni plus ni moins de ce qui précède que les délais d’imposition et d’investigation en matière de précompte, et en particulier de précompte professionnel, sont prolongés en cas d’exercice à cheval dans l’impôt des sociétés. Les entreprises avec un exercice à cheval seront donc de facto toujours confrontées à des délais d’investigation et d’imposition plus longs par rapport aux entreprises qui clôturent leur exercice au 31 décembre.

3. Loi Tax shift du 28 mars 2022 4

3.1. Que dit la loi ?

Le 1 er avril 2022, les articles 22 à 24 de la « loi du 28 mars 2022 portant réduction de charges sur le travail » sont entrés en vigueur. Ceux-ci disent littéralement ce qui suit :

Art. 22. Dans l’article 333, alinéa 2, du même Code, modifié par la loi du 27 juin 2021, les mots « alinéa 6 » sont remplacés par les mots « alinéas 6 et 7 ».

Art. 23. Dans l’article 354 du même Code, modifié par la loi du 27 juin 2021, il est inséré un alinéa 7 rédigé comme suit : « Lorsqu’un contribuable introduit une action en restitution de précompte sur la base de l’article 368/1, dans le délai prévu à l’alinéa 1er, ce délai est prolongé d’une période égale à celle qui s’étend entre la date de l’introduction de l’action en restitution et celle de la décision du conseiller général ou du fonctionnaire délégué sans que cette prolongation puisse être supérieure à six mois. ».

Art. 24. Dans le titre 7, chapitre 7, section 1re, du même Code, il est inséré un article 368/1 rédigé comme suit : « Art. 368/1. Par dérogation à l’article 368, l’action en restitution de précompte se prescrit par trois ans à compter du premier janvier de l’année qui suit celle dont le millésime désigne l’exercice d’imposition lorsque l’action est introduite sur la base d’une dispense de versement du précompte professionnel visée au titre 6, chapitre 1er, section 4, sous-section 3. »

3.2. Le nouveau délai d’investigation et d’imposition prolongé à la suite de l’introduction d’une action en restitution de précompte professionnel indûment payé (non enrôlé) concernant les articles 2750/1-12 du CIR 1992

L’article 22 précité modifie l’article 333, alinéa 2 du CIR 1992, en remplaçant les mots « alinéa 6 » par les mots « alinéas 6 et 7 ». Cette modification implique un renvoi au nouvel alinéa 7 de l’article 354 du CIR 1992, qui est introduit par l’article 23 précité. Le renvoi permet de conserver le lien entre les délais d’investigation de l’administration conformément à l’article 333 du CIR 1992 et les délais

d’imposition de l’article 354 du CIR 1992. Il est logique que ces délais concordent l’un avec l’autre.

Le nouvel alinéa 7, dont il est question ici, a été ajouté à l’article 354 du CIR 1992 au moyen de l’article 24 précité, afin de prévoir que lorsque le contribuable introduit une action en restitution de précompte dans le délai d’investigation et d’imposition de trois ans sur la base du nouvel article 368/1 introduit par l’article 24 précité [et donc in casu sur la base des articles 275 0/1-12 du CIR 1992], le délai d’investigation et d’imposition de 3 ans soit prolongé d’une période égale à celle entre la date d’introduction de l’action en restitution et celle de la décision du conseiller général ou du fonctionnaire délégué sans que cette prolongation ne puisse, selon la Circulaire 2022/C/116 5 , excéder 6 mois.

Encore selon cette Circulaire 2022/C/116, sans cette prolongation, l’administration ne pourrait pas exercer ses pouvoirs d’investigation afin de contrôler le bien-fondé d’une action introduite au dernier moment. Une telle chose peut être lue dans les travaux préparatoires parlementaires, à savoir que la prolongation du délai permettra à l’administration de toujours bénéficier d’un délai d’au moins six mois pour réaliser un contrôle en la matière lorsqu’une action est introduite au dernier moment. Et aussi que sans cette modification, une action introduite au dernier moment priverait l’administration de ses pouvoirs d’investigation afin de contrôler le bien-fondé de cette action 6

Cette affirmation pourrait selon nous susciter des questions parce que dans cette circonstance, le fonctionnaire chargé de l’expertise ou de l’investigation n’est pas lié à des délais d’investigation. Si bien que cette modification de loi doit avoir été dictée par un autre motif que celui mentionné ci-avant. Quid ?

4 Loi du 28 mars 2022 portant réduction de charges sur le travail, M.B. 31 mars 2022, 26176 et suivants (ici : Loi Tax shift).

5 Voir Circulaire 2022/C/116 concernant certains articles modifiés en matière de procédure des impôts sur les revenus.

6 Doc. Parl., Chambre 2021-22, n° 55 2522/001, 26.

Ce qui frappe aussi dans le cadre de ce nouvel alinéa 7, c’est qu’il est uniquement renvoyé d’une part au délai d’imposition de trois ans mentionné à l’alinéa 1 er de l’article 354 précité, et donc pas aux délais de sept et dix ans mentionnés respectivement aux alinéas 2 et 3 de cet article, et d’autre part, au délai de trois ans qui s’applique aux contribuables dont l’exercice comptable coïncide avec l’année civile et qui est égal à trois ans à compter du 1 er janvier de l’année qui désigne l’exercice d’imposition.

Mais ce délai vaut-il dès lors pour les contribuables qui travaillent avec un exercice à cheval ? Quid ?

Si le législateur avait voulu mettre tous les contribuables dans le même panier, n’aurait-il pas exclu l’application du nouvel alinéa 4 dans le nouvel alinéa 7 de l’article 354 du CIR 1992 ? À défaut, il faut selon nous lire le nouvel alinéa 7 avec le nouvel alinéa 4 de l’article 354, de sorte que ceux qui travaillent avec un exercice à cheval pendant l’exercice d’imposition auquel a trait l’action ne puissent pas non plus échapper, après trois ans à compter du 1 er janvier de cet exercice d’imposition, au délai prolongé de six mois.

Par pur souci d’exhaustivité, nous souhaitons encore souligner que dans l’article 368/1 précité, le délai de réclamation est raccourci d’un an. Il s’agit donc ici aussi d’un délai modifié

en défaveur du contribuable, mais cela sort du cadre du présent article.

3.3. Exemples

concernant le nouveau délai d’investigation et d’imposition de trois ans prolongé dans le précompte professionnel en cas d’action conformément à l’article 368/1

Exemple 1

Une société tient une comptabilité qui se clôture au 31 décembre.

La société introduit le 2 mai 2023, concernant ses déclarations au précompte professionnel de l’exercice d’imposition 2020, une action en restitution d’un précompte professionnel indûment payé (non enrôlé), conformément à l’article 368/1 du CIR 1992.

Hypothèse 1 : le 30 juin 2023, une décision administrative est prise concernant cette action. Le délai d’investigation et d’imposition de trois ans des déclarations au précompte professionnel de l’exercice d’imposition 2020 de cette société expire au 31 décembre 2022.

En raison de cette action introduite en dehors du délai d’investigation et d’imposition de trois ans conformément à l’article 368/1 du CIR 1992, le délai d’investigation et d’imposition de trois ans reste au 31 décembre 2022, sans qu’il soit prolongé. Par conséquent, le fisc peut examiner les déclarations au précompte professionnel négatives introduites mensuellement en 2020 et établir une imposition éventuelle jusqu’au 31 décembre 2022 inclus.

Hypothèse 2 : le 15 décembre 2023, une décision administrative est prise concernant cette action. Pour le motif précité, le fisc peut, également dans cette hypothèse, examiner les déclarations au précompte professionnel introduites mensuellement en 2020 et établir une imposition éventuelle jusqu’au 31 décembre 2022 inclus.

Exemple 2

Une société tient une comptabilité qui se clôture au 30 novembre.

La société introduit le 2 mai 2023, concernant ses déclarations au précompte professionnel de l’exercice d’imposition 2020, une action en restitution d’un précompte professionnel indûment payé (non enrôlé), conformément à l’article 368/1 du CIR 1992.

Hypothèse 1 : le 30 juin 2023, une décision administrative est prise concernant cette action. Le délai d’investigation et d’imposition de trois ans prolongé des déclarations au

précompte professionnel de l’exercice d’imposition 2020 de cette société expire au 30 novembre 2023.

En raison de cette action introduite dans le délai d’investigation et d’imposition de trois ans conformément à l’article 368/1 du CIR 1992, le délai d’investigation et d’imposition de trois ans (qui expire normalement le 30 novembre 2023), est prolongé de 59 jours, soit le nombre de jours entre le 3 mai 2023 et le 30 juin 2023. Par conséquent, le fisc peut examiner les déclarations au précompte professionnel négatives introduites mensuellement en 2020 et établir une imposition éventuelle jusqu’au 28 janvier 2024 (30 novembre 2023 + 59 jours).

Hypothèse 2 : le 15 décembre 2023, une décision administrative est prise concernant cette action. Le délai d’investigation et d’imposition de trois ans prolongé des déclarations au précompte professionnel de l’exercice d’imposition 2020 de cette société expire au 30 novembre 2023.

En raison de cette action introduite dans le délai d’investigation et d’imposition de trois ans conformément à l’article 368/1 du CIR 1992, le délai d’investigation et d’imposition de trois ans (qui expire normalement le 30 novembre 2023), est prolongé de (maximum) 6 mois. Par conséquent, le fisc peut examiner les déclarations au précompte professionnel négatives introduites mensuellement en 2020 et établir une imposition éventuelle jusqu’au 31 mai 2024 inclus.

3.4. En résumé

À partir du 1 er avril 2022, le délai d’imposition de 3 ans, qui doit ou non être prolongé dans le cas d’un exercice à cheval, concernant les actions en restitution d’un précompte professionnel indûment payé (non enrôlé) conformément à l’article 368/1 du CIR 1992, est prolongé de maximum 6 mois.

Et indépendamment du fait qu’il s’agisse ou non d’un exercice à

cheval, le délai maximal de 6 mois précité ne sera pas pris en compte dans le cas où l’action est introduite après expiration du délai d’imposition ordinaire (qui s’élève le cas échéant à plus de trois ans).

Un lecteur attentif en vaut deux...

4. Conclusion

Comme déjà indiqué dans l’introduction, les délais modifiés par la loi portant des dispositions fiscales du 20 novembre 2022 ne sont d’application qu’à partir de l’exercice d’imposition 2023. Mais concernant l’année de contrôle 2023, vous connaissez entre-temps la réponse à la question quelque peu cynique reprise dans le titre de cet article : « Délai d’investigation et d’imposition en matière de précompte professionnel : peut-on encore l’allonger un peu ? » Par l’extension des délais pour l’investigation des déclarations négatives et l’établissement de l’imposition au précompte professionnel, le fisc reçoit de nouvelles armes dans l’exécution de missions de contrôle sur les dossiers concernés. Le fisc débute 2023 avec le pouvoir cette année de contrôler et imposer pendant un délai plus long, si bien que non seulement l’année de revenus et d’imposition 2021 sera contrôlée, mais aussi l’année de revenus et d’imposition 2020 !

Remarquons à cet égard que les délais de déclaration au précompte professionnel sont les mêmes pour tout contribuable, mais que les délais d’investigation et d’imposition ne le sont clairement pas ! Il appartiendra à chaque contribuable et à son conseiller de garder, de manière procédurière, un œil sur les délais modifiés, à la lumière d’un contrôle fiscal des années de revenus 2020, 2021 et 2022. Il s’agira donc de compter les mois et les jours, avec l’agenda ouvert. Histoire de s’armer contre la soif de contrôle de l’administration…

Jan De Greef Avocat

TVA : les nouveautés à partir de 2023

Plusieurs nouvelles lois – entre autres du 16 octobre 2022 1 et du 21 décembre 2022 2 – et les adaptations qu’elles impliquent dans les arrêtés d’exécution introduisent un certain nombre de nouveautés dans la législation sur la TVA à partir du 1er janvier 2023. Les principales modifications en la matière sont énumérées ci-dessous.

1. Nouvelles notions

1.1. Notion d’activité économique

Doit être considérée comme une activité économique (art. 1 er, § 21 nouveau CTVA) : toute activité de producteur, de fournisseur de biens ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence.

L’article 4, § 1 er du CTVA est également complété d’un nouvel alinéa à ce sujet, qui s’énonce comme suit : « La condition que l’activité économique soit exercée d’une façon indépendante visée à l’alinéa 1er, exclut de la taxation les salariés et autres personnes dans la mesure où ils sont liés à leur employeur par un contrat de louage de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail et de rémunération et la responsabilité de l’employeur ».

Ces dispositions sont à présent inscrites dans la législation proprement dite.

1.2. Notion de travail à façon

Par « travail à façon », il faut entendre la fabrication ou l’assemblage d’un bien meuble par un entrepreneur au moyen de matières et d’objets que son donneur d’ordre lui a confiés à cette fin, que l’entrepreneur ait fourni ou non une partie des matériaux utilisés (art. 1er, § 22 CTVA).

Le travail à façon reste une prestation de service ; simplement, cette notion est désormais reprise, comme tant d’autres notions, à l’article 1 er du CTVA.

1.3. Notion de services de télécommunication

Par « services de télécommunication », il faut entendre les services ayant pour objet la transmission, l’émission et la réception de signaux, écrits, images et sons ou informations de toute nature, par fils, par radio, par moyens optiques ou par d’autres moyens électromagnétiques, y compris la cession et la concession d’un droit d’utilisation de moyens pour une telle transmission, émission ou réception. Les services de télécommunication au sens de la présente disposition couvrent aussi la fourniture d’accès aux réseaux d’information mondiaux (art. 1 er, § 23 CTVA).

Ici non plus, aucune modification n’intervient. La notion est juste insérée à l’article 1er du CTVA.

2. Confirmation par la loi des arrêtés royaux pris en matière de taux

La loi contient désormais expressément la disposition selon laquelle les taux de TVA fixés par arrêté royal doivent être confirmés par la loi. Les articles 37, § 2 et 38, § 5 du CTVA prévoient notamment que ces arrêtés sont censés n’avoir jamais produit leurs effets s’ils n’ont pas été confirmés par la loi dans les douze mois de la date de leur publication au Moniteur belge.

La loi règle ainsi la confirmation des derniers arrêtés royaux concernant les taux réduits sur les masques buccaux et les gels hydroalcooliques, la livraison d’électricité, de gaz naturel et de chaleur via des réseaux de chaleur dans le cadre de contrats résidentiels, les panneaux solaires photovoltaïques, les panneaux solaires thermiques et les chauffe-eau solaires, les pompes à chaleur et la démolition et la reconstruction de bâtiments sur tout le territoire de la Belgique.

1 Loi du 16 octobre 2022 portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée, M.B. 24 octobre 2022.

2 Loi du 21 décembre 2022 portant des dispositions fiscales diverses, M.B. 29 décembre 2022.

3. Régime de la TVA à acquitter par le cocontractant lors de travaux immobiliers

3.1. Régime légal du cocontractant

En vertu de l’article 20 de l’arrêté royal n° 1, le cocontractant de l’entrepreneur établi en Belgique qui effectue un travail immobilier est tenu d’acquitter la taxe due en raison de cette opération lorsqu’il est lui-même un assujetti établi en Belgique tenu au dépôt de déclarations périodiques à la TVA (ou un assujetti non établi en Belgique qui a fait agréer un représentant responsable).

Dans la pratique, des problèmes étaient toutefois rencontrés dans le cas des assujettis qui disposaient d’un numéro de TVA, comme les agriculteurs soumis au régime particulier des exploitations agricoles (art. 57 CTVA) ou les petites entreprises soumises au régime de franchise (art. 56bis CTVA), mais n’étaient pas tenus d’introduire des déclarations périodiques. Dans un premier temps, il avait été prévu que ces personnes ne pouvaient pas communiquer leur numéro de TVA à leurs prestataires de services établis en Belgique qui exécutaient un travail immobilier. La loi du 16 octobre 2022 abroge à présent cet article 53 quater, § 1 er , alinéa deux du Code de la TVA.

3.2. Quels changements ?

Il est fait usage de cette modification pour :

• supprimer du régime de report de paiement l’exclusion des assujettis non établis en Belgique qui ont été directement identifiés (et qui n’ont pas désigné de représentant responsable individuel) ;

• introduire l’obligation pour le client qui n’est pas tenu de déposer des déclarations périodiques à la TVA de porter à la connaissance de son prestataire de services qu’il ne remplit pas les conditions pour l’application de ce régime de report de paiement.

La première modification ne pouvait plus se justifier puisque les assujettis non établis en Belgique qui ont été directement enregistrés sont tenus de déposer des déclarations périodiques.

3.3. Mention obligatoire sur la facture

La deuxième modification prévoit qu’une mention spéciale figure sur la facture relative à un travail immobilier exécuté pour un assujetti qui ne dépose pas de déclarations, comme c’est le cas pour les travaux relatifs à une habitation privée. Cette mention indiquera qu’en l’absence de contestation écrite, dans un délai d’un mois à compter de la réception de la facture, le client est présumé reconnaître qu’il est un assujetti tenu au dépôt de déclarations périodiques et, par conséquent, que toutes les conditions

prévues par cette disposition pour l’application du report de paiement sont effectivement remplies. Si ces conditions ne sont pas remplies, le client endossera, par rapport à ces conditions, la responsabilité quant au paiement de la taxe, des intérêts et des amendes dus (nouvel art. 20, § 3, alinéa premier AR n° 1).

La mention à porter sur la facture s’énonce comme suit : « Report de paiement. En l’absence de contestation par écrit, dans un délai d’un mois à compter de la réception de la facture, le client est présumé reconnaître qu’il est un assujetti tenu au dépôt de déclarations périodiques. Si cette condition n’est pas remplie, le client endossera, par rapport à cette condition, la responsabilité quant au paiement de la taxe, des intérêts et des amendes dus. »

L’entrée en vigueur est fixée dans ce cas-ci au 1 er janvier 2023, soit à la même date que la modification de l’article 53 quater, § 1 er, alinéa premier du Code de la TVA concernant l’obligation du client de communiquer son numéro d’identification à la TVA.

4. Déduction selon l’affectation réelle

Les assujettis mixtes peuvent exercer le droit à déduction selon les règles de l’affectation réelle. Cette procédure a été modifiée et se limite désormais à une simple notification préalable par voie électronique. L’administration ne doit plus donner son accord, mais conserve à tout moment la possibilité de s’opposer à l’exercice du droit à déduction selon l’affectation réelle ou, le cas échéant, de refuser les critères retenus par l’assujetti dans le cadre de cette méthode de déduction. C’est notamment le cas lorsqu’elle estime que la demande est contraire au principe de neutralité de la TVA (en cas d’avantage déraisonnable).

4.1. Notification

En principe, la nouvelle procédure automatisée (art. 18 bis, § 1 er, alinéa deux AR n° 3) prévoit la notification électronique du choix d’appliquer la déduction selon le principe de l’affectation réelle, au moyen de la déclaration de commencement ou de changement d’activité visée aux articles 1er ou 2 et 7bis de l’arrêté royal n° 10, à savoir la déclaration E-604A ou E-604B. La même procédure s’applique lorsque l’assujetti décide de ne plus appliquer ce régime de déduction (art. 18 bis, § 3 AR n° 3).

Cette notification doit intervenir :

• lors de l’introduction de la déclaration périodique à la TVA relative au premier trimestre de l’année (pour les déposants trimestriels) ;

• relative à un des trois premiers mois de l’année civile (pour les déposants mensuels).

Elle s’accompagne de la communication d’une série d’informations structurées concernant les critères retenus par

l’assujetti dans le cadre de l’exercice du droit à déduction selon l’affectation réelle.

Dans les deux cas, l’administration adresse à l’assujetti un accusé de réception de la notification électronique.

Contrairement à la procédure actuelle, cette simple notification préalable est suffisante pour permettre à l’assujetti d’appliquer le principe de la déduction selon l’affectation réelle à partir du premier jour de la période de déclaration pendant laquelle la notification a été faite, sans qu’il doive attendre une autorisation de l’administration.

4.2. Communication d’informations spécifiques

L’article 18 bis, § 2 de l’arrêté royal n° 3 prévoit l’obligation, en lien avec la notification visée au paragraphe 1 er, de communiquer certaines informations relatives à l’exercice de la déduction selon l’affectation réelle des biens et services. Ces informations doivent permettre à l’administration d’apprécier si les critères retenus par l’assujetti qui souhaite exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle sont acceptables ou non.

Les informations ainsi transmises (au moyen de l’application INTERVAT qui permet de déposer les déclarations périodiques à la TVA) concernent :

• le prorata général définitif de déduction applicable pour l’assujetti pour l’année civile qui précède ;

• la proportion, exprimée en pour cent, conformément aux critères retenus par l’assujetti au moment de la notification, de la taxe portée en compte à l’assujetti sur les opérations qui :

a) sont affectées exclusivement pour le(s) secteur(s) d’exploitation dont les opérations permettent la déduction (droit à déduction intégrale) ;

b) sont affectées exclusivement pour le(s) secteur(s) d’exploitation dont les opérations ne permettent pas la déduction (aucun droit à déduction) ;

c) sont affectées à la fois pour le(s) secteur(s) d’exploitation dont les opérations donnent droit à déduction et pour le(s) secteur(s) d’exploitation dont les opérations ne donnent pas droit à déduction ;

• un prorata applicable aux biens et services qui sont affectés à la fois pour les secteurs d’exploitation dont les opérations donnent droit à déduction et pour les secteurs d’exploitation dont les opérations ne donnent pas droit à déduction (appelé prorata spécial). Si l’assujetti applique plusieurs prorata simultanément, ceux-ci doivent être mentionnés séparément ainsi que le résultat global de l’application de ces prorata spéciaux sur la taxe portée en compte à l’assujetti sur les opérations qui sont affectées à la fois pour les secteurs d’exploitation qui ouvrent un droit à déduction intégrale et pour les secteurs d’exploitation qui n’ouvrent pas de droit à déduction.

4.3. Refus de l’application de l’affectation réelle

L’administration peut refuser à l’assujetti l’exercice du droit à déduction selon l’affectation réelle. En vertu de l’article 18 bis, § 6 de l’arrêté royal n° 3, lorsque l’administration estime, sur la base des éléments de fait qui lui sont soumis ou des informations qu’elle a recueillies, que l’exercice par l’assujetti de son droit à déduction suivant l’affectation réelle ne correspond pas ou plus à la réalité, elle lui notifie les motifs de son refus au moyen d’une décision motivée. La décision de refus mentionne les éléments de droit et de fait qui justifient ce refus. Le cas échéant, la décision de refus mentionne également les critères acceptables aux yeux de l’administration.

La décision de refus est communiquée à l’assujetti au plus tard le 31 décembre de l’année qui suit l’année au cours de laquelle la notification initiale a été faite par l’assujetti. La décision de refus produit ses effets pour une durée indéterminée à partir du premier jour de la période de déclaration pendant laquelle l’assujetti a fait la notification.

4.4. Application obligatoire

À l’instar de ce que prévoyait l’ancien régime (art. 46, § 2, deuxième phrase CTVA), l’administration peut obliger l’assujetti mixte à exercer son droit à déduction selon l’affectation réelle lorsque la déduction sur la base du prorata général aboutirait à créer des inégalités dans l’application de la taxe.

L’article 18ter, § 1 er, alinéa deux de l’arrêté royal n° 3 détermine quelles circonstances entraînent l’obligation d’appliquer l’affectation réelle :

• lorsque l’activité économique comprend un secteur avec droit à déduction et un secteur sans droit à déduction qui sont clairement distingués l’un de l’autre, en particulier lorsqu’une comptabilité séparée est tenue pour chaque secteur ;

• lorsque l’assujetti peut facilement déterminer, au moment où il acquiert des biens ou des services, à quel secteur de son activité économique ces biens et services sont destinés exclusivement, soit le secteur qui donne droit à déduction soit le secteur que ne donne pas droit à déduction ;

• lorsque la règle du prorata général ne peut pas être appliquée parce qu’il est difficile ou impossible de déterminer le dénominateur de la fraction dont découle ce prorata (par exemple dans le cas de compagnies d’assurances qui, indépendamment des opérations en matière d’assurances, effectuent des opérations taxées).

5. Prélèvements de biens alimentaires

L’article 12, § 1 er, alinéa premier, 2° du Code de la TVA prévoit qu’à titre d’exception à la règle de base, n’est pas assimilé à

une livraison à titre onéreux : le prélèvement par un assujetti de biens de son entreprise pour les remettre à titre gratuit :

• comme échantillons ;

• comme cadeaux commerciaux de faible valeur ;

• à des fins caritatives, s’il s’agit d’aliments destinés à la consommation humaine, à l’exclusion des boissons spiritueuses, qui ne peuvent plus être vendus dans leurs conditions initiales de commercialisation ;

• à des fins caritatives, s’il s’agit de biens non alimentaires de première nécessité autres que les biens pouvant être utilisés de manière durable dont les caractéristiques intrinsèques ne permettent plus, à quelque stade du circuit économique que ce soit, qu’ils soient vendus dans les conditions initiales de commercialisation.

L’arrêté royal n° 59 fixe les conditions et modalités d’application de ce régime de non-prélèvement. En ce qui concerne en particulier le don de biens alimentaires, l’article 1 er de cet arrêté royal détermine la nature et les caractéristiques des biens alimentaires visés, les fins caritatives visées, les circonstances dans lesquelles les biens invendables visés peuvent être fournis à de telles fins, le montant qui peut être

imputé à titre de frais et les conditions de forme qui doivent être respectées.

Une de ces circonstances est que la date de péremption du bien soit fixée au plus tard cinq jours après la date de son prélèvement (art. 3, alinéa premier, 2°, a) AR n° 59). Ce délai est à présent prolongé de cinq jours à un délai de quinze jours.

6. Prolongation des taux réduits

La loi du 21 décembre 2022 prolonge les taux réduits pour les livraisons d’électricité dans le cadre de contrats résidentiels, de gaz naturel et de chaleur via des réseaux de chaleur jusqu’au 31 mars 2023.

Luc Heylens Conseiller fiscal certifié

seul interlocuteur, c’est trop

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