ITAA-zine | Numéro 2 - mars 2021

-ZIN E Numéro 2 | Mars 2021

Édition mensuelle – Bureau de dépôt Gent X – P409030

La réserve de reconstitution : conditions, exclusions et ­combinaison avec le ­carry-back

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L’une des mesures fiscales visant à aider les entreprises à se relever de la crise du coronavirus, est l’exonération d’impôt pour les réserves de reconstitution. Dans cette contribution, nous examinons à quelles conditions et pour quels montants cette exonération est possible et reste maintenue, quelles sociétés en sont exclues, et si une combinaison est possible avec le carryback de pertes.

Colophon ITAA-zine Magazine mensuel de l’ITAA (ne paraît pas en janvier et en juillet) N° 2/2021

La réserve de reconstitution : conditions, exclusions et combinaison avec le carry-back. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3

ADMINISTRATION ET RÉDACTION ITAA, Boulevard Emile Jacqmain 135/2, B-1000 Bruxelles Tél. : +32 2 240 00 00 E-mail : info@itaa.be

Liste (non exhaustive) de bases de données pour le contrôle LAB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8

COORDINATION DE LA RÉDACTION Stéphane De Bremaeker (NL) – stephane.debremaeker@itaa.be Gaëtan Hanot (FR) - gaetan.hanot@itaa.be

Dons caritatifs de biens (non) alimentaires et TVA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

COMITÉ DE RÉDACTION Stéphane De Bremaeker, Gaëtan Hanot, Johan De Coster, Chantal Demoor, Sophie Bosschaerts, François Lezaack, Bart Van Coile (Président), Frédéric Delrue (Vice-Président), Geert Lenaerts, Eric Steghers

Dons caritatifs de biens (non) alimentaires et le traitement fiscal . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16

IMAGES iStockphoto

Déduction pour investissement de 25 % prolongée de deux ans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22

TRADUCTIONS IGTV, House of Words, Joeri Van Liefferinge ÉDITEUR RESPONSABLE B. Van Coile, Boulevard Emile Jacqmain 135/2, B-1000 Bruxelles

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Bases de données

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Pour les bénéficiaires effectifs

Obtenir une copie de l’extrait du registre UBO sur l’application du registre UBO gérée par l’Administration de la Trésorerie : https://finances.belgium.be/ fr/E-services/ubo-register Pour des raisons liées à la protection des données personnelles, la consultation du registre UBO ne peut être faite par les membres que pour les bénéficiaires effectifs de leurs clients. Chaque consultation fait l’objet d’un ‘log’, ce qui permet aux autorités et aux personnes impliquées de vérifier ce qui a été consulté et par qui.

Exonération de l’obligation d’identification – UBO

La LAB prévoit une exonération à l’obligation d’identification de l’UBO du client ou du mandataire si le client ou le mandataire du client est une société cotée sur un marché réglementé ou une société cotée en bourse dans un pays membre de l’EEE ou une société cotée en bourse dans un pays tiers équivalent.

Actuellement les pays suivants sont considérés par l’Union européenne comme des pays tiers équivalents : l’Australie, Hong-Kong, la Suisse et les États-Unis.

Pour la liste des marchés réglementés dans l’EEE : https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/ PDF/?uri=CELEX:31999Y0529(01)&from=FI Pour les éventuelles mises à jour des pays tiers équivalents : https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/ PDF/?uri=CELEX:32017D2320&from=GA

Personnes politiquement exposées (PPE)

• • • •

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Thématique

https://www.google.com/ https://openthebox.be/search (payant) https://www.lexisnexis.com/en-us/gateway.page (payant) Listes de mandats et déclarations de patrimoine | Cour des comptes (ccrek.be) : Les mandataires publics (parlementaires, membres d’un gouvernement et leurs chefs de cabinet, gouverneurs de province, bourgmestres et échevins, administrateurs d’intercommunales, etc.) et les fonctionnaires dirigeants des administrations et organismes publics, sont tenus de communiquer annuellement à la Cour des comptes, par voie électronique, la liste de leurs mandats, fonctions et professions. Les listes de mandats, fonctions et professions, ainsi que la liste des personnes n’ayant pas fait parvenir de liste de mandats ou de déclaration de patrimoine sont publiées annuellement sur le site internet de la Cour des comptes et au Moniteur belge.

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AVIS AUX LECTEURS Les auteurs, le comité de rédaction et l’éditeur veillent à la fiabilité des informations publiées, lesquelles ne pourraient toutefois engager leur responsabilité. Les articles représentent les points de vue et les opinions des auteurs et donc pas nécessairement ceux de l’Institut ou du comité de rédaction.

L’Institut des conseillers fiscaux et des experts-comptables (ICE) a été créé par la loi du 17 mars 2019. L’ICE se présente en tant qu’ITAA, et est le résultat d’une fusion entre l’IEC et l’IPCF. L’ITAA est géré par un Conseil et un Comité exécutif. Plus d’informations via : www.itaa.be.

Déduction pour investissement ÉDITEUR de 25 % prolongée de deux ans

Il convient également de consulter l’annexe IV à la loi du 18/09/2017 insérée par

Wolters Kluwer Belgium Motstraat 30, B-2800 Mechelen

la dernière, loi du 20/07/2020 (Liste de fonctions qui sont désignées comme fonctions L’année la déduction pour investissement ordinaire a été portée de 8 % à 25 % pour les publiques importantes conformément à l’article 41, § 4, alinéa 1er LAB) : investissements réalisés entre le 12 mars 2020 et le 31 décembre 2020. Une récente loi-programme https://www.ejustice.just.fgov.be/cgi_loi/ change_lg.pl?language=fr&la=F&table_name=loi&cn=2017091806 a prolongé cette période de deux ans jusqu’au 31 décembre 2022. Le groupe cible sont les personnes physiques et les petites entreprises, pour autant qu’elles remplissent un certain nombre de conditions. Les pouvoirs publics espèrent ainsi encourager les investissements en cette période de crise profonde.

1. Augmentation de la déduction pour investissement ordinaire

2.2. Report de la déduction pour investissement non utilisée

La déduction pour investissement ordinaire existe depuis un La loi « Corona III » 1 a introduit une autre innovation certain temps déjà, mais elle a considérablement évolué et importante. Elle a ainsi prolongé le délai de report de la augmenté ces dernières années. Une vue d’ensemble. déduction pour investissement non utilisée. À défaut de Magazine mensuel de l’ITAA | N°ou 2 |siMars 2021 bénéfices, ceux-ci sont insuffisants, la déduction pour Période d’investissement

Pourcentage de la déduction pour investissement

Depuis l’exercice d’imposition 2007

0%

À partir du 1er janvier 2014

4%

À partir du 1er janvier 2016

8%

Entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2019

Temporairement 20%

À partir du 1er janvier 2020

De nouveau 8%

Du 12 mars 2020 au 31 décembre 2022

Temporairement 25%

2. L’effet coronavirus 2.1. Augmentation de la déduction pour investissement Depuis le 1er janvier 2020, la déduction pour investissement, qui avait été temporairement augmentée à 20 %, était revenue à 8 %. C’est alors qu’a éclaté la crise du coronavirus.

Afin de stimuler les investissements, et d’éviter leur report,

investissement ne peut en principe être reportée que d’une année, vers la période imposable suivante. La nouvelle loi étend ce délai à deux ans, pour les investissements réalisés en 2019. En d’autres termes, la déduction non utilisée peut être reportée sur les deux périodes imposables suivantes (2020 et 2021).

Dernier développement : en vertu de la loi-programme du 20 décembre 2020, le taux de base majoré de la déduction pour investissement (25 %) et le délai de report de la déduction pour investissement non utilisée (deux ans) seront prolongés jusqu’à la fin 2022. Remarque : dans le cadre de l’impôt sur les revenus des personnes physiques, contrairement à l’impôt des sociétés, l’immunisation non accordée/déduction pour investissement peut toujours être reportée indéfiniment.

3. Quelles sont les conditions de base ?

Pour pouvoir bénéficier de la déduction pour investissement ordinaire, les conditions de base suivantes doivent être

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La réserve de reconstitution : conditions, exclusions et combinaison avec le carry-back L’une des mesures fiscales visant à aider les entreprises à se relever de la crise du coronavirus, est l’exonération d’impôt pour les réserves de reconstitution. Dans cette contribution, nous examinons à quelles conditions et pour quels montants cette exonération est possible et reste maintenue, quelles sociétés en sont exclues, et si une combinaison est possible avec le carry-back de pertes.

1. Réserve exonérée d’impôt À la suite de la pandémie de COVID-19, beaucoup de sociétés ont rencontré des difficultés financières en 2020. Outre la possibilité, pour les exercices comptables du 13 mars 2019 au 31 décembre 2020 inclus, de déjà déduire du résultat imposable les pertes fiscales subies au cours de l’exercice comptable suivant via la constitution d’une réserve de perte (carry-back), un régime a également été introduit1 pour rétablir les capitaux propres au niveau d’avant la crise du coronavirus. Ce régime, la réserve de reconstitution, permet aux sociétés, pendant maximum trois exercices comptables, d’exonérer conditionnellement et temporairement les bénéfices de l’impôt des sociétés.

2. Pour quels exercices d’imposition et combien ?

2.1. Pour quels exercices d’imposition ?

Des réserves de reconstitution peuvent être constituées pour les exercices comptables se rattachant aux exercices d’imposition 2022, 2023 ou 2024, ce qui correspond aux exercices comptables ordinaires 2021, 2022 ou 2023, et aux exercices comptables à cheval sur deux années 2021-2022, 2022-2023 et 2023-2024. Le montant total de la réserve de reconstitution peut, au choix, être constitué en une fois, ou être étalé sur deux ou trois exercices d’imposition.

2.2. Combien ?

Le montant qui peut être transféré aux réserves de reconstitution est limité de manière double.

Premièrement, le montant total qui peut être exonéré en tant que réserve de reconstitution est limité à la perte d’exploitation à la date de clôture de l’exercice comptable clôturé en 2020 (art. 194quater/1, § 3, alinéa 1er CIR92). Les sociétés qui clôturent leur exercice comptable pendant la période allant du 1er janvier 2020 au 31 juillet 2020 peuvent cependant choisir de prendre à la place, comme réserve de reconstitution maximale à exonérer, le montant de la perte d’exploitation à la date de clôture de l’exercice clôturé en 2021. Elles doivent faire ce choix lors de la constitution de la réserve pour la première fois et il est irrévocable (art. 194quater/1, § 3, alinéa 2 CIR92). Dans les deux cas, le montant de l’exonération est plafonné à 20 millions d’euros.

Une société dont le résultat d’exploitation de l’exercice comptable clôturé en 2020 (ou éventuellement 2021) n’est pas en pertes, ne peut donc pas constituer de réserves de reconstitution 2 . Le résultat d’exploitation figure à la rubrique III ou II du compte de résultat selon que le schéma complet ou le schéma abrégé des comptes annuels est utilisé3 . Il n’est donc pas tenu compte des coûts financiers et des recettes.

Un point important réside dans le fait que les montants de la réserve de reconstitution déjà taxés éventuels sont inclus dans le maximum.

Deuxièmement, le montant qui peut être ajouté chaque année à la réserve de reconstitution est limité. L’ajout maximal à la réserve de reconstitution est le montant des bénéfices imposables réservés de l’exercice comptable déterminés avant la composition de la réserve de reconstitution (art. 194quater/1, § 1er, alinéa 2, CIR92).

1 Loi du 19 novembre 2020 portant l’introduction d’une réserve de reconstitution pour les sociétés, MB 1er décembre 2020.

2 Doc. Parl., Chambre, 2019-20, n° 55-1309/001, 25.

3 Doc. Parl., Chambre, 2019-20, n° 55-1309/001, 28.

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3. Quelles sociétés sont exclues ?

Toutes les sociétés qui clôturent l’exercice 2020 (ou éventuellement 2021) avec une perte d’exploitation ne peuvent pas constituer des réserves de reconstitution. Certaines sociétés sont exclues.

L’introduction d’une réserve de reconstitution permet aux sociétés, pendant maximum trois exercices comptables qui se rattachent aux exercices d’imposition 2022, 2023 ou 2024, d’exonérer conditionnellement et temporairement les bénéfices de l’impôt des sociétés.

La principale exclusion vaut pour les sociétés qui, durant la période du 12 mars 2020 jusqu’au jour de l’introduction de la déclaration se rattachant à l’exercice d’imposition endéans lequel l’affectation de la réserve de reconstitution est présentée, donc l’exercice d’imposition 2022, 2023 ou 2024, ont effectué l’une des opérations suivantes : un rachat d’actions ou de parts propres 4 , des distributions de dividendes en ce compris les distributions de réserves de liquidation, des diminutions de capital, en ce compris les distributions de réserve « cliquées » dans le capital ou toute autre diminution ou distribution de capitaux propres (art. 194quater/1 § 2, 4° CIR92). La raison de cette exclusion est que les réserves de reconstitution visent à soutenir la constitution des fonds propres de sociétés qui ont souffert de la crise du coronavirus. Il serait donc assez étrange de ne pas exclure de cette mesure des sociétés qui ont diminué leurs fonds propres durant cette période 5 .

Il n’est pas encore établi si par « toute autre diminution ou distribution de capitaux propres », on entend aussi la distribution de tantièmes. Dans une circulaire sur le carryback de pertes, pour lequel la même exclusion s’applique, le fisc est d’avis que cette question doit être examinée au cas par cas, à la lumière des circonstances concrètes, en particulier dans la situation où le dirigeant est également actionnaire 6 . Selon le ministre, l’attribution ou la distribution d’un tantième doit toujours être considérée

comme une diminution ou distribution de capitaux propres, quelles que soient les circonstances concrètes et donc aussi indépendamment du fait que le dirigeant soit également actionnaire7.

Sont également exclues des réserves de reconstitution les sociétés qui, au 18 mars 2020, pouvaient déjà être considérées comme entreprises en difficultés comme défini à l’article 2, § 1er, 4°/2 du CIR92 (art. 194quater/1 § 2, 5° CIR92). La raison de cette exclusion est que la mesure est destinée à aider les entreprises qui font face à des problèmes temporaires de liquidité suite à la pandémie de COVID-19, mais qui sont en principe saines 8 .

Troisièmement, aucune réserve de reconstitution ne peut être constituée par des sociétés qui, entre le 12 mars 2020 et la fin de l’exercice comptable endéans lequel la société bénéficie de la réserve de reconstitution, détenaient une participation directe dans une société établie dans un paradis fiscal 9 ou qui a effectué pendant l’exercice des paiements à une telle société d’un montant total de minimum 100 000 euros à moins qu’il n’ait été démontré que ces paiements ont été effectués dans le cadre d’opérations réelles et sincères résultant de besoins légitimes de caractère financier ou économique (art. 194quater/1 § 4, 2° CIR92).

Enfin, certaines sociétés qui bénéficient d’un régime fiscal particulier sont également exclues, notamment les sociétés d’investissement10 , les sociétés immobilières réglementées, ainsi que les organismes de financement de pensions11 , les sociétés coopératives en participation12 et les sociétés de navigation maritime 13 (art. 194quater/1 § 2, 1°-3° CIR92).

4 Le moment de l’acquisition des actions propres est déterminant. La qualification éventuelle de dividende conformément à l’article 186, CIR 92, qui peut avoir lieu ultérieurement, n’est pas pertinente (Doc., Chambre, 2019-2020, n° 55 1412/001, 7).

5 Doc. Parl., Chambre, 2019-20, n° 55-1309/001, 18.

6 Circulaire 2020/C/122 du 22 septembre 2020 relative à la réserve exonérée en vue de renforcer la solvabilité et les fonds propres des sociétés suite à la pandémie du COVID-19, marginal 15.

7 Q. & Rép., Chambre, 2019-20, 22 septembre 2020, n° 55/027, 126 (Q. n° 472, C. LEYSEN).

8 Doc. Parl., Chambre, 2019-2020, n° 55-1412/001, 7.

9 Un État qui est repris dans une des listes visées à l’article 307, § 1er/2 du CIR92, ou dans la liste visée à l’article 179 de l’AR/CIR92.

10 Visées aux articles 15 et 271/10 de la loi du 3 août 2012 relative aux organismes de placement collectif qui répondent aux conditions de la directive 2009/65/CE et aux organismes de placement en créances, et visées aux articles 190, 195, 285, 288 et 298 de la loi du 19 avril 2014 relative aux organismes de placement collectif alternatifs et à leurs gestionnaires.

11 Visées à l’article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle.

12 Visées dans la loi du 22 mai 2001 relative à la participation des travailleurs dans le capital des sociétés et à l’établissement d’une prime bénéficiaire pour les travailleurs.

13 Sont visées les sociétés qui sont soumises à l’impôt conformément aux articles 115 à 120 ou à l’article 124 de la loi-programme du 2 août 2002.

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4. Quelles conditions pour le maintien de l’exonération ?

4.1. Condition d’intangibilité L’exonération des réserves de reconstitution dépend d’abord de la condition d’intangibilité classique. Elle ne reste donc maintenue que pour autant que les réserves soient portées et maintenues dans un ou plusieurs comptes distincts du passif et qu’elles ne servent pas de base pour le calcul de la dotation annuelle de la réserve légale ou des rémunérations ou attributions quelconques (art. 194quater/1 § 4, 1°, CIR92).

4.2. Interdiction de distribution relative Même si la condition d’intangibilité est entièrement respectée, l’exonération de la réserve de reconstitution ne reste maintenue que pour autant que le reste des capitaux propres demeure intact, ce qui veut dire qu’il n’y a pas de rachats d’actions propres, de distributions de dividendes, de diminutions de capital ou autres diminutions ou distributions de capitaux propres qui sont effectués (art. 194quater/1, § 5, 1°-3°, CIR92). La raison de cette interdiction de distribution est la même que pour l’exclusion des réserves de

reconstitution de sociétés qui ont distribué des capitaux propres pendant la crise du coronavirus.

L’interdiction de distribution est toutefois relative : lorsque des capitaux propres sont quand même distribués, l’exonération de la réserve de reconstitution n’est pas entièrement caduque, mais la réserve de reconstitution est imposable à concurrence de la valeur du rachat des actions propres, du montant du dividende, du montant de la diminution de capital ou de la distribution. Le montant total qui peut être imposable sur la base de cette règle est en effet au maximum égal au montant des réserves de reconstitution exonérées (art. 194quater/1, § 5, alinéa 2 CIR92).

Exemple : une société constitue pour l’exercice comptable 2022 une réserve de reconstitution de 50 000 euros. Lors de l’affectation du résultat pour l’exercice comptable 2023, elle ne constitue pas de réserve de reconstitution, mais octroie un dividende, par exemple provenant d’une réserve de liquidation, de 10 000 euros.

La réserve de reconstitution est imposable pour un montant de 10 000 euros, et reste exonérée à hauteur de 40 000 euros. Notez que si la société avait octroyé un dividende pour l’exercice comptable 2022, elle n’aurait absolument pas pu constituer de réserve de reconstitution, même pas pour l’exercice comptable 2023 ou 2024.

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6 4.3. Seuil des rémunérations des travailleurs Les réserves de reconstitution ne restent entièrement exonérées que si à partir de l’exercice comptable de constitution, le montant annuel sur le compte « 620 Rémunérations et avantages sociaux directs » n’est pas inférieur à un certain seuil. Ce seuil équivaut à 85 % du montant sur ce compte pour l’exercice comptable qui s’est terminé en 2019.

Si le montant sur le compte 620 est inférieur au seuil pour un exercice comptable donné, la réserve de reconstitution est imposable pour la différence.

Si la réserve de reconstitution a déjà été partiellement imposée lors d’un exercice comptable précédent sur la base de cette règle, la comparaison doit alors se faire avec les coûts salariaux de cette année, plutôt qu’avec le seuil de 85 %. Sinon, la même base imposable serait imposée deux fois14 . Comme pour l’interdiction de distribution relative, sur la base de cette règle, un montant supérieur au total des réserves de reconstitution exonérées ne peut jamais être imposable (art. 194quater/1, § 5, alinéa 2 CIR92).

Exemple 15 . Montant sur le compte « 620 Rémunération et avantages sociaux directs » : • exercice comptable 2019 : 100 000 euros • exercice comptable 2020 : 80 000 euros • exercice comptable 2021 : 90 000 euros • exercice comptable 2022 : 80 000 euros • exercice comptable 2023 : 70 000 euros • exercice comptable 2024 : 82 000 euros Au cours de l’exercice comptable 2021, une réserve de reconstitution de 200 000 euros est constituée.

Le seuil des charges salariales est de 85 000 euros (= 85 % des charges salariales en 2019).

La partie imposable de la réserve de reconstitution s’élève à : • pour l’exercice comptable 2021 : 0 euro, car les charges salariales sont supérieures au seuil ; • pour l’exercice comptable 2022 : 5 000 euros, à savoir 85 000 euros (seuil) – 80 000 euros (charges de l’exercice comptable) ; • pour l’exercice comptable 2023 : 10 000 euros, à savoir 80 000 euros (charges salariales de l’exercice comptable 2022) – 70 000 euros (charges de l’exercice comptable) ; • pour l’exercice comptable 2024 : 0 euro, car les charges salariales sont supérieures au montant le plus bas précédent (70 000 euros).

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5. Quelles formalités ?

Les sociétés qui veulent constituer des réserves de reconstitution devront joindre à la déclaration à l’impôt des sociétés pour les exercices d’imposition dans lesquels l’exonération est appliquée, un relevé conforme au modèle fixé par arrêté royal (art. 194quater/1, § 6, alinéa 2 CIR92).

6. Une combinaison avec le carryback de pertes est-elle possible ?

6.1. Carry-back La réserve de reconstitution faisait initialement partie d’un projet de loi contenant également le carry-back de pertes (art. 194septies/1 CIR92). Au cours des travaux parlementaires, les deux régimes ont été séparés. Le carry-back de pertes s’est retrouvé dans la loi dite Corona III du 15 juillet 2020 (MB 23 juillet 2020). Pour un commentaire détaillé de ce régime, nous renvoyons à une contribution dans un numéro précédent de ce magazine16 ; ici, un résumé succinct de celui-ci suffit.

Le carry-back de pertes n’est pas un poste déductible comme la perte fiscale reportée, mais une réserve exonérée, dans la déclaration pour l’exercice d’imposition 2019, 2020 ou 202117, pour la perte estimée de l’exercice d’imposition 2020, 2021 ou 2022. Contrairement à la réserve de reconstitution, on n’entend pas par « perte » la perte d’exploitation comptable, mais la perte fiscale. L’exonération de la réserve carry-back est reprise dans la déclaration de l’exercice comptable qui suit celui au cours duquel elle a été constituée. Dans la mesure où la réserve n’est pas supérieure à la perte fiscale réelle pour cet exercice comptable, il s’agit d’une opération fiscalement neutre. Si la perte n’a pas été surestimée de plus de 10 %, une cotisation distincte est établie (art. 219ter CIR92).

6.2. Comparaison avec la réserve de reconstitution La ratio legis du carry-back et de la réserve de reconstitution est plus ou moins le même. Les deux mesures sont destinées à soutenir les entreprises qui ont rencontré des problèmes financiers à la suite de la crise du coronavirus. Il n’est donc pas étonnant que les mêmes sociétés soient exclues tant du carry-back (art. 194septies/1, § 3 CIR92) que des réserves de reconstitution, donc les sociétés qui ont diminué ou distribué leurs fonds propres, les sociétés qui étaient déjà une entreprise en difficulté au 18 mars 2020, les sociétés liées à des

Doc. Parl., Chambre, 2019-2020, n° 55-1412/001, 10.

Basé sur l’exemple dans Doc. Parl., Chambre, 2019-2020, n° 55- 1412/001, 4-5.

VAN HEMELEN, R., « Déduction anticipée pour perte ou tax loss carry-back », ITAA-zine 2020, n° 4, 3-6.

La réserve carry-back est une réserve purement fiscale ; elle ne doit pas être comptabilisée.

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sociétés dans des paradis fiscaux et les sociétés soumises à un régime fiscal particulier. La seule différence est que pour le carry-back, l’interdiction de distribution et l’interdiction de liens avec des sociétés dans des paradis fiscaux vaut uniquement jusqu’à l’introduction de la déclaration pour l’exercice d’imposition 2021, alors que pour les réserves de reconstitution, c’est jusqu’à l’introduction de la déclaration pour l’exercice d’imposition pour lequel une réserve de reconstitution a été constituée. Il peut donc encore s’agir de la déclaration pour l’exercice d’imposition 2024.

6.3. Combinaison Malgré les similitudes en matière de ratio legis et de conditions, le régime de carry-back et la réserve de reconstitution sont totalement indépendants. Ce n’est ni une condition ni un obstacle pour l’application de la réserve de reconstitution qu’il soit également fait usage du régime de carry-back et l’application d’un régime n’a pas de conséquences pour l’autre. Étant donné que la réserve carry-back est une réserve purement fiscale, la reprise obligatoire dans l’exercice d’imposition qui suit celui de la constitution ne diminue que la perte fiscale pour cet exercice d’imposition, et elle n’a pas de conséquences pour la perte d’exploitation. Que

la société ait recouru ou non au carry-back n’a donc pas de conséquences pour le montant de la perte d’exploitation et donc le montant maximal des réserves de reconstitution.

Exemple : une société a pour l’exercice comptable 2019 un résultat d’exploitation positif et pour l’exercice comptable 2020 une perte d’exploitation de 60 000 euros et, si elle n’a pas recouru pour l’exercice comptable 2019 au régime de carry-back, une perte fiscale de 50 000 euros.

Si elle a, dans la déclaration pour l’exercice d’imposition 2020 (exercice comptable 2019) une réserve carry-back exonérée, celle-ci est alors imposable pour l’exercice d’imposition 2021 (exercice comptable 2020) et la perte fiscale de 50 000 euros en est déduite. Dans les deux cas, la société peut constituer pour les exercices comptables 2021, 2022 et/ou 2023 une réserve de reconstitution d’un total de maximum 60 000 euros, la perte d’exploitation de l’exercice comptable 2020.

Felix Vanden Heede Juriste fiscaliste

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Liste (non exhaustive) de bases de données pour le contrôle LAB À la suite de nombreuses questions de membres concernant les moyens qui peuvent être mis en œuvre par eux pour exercer de manière efficace leurs obligations de vigilance en matière de prévention du blanchiment des capitaux et du financement du terrorisme, l’ITAA a recensé pour vous une liste non exhaustive des bases de données pour le contrôle LAB1. Cette liste est classée par thématique pour votre facilité et comprend, le cas échéant, les liens vers certains sites utiles.

Cette liste de bases de données doit être considérée comme un outil que vous avez la faculté d’utiliser. Il n’est bien entendu pas obligatoire de recourir à l’ensemble de ces bases de données dans tous les cas.

Il vous appartient d’adapter votre vigilance en fonction de la nature du risque (faible, standard ou élevé).

Vous pouvez également utiliser des bases de données similaires (à celles citées dans le tableau ci-dessous)

Thématique Vérification de l’identité des clients, mandataires, bénéficiaires effectifs

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qui offrent les mêmes services. Les bases de données que chaque cabinet décidera d’utiliser, seront reprises dans son Manuel de procédures Internes.

Nous tenons également à souligner que le choix du type de base de données dépendra également de la nature du risque. À titre d’exemple, si l’utilisation de ‘LinkedIn’ comme base de données de vérification de

l’identité des clients en cas de risque faible peut parfois se justifier, ce n’est certainement pas le cas face à un risque standard ou élevé. En toute hypothèse, il est préférable d’utiliser plusieurs bases de données différentes pour recouper les informations collectées sur un client.

Certaines bases de données – reprises dans la liste ci-dessous – sont gratuites et d’autres payantes.

Bases de données • https://www.google.com/; https://www.bing.com/; https://duckduckgo.com/?va=b&t=hc; https://www.qwant.com/ et sites similaires de moteurs de recherches • https://be.linkedin.com/ • https://www.companyweb.be/en (base de données à laquelle les membres de l’ITAA peuvent accéder via le Portail de l’ITAA) • https://www.checkdoc.be : Checkdoc.be vous permet de vérifier, gratuitement et en temps réel, si un document d’identité belge est connu des autorités publiques comme volé, perdu, périmé, non valide ou n’a pas été émis.

• https://graydon.be/ (payant) • BCE (https://economie.fgov.be/en/themes/enterprises/crossroads-bank-enterprises) ou système comparable à l’étranger (ex. : infogreffe en France) • Dun&Bradstreet : https://www.dnb.co.uk/ (payant) • http ://www.infobase.be/ (payant) • https://www.vadis.com/ (payant) • https://www.dowjones.com/ (payant) • Worldcheck (payant) et sites équivalents : https://solutions.refinitiv.com/ world-check-kyc-screening/?utm_content=Product%20Name-OTHEREMEA-G-EN-Exact&utm_medium=cpc&utm_source=google&utm_campaign=434508_PaidSearchEN&elqCampaignId=13781&utm_term=world%20 check&gclid=CjwKCAiA9vOABhBfEiwATCi7GF5xL4IVP6IKpxn43ma4P-JhwEjZGTCx6_YBriLRr6XKFzuQpRDKcRoCBWoQAvD_BwE&gclsrc=aw.ds

LAB : la loi du 18 septembre 2017 relative à la prévention du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme et à la limitation de l’utilisation des espèces.

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9 Thématique

Bases de données

Pour les bénéficiaires effectifs

Obtenir une copie de l’extrait du registre UBO sur l’application du registre UBO gérée par l’Administration de la Trésorerie : https://finances.belgium.be/ fr/E-services/ubo-register Pour des raisons liées à la protection des données personnelles, la consultation du registre UBO ne peut être faite par les membres que pour les bénéficiaires effectifs de leurs clients. Chaque consultation fait l’objet d’un ‘log’, ce qui permet aux autorités et aux personnes impliquées de vérifier ce qui a été consulté et par qui.

Exonération de l’obligation d’identification – UBO

La LAB prévoit une exonération à l’obligation d’identification de l’UBO du client ou du mandataire si le client ou le mandataire du client est une société cotée sur un marché réglementé ou une société cotée en bourse dans un pays membre de l’EEE ou une société cotée en bourse dans un pays tiers équivalent.

Actuellement les pays suivants sont considérés par l’Union européenne comme des pays tiers équivalents : l’Australie, Hong-Kong, la Suisse et les États-Unis.

Pour la liste des marchés réglementés dans l’EEE : https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX :31999Y0529 (01)&from=FI Pour les éventuelles mises à jour des pays tiers équivalents : https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX :32017D2320 &from=GA

Personnes politiquement exposées (PPE)

• • • •

https://www.google.com/ https://openthebox.be/search (payant) https://www.lexisnexis.com/en-us/gateway.page (payant) Listes de mandats et déclarations de patrimoine | Cour des comptes (ccrek.be) : Les mandataires publics (parlementaires, membres d’un gouvernement et leurs chefs de cabinet, gouverneurs de province, bourgmestres et échevins, administrateurs d’intercommunales, etc.) et les fonctionnaires dirigeants des administrations et organismes publics, sont tenus de communiquer annuellement à la Cour des comptes, par voie électronique, la liste de leurs mandats, fonctions et professions. Les listes de mandats, fonctions et professions, ainsi que la liste des personnes n’ayant pas fait parvenir de liste de mandats ou de déclaration de patrimoine sont publiées annuellement sur le site internet de la Cour des comptes et au Moniteur belge.

Il convient également de consulter l’annexe IV à la loi du 18/09/2017 insérée par la loi du 20/07/2020 (Liste de fonctions qui sont désignées comme fonctions publiques importantes conformément à l’article 41, § 4, alinéa 1er LAB) : https://www.ejustice.just.fgov.be/cgi_loi/ change_lg.pl?language=fr&la=F&table_name=loi&cn=2017091806

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10 Thématique Relations d’affaires avec des personnes physiques ou morales établies ou résidant dans un pays tiers à haut risque

Bases de données Un pays tiers à haut risque est défini à l’article 4 de la loi antiblanchiment comme un pays présentant un risque géographique identifié comme élevé par : 1. le GAFI ; 2. la Commission européenne ; 3. le Conseil national de Sécurité, le Comité ministériel de coordination de la lutte contre le blanchiment de capitaux d’origine illicite ou les entités assujetties elles-mêmes.

Pour consulter ces différentes listes, cliquez sur le lien suivant : https://finances. belgium.be/fr/pays-hauts-risques

Pays reconnus comme des « paradis fiscaux » (Cf. art. 179 AR/CIR) dans lesquels il existe donc un risque de fraude fiscale grave, organisée ou non.

Actuellement, il s’agit des pays suivants : 1. Abu Dhabi ; 2. Ajman ; 3. Anguilla ; 4. Bahamas ; 5. Bahreïn ; 6. Bermudes ; 7. Iles Vierges britanniques ; 8. Iles Caïmans ; 9. Dubaï ; 10. Fujairah ; 11. Guernesey ; 12. Jersey ; 13. Ile de Man ; 14. Iles Marshall ; 15. Micronésie (Fédération de) ; 16. Monaco ; 17. Monténégro ; 18. Nauru ; 19. Ouzbékistan ; 20. Palau ; 21. Iles Pitcairn ; 22. Ras al Khaimah ; 23. Saint-Barthélemy ; 24. Charjah ; 25. Somalie ; 26. Turkménistan ; 27. Iles Turques-et-Caïcos ; 28. Umm al Quwain ; 29.

Vanuatu ; 30. Wallis-et-Futuna.

La vigilance concerne les services, les opérations effectuées par ou pour les clients ou des personnes associées aux clients.

Paiements en espèces

Nous vous conseillons la consultation du communiqué commun des Instituts des professionnels économiques : https://www.itaa.be/wp-content/uploads/Communique-commun-LAB.pdf

Embargos financiers

Il y a lieu de vérifier que le client, ses mandataires éventuels et ses bénéficiaires effectifs ne sont pas des personnes visées par un dispositif d’embargo financier ou de gel des avoir. Ces personnes sont reprises dans les listes nationales, européennes ou internationales qui peuvent être consultées sur le lien suivant : https://finances.belgium.be/fr/sur_le_spf/structure_et_services/administrations_generales/tr%c3%a9sorerie/ contr%c3%b4le-des-instruments-1-2

Axelle Dekeyser Cluster Profession & qualité

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Dons caritatifs de biens (non) alimentaires et TVA Un assujetti qui cède, à titre gratuit, des biens de son entreprise, lorsque lesdits biens, et/ou les éléments qui le composent, ont permis une déduction des TVA, totale ou partielle, en principe, pareils dons doivent être soumis à la TVA. Certains dons caritatifs de biens alimentaires et non alimentaires sont exonérés de la TVA. L’AR n° 59 précise les conditions et modalités de ces non-taxations. La circulaire 2020/C/116, du 9 septembre 2020 commente ces dispositions. Nous vous proposons la quintessence de cette non-taxation des dons caritatifs.

1. Position du problème Un assujetti qui cède, à titre gratuit, des biens de son entreprise, lorsque lesdits biens, et/ou les éléments qui le composent, ont permis une déduction des TVA, totale ou partielle, en principe, pareils dons doivent être soumis à la TVA. La philosophie est de rétablir une charge fiscale, réparatrice de la déduction. Cette taxation est consacrée par l’article 12, § 1er, 2°, du CTVA.

La décision ET 127.968, du 21 mai 2015 (remplacée par la circulaire 2020/C/116), a étendu cette tolérance aux dons alimentaires, de consommation humaine, aux administrations locales et aux institutions caritatives locales reconnues par ces administrations.

La loi du 30 juillet 2018 a intégré ces deux décisions dans l’article 12, § 1er, 2°, b), du CTVA (en vigueur le 20 août 2018).

Toutefois, l’article 12, § 1er, 2°, du CTVA, contient les lettres b) et c), lesquelles écartent de la taxation certains dons caritatifs de biens alimentaires et non alimentaires (en vigueur respectivement, b) le 20 août 2018 et c) 16 mai 2019).

Ensuite, l’article 12, § 1er, 2°, du CTVA, sous c), a prévu que le don, à des fins caritatives, de certains biens NON alimentaires, de première nécessité, n’est plus assimilé à une opération taxable, lorsque certaines conditions sont respectées (entrée en vigueur le 16 mai 2019).

L’AR n° 59, du 18 mai 2020, précise les conditions et modalités de ces non-taxations.

Ces aspects ont été commentés par la circulaire 2019/C/48, du 13 juin 2019 (remplacée par la circulaire 2020/C/116).

La circulaire 2020/C/116, du 9 septembre 2020 commente ces dispositions. Cette circulaire remplace les décisions ET 124.417, du 31 juillet 2013, ET 127.968, du 21 mai 2015, ainsi que les circulaires 2019/C/3, du 25 janvier 2019 (titre 2) et 2019/C/48, du 13 juin 2019.

L’AR n° 59, version au 28 mai 2019, a déterminé des modalités et conditions des dons alimentaires non taxables (nature des biens, fins caritatives, circonstances des dons, montant pouvant être demandé à titre de frais, conditions de forme).

Cette « ancienne » version de l’AR n° 59 ne visait que le prélèvement de biens alimentaires.

2. Dons caritatifs des biens alimentaires et non alimentaires 2.1. Applications successives Par sa décision ET 124.417, du 31 juillet 2013 (remplacée par la circulaire 2020/C/116 ici exposée), l’administration a décidé de ne plus exiger la taxation, prévue à l’article 12, § 1er, 2°, ANCIEN, du CTVA, pour les dons effectués par des producteurs et des sociétés de distribution qui fournissent, à titre gratuit, leurs biens alimentaires invendables, destinés à la consommation humaine, aux banques alimentaires reconnues en vue de leur distribution, exclusivement aux personnes nécessiteuses en Belgique.

Cette « ancienne » version a été remplacée par l’AR n° 59, du 18 mai 2020, relatif aux dons, à des fins caritatives, de biens alimentaires et NON alimentaires. Ce « dernier » AR n° 59 intègre le c) de l’article 12, § 1er, 2°, du CTVA, concernant le don de certains biens NON alimentaires (en vigueur au 16 mai 2019).

Les présentes considérations portent exclusivement sur la remise gratuite, à des fins caritatives, d’aliments et de certains biens NON alimentaires, dans les versions actuelles de l’article 12, § 1er, 2°, b) et c), du CTVA, et de l’AR n° 59, du 18 mai 2020.

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12 2.2. Biens alimentaires : caractéristiques générales

2.3. Biens non alimentaires : caractéristiques générales

2.2.1. Notions

2.3.1. Notions

Seuls sont visés les biens alimentaires qui remplissent les conditions suivantes : produits alimentaires, en ce comprises les boissons autres que des boissons spiritueuses : • destinés à la consommation humaine ; • encore aptes à la consommation humaine ; • invendables dans des conditions de commercialisation normales pour une ou plusieurs des circonstances suivantes : – date de péremption au plus tard cinq jours après la date du don ; – emballage détérioré ou non conforme au standard de commercialisation ; – aliments hors standard fixé par le producteur ; – période de commercialisation habituelle dépassée.

Seuls sont visés les biens qui rencontrent les conditions suivantes : • biens NON alimentaires • de première nécessité • dont la valeur de revente diminue de manière significative dès leur première utilisation • invendables dans des conditions normales de commercialisation pour une ou plusieurs des raisons suivantes : – date de péremption ou d’utilisation proche ou expirée au moment du don ; – emballage détérioré ou non conforme au standard de commercialisation ; – bien hors standard fixé par le producteur ; – période de commercialisation habituelle dépassée.

Le taux de TVA est négligé (y compris caviar, langoustes, huîtres, homards et aliments soumis au taux normal de TVA).

2.3.2. Première nécessité

Le type de produit est ignoré (frais : beurre, lait, etc. ; conditionné ou non ; sec : pâtes, riz, biscuits, etc. ; surgelé ; etc.).

Il s’agit de biens NON alimentaires pouvant réellement améliorer la qualité de vie des personnes vivant dans la pauvreté.

Les quatre circonstances « invendables » sont globalement communes aux biens alimentaires et NON alimentaires. Elles sont traitées aux postes 2.4. (date de péremption, emballage, standard de production, période de consommation).

2.2.2. Etat initial ou après transformation ou préparation Les produits alimentaires peuvent être offerts dans leur état de commercialisation initial, ou après transformation ou préparation.

Certains aliments doivent être traités ou transformés rapidement pour respecter la sécurité alimentaire.

Les organismes qui reçoivent les dons peuvent distribuer les produits alimentaires dans l’état où ils sont habituellement commercialisés, ou après traitement ou préparation, par eux-mêmes ou par un tiers (repas ou colis alimentaires).

Sont visés les biens indispensables à la vie quotidienne des personnes concernées et qui leur permettent de vivre dignement.

Des assujettis à la TVA peuvent faire de biens alimentaires et/ou de biens non alimentaires de première nécessité à certains organismes en vue de la distribution gratuite de ces biens à des personnes nécessiteuses. Sous certaines conditions, ces donateurs ne doivent pas régulariser la TVA déduite sur ces dons.

Les aliments peuvent également être utilisés pour la préparation de repas, dans des restaurants agréés, dans des centres agréés de lutte contre la pauvreté, dans des associations agréées, etc.

Les donateurs ne peuvent pas imputer des frais pour les transformations ou préparations d’aliments (voir toutefois 2.7.).

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En revanche, ne sont pas visés les produits qui ne sont pas de première nécessité, ainsi que les produits de luxe.

Le taux de TVA applicable à la livraison de ces biens ne constitue pas un critère à prendre en considération.

Les biens NON alimentaires ne doivent pas être destinés à une utilisation durable.

Des exemples de biens NON alimentaires visés et exclus sont reproduits sous 2.3.4. et 2.3.5.

2.3.3. Valeur de revente diminuant de manière significative dès leur première utilisation Sont exclus, les biens présentant les caractéristiques d’un bien d’investissement (véhicules, matériel de jardin, électroménagers, etc.).

Nous renvoyons aux exemples sous 2.3.4. et 2.3.5.

13 2.3.5. Exemples de biens non alimentaires exclus • • • • • • • •

iStockphoto.com/Marija Lyndon Stratford.

2.3.4. Exemples de biens non alimentaires visés • produits d’hygiène de première nécessité (savons, brosses à dents, papiers toilette, matériel d’incontinence, déodorants, serviettes hygiéniques, ...) ; • produits de beauté, de soins basiques (crèmes nettoyantes, rasoirs, crèmes à raser, lames de rasoir, ...) ; • produits pour bébés et jeunes enfants (couches culottes, savons adaptés, matelas de change, biberons, tétines, …) ; • produits médicaux domestiques de base (aspirine, pansements, désinfectants, …) ; • produits d’entretien (nettoyants de sol, lessives, mouchoirs en papier, sacs poubelles, ...) ; • matériel scolaire et de bureau (cartables, stylos à bille, crayons, …) ; • jeux et jouets avec durée d’utilisation limitée ; • ustensiles ordinaires de cuisine (services, casseroles, poêles courantes, planches à découper, verres, couverts, …) ; • vêtements, sous-vêtements, maillots de bain, chaussures (hormis chaussures adaptées et/ou principalement utilisées pour le sport), accessoires, pièces de rechange (lacets, aiguilles et fils à coudre, boutons, laines à tricoter, …) ; • linges de maison (linges de lit, serviettes, nappes, …) ; • bougies, ampoules, piles électriques, …

appareils électroménagers ; meubles meublants, matelas ; poussettes ; véhicules et leurs accessoires (sièges, vélos pour enfants, ...) ; matériel de jardinage ; produits cosmétiques (maquillages, parfums, ...) ; articles de maroquinerie et bagages ; articles de sport, matériel de camping.

2.4. Biens invendables : quatre circonstances communes Tous les aliments visés sous 2.2., ainsi que les biens NON alimentaires repris sous 2.3., rentrent dans le champ d’application des quatre circonstances. Une seule suffit.

Première circonstance : date de péremption Pour les aliments, la date de péremption doit être fixée au plus tard cinq jours après la date du don. Est ici visé le caractère périssable du produit alimentaire ou de la boisson, notamment une date de durabilité minimale (« à consommer de préférence avant le ... » ou « DDM »), ou une date limite de consommation (« à consommer jusqu’au ... » ou « DLC »).

Exemple : une bouteille de lait, avec une date de péremption au 1er août, peut être donnée dès le 27 juillet.

Les biens NON alimentaires ont une date de péremption, d’utilisation, proche ou expirée (préservatifs, désinfectants, etc.).

Deuxième circonstance : emballage Cette deuxième circonstance vise l’emballage détérioré, ou non conforme au standard de commercialisation. Elle concerne tant les aliments que les biens NON alimentaires, et s’apprécie selon les standards d’exigence habituellement appliqués, qu’ils soient de nature réglementaire, ou liés à des considérations de marketing (raisons commerciales, image de marque, etc.).

La forme de l’emballage n’a aucune importance.

Exemples : boîtes déformées et invendables ; ventes difficiles (erreurs d’impression, de linguistique, de traduction, présentation fondamentalement modifiée, …), emballages obsolètes avec retrait des rayons, etc.).

Troisième circonstance : standard de production Le bien ne répond pas au standard de production (indépendamment d’une modification de format, de goût, de texture,

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iStockphoto.com/FG Trade.

de couleur, etc.). Les aliments doivent rester propres à la consommation humaine.

Exemples : producteurs, détaillants, acquéreurs pour utilisation dans leur activité (Horeca, ou autre), etc.

Exemples : fruits trop murs, légumes déformés, etc.

Le « premier » donateur doit prouver le don « gratuit » et à des fins caritatives aux organismes bénéficiaires imposés (voir toutefois 2.7.). Ce « premier » donateur ne peut donc pas distribuer les dons directement aux nécessiteux.

Quatrième circonstance : période de consommation Les périodes habituelles de commercialisation du bien sont dépassées. En dehors de ces moments, les biens sont difficilement vendables, sauf importantes baisses de prix.

Exemples : aliments directement et exclusivement vendus lors de fêtes traditionnelles (Pâques, Noël, Saint-Nicolas, etc.).

Ne sont pas visés les aliments consommés davantage pendant une période de l’année, non directement liés à une certaine période de commercialisation.

Exemples : soupes de homard, foies gras de canard, etc., davantage commercialisés lors de certaines fêtes.

2.5. « Premiers » donateurs visés Les « premiers » donateurs sont les personnes ayant acheté ou produit les biens, pour lesquels la TVA est totalement ou partiellement déductible.

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2.6. Organismes bénéficiaires Les quatre catégories d’organismes limitativement désignés auxquels les « premiers » donateurs réalisent un don sont exclusivement : • une banque alimentaire (seuls les dons d’aliments sont ici concernés) ; • une administration ou autorité locale, communale, intercommunale, provinciale, communautaire, régionale ou fédérale dans leurs missions de distribution aux personnes nécessiteuses (biens alimentaires et NON alimentaires) ; • tout organisme caritatif reconnu par une autorité visée au 2ème point (biens alimentaires et NON alimentaires) ; • une plateforme de distribution agréée par le ministre des Finances (biens alimentaires et NON alimentaires).

15 2.6.1. Banque alimentaire Il doit s’agir d’un membre de la Fédération Belge des Banques Alimentaires, ou de la Fédération Européenne des Banques Alimentaires, qui distribue l’aide aux nécessiteux par des associations caritatives agréées par ces banques alimentaires.

Les banques alimentaires sont au service d’associations caritatives qui luttent contre la faim et l’exclusion sociale.

Ces associations doivent répondre à des critères précis.

L’aide alimentaire est accordée aux personnes en situation de détresse aiguë ou chronique.

Cette aide doit être complétée par un encadrement social contre l’exclusion (lutte contre la faim et le gaspillage de vivres).

2.6.2. Administration ou autorité locale L’organisme doit être une administration, ou autorité locale, communale, intercommunale, provinciale, communautaire, régionale, ou fédérale, dans le cadre de leurs missions de distribution d’aide alimentaire aux personnes nécessiteuses.

Exemples : CPAS, SAMU sociaux, plateformes régionales ou communales de distribution.

2.6.3. Organisme caritatif reconnu Est visé, tout organisme caritatif reconnu par une administration, ou autorité locale, visée sous 2.6.2.

Cette dernière catégorie, particulièrement large, concerne tous les acteurs du secteur caritatif (associations, groupements sans personnalité juridique, forums, projets, etc.), reconnus par une autorité publique (lutte contre la pauvreté, distribution de biens dans de bonnes conditions, non-utilisation à des fins commerciales, contrepartie nulle ou minime).

2.6.4. Plateforme de distribution agréée Seule une plateforme de distribution agréée par le ministre des Finances est ici visée (v. titre 4. Circulaire 2020/C/116).

2.7. Dons gratuits – Contribution financière minime La distribution des biens doit s’effectuer à titre gratuit, à tous les stades, du « premier » donateur jusqu’aux nécessiteux.

Cependant, une contribution financière minime peut être demandée, au maillon suivant de la chaîne (nécessiteux ou autre).

Cette contribution ne peut pas excéder les frais directs de distribution (aliments en état d’origine, transformés ou préparés).

Pour ces aliments, avec transformations ou préparations, indispensables et rapides, la contribution réclamée au maillon suivant (nécessiteux ou organisme), est, au maximum, les dépenses de transformation ou de préparation, y compris auprès de tiers.

Sont également visés les frais liés à l’entreposage, au transport, et au refroidissement des produits alimentaires.

Pour les épiceries sociales, visées à l’article 44, § 2, 2°, du CTVA, distribuant des aliments aux nécessiteux, contre ladite contribution financière minime, la vente à d’autres personnes physiques est permise, pour autant que les revenus de ces ventes ne servent qu’à financer leurs activités caritatives.

3. Obligations TVA 3.1. Document individuel par don Un document, en double exemplaire, est établi, par don, au plus tard le 15ème jour du mois suivant, mentionnant : • la date de prise de possession des biens ; • l’identification du donateur (nom, adresse, numéro TVA) ; • l’identification de l’organisme bénéficiaire (nom, adresse, numéro d’entreprise) ; • la nature et la quantité des biens ; • la/les circonstance(s) invendable(s) (péremption, emballage, standard de production, période de consommation) ; • la gratuité ; • les engagements (absence de fins commerciales, nécessiteux, aucune contrepartie ou limitée).

2.2. Document mensuel récapitulatif Pour éviter un document, pour chaque don, un seul document récapitulatif mensuel est permis, comportant, par don, les mentions des documents individuels sous 3.1., hormis les dates, remplacées par une référence au mois. Il est établi au plus tard le 15ème jour du mois suivant, daté et contresigné par l’organisme bénéficiaire.

Yvon Colson Collaborateur externe

En règle, aucune contrepartie ne peut exister, même pour certains frais administratifs, logistiques ou de traitement.

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Dons caritatifs de biens (non) alimentaires et le traitement fiscal L’objet de la présente contribution tend à exposer le régime et le traitement fiscal en matière d’impôts sur les revenus des dons de produits alimentaires et non alimentaires de première nécessité consentis par les entreprises et les indépendants. Le traitement fiscal des dons de biens et produits alimentaires et non alimentaires de première nécessité, en matière d’impôts sur les revenus, a récemment été aligné sur leur traitement en matière de TVA.

1. Introduction Les aspects TVA des dons de produits alimentaires et non alimentaires de première nécessité consentis ces dons sont traités par notre estimé confrère Yvon COLSON, dans le cadre de son examen très complet de la circulaire 2020/C/116 du 9 septembre 20201 .

Le traitement fiscal des dons de biens et produits alimentaires et non alimentaires de première nécessité, en matière d’impôts sur les revenus, a été aligné sur leur traitement en matière de TVA, via une circulaire 2020/C/136 du 5 novembre 2020 relative à la fourniture de biens alimentaires et de biens non alimentaires de première nécessité à des fins caritatives.

première nécessité permettent d’y répondre.

Enfin, dans le cadre de la crise sanitaire liée au COVID-19, il convient de relever que l’administration fiscale s’est montrée particulièrement prolifique, en publiant une nouvelle circulaire en ce qui concerne les dons de biens spécifiques à certains établissements2 . Nous examinerons également le régime prévu par cette circulaire dans le cadre de la présente contribution.

2. Avantages anormaux ou bénévoles

Les questions soulevées par les dons de produits de première nécessité concernent spécialement les dispositions du Code des impôts sur les revenus en matière d’avantages anormaux ou bénévoles (art. 26 du CIR 92) d’une part, et de déductibilité au titre de frais professionnels (art. 49 du CIR 92) d’autre part.

L’article 26, alinéa 1er du CIR 92 précise que : « Sans préjudice de l’application de l’article 49 et sous réserve des dispositions de l’article 54, lorsqu’une entreprise établie en Belgique accorde des avantages anormaux ou bénévoles, ceux-ci sont ajoutés à ses bénéfices propres, sauf si les avantages interviennent pour déterminer les revenus imposables des bénéficiaires. ».

Après un examen de ces deux dispositions angulaires du CIR 92, nous examinerons les conditions dans lesquelles les dons de produits de

Cette disposition ne comporte pas de chausse-trappe, elle ne vise que l’entreprise qui accorde des avantages anormaux ou bénévoles3 .

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L’objectif de cette disposition est d’éviter que les bénéfices imposables d’une société soient transférés vers une autre entité, dans le chef de laquelle lesdits bénéfices ne seraient pas imposés 4 .

Dans cet ordre d’idées, l’article 26 du CIR 92 tend à réintroduire dans la base imposable du donateur les avantages anormaux ou bénévoles qu’il a accordés.

Par avantage, il faut comprendre un enrichissement dans le chef du bénéficiaire, qui ne trouve pas de contrepartie ou de rémunération dans le chef de celui qui l’accorde.

L’avantage est dit « anormal » lorsqu’il est contraire aux usages habituels ou à l’ordre normal des choses5 .

L’octroi de l’avantage présume en outre une diminution ou un appauvrissement du patrimoine de celui qui l’accorde.

Il sera « bénévole » lorsque son octroi ne trouve sa cause dans aucun contrat ou obligation entre celui qui octroie l’avantage et celui qui le reçoit, ou que l’octroi dudit avantage ne reçoit aucune contrepartie égale dans le chef de celui qui l’accorde.

V. ITAA-zine n° 2/2021, page 11.

Circulaire 2020/C/104 du 17 août 2020 concernant le don de biens spécifiques à certains établissements et les dons en nature.

P. MINNE, Cours d’impôt des sociétés, Solvay Business School, 2014.

Guide général des impôts, Exercice d’imposition 2021, TaxWin Expert.

Gand, 17 avril 2018, www.taxwin.be (Expert).

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iStockphoto.com/mixetto.

Citons, à titre d’exemple d’avantages anormaux ou bénévoles : la remise de dette consentie à un débiteur ; le paiement de l’audit informatique d’une société filiale par sa société-mère ; la location d’un immeuble à un loyer inférieur aux prix du marché 6 , ou encore l’octroi de prêts sans intérêts7.

On comprend immédiatement l’intérêt que cette disposition suscite dans le cadre du don de biens alimentaires et non alimentaires de première nécessité à des fins caritatives par les entreprises, qu’il s’agisse de personnes morales ou de personnes physiques.

En effet, un don constitue un acte unilatéral de la part de son auteur,

qui aura pour effet l’appauvrissement de son patrimoine. Le donateur ne recevra aucune contrepartie de la part du donataire.

L’administration relève en effet que les biens pouvant faire l’objet de dons dans le cadre de la circulaire 2020/C/136 sont définis limitativement.

Le don de produits ne constitue en outre pas une opération normale dans le chef d’une entreprise ou d’un commerçant, dont la finalité est la réalisation de profits ou de bénéfices.

Il ne s’agit que de biens ne pouvant plus être vendus dans des conditions de commercialisation normales 8 .

Dans le cadre de la circulaire 2020/C/136, l’administration fiscale considère toutefois que le don de biens de première nécessité n’est constitutif d’aucun avantage anormal ou bénévole accordé par le donateur, car il n’existe pas d’appauvrissement dans son chef.

Rappelons que sont considérées de manière limitative par l’administration fiscale comme des circonstances rendant impossible la commercialisation normale de produits : 1. le fait que la date de péremption d’un produit expire au plus tard cinq jours après la date de la donation. Cette condition ne visera en général que les produits

6 Gand, 5 septembre 2006, www.taxwin.be (Expert).

7 Anvers, 6 décembre 2011, www.taxwin.be (Expert).

8 Voy. Circulaire 2020/C/136 relative à la fourniture de biens alimentaires et de biens non alimentaires de première nécessité à des fins caritatives, 5 novembre 2020, point V ; Circulaire 2020/C/116 relative à la fourniture de biens alimentaires et de biens non alimentaires de première nécessité à des fins caritatives, 9 septembre 2020, 2.1.2 et 3.1.2.

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18 alimentaires sur lesquels figure une date limite de consommation (« à consommer jusqu’au … ») ou une date de durabilité minimale (« à consommer de préférence avant le … »).

Exemple : un paquet de petits pains au lait mentionnant une date de péremption au 1er avril 2021 ne pourra être donné à des fins caritatives qu’à partir du 27 mars 2021 au plus tôt ;

2. la détérioration de l’emballage du produit, ou le fait que cet emballage ne soit pas conforme aux standards de commercialisation du producteur ou du commerçant.

Ce cas de figure vise notamment les produits alimentaires dont l’emballage a été abîmé d’une manière telle qu’ils ne peuvent plus être vendus dans des conditions commerciales normales.

Exemples : produits dont l’emballage comporte des erreurs d’impression ou une absence de mentions légales ; produits dont l’emballage est détérioré de telle sorte qu’il sera difficile de les vendre à un client normal ;

3. le fait que le produit ne réponde pas aux standards de production établis par le producteur ou le commerçant. Cette circonstance ne vise pas le fait que le produit soit purement et simplement impropre à la consommation.

Exemples : fruits trop mûrs pour être achetés par un client ordinaire ; fruits dont la peau est mouchetée ; légumes dont la taille est inférieure ou supérieure au calibrage habituel ;

4. le fait que la période de commercialisation habituelle soit dépassée. L’administration vise ici les produits alimentaires qui ne sont consommés qu’à l’occasion de courtes périodes de l’année.

Exemples : produits alimentaires vendus à l’occasion des fêtes traditionnelles (Noël, Pâques,

Saint-Nicolas, etc.), et qui sont exclusivement et directement liés à ces fêtes.

Le raisonnement de l’administration fiscale consiste à considérer qu’en dehors de ces périodes, ces produits périssables sont difficilement commercialisables car leur consommation est exclusivement liée à un événement particulier.

Exemple : Figurines de SaintNicolas en biscuit ; œufs de Pâques en chocolat.

Ce cas de figure doit être interprété de manière restrictive.

En ce sens, ne sont pas considérés comme éligibles les produits alimentaires dont la consommation augmente simplement à certaines périodes, mais qui peuvent être consommés toute l’année (homards, escargots, foie gras, caviar,…).

Ces produits seront toutefois éligibles s’ils entrent dans le champ d’application d’une des trois premières hypothèses.

En conclusion, l’administration fiscale ne considérera pas l’existence d’un avantage anormal ou bénévole dans le chef du donateur qui l’accorde lorsque le bien ou le produit considéré ne peut, en toute hypothèse, pas être vendu dans des conditions normales et habituelles de commercialisation.

Si le produit ne peut être visé par l’une des quatre hypothèses décrites ci-avant, sa donation sera considérée comme un avantage anormal ou bénévole, et sa valeur devra partant être réintégrée dans le bénéfice du donateur.

Rappelons enfin que toutes les conditions fixées par la circulaire 2020/C/116 dans le cadre du régime TVA doivent également être observées pour que la tolérance en matière d’avantages anormaux ou bénévoles trouve à s’appliquer.

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3. Déductibilité des dons au titre de frais professionnels L’article 49 du CIR 92 excipe que, pour pouvoir être déductibles au titre de frais professionnels, les dépenses effectuées par le contribuable doivent avoir été faites ou supportées durant la période imposable, en vue d’acquérir ou de conserver des revenus imposables, et pour autant que celui-ci en justifie la réalité et le montant au moyen de documents probants.

Sont considérés comme ayant été faits ou supportés pendant la période imposable, les frais payés ou supportés par le contribuable, ou qui ont acquis le caractère de dettes ou de pertes certaines et liquides et ont été comptabilisés comme telles.

Rapportée aux dons de produits alimentaires et non alimentaires de première nécessité par une entreprise ou un indépendant agissant en qualité de personne physique, la question de la déduction des frais professionnels paraît receler une double acception, à savoir : • la déduction des dons en tant que tels (perte ou réduction de valeur du stock de marchandises à concurrence des produits donnés) ; • la déduction des frais accessoires exposés par le donateur dans le cadre des donations elles-mêmes (frais de conditionnement, frais de transport et d’entreposage, par exemple).

3.1. Déduction relative aux biens et produits de première nécessité donnés L’article 49, alinéa 2, du CIR 92 précise donc que, pour être déductibles au titre de frais professionnels, les pertes ou les dettes doivent être certaines et liquides, et être comptabilisées comme telles.

Sont considérées comme certaines et liquides, les dettes et les pertes dont l’existence est établie, et dont le

19 3.2. Déduction des frais accessoires exposés par le donateur Nous estimons que les frais exposés par le donateur dans le cadre de la mise en œuvre des dons de produits de première nécessité, tels les frais de logistique, de conditionnement et de transport sont entièrement déductibles, ce aux conditions fixées par l’article 49 du CIR 92.

La circulaire 2020/C/136 du 5 novembre 2020 précise d’ailleurs que les frais relatifs aux biens donnés sont, en principe, fiscalement déductibles au sens de l’article 49 du CIR 92. À l’instar de l’article 26 du CIR 92, la déductibilité des dons au titre de frais professionnels est conditionnée au respect de l’ensemble des conditions fixées par la circulaire 2020/C/116 en matière de TVA. iStockphoto.com/SolStock.

montant est connu à la fin de l’exercice comptable 9 .

Inversement, les dettes ou les pertes dont l’existence même ou la détermination du montant dépendent de conditions non réalisées à la date de clôture (exemple : décision judiciaire non encore prononcée ; expertise d’un sinistre non encore réalisée) ne peuvent être déduites au titre de frais professionnels dans le cadre de l’article 49 du CIR 92.

Relevons que, dans le cadre de dons de produits de première nécessité, l’opération prendra en général la forme d’une réduction de valeur sur le stock de marchandises du donateur.

Le don, et la réduction de valeur corrélative dans les comptes du donateur, pourront être dûment établis et prouvés par le contribuable au moyen du document de don en double exemplaire prescrit par l’article 5, paragraphe 1er, de l’arrêté royal n° 5910 .

4. Examen des dons spécifiques dans le cadre de la crise sanitaire 4.1. Dons de dispositifs médicaux et de dispositifs de protection Dans le cadre des lois du 29 mai 2020 ainsi que du 15 juillet 2020 portant diverses mesures fiscales urgentes11 en raison de la pandémie du COVID19, certains dons font également l’objet d’un traitement fiscal spécifique.

Il s’agit principalement des dons de dispositifs médicaux et de leurs accessoires visés par l’arrêté royal du 18 mars 1999 relatif aux dispositifs

9 Com.I.R., n° 49/9.

10 A.R. n° 59 du 18 mai 2020 relatif au prélèvement de cadeau commerciaux de faible valeur et au prélèvement à des fins caritatives de biens alimentaires et de biens non alimentaires de première nécessité autres que les biens pouvant être utilisés de manière durable, en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, MB 25 mai 2020.

11 Loi du 29 mai 2020 portant diverses mesures fiscales urgentes en raison de la pandémie du COVID-19, MB 11 juin 2020 ; loi du 15 juillet 2020 portant diverses mesures fiscales urgentes en raison de la pandémie du COVID-19 (CORONA III), MB 23 juillet 2020.

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20 soins, des crèches et pouponnières, des organismes d’aide humanitaire.

Le donateur est par ailleurs tenu d’établir un document pour chaque don (lorsque plusieurs donations sont effectuées, un documents récapitulatif peut être établi par le donataire).

iStockphoto.com/Stígur Már Karlsson /Heimsmyndir.

médicaux (instruments, matériel thérapeutique et de diagnostic), ainsi que des dispositifs de protection (masques buccaux, vêtements de protection, savons et gels pour les mains).

L’objectif poursuivi par le législateur était de répondre à la pénurie à laquelle étaient confrontés de nombreux établissements de soins en Belgique au moment de la pandémie, en stimulant les dons de la part des entreprises. À cet égard, les impacts TVA sur les prélèvements dans les stocks (assimilation des prélèvements à des livraisons de biens à titre onéreux) constituaient un frein qui devait être levé.

Le régime dérogatoire applicable pour les dons de dispositifs médicaux et de dispositifs de protection est très largement comparable à celui détaillé pour les dons de biens alimentaires et non alimentaires de première nécessité (voy. supra, point 2).

Les biens pouvant être donnés en vertu du régime dérogatoire sont limitativement énumérés par l’article 18, paragraphe 1er, de la loi du 29 mai 2020. Ainsi, le don de médicaments n’est par exemple pas visé par la loi12 .

Ces biens ne peuvent en outre être donnés qu’à des établissements de soins de santé, des établissements scolaires, des maisons de repos et

La circulaire 2020/C/104 précise que les dons effectués entre les dates du 1er mars 2020 et du 1er septembre 2020 ne seront pas considérés comme des avantages anormaux ou bénévoles (art. 26 du CIR 92), et que les frais liés aux biens donnés sont en principe fiscalement déductibles sur la base de l’article 49 du CIR 92, pour autant que toutes les conditions relatives à l’exemption des prélèvements en matière de TVA soient observées.

Ces règles sont également applicables aux indépendants assujettis à l’impôt des personnes physiques. À la différence du régime applicable aux dons de produits de première nécessité, les dons en nature de biens utiles à la lutte contre la pandémie effectués entre le 1er mars et le 30 juin 2020 peuvent donner lieu à une réduction d’impôt pour libéralité, en vertu de l’article 4 de la loi du 29 mai 2020.

Il s’agit d’une dérogation à l’article 145, paragraphe 1er, al. 1er, du CIR 92, qui excipe qu’en principe, seules les libéralités faites en argent donnent droit à une réduction d’impôt.

La réduction d’impôt a été portée à 60 % de la valeur des dons faits réellement en nature, sans pouvoir excéder 20 % des revenus nets du contribuable ni un plafond de 397.850 euros par période imposable.

La réduction d’impôt pour libéralité s’applique uniquement aux contribuables assujettis à l’impôt des personnes physiques, qui procèdent à des dons en nature en dehors de l’exercice d’une activité professionnelle indépendante.

12 Circulaire 2020/C/104 du 17 août 2020 concernant le don de biens spécifiques à certains établissements et les dons en nature, point 10.

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21

iStockphoto.com/eyecrave.

Les dons ne peuvent en outre être effectués qu’au profit des hôpitaux universitaires ; des CPAS ; de la CroixRouge de Belgique ou des institutions qui assistent des personnes handicapées ou âgées. Ces organismes sont tenus d’établir des attestations fiscales, de manière à permettre au contribuable donateur de postuler la réduction d’impôt.

identiques à celles des autres dons examinés ci-avant).

4.2. Dons d’ordinateurs aux écoles

Cette mesure a toutefois un caractère temporaire, et ne vise que les dons effectués entre le 1er mars et le 31 décembre 2020.

Les particuliers effectuant la donation d’ordinateurs peuvent, quant à eux, bénéficier d’une réduction d’impôt majorée au titre de libéralité.

À l’instar des dons de produits de première nécessité et de dispositifs médicaux, le don d’ordinateur ne sera pas considéré comme un avantage anormal ou bénévole dans le chef du donataire, et pourra être déduit au titre de frais professionnels.

Les écoles bénéficiaires seront tenues de remettre une attestation fiscale au contribuable donateur, afin de permettre à ce dernier de postuler la réduction d’impôt pour libéralités.

Afin de lutter contre l’isolement social généré par la crise sanitaire d’une part, et d’aider les élèves à pouvoir suivre adéquatement les cours à distance organisés par les écoles d’autre part, le don d’ordinateurs par les entreprises fait également l’objet d’un régime fiscal dérogatoire en matière de TVA (non-assimilation du prélèvement à une livraison de biens à titre onéreux, sous certaines conditions,

La mesure concerne le don d’ordinateurs de bureaux, d’ordinateurs portables ainsi que de tablettes, à l’exception toutefois des téléphones mobiles et des smartphones. Les ordinateurs donnés peuvent être neufs ou reconditionnés.

Selon nous, la déductibilité des frais de logistique et de reconditionnement

des ordinateurs donnés sont également déductibles au titre de frais professionnels, pour autant que ces frais répondent aux conditions d’exemption du prélèvement en matière de TVA. Il en va de même, mutatis mutandis, des dons d’ordinateurs effectués par des indépendants assujettis à l’impôt des personnes physiques.

Xavier Lombart Stagiaire conseiller fiscal ITAA

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Déduction pour investissement de 25 % prolongée de deux ans L’année dernière, la déduction pour investissement ordinaire a été portée de 8 % à 25 % pour les investissements réalisés entre le 12 mars 2020 et le 31 décembre 2020. Une récente loi-programme a prolongé cette période de deux ans jusqu’au 31 décembre 2022. Le groupe cible sont les personnes physiques et les petites entreprises, pour autant qu’elles remplissent un certain nombre de conditions. Les pouvoirs publics espèrent ainsi encourager les investissements en cette période de crise profonde.

1. Augmentation de la déduction pour investissement ordinaire

2.2. Report de la déduction pour investissement non utilisée

La déduction pour investissement ordinaire existe depuis un certain temps déjà, mais elle a considérablement évolué et augmenté ces dernières années. Une vue d’ensemble.

La loi « Corona III » 1 a introduit une autre innovation importante. Elle a ainsi prolongé le délai de report de la déduction pour investissement non utilisée. À défaut de bénéfices, ou si ceux-ci sont insuffisants, la déduction pour investissement ne peut en principe être reportée que d’une année, vers la période imposable suivante. La nouvelle loi étend ce délai à deux ans, pour les investissements réalisés en 2019. En d’autres termes, la déduction non utilisée peut être reportée sur les deux périodes imposables suivantes (2020 et 2021).

Période d’investissement

Pourcentage de la déduction pour investissement

Depuis l’exercice d’imposition 2007

0%

À partir du 1er janvier 2014

4%

À partir du 1 janvier 2016

8%

Entre le 1er janvier 2018 et le 31 décembre 2019

Temporairement 20%

À partir du 1er janvier 2020

De nouveau 8%

Du 12 mars 2020 au 31 décembre 2022

Temporairement 25%

er

2. L’effet coronavirus 2.1. Augmentation de la déduction pour investissement Depuis le 1er janvier 2020, la déduction pour investissement, qui avait été temporairement augmentée à 20 %, était revenue à 8 %. C’est alors qu’a éclaté la crise du coronavirus.

Afin de stimuler les investissements, et d’éviter leur report, la déduction pour investissement a de nouveau été temporairement augmentée pour les investissements réalisés entre le 12 mars 2020 et le 31 décembre 2020. Cette fois, jusqu’à 25 %.

1

Dernier développement : en vertu de la loi-programme du 20 décembre 2020, le taux de base majoré de la déduction pour investissement (25 %) et le délai de report de la déduction pour investissement non utilisée (deux ans) seront prolongés jusqu’à la fin 2022. Remarque : dans le cadre de l’impôt sur les revenus des personnes physiques, contrairement à l’impôt des sociétés, l’immunisation non accordée/déduction pour investissement peut toujours être reportée indéfiniment.

3. Quelles sont les conditions de base ?

Pour pouvoir bénéficier de la déduction pour investissement ordinaire, les conditions de base suivantes doivent être cumulativement remplies. Il doit s’agir d’investissements : • de personnes physiques qui réalisent des bénéfices ou des gains ou de sociétés qui sont légalement considérées comme petites ; • dans des immobilisations corporelles ou incorporelles, amortissables sur une période d’au moins trois ans, et qui

Loi du 15 juillet 2020 portant diverses mesures fiscales urgentes en raison de la pandémie du COVID-19 (CORONA III), MB 23 juillet 2020.

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23 ne sont pas exclues de la déduction pour investissement, conformément à l’article 75 du CIR92 ; • acquis ou constitués à l’état neuf, au cours de la période imposable (voir ci-dessous un commentaire détaillé de cette condition) ; • effectivement et exclusivement affectés en Belgique à l’exercice de l’activité professionnelle.

4. Les investissements dans des voitures et voitures mixtes, en ce compris les « fausses » camionnettes, assimilées à une voiture par le fisc et qui ne remplissent pas les conditions d’une camionnette.

4. Quels sont les investissements exclus ?

5. Examen approfondi de la condition de base

Certains investissements sont irréfragablement exclus de l’application de la déduction pour investissement.

1. Les investissements dans des immobilisations qui ne sont pas exclusivement affectées à l’exercice de l’activité professionnelle.

« Les investissements acquis ou constitués pendant la période imposable »

Nous sommes d’avis que cette condition n’empêche pas l’application de la déduction pour investissement ordinaire à un bien immobilier bâti, utilisé en partie à titre privé et en partie à titre professionnel. La déduction pour investissement est dans ce cas évidemment réservée à la partie professionnelle. Le fisc souscrit à ce point de vue et ajoute la condition que locaux professionnels et privés soient clairement scindés.

Cette exception doit toutefois être interprétée strictement et ne peut pas être appliquée par analogie à d’autres situations. Pour d’autres immobilisations (corporelles), la distinction entre privé et professionnel est d’ailleurs plus difficile à établir.

2. Les investissements dans des immobilisations non amortissables, tels que des terrains, ou dont l’amortissement est réparti sur moins de trois périodes imposables.

3. Les investissements dans des actifs acquis ou constitués en vue de de céder le droit d’usage à un tiers, sauf si le droit d’usage est cédé à un contribuable qui pourrait bénéficier de la même déduction pour investissement.

Supposons qu’une petite entreprise fasse construire un nouveau bâtiment.

Si l’intention est de le mettre ensuite à la disposition de son administrateur à titre entièrement privé (gratuitement avec imputation d’un avantage de toute nature (ATN), ou dans le cadre d’une location), la société ne peut pas appliquer la déduction pour investissement ordinaire.

Toutefois, si le bien est loué à une autre petite entreprise, celle-ci peut appliquer la déduction pour investissement, à condition de remplir toutes les conditions pour l’application de la déduction pour investissement

ordinaire et de ne pas exercer elle-même son droit à la déduction pour investissement.

La déduction pour investissement est en principe applicable, pour chaque exercice d’imposition, aux immobilisations acquises ou constituées au cours de l’année ou de l’exercice lié à cet exercice d’imposition, c’est-à-dire amortissables au cours de cette année ou de cet exercice.

Selon le fisc, c’est le cas lorsque l’investissement : 1. est effectivement entré en possession de l’entreprise pendant cette période ; 2. ou lorsque le contribuable en est devenu juridiquement le propriétaire au cours de cette période, parce qu’il s’agit d’un achat effectué avec cession de propriété immédiate, bien qu’il n’ait pas encore été livré et/ou payé.

Les immobilisations incorporelles et corporelles pour lesquelles les parties ont conclu un contrat, mais qui n’ont pas encore été acquises (telles que les commandes, les contrats d’achat sans cession de propriété immédiate, etc.), peuvent être considérées comme acquises ou constituées pendant cette période jusqu’à concurrence du montant des paiements par anticipation (notamment des acomptes) effectués et comptabilisés comme tels au cours d’un exercice ou d’une année.

Une facture n’est donc pas suffisante en tant que telle, mais pas non plus nécessaire pour parler d’« investissement ». Il faut par contre, à l’exception des paiements par anticipation, une prise de possession ou une cession de propriété. Si les investissements sont effectivement pris en possession par un contribuable, mais que les factures ne suivent qu’à une date ultérieure (par exemple, lors d’un exercice ultérieur), on considère que l’investissement est effectué à la date de prise de possession effective. C’est par exemple le cas si une petite entreprise prend possession fin 2019 d’un bâtiment, dont elle ne reçoit les factures que début 2020.

Christophe Meesters Conseiller fiscal certifié Nos remerciements à M. Jo Roseleth pour sa contribution au présent article.

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