Ingresos fiscales potenciales por concepto del IVA e ISR de empresas oferentes de servicios transfro

Ingresos fiscales potenciales por concepto del IVA e ISR de empresas oferentes de servicios transfronterizos digitales en Costa Rica Autor: Antony Rojas Calderón Coautor: Bernal Jı́menez Octubre, 2020

1.

Justificación e importancia

Actualmente, el tema de impuestos fiscales está sobre la mesa del debate polı́tico y económico en el paı́s, debido al Plan para superar el impacto fiscal de la pandemia propuesto por el Consejo Económico como instrumento para negociar la suscripción de un Servicio Ampliado con el Fondo Monetario Internacional (FMI). Sin embargo, se ha hablado poco sobre el impacto que puede tener para las finanzas públicas el cobro adecuado de impuestos a las empresas que ofrecen servicios transfronterizos digitales (STD). Estos serivicios son los que brinda un proveedor no domiciliado en el paı́s por medio de internet o cualquier otra plataforma digital, y que son consumidos en el territorio nacional.

1.1.

Impuesto al valor agregado

De acuerdo al artı́culo 30 de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas (Ley No 9635 ), a partir del 1o de julio del 2019 se estableció “el cobro del impuesto sobre el valor agregado por medio de aquellas personas fı́sicas, jurı́dicas o entidades no domiciliadas dentro del paı́s, que actuaran como proveedores o intermediarios para poner a disposición de un consumidor final [...] compras de servicios por medio de internet o cualquier otra plataforma digital, que sean consumidos en el territorio nacional”.

A partir de dicho artı́culo, se presenta evidencia de que los servicios transfronterizos digitales ofrecidos por empresas no domiciliadas dentro del paı́s y consumidos en territorio costarricense debieron estar gravados por el impuesto al valor agregado (IVA) desde el 1o de julio del 2019; sin embargo, la Dirección General de Tributación Directa (DGT), dependencia del Área de Ingresos del Ministerio de Hacienda, no garantizó el cumplimiento de dicha normativa.

En diciembre del 2019, mediante un borrador de resolución, la Dirección General de Tributación Directa (DGT) propuso los mecanismos para cobrarles el IVA a 191 STD. 1

Ingresos fiscales potenciales por concepto del IVA e ISR de empresas oferentes de STD

Posteriormente, el 11 de junio del 2020, se publicó la resolución DGT-R-13-202, donde Tributación Directa estableció una lista reducida de 108 servicios que iban a ser gravados por el IVA a partir del 1o de agosto del 2020. Pero, el 30 de julio del 2020, se publicó la resolución DGT-R-018-2020, donde aparentemente la entidad tributaria negoció con únicamente 19 de esas empresas para que a partir del 1o de octubre del 2020 iniciaran con el pago del correspondiente IVA. Dado que la única potestad que tiene la DGT es la de cobrar y administrar los impuestos según las leyes existences; es decir, dado que esta entidad carece de potestad para establecer las fechas de vigencia de las leyes y que según el artı́culo 30 de la Ley No 9635 el 13 % del IVA se debió cobrar erga omnes a partir del 1o de julio del 2020, las empresas oferentes de estos servicios debieron haber pagado el IVA desde dicha fecha. Por lo tanto, Hacienda no solo inició un año y tres meses tarde el cobro del IVA sobre esas plataformas digitales, sino que ha venido reduciendo la cantidad de las mismas sin ninguna justificación técnica o económica, lo cual claramente afecta la recaudación tributaria que pudo y puede llegar a obtener por este concepto.

1.2.

Impuesto sobre la renta

Tomando como base la lista de 108 empresas de la resolución DGT-R-13-202, se ha encontrado que algunas de estas empresas no están constituidas como contribuyentes del impuesto sobre la renta (ISR) en Costa Rica o al menos no generan facturas electrónicas por sus servicios como serı́a obligación de cualquier contribuyente. Por ejemplo, las plataformas Uber, Netflix, Glovo, Amazon Prime, Spotify, AirBNB y Expedia no generan facturas electrónicas según se constató en calidad de usuario. Por lo que, no se tiene seguridad de que dichas empresas paguen impuestos sobre sus utilidades en el territorio nacional, o que paguen los impuestos correspondientes cuando realizan remesas al exterior a su favor provenientes de sus beneficios en el paı́s. Ya sea que dichas empresas tengan una entidad jurı́dica en el paı́s o sean empresas domiciliadas fuera del territorio nacional, a continuación, se muestra evidencia para que el lector juzgue si dichas empresas deben pagar o no el ISR por sus beneficios en Costa Rica, ya sea el impuesto sobre las utilidades o el impuesto sobre las remesas al exterior.

En el artı́culo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (Ley No 7092 ) se indica que el “hecho generador del impuesto sobre las utilidades es la percepción o devengo de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, procedentes de actividades lucrativas de fuente costarricense”.

Además, en el artı́culo 2 de dicha ley, se establece que “independientemente de la nacionalidad, del domicilio y del lugar de la constitución de las personas jurı́dicas o de la reunión de sus juntas directivas o de la celebración de los contratos, son contribuyentes todas las empresas públicas o privadas que realicen actividades o negocios de carácter lucrativo en el paı́s”.

De esta manera, las empresas que vendieron servicios transfronterizos digitales desde una entidad jurı́dica constituida en el paı́s debieron estar sujetas al pago del impuesto sobre 2

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las utilidades desde el inicio de sus operaciones en Costa Rica, ya que el artı́culo 2 las tipificaba como contribuyentes, aunque las plataformas digitales no estuvieran fı́sicamente en el territorio nacional. Según el artı́culo 1, deben pagar el ISR como cualquier otra empresa de servicios porque percibieron rentas procedentes de actividades lucrativas de fuente costarricense.

Por otro lado, el artı́culo 53, de la misma ley indicada anteriormente, subraya el hecho generador del impuesto sobre las remesas al exterior e indica que “el impuesto se genera cuando la renta o beneficio de fuente costarricense se pague, acredite o de cualquier forma se ponga a disposición de personas domiciliadas en el exterior”.

Además, en el artı́culo 56, se expone que ”son contribuyentes de este impuesto, las personas fı́sicas o jurı́dicas domiciliadas en el exterior que perciban rentas o beneficios de fuente costarricense.

Sin embargo, son responsables solidarios de las obligaciones establecidas en esta ley, incluso del pago del impuesto, las personas fı́sicas o jurı́dicas domiciliadas en Costa Rica que efectúen la remesa o acrediten las rentas o beneficios gravados”.

En el artı́culo 59, se fijan tarifas para este impuesto que van desde el 5 % hasta el 30 %, dependiendo de la actividad económica. Aunque, es importante aclarar, que la mayorı́a de las empresas listadas por la DGT debieron estar gravadas con una tarifa del 30 %, según el inciso l de dicho artı́culo 59.

De esta forma, en el caso de que la contraparte jurı́dica que le provee los STD a alguna persona en el territorio nacional sea una entidad domiciliada en el exterior, y que los fondos pagados por los usuarios fueran acreditados directamente a beneficiarios en el exterior, la ley es clara en indicar que deben pagar impuestos sobre las remesas al exterior ya que dichas remesas provienen de rentas de fuente costarricense.

Por lo tanto, la no recolección del ISR, ya sea como impuesto sobre las utilidades o como impuesto sobre las remesas al exterior, de las actividades lucrativas de las empresas oferentes de STD en el territorio nacional presenta otro vacı́o en el monto de ingresos fiscales que Hacienda debió estar percibiendo.

2.

Objetivo

Dadas las falencias explicadas anteriormente en la percepción de ingresos fiscales por parte del gobierno central, cobra gran relevancia cuantificar el monto económico que el Ministerio de Hacienda debió percibir anualmente por concepto del IVA e ISR de las empresas oferentes de STD. El objetivo de este documento es calcular un rango aproximado del valor del IVA y del ISR que este conjunto de empresas le debieron haber pagado al fisco en el 2019.

La dilucidación de si las empresas en cuestión tienen que pagar estos impuestos en Costa Rica no es el propósito principal de este documento, aunque se cree que existe mérito en 3

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el argumento de que están sujetas a ambos tributos dada la evidencia presentada en las secciones 1.1 y 1.2. Adicionalmente, la DGT les empezó a cobrar el IVA a partir del 1o de octubre del 2020, lo cual proporciona un alto grado de seguridad de que dichas empresas deben tributar también por la renta que les genera sus actividades lucrativas en Costa Rica, ya que como se mencionó anteriormente, la DGT carece de potestad para establecer impuestos, pues solo los administra.

Por lo tanto, a continuación, se presenta una estimación de dicho rango para el 2019 tomando en cuenta las actividades económicas de 51 empresas, extraı́das de la lista de 108 empresas de la resolución DGT-R-13-202 , las cuales se encuentran en la primera columna de la Cuadro 1. Como se puede observar, dentro de la lista de 51 empresas, existe una gran variedad de servicios transfronterizos digitales entre los cuales se encuentran: plataformas de streaming, música, publicidad en redes sociales, agencias de viajes, almacenamiento en la nube, videojuegos, juegos de azar, forex minorista en lı́nea, seguridad digital, creación de páginas web y demás servicios informáticos

3.

Método de cálculo

Debido a la dificultad de determinar los ingresos brutos que obtienen dichas empresas en el territorio nacional, este valor se estima como la multiplicación de sus ingresos brutos a nivel mundial (IBM ) por la proporción del Producto Interno Bruto de Costa Rica (P IBCR ) respecto al Producto Interno Bruto Mundial (P IBM ). Adicionalmente, debido a que estas empresas no se encuentran domiciliadas en el paı́s, sus gastos operativos en Costa Rica deben ser bajos, por lo que sus rentas se aproximan a partir de las dos terceras partes de sus ingresos brutos. De esta manera, para cada empresa i su ingreso bruto (IBi ) y su renta (Ri ) en el territorio nacional se aproximan de la siguiente manera: P IBCR P IBM 2 Ri = IBi × 3

IBi = IBM ×

(1) (2)

Para recabar los datos sobre los ingresos brutos mundiales de cada empresa se utilizaron fuentes confiables como Investing y Statista. En la segunda columna de la Cuadro 1 se encuentran los IBM en millones de dólares estadounidenses correspondientes al 2019 para cada una de las 51 empresas. Por otro lado, el P IBCR y el P IBM se obtuvieron de las bases de datos del Banco Mundial de tal forma que la proporcición del PIB costarricense respecto al mundial para el 2019 dio un valor de aproximadamente: $61,773,944,174 P IBCR 2019 = 0, 00070439 2019 = $87,697,518,999,809 P IBM

(3)

Cabe aclarar que para el caso de las plataformas digitales BestBuy y Prime Video no se encontraron los IBM que generaron, sino únicamente sus ingresos brutos en Estados Unidos. Por lo que, para determinar el ingreso bruto que obtienen de sus actividades en Costa Rica, no se utilizó la proporción del P IBCR respecto al P IBM , sino más bien, se usó la proporción del P IBCR respecto al P IBU SA , el cual tiene un valor aproximado para el año 2019 de 0,00289.

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Por otro lado, es importante destacar que para el caso de las empresas que ofrecen tanto bienes como servicios (Amazon, Apple, BestBuy y PlayStation) solo se tomó en cuenta su ingreso bruto obtenido a partir de la venta de servicios. Por ejemplo, para el caso de Apple, solo se incluyeron los ingresos provenientes de iTunes, la tienda de entretenimiento en lı́nea de la empresa, ası́ como de software, contenido digital, AppleCare, Apple Pay y licencias.

Para los ingresos de las demás empresas de servicios se incluyeron todas sus actividades lucrativas, como en el caso de Microsoft, cuyos ingresos brutos provienen principalmente de las licencias de sus softwares, pero además, obtiene ingresos de plataformas como Skype, OneDrive y LinkedIn. Una vez que se obtuvo el ingreso bruto y la renta de cada empresa en el paı́s, el monto que deben pagar por concepto de impuestos al valor agregado en el 2019 (IV Ai 2019 ) se calcula multiplicando su IBi por el 13 %, y el impuesto sobre la renta en el 2019 (ISRi 2019 ) se determina multiplicando su Ri por un 15 % para ser conservadores en la estimación:

ISRi 2019

IV Ai 2019 = IBi × 13 % 2 = IBi × × 15 % = IBi × 10 % 3

(4) (5)

De esta manera, al sumar (4) y (5) se determina el monto total para el año 2019 (M Ti 2019 ) que cada empresa oferente de servicios transfronterizos digitales tuvo que haber pagado por concepto de IVA e ISR: M Ti 2019 = IBi × 23 %

(6)

La tercer columna del Cuadro 1 muestra tales montos en miles de dólares estadounidenses.

4.

Resultados

Cuadro 1: Ingreso bruto mundial e ingresos fiscales estimados de STD, 2019 (en $ USD) Ingreso bruto Estimación de Empresa mundial (en millones) IVA e ISR (en miles) Google 161.857 26.223 Microsoft 143.015 23.170 Facebook 70.697 11.454 Apple Web Services 46.300 7.501 Amazon Web Services 35.026 5.675 Bestbuy Online Services 6.528 4.339 Netflix 20.156 3.266 PayPal Sales 17.772 2.879 Booking 15.066 2.441 Uber 14.147 2.292 Nintendo 12.431 2.014 Expedia 12.067 1.955 Playstation Network 12.000 1.944

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Ingresos fiscales potenciales por concepto del IVA e ISR de empresas oferentes de STD

Ingreso bruto Estimación de mundial (en millones) IVA e ISR (en miles) Prime Video 2.800 1.861 Adobe 11.171 1.810 Yahoo 10.003 1.621 Spotify 7.914 1.282 HBO Dig 6.700 1.085 Blizzard Entertainment 6.489 1.051 Steamgames.com 4.700 761 Airbnb 4.000 648 Bet365 3.920 635 Twitter 3.459 560 GoDaddy 2.988 484 Bloomberg 2.870 465 Stars Douglas 2.530 410 McAfee 2.500 405 Norton 2.456 398 New York Times 1.812 294 EPC Fortnite 1.800 292 Dropbox 1.661 269 TripAdvisor 1.560 253 Riot Games 1.500 243 Atlassian 1.210 196 Tinder 1.200 194 Avast 871 141 Wix.com 761 123 Kaspersky 685 111 eDreams 657 106 Despegar.com 645 105 Coinbase 543 88 Zoho Corp 500 81 AVG Techno 428 69 Deezer 400 65 TeamViewer 390 63 Glovo 216 35 Badoo 200 32 Travelgenio 106 17 IC Markets 44 7 Xsolla 10 2 Viber 5 1 Total $ 658.768 $ 111.417 Empresa

A partir de las estimaciones realizadas, se puede notar que en el 2019 se debieron percibir ingresos fiscales por concepto del IVA e ISR de empresas oferentes de servicios transfronterizos digitales que se aproximan a los $111.417.229. Sin embargo, es importante recordar que para el cálculo del monto del ISR se utilizó una tasa austera del 15 %, por lo que, si se emplea una tasa más realista del 30 %, por la naturaleza de las actividades que desarrollan cada una de estas empresas, se obtendrı́a una cantidad aproximada de $159.859.502.

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5.

Conclusiones

A partir de la estimación obtenida, se puede concluir que el monto que las empresas oferentes de STD le deberion pagar al gobierno central en el 2019 por concepto de IVA e ISR está comprendido en el rango de los $111 y $159 millones; es decir, se debieron percibir ingresos fiscales que están aproximadamente entre el 0,18 % y el 0,26 % del P IBCR . En el Plan para superar el impacto fiscal de la pandemia elaborado por el Consejo Económico, se indica que los ingresos fiscales que se pueden percibir de las empresas oferentes de STD rondan el 0,03 % del P IBCR , por lo que, los datos aquı́ presentados contrastan en forma gruesa dicha estimación.

Según datos del Ministerio de Hacienda sobre los ingresos y gastos fiscales del gobierno central, en el 2019 se alcancó un déficit fiscal del 6,96 % del P IBCR . Entonces, si no se percibió ningún monto de los ingresos fiscales aquı́ estimados para el 2019, y la DGT hubiera devengado los impuestos de las empresas oferentes de servicios transfronterizos digitales, el déficit fiscal hubiera sido aproximadamente entre 6,78 % y 6,7 % del P IBCR .

Aunque parezca a simple vista un aporte insignificante para la mejora de las finanzas públicas, esta estimación provee una mayor contribución que ciertas medidas permanentes y temporales que se impulsan en el Plan para superar el impacto fiscal de la pandemia.

Además, la propuesta de este documento promueve más la equidad en la distribución de los ingresos que medidas como la de establecer un impuesto del 0,3 % sobre las transacciones bancarias, la cual es una medida completamente regresiva pues carga a cada costarricense con un impuesto directamente proporcional a sus ingresos.

6.

Notas

En esta última sección del documento se presentan cuatro razones por las cuales el rango calculado que contiene el monto que las empresas oferentes de STD le debieron pagar al gobierno central en el 2019 por concepto de IVA e ISR está subestimado; es decir, que en realidad los ingresos fiscales potenciales que se pueden obtener al gravar adecuadamente los STD son mayores a los presentados anteriormente.

1. La estimación anterior únicamente incluye el cobro del ISR para el año 2019; sin embargo, como se indicó en la sección 1.2 las empresas oferentes de STD en Costa Rica debieron pagar el ISR desde el momento que iniciaron sus operaciones en el territorio nacional. Para hacer evidente el cambio drástico que se darı́a en los montos dados, se calculan los ingresos fiscales por concepto del ISR de dichas empresas del 2015 al 2018, donde se asume que sus rentas se incrementan cada año en un 50 %.

Si se utiliza la tarifa del 15 %, se obtendrı́an ingresos tributarios por concepto del ISR para dicho periodo de $77.746.859 ($32 millones en el 2018, $22 millones en el 2017, $14 millones en el 2016 y $10 millones en el 2015). Si en cambio se usa la tarifa más realista del 30 %, se obtendrı́an ingresos fiscales por concepto del ISR para dicho periodo de $155.493.717 ($64 millones en el 2018, $43 millones en el 2017, $29 millones en el 2016 y $19 millones en el 2015). Por lo tanto, el rango estimado pasarı́a de estar entre los $111 y $159 millones, a estar entre los $189 y $315 millones.

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2. Únicamente se incluyeron 51 empresas de la lista de 108 plataformas digitales de la resolución DGT-R-13-202. En el Figura 1 se muestran los ingresos brutos de dichas 51 empresas oferentes de STD en Costa Rica para el año 2019. Suponiendo que se llegan a gravar con el IVA e ISR a otras 50 empresas, las cuales tienen ingresos brutos anuales aproximadamente iguales al promedio de los ingresos brutos anuales del último decil de las empresas del Cuadro 1, se podrı́an llegar a obtener ingresos fiscales provenientes de dichas empresas entre los $590.807 (utilizando la tarifa del 15 % para el ISR) y $847.680 (usando la tasa del 30 % para el ISR).

Figura 1: Ingreso bruto anual de las empresas oferentes de STD en Costa Rica, 2019

3. El cálculo del ingreso bruto en Costa Rica está subestimado para algunas de las 51 empresas estudiadas. Por ejemplo, al utilizar la proporción del Producto Interno Bruto de Costa Rica (P IBCR ) respecto al Producto Interno Bruto Mundial (P IBM ), se estarı́a asumiendo que dichas empresas tienen operaciones en todos los paı́ses del orbe; sin embargo, esto no es cierto para todas ellas. Considere el caso de Uber Technologies Inc, empresa que está unicamente en 68 paı́ses a nivel mundial. Por lo que, una estimación más acertada para sus ingresos brutos en el territorio nacional utilizarı́a la proporción del P IBCR respecto a la suma del P IB de los 68 paı́ses donde tiene actividades lucrativas, y esa proporción es aproximadamente 0,00098.

De esta manera, los ingresos fiscales por concepto de IVA e ISR (utilizando la tarifa austera del 15 %) que se habrı́an podido obtener a partir de las actividades de UBER en el 2019 rondan los $3.196.616; es decir, un aumento aproximadamente del 40 % respecto al monto dado en el Cuadro 1. Por otro lado, para algunas empresas se puede mejorar la metodologı́a usada para calcular sus ingresos brutos en Costa Rica. Por ejemplo, en el caso de Netflix, se podrı́a utilizar la cantidad de usuarios que tuvo en el 2019 a nivel nacional (190.000) y multiplicar ese monto por el costo del plan más económico que oferta dicha empresa en el paı́s ($9), de esta forma, sus 8

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ingresos brutos en Costa Rica en el 2019 rondaron los $20.520.000. Por lo tanto, los ingresos tributarios por concepto de IVA e ISR (utilizando la tarifa austera del 15 %) que se habrı́an podido obtener a partir de las actividades de Netflix en el 2019 rondan los $4.719.600; es decir, un aumento aproximadamente del 45 % respecto al monto dado en el Cuadro 1.

4. Como la estimación se basó en la lista de 108 empresas de la resolución DGT-R13-202, no se incluyeron empresas que ofrecen servicios transfronterizos digitales en Costa Rica y que no están en dicha lista. Por ejemplo, se considera que las actividades lucrativas de empresas como eBay, Alibaba Group, Mercado Libre y periódicos y revistas digitales deben estar gravadas por el IVA e IRS.

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