M0126 by Fainor

FAINOR FACULDADE INDEPENDENTE DO NORDESTE CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS JADILSON LOURENÇO LIMA

UMA VISÃO DA PESQUISA CIENTÍFICA EM CONTABILIDADE: Um enfoque sobre a aplicação das Ciências Contábeis dentro das IES – Instituições de ensino superior em Vitória da Conquista – Bahia.

Vitória da Conquista – Bahia. Dezembro - 2006

JADILSON LOURENÇO LIMA

UMA VISÃO DA PESQUISA CIENTÍFICA EM CONTABILIDADE: Um enfoque sobre a aplicação das Ciências Contábeis dentro das IES – Instituições de ensino superior em Vitória da Conquista – Bahia.

Monografia apresentada ao curso de Ciências Contábeis da Faculdade Independente do Nordeste como requisito parcial para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis.

Orientador: Professor Paulo Fernando de Oliveira Pires

Vitória da Conquista – Bahia. Dezembro - 2006

L732v Lima, Jadilson Lourenço.

Uma visão da pesquisa científica em contabilidade: um enfoque sobre a aplicação das ciências contábeis dentro das IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista - Bahia./ Jadilson Lourenço Lima - Vitória da Conquista: Fainor, 2006. 117 f. Monografia (Graduação em Ciências Contábeis) – Faculdade Independente do Nordeste Orientador: Prof. Paulo Fernando de Oliveira Pires. 1. Pesquisa 2. Ciência 3. Filosofia. CDD: 001.42 Catalogação na fonte: Bibliotecária Sônia Iraína da Silva Roque CRB-5/1203

Dedico este trabalho a minha esposa Sil, que com muito amor e carinho, soube compreender os momentos em que tive ausente. Aos meus pais, que embora ausentes neste momento de minha vida, me ensinou o caminho da retidão e da bondade. A minha segunda mãe Hildete, que me passou em momentos de aflição, paz e tranqüilidade para que assim, viesse alcançar essa grande vitória. Ao Mestre Antonio dos Santos, que teve paciência, nos momentos em que tive ansiedade, facilitando também, o acesso à literatura básica, colaborando para o êxito desta pesquisa. A um dos maiores pensadores das Ciências Contábeis, Antonio Lopes de Sá, que colaborou para meu enriquecimento cultural e ao Professor Alexssandro Campanha que com sua sabedoria, quando ministrou a disciplina Teoria da Contabilidade, incentivou a cada um de seus alunos a manifestar o gosto pelas Ciências Contábeis, colaborando de forma incisiva para que se realizasse esta importante pesquisa.

AGRADECIMENTOS

Em primeiro lugar, quero agradecer a Deus que é o autor da vida e de todas as coisas existentes em nossa volta, pois sem o qual não podíamos sequer realizar algo em nossa caminhada aqui na terra. Agradeço também ao grande Mestre e pioneiro na implantação do Curso de Ciências Contábeis em Vitória da Conquista, abrindo as portas para que os profissionais de Contabilidade tivessem melhor qualificação, quanto à aplicação desta importante ciência, ou seja, Carlos Góes, que pode ser considerado como um dos maiores colaboradores para a expansão da Contabilidade em nossa região. Meus agradecimentos a todos os colegas do Curso de Ciências Contábeis da Fainor, em especial meus grandes amigos Luiz Carlos e Elisângela (Rebecca), dos momentos árduos de estudo, principalmente nos fins de semana, e também dos momentos prazerosos e gratificantes em que passamos juntos, onde estreitamos e estendemos os laços de amizade entre nossas famílias. Agradeço ao Professor Paulo Fernando de Oliveira Pires, meu orientador nesta pesquisa, que com muita dedicação me auxiliou nos momentos cruciais para que chegássemos ao epílogo deste trabalho, e ao Professor Josenaldo de Souza Alves que ministrou a disciplina Monografia, no curso de Ciências Contábeis, que com sua sabedoria, paciência e tranqüilidade, passou segurança para que assim, chegasse ao alcance do objetivo maior no tocante à realização desta monografia. Enfim, agradeço aos demais Mestres e Professores do Curso de Ciências Contábeis da Faculdade Independente do Nordeste – Fainor, ou seja, Valéria Brito, Luciana Cruz, José Carlos Simplício, Cláudio Cordeiro, José Antonio, Geraldo Botelho, Pedro Ivo, Edgard Larry, Luciana Figueira, Marcelo Amaral, Franklin Delano, Alexandre Alcântara, Luciano Sepúlveda, Wilton Cunha, Luciano Dórea, Cirillo Nascimento, Paulo de Tarso, Marcelo Borba, Wellington Prado Júnior, Edvaldo Pedreira Gama Filho, Rony Peterson, Dirlêi Bonfim, Márcia Mineiro, Abmael Farias, Flávio Dantas e Danilo, sem os quais jamais chegaria a esse grau de conhecimento acadêmico, que será de grande valor até o fim de minha permanência aqui na terra. Por último os agradecimentos vão para Hamilton Nogueira e Edvaldo Paulo, que tornaram possível a realização desta pesquisa dando-me toda liberdade para utilizar o tempo que fosse necessário para concluir este trabalho, além de ter me concedido a oportunidade desde a época do escritório de Fernando Nascimento de conhecer as técnicas e práticas contábeis e da reciclagem profissional contínua, pois este renomado escritório incentiva aos que ali trabalham a fazer uso da educação continuada.

“A História da Contabilidade, encontra suas bases nas mais remotas idades, mas sua dignidade científica só ocorreu quando as demais disciplinas também encontraram tal caminho”. (Antonio Lopes de Sá)

RESUMO

A Contabilidade surgiu com a Humanidade e seu crescimento e apogeu científico se dá com desenvolvimento das células sociais, pois sempre há por parte da sociedade global uma preocupação premente com a riqueza desde os primórdios até os dias atuais. Esta preocupação também se estende para as organizações que tem por objetivo aumentar sua lucratividade e gerar riquezas para a sociedade onde atua. Neste aspecto a Contabilidade é primordial, pois funciona como instrumento gerencial, proporcionando informações que auxiliam a correta tomada de decisão. No entanto, é necessário que os profissionais que atuam na área, estejam atentos ao uso da pesquisa científica, que pode transformar o cenário atual das Ciências Contábeis e no futuro se transformar em um profissional com ampla visão nesta área, isto é, aliando o emprego das técnicas e práticas contábeis existentes com as pesquisas científicas, sendo este último, instrumento de grande valor para o desenvolvimento da Contabilidade. Uma preocupação evidente dos doutrinadores deste ramo do saber humano é procurar demonstrar o valor desta como ciência, trazendo a atenção para aqueles que fazem uso desta área do conhecimento científico, aplicar seus fundamentos voltadas para esse fim. Quando se fala de conhecimento científico não se pode negar a reflexão filosófica, que pode proporcionar para a ciência contábil um crescimento nunca visto antes. A proposta de inserir uma disciplina voltada para filosofia da Contabilidade, se calca no surgimento de novos pensadores, pesquisadores e cientistas, visando o enriquecimento profissional, contribuindo para o desenvolvimento econômico-financeiro da sociedade, criando um novo perfil do Contabilista. Palavras-chave: Pesquisa. Ciência. Filosofia.

ABSTRACT

The Accounting appeared with the Humanity and his/her growth and scientific acme feels with development of the social cells, because there is always on the part of the global society a pressing concern with the wealth from the origins to the current days. This concern also extends for the organizations that he/she has for objective to increase his/her profitability and to generate wealth for the society where acts. In this aspect the Accounting is primordial, because it works as managerial instrument, providing information that aid the correct socket of decision. However, it is necessary that the professionals that act in the area, be attentive to the use of the scientific research, that can transform the current scenery of the Accounting Sciences and in the future to change in a professional with wide vision in this area, that is, allying the job of the techniques and existent accounting practices with the scientific researches, being this last one, I score of great value for the development of the Accounting. An evident concern of the doctrinaire of this branch of the human knowledge is to try to demonstrate the value of this as science, bringing the attention for those that make use of this area of the scientific knowledge, to apply their foundations gone back to that end. When it is spoken about scientific knowledge one cannot deny the philosophical reflection that can provide for the accounting science a growth seen never before. The proposal of inserting a discipline gone back to philosophy of the Accounting, it is stepped on in the new thinkers' appearance, researchers and scientists, seeking the professional enrichment, contributing to the economical-financial development of the society, creating a new profile of the Accountant. Word-key: Research. Science. Philosophy.

LISTA DE FIGURAS

Gráfico 1 – Pesquisa Científica ........................................................................................... Gráfico 2 – Formação do Estudante .................................................................................... Gráfico 3 – Visão Científica ................................................................................................ Gráfico 4 – Escola Européia ................................................................................................ Gráfico 5 – Forma de Ensino ............................................................................................... Gráfico 6 – Perfil do Estudante ........................................................................................... Gráfico 7 – Formação voltada para emprego das Técnicas Contábeis ................................ Gráfico 8 – Formação voltada para a Pesquisa Científica .............................................. Gráfico 9 – Filosofia da Contabilidade ................................................................................ Gráfico 10–Pesquisa Científica e o Futuro da Contabilidade ..............................................

63 64 64 65 65 66 66 67 68 68

SUMÁRIO 1. INTRODUÇÃO ..............................................................................................................

1.1 Problema ......................................................................................................................... 1.2 Objetivos ........................................................................................................................ 1.2.1 Objetivo Geral ............................................................................................................. 1.2.2 Objetivos Específicos ................................................................................................... 1.3 Hipóteses ........................................................................................................................ 1.4 Justificativa .....................................................................................................................

13 14 14 14 14 15

2. REFERENCIAL TEÓRICO .........................................................................................

2.1 Evolução histórica das ciências contábeis ...................................................................... 2.1.1 Evolução social e evolução da escrita contábil .......................................................... 2.1.2 Aspectos históricos das ciências contábeis no Brasil ................................................. 2.1.2.1 Aspectos históricos das ciências contábeis em Vitória da Conquista ...................... 2.1.3 Período pré-científico da contabilidade ...................................................................... 2.1.4 Período científico da contabilidade ............................................................................ 2.2 Uma abordagem sobre a contabilidade .......................................................................... 2.2.1 Conceito, objetivos e objeto da contabilidade ............................................................ 2.2.2 Princípios fundamentais de contabilidade .................................................................. 2.2.2.1 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados na Europa ............................ 2.2.2.2 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados nos Estados Unidos ............. 2.2.2.3 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados no Brasil .............................. 2.3 A Contabilidade em expansão: uma abordagem sobre as escolas do pensamento contábil ................................................................................................................................. 2.3.1 Escola Administrativa ou Lombarda .......................................................................... 2.3.2 Escola Personalista ..................................................................................................... 2.3.3 Escola norte-americana versus escola européia ......................................................... 2.3.4 O conhecimento filosófico e sua contribuição para as ciências contábeis .................

18 21 27 29 30 31 32 32 36 38 38 41

3. METODOLOGIA APLICADA ....................................................................................

3.1 Tipologia aplicada ao estudo de pesquisa ...................................................................... 3.1.1 Pesquisa bibliográfica ................................................................................................. 3.1.2 Pesquisa qualitativa .................................................................................................... 3.1.3 Pesquisa quantitativa .................................................................................................. 3.2 Amostragem probabilística ............................................................................................. 3.3 Coleta de dados ............................................................................................................... 3.3.1 Instrumentos de coleta ................................................................................................. 3.4 Levantamento e análise dos dados ................................................................................. 3.5 Público alvo .................................................................................................................... 3.6 Ambiente da pesquisa .....................................................................................................

55 55 56 57 57 58 58 59 60 60

4. RESULTADO DA PESQUISA .....................................................................................

45 46 47 48 52

4.1 Divulgação dos Resultados e Interpretação dos dados ................................................... 63

5. CONSIDERAÇÕES FINAIS ......................................................................................... 69 5.1 Sugestões ao curso de ciências contábeis ....................................................................... 71 6. REFERÊNCIAS .............................................................................................................

APÊNDICE .........................................................................................................................

APÊNDICE A – Questionário aplicado na pesquisa de campo ........................................... APÊNDICE B – Questionário aplicado na entrevista ..........................................................

76 79

ANEXOS .............................................................................................................................

ANEXO A – Resolução CFC nº 750/93 ............................................................................... 80 ANEXO B – Lei nº 6.404/76 ................................................................................................ 86 ANEXO C – IV Directiva .................................................................................................... 95

1. Introdução A História da Contabilidade tem demonstrado que este importante ramo do conhecimento humano se confunde com a própria História da Humanidade, pois a preocupação com a riqueza patrimonial sempre foi um dos fatores preponderantes na sociedade global. Esta, tida como uma das ciências do conhecimento humano, apresenta correntes de pensamento sobre suas doutrinas e campo de atuação, ou seja, a corrente do pensamento contábil baseada nos princípios e fundamentos da escola européia, que tem por finalidade o desenvolvimento desta como ciência e, portanto, sendo isso um fator importante na formação acadêmica do profissional de Contabilidade, e a outra corrente, baseada na fundamentação da escola americana, que defende a Contabilidade como uma ciência mais voltada para a informação aos usuários afins dela, trazendo à luz do conhecimento aplicado nas Instituições de Ensino Superior, voltado para a formação do profissional com habilidade e conhecimento das práticas e técnicas contábeis existentes. No Brasil, os primeiros indícios de aplicação do ensino das Ciências Contábeis, conforme Oliveira (2003), se deram por volta de 1902, através da Escola de Comércio Álvares Penteado e mais precisamente no ano de 1946 surgiu a Faculdade de Ciências Econômicas e Administrativas da Universidade de São Paulo, com a implantação do Curso de Ciências Contábeis e Atuariais, tendo como forte tendência a corrente de pensamento da escola americana, concentrando o conhecimento e a formação acadêmica do profissional da área nas técnicas contábeis existentes, pelo fato de se ter uma preocupação maior com as informações contábeis a serem disponibilizadas aos usuários da Contabilidade, deixando-se um pouco de lado a aplicação desta como ciência, fato este que se estendeu para as demais escolas das Ciências Contábeis em todo o país, trazendo a mesma concepção do ensino aplicado por essas escolas acadêmicas do saber contábil. A decadência da economia européia e o desenvolvimento da economia americana no inicio do século XX, segundo Oliveira (2003), é um dos fatores que contribuíram para a mudança na direção de aplicação das Ciências Contábeis, fazendo com que o Contador concentre seus conhecimentos somente na forma como esta deva ser aplicada, ou seja, a técnica desenvolvida para prover os usuários afins da Contabilidade dos meios necessários para a tomada de decisão sobre seu patrimônio, limitando o seu campo de atuação. Entretanto, a visão da Contabilidade como ciência vai muito mais além do que a técnica e, portanto, o pensamento e saber contábil aplicado nas IES – Instituições de Ensino

Superior, mais especificamente em Vitória da Conquista, deve ser voltado para a preparação do corpo discente centrado na pesquisa científica, ou seja, formar profissionais com dotes ou habilidades de um cientista contábil. Outro fator preponderante, que transformou o profissional Contabilista com uma visão mais técnica, se deve ao fato do uso constante das práticas contábeis, da globalização e da importância exagerada que o capitalismo trouxe sobre a sociedade global. 1.1 Problema A Contabilidade como ciência social, permaneceu durante muito tempo, conforme Sá (1997), na “periferia” do saber científico, se desenvolvendo como ciência propriamente dita em meados do século XIX, período em que também as demais ciências se desenvolveram. Todavia, as ciências advindas de correntes do pensamento e saber humano deve se valer de um objeto de estudo e sua aplicação no campo teórico, sendo que neste aspecto de acordo com Sá (1997), a Contabilidade é comprovadamente uma ciência, pois também possui este objeto, e seus fundamentos teóricos residem no estudo do patrimônio das “aziendas” ¹, ou para os que defendem a corrente “Neo-patrimonialista”, dos fenômenos relativos a este patrimônio. Diante deste cenário as Ciências Contábeis assumiu e sempre assume um ponto de destaque na sociedade, pois no decorrer da história o homem sempre procurou e procura constantemente um maior desenvolvimento de sua riqueza patrimonial, fato este que corrobora com o fim específico da Contabilidade enquanto ciência. Com a globalização e a expansão das fronteiras de comércio entre países, a Contabilidade tornou-se uma importante ferramenta nos dias atuais, pois seu apogeu como Ciência se dá com o desenvolvimento econômico-financeiro do patrimônio das aziendas. No entanto, com toda essa importância adquirida principalmente em fins do século XX, conforme Oliveira (2003), e pela forte influência da escola americana que baseia seus fundamentos mais voltados para as informações contábeis, e da constante necessidade da formação acadêmica do profissional como cientista ou pesquisador na área das Ciências Contábeis, diante da globalização e da urgência de prover os usuários dela de informações que destinem a direção correta de seus negócios, o ponto focal a ser analisado que diz respeito à _________________________ ¹ Azienda significa o complexo de obrigações, bens materiais e direitos que constituem um patrimônio, representados em valores ou que podem ser objeto de apreciação econômica, considerado juntamente com a pessoa natural ou jurídica que tem sobre ele poderes de administração e disponibilidade; fazenda.

formação científica do discente nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista é levantado o seguinte questionamento acerca do tema proposto: Qual a contribuição da pesquisa científica em Contabilidade na formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis dentro das IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista – Bahia? 1.2 Objetivos: 1.2.1 Objetivo Geral Avaliar a importância que a pesquisa científica em Contabilidade exerce na formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis dentro das IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista, buscando o paralelo entre as formas de aplicação desta área de conhecimento humano difundida pelos seus pensadores. 1.2.2 Objetivos Específicos

•

Verificar o paradoxo entre a forma de ensino da escola européia mais voltada para a ciência e da escola americana que tem uma preocupação maior com as informações contábeis, relativa ao pensamento contábil e seu campo de atuação e aplicação;

•

Identificar, através de abordagens junto aos Professores, sobre a formação acadêmica do estudante de Ciências Contábeis nas Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista, levando em consideração a corrente do pensamento contábil centrado nas pesquisas científicas;

•

Observar, através de abordagens junto aos Professores, se a formação acadêmica do estudante de Ciências Contábeis baseada nos princípios e fundamentos da escola européia (visão científica da contabilidade) fará com que este tenha ou não sobrevivência no mercado.

1.3 Hipóteses Em vista do conhecimento científico da Contabilidade, bem como a aplicação de suas teorias, que visam dar suporte aos profissionais da área e o estudo profundo de seu objeto, ou

seja, dos fenômenos patrimoniais ocorridos na riqueza das aziendas, pode-se sugerir as seguintes hipóteses: H1 - O profissional formado sob a ótica da escola européia tem condições de sobreviver no mercado atual e, portanto, capacitado para entender o porquê das variações produzidas na riqueza patrimonial ou do conhecimento profundo da evolução do patrimônio das aziendas. H2 - As Ciências Contábeis, cujo objetivo é satisfazer ou atender os usuários afins dela e explicar os fenômenos patrimoniais ocorridos na economia das aziendas, pode ser aplicada tanto no campo teórico, utilizando a formação do profissional sob a visão científica, como também voltado para as práticas e técnicas contábeis existentes. H3 - O profissional formado sob a ótica da escola européia não teria condições de sobrevivência no mercado atual, em face da urgência de prover os usuários afins da Contabilidade de informações que destinem os rumos de seus negócios e das pressões de uma economia global, transformando o Contador em um profissional alienado e ultrapassado para este tipo de exigências. 1.4 Justificativa Conforme já explanado neste trabalho, a Contabilidade durante um período da História manteve-se na “periferia” do saber científico, somente se desenvolvendo como ramo do conhecimento humano quando as demais ciências também ratificaram este saber. As Ciências Contábeis se baseia em teorias e doutrinas que confirmam seu campo de atuação e objeto de estudo centrado nas variações ou fenômenos ocorridos no patrimônio das entidades, além de explicar e apontar soluções para este objeto, desta maneira, colocando a Contabilidade na lista de conhecimentos científicos desenvolvidos pelo saber da humanidade. Como ciência seu progresso foi demorado, principalmente pela importância dada ao método das partidas dobradas, ou seja, de registros de fatos já ocorridos e de um constante aperfeiçoamento técnico do Bacharel em Ciências Contábeis, relegando a um plano inferior o conhecimento científico desta importante área do saber humano. Diante dessa situação, esta presente pesquisa, tem por objetivo resgatar pontos importantes da doutrina contábil que com o passar do tempo e do desenvolvimento da economia mundial, principalmente da economia americana, que influenciou no modelo econômico aplicado no Brasil, que segue a mesma tendência e estrutura de políticas econômicas e monetárias daquele país, ficou esquecida nos bastidores da Ciência Contábil, dessa maneira, transformando seu conhecimento, com uma preocupação mais voltada para a

técnica, descaracterizando o verdadeiro objetivo da Contabilidade, pois o ideal é que a técnica esteja a serviço da ciência, o contrário disso, representa uma inequívoca inversão de valores e conhecimento, ou seja, as pesquisas científicas voltadas para a Contabilidade como base para a formação dos estudantes de Ciências Contábeis nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista, desprendendo-se assim, dos grilhões que mantém esta área do conhecimento humano presa ao que conhecedores da doutrina contábil condenam, isto é, se resumindo apenas “àquilo que o contador faz” ou executa. Esta também visa mostrar, a importância da Contabilidade como ciência, a fim de ajudar as entidades físicas ou jurídicas a alcançar o crescimento de sua riqueza patrimonial, colaborando dessa maneira na qualidade de vida do cidadão, no aspecto econômicofinanceiro. Dessa forma, ampliando a visão dos profissionais das Ciências Contábeis e seu campo de atuação e aplicação. A presente pesquisa justifica-se, como contribuição para o crescimento acadêmico dos estudantes do curso de Ciências Contábeis, do enriquecimento pedagógico científico, enfim para toda a comunidade contábil, que se empenha em fazer da Contabilidade uma ciência que auxilia e ajuda na preservação e evolução do patrimônio das células sociais. Não obstante, um trabalho que demonstre o papel da pesquisa científica em uma determinada área do conhecimento humano, como é o caso das Ciências Contábeis, cujo enfoque paira no ensino aplicado nas IES – Instituições de Ensino Superior, em especial em Vitória da Conquista, tende a contribuir para todos aqueles que estão envolvidos com a Contabilidade. No contexto social é a Contabilidade um importante instrumento de avaliação e análise da riqueza. Diante disso, a pesquisa científica nesta área é de fundamental importância, porque não só propicia um crescimento das Ciências Contábeis, mas também em benefício do desenvolvimento econômico-financeiro da sociedade global e das organizações que são geradoras de emprego e renda. A exposição do trabalho foi distribuída em cinco capítulos. No primeiro capítulo estão dispostas a introdução que foca as Ciências Contábeis, seu crescimento ao longo do desenvolvimento da humanidade e sua ratificação como ciência, voltada também para a visão da pesquisa científica. Foram abordados neste primeiro capítulo, além da introdução, o problema proposto, ou seja, a contribuição da pesquisa científica em Contabilidade, os objetivos, as hipóteses e a justificativa. No segundo capítulo foi apresentada as citações de autores da literatura contábil, ou seja, o referencial teórico, que abordou as Ciências Contábeis e sua importância no contexto

social, confirmando-a como uma ciência social aplicada, fazendo também exposições sobre sua pré-história, história, princípios, teorias, correntes do pensamento contábil, seus idealizadores e defensores de cada uma destas escolas, trazendo pontos importantes no tocante as escolas e correntes que divide opiniões e pontos de vista de doutrinadores da Contabilidade, ou seja, os que defendem a corrente européia e aqueles que levantam a tese sobre a escola americana, sendo esta última o modelo de ensino utilizado nas IES. Por fim, uma breve exposição sobre a filosofia e sua contribuição para o enriquecimento científico da Contabilidade. No terceiro capítulo se abordou a metodologia empregada, demonstrando as fases da pesquisa, para que se alcançar os objetivos traçados no trabalho, tendo como foco a comunidade contábil em geral, que constituem o público alvo desta pesquisa, bem como a demonstração dos métodos utilizados no referido trabalho de pesquisa, bem como da amostragem probabilística. O quarto capítulo fez uma exposição e interpretação dos dados coletados durante a pesquisa de campo, trazendo informações acerca daquilo em que se pensa com relação a pesquisa científica e sua contribuição para as Ciências Contábeis no presente e para o futuro deste ramo do saber científico. No quinto e último capítulo se abordou as considerações finais do trabalho apresentado, trazendo a atenção para as considerações das hipóteses suscitadas no início do trabalho e das sugestões para o Curso de Ciências Contábeis nas IES – Instituições de Ensino Superior, especialmente em Vitória da Conquista.

2. Referencial Teórico Neste capítulo, o presente trabalho de pesquisa será pautado na descrição da literatura básica que focam a Contabilidade como ciência, fazendo uma abordagem sobre conceito, objetivos, fundamentos, as escolas das correntes de pensamento contábil, os princípios e as teorias que norteiam o conhecimento das Ciências Contábeis. No primeiro tópico será abordado, a importância das Ciências Contábeis ao longo da sua História, a evolução desta como ciência social, as primeiras formas de aplicação e difusão do método das partidas dobradas, além de fazer uma exposição dos períodos pré-científico e científico da Contabilidade. Fará também uma consideração do período pré-histórico da Contabilidade, de como o homem neste período da História, já utilizava a técnica mesmo que de forma empírica e rudimentar. Outro ponto de destaque será uma abordagem feita sobre a História da Contabilidade no Brasil, suas tendências e influências na aplicação das Ciências Contábeis nas IES – Instituições de Ensino Superior. O segundo tópico versará sobre o conceito, o objetivo, os fundamentos, os princípios e as teorias aplicáveis a Contabilidade. Será exposto no terceiro tópico, as escolas do pensamento contábil e seus idealizadores, focando a contribuição de cada um destes pensadores para o apogeu das Ciências Contábeis, figurando-a entre os demais ramos científicos advindos do conhecimento humano. Ainda será feita uma abordagem sobre as formas de aplicação do ensino da Contabilidade, visando a formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis, isto é, as correntes do pensamento contábil que tem dividido opiniões de pesquisadores, doutrinadores e escritores da área contábil, ou seja, as teorias e princípios da escola européia comparada com a maneira como se aplicam os princípios contábeis sob a forma de ensino praticado pela escola americana. 2.1 Evolução histórica das ciências contábeis Há fortes indícios de que a Contabilidade nasceu com a própria civilização, e que sua evolução é pautada no desenvolvimento do homem e sua preocupação com a situação econômico-financeira.

Descobertas arqueológicas comprovam essa evidência, principalmente de civilizações antigas, onde registravam seus bens, numa tentativa de proteção e controle patrimonial, mesmo que de forma empírica. Essas descobertas remontam que a Contabilidade surgiu, conforme Schmidt (2000, p. 15) “entre 10000 e 5000 a.C.”, período este conhecido como mesolítico, ou seja, evidenciando que a Contabilidade já existia no período pré-histórico da humanidade. Schmidt (2000, p. 15) completa: Em sítios arqueológicos do Oriente Próximo, foram encontrados materiais utilizados por civilizações pré-históricas que caracterizam um sistema contábil utilizado entre 8000 a 3000 a.C., constituído de pequenas fichas de barro. Essas escavações revelaram fatos importantes para a Contabilidade, colocando-a como mola propulsora da criação da escrita e da contagem abstrata.

Este período foi um marco para a Contabilidade, pois data de um surgimento do controle da riqueza patrimonial na História da humanidade, mesmo antes do aparecimento da escrita, que em períodos posteriores faria dela uma ciência de importância incomensurável para a sociedade. Sá (1997, p. 16), classifica este período como “intuitivo primitivo”, vivido, segundo ele, “nos períodos líticos, da pré-história da humanidade, caracterizando-se pelas manifestações rudimentares de arte e pré-escrita, dedicando à simples memória rudimentar da riqueza”. Sob este aspecto, a forma de controle dos bens, direitos e obrigações nas civilizações antigas, se davam por identificação de figuras estabelecendo assim uma forma de contas primitivas. Sá (1997, p. 20), corrobora: As mais antigas manifestações do pensamento contábil são as contas primitivas, ou seja, as que identificavam os objetos (geralmente por figuras) e a quantidade desses mesmos objetos (geralmente riscos ou sulcos) como meios patrimoniais. Em pinturas líticas, em gravações em ossos de rena, foram encontrados muitos registros que identificam o elemento patrimonial (geralmente animais), constituindo-se algumas de desenhos ou traços, sem a identificação do objeto.

Assim, nota-se que havia uma preocupação evidente das civilizações antigas em manter registrado o controle de seus pertences ou bens patrimoniais, ou seja, numa tentativa mesmo que rudimentar de controle destes pertences. Os traços representavam as repetições ocorridas durante o registro.

Ainda sobre o período pré-histórico da humanidade no que diz respeito aos registros dos bens patrimoniais, surge a era neolítica. Segundo Sá (1997, p. 22), diz que: Da era neolítica, mais recente, também muito material foi colhido e estudado, mostrando como aos poucos o ser humano levou as inscrições para o campo de uma pré-racionalização, disciplinando os registros e até já os identificando com os proprietários dos bens.

Nesta época, a organização social foi bem mais definida, por assim dizer, os avanços da humanidade em sentido do controle patrimonial foi bem mais notório. Assim, de acordo com o que descreve Sá (1997, p. 22): Tal época, já contando com produções artesanais, com um estágio melhor de divisão do trabalho, com mais definida organização social, inquestionavelmente, por seu caráter mais evoluído, também, em decorrência, influiu sobre o progresso e a qualidade dos registros contábeis.

Entretanto, mesmo com a tentativa de controlar e registrar o patrimônio pertencente às civilizações antigas, o empirismo permeou o saber contábil durante anos na História da humanidade, no que diz respeito ao uso de seus direitos e haveres, onde apenas o registro era o principal mecanismo de avaliação da economia aziendal. De certa forma esses registros representavam aquilo que já havia ocorrido, portanto, não contemplando a teoria contábil como embasamento para ratificá-la como ciência, o que veio a se confirmar em períodos posteriores da História. Dessa forma, a Contabilidade surgiu com a necessidade do homem de proteger sua riqueza e de procurar meios para que esta riqueza patrimonial sob sua administração evolua, contribuindo para o pensamento de que a História da Contabilidade confunde com a própria História da humanidade. No aspecto econômico-financeiro reside a preocupação de segmentos da sociedade com relação a uma constante variação ou fenômenos ocorridos em seu patrimônio. Evidenciando assim, que a contabilidade através da sua História é tão antiga quanto o próprio surgimento do homem. Segundo Sá (1997, p. 15), “a Contabilidade nasceu com a civilização e jamais deixará de existir em decorrência dela; talvez por isso seus progressos quase sempre tenham coincidido com aqueles que caracterizam os da própria evolução do ser humano”. O homem sempre procurou meios para sua sobrevivência, buscando na proteção de seus bens patrimoniais a garantia de prosperidade para si e procurando fazer também com que

haja o crescimento dessa riqueza, apoiando-se no conhecimento contábil para explicar e apontar soluções para que este patrimônio produza o nível de riqueza desejável, elevando os padrões de vida da sociedade e em contrapartida o saber contábil colaborando ou dando ênfase no conhecimento centrado nos fenômenos ocorridos neste patrimônio. Outro aspecto de importância que deve ser salientado é o fato de que muitas civilizações desapareceram às mãos de seus algozes, que é o caso das guerras entre as Nações, onde cidades são destruídas, desfazendo por assim dizer a paz e a riqueza patrimonial da sociedade local. Sendo que este fato também ocorre nos dias atuais, onde há o desaparecimento da riqueza e a construção da miséria humana. Sá (1997, p. 21) relata: O predomínio dos fortes sobre os fracos, as ambições, a apropriação indébita, o egoísmo, escreveram desaparecimentos de muitas civilizações e ainda continuam a conturbar o mundo social de nossos dias; basta esta consideração para que imaginemos como os cuidados com a defesa dos meios patrimoniais devem ter aflorado no despertar das células sociais.

Como ciência, cujo objeto de estudo e investigação pairam nos fenômenos ocorridos com a riqueza das células sociais, o pensamento daqueles que se adentram nesta área do conhecimento científico é ter uma visão holística das Ciências Contábeis. Diante do exposto, a Contabilidade evoluiu de forma lenta neste aspecto, perdurando até os dias atuais, onde alcançou uma posição de destaque, em decorrência do mercado comum entre os povos. Entretanto, o desenvolvimento da Contabilidade como ciência propriamente dita é insatisfatório, principalmente pelo fato de se dá uma importância acentuada somente nos registros contábeis, que representam fatos passados, de informações sem cunho científico, calcada na técnica sem fundamentação teórica. Afirma Sá (1997, p. 15) que, “como ciência social atada aos interesses do homem pelos cuidados que dedica à riqueza, viveu nosso conhecimento, quase todo o tempo, em sua periferia, ou seja, da evidência das memórias, provas, da singela informação”.

2.1.1 Evolução social e evolução da escrita contábil As Ciências Contábeis é apontada como uma ciência social aplicada, desta forma evoluindo a partir do crescimento das células sociais e da constante necessidade de melhoria da qualidade de vida da humanidade ou destes organismos sociais.

Através disso, passou-se a dar maior importância e valor a Ciência Contábil, e com isso o desenvolvimento da escrita contábil, ou seja, a necessidade de manter registradas as transações advindas de fatos relativos ao patrimônio da sociedade como um todo. Sá (1997, p. 23), complementa: Tudo indica que foram os desenvolvimentos das sociedades, apoiados nos dos Estados, dos Poderes religiosos e de suas riquezas, somados aos das artes de escrever e contar, que influíram, decisivamente, na evolução dos registros contábeis. Os arqueólogos, em sua maioria, estão de acordo em afirmar que foram as imensas riquezas da Suméria, em Uruk, e também aquelas de Susa, no sopé das montanhas de Zagros, que constituíram o ambiente propício para as bases de um desenvolvimento da escrita contábil, com qualidade cada vez maior, embora, na região mesopotâmica, há muito, já existissem povos que, segundo estudiosos como Hamdani, formariam bases para que os sumerianos fossem o que foram.

Antes de a Contabilidade ser apontada como ciência social, houve várias manifestações por parte do homem em registrar aquilo que lhe pertencia, passando a escrituração contábil por diversos estágios de aprimoramento no decorrer da História das civilizações até chegar à criação do método das partidas dobradas, fazendo com que a Contabilidade atingisse o status de ciência. Conforme descreve o Professor Cosenza (1999, p. 11): A utilização de procedimentos contábeis tem suas origens desde as mais remotas civilizações, embora as maneiras de representá-los tenham sido as mais diversas possíveis. Assim, em que pesem restrições de caráter técnco-científico, o débito e o crédito, declarados ou velados, sempre existiram a qualquer ser humano.

Isso caracteriza que a escrituração contábil foi e sempre será um mecanismo de registro dos atos e fatos produzidos pelo patrimônio das entidades, funcionando também como um instrumento de controle das variações ocorridas neste patrimônio, porém não sendo a única forma de aplicação dessa ciência. Durante este período da História, destacou-se a Mesopotâmia, que na época já possuía uma forma evoluída de registro das transações econômicas daquela civilização. Historiadores como Sá (1997, p. 24), concorda que: A escrita cuneiforme, da Mesopotâmia, basicamente contábil, surgindo no IV milênio antes de Cristo, sendo mais utilizada nesse sentido que para qualquer outro, segundo afirmam estudiosos da questão, foi um desses progressos que, como os da era lítica, orgulham o conhecimento da Contabilidade, por sua qualidade como expressão do pensamento.

Ainda confirmando a posição de destaque dos mesopotâmicos, Sá (1997, p. 24), cita que “trabalhos arqueológicos recentes, em escavações de 14 camadas do solo, descobriram vários templos e a urbanização de uma cidade que admite-se seja das mais antigas do mundo, com 6.000 anos, denominada Eridu, núcleo portuário do antigo golfo pérsico”. O Professor Cosenza (1999, p. 17) acrescenta: Sabe-se que no Oriente antigo, em região que abrangia do vale do rio Nilo ao vale do rio Tigre-Eufrates e do mar Egeu ao planalto do Irã, hoje correspondente vagamente ao Iraque, surgiram algumas culturas consideradas superiores, em face de serem civilizações baseadas no uso corrente de alguma forma de escrita.

Diante disso, há a confirmação acerca do controle patrimonial por parte dos mesopotâmicos, que se apresentava como uma importante civilização, principalmente no uso em que faziam da Contabilidade para o registro dos bens patrimoniais e da forma como realizavam esse registro, além de utilizar alguma forma de escrita que facilitava o registro e controle da riqueza patrimonial deste tipo de civilização. Oliveira (2003, p. 4), confirma: Foi entre os sumérios e babilônios – povos habitantes da região da antiga Mesopotâmia – que possivelmente se desenvolveu a primeira manifestação da técnica de registro contábil de que se tem conhecimento. Sua preocupação não é apenas registrar quantidades, mas outros aspectos, como variedade e comparabilidade. Tais registros eram feitos em placas de argila em escrita cuneiforme, que consistia em uma série de caracteres triangulares em forma de cunha.

Diante dessa afirmação, conforme Oliveira (2003, p. 4), verifica-se o esmero e a maneira como eram registradas as evoluções da riqueza e dos bens patrimoniais da civilização mesopotâmica. Mesmo que de forma empírica, procurava tal civilização, de alguma forma estabelecer uma técnica de registro contábil, além de utilizar entre outros aspectos a variação patrimonial e a comparação evolutiva, no que diz respeito a este patrimônio. O Egito, conforme Oliveira (2003, p. 5), também considerado uma das mais antigas civilizações do mundo, teve significativas contribuições para o desenvolvimento da escrita contábil, principalmente pelo uso do papiro naquela região por volta do ano 2.000 a.C.. Para Sá (1997, p. 26) há coincidências entre a civilização egípcia e mesopotâmica, relatando que “os sumério-babilônios, iniciaram antes”, isto no uso racional da escrituração contábil. Com o surgimento do papiro propiciou a escrituração em livros, que hoje são denominados de

Diário-Geral, Razão Analítico, entre outros livros ou peças contábeis que são utilizados para o registro e controle das operações, produzidas pelo patrimônio das aziendas. Em se tratando de civilizações antigas, há de se destacar os cretenses, os gregos e uma das civilizações mais avançadas no mundo antigo, ou seja, os romanos, conforme definido por Oliveira (2003, p. 5), como sendo o “palco de acumulação de grandes riquezas”. Esta civilização propiciou para a Contabilidade, grandes avanços no que diz respeito ao registro dos fatos contábeis, além de ressaltar que foi através dos romanos, mais precisamente a partir da obra do Frei Luca Pacioli, que se difundiu o método de escrituração, conhecido como partidas dobradas, embora não se pode com clareza definir seu descobrimento ou qual civilização primeiro utilizou tal método, segundo autores da literatura contábil que pesquisaram sobre o assunto. Mas, cabe aqui destacar a contribuição que os romanos deram para as Ciências Contábeis, principalmente para a Contabilidade pública, onde Sá (1997, p. 31), diz haver na época “um Contador Geral do Estado, que também era responsável pela gestão do patrimônio público”. Sá (1997, p. 31), ainda acrescenta: A qualidade dos trabalhos contábeis, todavia, não se distinguiu ali apenas como da escrita, mas segundo Masi, contribuiu para uma ratiocinardi scientia (ciência das contas), distinta da rationum ars (artes das contas). A forma como eram analisados e explicados os fatos patrimoniais é possível deduzir-se pelas Cartas de Plínio, o Moço, a Trajano, que bem espelham a questão. Os dados contábeis mereciam considerações derivadas de estudos e as decisões eram tomadas com base nelas, como se percebe pelas cartas referidas, trocadas entre Trajano e Plínio, o Moço.

Outro aspecto que contribuiu para os avanços da Contabilidade no decorrer da sua História tem haver com a implantação do método das partidas dobradas. Embora este método tem sua descoberta questionada, representou um marco na forma de controle patrimonial, utilizando-se de registros contábeis que exporiam os atos e fatos da economia aziendal. Esse instrumento contábil consiste no mecanismo das transações econômicas e financeiras, representadas por um débito e um crédito de igual valor, estabelecendo dessa forma, a causa e o efeito ocorrido no patrimônio das aziendas. A metodologia das partidas dobradas teve seus avanços, conforme Sá (1997), a partir da literatura do frei franciscano Luca Pacioli, que em 1494 publicou o La Summa de

Arithmetica, Geometria, Proportioni et Porportionalita, descrevendo o método das partidas dobradas para os registros contábeis. Alguns autores relatam sobre a introdução deste método nas Ciências Contábeis, como é o caso do Doutor e Mestre em Contabilidade, Oliveira que publicou (2003, p. 10): A integração de um sistema de partida dobrada pela Contabilidade parece ter-se desenvolvido durante os séculos XII ou XIII d.C.; não há certeza, no entanto, de que este sistema tenha sido inventado pelos italianos, que, nessa época, dominavam as operações bancárias, o comércio e a pequena manufatura existente.

Neste aspecto, a Contabilidade passou a ser ciência, pelo fato de possuir um método para registro dos fatos contábeis advindos das variações ou fenômenos do patrimônio das entidades, mesmo que não se tenha certeza quanto à origem deste importante método, publicado pelo Frei Luca Pacioli, por volta de 1494. E de acordo com a publicação de Sá (1997, p. 35): O genial sistema das partidas dobradas, baseado em uma equação onde todo débito corresponde a um crédito e vice-versa, nada mais foi que o registro de um fato em sua causa e efeito. As denominações débito e crédito, impróprias para um conceito de realidade do fenômeno patrimonial, absorviam uma tradição, apenas, mas, na prática, encontravase uma forma de registrar que alcançaria, para o tempo, o máximo das relações lógicas mais evidentes detectáveis (causa e efeito).

A introdução deste método na Contabilidade procurava dar ênfase aos registros das transações econômicas, estabelecendo uma equação, onde os valores correspondentes ao débito teriam uma contrapartida de igual valor, conhecida como crédito, criando assim, uma forma racional de controle e registro das transações ocorridas e da evolução da riqueza patrimonial. Em conformidade com o que relata Schmidt (2000, p. 25), a respeito do método das partidas dobradas: Dois grandes motivos podem ser apontados como propulsores do desenvolvimento dos sistemas contábeis de partidas dobradas: 1. O desenvolvimento econômico da área geográfica abrangida pelas cidades de Veneza, Gênova e Florença, criando um ambiente de negócios e um nível comercial bem mais sofisticado que o conhecido até então dando origem a uma demanda por sistemas contábeis mais sofisticados.

2. A aprendizagem da tecnologia de impressão de livros na Alemanha e sua rápida disseminação para os grandes centros comerciais da Europa, principalmente para o norte da Itália.

A Contabilidade tem por objetivo explicar as variações ocorridas no patrimônio e colaborar para a expansão econômica das células sociais, visando assim, o bem estar de toda a sociedade, sendo que para isso o uso de ferramentas que complementam o conhecimento científico se faz necessário na medida em que possa melhor entender o caráter evolutivo da riqueza dessas células sociais, onde as Ciências Contábeis concentra todo o seu desenvolvimento e evolução como ciência social aplicada. No que tange ao desenvolvimento enquanto ramo do conhecimento científico está a Contabilidade, intrinsecamente ligado ao crescimento dos diversos grupos sociais, portanto, sendo considerada como ciência social aplicada, embora em primeira análise esta pareça ser uma ciência exata, pelo fato de utilizar como ferramentas a matemática e a estatística, para melhor explicar os fenômenos patrimoniais. Outro ponto que confirma a Contabilidade como ciência social pura e simples, está na maneira de como é aplicado o objeto de estudo das Ciências Contábeis, residindo todo seu conhecimento e campo de observação e atuação nas variações produzidas pela riqueza das aziendas, desta forma, procurando enfatizar o homem como foco principal, ou seja, a ação dele sobre a economia aziendal. Sob este aspecto autores da literatura contábil, confirmam-na como ciência social. Oliveira, (2003, p. 53): O que caracteriza as ciências sociais é terem por objeto o homem como ser inteligente, livre e social, considerado não somente em si, mas também em seus atos, que são manifestações da sua vida moral e social. A Contabilidade estuda justamente o efeito da ação do homem sobre o patrimônio das entidades.

Assim, a Contabilidade deve levar em consideração a ação do homem sobre a riqueza patrimonial, pelo fato de ser a razão das coisas e causas que existem em sua volta. Dessa forma, transformando o conhecimento contábil e aplicação dessa ciência em algo de suma importância para a sociedade global, isto é, na medida em que esta evolui, fica cada vez mais patente o desenvolvimento das Ciências Contábeis, sendo sua principal missão, acompanhar esta constante evolução sob o aspecto econômico e financeiro e explicar o por que das variações ou fenômenos ocorridos no patrimônio dos diversos grupos sociais, colaborando também para expansão econômica das camadas sociais.

2.1.2 Aspectos históricos das ciências contábeis no Brasil A História da Contabilidade no Brasil é recente, isso tomando por base publicações que remontam o desenvolvimento das Ciências Contábeis em nosso país. O crescimento deste importante ramo do conhecimento científico aqui no Brasil, de acordo com Sá (www.lopesdesa.com.br), se deu por volta do século XVIII com a implantação do método das partidas dobradas na Contabilidade Pública em Vila Rica. Durante o século XIX, surgiram pensadores contábeis que colaboraram para o enriquecimento deste importante ramo do conhecimento científico, pensadores como Carlos de Carvalho, Francisco D´Áuria, Herrmann Júnior, Juvenal Carneiro, Erymá Carneiro, Domingos D´Amore, Francisco Valle, Armando Aloe, Álvaro Porto Moitinho, Hilário Franco e outros. A partir de 1902, com o surgimento da Escola de Comércio Álvares Penteado, em São Paulo, a Contabilidade no Brasil teve seu grande impulso e desenvolvimento. Essa escola, conforme Marion (2003), adotou a princípio o pensamento das escolas européias, cujo ensino das Ciências Contábeis era baseado nos mesmos ensinamentos aplicados nas escolas alemã e italiana. Há de se concordar, que mesmo antes do surgimento da Escola de Comércio Álvares Penteado, já existia na época do Brasil-Império a Escola de Comércio Machado Sobrinho, em Juiz de Fora, Minas Gerais, que também contribuiu para o crescimento e entendimento das Ciências Contábeis em nosso país. Entretanto, segundo o que reporta alguns autores da Contabilidade em sua literatura, o surgimento da Escola Álvares Penteado, foi a que mais deixou contribuições significativas para o saber contábil difundido aqui no Brasil, sendo que anos depois este desenvolvimento tornou-se mais consistente, com o surgimento de outras escolas, como a Faculdade de Ciências Econômicas e Administrativas da Universidade de São Paulo, em 1946. Mais tarde, com a criação do Curso de Ciências Contábeis e Atuariais da FEA/USP, passou-se a adotar como formação dos profissionais e aplicação da Contabilidade, os princípios e os ensinamentos da escola norte-americana. Vale salientar que a evolução do saber contábil no Brasil sofreu forte influência da escola norte-americana, principalmente com a edição da circular nº 179/72 do Banco Central do Brasil e da Lei 6.404/76, conhecida como Lei das Sociedades Anônimas, cujos aspectos são voltados para o campo de atuação da Contabilidade como pura técnica, sem levar em

consideração o conhecimento científico que permeia o pensamento contábil. Marion, acerca do assunto (2003, p. 30), afirma: Com a criação, em 1902, da Escola de Comércio Álvares Penteado, em São Paulo, observamos a adoção da Escola Européia de Contabilidade, basicamente a italiana e a alemã. Com a inauguração da Faculdade de Economia e Administração da USP (1946) e com o advento das multinacionais anglo-americanas (e, conseqüentemente, da Auditoria originária dos países-sede), a Escola Contábil Americana começou a infiltrar-se em nosso país. Essa escola, todavia, começou a exercer uma influência mais significativa no ensino da Contabilidade no Brasil a partir do lançamento do livro de Contabilidade introdutória, no início da década de 70, por uma equipe de professores da FEA/USP. O domínio da Escola Contábil Americana, iniciado com a Circular nº 179/72 do Banco Central, tornou-se evidente com o advento da Lei 6.404/76, Lei das Sociedades por Ações, que passa a adotar uma filosofia nitidamente norteamericana.

Ainda sob este aspecto, há de se enfatizar sobre o futuro do profissional que atua na área contábil, pois o mesmo deverá ampliar seu conhecimento, utilizando com mais freqüência os princípios e doutrinas das Ciências Contábeis, isto é, fazer ciência e deixar de lado a técnica, pelo fato de os avanços tecnológicos terem atingido a Contabilidade, principalmente em relação aos sistemas contábeis informatizados, que vem substituindo a mão-de-obra do Contador no tocante à técnica aplicada. No entanto, o ensino contábil em nossos dias tem focado o uso das habilidades do profissional em detrimento do conhecimento e saber científico, pois as Ciências Contábeis possuem teorias, doutrinas e princípios que a credenciam como ciência. O Doutor e Mestre Oliveira (2003, p. 29) faz uma retórica sob a forma como são conduzidos a prática e ensino contábil nas Instituições de Ensino Superior em nosso país: A tradição do ensino da Contabilidade tem sido focar, de forma mais intensa, os procedimentos para processar dados econômico-financeiros, ou seja, mais preocupação do no “que” e no “como”, em detrimento do “por quê”. O saber em Contabilidade tem sido entendido muito mais como habilidade do que como conjunto de conhecimento. Isso é reforçado pela crença, bastante difundida, de que a Contabilidade é o que o contador faz. Como definição de Contabilidade, tal afirmação reforça esse entendimento em razão das atividades do contador, ou seja, do que é feito. Infelizmente, esse tipo de definição pouco nos diz sobre o que esse profissional poderia – ou deveria – fazer, bem como se torna problemática quando consideramos sua utilidade na criação de currículos para os cursos de Contabilidade e para a formação dos contadores.

Dessa forma, o pensamento de Oliveira (2003, p. 29), corrobora que a Contabilidade no Brasil, voltada para o aspecto da aplicação do ensino das Ciências Contábeis, bem como seu objeto de estudo, é pautado nas práticas e técnicas contábeis existentes, ou seja, mais preocupado com “o que” fazer, do que com o “por que”, ou seja, como a ciência explica os fenômenos produzidos ou relacionados com o patrimônio das entidades, quer sejam ela física ou jurídica.

2.1.2.1 Aspectos históricos das ciências contábeis em Vitória da Conquista Em Vitória da Conquista, Município localizado no Estado da Bahia, também teve grandes colaboradores para a evolução das Ciências Contábeis nessa localidade, como o Professor Carlos Fernando Sá Nascimento, que por assim dizer, foi o pioneiro na realização da primeira escola de ensino da contabilidade aqui na região, por volta de 1957 com a implantação da Escola de Comércio Edvaldo Flores, segundo dados da 20ª DIREC – Diretoria Regional de Educação e Cultura. Esta primeira escola trouxe para a região progressos no ensino da Contabilidade, sendo a partir daí, implantado nas escolas públicas o curso técnico em contabilidade, formando profissionais de qualidade que muito contribuiu para os avanços dela, aqui em Vitória da Conquista. A partir do crescimento do ensino técnico da contabilidade e dos anseios dos profissionais da época, não se mediram esforços para que fosse implantado o curso em nível superior das Ciências Contábeis, onde surgiram grandes ícones da Contabilidade, como os Professores e Mestres Carlos Alberto Góes, Paulo Fernando de Oliveira Pires e João Bartolomeu Gonçalves de Farias, que também fizeram parte da História da Contabilidade de Vitória da Conquista, contribuindo de forma incisiva para os avanços do pensamento contábil na região e no engrandecimento desta importante área do conhecimento científico em todo o Estado. Neste período, por volta de 1985 foi realizada pesquisa junto à comunidade da região de Vitória da Conquista com vistas à implantação do Curso de Ciências Contábeis, de modo que foram realizadas palestras durante cinco dias, na qual participaram, o Professor José Carlos Marion, Carlos Fernando Sá Nascimento, Walter Crispin, entre outros nomes que fizeram parte da História da Contabilidade em nosso Município e também em nível nacional, onde ali se observou grande anseio por parte da comunidade local, em que se implantasse na

Universidade Estadual do Sudoeste da Bahia (UESB), o curso de Ciências Contábeis, conforme relato do Professor Carlos Alberto Góes. Fatos como estes, colaboraram para que o curso viesse a ser implantado aqui, na Instituição de Ensino Superior, UESB, no ano de 1993, sendo o Mestre Carlos Góes, o principal protagonista durante o início deste curso, lecionando em todas as disciplinas até que este ficasse bem conceituado entre a comunidade contábil, transformando-se em uma referência no ensino das Ciências Contábeis a nível estadual. Segundo o Professor Góes, não houve nenhuma resistência por parte dos técnicos em contabilidade, com relação à vinda do curso para a região, e ainda acrescentou, que tanto estes profissionais, quanto à comunidade local ansiava este feito. No princípio o Curso de Ciências Contábeis da UESB, mantinha-se neutralidade quanto à aplicação do ensino da Contabilidade, de certa forma, conforme relatou Góes, não se posicionando entre uma ou outra corrente do pensamento contábil, ou seja, procurando focar o ensino sob a visão do conhecimento científico e também sob a ótica do “tecnicismo”, ou práticas contábeis. Por conseguinte, a implantação do curso de Ciências Contábeis, possibilitou um grande avanço para os profissionais contábeis da época, colaborando assim, para o crescimento do saber científico da Contabilidade aqui na região de Vitória da Conquista, no tocante à aplicação do seu objeto de estudo.

2.1.3 Período pré-científico da contabilidade Este período foi marcado pela evolução do pensamento contábil, colaborando para o apogeu da Contabilidade como ciência. Segundo Sá (1997, p. 44), “a vocação para a ciência ocorre quando se busca a verdade a respeito de acontecimentos que desejamos explicar”. Neste sentido um dos grandes precursores deste período, segundo Sá (1997), que pode ser denominado de embrião das Ciências Contábeis, foi Ângelo Pietra, com contribuições significativas para esta importante área do conhecimento, quando publicou sua obra em 1586, Indirizzo degli economi, que abordava o contismo em sua teoria. No entanto, esta se mantinha na forma empírica a despeito de explicar e observar os fenômenos patrimoniais produzidos pela economia aziendal.

Entretanto, conforme Sá (1997, p. 45), explica: Essa obra é a primeira a analisar, fora das óticas do direito, os conceitos genuinamente sob o aspecto contábil, de débito e crédito, valor, quantidade, preço, custo, apresentando um pequeno dicionário, um esboço de Plano de Contas, de classificação de fatos contábeis, além de um princípio de teorização das contas, matrizes de elementos patrimoniais, avaliação de bens (inclusive com conceitos atinentes ao preço de mercado), exercício social, cronograma de atos administrativos e do profissional, entre outros assuntos.

Nota-se que nesta obra tentou, mesmo sob a visão empírica, explicar os elementos patrimoniais e entender as variações sofridas pelo patrimônio, para que a Contabilidade atingisse o seu degrau maior de reconhecimento, no tocante ao saber científico.

2.1.4 Período cientifico da contabilidade Neste período, a Contabilidade saiu do berço da aplicação técnica de seus fundamentos para tentar explicar as situações decorrentes do patrimônio ou como a literatura contábil ordena, “na ambição da busca do entendimento do que se passava com a substância patrimonial, inserida nas células sociais” Sá (1997, p.59). Esta se vale da construção de teorias com o objetivo de exteriorizar os fundamentos desta importante área do conhecimento humano. Para Sá (1997, p. 60): Como em todos os ramos do conhecimento humano, também, na Contabilidade, a ciência construiu-se de teorias. Há um caminho natural para isto, que parte da observação de um objeto qualquer, como base de estudos. As observações levam a raciocínios organizados que geram conceitos, estes produzem enunciados ou teoremas e estes, ainda, as teorias. Os que criam bases doutrinárias e teorias, como mestres, passam a ter adeptos e assim se forma uma escola científica, de pensamentos semelhantes.

As correntes do pensamento da Contabilidade, segundo Sá (1997, p. 61), foram distribuídas em Materialismo Substancial, através das teorias ligadas à Escola Lombarda da substancialidade patrimonial, o Personalismo, Controlismo e neocontismo, Reditualismo, Aziendalismo, Patrimonialismo e nos dias atuais o Neo-Patrimonialismo, que procura explicar o objeto de estudo em uma análise profunda, procurando focar os fenômenos patrimoniais produzidos pela riqueza da sociedade. Cada corrente desta e seus pensadores e seguidores,

contribuíram para solidificar a teoria contábil e confirmar esta como um dos ramos do conhecimento científico. Nesta época surgiram grandes pensadores, escolas e correntes do pensamento contábil que contribuíram na busca da verdadeira aplicação das Ciências Contábeis em difundir e entender melhor seu objeto de estudo. Neste período, conforme Sá (1997, p. 63), se destacou como um dos grandes pensadores desta parte da História da Contabilidade, Francesco Villa com sua doutrina materialista substancial, que consistia em trazer à luz do conhecimento contábil os aspectos do saber científico, através da escola conhecida entre os italianos de “Lombarda”, estabelecendo assim o período científico da Contabilidade, procurando se desprender mais da preocupação em registrar fatos já acontecidos. Os conhecimentos difundidos por Villa, assegura Sá (1997), influenciaram muitos pensadores e doutrinários da Contabilidade até o início do século XX.

2.2 Uma abordagem sobre a contabilidade Antes de adentrar no conhecimento aprofundado das escolas de pensamento contábil, é necessário que se faça uma breve exposição sobre o conceito, objetivo e princípios que permeiam as Ciências Contábeis. 2.2.1 Conceito, objetivos e objeto da contabilidade O que é Contabilidade? Para muitos, a definição dela, diz respeito àquilo que o “contador faz”, segundo Oliveira (2003, p. 29). Porém, o campo de aplicação e atuação das Ciências Contábeis vai muito mais além do que essa observação. Segundo Velter e Missagia (2005, p. 1): A Contabilidade possui objeto próprio – o Patrimônio das Entidades – e consiste em conhecimentos obtidos por metodologia racional, com as condições de generalidade, certeza e busca das causas, em nível qualitativo semelhante às demais Ciências Sociais.

Diante desta confirmação, fica evidente que a Contabilidade tem por objetivo o estudo sistemático do patrimônio das entidades, buscando maneiras de explicar através de métodos

aplicados a essa ciência, os fenômenos ocorridos neste patrimônio sob o aspecto qualitativo e quantitativo. Velter e Missagia (2005, p. 2) apud Franco, afirmam: Contabilidade é a ciência que estuda e controla o patrimônio das entidades, mediante o registro, a demonstração expositiva e a interpretação dos fatos nele ocorridos, com o fim de oferecer informações sobre sua composição e variação, bem como sobre o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza patrimonial.

A Epistemologia² das Ciências Contábeis centra-se no patrimônio, isto é, na riqueza do patrimônio das aziendas, se preocupando também, com a análise, o registro e a explicação de fatos que ocorrem neste patrimônio, visando o objetivo maior da Contabilidade que é poder apontar soluções de forma ordenada e sistemática da riqueza patrimonial das entidades. Na visão de Sá (1998, p. 42), “a Contabilidade é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais”. Sá (1998, p. 42), a respeito do estudo da ciência contábil, acrescenta: Cientificamente o estudo visa conhecer as relações que existem entre os fenômenos patrimoniais observados e busca conhecer como tais relações se estabelecem; busca, ainda, analisar para produzir explicações sobre os acontecimentos havidos com a riqueza; visa conhecer verdades que sejam válidas para todos os lugares, em qualquer que seja a época, em quaisquer empresas ou instituições.

Desta forma, evidencia-se que a Contabilidade possui metodologia que se aplica no campo científico, confirmando-a como ciência social, cujo objeto e estudo centra-se no patrimônio das aziendas ou entidades. Quanto aos objetivos, finalidades e objeto das Ciências Contábeis, Velter e Missagia (2005, p. 4), confirmam: É possível afirma que a finalidade (ou objetivo) da Contabilidade é fornecer informações de cunho econômico-administrativo aos mais diversos usuários. Estas informações tornam possível a avaliação da situação econômica e financeira e dão subsídios para a tomada de decisões dentro da entidade.

___________________ ² Conjunto de conhecimentos que têm por objeto o conhecimento científico, visando a explicar os seus condicionamentos (sejam eles técnicos, históricos, ou sociais, sejam lógicos, matemáticos, ou lingüísticos), sistematizar as suas relações, esclarecer os seus vínculos, e avaliar os seus resultados e aplicações.

Não obstante, além de explicar os fenômenos advindos do patrimônio das entidades, a Contabilidade também tem por objetivo prover a seus usuários afins, de informações econômicas, financeiras e gerenciais com o fito de dar subsídios à correta tomada de decisão sobre o patrimônio dessas entidades. Para Iudícibus (2004, p. 21), acerca dos objetivos da Contabilidade, descreve: O estabelecimento dos objetivos da Contabilidade pode ser feito na base de duas abordagens distintas: ou consideramos que o objetivo da Contabilidade é fornecer aos usuários, independentemente de sua natureza, um conjunto básico de informações que, presumivelmente, deveria atender igualmente bem a todos os tipos de usuários, ou a Contabilidade deveria ser capaz e responsável pela apresentação de cadastros de informações totalmente diferenciados, para cada tipo de usuário.

Na visão do Professor Iudícibus (2004, p. 21), a Contabilidade também tem por objetivo fornecer aos usuários internos e externos de informações que propiciem a gestão patrimonial das entidades, limitando a aplicação dela como ciência. Também na ótica de Ernesto (2000, p. 42), a Contabilidade é um sistema de informação que provem a seus usuários de subsídios quanto às análises, às demonstrações financeiras e dos registros de transações financeiras ocorridas, sem, no entanto, levar em consideração o estudo conciso da evolução do patrimônio. Acerca dos objetivos da Contabilidade, Ernesto (2000, p. 42), o conceitua como: Um sistema de informação e avaliação destinado a prover seus usuários com demonstrações e análises de natureza econômica, financeira, física e de produtividade com relação à entidade objeto de contabilização. Compreende-se por sistema de informação um conjunto articulado de dados e técnicas de acumulação, ajustes e editagens de relatórios.

Neste tipo de abordagem sobre os objetivos da Contabilidade, restringe o seu campo de atuação. Observa-se que a Contabilidade é também um importante instrumento de controle gerencial, onde as informações geradas servem como apoio a decisão empresarial, porém, isto é apenas uma das ferramentas do saber contábil que possui outras formas de aplicação perspicazes, procurando assim, explicar a evolução patrimonial das aziendas. Na visão de Sá (1998, p. 54), os objetivos da Contabilidade devem se preocupar com: Os fenômenos que ocorrem com o patrimônio, como riqueza das células sociais, são o objeto de estudos da ciência contábil.

Tudo o que se relaciona com os elementos que são utilizados para suprirem as necessidades das empresas, das instituições, interessa à Contabilidade como matéria de análise sistemática.

Esta visão é mais abrangente do ponto de vista da aplicação do objeto de estudo das Ciências Contábeis, pois procura de maneira epistemológica, explicar este objeto, trazer à luz do conhecimento científico, a solução de possíveis causas existentes em um determinado patrimônio e apontar quais os fenômenos que afetam a riqueza patrimonial. Diante disso, verifica-se que a Contabilidade possui objetivos e objeto de estudo que a caracterizam como ciência e não somente conceituando-a, da maneira como o Contador realiza seu trabalho, ou seja, centrada nas práticas e técnicas existentes, que são instrumentos utilizados para confirmação de suas teorias, que ratificam as Ciências Contábeis como um dos ramos do conhecimento científico. No entanto, em se tratando de teoria que serve como base para construção do conhecimento científico, pode-se defini-la, segundo o Dicionário Aurélio, como um “conjunto de conhecimentos não ingênuos que apresentam graus diversos de sistematização e credibilidade, e que se propõem explicar, elucidar, interpretar ou unificar um dado domínio de fenômenos ou de acontecimentos que se oferecem à atividade prática”. Neste aspecto as Ciências Contábeis se vale da construção de teorias, que segundo alguns autores da literatura contábil, confirmam a Contabilidade como ciência. Sobre o assunto, Sá (1998, p. 147), traz à luz do conhecimento contábil, a teoria do fenômeno patrimonial que para ele se traduz em “toda e qualquer ocorrência que se manifesta na essência da riqueza aziendal”. Esta teoria é uma das mais importantes, quando se trata de conhecimento científico da Contabilidade. Sobre o mesmo assunto, Sá (1998, p. 148), acrescenta: A ciência se constrói com observações em torno de acontecimentos, mas alimenta-se da verificação especial que não só dá conta do que sucede, mas, especialmente procura conhecer as razões dos acontecimentos e dos seus aspectos, perante a verdade. Diante do que ocorrer é preciso buscar explicações, e se elas não são logo encontradas é preciso acionar o intelecto na formulação de hipótese e de pesquisas.

Assim, a teoria do fenômeno patrimonial se baseia em pesquisas, cujo objetivo é procurar explicar as variações produzidas no patrimônio da economia aziendal, sempre procurando expor a veracidade dos fatos apresentados na economia das aziendas e entender o por que dessas variações ou fenômenos ocorridos na riqueza das entidades, se valendo dessa

maneira, do conhecimento perspicaz das Ciências Contábeis, não se atendo apenas em se preocupar com o registro e controle deste patrimônio. Para Hendriksen e Breda (1999, p. 29), acerca das teorias que permeiam a ciência contábil, as classificam em teoria como linguagem, que se baseia nas informações produzidas pela Contabilidade aos usuários afins; teoria como raciocínio, cujo objetivo se calca no raciocínio dedutivo dos princípios ou postulados contábeis quando da sua aplicação e no raciocínio indutivo, que parte da premissa de considerações sobre algum fenômeno contábil ocorrido; e a teoria como decreto, que são divididas em descritivas (positivas) e prescritivas (normativas). Explicitando sobre as teorias, Hendriksen e Breda (1999, p. 29 e 30), confirma: Uma primeira classificação apóia-se na noção de que a Contabilidade é uma linguagem. Muitos a consideram como a linguagem dos negócios. (...) A pragmática é o estudo do efeito da linguagem; a semântica é o estudo do significado da linguagem; e a sintaxe é o estudo da lógica ou gramática da linguagem. A segunda maneira de classificar a forma do debate teórico consiste em perguntar se os argumentos fluem de generalizações a observações específicas (raciocínio dedutivo), ou se vão de observações específicas a generalizações (raciocínio indutivo). (...) Tanto as teorias indutivas quanto as teorias dedutivas podem ser descritivas (positivas) ou prescritivas (normativas). As teorias descritivas visam mostrar e explicar quais informações financeiras são apresentadas e comunicadas aos usuários contábeis, e como. As teorias normativas visam recomendar que dados devem ser comunicados, e como devem ser apresentados, ou seja, procuram explicar o que deve ser, em lugar do que é.

Sobre as teorias há de se ressaltar que não importa a maneira como forem abordadas, pois seus principais objetivos são confirmar a Contabilidade como ciência e, também poder explicar seu objeto de estudo e campo de aplicação. 2.2.2 Princípios fundamentais de contabilidade Do ponto de vista de Franco (1988, p. 13), um princípio pode ser assim definido: Principio é a causa da qual algo se procede. É a origem, o começo de um fenômeno ou de uma série de fenômenos. Os princípios, quando entendidos como preceitos básicos e fundamentais de uma doutrina, são imutáveis, quaisquer que sejam as circunstâncias de tempo e lugar em que a doutrina é estudada e tais princípios são aplicados.

Observa-se que, um princípio aplicado a uma doutrina científica, tem por objetivo demonstrar as causas e efeitos de um determinado fenômeno ou fenômenos, que no caso das Ciências Contábeis, dizem respeito ao patrimônio e a melhor forma de aplicação deste seu objeto de estudo. Neste aspecto, os Princípios Fundamentais de Contabilidade geralmente aceitos, servem como uma bússola para os profissionais da área contábil, pois auxiliam nas tarefas a serem executadas pelos Contadores em qualquer parte do mundo. Neste aspecto, Iudícibus e Marion (1999, p. 88), comentam: Os Princípios Fundamentais de Contabilidade são os conceitos básicos que constituem o núcleo essencial que deve guiar a profissão na consecução dos objetivos da Contabilidade, que, consistem em apresentar informação estruturada para os usuários.

Assim, para alcançar o objetivo da Contabilidade e a aplicação do seu objeto de estudo, faz-se necessário à observação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, de modo a ordenar as informações contábeis a serem apresentadas a seus usuários, além de poder confirmar a doutrina contábil. Sobre o mesmo assunto, Iudícibus e Marion (1999, p. 88), acrescentam: Os princípios são como as grandes placas de direção e atenção de uma rodovia moderna. O objetivo é o lugar ou cidade onde pretendemos chegar. Eventualmente, mas com muito maior possibilidade de erro, poderíamos chegar quase que sem sinalização. Os Princípios Fundamentais, na Contabilidade, exercem a mesma função. São “guias” de direção que, devidamente observados, vão nos levar aos objetivos desejados, sem grandes problemas, sem desvio de rota, sem entrar na variante ou rodovia errada e, às vezes, quando a cidade (objetivo) é grande demais (objetivos complexos) vão nos ajudar a acessar o lado certo da cidade: Centro, Zona Sul, Zona Norte etc.

Diante do que aqui foi exposto, fica evidente que os Princípios aplicados à Contabilidade, facilitam ou norteiam o profissional, quanto aos seus objetivos e a melhor maneira de aplicá-los, funcionando como um guia, a fim de que os fenômenos da riqueza patrimonial da economia das aziendas sejam mensurados e analisados de acordo com os preceitos da doutrina científica.

2.2.2.1 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados na Europa Na Europa onde há um mercado comum entre os países daquele Continente, a preocupação em editar normas que uniformizem os princípios contábeis é freqüente, segundo Sá (1995, p. 32). E ainda, Sá (1995, p. 32), acrescenta: A essas diretrizes gerais tem-se denominado de Diretivas Comunitárias (que não são só contábeis, mas abrangem as áreas fiscais, trabalhistas etc.). Embora a Diretiva não entre em detalhes, nem defina os Princípios, sugere a deixa a cargo dos diversos países da Comunidade a opção para que os estabeleçam em seus respectivos Planos oficiais de Contabilidade.

Essas diretrizes, conforme Sá (1995, p. 32), em se tratando da Contabilidade estabelece os seguintes Princípios de acordo com a IV Directiva em seu artigo 31.1: I. Presunção de que a sociedade continuará suas atividades; II. A não-alteração dos critérios de avaliação de um exercício para o outro; III. A prudência; IV. A competência; V. A avaliação distinta de elementos de ativo e passivo; VI. A identidade entre balanço de encerramento e balanço de abertura em relação a exercícios consecutivos. Essa mesma IV Directiva ainda consagra os Princípios, conforme Sá (1995, p. 33): I. Imagem fiel do patrimônio (art. 2, 3/5); II. Continuidade (art. 3); III. Materialidade ou Importância relativa (art. 4, 3, a); IV. Não compensação (art. 7); V. Preço de aquisição (art. 32).

2.2.2.2 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados nos Estados Unidos Nos Estados Unidos, os Princípios aplicados a Contabilidade estabelecem como devam ser avaliados os componentes patrimoniais. Segundo Smith (1993, p. 31) estes princípios têm por objetivo nortear o profissional naquele país, acerca das informações

contábeis relativas às demonstrações financeiras. Ainda, Smith, Keith e Stephens (1993, p. 31), relatam: In the Introduction you saw the need for accounting standards to make financial statements – the income statement, the statement of owner of equity, the balance sheet, and the statement of cash flows – useful to investors and creditors. Generally accepted accounting principles have been developed in response to this need, and they are continually revised by the FASB to keep up with changes in the practice of accounting. As we take up various topics, we discuss the related principles.

No que tange aos princípios de Contabilidade, aplicados nos Estados Unidos, segundo Smith (1993, p. 31), estes são voltados para a necessidade de se manter padrões que contemplem as demonstrações financeiras a serem disponibilizadas aos usuários dessas informações, que são úteis para os investidores e credores naquele país. Estes Princípios, cuja finalidade se volta para a prática contábil aplicada nos Estados Unidos, tem por objetivo apresentar informações contábeis destinadas a seus usuários, ou seja, credores e acionistas, bem como estabelecem padrões de contabilidade para a divulgação destas informações. De acordo com Smith (1993, p. 31 e 32), a FASB (Financial Accounting Standards Board), determinam Princípios a serem aplicados a Contabilidade norte-americana, tais como: I. Princípio de custo, que especifica que o ativo adquirido por uma entidade empresarial será registrado a preço de troca pago na transação. O preço de pagamentos de compra em troca de um recurso são conhecidos como custo histórico. É denominado de custo histórico porque, uma vez registrados, são inalterados. A razão deste Princípio está arraigada no princípio da objetividade. II. Princípio da objetividade, que requer que qualquer transação independente possa confirmar o recurso de preço de troca – seu custo histórico – revisando a informação simplesmente na venda documentada, como faturas de compra, faturas de vendas, ações de propriedade e transferência de título. O Princípio da objetividade estabelece a razão para o Princípio de custo - quer dizer, para ativos avaliados a preço de custo. III. Princípio da entidade empresarial, que considera que uma entidade empresarial está separado e distinto de seu dono ou proprietário para propósitos de contabilidade. Este Princípio de contabilidade geralmente aceito, é conceituado de entidade empresarial. Por exemplo, quando uma agência de viagens e uma loja de limpeza seca são possuídas pela mesma pessoa, mas operam como dois empreendimentos em separado, devem ser registradas

as transações empresariais de cada, resumindo, e informando separadamente, e as informações em demonstrações financeiras para cada empreendimento. Desta forma, a compra de um automóvel em nome do proprietário destes dois estabelecimentos não seria considerada como relativo a qualquer entidade empresarial. Nisto, a contabilidade trata cada entidade empresarial como gerando sua própria renda, incorrendo suas próprias despesas, possuindo seus próprios ativos, e com suas próprias obrigações. IV. Princípio da entidade em movimento, que estabelece que as entidades empresariais são estabelecidas com a suposição básica de que elas continuarão existindo indefinidamente, em que o empresário possa esperar salários futuros que renderão lucros razoavelmente. Esta suposição é a base para um princípio de contabilidade, chamado de entidade em andamento. Este conceito é a razão de que ativos devem ser considerados com benefícios econômicos futuros. Sem isto, seria os Contadores forçados a registrar todos os ativos como despesas na declaração de renda. Não se poderia dessa forma, antecipar que o recurso renderia qualquer benefício futuro, desde que estivesse assumindo que a entidade empresarial poderia não estar em operação no exercício seguinte. Por exemplo, um edifício tem sua vida útil calculada para 40 (quarenta) anos, tipicamente para propósitos de contabilidade, mas seu custo cheio não é registrado como uma despesa quando for adquirido. Isso se dá, porque a entidade empresarial espera estar conseqüentemente em existência nestes 40 (quarenta) anos, sendo que parte do custo do edifício será alocada de acordo com sua vida útil ao longo destes 40 (quarenta) anos e informados nas declarações de renda, anuais e sucessivas como uma despesa. O valor de mercado do edifício hoje, não é considerado pertinente aos usuários das demonstrações financeiras, desde que a entidade não planeje vender o imóvel; é um recurso utilizado para que o negócio opere. V. Princípio da moeda estável, estabelece que a moeda é a unidade de medida empregada no registro das transações financeiras. Assim, os valores em moeda relativa as transações financeiras, permite aos usuários das demonstrações financeiras, o cálculo da rentabilidade ou solvência de um empreendimento empresarial. O dólar não pode ser considerado como uma precisa unidade de medida. Para exemplificar isso, um dólar em 1986 não possui o mesmo valor nos dias atuais, isso levando em consideração os efeitos da inflação. Os contadores sabem que o valor do dólar muda com o passar do tempo, mas eles não podem construir declarações úteis com unidades instáveis de medida. Então, devem ser preparadas demonstrações financeiras com base no princípio de moeda estável. Assim, será considerado que o dólar de um ano imediatamente anterior, é igual ao valor do dólar usado

para medir as rendas de cada ano. Assumindo assim, que o dólar para a contabilidade é "estável" - não mudando com o passar do tempo seu valor. Em suma, os Princípios de Contabilidade aplicados nos Estados Unidos, em sua essência se assemelham basicamente aos Princípios aplicados no Brasil, onde os elementos patrimoniais também são avaliados a custo histórico, o que pode dificultar uma análise mais profunda dos fenômenos patrimoniais ocorridos ao longo do tempo.

2.2.2.3 Princípios fundamentais de contabilidade aplicados no Brasil No Brasil, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), o Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON), a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e mais recentemente o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), editam normas sobre o campo de atuação da Contabilidade em nosso país. Os Princípios Fundamentais de Contabilidade aplicados à profissão de Contador no Brasil estão classificados, conforme a Resolução nº 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), em: I. Princípio da entidade, que consiste na autonomia patrimonial, ou seja, a distinção entre o patrimônio da entidade, do patrimônio de seus sócios. Para Iudícibus e Marion (1999, p. 90), “a Contabilidade é planejada, mantida e produz suas avaliações e demonstrações relativas às entidades, de qualquer natureza e fim, que tenham exercido atividade econômica”. II. Princípio da continuidade, que caracteriza a entidade como um organismo vivo, isto é, dando a conotação de entidade em marcha, o que para o professor Iudícibus (2004, p. 111), não representa fundamentalmente entidade em movimento. Para a Contabilidade, este princípio é fundamental, pois um de seus objetivos é considerar a entidade como algo contínuo, em crescimento constante, buscando elementos para que o patrimônio dela se expande e continue em movimento. Em seus comentários acerca do Princípio da Continuidade Iudícibus (2004, p. 111), relata: A denominação “Princípio da Continuidade”, como também a de “entidade em marcha”, ou going concern, é encontrada em muitos sistemas de normas no exterior e também na literatura contábil estrangeira. Embora o Princípio da Continuidade também parta do pressuposto de que a Entidade deva concretizar seus objetivos continuamente – o que nem sempre significa a geração de riqueza no sentido material -, não se fundamenta na idéia de Entidade em movimento.

Para Sá (1995, p. 71), sobre o Princípio da Continuidade em consonância com a observação do Princípio da Oportunidade, retrata: A existência aziendal ou da entidade dita a metodologia da avaliação dos componentes patrimoniais de acordo cm os estados da mesma, assim como a qualificação dos componentes da riqueza em seu devir. A observância do princípio é relevante para a determinação dos resultados da empresa. A extinção da atividade aziendal é fator que deve ser considerado com relevância na informação.

Desta maneira, fica notório que o Princípio da Continuidade, além de contemplar os Princípios da Entidade e o da Oportunidade, deve ser observado pelo Contador, principalmente na estruturação da informação contábil. III. Princípio da Oportunidade, que conforme determina a Resolução CFC nº 750 de 29 de dezembro de 1993, “refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e de suas mutações, determinando que este seja feito de imediato com a extensão correta, independentemente das causas que a originaram”. Neste aspecto, Sá (1995, p. 89), comenta: O Princípio preocupa-se com a matéria relativa ao registro contábil e com as caracterizações precisas das dimensionalidades relativas aos diversos fatos patrimoniais (tempo, causa, qualidade, quantidade; só exclui os problemas espaciais, omitindo-se quanto a eles). Registrar logo e registrar tudo é a preocupação. Pretende-se, basicamente, estabelecer, quanto aos registros contábeis, o sentido pleno de sua sanidade, pela expressão plena da essência dos fenômenos patrimoniais por toda a sua dimensionalidade.

Não obstante, a observação deste princípio, diz respeito à tempestividade em que deve ser tratado o registro contábil, ou seja, quando ocorrer o fato ou a transação econômica ou financeira deve ser registrada no momento em que ocorreu tal transação, sendo que o mesmo contempla o Princípio da Competência. IV. Princípio do Registro pelo valor Original, estabelece que os elementos patrimoniais devem ser registrados pelo valor original da transação econômica e financeira ocorrida, conforme determina a Resolução nº 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade. Segundo Sá (1995, p. 109), sobre a teoria aplicada a este princípio descreve: A teoria fundamental que apóia o Princípio é: Teoria do Valor. Subsidiam os princípios teóricos os relativos a Relações Ambientais, que são relações lógicas.

(...) O Princípio atém-se à Conservação do Valor como base lógica, e considera o valor o que se forma por influência das relações ambientais.

Portanto, este princípio estabelece o valor como principal teoria, sendo contemplado em sua essência pelo Princípio da Atualização Monetária. V. Princípio da Atualização Monetária, que mantém atualizado os valores originais das transações econômicas e financeiras. No Brasil, desde 1996, por força da legislação fisco/tributária, a correção monetária não é mais utilizada como fator de atualização dos ativos fixos, bem como do patrimônio líquido ou capital próprio das entidades jurídicas. Este princípio, conforme já explanado no item anterior, complementa o Princípio do Registro pelo Valor Original. O Professor Iudícibus (2004, p. 115), confirma: O Princípio da Atualização Monetária existe em função do fato de que a moeda – embora universalmente aceita como medida de valor – não representa unidade constante de poder aquisitivo. Por conseqüência, sua expressão formal deve ser ajustada, a fim de que permaneçam substantivamente corretos – isto é, segundo as transações originais – os valores dos componentes patrimoniais e, via de decorrência, o Patrimônio Líquido.

O principal entrave da aplicação deste princípio está no fato da legislação fisco/tributária vigente no país, não permitir a correção monetária dos componentes patrimoniais do ativo fixo e do patrimônio líquido, fazendo com que fiquem obsoletos os valores originais das transações de fatos econômicos e financeiros, não estabelecendo dessa forma, a real situação patrimonial das organizações, mesmo porque tal situação influenciará na decisão de credores e acionistas quanto ao investimento nestas entidades, em se tratando de companhia de capital aberto, visto que as informações contábeis serão publicadas pelo custo original da transação econômica e não a valor presente ou atual. VI. Princípio da Competência, que conforme dita a Resolução CFC nº 750 de 29 de dezembro de 1993, que “as receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento”. Para Iudícibus (2004, p. 116), este deve ser entendido: A compreensão do cerne do Princípio da Competência está diretamente ligada ao entendimento das variações patrimoniais e sua natureza. Nestas encontramos duas grandes classes: a das que somente modificam a qualidade ou natureza dos componentes patrimoniais, sem repercutirem no montante do Patrimônio Líquido, e a das que o modificam.

Segundo estabelece este princípio, devem ser considerados os fatos relativos a elementos patrimoniais que contribuem para a variação do patrimônio líquido, sendo registrados quando da sua ocorrência, ou seja, independente do recebimento ou pagamento. Também se constitui de um importante princípio, pois tais transações irão afetar o resultado econômico da empresa e a não observância deste princípio ocasionará distorções nas informações contábeis apresentadas, além de influenciar sobremaneira na riqueza patrimonial não espelhando dessa forma, a realidade dos fatos expostos nas demonstrações contábeis. VII. Princípio da Prudência, que “determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentarem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alteram o patrimônio líquido” (Resolução CFC nº 750/93). No que cerne a aplicação deste princípio, Sá (1995, p. 242), disserta sobre seus aspectos conceituais: A aplicação do Princípio da Prudência – de forma a obter-se o menor Patrimônio Líquido, dentre aqueles possíveis diante de procedimentos alternativos de avaliação – está restrita às variações patrimoniais posteriores às transações originais com o mundo exterior, uma vez que estas deverão decorrer de consenso com os agentes econômicos externos ou da imposição destes.

E, ainda descreve sobre os limites de sua aplicação Sá (1995, p. 243): A aplicação do Princípio da Prudência não deve levar a excessos, a situações classificáveis como manipulações do resultado, com a conseqüente criação de reservas ocultas. Pelo contrário, deve constituir garantia de inexistência de valores artificiais, de interesse de determinadas pessoas, especialmente administradores e controladores, aspecto muito importante nas Entidades integrantes do mercado de capitais.

Assim, a observância deste princípio, deve ser o de não criar expectativas para os investidores das entidades e das transações futuras, sempre quando estas se apresentarem em duas situações, da qual, devam ser avaliadas as de menor valor para os componentes do ativo e as de maior valor para as obrigações. Abaixo apresenta-se um comparativo dos Princípios contábeis aplicados no Brasil, nos Estados Unidos e na Europa.

Princípios contábeis aplica-

dos no Brasil

dos nos Estados Unidos

dos na Europa

Da Entidade

Da Entidade Empresarial

Da Continuidade

Da Entidade em movimento

Da Presunção de que a sociedade continuará suas Atividades

Da Oportunidade

Da Objetividade

Da Identidade entre balanço de encerramento e balanço de abertura em relação a exercícios consecutivos

Registro

pelo

valor

Do Custo

original

Da Não alteração dos critérios

de avaliação

exercício para o outro Da Atualização monetária

Da Moeda estável

Da Avaliação distinta de elementos de ativo e passivo

Da Competência

Da Prudência

Da Prudência Quadro 01 – Princípios de Contabilidade.

Fontes: Resolução CFC 750/93; Sá (1995, p. 32); Smith, Keith e Stephens, (1993, p.31 e 32)

2.3 A Contabilidade em expansão: uma abordagem sobre as escolas do pensamento contábil Em se tratando das escolas do pensamento contábil, num primeiro plano há de se analisar os diversos fatores que levaram ao desenvolvimento da Contabilidade, desde os primórdios da História da humanidade até o período em que essa figurou entre os ramos do conhecimento científico. Em uma abordagem acerca do assunto, em sua bibliografia, Schmidt (2000), faz uma exposição dos diversos períodos e pensadores que contribuíram para a expansão das Ciências Contábeis em seus fundamentos teóricos e doutrinários. Nesta mesma obra, o Professor Schmidt (2000), revelou particularidades sobre a primeira escola do pensamento contábil, que foi a escola contista, cujo fundamento das teorias contábeis eram as mesmas evidentes na publicação de Luca Pacioli.

De acordo com a obra de Schmidt (2000, p. 29), evidencia que: A preocupação dos primeiros autores estava em descrever e apresentar exemplos de como registrar transações em livros contábeis por meio de partidas simples ou dobradas. A Contabilidade, para eles, deveria preocupar-se especialmente com o processo de escrituração e com as técnicas de registro por meio dos sistemas de contas. Esse trabalho, centrado basicamente em contas, originou a primeira escola de pensamento contábil: Escola Contista.

Mesmo com um avanço considerável das Ciências Contábeis, pensadores ainda davam importância ao registro, como forma de evidenciar os fatos ocorridos na riqueza das entidades. Todavia, isso não seja diferente do que acontece hoje, pois ainda há uma preocupação com as práticas e técnicas contábeis, que são apenas uma das ferramentas que a Contabilidade se utiliza para controlar e manter registrado os atos e fatos da riqueza patrimonial das aziendas. Neste período destacaram-se como defensores da corrente de pensamento baseado nas contas ou teoria contista, conforme apontado por Iudícibus (2000, p. 40 e 41): Leonardo Fibonacci, Francesco di Balduccio Pegolotti, Alvise Casanova, Ângelo Pietra, Ludovico Flori e os que mais se destacaram nesta época Benedetto Cotrugli e Luca Pacioli. Após essa primeira escola surgiram outras correntes (escolas) do pensamento contábil, cada uma delas defendendo uma tese a respeito do objeto de estudo da Contabilidade e sua aplicação.

2.3.1 Escola Administrativa ou Lombarda Conforme já abordado neste trabalho, a contribuição de Francesco Villa foi um marco para que se firmasse o conhecimento científico contábil. Difundida no século XIX, conforme Schmidt (2000), a Escola Lombarda, tendo como colaboradores o já citado Francesco Villa e Antonio Tonzig, colaborou para a evolução das Ciências Contábeis. Seus princípios baseavam-se na ligação entre os elementos contabilísticos, calcada na técnica, doutrinas e os elementos econômico-administrativos. A partir desta escola passou a ser inserida no contexto contábil a preocupação com a gestão das entidades, principalmente pelo fato de ser incluído na Contabilidade fatores econômicos de produção e de consumo.

A junção das Ciências Contábeis a Administração, “deveu-se pelo fato de que as ciências administrativas ainda não havia se firmado como disciplina à parte com vida própria”, conforme descrito por Schmidt (2000, p. 52). O ponto alto da escola lombarda está na ligação de fatos administrativos econômicos da entidade e a Contabilidade. Schmidt (2000, p. 54), confirma: O ponto crucial da escola lombarda é a relação entre a administração econômica e a Contabilidade. Villa procurou aplicar os princípios econômicos gerais ao campo da Contabilidade, especialmente os postulados da economia clássica, ou seja, reduzir os esforços ao mínimo, ter a máxima utilidade e produzir com forças adicionais aquilo que não seria possível obter sem ele.

A proposição de Villa ao criar a escola de pensamento contábil, conhecida como lombarda centrada na gestão econômica das entidades, era desprender a Contabilidade da parte técnica do registro, trazendo a atenção de que isto é apenas uma das ferramentas dela. Portanto, a utilização de tal método como único mecanismo para avaliação do patrimônio das entidades, seria “para pessoas de cultura pouco elevada” Schmidt (2000, p. 54) e que não poderia ser atribuído o rótulo de ciência em decorrência desta aplicação.

2.3.2 Escola Personalista Fundada na segunda metade do século XIX, conforme Schmidt (2000), esta escola centrava sua tese no estudo da personalização das contas, traçando um paradoxo com a personificação das contas do método das partidas dobradas, que para os defensores desta corrente, não representava uma teoria científica e sim um artifício para tentar explicar o mecanismo das contas. Defende esta escola que a administração somente cabia ao administrador por ser o responsável direto pelo patrimônio da entidade, e que tais contas deveriam ter rubricas próprias, devendo as mesmas ser abertas em nomes de pessoas verdadeiras, conforme Schmidt (2000, p. 60), relata que, “para os teóricos do personalismo, as contas deveriam ser abertas em nomes de pessoas verdadeiras, físicas ou jurídicas, e o dever e o haver representavam débitos e créditos das pessoas titulares dessas contas”. Schmidt (2000, p. 60), sobre o assunto em pauta, acrescenta: Um dos primeiros idealizadores da teoria personalista das contas foi Marchi, que considerou a entidade como sendo confiada ao administrador, porque é ele o responsável por todo seu ativo e passivo, inclusive pelas próprias contas dos

proprietários e classificou-as em quatro categorias: consignatários, correspondentes (que eram devedores e credores do administrador e este devedor ou credor do proprietário), administrador e proprietário, referindo assim as pessoas de carne e osso.

Com isso, demonstra-se a importância dessa escola e de seus idealizadores na contribuição para o desenvolvimento pleno das Ciências Contábeis, com o fito de poder melhor elucidar o objeto de estudo da Contabilidade e suas variações.

2.3.3 Escola norte-americana versus escola européia As escolas americana e européia tiveram seus desenvolvimentos apoiados no crescimento tanto da economia norte-americana quanto da economia do primeiro mundo, respectivamente. No entanto, seus campos de aplicação são divergentes entre si, pois a norte-americana, apesar de também se preocupar com a pesquisa científica para a Contabilidade, concentra-se a maior parte de seus estudos nas informações contábeis como um meio facilitador para a tomada de decisões acerca do patrimônio das entidades, enquanto que as escolas européias têm maior preocupação com o conhecimento científico da Contabilidade, procurando ampliar o campo de atuação e a aplicação de suas teorias e de seus princípios. Neste primeiro momento, será feita uma exposição sobre a escola americana e sua difusão entre as correntes do pensamento contábil, para depois adentrar nas correntes de pensamento baseado nas escolas européias. A escola norte-americana se desenvolveu a partir da queda da escola européia, como conseqüência disso, a decadência da economia dos paises europeus e o surgimento da consistente e forte economia americana, trazendo uma nova concepção de aplicação do objeto de estudo das Ciências Contábeis, que de acordo com o Professor Iudícibus (2000), dando maior ênfase e atenção ao usuário da informação contábil, enquanto que a escola européia cultuava os grandes pensadores das Ciências Contábeis, colaborando para a queda dessa escola, em especial a escola italiana. A escola americana também se preocupa com as pesquisas científicas na área de Contabilidade, porém seu foco maior está nas informações a serem geradas para os credores, acionistas e as entidades jurídicas, trazendo maior atenção para a Contabilidade como um sistema de informação gerencial que propicia a correta tomada de decisão dos negócios, em virtude do que se apresenta o cenário atual do mundo econômico globalizado.

Para o Professor Iudícibus (2000, p. 36), essa expansão se deu pelos seguintes fatores:

Algumas razões da Queda da Escola

Algumas razões da Ascensão da Escola

Européia (especificamente italiana)

Norte-americana

1. Ênfase ao Usuário da Informação

Excessivo

Culto

Personalidade: da

Contábil: a Contabilidade é apresentada

Contabilidade ganharam tanta notoriedade

como algo útil para a tomada de decisões,

que passaram a ser vistos como “oráculos”

evitando-se endeusar demasiadamente a

da verdade contábil

contabilidade; atender os usuários é o grande

grandes

mestres

pensadores

objetivo. 2. Ênfase a uma Contabilidade Teórica: as

2. Ênfase à Contabilidade Aplicada:

mentes privilegiadas produziam trabalhos

principalmente à Contabilidade Gerencial.

excessivamente teóricos, apenas pelo gosto

Ao contrário dos europeus, não havia uma

de serem teóricos, difundindo-se idéias com

preocupação com a teoria das contas, ou

pouca aplicação prática.

querer provar que a Contabilidade é uma ciência.

Pouca

Importância

Auditoria:

3. Bastante Importância à Auditoria:

principalmente na legislação italiana, o grau

como herança dos ingleses e transparência

de confiabilidade e a importância da

para

auditagem não eram enfatizados.

Anônimas (e outros usuários) nos relatórios

investidores

das

Sociedades

contábeis, a auditoria é muito enfatizada. 4.

Queda

nível

das

principais

4. Universidades em busca de qualidade:

faculdades: principalmente as faculdades

grandes quantias para as pesquisas no campo

italianas, superpovoadas de alunos.

contábil, o professor em dedicação exclusiva, o aluno em período integral valorizavam o ensino nos Estados Unidos.

Quadro 02 – Comparação de duas escolas. Fonte: Iudícibus (2000, p. 36)

A escola norte-americana também teve seu desenvolvimento “ligadas a entidades profissionais da área contábil”, conforme Schmidt (2000, p. 87), que tiveram grande influência nas construções teóricas dessa forma de pensamento da Contabilidade.

Neste sentido, foram criados institutos, entre eles o American Institute of Accountants (AICPA) que mudou a direção do pensamento contábil, a partir de 1930 quando, aplicava-se o objetivo da contabilidade, com o intuito de fornecer informações financeiras a credores e acionistas. A literatura contábil nos diz acerca do instituto, conforme Oliveira (2003, p. 25), relata: O ano de 1930 foi marcado pela significativa mudança no curso do desenvolvimento do pensamento contábil, particularmente por meio da sedimentação dos princípios e práticas contábeis. Nesse ano, o American Institute of Accountants nomeou um comitê em cooperação com New York Stock Exchange para analisar pontos em comum demandados por investidores, Bolsas e contadores.

O outro instituto no qual destaca-se, é o American Association of Public Accountants (AAPA), conforme Schmidt (2000), este órgão era voltado para a normatização do profissional contabilista e que tinha por objetivo implantar a metodologia de trabalho exercida pelos contadores britânicos, como Schmidt (2000, p. 89), afirma: Definir institucionalmente as relações entre os práticos da Contabilidade e as sociedades que serviam; estruturação de formas organizacionais que serviriam para coordenar as atividades dos diversos profissionais em atuação, mantendo certa ordem dentro da profissão.

Assim, nota-se que o desenvolvimento do pensamento contábil nos Estados Unidos se deu em face de institutos ligados aos profissionais de Contabilidade, bem como a importância que foi dada às demonstrações contábeis como instrumento de informação para os credores e acionistas das organizações. A partir daí a aplicação das teorias contábeis passaram a ser mais voltadas para o emprego da técnica, com vistas a se apresentar informações de qualidade para seus usuários quer sejam eles internos ou externos. Devido à expansão da economia americana, essa escola foi muito difundida e sua forma de ensino bastante aplicada nas Instituições de Ensino Superior, principalmente no Brasil onde a influência da escola norte-americana ainda é notada em nossos dias. Em contrapartida os pensadores da Contabilidade que formam a corrente européia, sempre tiveram um posicionamento diferente do pensamento contábil dos norte-americanos. Suas preocupações residem na construção do conhecimento científico da Contabilidade, utilizando a técnica tão somente como uma das ferramentas empregadas por ela. Corroborando com o pensamento acima, Iudícibus (2004, p. 37), passa a descrever:

O enquadramento da Contabilidade como elemento fundamental da equação aziendalista teve o mérito incontestável de chamar a atenção para o fato de que a Contabilidade é muito mais do que mero registro; é um instrumento básico de gestão e, na verdade, um dos principais.

A escola européia, segundo Professor Iudícibus (2004), teve sua ascensão por volta do século XV, com a obra do Frei Luca Pacioli, que apresentava em sua literatura, o método contábil conhecido como partidas dobradas, dessa forma, passando a ser difundida a escola italiana, período em que muitos doutrinadores das Ciências Contábeis consideram como científico e definido pelo Professor Iudícibus (2004, p. 36) como “romântico”. Neste período houve o desenvolvimento de teorias contábeis com vistas à aplicação do objeto de estudo da contabilidade, focando como ponto crucial à economia das aziendas, ou seja, a ação do homem sobre o patrimônio e os fenômenos ocorridos neste patrimônio. Esta época, por assim dizer, contempla as Ciências Contábeis e não restringe o campo de atuação dela apenas há mecanismos ou métodos de que se vale qualquer ramo do conhecimento científico, ou seja, a técnica empregada para confirmar suas teorias. No Brasil, conforme Oliveira (2003), o desenrolar do conhecimento acerca das Ciências Contábeis, fora implantado, inicialmente, como forma de ensino, os princípios fundamentados na escola italiana, que no decorrer do tempo fora substituído pelas práticas de ensino da escola americana, principalmente quando da fundação do Curso de Ciências Contábeis e Atuariais da Faculdade de Ciências Econômicas e Administrativas da Universidade de São Paulo, onde passou a utilizar o ensino das Ciências Contábeis, voltado para uma visão mais técnica, como forma de preparação dos profissionais da área contábil para o mercado de trabalho, sem, no entanto, haver uma preocupação mais acentuada com o conhecimento científico produzido pela Contabilidade, apesar de hoje ser dado uma valorização maior das informações contábeis a fim de que sejam direcionadas para a correta tomada de decisão. Mesmo em decorrência deste fato, em nosso país surgiram grandes pensadores da doutrina contábil, apesar da interferência governamental através de legislações que privilegiam a técnica em detrimento da ciência. Com isso, o Professor Schmidt (2000, p. 205), retrata: Embora não exista uma escola de pensamento contábil genuinamente brasileira, é possível destacar várias colaborações de pensadores contábeis nacionais para o desenvolvimento das prática e da teoria contábil no Brasil. Aliando-se a isso, percebe-se claramente e permanente participação dos legisladores nesse desenvolvimento.

No entanto, mesmo não possuindo uma escola genuinamente brasileira no que tange ao pensamento contábil, no Brasil, destacaram-se muitos pensadores que fizeram e ainda fazem das Ciências Contábeis um importante instrumento de estudo sistemático e de reconhecimento da Contabilidade como ciência. Os pensadores destacados na obra do Professor Schmidt (2000, p. 205), são: Da primeira fase (até 1964), Carlos de Carvalho, Francisco D´Áuria e Frederico Herrmann Júnior, da segunda fase (após 1964), Sérgio de Iudícibus, Horácio Berlinck, Eliseu Martins, Verediano de Carvalho, Tavares da Costa, João Batista da Silva Sobrinho, Atílio Amatuzzi, Clodomiro Furquim de Almeida, Américo Matheus Florentino, Modesto de Carvalhosa, José C.S. Mascarenhas, Cibilis da Rocha Viana, A.F. de Lacerda Alves, Milton Improta, Stephen Charles Kanitz, Pedro Pedreschi, Arnaldo Antunes, Mário Alves Marques, Hilário Franco, Antonio Lopes de Sá, José Carlos Marion, Erymá Carneiro, Ynel Alves de Camargo, Masayuki Nakagawa, José Amado Nascimento, Armando Catelli, Américo Osvaldo Campiglia, Armando Aloe e José da Costa Boucinhas.

O futuro da Contabilidade no Brasil é incerto quanto à aplicação de suas teorias voltadas para o campo científico, dada a intervenção constante de organismos governamentais em criar uma legislação específica para a área, que pouco contribui para o crescimento das Ciências Contábeis em nosso país. Juntada a isso, a valorização das informações contábeis, através de relatórios, cuja estrutura, se baseiam na mesma metodologia americana. A forma de ensino praticada no Brasil segue a mesma tendência da escola norteamericana. Por assim dizer, dificultando o acesso ao conhecimento dos princípios e teorias a serem aplicados pela Contabilidade, como ciência, além de dar maior ênfase à maneira como o profissional faz ou exerce seu ofício.

2.3.4 O conhecimento filosófico e sua contribuição para as ciências contábeis Partindo do pressuposto que a Contabilidade é caracterizada como ciência, e para que esta procure explicar os fenômenos relativos à riqueza da humanidade, durante a análise de seu objeto de estudo e das teorias que a circundam e que procuram dar comprovação a este conhecimento científico e, principalmente diante da necessidade que este ramo do conhecimento humano impõe sobre aqueles que debruçam no seu entendimento profundo, a fim de fazer com que as Ciências Contábeis esteja a serviço da humanidade, bem como, da constante necessidade do surgimento de grandes pensadores nesta área, é que se propõe a inserção no curso de Ciências Contábeis aplicado nas IES, em especial nas IES – Instituições

de Ensino Superior de Vitória da Conquista, ou seja, de uma disciplina cujo objetivo se calca na evolução do pensamento contábil, isto é, voltada para o conhecimento filosófico aplicado à Contabilidade. Chaui (2005, p. 21), a despeito da reflexão filosófica, relata: O conhecimento filosófico é um trabalho intelectual. É sistemático porque não se contenta em obter respostas para as questões colocadas, mas exige que as próprias questões sejam válidas e, em segundo lugar, que as respostas sejam verdadeiras, estejam relacionadas entre si, esclareçam umas às outras, formem conjuntos coerentes de idéias e significações, sejam provadas e demonstradas racionalmente.

Se a Contabilidade é ciência, e como tal, seu objetivo é poder explicar fenômenos patrimoniais e apontar teorias que solucionem problemas relativos à riqueza, o conhecimento filosófico neste sentido, é primordial, por ser este um conhecimento que faz uso do intelecto, fornecendo a futuros cientistas contábeis, bases seguras, para que este possa dispor de elementos que melhor explique os fenômenos provenientes da riqueza patrimonial e das teorias na qual se baseia este importante ramo do saber científico. No entendimento de Aranha (1993, p. 73), a filosofia propicia ao conhecimento científico: Se a ciência tende cada vez mais para a especialização, a filosofia, no sentido inverso, quer superar a fragmentação do real, para que o homem seja resgatado na sua integridade e não sucumba à alienação do saber parcelado. (...) O trabalho da filosofia sob esse aspecto é importante e, sem negar o papel do especialista nem o valor da técnica que deriva desse saber, é preciso reconhecer que o saber especializado, sem a devida visão de conjunto, leva à exaltação do discurso competente e às conseqüentes formas de dominação.

Com isso, o entendimento da filosofia e sua aplicação na Contabilidade, proporcionam mudanças na direção do saber contábil, propiciando para o cientista um profundo conhecimento do objeto de estudo das Ciências Contábeis, auxiliando-o também no pensamento ordenado das causas que permeiam este saber. O pensamento deve ser a principal atitude de um cientista, antes mesmo do saber científico a que este se propõe debruçar, sendo que as bases sólidas para se encontrar este pensamento, que na filosofia é conhecido como “sistemático e intelectual”, conforme Chaui (2005, p. 21), se resume no questionamento das coisas e porque elas acontecem, ou seja, tipo de conhecimento capaz de fazer com que se indague sobre a forma de aplicação do saber

científico e seus benefícios para a humanidade, procurando focar o homem como a razão fundamental de todas as coisas existentes em sua volta. Neste contexto se insere, conforme Chauí (2005, p. 21), a reflexão filosófica, que busca explicar as razões do pensamento e conhecimento científico, que para a Contabilidade se traduz no aspecto evolutivo da riqueza da humanidade, cuja finalidade é entender o por quê desta evolução, focando o homem como elemento principal desta evolução. Se a ciência foi criada pelo homem para ampliar seu grau de entendimento das coisas e das causas que permeiam a idade contemporânea, o pensar filosófico consiste em um importante meio de enriquecimento intelectual, servindo como elo de ligação entre o conhecimento científico e o porquê deste conhecimento. Chauí (2005, p. 19), acerca do elo filosófico com o saber científico, afirma: (...) Todas essas pretensões das ciências pressupõem que elas admitem a existência da verdade, a necessidade de procedimentos corretos para bem usar o pensamento, o estabelecimento da tecnologia como aplicação prática de teorias, e, sobretudo, que elas confiam na racionalidade dos conhecimentos, isto é, que são válidos não só porque explicam os fatos mas também que podem ser corrigidos e aperfeiçoados.

Esta é a verdadeira expressão do conhecimento científico, que através do pensamento correto, ou do que chama Chauí (2005, p. 19), da racionalidade com que se tenta aplicar uma teoria, procurando através de procedimentos corretos que permeiam o uso de teorias ou teoremas, que melhor explique um determinado fenômeno ou acontecimento. Em se tratando de Contabilidade, conforme afirma Chauí (2005, p. 17 a 19), voltada especificamente para a aplicação científica e na busca de novas teorias que possam transformar o cenário atual das Ciências Contábeis e da forma como se aplica o ensino nas IES – Instituições de Ensino Superior, é salutar se pensar em filosofia, é importante que se cultive a reflexão, a análise crítica e acima de tudo a atitude filosófica com a finalidade específica de transformar a visão do estudante do Curso de Ciências Contábeis, trazendo uma atenção maior para a introdução do conhecimento filosófico nas IES – Instituições de Ensino Superior na cidade de Vitória da Conquista, para que assim, o profissional extraído destas Instituições tenha uma visão crítica, um saber apurado e que aprenda a usar o pensamento em prol da ciência contábil, com a finalidade impar de colaborar para o crescimento da sociedade no que tange ao seu patrimônio e explicar os fenômenos que se apresentam em sua riqueza.

3. Metodologia Aplicada Nesta parte do trabalho de pesquisa demonstra-se o emprego da metodologia pertinente e as fases da pesquisa, com vistas a atingir o objetivo maior no tocante a realização deste trabalho. Sobre a metodologia em uma pesquisa científica voltada para a Contabilidade, o principal objetivo é nortear o pesquisador acerca dos dados em que se pretende coletar, observar e analisar. Lakatos (2003, p. 83), a respeito do método científico, afirma: Todas as ciências caracterizam-se pela utilização de métodos científicos.(...) Assim, o método é o conjunto das atividades sistemáticas e racionais que, com maior segurança e economia, permite alcançar o objetivo – conhecimentos válidos e verdadeiros – , traçando o caminho a ser seguido, detectando erros e auxiliando as decisões do cientista.

Diante do que foi explanado, o método científico, tem por finalidade auxiliar o cientista na direção correta, a fim de que o objeto em análise possa ser mais bem elucidado para que assim, alcance os objetivos a que se propõe a pesquisa. 3.1 Tipologia aplicada ao estudo de pesquisa No tocante ao método científico desenvolvido neste trabalho voltado para aplicação nas Ciências Contábeis, apresenta-se sob a forma de pesquisa bibliográfica, qualitativa e quantitativa acerca dos dados pesquisados, coletados e analisados, a fim de se obter os resultados a que a esta se propôs.

3.1.1 Pesquisa bibliográfica Neste aspecto o presente trabalho reportou a literatura básica, com vistas a explanar o problema levantado durante a pesquisa. Conforme Beuren (2006, p. 86), a pesquisa bibliográfica, na sua visão: Explica um problema a partir de referenciais teóricos publicados em documentos. Pode ser realizada independentemente ou como parte da pesquisa descritiva ou experimental. Ambos os casos buscam conhecer e analisar as contribuições culturais

ou científicas do passado existentes sobre um determinado assunto, tema ou problema.

Dessa forma, a pesquisa focou a literatura básica, com o fito de trazer à luz do conhecimento contábil, o entendimento correto sobre o saber científico da Contabilidade, com vistas a confirmar as Ciências Contábeis como um ramo do conhecimento científico desenvolvido pelo homem. Para Lakatos (2003, p. 83), acerca do assunto, afirma: A bibliografia pertinente oferece meios para definir, resolver, não somente problemas já conhecidos, como também explorar novas áreas onde os problemas não se cristalizam suficientemente e tem por objetivo permitir ao cientista o reforço paralelo na análise de suas pesquisas ou manipulação de suas informações.

Não obstante o uso da literatura pertinente ao tema, proporciona “um novo enfoque ou abordagem da pesquisa”, conforme Professora Lakatos (2003, p. 83), visando obter novas informações e considerações sobre o assunto, se atendo a observações que levam a novas tendências acerca do objeto estudado e analisado.

3.1.2 Pesquisa qualitativa Este tipo de abordagem de coleta dos dados, visa à identificação dos resultados da pesquisa sob a ótica do aspecto qualitativo, devendo o pesquisador se inteirar das informações ali apresentadas sob o ângulo da questão social a que se debruça o entendimento das Ciências Contábeis, enquanto ciência social aplicada. Neste tipo de abordagem de pesquisa, Beuren (2006, p. 92), descreve: Na pesquisa qualitativa concebem-se análises mais profundas em relação ao fenômeno que está sendo estudado. A abordagem qualitativa visa destacar características não observadas por meio de um estudo quantitativo, haja vista a superficialidade deste último (...) Na Contabilidade, é bastante comum o uso da abordagem qualitativa como tipologia de pesquisa. Cabe lembrar que apesar de a Contabilidade lidar intensamente com números, ela é uma ciência social, e não uma ciência exata como alguns poderiam pensar, o que justifica a relevância do uso da abordagem qualitativa.

Com isso, observa-se que é imprescindível que em uma pesquisa voltada para o campo de aplicação das Ciências Contábeis, o uso deste método, pelo fato de a Contabilidade possuir

o condão de ciência social, cuja abordagem dos dados de pesquisa voltados para esse fim, recaem sob o aspecto qualitativo.

3.1.3 Pesquisa quantitativa Neste aspecto o elemento básico é a quantificação dos dados, através de ferramentas estatísticas, procurando na visão da Professora Beuren (2006, p. 93) “a intenção de garantir a precisão dos resultados”, além da garantia quanto às distorções durante a análise dos dados, estabelecendo segundo a Professora, “uma margem de segurança quanto às inferências feitas”, neste aspecto. Ainda sobre a pesquisa quantitativa, Beuren (2006, p. 92), aborda que: Diferente da pesquisa qualitativa, a abordagem quantitativa caracteriza-se pelo emprego de instrumentos estatísticos, tanto na coleta quanto no tratamento dos dados. Este procedimento não é tão profundo na busca do conhecimento da realidade dos fenômenos, uma vez que se preocupa com o comportamento geral dos acontecimentos.

Neste tipo de abordagem de pesquisa, os dados estatísticos é o principal instrumento a ser utilizado, quantificando os resultados obtidos durante a pesquisa de campo, a fim de obter uma visão estatística dos elementos empregados neste trabalho. 3.2 Amostragem probabilística O processo de amostragem se concentrou nas IES – Instituições de Ensino Superior de Vitória da Conquista, onde foi feita abordagem a 100% (cem por cento) da população, ou seja, dos Professores e Mestres do Curso de Ciências Contábeis, para saber qual a contribuição da pesquisa científica na formação acadêmica dos estudantes de Ciências Contábeis nessas Instituições especificamente. Para Beuren (2006, p. 120), a respeito da amostra, afirma: Amostra é uma pequena parte da população ou universo selecionada em conformidade às regras. (...) Amostra é um subconjunto da população, uma parcela, convenientemente selecionada do universo a ser pesquisado. (...) Subconjunto do universo ou da população, por meio do qual se estabelecem ou se estimam as características desse universo ou população.

Assim, o uso da amostra é para se ter uma imagem do objeto no qual está sendo pesquisado, a fim de chegar a resultados probabilísticos que confirmam ou não as hipóteses suscitadas durante o processo de pesquisa, que na visão de Beuren (2006, p. 120), “os trabalhos monográficos buscam apresentar conclusões adequadas e respaldadas em métodos cientificamente corretos a respeito das populações investigadas”. 3.3 Coleta de dados Conforme afirma Beuren (2006, p. 128): Os instrumentos de pesquisa a serem utilizados nos trabalhos monográficos dependem, num primeiro momento, dos objetivos que o investigador pretende alcançar e do universo a ser pesquisado. Tecnicamente, os instrumentos de pesquisa são entendidos como preceitos ou processos que o cientista dever utilizar para direcionar, de forma lógica e sistemática, o processo de coleta, análise e interpretação dos dados.

Diante disso, os instrumentos utilizados em um trabalho monográfico depende da visão e do objeto a ser investigado pelo pesquisador, a fim de obter os resultados almejados acerca do objeto pesquisado. Partindo desse pressuposto, a pesquisa utilizou como forma de coleta de dados, questionários para se chegar a probabilidades estatísticas do objeto.

3.3.1 Instrumentos de coleta Como instrumento de coleta, com vistas a se chegar os resultados em que se deseja alcançar, o presente trabalho se pautou na pesquisa de campo, com levantamento de questionários junto aos Professores e Mestres do curso de Ciências Contábeis nas IES – Instituições de Ensino Superior de Vitória da Conquista, a fim de se ter uma visão holística da pesquisa científica em Contabilidade, através de dados estatísticos que comprovaram a realidade dos fatos expostos nesta pesquisa. Outro instrumento de coleta foi à entrevista realizada, cujo objetivo foi o levantamento de informações acerca da evolução das Ciências Contábeis em Vitória da Conquista. Acerca do questionário como instrumento de coleta, Beuren (2006, p. 130), esclarece: O questionário é um instrumento de coleta de dados constituído por uma série ordenada de perguntas que devem ser respondidas por escrito pelo informante, sem a presença do pesquisador. (...)

O questionário como uma técnica de investigação composta por um número mais ou menos elevado de questões apresentadas por escrito às pessoas, tendo como objetivo o conhecimento de suas opiniões, crenças, sentimentos, interesses, expectativas, situações vivenciadas.

Diante do que expõe, Beuren (2006, p. 130), sobre o questionário, o presente trabalho de pesquisa, utilizou este instrumento, com o fito de fazer uma investigação técnica acerca do objeto pesquisado, cujo referencial se deu através de respostas dadas por escrito pelos Professores e Mestres das disciplinas voltadas para o ensino da Contabilidade nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista. Sobre o método de entrevista, o trabalho procurou se pautar na forma não estruturada, onde o entrevistado ficou a vontade para fazer suas ponderações acerca da evolução histórica das Ciências Contábeis na cidade de Vitória da Conquista, Município do Estado da Bahia e como foi implantado o curso aqui. A respeito da entrevista não estruturada, Beuren (2006, p. 133), diz: A entrevista não estruturada, também denominada por alguns autores de entrevista em profundidade, possibilita ao entrevistado a liberdade de desenvolver cada situação na direção que considera mais adequada. Isso significa uma forma de explorar mais amplamente as questões levantadas.

Através deste instrumento de coleta o presente trabalho, procurou trazer a atenção, do ponto de vista do entrevistado, como se desencadeou a evolução das Ciências Contábeis em Vitória da Conquista, focando os itens que mais colaboraram para a implantação do curso de nível superior. 3.4 Levantamento e análise dos dados Neste aspecto o trabalho apresentado, no que tange a busca de dados que reforçaram a tese suscitada, foi feito levantamento de dados, cujo foco centrou-se na análise descritiva. Com relação à análise dos dados, a pesquisa se pautou em questionamentos abordados até as considerações finais, segundo Beuren (2006, p. 136), onde foi respondido o problema proposto e as hipóteses que foram levantadas. Sobre isso, Beuren (2006, p. 136), afirma:

A análise de dados está presente em vários estágios da investigação científica, tornando-se mais formal após o encerramento do processo de coleta de dados. Os procedimentos analíticos acompanham todo o transcorrer do estudo, desde o momento em que se verifica a pertinência das questões selecionadas ao objeto de pesquisa até as considerações finais.

No que tange a análise descritiva, o trabalho de pesquisa procurou focar os aspectos quantitativos e qualitativos durante a investigação do objeto pesquisado, com o objetivo de melhor interpretação e análise dos dados apresentados após a pesquisa de campo. Neste aspecto Beuren (2006, p. 137), confirma: A análise descritiva se preocupara fundamentalmente em investigar o que é, ou seja, em descobrir as características de um fenômeno. Para tanto, vale-se de técnicas estatísticas como cálculo do percentual, média, desvio-padrão, coeficiente de correlação, análise de regressão e outras, para analisar os dados de forma a dar suporte às inferências do pesquisador.

Assim, o uso deste instrumento de análise e interpretação de dados, se dá pela mensuração estatística dos elementos apresentados neste trabalho de pesquisa, depois de suscitado questionamentos acerca do que se propõe quanto ao objeto pesquisado. 3.5 Público alvo Esta pesquisa tem como seu público alvo o corpo docente, ou seja, os Mestres e Professores das IES – Instituições de Ensino Superior do Curso de Ciências Contábeis; do corpo discente, isto é, os estudantes das Ciências Contábeis, que são partes integrantes e maiores interessados no reconhecimento da Contabilidade como ciência; enfim para toda a comunidade contábil, imbuída no desenvolvimento deste importante instrumento do saber científico e na busca da transformação do conceito que se tem feito do profissional contabilista nos dias atuais. 3.6 Ambiente da pesquisa A pesquisa de campo foi realizada na Faculdade Independente do Nordeste – FAINOR e na Universidade Estadual do Sudoeste da Bahia – UESB, no Curso de Ciências Contábeis. A Faculdade Independente do Nordeste – FAINOR, Instituição Privada de Ensino Superior, situada na Avenida Luis Eduardo Magalhães, 1305, Bairro Candeias, na cidade de

Vitória da Conquista, Município do Estado da Bahia, cuja entidade mantenedora é a Sociedade Educacional S/C Ltda., está inserida no contexto educacional conquistense desde o ano de 2001, formando profissionais nas áreas de Ciências Contábeis, Administração Agroindústria, Engenharia da Computação e Direito. Esta Instituição, embora tenha pouco mais de cinco anos de existência como entidade educacional, já possui em seu quadro, professores com especialização e mestres nas diversas áreas de ensino, aplicados na Faculdade, além de se preocupar com as três facetas do ensino superior, ou seja, ensino, extensão e pesquisa. No Curso de Ciências Contábeis, procura formar profissionais plenamente qualificados para o mercado e com todas as exigências que este impõe sobre os profissionais, focando a importância da Contabilidade no contexto gerencial das organizações. Já possui nesta área cursos de pós-graduação em Metodologia de Ensino e Pesquisa e de Auditoria. Com relação à pesquisa, tem mantido convênio com a Universidade de São Paulo (USP), a fim de propiciar para os acadêmicos que freqüentam a Faculdade, intercâmbio no que tange ao conhecimento científico. O outro ambiente da pesquisa de campo foi a Instituição de Ensino Superior UESB – Universidade Estadual do Sudoeste da Bahia. Instituição Pública de Ensino Superior, situada na Estrada do Bem Querer, S/N, na cidade de Vitória da Conquista. A UESB possui outros dois campi um na cidade de Jequié e outro na cidade de Itapetinga, ambos Municípios localizados na região Sudoeste do Estado da Bahia. Sua missão é tornar disponível o ensino, extensão e pesquisa, com a visão de ser referência em educação além de ser agente de transformação social. Possui cursos de ensino superior, divididos nas áreas de Ciências Exatas e da Terra, Engenharias, Ciências da Saúde, Ciências Agrárias, Ciências Sociais Aplicadas e Ciências Humanas. Segundo dados do site oficial da Universidade (www.uesb.br), o Curso de Ciências Contábeis, ministrado por esta renomada Instituição: objetiva fornecer ao seu aluno instrumental específico para a formação básica necessária ao profissional de Ciências Contábeis. O objetivo principal não é formar especialistas, mas, sim profissionais capacitados para o exercício de atividades nas áreas de contabilidade e de finanças, de assessoria técnica à gestão financeira e de auditagem empresarial institucional.

Assim, esta importante Instituição visa estabelecer para o profissional das Ciências Contábeis uma aplicação abrangente deste ramo do conhecimento humano no que tange ao

desenvolvimento profissional na área contábil e na preparação do discente com a visão para a gestão financeira e auditoria empresarial. Hoje, Vitória da Conquista é reconhecidamente um pólo educacional formando profissionais nas diversas áreas do campo científico, contribuindo para o enriquecimento cultural da região e do desenvolvimento educacional do Estado da Bahia. No que tange ao conhecimento das Ciências Contábeis que é o objeto pesquisado neste trabalho, este faz parte ativamente do contexto social local. As Instituições tem procurado também abrir as portas para que profissionais com formação de nível médio, ou seja, Técnicos em Contabilidade, possam ingressar no ensino superior e aumentar o nível de conhecimento técnico-científico desta importante ciência, que calcou todo seu desenvolvimento com o crescimento da riqueza patrimonial das entidades.

4. Resultado da Pesquisa Neste capítulo, apresenta-se a finalidade da pesquisa, cujo foco se voltou para a visão científica em Contabilidade, trazendo observações acerca da formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis e a importância de se instituir pesquisas para o avanço deste fundamental instrumento do saber humano. 4.1 Divulgação dos Resultados e Interpretação dos dados Na pesquisa de campo foi suscitado uma série de questionamentos, cujo ponto focal estão voltados para a introdução da pesquisa científica nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista e a forma como se aplica o ensino nestas Instituições. Assim, através da coleta de dados chegou-se aos resultados, conforme apresentados e expostos a seguir. Gráfico 1 – Pesquisa Científica

Excelente

Bom Razoável 70

Ruim

Fonte: pesquisa de campo

Acerca da contribuição da pesquisa científica em Contabilidade, 70% dos pesquisados responderam que seria excelente a aplicação de pesquisas para esta área do conhecimento humano e atingiria seus objetivos, enquanto que 30% responderam que seria bom, pois a pesquisa científica ampliaria a visão do estudante das Ciências Contábeis, porém não deveriam deixar de desenvolver a técnica contábil.

Gráfico 2 – Formação do Estudante

30 Sim Não 70

Fonte: pesquisa de campo

Abordados sobre a formação do estudante de Ciências Contábeis, cujo ensino seria voltado para as pesquisas científicas e se este sobreviveria no mercado, 70% dos pesquisados responderam sim, que o profissional de Contabilidade seria capacitado para exercer a função de cientista, além de prover os usuários da Contabilidade de informações com excelente qualidade e 30% consideraram que não seria capacitado a exercer tal função. Gráfico 3 – Visão Científica

0 Bastante Razoável Pouca 100

Nenhuma

Fonte: pesquisa de campo

Indagados sob a formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis focado na visão científica, 100% da população pesquisada responderam que este tipo de formação ampliaria o campo de visão do estudante em relação às Ciências Contábeis, desprendendo-se um pouco mais da preocupação com os registros contábeis.

Gráfico 4 – Escola Européia

Bastante 50

Razoável Pouca

Nenhuma

Fonte: Pesquisa de campo

A abordagem sobre a formação do discente utilizando os preceitos da escola européia e quais conseqüências seriam trazidas para a formação do estudante de Ciências Contábeis neste aspecto, 50% responderam que as conseqüências seriam bastante, devido à escola norte americana ter uma visão mais moderna da Contabilidade; 30% responderam que as conseqüências seriam razoáveis, porque a escola européia traz uma visão mais consistente sobre o que fazer com a informação contábil; 10% responderam que trariam poucas conseqüências em vista da preocupação dos estudantes em compreender o que fazer com a informação contábil e 10% responderam que não haveria nenhuma conseqüência visto que o ensinamento baseado na escola européia formaria o perfil do profissional mais próximo da pesquisa científica. Gráfico 5 – Forma de Ensino

Americana 30

Americana e Européia

Européia 70 Nenhuma Fonte: Pesquisa de campo

Nesta abordagem fora questionado que tipo de escola ou corrente se pratica nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista, do qual 70% responderam que o ensino é voltado para os fundamentos da escola americana, enquanto que 30% responderam que se utiliza a escola americana levando em consideração os preceitos da escola européia. Gráfico 6 – Perfil do Estudante

Excelente Bom 50

Razoável Ruim

Fonte: Pesquisa de campo

Sobre o questionamento acerca do perfil do estudante formado sob a ótica da escola norte-americana e sob a visão da escola européia, 50% responderam que seria excelente, pois o estudante aliaria o como informar, com o porquê informar; 40% responderam bom, porém o foco deve ser voltado em aplicar mais a técnica contábil e 10% razoável, pois o ideal seria formar o estudante com o foco nas pesquisas científicas, porém no mercado de trabalho, há uma maior preocupação com a técnica contábil. Gráfico 7 – Formação voltada para emprego das Técnicas Contábeis

50 Fonte: Pesquisa de campo

0 40

Bastante Razoável Pouca Nenhuma

Sobre a formação acadêmica do estudante de Ciências Contábeis voltada para as técnicas contábeis e se isto limitaria a sua atuação como profissional 50% responderam que razoável, sendo que neste aspecto o profissional vai trabalhar constantemente com a técnica contábil em vista do cenário atual; 40% responderam bastante, restringindo e sua visão no que tange a aplicação científica da Contabilidade e 10% dos pesquisados responderam que a limitação seria pouca. Gráfico 8 – Formação voltada para a Pesquisa Científica

Bastante

Razoável 60

Pouca Nenhuma

Fonte: Pesquisa de campo

Sobre a formação acadêmica do estudante de Ciências Contábeis voltada mais para a pesquisa científica se o tornaria um profissional com ampla visão para o mercado de trabalho, responderam 60% dos pesquisados que isto contribuiria bastante para uma visão ampla da Contabilidade e a aplicação de seus princípios, teorias e fundamentos e responderam 40% que seria apenas razoável.

Gráfico 9 – Filosofia da Contabilidade

10 Sim Não 90

Fonte: Pesquisa de campo

Diante da possibilidade de se inserir na grade de disciplinas do Curso de Ciências Contábeis uma disciplina voltada para a Filosofia da Contabilidade, responderam 90% que sim, pois a reflexão filosófica propicia uma melhor aplicação do conhecimento em se tratando das Ciências Contábeis visto que formaria o profissional com uma visão crítica e reflexiva; enquanto que apenas 10% se pronunciaram que a reflexão filosófica não acrescentaria valor ao conhecimento científico da Contabilidade. Gráfico 10 – Pesquisa Científica e o Futuro da Contabilidade

0 Bastante Razoável Pouca 100

Nenhuma

Fonte: Pesquisa de campo

Com relação a pesquisa científica e seus benefícios para o futuro da Contabilidade, responderam 100% dos Professores, abrangidos neste trabalho, que traria bastante contribuição principalmente no aspecto de se estabelecer novas teorias para a ciência contábil e seus benefícios para a sociedade.

5. Considerações finais O trabalho foi pautado na pesquisa de campo, onde se fez abordagens junto aos Professores e Mestres do Curso de Ciências Contábeis da Faculdade Independente do Nordeste – FAINOR e da Universidade Estadual do Sudoeste da Bahia – UESB, com a finalidade de se entender a contribuição da pesquisa científica para a Contabilidade, área esta que tem apresentado carência no surgimento de novos pensadores e de novas teorias, tendo em vista o crescimento desta importante ciência. Tendo em vista que o ponto alto do trabalho teve seu foco na pesquisa científica em Contabilidade, o que se propôs no início da pesquisa monográfica atingiu plenamente seus objetivos acerca da visão científica e sua contribuição para as Ciências Contábeis. Desta forma, resta apresentar a conclusão das hipóteses que foram suscitadas na introdução deste trabalho, as quais estão assim dispostas: H1 - O profissional formado sob a ótica da escola européia tem condições de sobreviver no mercado atual e, portanto, capacitado para entender o porquê das variações produzidas na riqueza patrimonial ou do conhecimento profundo da evolução do patrimônio das aziendas. Foi levantada a hipótese acima, tomando-se por base os preceitos da escola européia e sua aplicação na formação do estudante de Ciências Contábeis, com vistas a seu desenvolvimento profissional e acadêmico. Esta hipótese não foi confirmada, pois conforme revelou o resultado da pesquisa de campo, a escola americana tem-se provado eficaz na formação do profissional, trazendo uma visão moderna da Contabilidade, cuja preocupação está em satisfazer o usuário da informação contábil, além de dispor de ferramentas que propiciem a correta tomada de decisão e, principalmente devido a globalização e a necessidade que se apresenta hoje nas empresas com uma preocupação premente com a gestão financeira delas e da rapidez com que se deve disponibilizar essas informações, sendo neste aspecto a Contabilidade o elemento chave de auxilio as empresas neste importante processo. H2 - As Ciências Contábeis, cujo objetivo é satisfazer ou atender os usuários afins dela e explicar os fenômenos patrimoniais ocorridos na economia das aziendas, pode ser aplicada tanto no campo teórico, utilizando a formação do profissional sob a visão científica, como também voltado para as práticas e técnicas contábeis existentes. De acordo com o que foi exposto neste trabalho, através da pesquisa bibliográfica, na qual levantou-se as citações acerca daquilo em que revelam doutrinadores da Contabilidade,

bem como do que foi apresentado como resultado da pesquisa de campo e da necessidade do surgimento de pensadores e pesquisadores nesta área, esta hipótese foi confirmada. Sua confirmação se calca na necessidade da formação de profissionais com uma visão abrangente da Contabilidade, aliando o como informar com o porquê informar, fator este primordial para o sucesso profissional e para o crescimento da ciência contábil. A necessidade de pesquisas científicas para a Contabilidade tem-se tornado evidente, bem como a falta de pesquisadores e de profissionais com este perfil, sendo a academia o principal instrumento que pode levar os estudantes a se tornarem pesquisadores e não somente meros registradores de atos e fatos de transações econômicas e financeiras ocorridas durante a gestão empresarial. Não se deve negar a importância dos relatórios contábeis como ferramenta gerencial, mas, a formação profissional com esta visão pode limitar o campo de atuação da Contabilidade, sendo necessário aliar este tipo de formação com a pesquisa científica, dessa forma, ampliando o objeto de estudo das Ciências Contábeis. H3 - O profissional formado sob a ótica da escola européia não teria condições de sobrevivência no mercado atual, em face da urgência de prover os usuários afins da Contabilidade de informações que destinem os rumos de seus negócios e das pressões de uma economia global, transformando o Contador em um profissional alienado e ultrapassado para este tipo de exigências. Apesar de a escola européia ter seus objetivos e fundamentações voltadas para as pesquisas científicas, fazendo observações acerca do uso freqüente das técnicas e práticas contábeis empregadas, no entanto, em decorrência da valorização que se dá aos registros contábeis, da importância das informações contábeis e da aplicação constante da técnica contábil em detrimento de uma visão mais científica, esta hipótese teve sua confirmação. Diante daquilo em que o mercado impõe aos profissionais de Contabilidade e de uma visão mais dinâmica e atual da escola americana, o profissional formado pela ótica da escola européia ficaria alienado para o mercado de trabalho, conforme revelado no resultado da pesquisa de campo, em face daquilo em que se apresenta o cenário atual do mundo dos negócios. O ideal para que este profissional atendesse as exigências do mercado globalizado e da gestão empresarial, seria aliar os preceitos do conhecimento científico com as técnicas contábeis, conforme revelou a segunda hipótese deste trabalho. Uma preocupação tão somente em tentar explicar o objeto da contabilidade, pode não ser eficaz para o tipo de exigências em que as empresas fazem aos profissionais de

Contabilidade, ou seja, o de prover informações úteis e com a maior rapidez possível, para que sejam tomadas as decisões no que tange ao planejamento, o controle e a lucratividade das organizações. Dessa forma, aliando a pesquisa científica com a técnica contábil, se atinge os objetivos do conhecimento científico da Contabilidade e satisfaz as necessidades prementes das entidades no mundo capitalista dos dias atuais. 5.1 Sugestões ao curso de ciências contábeis O trabalho foi realizado com o intuito de demonstrar o papel da pesquisa científica e sua contribuição para a Contabilidade, fator este de importância não só para a profissão de Contador, bem como para o desenvolvimento econômico-financeiro da sociedade, para o ensino praticado nas IES – Instituições de Ensino Superior, especialmente nas IES de Vitória da Conquista e para os estudantes, que poderá ampliar sua visão e conhecimento no que tange as Ciências Contábeis. Vale ressaltar que com relação ao tema proposto, os objetivos da pesquisa foram alcançados, bem como do problema suscitado. Assim, a pesquisa científica exerce uma contribuição incomensurável para o crescimento das Ciências Contábeis. Em face do que foi revelado no resultado desta pesquisa, observa-se um grande anseio em modificar o quadro atual no que tange a formação do Bacharel em Ciências Contábeis, procurando elevar este ao nível de pesquisador da ciência contábil. Não se pode pensar em crescimento profissional, sem antes ter o pensamento de se realizar pesquisas, para que haja um elo de ligação entre o emprego das práticas e técnicas contábeis existentes e a pesquisa científica, sendo preciso que Professores e Mestres estejam atentos a este detalhe, ou seja, não se contempla um conhecimento científico sem que se faça pesquisas, não se atinge os objetivos do ensino superior, isto é, o ensino, a extensão e a pesquisa, sem se atentar para a formação de pesquisadores, por fim, não se almeja o crescimento de uma Nação, quer seja no aspecto cultural, social, econômico, financeiro, etc., sem que se utilize as pesquisas científicas. Assim, quando se fala em pensamento pode-se inserir a reflexão filosófica neste contexto. O conhecimento científico se torna mais abrangente quando se faz uso da filosofia, que em suma, procura fazer observações indagativas acerca daquilo em que se propõe a ciência. Dessa forma, seria de grande proveito para o conhecimento científico da Contabilidade e de pesquisas a serem desenvolvidas no futuro, inserir no ensino praticado nas

IES – Instituições de Ensino Superior, principalmente em Vitória da Conquista, uma disciplina voltada para a filosofia da Contabilidade, que daria um enriquecimento maior a esta importante ciência. O Curso de Ciências Contábeis aplicados na Faculdade Independente do Nordeste – FAINOR e na Universidade Estadual do Sudoeste da Bahia – UESB, tem formado profissionais com boa conceituação para o mercado de trabalho, principalmente no que diz respeito a FAINOR que tem facilitado o ingresso de profissionais com formação técnica em Contabilidade no ensino superior, propiciando para este uma ampla visão das Ciências Contábeis, ou seja, conciliando a ciência com o emprego da técnica contábil, bem como o papel de destaque em que exerce o Contador no contexto social desta localidade. No tocante ao desenvolvimento de pesquisas científicas voltadas para o crescimento econômico e financeiro das empresas, é válido ressaltar que um profissional formado sob este perfil, propiciará para as entidades, oportunidades de desenvolvimento econômico-financeiro sustentável e de atingir os objetivos delas no tocante a lucratividade e de também poder explicar as variações ou fenômenos que se apresentam em seu patrimônio, principalmente pelo fato de as organizações serem geradoras de riqueza e, portanto, de fundamental importância no contexto social, no que tange a economia das aziendas. O perfil do profissional Contabilista como pesquisador e também como importante ferramenta gerencial é o que se pode chamar de excelência profissional do futuro, conciliando a importância das informações para a gestão empresarial com o desenvolvimento de pesquisas científicas, tornando possível o crescimento econômico da sociedade, colaborando sobremaneira para o engrandecimento e fortalecimento da economia do Brasil, país onde se tem demonstrado carência de pesquisadores para esse fim, ou seja, com o intuito de expandir a distribuição de renda e de fortalecer as células sociais no aspecto econômico-financeiro. Não se pode descartar a formação do profissional sobre os preceitos da doutrina científica, pois, só trabalhar com a informação restringe a Contabilidade como ciência. Os doutrinadores das Ciências Contábeis realizam pesquisas científicas, levantam teses, criam teorias, a fim de propiciar um crescimento desta área do saber científico. Portanto, relegar a formação do Bacharel em Ciências Contábeis apenas com o objetivo de informar ou que este seja uma ferramenta gerencial, pode limitar a atuação deste profissional no mercado, sendo que aliando-se a doutrina científica que é o fator primordial em uma ciência e a informação contábil, amplia o campo de visão e atuação do Contabilista.

6. Referências ARANHA, Maria Lúcia de Arruda; MARTINS, Maria Helena Pires. Filosofando: introdução à filosofia. 2. ed. ver. atual. São Paulo: Moderna, 1993. ASSOCIAÇÃO BRASILEIRA DE NORMAS TÉCNICAS. Diretiva parte 3 redação e apresentação de normas brasileiras. Rio de Janeiro, 1995. ______. Numeração Internacional p Livro – ISBN. NBR 10521. Rio de Janeiro, 1998. ______. Informação e documentação - referências - elaboração. NBR 6023. Rio de Janeiro, 2002. ______. Informação e documentação - trabalhos acadêmicos. NBR 14724. Rio de Janeiro, 2002. ______. Informação e documentação - apresentação de citações em documentos. NBR 10520. Rio de Janeiro, 2002. ______. Informação e documentação Numeração progressiva das seções de um documento escrito - Apresentação. NBR 6024. Rio de Janeiro, 2003. ______. Informação e documentação Sumário - Apresentação. NBR 6027. Rio de Janeiro, 2003. ______. Resumos. NBR 6028. Rio de Janeiro, 2003. ______. Apresentação do índice. NBR 6034. Rio de Janeiro, 2004. ______. Apresentação da lombada. NBR 12225. Rio de Janeiro, 2004. ______. Apresentação de livros e folhetos: Informação e Documentação. NBR 6029. Rio de Janeiro, 2006. BEUREN, Ilse Maria; LONGARAY, André Andrade; RAUPP, Fabiano Maury; SOUSA, Marco Aurélio Batista de; COLAUTO, Romualdo Douglas; PORTON, Rosimere Alves de Bona. Como elaborar trabalhos monográficos em contabilidade: teoria e prática. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2006. CHAUI, Marilena. Convite à filosofia. 13. ed. São Paulo: Ática, 2005. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). http://cfcspw.cfc.org.br/resolucoes _cfc/RES_750.DOC. Acesso em 12/10/2006. CONSELHO REGIONAL DE CONTABILIDADE DO ESTADO DA BAHIA. As normas, os princípios e a legislação da profissão contábil. Salvador: Nacional, 2000.

COSENZA, José Paulo. A evolução da escrituração contábil através dos tempos: uma revisão histórica da contabilidade contemporânea com base na literatura contábil: Dissertação de Mestrado. Rio de Janeiro, 1999. ERNESTO, Rubens Gelbcke; MARTINS, Eliseu; IUDICIBUS, Sérgio de. Manual de contabilidade das sociedades por ações: aplicável às demais sociedades. 5. ed. rev. e atual. São Paulo: Atlas, 2000. FACULDADE INDEPENDENTE DO NORDESTE – FAINOR. Histórico da faculdade. www.fainor.com.br. Acesso em 30.11.2006. FRANCO, Hilário. A evolução dos princípios contábeis no Brasil. São Paulo: Atlas, 1988. FERREIRA, Aurélio Buarque de Holanda. Novo dicionário eletrônico – AURÉLIO SÉCULO XXI, desenvolvido pelo MGM Informática Ltda., versão integral do Novo Dicionário – AURÉLIO SÉCULO XXI. Editora Nova Fronteira, 1999. HENDRIKSEN, ELDON S. e BREDA, Michael F. Van. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1999. IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da contabilidade. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2004. _______. Teoria da contabilidade. 6. ed. São Paulo: Atlas, 2000. _______.; MARION, José Carlos. Introdução à Teoria da Contabilidade. 2. ed. São Paulo Atlas, 1999. LAKATOS, Eva Maria; MARCONI, Marina de Andrade. Fundamentos de metodologia científica. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2003. LEI 6.404 de 15 de dezembro de 1976. http://www.cnb.org.br/CNBV/ leis/lei6404-1976.htm. Acesso em 12/10/2006. MARION, José Carlos. Contabilidade empresarial. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2003. NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE. http://www.cmvm.pt/NR/exeres/ 11E6FC50-1368-4920-972E-55CA5F0EC37A.htm. Acesso em 15/10/2006. _______. http://www.cnc.min-financas.pt/DirectivasUE/Directiva_78__660__CEE__pt.mht Acesso em 20/10/2006. OLIVEIRA, Antonio Benedito Silva. Métodos e técnicas de pesquisa em contabilidade. Saraiva, 2003. SÁ, Antonio Lopes de. História geral e das doutrinas da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1997. _______. Princípios fundamentais de contabilidade. São Paulo: Atlas, 1995. _______. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1998.

_______. www.lopesdesa.com.br. Acesso em 16/09/2006. SCHMIDT, Paulo. História do pensamento contábil. Porto Alegre: Bookman, 2000. SMITH, Jack L.; KEITH, Robert M.; STEPHENS, William L. Accounting principles. 4. ed. Includes index, 1993. UNIVERSIDADE ESTADUAL DO SUDOESTE DA BAHIA. Curso de ciências contábeis. http://www.uesb.br/contabeis/artigos/index.asp?tex=../curso/curso.html&topico=../curso/ topicos.html&bar=../curso/barra.html. Acesso em 22/10/2006. VELTER, Francisco; MISSAGIA, Luiz Roberto. Manual de contabilidade: teoria e mais de 700 questões. 4. ed. Elsevier, 2005.

APÊNDICE APÊNDICE A – Questionário aplicado na pesquisa de campo O presente questionário visa uma abordagem acerca da pesquisa científica em Contabilidade e sua influência na formação acadêmica do Bacharel em Ciências Contábeis nas Instituições de Ensino Superior de Vitória da Conquista – Bahia. 1 – Em decorrência de a Contabilidade hoje, ser considerada como um sistema de informação gerencial, que contribuição traria a pesquisa científica para esta área do conhecimento científico? ( ) Excelente, pois o conhecimento científico, atinge os objetivos da Contabilidade; ( ) Bom, o conhecimento científico amplia a visão do estudante; ( ) Razoável, desde que se complemente com a técnica; ( ) Ruim. 2 – O estudante das Ciências Contábeis formado sob a ótica da pesquisa científica, sobreviveria no mercado atual? ( ) Sim, seria capacitado a exercer função de cientista e prover os usuários de informações com excelente qualidade; ( ) Não seria capacitado a exercer tal função. 3 – Ainda sob a visão científica da Contabilidade, que contribuições esta traria na formação do Bacharel em Ciências Contábeis? ( ) Bastante, amplia a visão do estudante e desprendendo-se um pouco mais da preocupação com os registros contábeis; ( ) Razoável, pois o foco da Contabilidade é aplicar seus conhecimentos mais voltados para a técnica; ( ) Pouca contribuição; ( ) Nenhuma contribuição. 4 – Para Iudícibus (2004), a invasão da escola norte-americana se deu pela preocupação premente com o usuário da informação. Diante do exposto, que conseqüências teria para o estudante, cuja formação se penderia mais para a visão da escola européia? ( ) Bastante, a escola americana é mais eficaz; ( ) Razoável;

( ) Pouca, pois há uma deficiência em formar alunos que compreendam o que fazer com as informações contábeis; ( ) Nenhuma. 5 – Que tipo de ensino é praticado nas IES – Instituições de Ensino Superior em Vitória da Conquista? ( ) O ensino segue a corrente americana; ( ) O ensino segue as correntes americana e européia; ( ) O ensino segue a corrente européia; ( ) Nenhuma. 6 – Na sua opinião qual seria o perfil do estudante formado sob a ótica da escola norteamericana e sob a visão da escola européia? ( ) Excelente formação profissional, aliando o como informar, com o porquê informar; ( ) Bom, porém o foco deve ser voltado em aplicar mais a técnica contábil; ( ) Razoável, o ideal seria formar o estudante com o foco nas pesquisas científicas, porém no mercado de trabalho, há uma maior preocupação será com a técnica contábil; ( ) Ruim. 7 – Na sua visão a formação acadêmica do estudante de Ciências Contábeis voltada para a aplicação técnica das Ciências Contábeis, limita-o sob o aspecto profissional? ( ) Bastante; ( ) Razoável; ( ) Pouca; ( ) Nenhuma. 8 – A formação acadêmica do discente voltada para a pesquisa científica o tornaria um profissional com uma visão ampla para o mercado de trabalho? ( ) Bastante; ( ) Razoável; ( ) Pouca; ( ) Nenhuma.

9 – Diante da necessidade de se repensar o conhecimento contábil, na sua ótica, uma disciplina voltada para a filosofia da Contabilidade ajudaria neste aspecto? ( ) Sim, pois a reflexão filosófica propicia um melhor aplicação do conhecimento em se tratando das Ciências Contábeis; ( ) Não, porque a reflexão filosófica, trataria o conhecimento contábil de forma superficial, não agregando valores as Ciências Contábeis. 10 – A respeito da pesquisa científica que benefícios essa traria para o futuro da Contabilidade? ( ) Bastante contribuição, principalmente no aspecto de se estabelecer novas teorias para a ciência contábil e seus benefícios para a sociedade; ( ) Razoável, pelo fato de haver uma barreira entre a aplicação da ciência contábil e a pesquisa científica; ( ) Pouca contribuição; ( ) Nenhuma contribuição.

APÊNDICE B – Questionário aplicado na entrevista HISTÓRIA DA CONTABILIDADE EM VITÓRIA DA CONQUISTA – BAHIA. 1. Quais foram os procedimentos utilizados para a implantação do curso em nível superior voltado para as Ciências Contábeis? 2. Naquela época, que benefícios trouxeram para a comunidade a chegada deste curso? 3.

Houve alguma resistência por parte dos técnicos em contabilidade de Vitória da Conquista – Bahia, durante o processo de implantação deste curso?

4. Houve dificuldades, além da alistada no item anterior? 5. Na sua opinião que diferença básica houve entre o curso técnico em contabilidade ministrado pelas escolas públicas e o curso de ciências contábeis da Uesb? 6. No início quais eram as disciplinas principais do curso? 7. O curso manteve a mesma estrutura de disciplinas aplicadas no curso técnico em contabilidade? 8. Que escola do pensamento contábil foi baseado o ensino das Ciências Contábeis na Uesb? 9. No início do curso a disciplina Teoria da Contabilidade tinha por objetivo a formação acadêmica com base no conhecimento científico ou seu foco residia na aplicação técnica da contabilidade? 10. A bibliografia básica das disciplinas do curso tinha como foco principal a pesquisa científica ou a técnica contábil existente? Em que grau de diferenciação?

ANEXOS ANEXO A – Resolução CFC n.º 750/93

Dispõe sobre os Princípios Fundamentais de Contabilidade (PFC)

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, CONSIDERANDO que a evolução da última década na área da Ciência Contábil reclama a atualização substantiva e adjetiva dos Princípios Fundamentais de Contabilidade a que se refere a Resolução CFC 530/81, RESOLVE: CAPÍTULO I DOS PRINCÍPIOS E DE SUA OBSERVÂNCIA Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução.

FUNDAMENTAIS

§ 1º A observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). § 2º Na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade há situações concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais. CAPÍTULO II DA CONCEITUAÇÃO, DA AMPLITUDE E DA ENUMERAÇÃO Art. 2º Os Princípios Fundamentais de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o patrimônio das entidades. Art. 3º São Princípios Fundamentais de Contabilidade:

o da ENTIDADE;

II) o da CONTINUIDADE; III) o da OPORTUNIDADE; IV) o do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL; V) o da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA; VI) o da COMPETÊNCIA; e VII) o da PRUDÊNCIA. SEÇÃO I O PRINCÍPIO DA ENTIDADE Art. 4º O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção, o Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição. Parágrafo único – O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econômico-contábil. SEÇÃO II O PRINCÍPIO DA CONTINUIDADE Art. 5º A CONTINUIDADE ou não da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provável, devem ser consideradas quando da classificação e avaliação das mutações patrimoniais, quantitativas e qualitativas. § 1º A CONTINUIDADE influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da ENTIDADE tem prazo determinado, previsto ou previsível. § 2º A observância do Princípio da CONTINUIDADE é indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA, por efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos componentes patrimoniais e à formação do resultado, e de constituir dado importante para aferir a capacidade futura de geração de resultado.

SEÇÃO III O PRINCÍPIO DA OPORTUNIDADE Art. 6º O Princípio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do patrimônio e das suas mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a extensão correta, independentemente das causas que as originaram. Parágrafo único – Como resultado da observância do Princípio da OPORTUNIDADE: I – desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência; II – o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos físicos e monetários; III – o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variações ocorridas no patrimônio da ENTIDADE, em um período de tempo determinado, base necessária para gerar informações úteis ao processo decisório da gestão.

SEÇÃO IV O PRINCÍPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL Art. 7º Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregações ou decomposições no interior da ENTIDADE. Parágrafo único – Do Princípio do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL resulta: I – a avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos ou da imposição destes; II – uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou obrigação não poderão ter alterados seus valores intrínsecos, admitindo-se, tão-somente, sua decomposição em elementos e/ou sua agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais; III – o valor original será mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimônio, inclusive quando da saída deste;

IV – os Princípios da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL são compatíveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém atualizado o valor de entrada; V – o uso da moeda do País na tradução do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneização quantitativa dos mesmos. O PRINCÍPIO DA ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA Art. 8º Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais. Parágrafo único – São resultantes da adoção do Princípio da ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA: I – a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade constante em termos do poder aquisitivo; II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais (art. 7º), é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqüência, o do patrimônio líquido; III – a atualização monetária não representa nova avaliação, mas, tãosomente, o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicação de indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período. SEÇÃO VI O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA Art. 9º As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. § 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. § 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. § 3º As receitas consideram-se realizadas:

I – nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à ENTIDADE, quer pela fruição de serviços por esta prestados; II – quando da extinção, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; III – pela geração natural de novos ativos independentemente da intervenção de terceiros; IV – no recebimento efetivo de doações e subvenções. § 4º Consideram-se incorridas as despesas: I – quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiro; II – pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo; III – pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.

SEÇÃO VII O PRINCÍPIO DA PRUDÊNCIA Art. 10. O Princípio da PRUDÊNCIA determina a adoção do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido. § 1º O Princípio da PRUDÊNCIA impõe a escolha da hipótese de que resulte menor patrimônio líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios Fundamentais de Contabilidade. § 2º Observado o disposto no art. 7º, o Princípio da PRUDÊNCIA somente se aplica às mutações posteriores, constituindo-se ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da COMPETÊNCIA.

§ 3º A aplicação do Princípio da PRUDÊNCIA ganha ênfase quando, para definição dos valores relativos às variações patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau variável. Art. 11. A inobservância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade constitui infração nas alíneas “c”, “d” e “e” do art. 27 do Decreto-Lei n.º 9.295, de 27 de maio de 1946 e, quando aplicável, ao Código de Ética Profissional do Contabilista. Art. 12. Revogada a Resolução CFC n.º 530/81, esta Resolução entra em vigor a partir de 1º de janeiro de 1994.

BrasĂlia, 29 de dezembro de 1993.

Contador IVAN CARLOS GATTI Presidente

ANEXO B – LEI Nº 6.404 DE 15 DE DEZEMBRO DE 1976.

Dispõe sobre as Sociedades por Ações O Presidente da República Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei: CAPÍTULO I CARACTERÍSTICAS DE NATUREZA DA COMPANHIA OU SOCIEDADE ANÔNIMA Características Art. 1º - A companhia ou sociedade anônima terá o capital dividido em ações, e a responsabilidade dos sócios ou acionistas será limitada ao preço de emissão das ações subscritas ou adquiridas. Objeto Social Art. 2º - Pode ser objeto da companhia qualquer empresa de fim lucrativo, não contrário à lei, à ordem pública e aos bons costumes. § 1º - Qualquer que seja o objeto, a companhia é mercantil e se rege pelas leis e usos do comércio. § 2º - O estatuto social definirá o objeto de modo preciso e completo. § 3º - A companhia pode ter por objeto participar de outras sociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o objeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais. Denominação Art. 3º - A sociedade será designada por denominação acompanhada das expressões " companhia" ou " sociedade anônima" , expressas por extenso ou abreviadamente mas vedada à utilização da primeira ao final. § 1º - O nome do fundador, acionista, ou pessoa que, por qualquer outro modo, tenha concorrido para o êxito da empresa, poderá figurar na denominação. § 2º - Se a denominação for idêntica ou semelhante a de companhia já existente, assistirá à prejudicada o direito de requerer a modificação, por via administrativa (Art. 97) ou em juízo, e demandar as perdas e danos resultantes. Companhia Aberta e Fechada Art. 4º - Para os efeitos desta Lei, a companhia é aberta ou fechada conforme os valores mobiliários de sua emissão estejam ou não admitidos à negociação em bolsa ou no mercado de balcão.& Artigo alterado pela Lei nº 10.303/01 Parágrafo único - Somente os valores mobiliários de companhia registrada na Comissão de Valores Mobiliários podem ser distribuídos no mercado e negociados em bolsa ou no mercado de balcão.& Artigo acrescido pela Lei nº 10.303/01 (...)

CAPÍTULO XV EXERCÍCIO SOCIAL E DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS SEÇÃO I Exercício Social Art. 175 - O exercício social terá duração de 1 (um) ano e a data do término será fixada no estatuto. Parágrafo único - Na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária o exercício social poderá ter duração diversa. SEÇÃO II Demonstrações Financeiras Disposições Gerais Art. 176 - Ao fim de cada exercício social, a Diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício; & Artigo alterado pela Lei nº 9457/97 I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e IV - demonstração das origens e aplicações de recursos. § 1º - As demonstrações de cada exercício serão publicadas com a indicação dos valores correspondentes das demonstrações do exercício anterior. § 2º - Nas demonstrações, as contas semelhantes poderão ser agrupadas; os pequenos saldos poderão ser agregados, desde que indicada a sua natureza e não ultrapassem 0,1 (um décimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas é vedada a utilização de designações genéricas, como " diversas contas" ou " contas-correntes" . § 3º - As demonstrações financeiras registrarão a destinação dos lucros segundo a proposta dos órgãos da administração, no pressuposto de sua aprovação pela assembléia geral. § 4º - As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. § 5º - As notas deverão indicar: a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (Art. 247, parágrafo único); c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações (Art. 182, § 3º); d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo; f) o número, espécies e classes das ações do capital social; g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; h) os ajustes de exercícios anteriores (Art. 186, § 1º); i) os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possa vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia. § 6º - A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, não superior ao valor

nominal de 20.000 (vinte mil) obrigações reajustáveis do Tesouro Nacional, não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração das origens e aplicações de recursos. Escrituração Art. 177 - A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. § 1º - as demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos. § 2º - A companhia observará em registros auxiliares, sem modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre atividade que constitui seu objeto, que prescrevam métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem a elaboração de outras demonstrações financeiras. § 3º - As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, e serão obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma comissão. § 4º - As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. SEÇÃO III Balanço Patrimonial Grupo de Contas Art. 178 - No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia. § 1º - No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: a) ativo circulante; b) ativo realizável a longo prazo; c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido. § 2º - No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos: a) passivo circulante; b) passivo exigível a longo prazo; c) resultados de exercícios futuros; d) patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, reservas de reavaliação, reservas de lucros e lucros ou prejuízos acumulados. § 3º - Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar serão classificados separadamente. Ativo Art. 179 - As contas serão classificadas do seguinte modo: I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte: II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades

coligadas ou controladas (Art. 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia; III - em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa; IV - no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial; V - no ativo diferido: as aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das operações sociais. Parágrafo único - Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo. Passivo Exigível Art. 180 - As obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo permanente, serão classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exercício seguinte e no passivo exigível a longo prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no parágrafo único do Art. 179. Resultados de Exercícios Futuros Art. 181 - Serão classificados como resultados de exercício futuro as receitas de exercícios futuros, diminuídas dos custos e despesas a elas correspondentes. Patrimônio Líquido Art. 182 - A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada. § 1º - Serão classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão em ações de debêntures ou partes beneficiárias; b) O produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição; c) o prêmio recebido na emissão de debêntures; d) as doações e as subvenções para investimento. § 2º - Será ainda registrado como reserva de capital o resultado da correção monetária do capital realizado, enquanto não capitalizado. § 3º - Serão classificadas como reservas de reavaliação as contrapartidas de aumentos de valor atribuídos a elementos do ativo em virtude de novas avaliações com base em laudo nos termos do Art. 8º, aprovado pela assembléia geral. § 4º - Serão classificadas como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia. § 5º - As ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisição. Critérios de Avaliação do Ativo

Art. 183 - No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: I - os direitos e títulos de crédito, e quaisquer valores mobiliários não classificados como investimentos, pelo custo de aquisição ou pelo valor do mercado, se este for menor; serão excluídos os já prescritos e feitas as provisões adequadas para ajustá-lo ao valor provável de realização, e será admitido o aumento do custo de aquisição, até o limite do valor do mercado, para registro de correção monetária, variação cambial ou juros acrescidos; II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos Arts. 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas; IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição ao valor de mercado, quando este for inferior; V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão; VI - o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortização. § 1º - Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado: a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. § 2º - A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de: a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência; b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração. § 3º - Os recursos aplicados no ativo diferido serão amortizados periodicamente, em prazo não superior a 10 (dez) anos, a partir do início da operação normal ou do exercício em que passem a ser usufruídos os benefícios deles decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades não poderão produzir resultados suficientes para amortizá-los. § 4º - Os estoques de mercadorias fungíveis destinadas à venda poderão ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela técnica contábil. Critérios de Avaliação do Passivo

Art. 184 - No balanço, os elementos do passivo serão avaliados de acordo com os seguintes critérios: I - as obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive imposto de renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor atualizado até a data do balanço; II - as obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão convertidas em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço; III - as obrigações sujeitas a correção monetária serão atualizadas até a data do balanço. Correção Monetária Art. 185 - Nas demonstrações financeiras deverão ser considerados os efeitos da modificação no poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do exercício. § 1º - Serão corrigidos, com base nos índices de desvalorização da moda nacional reconhecidos pelas autoridades federais: a) o custo de aquisição dos elementos do ativo permanente, inclusive os recursos aplicados no ativo diferido, os saldos das contas de depreciação, amortização e exaustão, e as provisões para perdas; b) os saldos das contas do patrimônio líquido. § 2º - A variação nas contas do patrimônio líquido, decorrente de correção monetária, será acrescida aos respectivos saldos, com exceção da correção do capital realizado, que constituirá a reserva de capital de que trata o § 2º do Art. 182. § 3º - As contrapartidas dos ajustes de correção monetária serão registradas em conta cujo saldo será computado no resultado do exercício. SEÇÃO IV Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados Art. 186 - A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e ao saldo ao fim do período. § 1º - Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos de mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes. § 2º - A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia. SEÇÃO V Demonstração do Resultado do Exercício Art. 187 - A demonstração do resultado do exercício discriminará: I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto;

III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (Art. 185, § 3º); & Inciso alterado pela Lei nº 9249/95 V - o resultado do exercício antes do imposto de renda e a provisão para o imposto; VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º - Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 2º - O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliações, registrado como reserva de reavaliação (Art. 182, § 3º), somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição ou participações. SEÇÃO VI Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos Art. 188 - A demonstração das origens e aplicações de recursos indicará as modificações na posição financeira da companhia, discriminando: I - as origens dos recursos, agrupadas em: a) lucro do exercício, acrescido de depreciação, amortização ou exaustão e ajustado pela variação nos resultados de exercícios futuros; b) realização do capital social e contribuições para reservas de capital; c) recursos de terceiros, originários do aumento do passivo exigível a longo prazo, da redução do ativo realizável a longo prazo e da alienação de investimentos e direitos do ativo imobilizado. II - as aplicações de recursos, agrupadas em: a) dividendos distribuídos; b) aquisição de direitos do ativo imobilizado; c) aumento do ativo realizável a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; d) redução do passivo exigível a longo prazo; III - o excesso ou insuficiência das origens de recursos em relação às aplicações, representando aumento ou redução do capital circulante líquido; IV - os saldos, no início e no fim do exercício, do ativo e passivo circulantes, o montante do capital circulante líquido e o seu aumento ou redução durante o exercício. CAPÍTULO XVI LUCRO, RESERVAS E DIVIDENDOS SEÇÃO I Lucro Dedução de Prejuízos e Imposto Sobre a Renda Art. 189 - Do resultado do exercício serão deduzidos, antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o imposto sobre a renda. Parágrafo único - O prejuízo do exercício será obrigatoriamente absorvido pelos lucros

acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. Participações Art. 190 - As participações estatutárias de empregados, administradores e partes beneficiárias serão determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participação anteriormente calculada. Parágrafo único - Aplica-se ao pagamento das participações dos administradores e das partes beneficiárias o disposto nos parágrafos do Art. 201. Lucro Líquido Art. 191 - Lucro líquido do exercício é o resultado do exercício que remanescer depois de deduzidas as participações de que trata o Art. 190. Proposta de Destinação do Lucro Art. 192 - Juntamente com as demonstrações financeiras do exercício, os órgãos da administração da companhia apresentarão à assembléia geral ordinária, observado o disposto nos Arts. 193 a 203 e no estatuto, proposta sobre a destinação a ser dada ao lucro líquido do exercício. SEÇÃO II Reservas e Retenção de Lucros Reserva Legal Art. 193 - Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital social. § 1º - A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do Art. 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. § 2º - A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital. Reservas Estatutárias Art. 194 - O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma: I - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; II - fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados à sua constituição; e III - estabeleça o limite máximo da reserva. Reservas para Contingências Art. 195 - A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado. § 1º - A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e

justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da reserva. § 2º - A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões que justificaram a sua constituição ou em que ocorrer a perda. Retenção de Lucros Art. 196 - A assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, deliberar reter parcela do lucro líquido do exercício prevista em orçamento de capital por ela previamente aprovado.& Artigo alterado pela Lei nº 10.303/01 § 1º - O orçamento, submetido pelos órgãos da administração com a justificação da retenção de lucros proposta, deverá compreender todas as fontes de recursos e aplicações de capital, fixo ou circulante, e poderá ter a duração de até 5 (cinco) exercícios, salvo no caso de execução, por prazo maior, de projeto de investimento. § 2º - O orçamento poderá ser aprovado na assembléia geral ordinária que deliberar sobre o balanço do exercício. Reserva de Lucros a Realizar Art. 197 - No exercício em que os lucros a realizar ultrapassarem o total deduzido nos termos dos Arts. 193 a 196, a assembléia geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar.& Artigo alterado pela Lei nº 10.303/01 Parágrafo único - Para os efeitos deste artigo, são lucros a realizar: a) o saldo credor da conta de registro das contrapartidas dos ajustes de correção monetária (Art. 185, § 3º); b) o aumento do valor do investimento em coligadas e controladas (Art. 248, III); c) o lucro em vendas a prazo realizável após o término do exercício seguinte. Limite da Constituição de Reservas e Retenção de Lucros Art. 198 - A destinação dos lucros para constituição das reservas de que trata o Art. 194 e a retenção nos termos do Art. 196 não poderão ser aprovadas, em cada exercício, em prejuízo da distribuição do dividendo obrigatório (Art. 202). Limite do Saldo das Reservas de Lucros Art. 199 - O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingências e de lucros a realizar, não poderá ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assembléia deliberará sobre a aplicação do excesso na integralização ou no aumento do capital social, ou na distribuição de dividendos. Reservas de Capital Art. 200 - As reservas de capital somente poderão ser utilizadas para: I - absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros (Art. 189, parágrafo único); II - resgate, reembolso ou compra de ações; III - resgate de partes beneficiárias; IV - incorporação ao capital social; V - pagamento de dividendo a ações preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada (Art. 17, § 5º). Parágrafo único - A reserva constituída com o produto da venda de partes beneficiárias poderá ser destinada ao resgate desses títulos.

ANEXO C – IV DIRECTIVA

31978L0660 Quarta Directiva 78/660/CEE do Conselho, de 25 de Julho de 1978, baseada no artigo 54º, nº 3, alínea g), do Tratado e relativa às contas anuais de certas formas de sociedades Jornal Oficial nº L 222 de 14/08/1978 p. 0011 - 0031 Edição especial finlandesa: Capítulo 17 Fascículo 1 p. 0017 Edição especial grega: Capítulo 06 Fascículo 2 p. 0017 Edição especial sueca: Capítulo 17 Fascículo 1 p. 0017 Edição especial espanhola: Capítulo 17 Fascículo 1 p. 0055 Edição especial portuguesa: Capítulo 17 Fascículo 1 p. 0055 CONSLEG - 78L0660 - 01/01/1995 - 54 p.

QUARTA DIRECTIVA DO CONSELHO de 25 de Julho de 1978 baseada no artigo 54 º , n º 3 , alínea g ) , do Tratado , e relativa às contas anuais , de certas formas de sociedades (*) ( 78/660/CEE ) O CONSELHO DAS COMUNIDADES EUROPEIAS , Tendo em conta o Tratado que institui a Comunidade Económica Europeia e , nomeadamente , o seu artigo 54 º , n º 3 , alínea g ) , Tendo em conta a proposta da Comissão , Tendo em conta o parecer do Parlamento Europeu (1) , Tendo em conta a parecer do Comité Económico e Social (2) , Considerando que a coordenação das disposições nacionais respeitantes à estrutura e conteúdo das contas anuais e do relatório de gestão , aos métodos de avaliação , assim como à publicidade destes documentos , no que respeita nomeadamente à sociedade anónima e à sociedade de responsabilidade limitada , reveste uma importância particular quanto à protecção dos associados e de terceiros ; Considerando que se impõe uma coordenação simultânea nesses domínios para as referidas formas de sociedades , já que , por um lado , a actividade dessas sociedades se estende frequentemente para além dos limites do território nacional e que , por outro lado , só oferecem como garantia a terceiros o seu património social ; que , aliás , a necessidade e a urgência de uma tal coordenação foram reconhecidas e confirmadas pelo artigo 2 º , n º 1 , alínea f ) , da Directiva 68/151/CEE (3) ; Considerando que , além disso , é necessário estabelecer na Comunidade regras jurídicas equivalentes mínimas quanto ao âmbito das informações financeiras a divulgar junto do público por sociedades concorrentes ; Considerando que as contas anuais devem dar uma imagem fiel do património , da situação financeira , assim como dos resultados da sociedade ; que , com esta finalidade , devem prever-se esquemas de carácter obrigatório para a elaboração do balanço e da conta de ganhos e perdas e que deve fixar-se o conteúdo mínimo do anexo , assim como do relatório de gestão ; que , todavia , podem ser concedidas derrogações em favor de certas sociedades tendo em conta a sua pouca importância económica e social ; Considerando que os diferentes métodos de avaliação devem ser coordenados na medida necessária de modo a assegurar a comparabilidade e equivalência das informações contidas nas contas anuais ; Considerando que as contas anuais de todas as sociedades a que se aplica a presente directiva

devem ser objecto de publicidade , em conformidade com a Directiva 68/151/CEE ; que , todavia , igualmente neste dominio , certas derrogações podem ser concedidas em favor das pequenas e médias sociedades ; Considerando que as contas anuais devem ser controladas por pessoas habilitadas cujas qualificações mínimas serão objecto de coordenação posterior e que só as pequenas sociedades podem ser isentas desta obrigação de controlo ; Considerando que , quando uma sociedade faz parte de um grupo , é desejável que sejam publicadas contas do grupo dando uma imagem fiel das actividades do conjunto do grupo ; que , todavia , até à entrada em vigor de uma directiva do Conselho relativa às contas consolidadas , se torna necessário prever derrogações a certas disposições da presente directiva ; Considerando que , para responder às dificuldades resultantes do estado actual das legislações de certos Estados-membros , o prazo estabelecido para a aplicação de certas disposições da presente directiva deve ser mais longo que o prazo previsto em geral a este respeito , ADOPTOU A PRESENTE DIRECTIVA : Artigo 1 º 1 . As medidas de coordenação prescritas pela directiva aplicam-se às disposições legislativas , regulamentares e administrativas dos Estados-membros respeitantes às seguintes formas de sociedades : - na República Federal da Alemanha : die Aktiengesellschaft , die Kommanditgesellschaft auf Aktien , die Gesellschaft mit beschraenkter Haftung ; - na Bélgica : La société anonyme/de naamloze vennootschap , la société en commandite par actions/de commanditaire vennootschap op aandelen , la société de personnes à responsabilité limiteé/de personenvennootschap met beperkte aansprakelijkheid ; - na Dinamarca : aktieselskaber , kommanditaktieselskaber , anpartsselskaber ; - na França : La société anonyme , la société en commandite par actions , la société à responsabilité limitée ; - na Irlanda : public companies limited by shares or by gurantee , private companies limited by shares or by guarantee ; - na Itália : la società per azioni , la società in accomandita per azioni , la società a responsabilità limitata ; - na Luxemburgo : la société anonyme , la société en commandite par actions , la société à responsabilité limitée ; - nos Países Baixos : de naamloze vennotschap , de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid ; - no Reino Unido : public companies limited by shares or by guarantee , private companies limited by shares or by guarantee . 2 . Até coordenação ulterior , os Estados-membros podem não aplicar a presente directiva aos bancos e a outros estabelecimentos financeiros , assim como às sociedades de seguros . SECÇÃO 1 Disposições gerais Artigo 2 º 1 . As contas anuais compreendem o balanço , a conta de ganhos e perdas e o anexo . Estes

documentos formam um todo . 2 . As contas anuais devem ser estabelecidas com clareza e em conformidade com a presente directiva . 3 . As contas anuais devem dar uma imagem fiel do património , da situação financeira , assim como dos resultados da sociedade . 4 . Quando a aplicação da presente directiva não for suficiente para dar a imagem fiel mencionada no n º 3 , devem ser fornecidas informações complementares . 5 . Se , em casos excepcionais , a aplicação de uma disposição da presente directiva se revelar contrária à obrigação prevista no n º 3 , deve derrogar-se a disposição em causa de modo que seja dada uma imagem fiel na acepção do n º 3 . Uma tal derrogação deve ser mencionada no anexo e devidamente justificada , com indicação da sua influência sobre o património , a situação financeira e os resultados . Os Estados-membros podem especificar os casos excepcionais e fixar o regime derrogatório correspondente . 6 . Os Estados-membros podem autorizar ou exigir a divulgação nas contas anuais de outras informações além daquelas cuja divulgação é exigida pela presente directiva . SECÇÃO 2 Disposições gerais relativas ao balanço e à conta de ganhos e perdas Artigo 3 º A estrutura do balanço e a da conta de ganhos e perdas , especialmente quanto à forma prevista para a sua apresentação , não podem ser modificadas de exercício para exercício . Em casos excepcionais são admissíveis derrogações a este príncipio . Quando se fizer uso de tais derrogações , estas devem ser mencionadas no anexo e devidamente justificadas . Artigo 4 º 1 . No balanço e na conta de ganhos e perdas as rubricas previstas nos artigos 9 º , 10 º , e 23 º a 26 º devem aparecer separadamente pela ordem indicada . é autorizada uma subdivisão mais pormenorizada das rubricas , desde que respeite a estrutura dos esquemas . Podem ser acrescentadas novas rubricas na medida em que o seu conteúdo não esteja abrangido por nenhuma das rubricas previstas nos esquemas . Os Estados-membros podem impor essa subdivisão ou acréscimo . 2 . A estrutura , a nomenclatura e a terminologia das rubricas do balanço e da conta de ganhos e perdas que são precedidas de algarismos árabes devem ser adaptadas quando o exigir a natureza particular da empresa . Uma tal adaptação pode ser imposta pelos Estados-membros às empresas que façam parte de um determinado sector económico . 3 . As rubricas do balanço e da conta de ganhos e perdas que são precedidas de algarismos árabes podem ser agrupadas : a ) Quando apresentem um valor pouco significativo face ao objectivo do artigo 2 º , n º 3 ; b ) Quando o agrupamento favoreça a clareza , com a condição de que as rubricas agrupadas sejam apresentadas de forma separada no anexo . Um tal agrupamento pode ser imposto pelos Estados-membros . 4 . Cada uma das rubricas do balanço e da conta de ganhos e perdas deve comportar a indicação do valor relativo à rubrica correspondente do exercício anterior . Os Estadosmembros podem prever que , quando esses valores não sejam comparáveis , o valor do exercício precedente deva ser adaptado . Em todo o caso , a falta de comparabilidade e , sendo caso disso , a adaptação dos valores devem ser assinaladas no anexo e devidamente comentadas . 5 . Salvo se existir uma rubrica correspondente ao exercício precedente em conformidade com o n º 4 , uma rubrica do balanço ou da conta de ganhos e perdas que não comporte qualquer valor não é mencionada . Artigo 5 º 1 . Por derrogação ao artigo 4 º , n º 1 e 2 , os Estados-membros podem prever esquemas

específicos relativamente às contas anuais das sociedades de investimento , bem como , no que respeita às sociedades de participação financeira , com a condição de que estes esquemas dêem dessas sociedades uma imagem equivalente à prevista no artigo 2 º , n º 3 . 2 . Por sociedades de investimento, para efeitos da presente directiva , entende-se exclusivamente : a ) As sociedades cuja objecto único é colocar os seus fundos em diversos valores mobiliários , em diversos valores imobiliários e noutros valores com a única finalidade de repartir os riscos de investimentos e de fazer beneficiar os seus accionistas ou associados dos resultados da gestão dos seus capitais ; b ) As sociedades coligadas com sociedades de investimento de capital fixo , se o único objecto daquelas sociedades coligadas é o de adquirir acções inteiramente liberadas emitadas por essas sociedades de investimento , sem prejuízo do artigo 20 º , n º 1 , alínea b ) , da Directiva 77/91/CEE (4) . 3 . Por sociedades de participação financeira , para efeito da presente directiva , entende-se exclusivamente as sociedades cujo objecto únito é a tomada de participações noutras empresas , assim como a gestão e valorização dessas participações sem que estas sociedades interfiram directa ou indirectamente na gestão dessas empresas , sem prejuízo dos direitos que as sociedades de participação financeira têm na sua qualidade de accionistas ou de associados . O respeito dos limites impostos às actividades dessas sociedades deve poder ser controlado por uma autoridade judicial ou administrativa . Artigo 6 º Os Estados-membros podem autorizar ou prescrever a adaptação dos esquemas do balanço e da conta de ganhos e perdas , a fim de evidenciar a afectação dos resultados . Artigo 7 º É proibida qualquer compensação entre contas do activo e do passivo , ou entre contas de custos e proveitos . SECÇÃO 3 Estrutura do balanço Artigo 8 º No que respeita à apresentação do balanço , os Estados-membros preverão um dos dois esquemas ou os dois esquemas contidos nos artigos 9 º e 10 º . Se um Estado-membro previr os dois esquemas , pode deixar às sociedades a escolha entre esses dois esquemas . Artigo 9 º Activo A . Capital subscrito não realizado com indicação da parte exigida ( a menos que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido no passivo . Neste caso , a parte do capital exigido mas ainda não realizado deve figurar ou na rubrica A do activo ou na rubrica D , II , 5 , do activo ) . B . Despesas de estabelecimento Tal como são definidas pela legislação nacional e desde que esta autorize a sua inscrição no activo . A legislação nacional pode igualmente prever a inscrição das despesas de estabelecimento como primeira rubrica em « Imobilizações incorpóreas » . C . Activo imobilizado I . Imobilizações incorpóreas 1 . Despesas de investigação e de desenvolvimento , desde que a legislação nacional autorize a sua inscrição no activo . 2 . Concessões, patentes , licenças , marcas , assim como os direitos e valores similares , se foram : a ) adquiridos a título oneroso , sem dever figurar na rubrica C , I , 3 ;

b ) criados pela própria empresa , desde que a legislação nacional autorize a sua inscrição no activo . 3 . Trespasse , na medida em que tenha sido adquirido a título oneroso . 4 . Adiantamentos por conta . II . Imobilizações corpóreas 1 . Terrenos e construções . 2 . Instalações técnicas e máquinas . 3 . Outras instalações , utensílios e mobiliário . 4 . Adiantamentos por conta e imobilizações corpóreas em curso . III . Imobilizações financeiras 1 . Partes de capital em empresas coligadas . 2 . Créditos sobre empresas coligadas . 3 . Participações . 4 . Créditos sobre empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 5 . Títulos com a característica de imobilizações . 6 . Outros empréstimos . 7 . Acções próprias ou quotas próprias ( com a indicação do seu valor nominal ou , na falta de valor nominal , do seu equivalente contabilístico ) , na medida em que a legislação nacional autorize a sua inscrição no balanço . D . Activo circulante I . Existências 1 . Matérias-primas e de consumo . 2 . Produtos em curso de fabrico . 3 . Produtos acabados e mercadorias . 4 . Adiantamentos por conta . II . Créditos ( o montante dos créditos cuja duração residual é superior a um ano deve ser indicado separadamente para cada uma das rubricas abaixo ) : 1 . Créditos resultantes de verbas e de prestações de serviços . 2 . Créditos sobre empresas coligadas . 3 . Créditos sobre empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 4 . Outros créditos . 5 . Capital subscrito , exigido , mas não realizado ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido na rubrica A do activo ) . 6 . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica E do activo ) . III . Valores mobiliários 1 . Partes de capital em empresas coligadas . 2 . Acções próprias ou quotas próprias ( com a indicação do seu valor nominal ou , na falta de valor nominal , do seu equivalente contabilístico ) , na medida em que a legislação nacional autorize a sua inscrição no balanço . 3 . Outros valores mobiliários . IV . Depósitos bancários e caixa E . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica D , II , 6 , do activo ) . F . Prejuízo do exercício ( a não ser que a legislação nacional preveja a sua inscrição na rubrica A , VI , do passivo ) . Passivo A . Capitais próprios

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I . Capital subscrito ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido nesta rubrica . Neste caso , os montantes do capital subscrito e do capital realizado devem ser mencionados separadamente ) . II . Prémios de emissão III . Reserva de reavaliação IV . Reservas 1 . Reserva legal , na medida em que a legislação nacional imponha a constituição de uma tal reserva . 2 . Reserva para acções próprias ou quotas próprias , na medida em que a legislação nacional imponha a constituição de uma tal reserva , sem prejuízo do artigo 22 º , parágrafo 1 , alínea b ) , da Directiva 77/91/CEE . 3 . Reservas estatutárias . 4 . Outras reservas . V . Resultados transitados VI . Resultado do exercício ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição desta conta nas rubricas F do activo e E do passivo ) . B . Provisões para riscos e encargos 1 . Provisões para pensões e obrigações similares . 2 . Provisões para impostos . 3 . Outras provisões . C . Dívidas ( o montante das dívidas cuja duração residual não é superior a um ano e o montante das dívidas cuja duração residual é superior a um ano devem ser indicados separadamente para cada uma das rubricas abaixo mencionadas , assim como para o conjunto das mesmas ) : 1 . Empréstimos por obrigações , com menção separada dos empréstimos convertíveis . 2 . Dívida aos estabelecimentos de crédito . 3 . Adiantamentos recebidos sobre encomendas, na medida em que não sejam deduzidos das existências de maneira distinta . 4 . Dívidas por compras e prestações de serviços . 5 . Dívidas representadas por letras e outros títulos a pagar . 6 . Dívidas a empresas coligadas . 7 . Dívidas a empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 8 . Outras dívidas, entre as quais dívidas fiscais e dívidas a título de segurança social . 9 . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica D do passivo ) . D . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica C 9 do passivo ) . E . Lucro do exercício ( a não ser que a legislação nacional preveja a sua inscrição na conta A , VI , do passivo ) . Artigo 10 º A . Capital subscrito não realizado com indicação da parte exigida ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido na conta L . Neste caso , a parte do capital exigido , mas ainda não realizado , deve figurar ou na rubrica A ou na rubrica D , II , 5 ) . B . Despesas de estabelecimento Tal como são definidas pela legislação nacional e desde que esta autorize a sua inscrição no

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activo . A legislação nacional pode igualmente prever a inscrição das despesas de estabelecimento como primeira rubrica em « Imobilizações incorpóreas » . C . Activo imobilizado I . Imobilizações incorpóreas 1 . Despesas de investigação e de desenvolvimento , desde que a legislação nacional autorize a sua inscrição no activo . 2 . Concessões, patentes , licenças , marcas , assim como os direitos e valores similares , se foram : a ) adquiridos a título oneroso , sem dever figurar na rubrica C , I , 3 ; b ) criados pela própria empresa , desde que a legislação nacional autorize a sua inscrição no activo . 3 . Trespasse , na medida em que tenha sido adquirido a título oneroso . 4 . Adiantamentos por conta . II . Imobilizações corpóreas 1 . Terrenos e construções . 2 . Instalações técnicas e máquinas . 3 . Outras instalações , utensílios e mobiliário . 4 . Adiantamentos por conta e imobilizações corpóreas em curso . III . Imobilizações financeiras 1 . Partes de capital em empresas coligadas . 2 . Créditos sobre empresas coligadas . 3 . Participações . 4 . Créditos sobre empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 5 . Títulos com a característica de imobilizações . 6 . Outros empréstimos . 7 . Acções próprias ou quotas próprias ( com a indicação do seu valor nominal ou , na falta de valor nominal , do seu equivalente contabilístico ) , na medida em que a legislação nacional autorize a sua inscrição no balanço . D . Activo circulante I . Existências 1 . Matérias-primas e de consumo . 2 . Produtos em curso de fabrico . 3 . Produtos acabados e mercadorias . 4 . Adiantamentos por conta . II . Créditos ( o montante dos créditos cujo valor residual é superior a um ano deve ser indicado separadamente para cada uma das rubricas abaixo ) : 1 . Créditos resultantes de vendas e de prestações de serviços . 2 . Créditos sobre empresas coligadas . 3 . Créditos sobre empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 4 . Outros créditos . 5 . Capital subscrito , exigido , mas não realizado ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido na rubrica A ) . 6 . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica E . ) III . Valores mobiliários 1 . Partes de capital em empresas coligadas . 2 . Acções próprias ou quotas próprias ( com a indicação do seu valor nominal ou , na falta de valor nominal , do seu equivalente contabilístico ) , na medida em que a legislação nacional autorize a sua inscrição no balanço .

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3 . Outros valores mobiliários . IV . Depósitos bancários e caixa E . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica D , II , 6 ) . F . Dívidas cuja duração residual não seja superior a um ano 1 . Empréstimos por obrigações , com menção separada dos empréstimos convertíveis . 2 . Dívidas aos estabelecimentos de crédito . 3 . Adiantamentos recebidos sobre encomendas , na medida em que não sejam deduzidos das existências de maneira distinta . 4 . Dívida por compras e prestações de serviço . 5 . Dívidas representadas por letras e outros títulos a pagar . 6 . Dívidas a empresas coligadas . 7 . Dívidas a empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 8 . Outras dívadas , entre as quais dívidas fiscais e dívidas a título de segurança social . 9 . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica K ) . G . Activo circulante [ incluindo as contas de regularização , se indicadas na rubrica E ] superior às dívidas cuja duração desidual não é superior a um ano [ incluindo as contas de regularização , se indicadas na rubrica K ] H . Montante total dos elementos do activo após dedução das dívidas cuja duração residual não é superior a um ano I . Dívidas cuja duração residual é superior a um ano 1 . Empréstimos por obrigações , com menção separada dos empréstimos convertíveis . 2 . Dívidas aos estabelecimentos de crédito . 3 . Diantamentos recebidos sobre encomendas , na medida em que não sejam deduzidos das existências de maneira distinta . 4 . Dívidas por compras e prestações de serviço ; 5 . Dívidas representadas por letras e outros títulos a pagar . 6 . Dívidas a empresas coligadas . 7 . Dívidas a empresas com as quais a sociedade tem um elo de participação . 8 . Outras dívidas , entre as quais dívidas fiscais e dívidas a título de segurança social . 9 . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização na rubrica K ) . J . Provisões para riscos e encargos 1 . Provisões para pensões e obrigações similares . 2 . Provisões para impostos . 3 . Outras provisões . K . Contas de regularização ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição das contas de regularização nas rubricas F , 9 , ou I , 9 ) . L . Capitais próprios I . Capital subscrito ( a não ser que a legislação nacional preveja a inscrição do capital exigido nesta rubrica . Neste caso , os montantes do capital subscrito e do capital realizado devem ser mencionados separadamente ) . II . Prémios de emissão III . Reserva de reavaliação IV . Reservas 1 . Reserva legal , na medida em que a legislação nacional imponha a constituição de uma tal

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reserva . 2 . Reserva para acções próprias ou quotas próprias, na medida em que a legislação nacional imponha a constituição de uma tal reserva , sem prejuízo do artigo 22 º , parágrafo 1 , alínea b ) , da Directiva 77/91/CEE . 3 . Reservas estatutárias . 4 . Outras reservas . V . Resultados transitados VI . Resultado do exercício Artigo 11 º Os Estados membros podem permitir que as sociedades que , na data de encerramento do balanço , não ultrapassem os limites quantitativos de dois dos três critérios seguintes : - total do balanço : 1 000 000unidades de conta européias ; - montante líquido das vendas e prestações de serviçõs : 2 000 000 unidades de conta européias ; - número de membros do pessoal empregue em média durante o exercício : 50 , estabeleçam um balanço sintético tomando apenas as contas precedidas de letras e de algarismos romanos previstos nos artigos 9 º e 10 º commenção separada das informações exigidas entre parêntesis nas rubricas D , II , do activo e C do passivo no artigo 9 º e na rubrica D , II , no artigo 10 º , mas de uma maneira global para cada rubrica referida . Artigo 12 º 1 . Quando uma sociedade , na data de encerramento do balanço , acabar de ultrapassar ou já não ultrapassar os limites quantitativos de dois dos três critérios indicados no artigo 11 º , esta circunstância não produz efeitos para aplicação da derrogação prevista no referido artigo , senão quando ela se verifique durante dois exercícios consecutivos . 2 . Os montantes em unidades de conta européias que figuram no artigo 11 º podem ser aumentados no limite máximo de 10 % para serem convertidos em moeda nacional . 3 . O total do balanço referido no artigo 11 º compõe-se , no esquema previsto no artigo 9 º , das rubricas A a E do activo c , no esquema previsto no artigo 10 º das rubricas A a E . Artigo 13 º 1 . Quando um elemento do activo ou do passivo seja abrangido por várias rubricas do esquema , a sua relação com outras rubricas deve ser indicada ou na rubrica onde figura ou no anexo , quando esta indicação é necessária para a compreensão das contas anuais . 2 . As acções próprias e as quotas próprias , bem como as partes de capital em empresas coligadas , não podem figurar noutras rubricas que não sejam as previstas para esse fim . Artigo 14 º Devem figurar de maneira distinta a seguir ao balanço ou no anexo , se não existir a obrigação de os inscrever no passivo , todos os compromissos assumidos a título de qualquer garantia , distinguindo segundo as categorias de garantias previstas pela legislação nacional e mencionado expressamente as garantias reais dadas . Se os compromissos mencionados existem relativamente a empresas ligadas , deve ser feita referência separadamente . SECÇÃO 4 Disposições particulares respeitantes a certas rubricas do balanço Artigo 15 º 1 . A inscrição dos elementos do património no activo imobilizado ou no activo circulante é determinada pelo destino destes elementos . 2 . O activo imobilizado compreende os elementos do património que se destinam a servir de maneira durável à actividade da empresa . 3 . a ) Os movimentos das diversas rubricas do activo imobilizado devem ser indicados no balanço ou no anexo . Para este efeito deve evidenciar-se , partindo do preço de aquisição ou do custo de produção , para cada uma das rubricas do activo imobilizado separadamente , por

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um lado , as entradas e saídas , assim como as transferências do exercício e , por outro lado , as correcções de valor acumuladas à data de encerramento do balanço e as rectificações efectuadas durante o exercício às correcções de valor de exercícios anteriores . As correcções de valor são indicadas no balanço , deduzindo-as de maneira distinta à rubrica respectiva , ou no anexo ; b ) Quando , no momento da elaboração das primeiras contas anuais , em conformidade com a presente directiva , o preço de aquisição ou custo de produção de um elemento do activo imobilizado não pode ser determinado sem despesa ou demora injustificadas , o valor residual no início do exercício pode ser considerado como preço de aquisição ou custo de produção . A aplicação da presente alínea b) deve ser mencionada no anexo ; c ) Em caso de aplicação do artigo 33 º , os movimentos das diversas rubricas do activo imobilizado mencionadas na alínea a ) do presente parágrafo são indicados partindo do preço de aquisição ou do custo de produção reavaliado . 4 . O n º 3 , alíneas a ) e b ) , aplica-se à apresentação da rubrica « Despesas de estabelecimento » . Artigo 16 º Na rubrica « Terrenos e construções » devem figurar os direitos imobiliários e outros direitos assimilados tal como são definidos na legislação nacional . Artigo 17 º Para efeitos da presente directiva , entende-se por participações os direitos no capital de outras empresas , materializados ou não por títulos , que , criando uma ligação duradoura com estas , se destinam a contribuir para a actividade da sociedade . A detenção de uma parte do capital de uma outra sociedade presume-se ser uma participação , quando excede uma percentagem fixada pelos Estados-membros a um nível que não pode ser superior a 20 % . Artigo 18 º Na rubrica « contas de regularização » do activo devem figurar os encargos contabilizados durante o exercício mas respeitantes a um exercício seguinte , assim como os proveitos que respeitem ao exercício que não serão exigíveis senão posteriormente ao encerramento desde último . Os Estados-membros podem , no entanto , prever que os mencionados proveitos figurem entre os créditos ; quando sejam de uma certa importância , devem ser explicitados no anexo . Artigo 19 º As correcções de valor compreendem todas as correcções destinadas a ter em conta a depreciação , definitiva ou não , dos elementos do património verificada à data do encerramento do balanço . Artigo 20 º 1 . As provisões para riscos e encargos têm por objecto cobrir perdas ou dividas que estão claramente circunscritas , quanto à sua natureza , mas que , na data de encerramento do balanço , são ou prováveis ou certas , mas indeterminadas quanta ao seu montante ou quanto à data da sua ocorrência . 2 . Os Estados membros podem igualmente autorizar a constituição de provisões tendo por objecto cobrir encargos que tenham a sua origem no exercício ou em exercício anterior e que estão claramente circunscritos quanto à sua natureza mas que , na data de encerramento do balanço , são ou prováveis ou certos mas indeterminados quanto ao seu montante ou quanto à data da sua ocorrência . 3 . As provisões para riscos e encargos não podem ter por objecto corrigir os valores dos elementos do activo . Artigo 21 º Na rubrica « Contas de regularização » do passivo devem figurar os proveitos recebidos antes da data de encerramento do balanço , mas imputáveis a um exercício seguinte , bem como os

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encargos que , respeitando ao exercício , só serão pagos durante um exercício seguinte . Os Estados membros podem , no entanto , prever que os mencionados encargos figurem entre as dívidas ; quando sejam de certa importância , devem ser explicitados no anexo . SECÇÃO 5 Estrutura da conta de ganhos e perdas Artigo 22 º Para a apresentação da conta de ganhos e perdas , os Estados-membros prevêem um ou vários dos esquemas mencionados nos artigos 23 º a 26 º . Se um Estado-membro previr vários esquemas , pode deixar as sociedades a escolha entre estes esquemas . Artigo 23 º 1 . Montante líquido das vendas e prestações de serviços . 2 . Variação das existências de produtos acabados e em curso de fabrico . 3 . Trabalhos efectuados pela empresa para ela própria e levados so activo . 4 . Outros proveitos de exploração . 5 . a ) Encargos com matérias-primas e de consumo . b ) Outros encargos externos . 6 . Despesas com o pessoal : a ) Salários e ordenados . b ) Encargos sociais , com menção separada dos que cobrem as pensões . 7 . a ) Correcções de valor sobre despesas de estabelecimento e sobre imobilizações corpóreas e incorpóreas . b ) Correcções de valor sobre elementos do activo circulante , na medida em que elas ultrapassem as correcções de valor normais no seio da empresa . 8 . Outros encargos de exploração . 9 . Proveitos provenientes de participações , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 10 . Proveitos provenientes de outros valores mobiliários e de créditos incluídos no activo imobilizado , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 12 . Correcções de valor sobre imobilizações financeiras e sobre valores mobiliários fazendo parte do activo circulante . 13 . Juros e encargos assimilados , com menção separada dos respeitantes a empresas ligadas . 14 . Impostos sobre o resultado provenientes das actividades normais . 15 . Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos . 16 . Proveitos excepcionais . 17 . Encargos excepcionais . 18 . Resultado excepcional . 19 . Impostos sobre o resultado excepcional . 20 . Outros impostos não figurando nas rubricas acima . 21 . Resultado do exercício . Artigo 24 º A . Encargos 1 . Redução das existências de produtos acabados e em curso de fabrico . 2 . a ) Encargos com matérias-primas e de consumo . b ) Outros encargos externos . 3 . Despesas com o pessoal : a ) Salários e ordenados . b ) Encargos sociais , com menção separada dos que cobrem as pensões . 4 . a ) Correcções de valor sobre despesas de estabelecimento e sobre imobilizações corpóreas e incorpóreas . b ) Correcções de valor sobre elementos do activo circulante , na medida em que elas

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ultrapassem as correcções de valor normais no seio da empresa . 5 . Outros encargos de exploração . 6 . Correcções de valor sobre imobilizações financeiras e sobre valores mobiliários fazendo parte do activo circulante . 7 . Juros e encargos assimilados , com menção separada dos respeitantes a empresas ligadas . 8 . Impostos sobre os resultados provenientes des actividades normais . 9 . Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos . 10 . Encargos excepcionais . 11 . Impostos sobre o resultado excepcional . 12 . Outros impostos não figurando nas rubricas acima . 13 . Resultado do exercício . B . Proveitos 1 . Montante líquido das vendas e prestações de serviços . 2 . Aumento das existências de produtos acabados e em curso de fabrico . 3 . Trabalhos efectuados pela empresa para ela própria levados ao activo . 4 . Outros proveitos de exploração . 5 . Proveitos provenientes de participações , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 6 . Proveitos provenientes de outros valores mobiliários e de créditos indevidos no activo imobilizado , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 7 . Outros juros e proveitos assimilados , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 8 . Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos . 9 . Proveitos excepcionais . 10 . Resultado do exercício . Artigo 25 º 1 . Montante líquido das vendas e prestações de serviços . 2 . Custos de produção das prestações fornecidas para a realização das vendas e prestações de serviços ( compreendendo as correcções de valor ) . 3 . Resultado bruto proveniente das vendas e prestações de serviços . 4 . Custos de distribuição ( compreendendo as correcções de valor ) . 5 . Despesas gerais administrativas ( compreendendo as correcções de valor ) . 6 . Outros proveitos de exploração . 7 . Proveitos provenientes de participações , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 8 . Proveitos provenientes de outros valores mobiliários e de créditos indevidos no activo imobilizado , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 9 . Outros juros e proveitos assimilados , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 10 . Correcções de valor sobre imobilizações financeiras e sobre valores mobiliários fazendo parte do activo circulante . 11 . Juros e encargos assimilados , com menção separada dos respeitantes a empresas ligadas . 12 . Impostos sobre o resultado proveniente das actividades normais . 13 . Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos . 14 . Proveitos excepcionais . 15 . Encargos excepcionalis . 16 . Resultado excepcional . 17 . Impostos sobre o resultado excepcional . 18 . Outros impostos não figurando nas rubricas acima . 19 . Resultado do exercício .

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Artigo 26 º A . Encargos 1 . Custos de produção das prestações fornecidas para a realização das vendas e prestações de serviços ( compreendendo as correcções de valor ) . 2 . Custos de distribuição ( compreendendo as correcções de valor ) . 3 . Despesas gerais administrativas ( compreendendo as correcções de valor ) . 4 . Correcções de valor sobre imobilizações financeiras e sobre valores mobiliários fazendo parte do activo circulante . 5 . Juros e encargos assimilados , com menção separada dos respeitantes a empresas ligadas . 6 . Impostos o resultado proveniente das actividades normais . 7 . Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos . 8 . Encargos excepcionais . 9 . Impostos sobre o resultado excepcional . 10 . Outros impostos não figurando nas rubricas acima . 11 . Resultado do exercício . B . Proveitos 1 . Montante líquido das vendas e prestações de serviços . 2 . Outros proveitos de exploração . 3 . Proveitos provenientes de participações , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 4 . Proveitos provenientes de outros valores mobiliários e de créditos incluídos no activo imobilizado , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 5 . Outros juros e proveitos assimilados , com menção separada dos provenientes de empresas ligadas . 6 . Resultado proveniente das actividades normais depois de impostos . 7 . Proveitos excepcionais . 8 . Resultado do exercício . Artigo 27 º Os Estados-membros podem autorizar as sociedades que, na data de encerramento do balanço , não ultrapassem os limites quantitativos de dois dos três critérios seguintes : - total do balanço : 4 milhões de unidades de conta européias ; - montante líquido das vendas e prestações de serviços : 8 milhões de unidades de conta européias ; - número de membros de pessoal empregue em média durante o exercício : 250 , a derrogar os esquemas figurando nos artigos 23 º a 26 º dentro dos seguintes limites : a ) Artigo 23 º : reagrupamento das rubricas 1 a 5 , inclusive , sob uma única rubrica denominada « Resultado bruto » . b ) Artigo 24 º : reagrupamento das rubricas A1 , A2 e B1 a B4 , inclusive , sob uma única rubrica denominada « Proveitos brutos » ou « Encargos brutos » , conforme o caso . c ) Artigo 25 º : reagrupamento das rubricas 1 , 2 , 3 e 6 numa única rubrica denominada « Resultado bruto » . d ) Artigo 26 º : reagrupamento das rubricas A1 , B1 e B2 numa única rubrica denominada « Proveitos brutos » ou « Encargos brutos » , conforme o caso . O artigo 12 º é aplicável . SECÇÃO 6 Disposições particulares respeitantes a certas rubricas da conta de ganhos e perdas Artigo 28 º O montante líquido das vendas e prestações de servições de serviços compreende os montantes resultantes da venda dos produtos e da prestação de serviços correspondentes às actividades normais da sociedade , dedução feita das reduções sobre vendas , assim como da

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taxa sobre o valor acrescentado e de outros impostos directamente ligados às vendas e prestações de serviços . Artigo 29 º 1 . Nas rubricas « Proveitos extraordinários » ou « Encargos extraordinários » devem figurar os proveitos ou encargos não provenientes das actividades normais da sociedade . 2 . Se os proveitos e encargos mencionados no n º 1 forem importantes para apreciação dos resultados , devem ser dadas no anexo explicações sobre o seu montante e a sua natureza . O mesmo se aplica para os proveitos e encargos imputáveis a um outro exercício . Artigo 30 º Os Estados-membros podem permitir que os impostos sobre o resultado proveniente das actividades normais e os impostos sobre o resultado excepcional sejam agrupados e inscritos na conta de ganhos e perdas numa rubrica figurando antes da rubrica « Outros impostos não figurando nas rubricas acima » . Nesse caso , a rubrica « Resultado proveniente das actividades normais , depois de impostos » que figura nos esquemas dos artigos 23 º a 26 º é suprimida . Quando esta derrogação for aplicada , as sociedades devem fornecer no anexo informações sobre as proporções em que os impostos sobre o resultado incidem sobre o resultado proveniente das actividades normais e sobre resultado excepcional . SECÇÃO 7 Regras da valorimetria Artigo 31 º 1 . Os Estados membros assegurarão que a valorimetria das rubricas que figuram nas contas anuais seja feita de acordo com os seguintes princípios gerais: a ) Presume-se que a sociedade continua as suas actividades ; b ) Os critérios valorimétricos não podem ser modificados de um exercício para o outro ; c ) O princípio de prudência deve em qualquer caso ser observado e em particular : aa ) Somente os lucros realizados à data de encerramento do balanço podem nele ser inscritos ; bb ) Devem tomar-se em conta os riscos previsíveis e as perdas eventuais que tenham a sua origem no exercício ou num exercício anterior , mesmo se estes riscos ou perdas apenas tiverem sido conhecidos entre a data de encerramento do balanço e a data na qual este é elaborado ; cc ) Devem tomar-se em conta as depreciações , quer o exercício apresente prejuízo quer lucro ; d ) Devem tomar-se em consideração os encargos e os proveitos respeitantes ao exercício a que se referem as contas , sem atenção à data de pagamento ou de recebimento destes encargos ou proveitos ; e ) Os elementos das rubricas do activo e do passivo devem ser valorizados separadamente ; f ) O balanço de abertura de um exercício deve corresponder ao balanço de encerramento do exercício precedente . 2 . Admitem-se , em casos excepcionais , derrogações a estes princípios gerais . Quando se faça uso destas derrogações , estas devem ser assinaladas no anexo e devidamente justificadas , com indicação da sua influência sobre o património , a situação financeira e os resultados . Artigo 32 º A valorimetria das rubricas que figuram nas contas anuais faz-se segundo as disposições dos artigos 34 º a 42 º , baseadas no princípio do preço de aquisição ou do custo de produção . Artigo 33 º 1 . Os Estados-membros podem declarar à Comissão que se reservam a possibilidade , por derrogação ao artigo 32 º e até coordenação ulterior , de autorizar ou de impor para todas as sociedades ou certas categorias de sociedades :

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a ) A valorimetria com base no valor de substituição para as imobilizações corpóreas cuja utilização é limitada no tempo , assim como para as existências ; b ) A valorimetria das rubricas figurando nas contas anuais , incluindo os capitais próprios , na base de outros métodos diferentes do indicado na alínea a ) , destinados a ter em conta a inflação ; c ) A reavaliação das imobilizações corpóreas , assim como das imobilizações financeiras . 3 . As correcções de valor são calculadas em cada ano na base do valor retido para o exercício considerado . Todavia , em derrogação aos artigos 4 º e 22 º , os Estados-membros podem autorizar ou exigir que apenas o montante das correcções de valor resultantes da aplicação da regra geral prevista no artigo 32 º figure nas rubricas pertinentes dos esquemas mencionades nos artigos 23 º a 26 º e que a diferença resultante da aplicação do método de avaliação adoptado , em conformidade com o presente artigo , figure separadamente nos esquemas . Além disso , os artigos 34 º a 42 º são aplicáveis por analogia . 4 . No caso de aplicação do n º 1 , deve ser mencionado no balanço ou no anexo , separadamente para cada uma das rubricas do balanço previstas nos esquemas que figuram nos artigos 9 º e 10 º , excepto as existências : a ) O montante da valorização efectuada conforme a regra geral prevista no artigo 32 º o montante acumulado das correcções de valor tal como elas se apresentem na data de encerramento do balanço ; ou b ) O montante , na data de encerramento do balanço , da diferença entre a valorização efectuada conforme o presente artigo e a que resultaria da aplicação do artigo 32 º e , sendo caso disso , o montante acumulado das correcções de valor complementares . 5 . Sem prejuízo do artigo 52 º , o Conselho , sob proposta da Comissão , procederá , num prazo de sete anos , a contar da notificação da presente directiva , ao exame e , se for esse o caso , à alteração do presente artigo em função da evolução económica e monetária na Comunidade . Artigo 34 º 1 . a ) Caso a legislação nacional autorize a inscrição no activo das despesas de estabelecimento , estas devem ser amortizadas num prazo máximo de cinco anos . b ) Na medida em que as despesas de estabelecimento não estejam completamente amortizadas , é interdita qualquer distribuição de resultados , a menos que o montante das reservas disponíveis para este efeito e os resultados transitados sejam pelo menos iguais ao montante das despesas não amortizadas . 2 . Os elementos inscritos na rubrica « Despesas de estabelecimento » devem ser comentados no anexo . Artigo 35 º 1 . a ) Os elementos do activo imobilizado devem ser avaliados ao preço de aquisição ou ao custo de produção , sem prejuízo das alíneas b ) e c ) . b ) O preço de aquisição ou o custo de produção dos elementos do activo imobilizado cuja utilização é limitada no tempo deve ser diminuído das correcções de valor calculadas de maneira a amortizar sistematicamente o valor destes elementos durante a sua duração de utilização . c ) aa ) As imobilizações financeiras podem ser objecto de correcções de valor a fim de dar a estes elementos a valor inferior que lhes seja atribuído na data de encerramento do balanço . bb ) Quer a sua utilização seja ou não limitada no tempo , os elementos do activo imobilizado devem ser objecto de correcções de valor a fim de dar a estes elementos o valor inferior que lhes seja atribuído na data de encerramento do balanço , quando se prever que a depreciação será duradoura . cc ) As correcções de valor mencionadas em aa ) e bb ) devem ser levadas à conta de ganhos e

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perdas e indicadas separadamente no anexo , se não forem indicadas separadamente na conta de ganhos e perdas . dd ) A avaliação por valor inferior mencionada em aa ) e bb ) não pode manter-se , quando as razões que motivaram as correcções de valor deixam de existir . d ) Se os elementos do activo imobilizado forem objecto de correcções de valor excepcionais apenas para efeitos da aplicação da legislação fiscal , deve ser indicado no anexo o montante devidamente justificado destas correcções . 2 . O preço de aquisição obtém-se adicionando as despesas acessórias ao preço de compra . 3 . a ) O custo de produção obtém-se adicionando ao preço de aquisição das matérias-primas e de consumo os custos directamente imputáveis ao produto considerado . b ) Uma fracção razoável dos custos que não são senão indirectamente imputáveis ao produto considerado pode ser adicionada ao custo de produção na medida em que estes custos respeitem ao período de fabricação . 4 . A inclusão no custo de produção dos juros sobre os capitais emprestados para financiar a fabricação de imobilizações é permitida na medida em que estes juros respeitem ao período de fabricação . Nestes casos , a sua inscrição no activo deve ser assinalada no anexo . Artigo 36 º Em derrogação ao artigo 35 º , n º 1 , alínea c ) , subalínea c ) , os Estados membros podem permitir às sociedades de investimento , na acepção do artigo 5 º , n º 2 , compensar as correcções de valor sobre os valores mobiliários directamente com os capitais próprios . Os montantes em questão devem figurar separadamente no passivo do balanço . Artigo 37 º 1 . O artigo 34 º é aplicável à rubrica « Despesas de investigação e desenvolvimento » . Todavia, os Estados membros podem autorizar , em casos excepcionais , derrogações ao artigo 34 º , n º 1 , alínea a ) . Neste caso, podem igualmente prever derrogações ao artigo 34 º , parágrafo 1 , alínea b ) . Estas derrogações devem ser assinaladas no anexo e devidamente justificadas . 2 . O artigo 34 º , n º 1, alínea a ) , é aplicável à rubrica « Trespasse » . Os Estados-membros podem , todavia , autorizar as sociedades a amortizar sistematicamente o seu trespasse num período limitado superior a cinco anos na condição de este período não exceder a duração de utilização deste activo , que seja mencionada no anexo e que seja devidamente justificada . Artigo 38 º As imobilizações corpóreas e as matérias-primas e de consumo que são constantemente renováveis e cuja valor global é de importância secundária para a empresa podem ser levadas ao activo por uma quantidade e valor fixos , se a sua quantidade , o seu valor e a sua composição não variam sensivelmente . Artigo 39 º 1 . a ) Os elementos do activo circulante devem ser avaliados ao preço de aquisição ou ao custo de produção , sem prejuízo das alíneas b ) e c ) . b ) Os elementos do activo circulante são objecto de correcções de valor , a fim de dar a estes elementos a valor inferior de mercado , ou , em circunstâncias particulares , um outro valor inferior que se lhes atribua na data de encerramento do balanço . c ) Os Estados-membros podem autorizar correcções de valor excepcionais , se estas são necessárias , com base numa apreciação comercial razoável , para evitar que , num futuro próximo , a avaliação destes elementos deva ser modificada por motivos de flutuações de valor . O montante destas correcções de valor deve ser indicado separadamente na conta de ganhos e perdas ou no anexo . d ) A avaliação a valor inferior mencionada nas alíneas b ) e c ) não pode ser mentida se as razões que motivaram as correcções de valor deixaram de existir . e ) Se os elementos do activo circulante forem objecto de correcções de valor excepcionais

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motivadas unicamente pela aplicação da legislação fiscal , deve ser indicado no anexo o seu montante devidamente justificado . 2 . A definição do preço de aquisição do custo de produção , figurando no artigo 35 º , parágrafos 2 e 3 , é aplicável . Os Estados-membros podem igualmente aplicar o artigo 35 º , n º 4 . As despesas de distribuição não podem ser incorporadas no custo de produção . Artigo 40 º 1 . Estados-membros podem permitir que o preço de aquisição ou o custo de produção das existências de objectos da mesma categoria , assim como de todos os elementos fungíveis , incluindo os valores mobiliários , seja calculado na base dos preços médios ponderados ou segundo os métodos « primeira entrada-primeira saída » ( FIFO ) ou « última entrada-primeira saída » ( LIFO ) , ou um método análogo . 2 . Quando a avaliação efectuada no balanço , após a aplicação dos modos de cálculo indicados no n º 1 , difere por um montante importante , na data de encerramento do balanço , de uma avaliação na base do último preço de mercado conhecido antes da data de encerramento do balanço , o montante desta diferença deve ser indicado globalmente por categoria no anexo . Artigo 41 º 1 . Quando o montante a reembolsar sobre as dívidas seja superior ao montante recebido , a diverença pode ser levada ao activo e deve ser indicada separadamente no balanço ou no anexo . 2 . Esta diferença deve ser amortizada por montantes anuais razoáveis e o mais tardar no momento do reembolso da dívida . Artigo 42 º O montante das provisões para riscos e encargos não pode ultrapassar as necessidades . As provisões que figuram no balanço na rubrica « Outras provisões » devem ser discriminadas no anexo , na medida em que sejam de certa importância . SECÇÃO 8 Conteúdo do anexo Artigo 43 º 1 . Além das menções prescritas por outras disposições da presente directiva, o anexo deve comportar pelo menos indicações sobre : 1 ) Os critérios de avaliação aplicados às diversas rubricas das contas anuais , assim como os métodos de cálculo utilizados para as correcções de valor . Relativamente aos elementos contidos nas contas anuais que estejam ou tenham estado na sua origem expressos em moeda estrangeira, devem ser indicadas as bases de conversão utilizadas para a sua expressão em moeda local ; 2 ) O nome e a sede das empresas nas quais a sociedade detém , quer ela própria , quer através de uma pessoa agindo em seu nome , mas por conta da sociedade , pelo menos uma percentagem do capital que os Estados-membros não podem fixar em mais de 20 % , com indicação da fracçãos do capital detido , assim como do montante dos capitais próprios e do resultado do último exercício da empresa em causa para o qual as contas tenham sido aprovadas . Podem ser omitidas estas informações , quando tiverem um interesse pouco significativo face ao objectivo do artigo 2 º , n º 3 . A indicação dos capitais próprios e do resultado pode igualmente ser omitida quando a empresa em causa não publicar o seu balanço e se ela é participada em menos de 50 % , directa ou indirectamente, pela sociedade ; 3 ) O número e o valor nominal ou , na falta de valor nominal , o equivalente valor contabilístico das acções subscritas durante o exercício dentro dos limites do capital autorizado , sem prejuízo das disposições respeitantes ao montante deste capital previstas no artigo 2 º , n º 1 , alínea e ) , da Directiva 68/151/CEE , assim como no artigo 2 º , alínea c ) , da Directiva 77/91/CEE ;

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4 ) Quando existam várias categorias de acções , o número e o valor nominal ou , na falta de valor nominal , o equivalente valor contabilístico de cada uma delas ; 5 ) A existências de partes de capital beneficiárias , de obrigações convertíveis e de títulos ou direitos similares , com indicação do seu número e do âmbito dos direitos que conferem ; 6 ) O montante das dívidas da sociedade cuja duração residual é superior a cinco anos , assim como o montante de todas as dívidas da sociedade cobertas por garantias reais dadas pela sociedade , com indicação da sua natureza e da sua forma . Estas indicações devem ser dadas separadamente para cada uma das rubricas relativas às dívidas, em conformidade com os esquemas que figuram nos artigos 9 º e 10 º ; 7 ) O montante global dos compromissos financeiros que não figuram no balanço , na medida em que a sua indicação seja útil para apreciação da situação financeira. Os compromissos existentes em matéria de pensões , assim como os compromissos face a empresas ligadas devem ser evidenciados de forma distinta ; 8 ) A ventilação do montante líquido das vendas e prestações de serviços no sentido do artigo 28 º por categorias de actividade , assim como por mercado geográfico , na medida em que , do ponto de vista da organização da venda dos produtos e da prestação de serviços correspondendo às actividades normais da sociedade , estas categorias e mercados difiram entre si de forma considerável ; 9 ) O número de membros do pessoal empregue em média durante o exercício , ventilado por categorias , assim como , se não forem mencionadas separadamente na conta de ganhos e perdas , as despesas com o pessoal referentes ao exercício e ventiladas conforme o artigo 23 º , ponto 6 ; 10 ) A proporção na qual o cálculo do resultado do exercício foi afectado por uma avaliação das rubricas que , em derrogação dos princípios dos artigos 31 º e 34 º a 42 º foi executada durante o exercício ou num exercício anterior com vista a obter vantagens fiscais . Quando tal avaliação influenciar de maneira não negligenciável a carga fiscal futura , devem ser dadas indicações sobre esse facto ; 11 ) A diferença entre a carga fiscal imputada ao exercício e aos exercícios anteriores e a carga fiscal já paga ou a pagar com referência a estes exercícios , na medida em que esta diferença tenha interesse significativo face à carga fiscal futura . Este montante pode igualmente figurar de modo acumulado no balanço numa rubrica especial a intitular em conformidade; 12 ) O montante das remunerações artribuídas com referência ao exercício aos membros dos órgãos de administração , de direcção ou de fiscalização por motivo das suas funções , assim como os compromissos surgidos ou contratados em matéria de pensões de reforma para os antigos membros dos órgãos supracitados . Estas informações devem ser dadas de forma global para cada categoria; 13 ) O montante dos adiantamentos e dos créditos concedidos aos membros dos órgãos de administração , de direcção ou de fiscalização , com indicação de taxas de juro , das condições principais e dos montantes eventualmente reembolsados , assim como os compromissos tomados por sua conta a título de qualquer garantia . Estas informações devem ser dadas de forma global para cada categoria . 2 . Até coordenação ulterior, os Estados-membros podem não aplicar o n º 1 , ponto 2 ) , às sociedades de participação financeira nos termos do artigo 5 º , n º 3 . Artigo 44 º Os Estados-membros podem permitir que as sociedades mencionadas no artigo 11 º , estabeleçam um anexo sintético sem as indicações exigidas no artigo 43 º , n º 1, pontos 5 ) a 12 ) . Todavia, o anexo deve indicar de forma global para todas as rubricas respectivas as informações previstas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 6 ) . O artigo 12 º é aplicável .

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Artigo 45 º 1 . Os Estados-membros podem permitir que as indicações mencionadas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 2 ) : a ) Tomem a forma de um extracto apresentado em conformidade com o artigo 3 º , n º 1 e 2 , da Directiva 68/151/CEE ; o facto deve ser mencionado no anexo ; b ) Sejam omitidas , quando sejam de natureza a causar grave prejuízo a uma das empresas mencionadas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 2 ) . Os Estados-membros podem subordinar esta omissão a autorização prévia de uma autoridade administrativa ou judicial . A omissão destas indicações deve ser mencionada no anexo . 2 . O n º 1 , alínea b ) , aplica-se igualmente às indicações prescritas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 8 ) . Os Estados-membros podem autorizar as sociedades mencionadas no artigo 27 º a omitir indicações previstas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 8 ). O artigo 12 º é aplicável . SECÇÃO 9 Conteúdo do relatório de gestão Artigo 46 º 1 . O relatório de gestão deve conter , pelo menos , uma exposição fiel acerca da evolução dos negócios e da situação da sociedade . 2 . O relatório deve igualmente incluir indicações sobre : a ) Os acontecimentos importantes verificados após o encerramento do exercício ; b ) A evolução previsível da sociedade ; c ) As actividades em matéria de investigação e desenvolvimento ; d ) No que respeita à aquisição de acções próprias , as indicações mencionadas no artigo 22 º , n º 2 , da Directiva 77/91/CEE . SECÇÃO 10 Publicidade Artigo 47 º 1 . As contas anuais regularmente aprovadas e o relatório de gestão , assim como o relatório elaborado pela pessoa encarregada do controlo das contas , devem ser objecto de publicidade efectuada de acordo com as modalidades previstas pela legislação de cada Estado-membro em conformidade com o artigo 3 da Directiva 68/151/CEE . Todavia , a legislação de um Estado-membro pode permitir que o relatório de gestão não seja objecto da publicidade acima mencionada . Neste caso , o relatório de gestão é posto à disposição do público na sede da sociedade no Estado-membro respectivo . Uma cópia integral ou parcial deste relatório deve poder ser obtida sem despesas e a simples requisição . 2 . Em derrogação ao n º 1 , os Estados-membros podem permitir que as sociedades mencionadas no artigo 11 º publiquem : a ) Um balanço sintético contendo apenas as rubricas precedidas de letras e algarismos romanos previstos nos artigos 9 º e 10 º , com menção separada das informações pedidas entre parêntesis em D , II , do activo , e C do passivo do artigo 9 º , assim como em D , II , do artigo 10 º , mas de uma maneira global para todas as rubricas respectivas ; b ) Um anexo abreviado sem as indicações exigidas no artigo 43 º , n º 1 , pontos 5 ) a 12 ) . Todavia , o anexo deve indicar de maneira global para todas as rubricas respectivas as informações previstas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 6 ) . O artigo 12 º é aplicável . Além disso , os Estados-membros podem permitir a estas sociedades não publicar a sua conta de ganhos e perdas , o seu relatório de gestão , assim como o relatório elaborado pela pessoa encarregada do controlo das contas . 3 . Os Estados-membros podem permitir que as sociedades mencionadas no artigo 27 º publiquem;

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a ) Um balanço sintético tomando apenas as rubricas precedidas de letras e de algarismos romanos previstos nos artigos 9 º e 10 º , com menção separada no balanço ou no anexo : - das rubricas C I 3 , C II 1 , 2 , 3 e 4 , C III 1 , 2 , 3 , 4 e 7 , D II 2 , 3 e 6 e D III 1 e 2 , do activo , assim como C 1 , 2 , 6 , 7 e 9 , do passivo , do artigo 9 º ; - das rubricas C I 3 , C II 1 , 2 , 3 e 4 , C III 1 , 2 , 3 , 4 e 7 , D II 2 , 3 e 6 , D III 1 e 2 , F 1 , 2 , 6 , 7 e 9 , assim como I 1 , 2 , 6 , 7 e 9 , do artigo 10 º ; - das informações pedidas entre parêntesis nas rubricas D II , do activo e C do passivo do artigo 9 º , mas de maneira global para todas as rubricas respectivas e separadamente para as rubricas D II 2 e 3 do activo , assim como C 1 , 2 , 6 , 7 e 9 do passivo ; - das informações pedidas entre parêntesis na rubrica D II , do artigo 10 º , mas de maneira global para todas as rubricas respectivas e separadamente para as rubricas D II 2 e 3 ; b ) Um anexo abreviado , sem as indicações pedidas no artigo 43 º , n º 1 , pontos 5 ) , 6 ) , 8 ) , 10 ) e 11 ) . Todavia , o anexo deve indicar as informações previstas no artigo 43 º , n º 1 , ponto 6 ) , de uma maneira global para todas as rubricas respectivas . O presente parágrafo não prejudica o n º 1 no que respeita à conta de ganhos e perdas , ao relatório de gestão , assim como ao relatório elaborado pela pessoa encarregada do controlo das contas . O artigo 12 º é aplicável . Artigo 48 º Aquando de qualquer publicação integral , as contas anuais e o relatório de gestão devem ser reproduzidos segundo a forma e o texto na base dos quais o pessoa encarregada do controlo das contas elaborou o seu relatório . Estes documentos devem ser acompanhados do texto integral da certificação . Se a pessoa encarregada do controlo das contas emitir reservas ou recusou a sua certificação , este facto deve ser assinalado e as razões devem ser dadas . Artigo 49 º Se as contas anuais não forem publicadas na íntegra , deve precisar-se que se trata de uma versão sintética e deve ser feita referência ao registro junto do qual as contas foram depositadas em conformidade o artigo 47 º , n º 1 . Se este depósito ainda não tiver sido efectuado , este tacto deve ser mencionado . A certificação da pessoa encarregada do controlo das contas não pode acompanhar esta publicação , mas deve ser mencionado se a certificação foi dada com ou sem reserva ou se ela foi recusada . Artigo 50 º Devem ser publicadas ao mesmo tempo que as contas anuais e segundo as mesmas modalidades : - a proposta da aplicação dos resultados ; - a aplicação dos resultados , no caso em que estes elementos não apareçam nas contas anuais . SECÇÃO 11 Controlo Artigo 51 º 1 . a ) As sociedades devem fazer controlar as contas anuais por uma ou várias pessoas habilitadas face à lei nacional para o controlo das contas ; b ) A pessoa ou pessoas encarregadas do controlo das contas devem igualmente verificar a concordância do relatório de gestão com as contas anuais do exercício . 2 . Os Estados-membros podem isentar da obrigação prevista no n º 1 , as sociedades mencionadas no artigo 11 º . O artigo 12 º aplicável . 3 . No caso mencionado no n º 2 , os Estados-membros introduzirão na sua legislação as sanções adequadas para o caso em que as contas anuais ou o relatório de gestão das sociedades em questão não sejam elaborados em conformidade com a presente directiva .

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SECÇÃO 12 Disposições finais Artigo 52 º 1 . É criado junto da Comissão um comité de contacto tendo por missão: a ) Facilitar , sem prejuízo dos artigos 169 º e 170 º de tratado , uma aplicação harmónica da presente directiva por uma concertação regular incidindo especialmente sobre os problemas concretos da sua aplicação ; b ) Aconselhar , quando necessário , a Comissão sobre os complementos ou as alterações a fazer à presente directiva . 2 . O Comité de contacto é composto por representantes dos Estados-membros , assim como por representantes da Comissão . A presidência é assegurada por um representante da Comissão . O Secretariado é assegurado pelos serviços da Comissão . 3 . O Comité é convocado pelo seu presidente , por iniciativa deste ou a pedido de um dos seus membros . Artigo 53 º 1 . A unidade de conta europeia para efeitos da presente directiva é a definida pela Decisão n º 3289/75/CECA da Comissão (1) . O contravalor em moeda nacional é inicialmente o que é aplicável no dia da adopção da presente directiva . 2 . O Conselho , sob proposta da Comissão , procederá todos os cinco anos ao exame e , sendo caso disso , à revisão dos montantes da presente directiva expressos em unidades de conta europeias , em função da evolução económica e monetária na Comunidade . Artigo 54 º A presente directiva não prejudica as legislações dos Estados membros que obriguem ao depósito das contas anuais das sociedades não sujeitas ao seu direito nacional junto do registro no qual as sucursais destas sociedades são inscritas . Artigo 55 º 1 . Os Estados-membros porão em vigor as disposições legislativas , regulamentares e administrativas necessárias para se conformarem à presente directiva num prazo de dois anos a contar da sua notificação . Eles devem informar imediatamente esse facto à Comissão . 2 . Os Estados-membros podem prever que as disposições mencionadas no n º 1 não se apliquem senão dezoito meses depois do termo do prazo previsto no dito parágrafo . Todavia, estes dezoito meses podem ser alargados a cinco anos : a ) No que respeita as unregistered companies no Reino Unido e na Irlanda ; b ) No que respeita a aplicação dos artigos 9 º e 10 º , assim como dos artigos 23 º a 26 º respeitantes aos esquemas do balanço e da conta de lucros e perdas , na medida em que um Estado-membro tenha posto em vigor , para estes documentos , esquemas diferentes num período máximo de três anos antes da presente directiva ; c ) No que respeita à aplicação das disposições da presente directiva que respeitem ao cálculo e apresentação no balanço de amortizações aferentes aos elementos do património que dependem das rubricas do activo mencionadas no artigo 9 º , rubricas C , II , 2 e 3 , e no artigo 10 º , rubricas C , II , 2 e 3 ; d ) No que respeita à aplicação do artigo 47 º , n º 1 , excepto no que respeita às sociedades já submetidas á obrigação de publicidade em virtude do artigo 2 º , n º 1 , alínea f ) , da Directiva 68/151/CEE . Neste caso, o artigo 47 º , n º 1 , segunda alínea , da presente directiva aplicasse às contas anuais e ao relatório elaborado pela pessoa encarregada do controlo das contas ; e ) No que respeita à aplicação do artigo 51 º , n º 1 . Além disso , este prazo de dezoito meses pode ser alargado para oito anos no que respeita às sociedades de navegação cujo objecto principal é a navegação e que existam já no momento da entrada em vigor das disposições mencionadas no n º 1 . 3 . Os Estados-membros tomarão o cuidado de comunicar à Comissão o texto das principais

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disposições de direito interno que adoptem no domínio regulamentado pela presente directiva . Artigo 56 º A obrigação de indicar nas contas anuais as rubricas previstas nos artigos 9 º , 10 º e 23 º a 26 º que respeitem às empresas coligadas e à obrigação de dar as informações referentes a estas empresas, de acordo com o artigo 13 º , n º 2, o artigo 14 º ou o artigo 43 º , n º 1 , ponto 7 ) , entram em vigor ao mesmo tempo que uma directiva do Conselho referente às contas consolidadas . Artigo 57 º 1 . Até à entrada em vigor de uma directiva do Conselho respeitante às contas consolidadas e sem prejuízo das Directivas 68/151/CEE e 77/91/CEE, os Estados-membros podem não aplicar às sociedades dependentes de um grupo que estejam sujeitas ao seu direito nacional as disposições da presente directiva relativas ao conteúdo, ao controlo assim como à publicação das contas anuais destas sociedades dependentes , se forem preenchidas as condições seguintes: a ) A sociedade dominante esteja sujeita ao direito de um Estado-membro ; b ) Todos os accionistas ou associados da sociedade dependente declarem estar de acordo com a isenção acima indicada ; esta declaração é necessária em relação a cada exercício ; c ) A sociedade dominante seja declarada garante dos compromissos tomados pela sociedade dependente ; d ) As declarações mencionadas em b ) e c ) sejam objecto de publicidade por parte da sociedade dependente , em conformidade com o artigo 47 º , n º 1 , primeira alínea ; e ) As contas anuais da sociedade dependente sejam consolidadas nas contas anuais do grupo; f ) A isenção visando o conteúdo , o controlo e a publicidade das contas anuais da sociedade dependente seja mencionada no anexo das contas anuais do grupo . 2 . Os artigos 47 º e 51 º são aplicáveis às contas anuais do grupo . 3 . Os artigos 2 º a 46 º são aplicáveis , na medida do possível , às contas anuais do grupo . Artigo 58 º 1 . Até à entrada em vigor de uma directiva do Conselho respeitante às contas consolidades e sem prejuízo da Directiva 77/91/CEE, os Estados-membros podem não aplicar às sociedades dominantes de um grupo que estejam sujeitas ao seu direito nacional as disposições da presente directiva relativas ao controlo , assim como à publidade da conta de ganhos e perdas destas sociedades dominantes , se forem preenchidas as condições seguintes : a ) Esta isenção seja objecto de publicidade , em conformidade com o artigo 47 º , n º 1 , primeiro parágrafo , por parte da sociedade dominante ; b ) As contas anuais da sociedade dominante sejam consolidadas nas contas anuais do grupo ; c ) A isenção visando o controlo e a publicidade da conta de ganhos e perdas da sociedade dominante seja mencionada no anexo das contas anuais do grupo ; d ) O resultado da sociedade dominante , calculado segundo os princípios da presente directiva , figure no balanço da sociedade dominante . 2 . Os artigos 47 º e 51 º são aplicáveis às contas anuais do grupo . 3 . Os artigos 2 º a 46 º são aplicáveis , na medida do possível , às contas anuais do grupo . Artigo 59 º Até coordenação ulterior, os Estados-membros podem permitir que os direitos detidos no capital de empresas coligadas sejam avaliados segundo o método de equivalência se forem preenchidas as seguintes condições : a ) A aplicação de tal método de avaliação seja mencionada no anexo das contas anuais da sociedade que detém estes direitos ; b ) O montante das diferenças , no momento da aquisição destes direitos , entre o seu valor de aquisição e a fracção do capital que eles representam , compreendendo as reservas , o

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resultado e os resultados transitados da empresa coligada seja mencionado separadamente no balanço ou no anexo das contas anuais da sociedade que detém estes direitos ; c ) O valor de aquisição destes direitos seja acrescido ou diminuído , no balanço da sociedade que os detém , do lucro ou da perda realizada pela empresa coligada proporcionalmente à fracção do capital detido ; d ) Os montantes indicados em c ) sejam inscritos em cada ano na conta de ganhos e perdas da sociedade que detém estes direitos, numa rubrica diferente , a titular em conformidade ; e ) Quando a empresa coligada distribua os dividendos à sociedade que detém estes direitos , a valor contabilístico destes últimos seja diminuído de outro tanto ; f ) Quando os montantes inscritos na conta de ganhos e perdas , em conformidade com a alínea d ) , ultrapassem os montantes dos dividendos já recebidos ou cujo pagamento possa ser reclamado , o montante das diferenças seja levado a uma reserva que não possa ser distribuída aos accionistas . Artigo 60 º Até coordenação ulterior , os Estados-membros podem prever que a avaliação dos valores nos quais as sociedades de investimento , no sentido do artigo 5 º , n º 2 , colocaram os seus fundos , se faça com base no valor de mercado . Neste caso , os Estados-membros podem igualmente dispensar as sociedades de investimento de capital variável de fazer figurar de forma distinta os montantes das correcções de valor mencionados no artigo 36 º . Artigo 61 º Até à entrada em vigor de uma directiva do Conselho relatíva às contas consolidadas, os Estados-membros podem não aplicar à sociedade dominante de um grupo que esteja sujeito ao seu direito nacional as disposições do artigo 43 º , n º 1 , ponto 2 ) , relativas ao montante dos capitais próprios e ao montante do resultado das empresas respectivas , se as contas anuais destas empresas estiverem consolidadas nas contas anuais do grupo ou se os direitos detidos no capital destas empresas estiverem avaliados segundo o método da equivalência . Artigo 62 º Os Estados-membros são destinatários da presente directiva . Feito em Bruxelas em 25 de Julho de 1978 . Pelo Conselho O Presidente K. von DOHNANYI (1) JO n º C 129 de 11 . 12 . 1972 , p. 38 . (2) JO n º C 39 de 7 . 6 . 1973 , p. 31 . (3) JO n º L 65 de 14 . 3 . 1968 , p. 8 . (4) JO n º L 26 de 31 . 1 . 1977 , p. 1 . (5) JO n º L 327 , de 19 . 12 . 1975 , p. 4