Российский налоговый курьер by Oleg Zharov

ЖУРНАЛ О ТОМ, КАК ПРАВИЛЬНО ПЛАТИТЬ НАЛОГИ ДЛЯ БУХГАЛТЕРОВ И НАЛОГОВЫХ КОНСУЛЬТАНТОВ

Чертова дюжина неординарных методов, с помощью которых налоговики получают информацию

ноябрь

22‘12 www.rnk.ru

Особенности учета расходов на СМС-рассылки, спам и другие высокие технологии С какими сложностями сталкиваются компании, которые пытаются ускоренно возместить НДС Действия организации, если налоговики требуют предоставить доступ к компьютерным базам данных

Выходит два раза в месяц

cover22.indd 1

02.11.2012 13:19:00

cover22.indd 2

02.11.2012 15:35:49

Уже 14 лет нам доверяют 33 000 профессионалов!

Проверьте свои знания и получите сертификат от автора мастер-класса Уже полным ходом идет наш проект «Секреты налогового мастерства». Очередной мастер-класс по теме «Налоговые проверки» будет транслироваться 4 декабря в 11.00 (подробности на www.nalogmaster.ru). При этом прошедшие мастер-классы вы можете в любой момент посмотреть в записи, они размещаются на сайте проектов. В этом номере мы публикуем тесты по второму (НДС) и третьему (налог на прибыль) мастер-классам (с. 70 и 72 соответственно). По отчетности за 9 месяцев тест был опубликован в прошлом номере. Пройдя эти тесты, для чего дается две попытки, вы сможете оценить, насколько вам будет полезен наш курс дистанционных лекций. Тест считается пройденным при 7 правильных ответах из 9. Если вы набрали меньше, то рекомендуем пересмотреть запись того или иного мастер-класса. По статистике тест по отчетности за 9 месяцев успешно прошли 62% участников, по НДС — 80%. Все, кто справится с заданиями, получат сертификаты от авторов мастер-классов. В электронном виде сертификаты можно скачать с сайта проекта, оригиналы будут высланы участникам по почте в конце декабря. P. S. Не пропустите! 26 ноября на сайте e.rnk.ru будет доступен «Конструктор учетной политики» для целей НДС, а 10 декабря — для целей бухучета. Ирина Бушуева, главный редактор журнала «Российский налоговый курьер» bushueva@sq97.ru

01.indd 1

02.11.2012 13:20:23

содержание, № 22 ноябрь 2012

КУРЬЕР СОБЫТИЯ

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

НОВЫЕ ДОКУМЕНТЫ

Личный интерес: как с учетом последних разъяснений получить имущественный вычет по НДФЛ Е.В. ВАЙТМАН, ЭКСПЕРТ ЖУРНАЛА «РОССИЙСКИЙ

ПРЕЦЕДЕНТ

НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР»

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОТДЕЛЬНЫХ ОПЕРАЦИЙ

НАЛОГИ 40 НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

С какими сложностями сталкиваются компании, которые пытаются ускоренно возместить НДС

Корректировка таможенной стоимости товаров влияет и на НДС, и на налог на прибыль Д.П. КОЛЕСНИКОВ, СТАРШИЙ ЮРИСТ ДЕПАРТАМЕНТА НАЛОГОВОГО И ПРАВОВОГО КОНСАЛТИНГА ЗАО «МСАЙ ФДП-АВАЛЬ»

С.М. РЮМИН, УПРАВЛЯЮЩИЙ ПАРТНЕР

“ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”»

Учет расходов на услуги коллекторов зависит от того, какой договор с ними заключен

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Р.А. ДЕНИСОВ, РУКОВОДИТЕЛЬ ОТДЕЛА НАЛОГОВОЙ ПРАКТИКИ

ООО «КОНСУЛЬТАЦИОННО-АУДИТОРСКАЯ ФИРМА

ЮРИДИЧЕСКОЙ ФИРМЫ SAMETA

Многие объекты можно отнести к энергоэффективным ОС и тем самым сэкономить налоги на прибыль и на имущество

А.С. ЗЫРЯНОВА, ЮРИСТ НАЛОГОВОЙ ПРАКТИКИ ЮРИДИЧЕСКОЙ ФИРМЫ SAMETA

ВЫГОДНЫЙ ВАРИАНТ

Т.Л. ЖИВАЕВА, ЗАМЕСТИТЕЛЬ ДИРЕКТОРА, РУКОВОДИТЕЛЬ КОНСАЛТИНГОВОЙ ПРАКТИКИ АУДИТОРСКО-КОНСАЛТИНГОВОЙ

ФИРМЫ «ЭКСПЕРТНЫЙ ЦЕНТР “ПАРТНЕРЫ”» И.В. АРТЕЛЬНЫХ, ЭКСПЕРТ ЖУРНАЛА «РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР»

МИ ФНС РОССИИ

НЕ ПРОПУСТИТЕ

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Таково решение суда, или Обзор судебной практики

НЕ ПРОПУСТИТЕ

27 ноября

4 декабря

Конференция на тему «Последние разъяснения и знаковые судебные решения по налогу на прибыль и НДС»

Мастер-класс «Налоговые проверки»

Среди лекторов — Е.Н. Вихляева, советник отдела косвенных налогов Минфина России ПОДРОБНЕЕ НА С. 4

02-03.indd 02

От выбора формы зависят и налоговые последствия для обеих сторон.

Особенности учета расходов на рекламные СМС-рассылки, спам, вебинары и другие современные технологии Т.Н. ШИНАЛИЕВ, НАЧАЛЬНИК ОТДЕЛА ВЫЕЗДНЫХ ПРОВЕРОК

Как выгоднее вести совместный бизнес с партнером: на основании договора простого товарищества или путем создания юрлица

Автор мастер-класса — В.М. Зарипов, руководитель аналитической службы юридической компании «Пепеляев Групп» ПОДРОБНЕЕ НА САЙТЕ WWW.NALOGMASTER.RU

02.11.2012 13:21:03

Российский налоговый курьер

НАЛОГОВЫЙ ЧЕК-ЛИСТ

РЕЙТИНГ

Проверка на ошибки: расходы на тюнинг автомобилей зачастую вызывают споры с налоговиками

Чертова дюжина неординарных методов, с помощью которых налоговики получают информацию Ю.Н. БЕРЕЖНАЯ, ЭКСПЕРТ ЖУРНАЛА «РОССИЙСКИЙ

ДОКУМЕНТ

НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР»

Архивная справка с переводом на русский язык электронного билета снизит налоговые риски

НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ

Ю.Н. БЕРЕЖНАЯ, ЭКСПЕРТ ЖУРНАЛА «РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР»

СПОРНЫЙ ВОПРОС

Действия организации, если налоговики требуют предоставить доступ к компьютерным базам данных Е.В. МЕЛКОНЯН, СОВЕТНИК ГОСУДАРСТВЕННОЙ ГРАЖДАНСКОЙ СЛУЖБЫ РФ 1-ГО КЛАССА

Вправе ли инспекция отсылать требование об уплате налога только по юрадресу, если ей известен фактический адрес компании?

ПРОФЕССИЯ

Мнения разделились почти поровну. 90

ТЕСТ НА ПРОВЕРКУ ЗНАНИЙ

РЫНОК ТРУДА

Тест по мастер-классу «Сложные вопросы исчисления НДС»

На налоговых консультантов спрос существенно меньше, чем на главбухов и аудиторов

Н.С. ЧАМКИНА, ГОСУДАРСТВЕННЫЙ СОВЕТНИК РФ 2-ГО КЛАССА

СПРАВОЧНИК 72

Тест по мастер-классу «Налог на прибыль: практика применения главы 25 НК РФ» О.Д. ХОРОШИЙ, ГОСУДАРСТВЕННЫЙ СОВЕТНИК НАЛОГОВОЙ

НА ЗАМЕТКУ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

СЛУЖБЫ РФ III РАНГА

02-03.indd 03

ГЛАВНЫЙ РЕДАКТОР И.А. БУШУЕВА ЗАМ. ГЛАВНОГО РЕДАКТОРА Т.Г. АНДРЕЕВА ОТВЕТСТВЕННЫЙ СЕКРЕТАРЬ Н.А. КОМАРОВА НАУЧНЫЕ РЕДАКТОРЫ И.В. АРТЕЛЬНЫХ, Ю.Н. БЕРЕЖНАЯ, Е.В. ВАЙТМАН, С.А. ДЕКАЛЕНКОВА, Р.М. ЛАХМАН РУКОВОДИТЕЛЬ ИНФОРМАЦИОННОГО НАПРАВЛЕНИЯ О.Н. СМОЛИНА (SMOLINA@SQ97.RU) ОТДЕЛ ВНЕШНИХ СВЯЗЕЙ М.И. ХМАРА (РУКОВОДИТЕЛЬ, KHMARA@SQ97.RU) ДЕПАРТАМЕНТ МАРКЕТИНГА Н.А. АНДРЕЕВА (РУКОВОДИТЕЛЬ, ANDREEVA@SQ97.RU) ОТДЕЛ ИНТЕРНЕТ-ПРОЕКТОВ А.С. ПЕТУХОВ (РУКОВОДИТЕЛЬ, PETUHOV@SQ97.RU) ПРОИЗВОДСТВЕННЫЙ ОТДЕЛ М.А. КОСТЫГИНА, Л.Л. КРАЕВСКИЙ, Е.И. СТАРШИНОВА, Н.Н. ФРОЛОВА, К.С. ШАХАЛИН, Г.Н. ЯКОВЛЕВА РЕКЛАМНОЕ АГЕНТСТВО «ПРОФ-АКТИВ» (495) 730-55-14, 735-42-39 ДИЗАЙН-ИДЕЯ: М.С. ЛОВЧАН

Схема действий компании при взыскании налоговой недоимки

АДРЕС РЕДАКЦИИ (ДЛЯ ПЕРЕПИСКИ) 127521, РОССИЯ, Г. МОСКВА, А/Я 39, ООО «СТАТУС-КВО 97» ТЕЛ./ФАКС (495) 783-74-00 E-MAIL: RNK@SQ97.RU ЭЛЕКТРОННАЯ ВЕРСИЯ WWW.RNK.RU ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ В КАТАЛОГАХ 48918 — «РОСПЕЧАТЬ» 16818 — «ПОЧТА РОССИИ» 26251 — «ПРЕССА РОССИИ» ИЗДАТЕЛЬ Д.А. ЗАЦЕПИН, ООО «СТАТУС-КВО 97» АДРЕС ИЗДАТЕЛЯ 109457, РОССИЯ, Г. МОСКВА, УЛ. ЗЕЛЕНОДОЛЬСКАЯ, Д. 19, КОРП. 1, КОМН. ПРАВЛЕНИЯ ПО ВОПРОСАМ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ МАТЕРИАЛОВ ИЗДАНИЯ ОБРАЩАТЬСЯ В ОТДЕЛ АВТОРСКИХ ПРАВ Е.В. АНОХИНА (ANOHINA@SQ97.RU, (495) 783-74-00)

МАТЕРИАЛЫ НА ТАКОМ ФОНЕ ПУБЛИКУЮТСЯ НА ПРАВАХ РЕКЛАМЫ. РЕДАКЦИЯ НЕ НЕСЕТ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА СОДЕРЖАНИЕ РЕКЛАМНЫХ МАТЕРИАЛОВ. ПЕРЕПЕЧАТКА ИЛИ ИНОЕ ИСПОЛЬЗОВАНИЕ МАТЕРИАЛОВ ЖУРНАЛА БЕЗ ПИСЬМЕННОГО РАЗРЕШЕНИЯ ООО «СТАТУС-КВО 97» ВЛЕЧЕТ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ В СООТВЕТСТВИИ С ДЕЙСТВУЮЩИМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ РФ. ЦЕНА В РОЗНИЦУ СВОБОДНАЯ. ПОДПИСАНО В ПЕЧАТЬ 01.11.2012. ФОРМАТ 64×90 1/8. ПЕЧАТЬ ОФСЕТНАЯ. УЧ.-ИЗД. Л. 11,8. ПЕЧ. Л. 12,0. ТИРАЖ 33 000 ЭКЗ. ЗАКАЗ № 12-3510. ОТПЕЧАТАНО В ОАО «ПОЛИГРАФИЧЕСКИЙ КОМПЛЕКС “ПУШКИНСКАЯ ПЛОЩАДЬ”», 109548, МОСКВА, УЛ. ШОССЕЙНАЯ, Д. 4Д СВИДЕТЕЛЬСТВО О РЕГИСТРАЦИИ СРЕДСТВА МАССОВОЙ ИНФОРМАЦИИ № 017745 ОТ 29.09.99 © ООО «СТАТУС-КВО 97», 2012 ТЕЛЕФОН ОТДЕЛА ПОДПИСКИ (495) 783-74-16 УЧРЕДИТЕЛЬ ЖУРНАЛА — ООО «СТАТУС-КВО 97»

02.11.2012 13:21:11

04-05_konf.indd 4

02.11.2012 13:46:28

04-05_konf.indd 5

02.11.2012 10:44:49

курьер

06 События 08 Новые документы 12 Прецедент

ВСЕ НОВОСТИ НА САЙТЕ WWW.RNK.RU

ИЗ ОБЪЯВЛЕНИЙ О ВАКАНСИЯХ ИСКЛЮЧАТ ОГРАНИЧЕНИЯ ПО ВОЗРАСТУ Министерство труда и социальной защиты планирует ввести новые требования к составлению вакансий. Проект федерального закона опубликован на сайте ведомства www.rosmintrud.ru. Работодатель или его представитель будут не вправе распространять информацию о вакантных рабочих местах, содержащую ограничения дискриминационного характера, к примеру, по полу, национальности, языку, возрасту, месту жительства, отношению к религии, политическим убеждениям и другим обстоятельствам, не связанным с деловыми качествами работника. Такую поправку планируется внести в статью 25 Закона РФ от 19.04.91 № 1032-1. Запрет на дискриминацию в сфере труда существует и сейчас. Согласно статье 3 ТК РФ каждый имеет равные возможности для реализации своих трудовых прав. В статье 64 ТК РФ четко говорится: запрещается необоснованный отказ в заключении трудового договора. Не допускается какое бы то ни было прямое или косвенное ограничение прав при заключении трудового договора в зависимости от пола, расы, языка, возраста, места жительства и т. п. Однако на практике доказать, что при отказе в приеме на работу имела место дискриминация, непросто. Сделать это можно, только если работодатель даст письменный мотивированный отказ с указанием, что прием на работу не состоялся по причине несоответствия соискателя требованиям пола, возраста и т. п. (определение Московского городского суда от 08.02.11 № 33-3072). Теперь же в Кодексе об административных правонарушениях может появиться новая статья 13.11.1, которая за распространение информации о вакансиях, содержащих дискриминационные ограничения, предусматривает административный штраф. Для работодателей — физлиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, и их представителей он составит от 500 до 1000 руб., для ИП и их представителей — от 3000 до 5000 руб., для организаций и их представителей — от 10 000 до 15 000 руб. Название статьи 13.11.1 «Распространение информации о вакантных рабочих местах, содержащей дискриминационные ограничения» говорит о том, что под действие новой нормы подпадает публикация вакансий не только в средствах массовой информации, но и в интернете. Кстати, некоторые суды и сейчас принимают в качестве доказательств сведения о вакансиях, размещенные в интернете (определения Московского городского суда от 24.11.11 № 33-34803 и СанктПетербургского городского суда от 12.08.09 № 10847). Предполагается, что закон вступит в силу со дня его официального опубликования.

06-07.indd 06

Н.А. Белозерова, заместитель министра, начальник управления занятости населения Калужской области

02.11.2012 13:59:12

курьер события

ФНС ПРЕДСТАВИЛА ПРОЕКТ НОВОЙ ДЕКЛАРАЦИИ ПО «УПРОЩЕНКЕ» Федеральная налоговая служба опубликовала проект новой декларации по упрощенной системе налогообложения в разделе «Форум» сайта www.nalog.ru. Декларация претерпела значительные изменения, увеличившись в объеме с трех до шести страниц. Появились специальные разделы для заполнения налогоплательщиками: — сменившими место постановки на учет (раздел 1.2); — применяющими объект налогообложения доходы (раздел 2.1) или доходы за вычетом расходов (раздел 2.2). Новый раздел 3 обязаны представлять компании, получившие имущество, работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений или целевого финансирования. Сейчас такие организации, помимо декларации по «упрощенке», сдают лист 07 декларации по налогу на прибыль. Порядок заполнения новой формы детализирован. Он четко регламентирует представление деклараций по УСН реорганизованными компаниями, компаниями, являющимися агентами по налогу на прибыль, а кроме того, содержит формулы расчета авансовых платежей с указанием сроков перечисления платежей. Новшество, которое обрадует «упрощенцев», — в декларации предусмотрена возможность засчитывать авансовые платежи, уплаченные в отчетных периодах, при определении суммы минимального налога. В то же время порядок попрежнему содержит положение, предписывающее округление всех стоимостных показателей декларации до полных рублей. Тогда как ВАС РФ своим решением от 20.08.12 № 8116/12 признал данное требование незаконным. Планируется, что по новой форме декларации «упрощенцы» будут отчитываться начиная с отчетности за 2013 год.

О.Н. Говор, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ВЫПЛАТЫ ВРЕМЕННО ПРЕБЫВАЮЩИМ МИГРАНТАМ БУДУТ ОБЛАГАТЬСЯ ВЗНОСАМИ В ФСС Минтруд подготовил законопроект, в соответствии с которым мигранты, временно пребывающие на территории РФ и заключившие трудовой договор на неопределенный срок либо срочный трудовой договор на срок не менее шести месяцев, будут подлежать обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Как следует из проекта, размещенного на сайте ведомства www.rosmintrud.ru, с выплат таким работникам работодателям придется отчислять страховые взносы в ФСС в размере 2,1%. При этом право на пособие у временно пребывающих иностранцев появится при условии, что страхователи уплачивали за них взносы не менее 12 месяцев, предшествующих месяцу наступления страхового случая. Другая новация — работодатели будут обязаны предоставлять иностранным работникам, временно пребывающим в России, полис добровольного медицинского страхования. Альтернативный вариант для страхователя — обеспечить иностранных работников медицинской помощью на основании договора, заключенного с медицинской организацией

06-07.indd 07

•

О.В. Майорова, ведущий специалист, эксперт по бухгалтерскому учету ЗАО «Калуга Астрал»

02.11.2012 13:59:18

курьер новые документы

МИНФИН РАССКАЗАЛ, КАК СЧИТАТЬ НДС ПРИ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ РЕАЛИЗАЦИИ Письмо Минфина России от 04.10.12 № 03-07-11/402 о том, с какой суммы считать НДС при безвозмездной реализации, вызвало дискуссии среди экспертов. В нем говорится, что при определении базы по НДС при реализации товаров, работ или услуг на безвозмездной основе следует применять цены, указанные в первичных учетных документах, которыми оформляются эти операции. Однако в первичных документах при безвозмездной реализации обычно указывается нулевая стоимость. Означает ли это, что и НДС может быть нулевой? В письме сам Минфин предлагает исходить из следующего. Пункт 2 статьи 154 НК РФ диктует определять базу по НДС при безвозмездной реализации исходя из цен, определяемых в порядке, указанном в статье 105.3 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 105.3 НК РФ цены по сделкам между независимыми лицами, а также их доходы по умолчанию признаются рыночными. Эту же норму Минфин рекомендует применять и при безвозмездной реализации. Таким образом, если стороны сделки не являются взаимозависимыми, цены в сделках признаются рыночными. Получается, что нулевой НДС при безвозмездной реализации возможен.

Что изменилось: фактически Минфин допустил возможность нулевого НДС при безвозмездной реализации

В.В. ВАРЛАМОВА, ГЛАВНЫЙ ЭКСПЕРТ ПО ВОПРОСАМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ПЕРВОГО ДОМА КОНСАЛТИНГА «ЧТО ДЕЛАТЬ КОНСАЛТ»: «Из разъяснений Минфина можно сделать вывод: никаких сложных расчетов определения рыночной цены безвозмездно передаваемых товаров, работ или услуг производить не нужно, если стороны не являются взаимозависимыми лицами. Иными словами: как стороны сами оценят «подарок», так оно и будет. И оспаривать размер налоговой базы по НДС в таком случае инспекторы не должны. Поэтому теоретически цена подарка может быть и нулевой. Однако, на мой взгляд, «подарок» следует оценить хотя бы символически в 1 руб., а в идеале не ниже себестоимости передаваемых товаров, работ, услуг или остаточной стоимости ОС или НМА».

ПРИ ПРЕОБРАЗОВАНИИ ЮРЛИЦА БАНК ДОЛЖЕН СООБЩИТЬ О ЗАКРЫТИИ ПРЕЖНЕГО СЧЕТА До сих пор остаются неясности в вопросах, которые одновременно регулируются налоговым и гражданским законодательством. Один из них — порядок переоформления банковского счета при реорганизации компании в форме преобразования и сообщение о нем банком в налоговый орган. В соответствии с пунктом 1 статьи 86 НК РФ банковские счета преобразуемой компании должны закрываться, о чем банк сообщает налоговым органам. А вновь возникшему юрлицу (с новыми ИНН, КПП и иными реквизитами) открываются новые счета, о чем инспекция также своевременно уведомляется. В то же время Гражданский кодекс не предусматривает закрытия счетов в случае реорганизации компании в форме преобразования. Из пункта 5 статьи 58 ГК РФ следует, что права и обязанности по договору банковского счета переда-

08-11.indd 08

Что изменилось: при преобразовании юрлиц по всем счетам банки должны сообщать о закрытии счетов предшественника и об открытии новых счетов их правопреемникам

02.11.2012 13:22:16

курьер новые документы

ются вновь возникшему юрлицу, счета сохраняются (включая номер счета). Соответственно, по мнению банков, достаточно направить в налоговый орган сообщение об изменении реквизитов счета юрлица. Минфин России в письме от 17.10.12 № 03-02-07/1-257 отметил, что НК РФ не регулирует порядок переоформления счета в банке. Но, несмотря на это, ведомство рекомендовало банкам в указанной ситуации представить в налоговый орган сообщение о закрытии счета организации, прекратившей деятельность в результате преобразования, и об открытии счета юрлицу-правопреемнику. Минфин привел следующий аргумент: приказом ФНС России от 28.09.09 № ММ7-6/475@ не предусмотрена форма сообщения банка об изменении реквизитов счета при его переоформлении в случае реорганизации юридического лица в форме преобразования (изменение организационно-правовой формы). А.А. СПИРИХИН, СТАРШИЙ АУДИТОР ООО «АЛИНГА КОНСАЛТИНГ»: «На мой взгляд, позиция бан-

ка правомерна в том случае, если договор банковского счета не прекращается в связи с преобразованиями юридического лица. Но, поскольку фискальные органы имеют противоположное мнение, вероятнее всего, свою правоту придется доказывать в суде».

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

УПРОЩЕННАЯ ДЕКЛАРАЦИЯ НЕ ЛИШАЕТ ПРАВА НА ПОДАЧУ УТОЧНЕННЫХ ДЕКЛАРАЦИЙ Компания, представившая в налоговый орган единую (упрощенную) декларацию, не лишается права подать в случае необходимости уточненные декларации, считает Минфин России (письмо от 08.10.12 №03-02-07/1-243). В ситуации, рассмотренной финансовым ведомством, организация, не осуществляющая операций, представила в инспекцию упрощенную декларацию. Впоследствии выяснилось, что компания произвела отгрузку на 10 000 руб. Соответственно она подала уточненные декларации по налогу на прибыль и по НДС. Но, по мнению инспекции, организация была обязана подать в таком случае первичные декларации. А поскольку срок для их подачи уже истек, то логично следует вывод о начислении штрафов. Минфин с данным подходом не согласился. Ведомство процитировало статью 81 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщик, обнаруживший, что в поданной декларации не отражены сведения, должен представить в инспекцию уточненную декларацию. Компания представила декларации за те же налоговые периоды, что и упрощенную декларацию, то есть правомерно подала уточненные декларации, отметило ведомство. Аналогичной позиции придерживается ФАС Московского округа (постановление от 29.07.11 № КА-А41/7687-11).

Что изменилось: отчитавшейся по единой декларации компании не грозят штрафы, если она обнаружит ошибку в представленных данных

Л.М. КУЛЕШОВА, АУДИТОР «ЧТО ДЕЛАТЬ АУДИТ»: «Ранее был распространен подход, согласно которому налогоплательщику при возникновении такой ситуации неизбежно грозили санкции за несвоевременное представление первичных деклараций. Указанное письмо приравняло единую (упрощенную) декларацию к первичным декларациям по указанным в ней налогам. Это позволяет надеяться, что налоговые органы не смогут привлечь налогоплательщика к ответственности в соответствии со статьей 119 НК РФ за непредставление в установленные сроки деклараций по налогам».

08-11.indd 09

02.11.2012 13:22:19

курьер новые документы

ПЕРЕХОДИТЬ НА УСН В 2013 ГОДУ ИЛИ НЕТ, КОМПАНИЯ ДОЛЖНА РЕШИТЬ ДО 9 ЯНВАРЯ 2013 ГОДА Срок, в течение которого налогоплательщик вправе подать уведомление о переходе с 1 января 2013 года на УСН, продлен до 9 января 2013 года включительно. Об этом сообщается в письме Минфина России от 11.10.12 № 03-11-06/3/70. В соответствии с пунктом 1 статьи 346.13 НК РФ (в ред. Федерального закона от 25.06.12 № 94-ФЗ, вступившей в силу с 1 октября 2012 года) организации и индивидуальные предприниматели, планирующие применять «упрощенку» со следующего календарного года, должны уведомить инспекцию о переходе на спецрежим не позднее 31 декабря. Постановлением Правительства РФ от 20.07.11 № 581 выходной день 29 декабря (суббота) был перенесен на 31 декабря (понедельник). Соответственно последним сроком уведомления налоговых органов становится ближайший за 31 декабря рабочий день — 9 января 2013 года. В этом же письме Минфин разъяснил сроки снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД. С 1 января 2013 года применение ЕНВД становится добровольным. Если организация пожелает перейти с ЕНВД на другой режим, то она должна представить заявление в налоговый орган в течение пяти дней со дня перехода на иной режим налогообложения (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). С учетом новогодних праздников заявление нужно подать до 15 января 2013 года.

Что изменилось: срок для перехода на «упрощенку» продлен

Е.И. АНТАНЕНКОВА, ЭКСПЕРТ ПЕРВОГО ДОМА КОНСАЛТИНГА «ЧТО ДЕЛАТЬ КОНСАЛТ»: «Продление указанных сроков можно считать новогодним подарком для не уверенных в своем решении или забывчивых налогоплательщиков. Законодатели подарок, конечно, не планировали при принятии изменений в НК РФ, но тем он и ценен, так как такие ситуации в пользу налогоплательщиков складываются редко».

ПРОВЕРКИ КАСС В ПОДРАЗДЕЛЕНИЯХ ЮРЛИЦ ОСТАЮТСЯ НЕРЕГЛАМЕНТИРОВАННЫМИ В письме от 08.10.12 № 03-02-07/1-242 Минфин рассмотрел запрос о порядке проведения проверки кассовой дисциплины в обособленных подразделениях. С этого года кассовую дисциплину проверяют налоговые органы. Но понятия обособленного подразделения, которые даны в Налоговом кодексе и в Положении Банка России от 12.10.11 № 373-П, вступившем в силу с 1 января 2012 года, разнятся. Согласно статье 55 Гражданского кодекса существует всего два вида обособленных подразделений: филиалы и представительства. В абзаце 2 пункта 1.2 Положения № 373-П также речь идет только о филиалах и представительствах. Тогда как статья 11 НК РФ трактует обособленное подразделение более широко. Она признает таковым любое территориально обособленное подразделение, по месту которого оборудованы стационарные рабочие места. Минфин указал, что для целей налогового законодательства следует применять пункт 2 статьи 11 НК РФ, а для регулирования порядка ведения кассовых операций — Положение Банка России № 373-П.

08-11.indd 10

Что изменилось: Минфин попытался разрешить ситуацию с проверкой кассовой дисциплины в обособленных подразделениях

02.11.2012 13:22:23

курьер новые документы

Таким образом, Минфин прямо не отвечает на поставленный вопрос. С одной стороны, допустим вывод, что налоговики должны проверять соблюдение требований, установленных Положением № 373-П, только в филиалах и представительствах. А с другой — очевидно, что налоговые органы в своей работе руководствуются более широкой трактовкой, о чем и говорится в обращении Минфина. Н.Б. ТРОФИМЕНКО, АУДИТОР «ЧТО ДЕЛАТЬ АУДИТ»: «Письмо

Минфина не дает однозначного ответа на вопрос. В любом случае при передаче полномочий по контролю за ведением кассовых операций от банков налоговым органам законодателям необходимо ликвидировать различия в понятии "обособленное подразделение", поразному определяемому в налоговом и банковском законодательстве».

ВЫПИСКА ИЗ ЕГРЮЛ НЕ ГОВОРИТ О НАДЕЖНОСТИ КОНТРАГЕНТА

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Однозначно судить о добросовестности налогоплательщика можно только по результатам выездной налоговой проверки. К такому выводу Федеральная налоговая служба пришла в письме от 17.10.12 № АС-4-2/17710. Письмо посвящено вопросу: как компании проявить должную осмотрительность при выборе контрагента? Налоговики указали на необходимость применять критерии самостоятельной оценки рисков (утв. приказом ФНС России от 30.05.07 № ММ-3-06/333@), а также рекомендовали использовать сведения с сайта ФНС России www.nalog.ru в том числе об адресах массовой регистрации и о массовых учредителях. Однако выполнение этих требований не гарантирует надежность выбранного контрагента. Выписка из ЕГРЮЛ подтверждает только факт регистрации компании и не исключает ее фиктивности, обращает внимание ФНС. Так же как и сведения налогового органа о предоставлении контрагентом «ненулевой» отчетности. Таким образом, по мнению ФНС, достоверность отчетности и реальность хозяйственной деятельности можно подтвердить только после выездной проверки.

Что изменилось: однозначно судить о добросовестности налогоплательщика можно только по результатам выездной налоговой проверки

Л.Г. ЖАДАН, АТТЕСТОВАННЫЙ АУДИТОР: «Оценка добросовестности контрагента является прерогативой самого налогоплательщика, поскольку именно он осуществляет деятельность на свой риск. Попытка налоговых органов обязать всех к тотальному контролю влечет несопоставимые трудозатраты для юрлиц, имеющих большое число контрагентов. Кроме того, полномочия равных в бизнесе партнеров невелики по сравнению с контролерами. К примеру, истребование паспортных данных у руководителя контрагента должно осуществляться в рамках закона — это его персональные данные. Выяснение информации о представлении контрагентом налоговой отчетности также относится к налоговой тайне»

08-11.indd 11

•

02.11.2012 13:22:26

курьер прецедент

КС РФ расширил перечень документов для «налогового» подтверждения кражи товаров

онституционный суд в определении от 24.09.12 № 1543-О указал, что статья 265 НК РФ не содержит конкретный перечень документов, которые могут подтвердить факт кражи товаров в магазинах самообслуживания в целях списания их стоимости в налоговом учете. Тем самым КС РФ не согласился с Минфином, который считает, что в этом случае компания обязательно должна заручиться копией постановления следователя ОВД о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу в связи с неустановлением виновного лица (письма от 16.12.11 № 03-03-06/4/149 и от 20.06.11 № 03-03-06/1/365). Как следует из материалов дела, торговая сеть отнесла убытки по украденным товарам к внереализационным расходам на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ. В обоснование этого компания представила акты инвентаризации, регистры налогового учета, а в подтверждение отсутствия лиц, виновных в недостаче товаров, — постановление об отказе в возбуждении уголовного дела. Однако при проверке инспекторы посчитали, что компания не подтвердила факт отсутствия лиц, виновных в краже. Арбитражные суды всех инстанций заняли сторону налоговиков. КС РФ, отказав торговой сети в пересмотре дела, в то же время отметил, что отсутствие в главе 25 НК РФ конкретного перечня документов для подтверждения расходов «позволяет преодолевать неоправданные ограничения налогоплательщиков в возможности выбора способов доказывания осуществленных хозяйственных операций для целей налогообложения». Подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ также не содержит указания на то, какие именно документы могут подтвердить факт отсутствия виновных лиц при недостаче материальных ценностей

•

КОММЕНТАРИИ ЭКСПЕРТОВ

И.В. ЛЯПУНОВА, эксперт «Что делать Аудит»: «Это решение КС РФ, с одной стороны, расширяет возможности налогоплательщиков в доказательстве правомерности принятия в целях налогообложения понесенных убытков. С другой стороны, из формулировки подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ непонятно, кто, кроме ОВД, может выдавать документы об отсутствии виновных лиц. Поэтому, думаю, что, как и прежде, подтверждающим документом остается постановление следователя ОВД о приостановлении предварительного следствия по уголовному делу в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого».

12.indd 12

С.О. АМЕЛЬКОВА, аудитор аудиторской компании «ГРОСС-АУДИТ»: «Позиция Минфина и налогового органа по данному вопросу сводится к тому, что документом, подтверждающим неустановление виновных лиц, может являться только постановление лица, уполномоченного производить предварительное следствие. Между тем, исходя из существующей судебной практики, можно сделать вывод, что факт отсутствия виновных лиц могут подтверждать и различные справки, письма, акты уполномоченных органов, из содержания которых явно следует подтверждение факта отсутствия (неустановления) виновных в хищении лиц»

02.11.2012 13:22:55

13_upr.indd 13

02.11.2012 14:05:32

налоги

14 20 34 40 52 56 60 64 68 70 74 84

Налог на добавленную стоимость Налог на прибыль Налог на доходы физических лиц Налогообложение отдельных операций Выгодный вариант Арбитражная практика Налоговый чек-лист Документ Спорный вопрос Тест на проверку знаний Рейтинг Налоговый контроль

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ МАТЕРИАЛЫ НА САЙТЕ WWW.RNK.RU

С какими сложностями сталкиваются компании, которые пытаются ускоренно возместить НДС На первый взгляд заявительный порядок существенно ускорил процесс возмещения налога. Однако наряду с этим возникли и новые основания для споров с налоговиками. Практика показывает, что в большинстве случаев суды занимают сторону налогоплательщиков

о общему правилу решение о возмещении НДС налоговики принимают в течение семи дней по окончании камеральной проверки декларации, в которой он заявлен (п. 2 ст. 176 НК РФ). Однако НК РФ содержит специальную норму о том, что компания вправе не дожидаться окончания камеральной проверки, а обратиться в инспекцию с заявлением о возмещении НДС уже в течение пяти дней с момента подачи декларации (п. 7 ст. 176.1 НК РФ). При этом организация вправе воспользоваться ускоренным порядком как в отношении всей суммы налога, заявленной к возмещению в декларации, так и в отношении ее части (письма Минфина России от 04.04.12 № 03-07-15/32 и ФНС России от 07.11.11 № ЕД-4-3/18516@).

Заявительным порядком возмещения налога вправе воспользоваться любая компания и в любой сумме Воспользоваться заявительным порядком возмещения НДС могут определенные категории лиц. Во-первых, это крупнейшие налогоплательщики, во-вторых, ком-

14-19.indd 14

С.М. Рюмин, управляющий партнер ООО «Консультационноаудиторская фирма “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”»

02.11.2012 13:44:44

налоги налог на добавленную стоимость

пании, которые одновременно с заявлением о возмещении представили банковскую гарантию. В первом случае к компаниям предъявляются довольно жесткие требования. Со дня создания юрлица до дня подачи налоговой декларации должно пройти не менее трех лет. При этом совокупная сумма НДС, налога на прибыль, акцизов и НДПИ, уплаченная за три предшествующих календарных года, должна составлять не менее 10 млрд. руб. (п. 2 ст. 176.1 НК РФ). Второй случай — представление банковской гарантии — чаще встречается на практике (см. врезку на с. 17). Такая гарантия — это обязательство банка по требованию инспекции уплатить в бюджет за налогоплательщика налог, излишне полученный им в результате его возмещения в заявительном порядке в случае, если решение о возмещении будет отменено полностью или частично (п. 2 ст. 176.1 НК РФ). Несмотря на определение банковской гарантии, содержащееся в статье 368 ГК РФ, в пункте 6 статьи 176.1 НК РФ перечислены так называемые налоговые требования к такому механизму заявительного возмещения НДС (см. врезку на с. 18). В частности, банковская гарантия должна: — быть безотзывной и непередаваемой; — действовать в течение восьми месяцев с момента представления декларации, в которой заявлен НДС к возмещению; — соответствовать сумме, которая обеспечит исполнение обязательств по возврату в бюджет в полном объеме налога, заявленного к возмещению; — допускать бесспорное списание денежных средств со счета гаранта в случае неисполнения им требования об уплате денежной суммы по банковской гарантии.

Воспользоваться заявительным порядком возмещения НДС могут определенные категории лиц. Это крупнейшие налогоплательщики и компании, которые вместе с заявлением о возмещении представили банковскую гарантию

Реорганизация не помешает заявительному порядку, если реорганизованное общество представит банковскую гарантию

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

НК РФ прямо не препятствует компаниям, образованным в результате реорганизации, воспользоваться ускоренным порядком. Однако в письме от 14.12.10 № 0307-08/364 Минфин России указывает, что компания, образованная в результате реорганизации, вправе заявить НДС к возмещению досрочно только при условии представления действующей банковской гарантии. Независимо от сумм налогов за предшествующие три года, которые перечислил в бюджет ее предшественник. Чиновники приводят в пример ситуацию с преобразованием. В этом случае юрлицо считается реорганизованным с момента государственной регистрации вновь возникших юрлиц (п. 4 ст. 57 ГК РФ). Соответствующие изменения вносятся и в ЕГРЮЛ (ст. 5 Федерального закона от 08.08.01 № 129-ФЗ). Следовательно, применить заявительный порядок возмещения НДС без гарантии новая компания может только после истечения трех лет с момента регистрации в ЕГРЮЛ.

Исключение банка из перечня Минфина и ЦБ РФ не влияет на возможность заявить возмещение НДС на основе гарантии, полученной в таком банке В случае ускоренного возмещения НДС на основании банковской гарантии важно, чтобы выдавшая банковскую гарантию кредитная организация входила в перечень банков, отвечающих установленным требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения (п. 4 ст. 176.1 НК РФ). Такой перечень Минфин России формирует на основании сведений, представляемых ЦБ РФ, размещает на своем сайте www.minfin.ru и регулярно обновляет (письмо Минфина России от 28.04.10 № 05-07-12/4).

14-19.indd 15

02.11.2012 13:44:48

налоги налог на добавленную стоимость

На практике возможна ситуация, когда кредитная организация по каким-либо причинам перестала удовлетворять требованиям, установленным в перечне. Например, величина собственных средств банка стала составлять менее 1 млрд. руб. Вправе ли компания использовать гарантию, выданную этим банком? По мнению автора, да. Положения статьи 378 ГК РФ устанавливают следующие варианты прекращения обязательств гаранта перед бенефициаром: уплата суммы, на которую выдана гарантия, окончание срока гарантии и отказ бенефициара от своих прав. Каких-либо иных норм, предусматривающих необходимость прекращения обязательств из-за несоответствия банка требованиям, установленным иными нормативными актами (в частности, перечнем), в законодательстве нет. Следовательно, компания вправе заявить возмещение НДС, предъявив гарантию, полученную до исключения банка из перечня. Однако ввиду отсутствия судебной практики организация должна быть готова к возможным спорам с налоговиками.

Ускоренный порядок возможен и на основании гарантии, выданной филиалом банка или банком другого региона Банк России указал, что инспекторы обязаны принять банковскую гарантию в случае, если компания получила ее не в самом банке, а в его филиале. Для этого необходимо, чтобы филиал действовал от имени банка, а сам банк был включен в перечень. Такая информация содержится в письме от 01.06.10 № 04-15-7/2630, доведенном до налогоплательщиков и инспекторов на местах письмом ФНС России от 15.06.10 № ШС-37-3/4049@. Аналогичная ситуация складывается и в случае, если компания получила банковскую гарантию в одном регионе, а заявление на возврат НДС подает в другом субъекте, — инспекторы также обязаны принять такую гарантию (письмо Минфина России от 21.10.10 № 03-07-11/415).

Отказ в возмещении НДС по итогам «камералки» обязывает вернуть излишне возмещенный налог вместе с начисленными на него процентами Несмотря на то что заявить налог к возмещению компания вправе и до окончания срока «камералки», такая проверка все равно проводится. Если по ее результатам налоговики выявят, что НДС, возмещенный в рамках заявительного порядка, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной проверки, то инспекторы принимают решение (п. 15 ст. 176.1 НК РФ): — об отмене решения о возмещении суммы налога в заявительном порядке; — о возврате или зачете (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению. На практике возникают споры по вопросам исчисления процентов за период, в течение которого компания пользовалась необоснованно возмещенным НДС.

В случае реорганизации общества, с момента которой прошло менее трех лет, вновь созданные юрлица вправе применить заявительный порядок возмещения НДС только при условии предоставления банковской гарантии

НА СУММЫ НАЛОГА, ПОДЛЕЖАЩИЕ ВОЗВРАТУ В БЮДЖЕТ, НАЧИСЛЯЮТСЯ ПРОЦЕНТЫ В РАЗМЕРЕ ДВУКРАТНОЙ СТАВКИ РЕФИНАНСИРОВАНИЯ ЦБ РФ. Такое требование содержится в пункте 17 статьи 176.1 НК РФ. Минфин России уточняет, что эта норма не предусматривает особого порядка расчета ставки рефинансирования Банка России. Следовательно, при расчете процентов число дней в году принимается равным 365 (366) (письмо от 05.04.10 № 03-07-08/95). Если в период пользования бюджетными средствами действовали разные ставки рефинансирования ЦБ РФ, то проценты рассчитываются отдельно по каждой ставке рефинансирования за период их действия и полученные суммы складываются.

14-19.indd 16

02.11.2012 13:44:51

налоги налог на добавленную стоимость

Вместе с тем ранее Пленум Верховного суда РФ указал, что при расчете годовых процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ число дней в году (месяцев) округляется — принимается равным соответственно 360 и 30 дням, если иное не установлено соглашением сторон или обычаями делового оборота. Такой вывод содержится в постановлении от 08.10.98 Пленума Верховного суда РФ № 13 и Пленума ВАС РФ № 14 и подтверждается определениями ВАС РФ от 15.10.09 № ВАС-11232/09 и от 21.10.09 № ВАС-13648/09. Хотя компании выгоднее рассчитывать проценты по методике Минфина России (исходя из 365 дней). ПРОЦЕНТЫ НА СУММУ НЕПРАВОМЕРНО ВОЗМЕЩЕННОГО НАЛОГА НАЧИСЛЯЮТСЯ И ПРИ НАЛИЧИИ

На практике может возникнуть ситуация, при которой на момент принятия налоговиками решения об отказе в возмещении налога у компании числится переплата по налогам. Контролирующие органы не разъясняют, необходимо ли в этом случае взыскивать с компании проценты в порядке, предусмотренном статьей 176.1 НК РФ. Суды считают по-разному. Так, ФАС Северо-Кавказского округа пришел к выводу, что проценты, предусмотренные пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ, по своей природе являются платой за пользование бюджетными средствами, которая носит компенсационный характер. Вместе с тем наличие у налогоплательщика переплаты не приводит к возникновению финансовых потерь у бюджета. Следовательно, если у организации имелась переплата по НДС за спорный период, то проценты за пользование неправомерно возмещенным НДС не начисляются (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.12.11 № А32-1953/2011). А вот ФАС Московского округа, напротив, отмечает, что НК РФ не связывает начисление процентов с наличием или отсутствием у налогоплательщика переплаты в период необоснованного пользования возмещенным НДС. Соответственно начисление процентов является правомерным даже при наличии у компании переплаты (постановление от 11.04.12 № А40-69427/11-140-302).

У КОМПАНИИ ПЕРЕПЛАТЫ.

По мнению Минфина России, для расчета процентов, подлежащих уплате в случае возврата неправомерно возмещенных сумм НДС, число дней в году принимается равным 365 (366)

По мнению Минфина России, при подаче уточненной декларации налог, заявленный к возмещению по первоначальной декларации, придется вернуть

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

На практике может сложиться ситуация, когда уже после получения возмещения в заявительном порядке, но до окончания «камералки» компания подает в налоговый орган уточненную декларацию. Пункт 24 статьи 176.1 НК РФ предусматривает, что в данном случае решение по ранее поданной декларации отменяется не позднее дня, следующего за днем подачи «уточненки». Соответственно, по мнению Минфина России, и налог, возмещенный (зачтенный) в рамках заявительного по-

14-19.indd 17

КСТАТИ

Возместить НДС на основании банковской гарантии может и предприниматель Требования к лицам, которые вправе возместить НДС до окончания «камералки», перечислены в пункте 2 статьи 176.1 НК РФ. При этом если в подпункте 1 этой статьи по крупнейшим

налогоплательщикам четко указано, что право на заявительный порядок имеют только организации, то в подпункте 2, который касается банковской гарантии, таких ограничений нет. Представляется, что индивидуальные предприниматели также могут обратиться в налоговый орган с заявлением о возмещении НДС, предоставив банковскую гарантию

02.11.2012 13:44:54

налоги налог на добавленную стоимость

НОРМЫ ГК РФ

Стороны банковской гарантии Банковская гарантия — это письменное обязательство, выданное банковской (или иной кредитной или страховой) организацией, уплатить кредитору принципала определенную денежную сумму по предоставлению кредитором письменного требования об уплате (ст. 368 ГК РФ).

В налоговых правоотношениях принципалом выступает организация, заявляющая возмещение, его кредитором — государство в лице налоговых органов, а банковской организацией — собственно банк. Соответственно, если после камеральной проверки инспекторы установят, что налог организации возмещен необоснованно, сумму НДС в бюджет заплатит банк

рядка, должен быть возвращен в бюджет независимо от того, какая сумма налога отражена в уточненной декларации — большая или меньшая по сравнению с первичной декларацией (письмо от 01.04.10 № 03-07-08/84). При этом чиновники отмечают, что в отношении сумм НДС, заявленных к возмещению в уточненной декларации, компания вправе также применить ускоренный порядок. Инспекторы обычно солидарны с Минфином. Если компания представляет уточненную декларацию, в которой заявляет к возмещению сумму НДС, меньшую, чем отражена в первичной декларации, контролеры отменяют решение о возмещении в полном объеме. Ведь основания для возмещения налога по первичной декларации отсутствуют. Однако суды нередко встают на сторону компании. В частности, ФАС СевероЗападного округа в постановлении от 19.06.12 № А52-3856/2011 указал, что в случае подачи уточненной декларации, в которой компания заявила НДС к возмещению в меньшем размере, вернуть в бюджет излишне полученные в заявительном порядке суммы ей, безусловно, необходимо. Но лишь в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога. Аргументируют свой вывод судьи тем, что самостоятельное выявление ошибок в налоговой декларации не должно ухудшать положение налогоплательщика. Кроме того, арбитры ссылаются на прямую норму закона, согласно которой налоговики отменяют решение о возврате (зачете) налога лишь в части суммы, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки (п. 5 ст. 176.1 НК РФ).

Минфин против возврата компании излишне начисленных процентов, если решение налоговиков об отказе в возмещении НДС признано недействительным

По мнению судей, в случае наличия у компании переплаты по НДС проценты на излишне зачтенные в заявленном порядке суммы не начисляются

Может сложиться ситуация, когда после отказа в возмещении налога по итогам камеральной проверки компания вернула сумму НДС вместе с процентами в бюджет. А затем в суде доказала, что отказ был необоснован. В этом случае уже возвращенный в бюджет НДС налоговые органы обязаны вернуть компании в порядке, установленном в статье 79 НК РФ. Однако эта статья не регламентирует необходимость возврата в аналогичном порядке процентов, которые заплатила компания за якобы неправомерное пользование бюджетными средствами (п. 17 ст. 176.1 НК РФ). Финансовое ведомство также указывает, что НК РФ не предусматривает порядок возврата уплаченных налогоплательщиком в бюджет процентов, начисленных ему на сумму налога, которую налоговый орган сначала возместил в заявительном порядке, а затем принял решение об отказе в таком возмещении (письмо от 27.09.11 № 03-07-08/281). Компания может поспорить с чиновниками. Ведь уплаченные проценты являлись санкцией за неправомерное использование бюд-

14-19.indd 18

02.11.2012 13:44:57

налоги налог на добавленную стоимость

жетных средств. Впоследствии суд эти выплаты признал правомерно возмещенными. Значит, и проценты компания вправе вернуть. Организация может провести аналогию со статьей 78 НК РФ, позволяющей ей претендовать на зачет или возврат суммы излишне начисленных пеней (постановление ФАС Московского округа от 19.07.12 № А40-135310/11-129-561). При отсутствии устоявшейся судебной практики в такой ситуации можно требовать компенсации уплаченных процентов как убытков, причиненных незаконными актами или действиями налоговиков (подп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Получив отказ при подаче заявления, компания не теряет права возместить налог в общем порядке

По мнению Минфина России, заявить НДС к возмещению компания вправе и в меньшей сумме, чем отражено в декларации

Если компания использовала заявительный порядок возмещения НДС по статье 176.1 НК РФ, то она не теряет права вернуть налог в общем порядке (ст. 176 НК РФ). Если по итогам «камералки» налоговики приняли решение об отказе в возмещении налога в рамках заявительного порядка, компания вправе обратиться за возмещением в общем порядке. В этом случае организации подают в инспекцию заявление, хотя Президиум ВАС РФ указал, что налоговики должны возвращать НДС и без него (постановления от 17.03.11 № 14223/10 и от 21.02.12 № 12842/11). В течение семи рабочих дней по окончании проверки налоговики обязаны вынести решение о возмещении сумм НДС в той их части, в которой проверка претензий не выявила. Решение об отказе в возмещении принимается в порядке, предусмотренном пунктами 2 и 3 статьи 176 НК РФ, и может быть оспорено компанией

•

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

14-19.indd 19

02.11.2012 13:45:03

налоги налогообложение отдельных операций

Многие объекты можно отнести к энергоэффективным ОС и тем самым сэкономить налоги на прибыль и на имущество К энергоэффективным основным средствам относится не только высокотехнологичное промышленное оборудование, но и некоторые легковые автомобили, а также бытовые приборы, которые есть почти в каждой компании

сновные средства, имеющие высокую энергетическую эффективность, компания вправе амортизировать с повышающим коэффициентом не выше 2 (подп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Кроме того, с 1 января 2012 года в отношении таких объектов в течение трех лет не уплачивается налог на имущество (п. 21 ст. 381 НК РФ). В частности, это касается: — вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность в соответствии с Перечнем таких объектов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 16.04.12 № 308 (далее — Перечень № 308); — вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с законодательством РФ предусмотрено определение классов их энергетической эффективности. Ранее компании не могли воспользоваться таким налоговым послаблением в связи с тем, что соответствующий перечень не был установлен. Например, организации осторожно пользовались льготой по налогу на прибыль по основным средствам, считая только класс «А» высоким классом энергетической эффективности. Однако теперь компании вправе отнести к таким объектам основные средства, принадлежащие и к более низким классам. Причем такое имущество имеется на балансе практически любой компании.

Т.Л. Живаева, заместитель директора, руководитель консалтинговой практики аудиторско-консалтинговой фирмы «Экспертный центр “Партнеры”» И.В. Артельных, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

К объектам, имеющим высокий класс энергоэффективности, компания может отнести принтеры, копиры, мониторы, кондиционеры Постановлением Правительства РФ от 31.12.09 № 1222 установлен Перечень товаров, в технической документации, маркировке и на этикетках которых должна содержаться информация о классе энергетической эффективности (далее — Перечень № 1222). Так, с 1 января 2011 года данное требование обязательно, в частности, для бытовых холодильников и кондиционеров, а с 1 января 2014-го — для лифтов. На основании Перечня № 1222 Минпромторг России приказом от 07.09.10 № 769 уточнил перечень отдельных категорий товаров с учетом их характеристик, по которым должен быть присвоен класс энергоэффективности (см. табл. 1 справа). При этом конкретный класс объекту присваивает производитель или импортер (п. 2 постановления № 1222).

20-24.indd 20

02.11.2012 13:47:41

налоги налогообложение отдельных операций

Многие из таких объектов компании используют в своей повседневной деятельности. В частности, это кондиционеры, компьютерные мониторы, принтеры, копировальные аппараты, отопительные электроприборы. Всего в Перечне № 1222 выделено семь классов энергетической эффективности: от A (наибольшей) до G (наименьшей). Кроме того, установлены дополнительные классы по возрастанию энергоэффективности A+ и A++. При этом ни в Перечне № 1222, ни в Налоговом кодексе не уточняется, какие классы следует считать высокими в целях возможности применения льгот по налогу на прибыль и налогу на имущество. Официальные разъяснения также отсутствуют. Таким образом, организация вправе самостоятельно установить это, закрепив соответствующие положения в учетной политике. Однако необходимо учитывать, что налоговые органы могут не согласиться с тем, что к высокому классу энергопотребления относится оборудование класса «B» и ниже. А значит, свое мнение организации, возможно, придется отстаивать в суде.

Применение повышающего коэффициента в отношении энергоэффективного основного средства позволит полностью самортизировать его в два раза быстрее

К объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность, помимо промышленного оборудования, компания вправе отнести и малолитражки Особенность рассматриваемых льгот в том, что они применяются также к объектам, не имеющим класса энергоэффективности. В Перечне № 308 указано на-

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ТАБЛИЦА 1. НЕКОТОРЫЕ ОБЪЕКТЫ, ПО КОТОРЫМ ПРИСВАИВАЕТСЯ КЛАСС ЭНЕРГОЭФФЕКТИВНОСТИ Наименование

Характеристика

К какому классу относятся объекты

Холодильники бытовые: — компрессионные; — абсорбционнодиффузионного действия

1. Комбинированные холодильники-морозильники бытовые компрессионные с раздельными наружными дверями общей вместимостью не более 800 л 2. Холодильники бытовые компрессионные вместимостью не более 800 л, кроме встраиваемых 3. Холодильники бытовые компрессионные вместимостью не более 800 л встраиваемого типа, кроме автомобильных

От А++ до G в зависимости от потребления электроэнергии

Кондиционеры бытовые, электровоздухоохладители

1. Оборудование для кондиционирования воздуха (кондиционеры) оконного или настенного типа в едином корпусе 2. Оборудование для кондиционирования воздуха оконного или настенного типа в виде отдельных блоков

От А до G в зависимости от потребления мощности

Мониторы компьютерные

Мониторы цветного изображения с жидкокристаллическим экраном

От А++ до G в зависимости от режима ожидания

Принтеры

1. Принтеры безударные струйные (пьезоэлектрические, пузырьковые) 2. Принтеры безударные электрофотографические (лазерные и светодиодные)

От А+++ до G в зависимости от скорости работы и режима ожидания

Копировальные аппараты

1. Копировальные аппараты, выполняющие функцию копирования посредством сканирования оригинала и печати копии электрофотографическим способом 2. Копировальные аппараты трафаретной печати (ризографы)

От А+++ до G в зависимости от скорости работы и режима ожидания

Электроприборы для отопления бытовые: — электроконвекторы; — электротепловентиляторы; — электрорадиаторы

1. Электрорадиаторы без аккумуляционного сердечника 2. Электроконвекторы 3. Электрокамины-конвекторы 4. Электротепловентиляторы

От А до G в зависимости от энергопотребления и мощности отопления

20-24.indd 21

02.11.2012 13:47:44

налоги налогообложение отдельных операций

ТАБЛИЦА 2. ЛЕГКОВЫЕ АВТОМОБИЛИ, ИМЕЮЩИЕ ВЫСОКУЮ ЭНЕРГОЭФФЕКТИВНОСТЬ Наименование

Рабочий объем двигателя

ИЭЭФ (расход топлива)

Автомобили легковые малого класса, в том числе: — для индивидуального и служебного пользования; — с кузовом «универсал»

Свыше 1,2 до 1,8 л включительно

Не более 6,54 л на 100 км

Автомобили легковые особо малого класса, в том числе: — для индивидуального и служебного пользования; — с кузовом «универсал»

До 1,2 л

Не более 5,03 л на 100 км

именование оборудования, соответствующий ему код ОКОФ, а также индикатор энергоэффективности — ИЭЭФ (см. врезку на с. 24). Таким образом, к объектам с высокой энергоэффективностью относится оборудование, поименованное в Перечне № 308, и индикатор энергоэффективности которого не превышает уровня, установленного данным документом. В большинстве своем это оборудование, используемое в угольной и нефтегазовой промышленности, сталеплавильные агрегаты, механизмы для металлургического производства. А также оборудование и приборы для отопления и горячего водоснабжения. В список включено более 130 объектов. Для обычных компаний налоговая ценность Перечня № 308 в том, что, помимо промышленного оборудования, в нем также содержатся легковые автомобили малого класса. Малолитражки с высокой энергоэффективностью приведены в табл. 2. Энергоэффективным объектом будет тот автомобиль, у которого обе характеристики (объем двигателя и расход топлива) соответствуют установленным в Перечне № 308. Как правило, такие показатели отражаются в технической документации к автомобилю. Но здесь есть один нюанс. Зачастую производитель указывает три значения расхода топлива — в городе, за городом и при смешанном цикле. Если все три показателя соответствуют нормам, то применение льгот по налогам на прибыль и на имущество не влечет за собой налогового риска. Если же расход топлива за городом и при смешанном цикле соответствует установленному в Перечне № 308, а расход топлива в городе превышает (он является самым высоким), то применение льгот уже будет под вопросом. Официальных разъяснений по этому поводу нет. Конечно, компания может издать локальный акт, в котором пропишет, что тот или иной автомобиль используется, к примеру, только при смешанном цикле, расход при котором ее устраивает. Однако данный факт должен быть подтвержден путевыми листами и иными первичными документами. А реализовать это на практике довольно трудно.

Налогоплательщик должен самостоятельно определить, какие классы энергоэффективности являются высокими, однако относить к таковым класс «B» и ниже может быть рискованно

Налоговую амортизацию в отношении энергоэффективных ОС за 2010 и 2011 годы компания может с выгодой пересчитать Возможность применения повышающего коэффициента амортизации у компании появилась с 1 января 2010 года, когда соответствующее положение подпункта 4 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ вступило в силу. Однако Перечень № 308 утвержден только в апреле 2012 года и начал действовать с 1 мая 2012 года. В связи с этим Минфин России разъяснил, что применять повышающий коэффициент не выше 2 в отношении основных средств, указанных в Перечне № 308, налогоплательщик вправе с 1 января 2010 года (письма от 22.06.12 № 0303-06/1/317 и от 27.06.12 № 03-03-06/1/325). Следовательно, компания вправе пе-

20-24.indd 22

02.11.2012 13:47:47

налоги налогообложение отдельных операций

ресчитать налоговую базу за 2010 и 2011 годы. Причем в том периоде, в котором были выявлены искажения (п. 1 ст. 54 НК РФ). Однако возникает неясность, можно ли применять повышающий коэффициент к энергоэффективным основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2010 года. Официальных разъяснений по этому вопросу нет. На практике есть мнение, что положение подпункта 4 пункта 1 статьи 259.3 НК РФ не имеет обратной силы. И в случае применения повышающего коэффициента к объектам, приобретенным до 1 января 2010 года, есть риски возникновения споров с налоговым органом.

Не уплачивать три года налог на имущество в отношении энергоэффективных средств можно, только если они приобретены после 2012 года Нюансы применения льготы по налогу на имущество также касаются даты, с которой компания может ее применять. Выгодный для компаний пункт 21 статьи 381 НК РФ действует с 1 января 2012 года и в течение трех лет со дня постановки на учет энергоэффективных основных средств. По мнению Минфина России, применять льготу компания вправе с 1 января 2012 года (с момента вступления в силу данной нормы НК РФ) в отношении объектов, введенных в эксплуатацию после этой даты. При этом финансовое ведомство подчеркивает, что налоговое послабление не распространяется на имущество, учтенное на балансе организации до 2012 года (письма от 21.02.12 № 03-05-0501/11, от 11.05.12 № 03-05-05-01/23 и от 27.01.12 № 03-05-05-01/06). Поскольку Перечень № 308 действует только с мая 2012 года, в отношении указанных в нем объектов компания может пересчитать налог на имущество с начала года и представить уточненный расчет по авансовому платежу за соответствующий период.

Применение повышающего коэффициента только к тем автомобилям, у которых все три показателя расхода топлива (в городе, за городом и при смешанном цикле) меньше предельного, обезопасит от претензий со стороны налоговиков

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Главное документальное основание для налоговых льгот — техническая документация основного средства По общему правилу применение налоговых льгот является правом, а не обязанностью организации (подп. 3 п. 1 ст. 21 и п. 2 ст. 56 НК РФ). Поэтому налогоплательщик сам решает, применять ли ему повышающий коэффициент при расчете налоговой амортизации, а также использовать ли льготу по налогу на имущество. Но право на применение соответствующих норм НК РФ необходимо документально подтвердить. В данном случае вся информация об энергоэффективном ОС (класс энергоэффективности, ИЭЭФ) содержится в технической документации объекта. Это и будет главным и единственным документальным подтверждением право-

ПРОГРАММНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ

20-24.indd 23

02.11.2012 15:32:22

налоги налогообложение отдельных операций

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

О применении индикатора энергетической эффективности (ИЭЭФ) Минфин рекомендует обращаться в Минпромторг России Критерием отнесения основного средства к энергоэффективным является ИЭЭФ, который указывается в технической документации к объекту. Но зачастую в документах предусмотрено несколько значений индикатора энергетической эффективности в зависимости от условий эксплуатации объекта. Причем удовлетворять

установленным значениям может только часть из них. Бывает сложно разобраться, какие энергозатраты несет оборудование при конкретных условиях работы. В таком случае порядок расчета индикатора безопаснее запросить в Минпромторге России и по результатам ответа принимать решение об использовании льгот по налогу на имущество и о применении повышающих коэффициентов при расчете амортизации (письмо Минфина России от 20.07.12 № 0303-06/1/353). Однако налоговый орган может проверить правильность применения указанных норм НК РФ

мерности применения льгот. Финансовое ведомство добавляет, что применение повышающих коэффициентов возможно, если соответствующие положения закреплены в учетной политике организации (письмо Минфина России от 16.06.06 № 03-03-04/1/521). Однако суды не согласны с такой позицией. Дело в том, что в НК РФ содержится лишь требование об обязательном закреплении в учетной политике данных о методе начисления амортизации. Обязанность же закреплять в учетной политике применение повышающих коэффициентов НК РФ не устанавливает (постановление ФАС Московского округа от 12.08.11 № А40-107482/10-114-591). На практике случается, что необходимая характеристика в сопроводительных документах не указана. Организация, конечно, может сделать запрос производителю. Однако, по мнению финансового ведомства, применять льготы по налогу на прибыль (подп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ) и по налогу на имущество (п. 21 ст. 381 НК РФ) в таком случае она не сможет (письмо Минфина России от 30.08.12 № 0303-06/1/440).

Одновременное применение нескольких повышающих коэффициентов Налоговый кодекс не предусматривает

Льготу по налогу на имущество компания вправе применять с 1 января 2012 года, но только в отношении объектов, введенных в эксплуатацию после этой даты

В отношении налога на прибыль статья 259.3 НК РФ устанавливает и иные случаи применения повышающих коэффициентов. На практике может возникнуть ситуация, когда основное средство соответствует двум или более критериям, перечисленным в этой норме. Например, объект имеет высокую энергоэффективность (подп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ) и одновременно является предметом договора лизинга (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). В первом случае налогоплательщик вправе применять коэффициент 2, во втором — 3. Можно ли применять совокупный коэффициент, то есть в данном случае 6 (2 × 3)? Минфин России категорически против этого. В письме от 14.09.12 № 03-0306/1/481 чиновники указывают, что возможность одновременного применения нескольких повышающих коэффициентов к норме амортизации Налоговый кодекс не предусматривает. И если есть основания для применения нескольких коэффициентов, налогоплательщику следует определить в учетной политике, какой из них он будет применять

•

20-24.indd 24

02.11.2012 13:47:54

25_gb_eps.indd 25

02.11.2012 15:36:21

налоги налог на прибыль

Особенности учета расходов на рекламные СМС-рассылки, спам, вебинары и другие современные технологии Диапазон применения современных технологий в бизнесе широк: реклама в интернете, СМС-рассылки, автодозвоны потенциальным клиентам, распечатка скриншотов и т. п. Такие современные способы облегчают ведение деятельности, а также позволяют защититься в суде

азнообразие вариантов применения современных технологий, которые основаны на использовании интернета и сотовой связи, приводит к необходимости внесения изменений в налоговое законодательство. А пока поправок нет, на практике растет число судебных споров о правомерности и порядке учета расходов, связанных с использованием высоких технологий.

Расходы на рекламу через интернет компания вправе учесть в полном размере, не нормируя Пункт 4 статьи 264 НК РФ предусматривает, что к ненормируемым расходам на рекламу относятся затраты на рекламные мероприятия через информационнотелекоммуникационные сети. Интернет признается телекоммуникационной сетью общего пользования (п. 8 и 11 ст. 28 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе», далее — Закон о рекламе). Таким образом, расходы на интернет-рекламу компания вправе не нормировать при налогообложении прибыли. Минфин России соглашается с таким мнением. В письмах от 29.01.07 № 0303-06/1/41 и от 06.12.06 № 03-03-04/2/254 контролеры отмечают, что затраты по размещению рекламной продукции компании в интернете относятся к рекламным расходам, которые можно учесть при налогообложении прибыли в полном объеме. Аналогичной позиции придерживаются и столичные налоговые органы (например, письмо УМНС России по г. Москве от 12.04.04 № 02-2-12/17@).

Т.Н. Шиналиев, начальник отдела выездных проверок МИ ФНС России

Рассылку спама налоговые органы считают незаконной, поэтому расходы на ее осуществление, скорее всего, учесть не позволят Рекламируя свою продукцию через интернет, некоторые компании прибегают к адресной рассылке на электронные ящики потенциальных клиентов — интернет-пользователей. В этом случае возникает опасность признания такой рассылки спамом, что может повлечь налоговые риски. Дело в том, что спам сам по себе незаконен. Под этим термином понимается телематическое электронное сообщение, предназначенное неопределенному кругу лиц, доставленное абоненту или пользователю без их предварительного согласия и не позволяющее определить отправителя этого сообщения, в том числе

26-31.indd 26

02.11.2012 13:49:26

налоги налог на прибыль

по причине указания в нем несуществующего или фальсифицированного адреса отправителя. Такое определение дано в пункте 2 Правил оказания телематических услуг связи (утв. постановлением Правительства РФ от 10.09.07 № 575). А распространение рекламы по сетям электросвязи, в том числе посредством использования телефонной, факсимильной, подвижной радиотелефонной связи, допускается исключительно с согласия получателя информации (п. 1 ст. 18 Закона о рекламе). При этом Федеральная антимонопольная служба распространяет такое требование и на рекламу, распространяемую через интернет (письмо от 19.05.06 № АК/7654). Таким образом, если инспекторы сочтут, что распространяемая информация содержит признаки спама, то расходы на такую рассылку компании, скорее всего, учесть не удастся. Контролеры придерживаются мнения, что по смыслу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходы, связанные с ничтожной сделкой, не могут учитываться при налогообложении прибыли (письма УФНС России по г. Москве от 22.09.08 № 20-12/089130, от 19.05.06 № 28-11/43420 и УМНС России по г. Москве от 10.03.04 № 21-08/1606). Минфин России также неоднократно указывал, что если сделка нарушает закон, то расходы по ней не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации (письма от 14.02.08 № 03-03-06/1/93 и от 10.11.06 № 0305-01-04/310). Вместе с тем, если интернет-рассылка осуществляется с привлечением рекламного агента, то организация не может заранее знать, заручился ли агент согласием потенциальных клиентов на распространение среди них рекламной информации. Кроме того, закон указывает, что отправителя спама идентифицировать практически невозможно. А значит, если доподлинно известно лицо, от имени которого отправлялись сообщения, то информация, распространяемая по электронной почте, спамом являться не может. Следовательно, у компании есть шансы отстоять правомерность учета расходов, связанных с такими рассылками.

Телефонную сеть нельзя признать информационно-телекоммуникационной сетью, при использовании которой затраты на рекламу не нормируются

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Налоговый учет расходов на СМС-рассылку зависит от того, какому кругу лиц отправляют сообщения В настоящее время компании зачастую привлекают к себе внимание потенциальных клиентов посредством рассылки СМС-сообщений. Распространяется информация об акциях, скидках, дегустациях или новых коллекциях. Для целей налогового учета расходов на такие рассылки важно установить, соответствуют ли они понятию рекламы (см. врезку на с. 29). От этого зависит необходимость нормирования расходов в соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ — в размере, не превышающем 1% от выручки. Ведь телефонную сеть нельзя признать информационно-телекоммуникационной сетью, при использовании которой затраты на рекламу не нормируются. Статья 18 Закона о рекламе позволяет рассылать объявления рекламного характера на телефонные номера только с предварительного согласия абонента или адресата. Порядок получения такого согласия в этом законе не установлен, поэтому организации вправе разработать его самостоятельно. Например, путем анкетирования потенциальных клиентов. В данной ситуации получается противоречие двух норм одного Закона о рекламе. Так, с одной стороны, чтобы признаваться рекламой, рассылка должна осуществляться среди неопределенного круга лиц, с другой же — компании необходимо заручиться согласием абонента, а следовательно, адресаты должны быть заведомо известны. Отметим, что финансовое и налоговое ведомства придерживаются мнения о том, что расходы на изготовление и безвозмездное распространение реклам-

26-31.indd 27

02.11.2012 13:49:30

налоги налог на прибыль

ных материалов посредством почтовой рассылки по адресным базам не относятся к рекламным, поскольку такая информация предназначена для конкретных лиц (письма Минфина России от 05.07.11 № 03-03-06/1/392, УФНС России по г. Москве от 30.09.08 № 20-12/091764 и от 15.07.11 № ЕД-4-3/11460@). Несмотря на то что разъяснения касаются почтовых рассылок, предполагается, что здесь можно провести аналогию и в отношении распространения информации через СМС-сообщения. Однако такое мнение только на руку компании — ей не придется отстаивать рекламный характер затрат и соответственно нормировать расходы, а удастся признать расходы в полном объеме в составе прочих на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Ведь адресная рассылка информации является одним из способов увеличения числа покупателей, а следовательно, она связана с получением доходов. Другое дело, если рассылка СМС-сообщений производится с привлечением посредника. В этом случае, скорее всего, налоговики признают затраты рекламными и потребуют их нормировать (п. 4 ст. 264 НК РФ). Ведь заключая договор с посредником на распространение рекламной информации, организация не может заранее знать, кому из предполагаемых потенциальных клиентов посредник отправит сообщения. Соответственно и круг лиц, среди которых распространяется информация, не определен, что соответствует понятию рекламы. Такие выводы содержатся в письме Минфина России от 12.01.07 № 03-03-04/1/1. Если же компания приобретает специальное программное обеспечение для СМС-рассылки, то проблем с признанием ее стоимости в составе налоговых затрат возникнуть не должно. Обоснование покупки такой программы — быстрое оповещение клиентов о проводимых акциях и мероприятиях. Расходы, связанные с приобретением подобных программ, будут учитываться равномерно в течение срока их использования1 (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако если такой срок в договоре не установлен, то суды позволяют учесть стоимость программы единовременно в периоде ее приобретения (постановление ФАС Московского округа от 01.09.11 № КА-А40/9214-11).

Если распространяемую по электронной почте информацию налоговики признают спамом, они, скорее всего, запретят компании учитывать расходы на такую рассылку

Если дозвоном до клиентов занимался конкретный сотрудник организации, то суд может обязать нормировать такие расходы Иногда компания в целях распространения информации прибегает к автодозвонам. Такую деятельность нельзя отнести к рекламной, поскольку использование сетей электросвязи для распространения рекламы с применением средств выбора или набора абонентского номера, в частности путем автоматического дозвона, недопустимо без участия человека. Это прямо прописано в пункте 2 статьи 18 Закона о рекламе. Соответственно автоматический дозвон является нарушением законодательства, а значит, и расходы на него не уменьшают налогооблагаемую прибыль. В том случае, когда дозвон осуществляет человек (например, сотрудник организации), положения Закона о рекламе соблюдаются. Если, конечно, номера абонентов выбираются произвольно, а не на основании конкретных данных физлица. Такие расходы можно признать рекламными, подлежащими нормированию. Если же дозвон с участием человека происходит по заранее определенному кругу лиц, то расходы на него можно признать прочими обоснованными затратами. Ведь эта процедура направлена на привлечение внимания к деятельности компании. Однако такая логика работает не всегда. Так, Президиум ВАС РФ признал рекламой автоматическую рассылку СМС-сообщений, выбор абонентских номеров

26-31.indd 28

Более подробно о порядке учета расходов на приобретение программного обеспечения см. в статье «Использование компьютерного программного обеспечения часто вызывает претензии контролеров» // РНК, 2012, № 18, с. 38.

02.11.2012 13:49:34

налоги налог на прибыль

БУКВА ЗАКОНА

Какой круг лиц признается неопределенным В соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона о рекламе под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, фор-

мирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. При этом Федеральная антимонопольная служба России в письме от 05.04.07 № АЦ/4624 относит к неопределенному кругу лица, которые нельзя заранее определить как получателей информации. Значит, в рекламе не должны быть указаны конкретные лица или группа лиц, для которых она создана и на восприятие которых направлена

для которой производился специалистом компании (постановление от 31.03.09 № 15732/08). Таким образом, если налоговики докажут, что дозванивался до потенциальных клиентов лично сам сотрудник, то, вероятнее всего, суд согласится с необходимостью нормирования расходов в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Есть два варианта, как квалифицировать расходы на организацию вебинаров Все чаще компании в настоящее время проводят вебинары — это своего рода интернет-конференции, в ходе которых выступает лектор. Чтобы принять участие в вебинаре, как правило, необходимо иметь компьютер с доступом в интернет, оборудованный клавиатурой (для общения в чате), наушники или колонки (для прослушивания лектора), микрофон или веб-камеру (для принятия непосредственного участия в обсуждении темы семинара). Вебинар может подразумевать как лекцию, в рамках которой до слушателей доводится определенная информация, так и представлять собой отдельные дискуссии по различным вопросам. Удобство подобных интернет-семинаров очевидно — принимать участие в них могут лица из разных компаний, находящихся в различных городах и даже странах. Чаще всего компании проводят вебинары в рамках рекламных акций, целью которых является привлечение интереса к их основной деятельности. Поскольку круг участников вебинара может быть определен, организацию вебинара рискованно относить к рекламе (см. врезку выше). В этом случае представляется, что подобные расходы компания может учесть, но не как рекламные, а в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако здесь есть риск того, что налоговые органы квалифицируют расходы на организацию вебинаров именно как рекламные. Однако претензиями это грозить компаниям не должно. Ведь вебинары проводятся через информационнотелекоммуникационную сеть (интернет), затраты на рекламу с помощью которых не нормируются.

По мнению Минфина, расходы, связанные с СМСрассылками через посредника, нормируются для целей налогообложения прибыли

Практика показывает, что суды с недоверием относятся к электронной переписке Нередко часть важной информации, которая может помочь компании в суде доказать свою правоту, содержится в электронной переписке с представи-

26-31.indd 29

02.11.2012 13:49:37

налоги налог на прибыль

КСТАТИ

Скриншот официального сайта госорганов может подтвердить место нахождения ответчика Одна компания в Ярославской области представила в суд распечатку с сайта ФНС России «Сведения, внесенные в ЕГРЮЛ на 15 декабря 2010 года» как иной документ, подтверждающий сведения о месте нахождения ответчика, заверенный надлежащим образом. ФАС Волго-Вятского округа посчитал данный документ обоснованным доказательством, подтверждающим выполнение требования пункта 9 части 1 статьи 126 Арбитражного

процессуального кодекса РФ о предоставлении выписки из ЕГРЮЛ. Ведь закон не уточняет, в каком виде должна предоставляться выписка (постановление от 27.04.11 № А8212456/2010). Более того, Пленум ВАС РФ в постановлении от 17.02.11 № 12 указал, что иным документом в смысле пункта 9 части 1 статьи 126 Арбитражного процессуального кодекса РФ может быть распечатанная и заверенная подписью истца или его представителя копия страницы официального сайта налоговой инспекции, содержащая сведения о месте нахождения юрлица и дату их обновления

телями власти, партнерами по бизнесу, контрагентами, супругами, друзьями и должниками. Однако использовать электронную переписку в качестве доказательства достаточно сложно. Ведь подтвердить, что ее вели именно уполномоченные представители сторон по договору, практически нереально (решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.10.09 № А56-23695/2009). А если при переписке по почте через интернет контрагенты не применяли электронную цифровую подпись, то они не смогут доказать достоверность переданных файлов на основании статьи 3 Федерального закона от 10.01.02 № 1-ФЗ «Об электронной цифровой подписи» (решение Арбитражного суда Хабаровского края от 26.03.11 № А73-233). Но некоторые суды все же принимают доказательства, полученные посредством применения современных информационных технологий. Так, ФАС Дальневосточного округа принял электронную переписку компаний как подтверждение оказания консультационных услуг и услуг по предоставлению персонала (постановление от 07.11.07 № Ф03-А51/07-2/429). Только арбитры указывают, что для подтверждения реальности сделки электронная переписка должна содержать адреса электронной почты получателя и отправителя, сведения о времени и дате отправления электронного сообщения, а также почтовом сервере, с которого отсылались электронные сообщения (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.08 № Ф083751/2008).

Снимки экрана монитора, представляемые в качестве доказательств в суде, безопаснее заверить нотариально

Суды, как правило, принимают скриншоты в качестве надлежащего доказательства в суде Практика показывает, что в большинстве случаев компании используют скриншоты для подтверждения факта оказания услуг (см. врезку выше). Так, ФАС Московского округа рассматривал дело, в котором организация предъявила суду, наряду с отчетами о размещении рекламно-информационных материалов, скриншоты интернет-страниц, на которых был опубликован рекламный баннер. Суд пришел к выводу, что подобное доказательство подтверждает факт выполнения организацией рекламных услуг (постановление от 03.10.12 № А40112441/11-90-469).

26-31.indd 30

02.11.2012 13:49:40

налоги налог на прибыль

Однако если компания не сможет подтвердить актуальность такого скриншота, то суд может поддержать налоговые органы. На практике был такой случай. Компания в подтверждение кадастровой стоимости, используемой для расчета земельного налога (ст. 390 НК РФ), представила в суд скриншот интернет-страницы с сайта www.arhcity.ru. Однако ФАС Северо-Западного округа не принял указанный документ, поскольку, по мнению суда, из его содержания невозможно установить фактическую дату получения информации с сайта. А значит, кадастровая стоимость, использованная компанией при расчете земельного налога, могла быть неактуальной (постановление от 17.08.12 № А05-9977/2011). Кроме того, распечатки из интернета безопаснее заверить нотариально. Нотариус осмотрит определенные страницы сайтов, электронной почты и документов, пересланных через нее, распечатает их, составит протокол осмотра и заверит (ст. 103 Основ законодательства РФ о нотариате, утв. ВС РФ 11.02.93 № 4462-1). В этом случае практически полностью исключается риск фальсификации сведений и арбитры, скорее всего, примут заверенные распечатки электронных документов в качестве надлежащего доказательства (постановления ФАС Московского округа от 30.12.09 № КА-А40/14666-09 и от 22.10.09 № КГА40/10844-09). При этом ФАС Московского округа подчеркивает, что отсутствие нотариального заверения сведений, содержащихся на интернет-сайте, не лишает возможности компании представить в качестве письменного доказательства распечаток с сайта, заверенных иным образом (постановление от 26.02.10 № КГ-А40/630-10)

•

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

26-31.indd 31

02.11.2012 13:49:43

32-33_Garant.indd 32

02.11.2012 10:45:46

32-33_Garant.indd 33

02.11.2012 10:45:51

налоги налог на доходы физических лиц

Личный интерес: как с учетом последних разъяснений получить имущественный вычет по НДФЛ С начала только 2012 года Минфин выпустил уже более 200 писем, разъясняющих порядок предоставления имущественного вычета по НДФЛ при покупке жилья. Притом что за последнее время существенные изменения в нормы НК РФ, регулирующие этот вопрос, не вносились

раво на получение имущественного вычета по НДФЛ имеют граждане РФ, которые приобрели в собственность или построили на территории России квартиру, комнату, жилой дом или долю в них (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Кроме того, этот вычет предоставляется при покупке земельного участка, который предназначен для индивидуального жилищного строительства или на котором расположен приобретенный жилой дом. Таким вычетом можно воспользоваться только по одному объекту недвижимости и лишь один раз в жизни (абз. 27 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Вычет предоставляется только в отношении тех доходов физлица, которые облагаются НДФЛ по ставке 13% (п. 3 ст. 210 и п. 1 ст. 220 НК РФ). Максимальная сумма вычета составляет 2 млн. руб. (абз. 17 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Это означает, что предельная сумма НДФЛ, которую вернут гражданину, равна 260 000 руб. (2 000 000 руб. × 13%). Если жилье приобретено с помощью средств ипотечного или иного целевого кредита, то проценты по нему увеличивают общую сумму вычета сверх установленного предела (абз. 18 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Но опять же покупателю вернут из бюджета не всю сумму процентов, а только 13% от нее (см. врезку справа).

Е.В. Вайтман, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

Если жилье куплено в общую собственность, сумма вычета распределяется между совладельцами Минфин России неоднократно разъяснял, что при оформлении жилья в общую долевую или общую совместную собственность каждый из совладельцев не сможет получить имущественный вычет в сумме 2 млн. руб. (письма от 10.09.12 № 03-04-05/7-1099, от 16.08.12 № 03-04-05/7-958, от 06.08.12 № 03-04-05/5-915 и от 20.07.12 № 03-04-05/9-890). Дело в том, что этот вычет предоставляется в целом на объект независимо от количества сособственников. Тем более что в НК РФ есть прямая норма, указывающая на необходимость распределения суммы вычета между совладельцами объекта (абз. 25 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ): — пропорционально долям сособственников — при покупке жилья в общую долевую собственность; — в соответствии с письменным заявлением совладельцев, которое они представляют в инспекцию вместе с другими документами, подтверждающими право на вычет, — при покупке жилья в общую совместную собственность. Однако эти правила действуют, только когда собственники приобретают недвижимость или доли в ней одновременно. Если по договору купли-продажи гражданин покупает отдельную долю и собственники остальных долей при этом

34-39.indd 34

02.11.2012 13:50:19

налоги налог на доходы физических лиц

не меняются, то он вправе получить имущественный вычет в полном размере, не превышающем 2 млн. руб. (письма Минфина России от 10.04.12 № 03-04-05/7473, от 23.11.11 № 03-04-05/7-932 и от 11.08.11 № 03-04-05/7-562). Так, например, в случае приобретения в собственность 1/3 доли в квартире за 1,5 млн. руб. покупатель может претендовать на получение имущественного вычета в размере 1,5 млн. руб., а не 500 000 руб. (1 500 000 руб. × 1/3). ПРИ ПОКУПКЕ ЖИЛЬЯ В ОБЩУЮ СОВМЕСТНУЮ СОБСТВЕННОСТЬ ВЫЧЕТ МОЖНО РАСПРЕДЕЛИТЬ В СООТНОШЕНИИ 0 И 100%. Приобретение во время брака недвижимости одним из супругов, между которыми не заключен брачный договор, означает, что эта недвижимость куплена в общую совместную собственность (п. 2 и 3 ст. 244 и ст. 256 ГК РФ). При этом не имеет значения, на имя кого из супругов она оформлена, а также кем из них вносились деньги за покупку (п. 1 ст. 256 ГК РФ и ст. 34 Семейного кодекса). В отношении совместной собственности супруги самостоятельно решают, кто из них получит вычет по НДФЛ: один из них или оба в определенной пропорции. Минфин России разъяснил, что супруги вправе распределить между собой сумму вычета в любом соотношении, например 50 и 50% либо 25 и 75%. Никаких обоснований этому они предоставлять не обязаны. Причем частным случаем такого распределения является деление между ними вычета в соотношении 0 и 100% (письма от 13.02.12 № 03-04-05/9-170, от 31.01.12 № 03-04-05/5-89, от 27.01.12 № 03-04-05/5-83, от 23.01.12 № 03-04-05/7-52 и от 19.01.12 № 03-04-05/7-38). Главное, чтобы принятое решение оба супруга зафиксировали письменно, например в форме заявления (см. врезку на с. 36). Впоследствии совладельцы совместного имущества не смогут изменить порядок распределения имущественного вычета (письма Минфина России от 20.07.12 № 03-04-05/9-890, от 18.05.12 № 03-04-05/7-647 и 03-04-05/7-648, от 04.05.12 № 03-04-05/9-601). Так, если один из них перестанет получать облагаемые по ставке 13% доходы, например выйдет на пенсию и поэтому не сможет использовать всю сумму вычета, остаток он не сможет передать своему супругу. Кроме того, Минфин России уже не раз подтверждал, что на возможность предоставления имущественного вычета не влияет тот факт, на кого из супругов

Имущественный вычет при покупке жилья в совместную собственность может быть предоставлен любому из супругов независимо от того, на кого из них оформлены документы о собственности

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Нельзя получить вычет в 2 млн. руб. по одной квартире, а затем еще и вычет в размере уплаченных процентов по другой

34-39.indd 35

Допустим, гражданин в 2009 году купил квартиру исключительно за счет собственных накоплений, то есть без использования целевых заемных средств. В связи с покупкой квартиры ему предоставили имущественный вычет по НДФЛ, который он полностью использовал в течение следующих двух лет. Затем он приобрел еще одну квартиру частично за счет средств ипотечного банковского кредита. Вправе ли физлицо получить вычет

по НДФЛ в отношении второй квартиры, но только на сумму процентов, уплаченных банку? Минфин России пояснил, что не вправе. Ведь в таком случае нарушается принцип однократности предоставления имущественного вычета (письма от 25.06.12 № 03-04-05/9-771 и от 18.01.12 № 03-04-05/7-29). Если же при покупке недвижимости по ипотеке гражданин получил вычет в сумме расходов на приобретение жилья (в пределах 2 млн. руб.), но в силу каких-то причин не включил в него сумму процентов, он впоследствии может дозаявить вычет. По мнению Минфина России, в этом случае принцип однократности предоставления вычета не нарушается (письмо от 12.10.10 № 03-04-05/7-615)

02.11.2012 13:50:22

налоги налог на доходы физических лиц

оформлены документы о собственности (письма от 16.08.12 № 03-04-05/7-958, от 21.02.12 № 03-04-05/7-203, от 06.02.12 № 03-04-05/5-121 и от 02.02.12 № 03-0405/9-110). Следовательно, вычет может предоставляться любому из супругов, даже если он не был стороной сделки. К таким же выводам пришли Верховный суд РФ в определении от 14.01.10 № 93-В09-1 и Президиум ВАС РФ в постановлении от 27.11.07 № 8184/07. Однако налоговики на местах нередко отказывают в предоставлении вычета тому из супругов, который не является стороной договора купли-продажи жилья. При этом они ссылаются на разъяснения ФНС России (письма от 22.04.09 № 3-5-04/482@, от 13.10.06 № ВЕ-9-04/132 и от 25.09.06 № 04-2-02/579@). ПРИ ОФОРМЛЕНИИ КВАРТИРЫ НА РЕБЕНКА ВЫЧЕТ МОЖЕТ ПОЛУЧИТЬ ОДИН ИЗ ЕГО РОДИТЕЛЕЙ. Долгое время оставался нерешенным вопрос, полагается ли имущественный вычет родителям, которые приобрели в собственность своего несовершеннолетнего ребенка квартиру или другое жилье. Контролирующие органы настаивали на том, что вычет им не полагается (письма Минфина России от 19.10.10 № 03-04-05/7-625, от 12.05.09 № 03-04-0501/277 и от 14.11.07 № 03-04-05-01/364, ФНС России от 13.08.09 № 3-5-03/1258@). Ведь с заявлением о предоставлении вычета может обратиться только собственник имущества. Поскольку свидетельство о госрегистрации права собственности оформлено на ребенка, его родители не имеют права на вычет в связи с покупкой этой квартиры. И это даже несмотря на то, что фактически расходы возникли именно у родителей. Точку в спорах поставил Конституционный суд лишь в марте 2012 года. Судьи признали, что родитель, на средства которого для несовершеннолетнего ребенка куплена квартира или иное жилье, имеет право на получение имущественного вычета по НДФЛ (постановление от 01.03.12 № 6-П). Принимая именно такое

Конституционный суд РФ подтвердил, что родитель, который купил квартиру на имя несовершеннолетнего ребенка, имеет право на получение имущественного вычета по НДФЛ

МНЕНИЯ РАЗДЕЛИЛИСЬ

Сможет ли впоследствии получить вычет супруг, доля которого в использованном вычете составила 0%? По мнению Минфина России, если совладельцы жилья, купленного в общую совместную собственность, распределили между собой имущественный вычет по НДФЛ в соотношении 0 и 100%, считается, что они оба реализовали свое право на получение вычета. Следовательно, ни один из них больше не сможет претендовать на получение указанного вычета. Например, при покупке другой жилой недвижимости в индивидуальную собственность (письма от 01.03.12 № 03-04-05/7-242, от 13.02.12 № 03-04-05/9-170, от 19.01.12 № 03-04-05/7-38, от 30.11.11 № 03-04-05/7-971 и от 07.11.11 № 03-04-05/7-866).

34-39.indd 36

Удивительно, но налоговые органы придерживаются более лояльной точки зрения. Так, ФНС России отмечает, что супруг, доля которого в вычете составила 0%, сможет впоследствии получить имущественный вычет при покупке другого жилого помещения (письма от 30.11.09 № 3-5-04/1749, от 15.10.09 № 3-5-04/1542 и от 25.06.09 № 3-5-04/888@). Ведь если один из супругов лично не обращался в инспекцию за вычетом по совместному имуществу, нельзя признать его воспользовавшимся правом на такой вычет. Тем более если речь идет о вычете в размере 0%. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах некоторых региональных управлений (письма УФНС России по г. Москве от 15.06.11 № 20-14/4/057709@, от 14.06.11 № 20-14/4/057350, от 11.11.10 № 2014/4/118132, от 01.11.10 № 20-14/4/114397@ и от 18.10.10 № 20-14/4/108837@)

02.11.2012 13:50:25

налоги налог на доходы физических лиц

решение, судьи учли, что сам ребенок в принципе не может реализовать право на вычет, поскольку не имеет собственных доходов. В то же время его родители получают облагаемые НДФЛ доходы, что позволяет им воспользоваться правом на этот вычет. Однако, применив имущественный вычет при покупке жилья в собственность ребенка, родитель лишается возможности воспользоваться таким вычетом впоследствии. В свою очередь за ребенком сохраняется право на получение им вычета по НДФЛ в будущем в случае приобретения им другого жилого помещения после появления у него самостоятельного дохода (п. 2.2 мотивировочной части постановления КС РФ от 01.03.12 № 6-П).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

С 2012 года сокращен круг родственников, при покупке жилья у которых покупателю не полагается имущественный вычет Запрет на предоставление вычета по НДФЛ при заключении сделки купли-продажи жилья между взаимозависимыми лицами появился в НК РФ еще в 2008 году (абз. 26 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Но в тот период применялась статья 20 НК РФ, согласно которой взаимозависимыми, в частности, признавались лица, состоящие в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого (подп. 3 п. 1 ст. 20 НК РФ). Иными словами, круг таких лиц был достаточно широк. Поэтому нельзя было получить вычет даже при покупке квартиры у такого, казалось бы, дальнего родственника, как мать или сестра супруга или супруги (письма Минфина России от 26.07.12 № 03-04-05/9-899, от 10.05.12 № 03-04-05/9-614 и от 24.03.10 № 03-04-05/9-126). Начиная с 2012 года взаимозависимость для целей уплаты НДФЛ устанавливается в соответствии со статьей 105.1 НК РФ (абз. 26 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Теперь взаимозависимыми считаются (подп. 10 и 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ): — физлицо, его супруг или супруга, родители, в том числе усыновители, и дети, включая усыновленных; — полнородные и неполнородные братья и сестры; — опекун либо попечитель и его подопечный; — физлица, одно из которых подчиняется другому по должностному положению. Иные родственники налогоплательщика, например его дядя или племянник, родители его супруги или супруга, бабушка или дедушка супруги или супруга, взаимозависимыми теперь не признаются (письма Минфина России от 29.06.12 № 03-04-05/5-801, от 03.04.12 № 03-04-05/7-428 и от 02.04.12 № 03-04-05/9-408). Значит, при покупке квартиры или другого жилья у указанных и других дальних родственников покупатель вправе воспользоваться имущественным вычетом. О ситуациях, при которых имущественный вычет по НДФЛ все-таки не предоставляется, читайте во врезке на с. 38.

Начиная с 2012 года имущественный вычет по НДФЛ можно получить даже при покупке жилья у родственника, хотя и дальнего, например у своего дяди или племянника

Неиспользованная часть вычета переносится на следующие годы и только у пенсионеров — на предшествующие годы Чаще всего собственник жилья не успевает использовать всю сумму вычета в течение одного года. Остаток вычета он может перенести на следующий налоговый период и т. д. до полного его использования (абз. 28 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Против этого не возражают и контролеры (письма Минфина России от 20.07.12 № 03-04-05/7-892, от 17.07.12 № 03-04-05/7-879 и от 03.07.12 № 03-04-05/3-828, УФНС России по г. Москве от 01.03.10 № 20-14/4/020675).

34-39.indd 37

02.11.2012 13:50:28

налоги налог на доходы физических лиц

БУКВА ЗАКОНА

В каких случаях точно откажут в предоставлении имущественного вычета Ситуации, когда имущественный вычет по НДФЛ не предоставляется, перечислены в абзаце 26 подпункта 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ. Помимо случаев покупки жилой недвижимости у взаимозависимых лиц, вычет также

не положен, если расходы оплачены покупателем не за счет собственных или целевых заемных средств, а за счет: — средств работодателей или иных лиц; — средств материнского (семейного) капитала, направленных на реализацию дополнительных мер господдержки семей с детьми; — любых выплат, предоставленных из средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов

Перенос неиспользованной части имущественного вычета на предыдущие годы допускается только в отношении пенсионеров, не имеющих доходов, облагаемых НДФЛ по ставке 13% (абз. 29 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). При этом пенсионер вправе перенести остаток вычета максимум на три предыдущих года. Например, гражданин, который вышел на пенсию в 2011 году и после этого перестал получать облагаемые НДФЛ доходы, может перенести остаток неиспользованного вычета на налоговые периоды 2010, 2009 и 2008 годов (письма Минфина России от 21.08.12 № 03-04-05/7-911, от 02.08.12 № 03-04-05/7-909 и от 16.07.12 № 03-04-05/7-875). Правда, указанная норма появилась в НК РФ лишь с 1 января 2012 года. До этой даты неиспользованный остаток вычета по НДФЛ никому, в том числе пенсионерам, не разрешалось распространять на предыдущие периоды (определения Конституционного суда РФ от 15.04.08 № 311-О-О и от 20.10.05 № 387-О). В отличие от переноса вычета на прошлые налоговые периоды при его распространении на будущее не предусмотрено ограничений по количеству лет, в течение которых гражданин может использовать остаток такого вычета. Вместе с тем следует учитывать, что срок для обращения в инспекцию с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы налога ограничен тремя годами (п. 7 ст. 78 НК РФ). Следовательно, гражданин, который использовал только часть имущественного вычета, затем несколько лет не пользовался вычетом и потом решил заявить весь остаток, сможет получить возврат НДФЛ лишь за три года, предшествующие году, в котором он подал соответствующее заявление (письма Минфина России от 21.02.12 № 03-04-05/7-203, от 28.12.11 № 03-04-05/7-1119, от 21.12.11 № 03-04-05/5-1087 и от 24.11.11 № 03-04-05/7-938). Так, например, при обращении гражданина в инспекцию в 2012 году за остатком имущественного вычета, часть которого он уже использовал в 2003—2005 годах, вычет ему будет предоставлен только в отношении доходов, полученных в течение 2009—2011 годов. То есть НДФЛ, уплаченный за 2006—2008 годы, ему никто не вернет, даже если на момент обращения за возвратом налога часть вычета так и останется неиспользованной.

С 2012 года у пенсионеров появилось право перенести неиспользованную часть имущественного вычета на три предыдущих года. Но только при условии, что в текущем году у них нет доходов, облагаемых НДФЛ по ставке 13%

Вычет можно получить, даже если с момента покупки жилья до момента обращения за вычетом прошло более трех лет Налоговики не вправе отказать физлицу в предоставлении вычета, даже если он обратился в инспекцию по истечении трех лет со дня приобретения недвижимости. Ведь в НК РФ не содержится нормы, которая бы ограничивала срок для по-

34-39.indd 38

02.11.2012 13:50:31

налоги налог на доходы физических лиц

дачи заявления на его получение (письма Минфина России от 21.02.12 № 03-0405/7-203 и от 24.11.11 № 03-04-05/7-938). Однако в указанной ситуации вычет по НДФЛ предоставляется в пределах того максимального размера, который действовал на момент возникновения права на этот вычет, а не на дату фактического обращения за ним. Так, если в 2012 году гражданин подает заявление о предоставлении ему вычета в связи с приобретением им квартиры в 2002 году, максимальная сумма вычета составляет всего 600 000 руб., а не 2 млн. руб. (письмо УФНС России по г. Москве от 19.08.11 № 2014/3/081613@). Кроме того, налог вернут, скорее всего, только за три года, предшествующие моменту обращения гражданина за вычетом (письма Минфина России от 21.02.12 № 03-04-05/7-203, от 28.12.11 № 03-04-05/7-1119, от 21.12.11 № 03-04-05/5-1087 и от 24.11.11 № 03-04-05/7-938, УФНС России по г. Москве от 19.08.11 № 2014/3/081613@). Неиспользованную часть вычета налогоплательщик сможет перенести на следующие годы до полного использования всей суммы (абз. 28 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Приобретение квартиры по договору мены не является препятствием для получения имущественного вычета В статье 220 НК РФ не конкретизировано, на основании какого именно договора должно быть приобретено жилье, в отношении которого возможен имущественный вычет. Получается, что это может быть не только договор купли-продажи, но также и договор мены (ст. 567 ГК РФ). Однако налоговики считают, что в случае приобретения жилья по договору мены права на вычет нет. Ведь физлицо не несет расходов и не может представить в инспекцию платежные документы (письма ФНС России от 03.08.09 № 3-504/1155@ и УФНС России по г. Москве от 30.12.09 № 20-15/4/139525). Исключением является лишь ситуация, когда обмен квартирами совершается с денежной доплатой. В этом случае налоговые органы признают, что вычет полагается, но только исходя из размера доплаты (письмо УФНС России по г. Москве от 01.10.10 № 20-14/4/103152@). Минфин России не ставит возможность получения вычета по НДФЛ в зависимость от наличия денежной доплаты по договору мены. По мнению этого ведомства, способ оплаты приобретаемого жилья — денежными средствами или другим имуществом — на порядок предоставления вычета не влияет (письмо от 19.08.11 № 03-04-08/4-150). Несмотря на расхождение в позициях, ФНС России не только направила указанное письмо Минфина России нижестоящим инспекциям для использования в работе, но еще и включила его в перечень разъяснений, обязательных для применения налоговыми органами (см. на сайте ФНС России www.nalog.ru). Поэтому, если инспекторы на местах отказывают в предоставлении вычета, можно ссылаться на письмо Минфина России от 19.08.11 № 03-04-08/4-150 и на обязательность применения приведенных в нем разъяснений (письмо ФНС России от 23.09.11 № ЕД-4-3/15678@). Кроме того, есть еще целый ряд писем Минфина России, в которых говорится, что налогоплательщик может получить имущественный вычет по НДФЛ при приобретении жилой недвижимости по договору мены при условии, что ранее он не пользовался этим вычетом (письма от 03.07.12 № 03-04-05/7-829 и 0304-05/7-832, от 27.04.11 № 03-04-05/7-308, от 16.02.11 № 03-04-05/7-88). Правда, ни одно из перечисленных писем не попало в разряд обязательных для применения налоговиками

34-39.indd 39

Налоговики не возражают против предоставления имущественного вычета при приобретении жилья по договору мены, только если обмен произведен с денежной доплатой. При этом вычет возможен лишь в пределах суммы внесенной доплаты

•

02.11.2012 13:50:34

налоги налогообложение отдельных операций

Корректировка таможенной стоимости товаров влияет и на НДС, и на налог на прибыль Зачастую компании определяют таможенную стоимость неверно, что приводит к вынужденным корректировкам. Это меняет налоговую базу по таможенному НДС, а также может изменить размер таможенных пошлин, которые по-разному отражаются в налоговом учете организации

ри ввозе товаров на территорию РФ база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости, таможенной пошлины и акциза, при его наличии (п. 1 ст. 160 НК РФ). В свою очередь при расчете пошлины с использованием адвалорной (процентной) или комбинированной ставки также используется таможенная стоимость (ст. 71 Таможенного кодекса Таможенного союза, далее — ТК ТС). Таким образом, таможенная стоимость фактически влияет на базу по НДС при ввозе товаров дважды: в виде непосредственно самой стоимости, а также суммы пошлины, исчисленной в виде процента от нее. По общему правилу налог, уплаченный таможенному органу (см. врезку справа), компания вправе принять к вычету при условии, что товар ввезен для использования в деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ). Иначе уплаченный налог включается в стоимость товара (п. 2 ст. 170 НК РФ). При этом для организаций, применяющих специальные налоговые режимы, которые не являются плательщиками НДС, не установлено исключений по уплате «ввозного» НДС. Они перечисляют налог в общем порядке, но права на вычет у них не возникает (п. 3 ст. 346.1, п. 2 и 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). На это указывают и суды (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.09.08 № Ф085240/2008).

Д.П. Колесников, старший юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль»

Несмотря на наличие нескольких методов определения таможенной стоимости, компания обязана применять их последовательно Организация может определять таможенную стоимость различными методами. В частности, по стоимости декларируемой сделки, по стоимости сделки с идентичными или однородными товарами, методом сложения и т. д. При этом необходимо помнить, что при импорте товаров метод выбирается не произвольно, а в строгой последовательности. Если первый метод (по стоимости сделки) применить невозможно, то применяется следующий из методов, содержащихся в статьях 6—10 Соглашения государств — членов Таможенного союза от 25.01.08 «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза» (далее — Соглашение). С этим согласен и Минфин России (письмо от 06.06.11 № 03-10-09/55). А вот при экспорте товаров декларанту предоставляется право выбора одного из методов. К примеру, согласно пункту 8 Правил определения таможенной стоимости товаров, вывозимых из РФ (утв. постановлением Правительства РФ от 06.03.12

40-45.indd 40

02.11.2012 13:51:20

налоги налогообложение отдельных операций

№ 191, далее — Правила), если метод по стоимости сделки невозможно применить, то на выбор представляется один из трех других методов — по стоимости сделки с идентичными товарами, сделки с однородными товарами и метод сложения. На практике чаще всего таможенная стоимость определяется по стоимости сделки с покупателем или поставщиком. В рамках этого метода учитывается не только сама цена сделки, но и дополнительные расходы и платежи, к примеру расходы на услуги посредников, на тару и упаковку товаров (см. врезку на с. 44). При импорте товаров самым распространенным видом затрат, включаемым в таможенную стоимость, является стоимость услуг по перевозке товаров до аэропортов, морских портов или иного места прибытия на территорию Таможенного союза.

При увеличении таможенной стоимости декларант имеет право на вычет налога в периоде доплаты НДС

При импорте товаров метод определения таможенной стоимости выбирается в строгой последовательности

Величина таможенной стоимости может впоследствии увеличится (см. врезку на с. 43). В частности, если таможенный орган обнаружит недостоверные сведения или применение неверного метода определения таможенной стоимости (п. 1 ст. 68 ТК ТС). В этом случае увеличивается база по НДС, а также размер налога, который компания сможет принять к вычету (письмо УФНС России по г. Москве от 08.07.10 № 16-15/072132). Но только после доплаты соответствующих сумм налога (п. 1 ст. 172 НК РФ и письмо Минфина России от 25.07.11 № 03-07-08/239). К примеру, если организация ввезла товар и уплатила НДС в июне 2012 года, а корректировка таможенной стоимости и доплата налога произошли в августе того же года, то организация вправе заявить вычет в августе в сумме налога, доплаченной после корректировки.

Уменьшение таможенной стоимости импортных товаров повлечет риски при корректировке НДС Уменьшение таможенной стоимости на практике встречается реже — если декларант после выпуска товаров таможенным органом самостоятельно обнаруживает

СПРАВКА

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Как декларируют таможенную стоимость товаров

40-45.indd 41

При экспорте или импорте участник внешнеэкономической деятельности (декларант) обязан определить таможенную стоимость вывозимых из России или ввозимых на территорию Таможенного союза товаров и задекларировать ее (ст. 64 ТК ТС и п. 2 решения Комиссии Таможенного союза от 20.09.10 № 376 «О порядке декларирования, контроля и корректировки таможенной стоимости товаров», далее — решение № 376). При импорте таможенная стоимость определяется в соответствии с Соглашением государств — членов Таможенного союза

от 25.01.08 «Об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Таможенного союза». При экспорте — в соответствии с Правилами определения таможенной стоимости товаров, вывозимых из РФ, утвержденными постановлением Правительства РФ от 06.03.12 № 191. При определении таможенной стоимости по методу стоимости сделки с ввозимыми товарами представляется декларация по форме ДТС-1. Если же таможенная стоимость рассчитывалась иными методами, предусмотренными статьями 6—10 Соглашения, применяется форма ДТС-2. Формы декларации даны в приложениях 2 и 3 к решению № 376.

02.11.2012 13:51:23

налоги налогообложение отдельных операций

ошибки, допущенные им при определении стоимости. Например, компания-импортер учла в ее составе расходы на транспортировку товара уже по территории Таможенного союза, в то время как такие затраты не участвуют в расчете. Также уменьшение таможенной стоимости может происходить в судебном порядке, когда декларант обжалует решение таможенного органа о необоснованном увеличении стоимости. В этих случаях таможенный орган должен вернуть компании излишне уплаченный таможенный НДС (ст. 90 ТК ТС). Производится такой возврат в порядке, установленном статьей 147 Федерального закона от 27.11.10 № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в РФ». Что касается вычета НДС, то, по мнению Минфина России, налогоплательщик обязан подать уточненную декларацию за тот период, когда уплаченный или неправомерно взысканный НДС был первоначально принят к вычету (письма от 14.11.11 № 03-07-08/318 и от 03.11.09 № 03-07-08/224). При проверке налоговики могут попытаться начислить штрафы и пени за период, когда компания первоначально заявила вычет в большем размере, и до момента подачи «уточненки» с уменьшенной суммой вычетов. Но суды такой подход контролеров не разделяют. В частности, ФАС Северо-Западного округа отметил, что в данной ситуации отсутствует состав правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ (постановление от 11.11.11 № А56-67615/2010). Подача уточненной декларации вызвана не ошибками или неотражением сведений, а решением таможни об отмене своей же корректировки таможенной стоимости. Поэтому вины компании нет. Отметим, даже если компания решит не корректировать свои обязательства по НДС в случае уменьшения таможенной стоимости (то есть не требовать возврата налога и не менять сумму вычета), то и здесь возможны налоговые претензии. Инспекторы могут заявить, что вычет НДС в большем размере является неправомерным. Однако суды указывают, что в этой ситуации интересы бюджета не нарушаются (постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.09 № А521631/2009). На практике есть еще один подход, как решить проблему с корректировкой вычетов НДС при уменьшении таможенной стоимости. В частности, восстановить налог в том налоговом периоде, когда таможенная стоимость была уменьшена, — на дату вступления в силу решения суда или решения таможенного органа. Но вероятнее всего, налоговики не согласятся с таким подходом, ведь пункт 3 статьи 170 НК РФ не содержит такого основания для восстановления НДС, как уменьшение таможенной стоимости в результате ее необоснованной корректировки таможенным органом.

Порядок учета таможенных пошлин в составе расходов зависит от вида имущества, ввозимого на территорию РФ От величины таможенной стоимости напрямую зависит размер таможенных пошлин, которые в свою очередь по-разному отражаются в налоговом учете организации. Так, согласно пункту 2 статьи 254 НК РФ при импорте материалов, сырья или полуфабрикатов ввозная таможенная пошлина учитывается в стоимости материально-производственных запасов. А вот при импорте товаров налогоплательщик самостоятельно решает, как учитывать таможенную пошлину — в стоимости товаров в соответствии со статьей 320 НК РФ (письмо Минфина России от 29.05.07 № 03-03-06/1/335) или в составе прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 05.02.09 № КА-А40/13283-08).

40-45.indd 42

Минфин России настаивает на необходимости представления уточненной декларации по НДС в случае уменьшения таможенной стоимости

Суды поддерживают компании в случае единовременного учета таможенных пошлин по основным средствам в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией

02.11.2012 13:51:26

налоги налогообложение отдельных операций

В отношении основных средств, ввезенных на территорию РФ, позиция не столь однозначная. В своих последних разъяснениях Минфин России настаивает на включении таможенных пошлин в первоначальную стоимость основных средств (письма от 08.07.11 № 03-03-06/1/413 и от 19.06.09 № 03-03-06/1/417). Однако ранее финансовое ведомство допускало учет пошлины в составе прочих расходов (письмо от 20.02.06 № 03-03-04/1/130). В настоящее время суды соглашаются с налогоплательщиками о возможности единовременного учета таможенных пошлин в составе прочих расходов на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом арбитры отмечают, что такое основание, как уплата таможенных пошлин, не указано в перечне оснований для формирования первоначальной стоимости основного средства (постановления ФАС Северо-Западного от 22.10.10 № А05-2930/2010 и Поволжского от 14.01.10 № А65-12101/2009 округов). Вывозные таможенные пошлины учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ, независимо от вида имущества (письмо Минфина России от 07.02.07 № 03-03-06/1/68).

Корректировка таможенной стоимости практически всегда учитывается при налогообложении прибыли В случае корректировки таможенной стоимости изменяется и величина таможенных пошлин. Следовательно, организации придется отразить в учете соответствующие изменения.

По мнению арбитров, сумму пошлины, уменьшенную в результате корректировки таможенной стоимости, организация вправе учесть как внереализационный доход, не корректируя расходы путем подачи «уточненки»

УВЕЛИЧЕНИЕ ТАМОЖЕННОЙ ПОШЛИНЫ ПОСЛЕ ВЫПУСКА ТОВАРОВ. Если организация учитывала таможенную пошлину в качестве отдельного расхода, то ее увеличение в связи с корректировкой таможенной стоимости после выпуска товаров также учитывается единовременно в составе прочих расходов. Так же поступают, если товары, в стоимость которых включена пошлина, уже проданы (письмо УФНС России по г. Москве от 24.09.03 № 26-12/52299). Отсутствие более поздних разъяснений по этому вопросу свидетельствует о том, что налоговики с компаниями не спорят.

КСТАТИ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Таможенную стоимость вправе корректировать не только таможенный орган, но и сама организация

40-45.indd 43

Законодательство позволяет корректировать таможенную стоимость как таможенным органам (ст. 67 ТК ТС и Положение о ФТС России, утв. постановлением Правительства РФ от 26.07.06 № 459), так и самому декларанту (ст. 68 ТК ТС). Если за корректировкой стоимости обращается декларант, он оформляет обращение в произвольной форме, а также представляет декларацию и корректировку таможенной

стоимости и таможенных платежей (КТС). Для обоснования необходимости корректировки также прикладываются подтверждающие документы (п. 10 решения Комиссии Таможенного союза от 20.09.10 № 376). Если таможенный орган согласится с доводами декларанта, он проставляет отметки в декларации и КТС, подтверждающие успешную корректировку. Если декларант не согласен с корректировкой, проведенной сотрудниками таможни, он вправе обжаловать соответствующее решение в вышестоящий таможенный орган или суд (ст. 9 ТК ТС и ст. 37 Федерального закона от 27.11.10 № 311-ФЗ «О таможенном регулировании в РФ»)

02.11.2012 13:51:30

налоги налогообложение отдельных операций

ТАМОЖЕННАЯ СТОИМОСТЬ

Какие затраты нужно включить в таможенную стоимость Расходы, дополнительно учитываемые в составе таможенной стоимости импортируемых и экспортируемых товаров, определены пунктом 5 Соглашения и пунктом 17 Правил соответственно. Среди них упомянуты расходы: — на сырье, материалы, детали, полуфабрикаты и тому подобные предметы, из которых состоят ввозимые товары; — материалы, израсходованные при производстве ввозимых товаров; — инструменты, штампы, формы и другие подобные предметы, использованные при производстве ввозимых товаров; — проектирование, разработку, инженерную, конструкторскую работу, худо-

жественное оформление, дизайн, эскизы и чертежи; — лицензионные и иные подобные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности (включая платежи за патенты, товарные знаки, авторские права); — тару и упаковку, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке; — по перевозке (транспортировке); — по погрузке, разгрузке или перегрузке; — на страхование; — вознаграждение посредникам (агентам) и брокерам; — часть полученного в результате последующей продажи, распоряжения иным способом или использования ввозимых товаров дохода (выручки), которая прямо или косвенно причитается продавцу (для импортируемых товаров)

Но разногласия возникают в том случае, если невозможно установить, были ли проданы товары (списаны материалы), в стоимость которых должна быть включена сумма пошлины. В такой ситуации суды приходят к выводу, что увеличение пошлины по товарам компания также вправе учесть в составе прочих расходов. Причем в периоде, когда обнаружила, что не учла часть пошлины (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16.10.08 № 09АП-11050/2008АК, оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 05.02.09 № КАА40/13283-08). Если организация-импортер может определить, в стоимости каких товаров или материалов должна быть учтена сумма увеличения таможенной пошлины, и они еще не проданы (списаны), то, по мнению автора, она вправе самостоятельно решить, как поступать — увеличить стоимость товаров или учесть дополнительную сумму пошлины как отдельный расход. Первый вариант представляется менее рискованным. Однако и факт отражения пошлины в качестве отдельного расхода вполне правомерен, ведь изменение стоимости имущества после принятия его к налоговому учету закон прямо не предусматривает. А корректировка таможенной стоимости и суммы пошлины не является ошибкой или неполнотой отражения сведения по смыслу статьи 54 НК РФ. УМЕНЬШЕНИЕ ТАМОЖЕННОЙ ПОШЛИНЫ ПОСЛЕ ВЫПУСКА ТОВАРОВ. При проверке налоговики, вероятнее всего, будут настаивать на необходимости представить уточненную декларацию за тот период, когда пошлина была признана в составе расходов или товары, в стоимости которых она учтена, проданы. Однако для организаций, которые учитывают пошлины в стоимости товаров или материалов, сделать это проблематично. Ведь необходимо определить, когда были проданы товары или списаны материалы, поступившие по конкретной таможенной декларации, что не всегда возможно. На практике некоторые суды разрешают налогоплательщикам учесть уменьшенную сумму таможенной пошлины без подачи «уточненок» путем отражения

40-45.indd 44

02.11.2012 13:51:33

налоги налогообложение отдельных операций

суммы корректировки пошлины в составе внереализационных доходов (постановление ФАС Московского округа от 09.08.11 № КА-А40/8328-11). Косвенно правомерность такой точки зрения может подтвердить нашумевшее постановление Президиума ВАС РФ от 17.01.12 № 10077/11. В нем суд пришел к выводу, что уменьшение по «уточненке» суммы земельного налога, учитываемого в составе расходов, является не ошибкой для целей налогообложения прибыли, а новым обстоятельством. Соответственно уменьшение налога следует квалифицировать как внереализационный доход за период корректировки и подавать уточненную декларацию не требуется. По мнению автора, такой вывод Президиума ВАС РФ можно распространить и на случаи уменьшения таможенной пошлины. Отметим, что при методе начисления доход в виде уменьшения пошлины можно признать на дату вступления в законную силу решения суда или решения таможенного органа, не дожидаясь фактического возврата излишне уплаченной пошлины (п. 1 ст. 271 НК РФ).

Суды позволяют «упрощенцу» уменьшить налог на величину таможенных пошлин «Упрощенцы» учитывают уплаченные ввозные таможенные пошлины в составе расходов на основании прямой нормы — подпункта 11 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. А вот в отношении вывозных таможенных пошлин Минфин России отмечает, что они в закрытом перечне расходов не предусмотрены. Следовательно, такие затраты не уменьшают «упрощенный» налог (письмо от 07.06.07 № 03-1104/2/162). Налоговики придерживаются аналогичного мнения, и некоторые суды соглашаются с проверяющими (постановление ФАС Дальневосточного округа от 21.01.11 № Ф03-9365/2010). В то же время «упрощенец» может попытаться отстоять правомерность учета экспортных пошлин в суде. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 19.11.08 № Ф09-8448/08-С3 согласился с доводом компании о том, что вывозные пошлины можно квалифицировать как расходы, связанные с реализацией товара (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Таможенная стоимость не может служить ориентиром при установлении цен на товары, работы или услуги при проверке соответствия рыночному уровню

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

При дальнейшей реализации импортных товаров компания вправе не ориентироваться на величину таможенной стоимости При перепродаже импортных товаров организация вправе устанавливать цену как выше, так и ниже таможенной стоимости. Статья 160 НК РФ и ТК ТС регулируют исключительно таможенные отношения и не влияют ни на порядок ценообразования, ни на налог на прибыль и НДС. На это налоговики указали еще в 2004 году (письмо ФНС России от 01.12.04 № 03-3-06/2423/35). Тем не менее, если стоимость продажи товаров существенно ниже таможенной стоимости, а контрагенты-покупатели имеют признаки фирм-однодневок, то при проверке контролеры могут сделать вывод, что основной целью деятельности компании является возмещение НДС, и откажут в вычете уплаченного на таможне налога. Однако суды в такой ситуации встают на сторону налогоплательщиков. В частности, ФАС Уральского округа отметил, что таможенная стоимость применяется исключительно для таможенных целей и не может использоваться в качестве ориентира рыночной цены (постановление от 25.01.12 № Ф09-8953/11). Аналогичное мнение высказано в постановлении ФАС Поволжского округа от 27.01.11 № А55-2238/2010

40-45.indd 45

•

02.11.2012 13:51:35

налоги налогообложение отдельных операций

Учет расходов на услуги коллекторов зависит от того, какой договор с ними заключен Работа по взысканию долгов с контрагентов требует немало времени и сил. Поэтому многие поручают ее профессионалам — коллекторским агентствам. Какие особенности необходимо учитывать при отражении в налоговом учете расходов на оплату услуг таких структур?

есмотря на отсутствие законодательной базы, деятельность коллекторских или долговых агентств в России все расширяется. Коллекторские (от англ. collect — собирать) агентства специализируются на взыскании просроченной или проблемной дебиторской задолженности, за что взимают определенное вознаграждение. Информация по среднему уровню цен на услуги коллекторов в г. Москве приведена в таблице справа. Кредиторам, то есть организациям, которые хотят получить со своих контрагентов задолженность, коллекторы предлагают два варианта работы: на основании агентского договора либо путем уступки агентству права требования долга.

Р.А. Денисов, руководитель отдела налоговой практики юридической фирмы Sameta А.С. Зырянова, юрист налоговой практики юридической фирмы Sameta

Вариант первый — заключение с коллекторами агентского договора На основании агентского договора коллекторское агентство от имени и по поручению кредитора предпринимает действия по взысканию просроченной задолженности во внесудебном или в судебном порядке (ст. 1005 ГК РФ). На имя представителей коллекторского агентства, непосредственно занимающихся исполнением договора, кредитор выдает доверенности. Получателем денежных средств, которые коллекторы смогут взыскать с должника, является сам кредитор. За проделанную работу он уплачивает коллекторам вознаграждение, его размер обычно устанавливается в процентах либо от общей суммы задолженности, либо от фактически взысканной ими суммы. Нередко в договоре с коллекторским агентством бывает также предусмотрено, что кредитор, помимо выплаты вознаграждения, обязан возместить еще и дополнительные расходы, связанные с взысканием долга. Например, на оплату проезда к месту нахождения иногороднего должника и обратно, междугородние переговоры, уплату госпошлины за обращение с иском в суд. Во-первых, кредитор получит сумму задолженности только после того, как коллекторы смогут взыскать ее с должника. А на это может потребоваться значительное время. Во-вторых, заключение агентского договора в принципе не гарантирует, что кредитору удастся получить хоть какую-то часть долга. Ведь может оказаться, что у должника нет ни денег, ни имущества, на которое можно было бы обратить взыскание. В итоге у кредитора возникнут лишь дополнительные расходы на взыскание долга, признание которых в налоговом учете может послужить по-

У РАБОТЫ ПО АГЕНТСКОЙ СХЕМЕ ЕСТЬ КАК МИНИМУМ ДВА СУЩЕСТВЕННЫХ МИНУСА.

46-51.indd 46

02.11.2012 13:53:06

налоги налогообложение отдельных операций

водом для разногласий с налоговиками. В результате они, скорее всего, доначислят кредитору налог на прибыль и откажут в вычете НДС по таким затратам. НАЛОГОВИКИ НЕРЕДКО ИСКЛЮЧАЮТ ИЗ РАСХОДОВ КРЕДИТОРА КОЛЛЕКТОРСКОЕ ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ.

При этом они чаще всего ссылаются на низкую эффективность деятельности коллекторов либо вообще на отсутствие результата их работы. Ведь даже профессионалам не всегда удается взыскать с должника всю сумму задолженности. Тем не менее ни Минфин России, ни суды не возражают против признания в расходах кредитора вознаграждения, выплаченного коллекторскому агентству. Но в зависимости от особенностей договора такие расходы можно квалифицировать по-разному. Минфин России склоняется к тому, что вознаграждение коллекторам — это, по сути, комиссионный сбор за выполнение сторонней организацией определенной работы. Значит, сумму такого вознаграждения кредитор вправе включить в прочие расходы на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ (письмо от 13.02.07 № 03-03-06/2/24). Однако в более позднем письме финансовое ведомство лишь согласилось, что кредитор при расчете налога на прибыль может учесть сумму вознаграждения коллектору, но не указало, на основании какой именно нормы НК РФ (письмо Минфина России от 30.07.09 № 03-03-06/1/503). Поскольку перечень расходов является открытым, такое вознаграждение по выбору самого кредитора он может включить в состав либо прочих обоснованных расходов, либо внереализационных (подп. 49 п. 1 ст. 264 или подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Суды, разрешая в принципе признавать в налоговом учете указанные расходы, не уточняют, к прочим или внереализационным их следует относить. При этом они не приводят ссылок на какие-либо нормы Налогового кодекса, за исключением статьи 252 НК РФ (постановления ФАС Северо-Кавказского от 08.02.10 № А3215147/2009, Московского от 24.12.09 № КА-А40/13953-09 и Западно-Сибирского от 20.05.09 № Ф04-2987/2009(6544-А27-49) округов). Кроме того, суды чаще всего отклоняют доводы налоговиков об экономической необоснованности расходов на оплату услуг коллекторов в следующих ситуациях: — если коллекторскому агентству удалось взыскать не всю сумму долга. По мнению арбитров, для признания таких расходов достаточно уже того факта, что исполнитель проводил работу по истребованию задолженности. Нет оснований к исключению затрат, если имевшаяся задолженность сократилась, причем неважно, на какую сумму (постановления ФАС Северо-Кавказского от 08.02.10

При работе по агентской схеме кредитор получит сумму долга только после того, как коллекторы смогут взыскать ее с должника. Не исключено, что им вообще не удастся ничего истребовать

ТАБЛИЦА. СРЕДНЯЯ СТОИМОСТЬ УСЛУГ ПО ВЗЫСКАНИЮ ЗАДОЛЖЕННОСТИ, ОКАЗЫВАЕМЫХ КОЛЛЕКТОРСКИМИ АГЕНТСТВАМИ В Г. МОСКВЕ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Сумма задолженности*, руб.

Размер вознаграждения коллекторского агентства, включая НДС 18% Агентский договор

Договор уступки права требования (цессии)

До 200 000—300 000

В зависимости от давности просрочки — от 15 до 24% от фактически взысканной суммы задолженности

Свыше 300 000 и до 1 000 000

В зависимости от давности просрочки — от 10 до 20% от фактически взысканной суммы задолженности

Свыше 1 000 000

Как правило, размер вознаграждения и условия работы обсуждаются индивидуально. Размер вознаграждения может составлять менее 10% от фактически взысканной суммы задолженности

В зависимости от суммы задолженности, давности просрочки, текущей стадии взыскания, места нахождения должника, его текущего финансового состояния и ряда других существенных факторов — от 20 до 50% от номинальной суммы долга. Оплата осуществляется обычно в течение 3—7 рабочих дней после подписания договора уступки права требования и передачи коллекторскому агентству документов, подтверждающих возникновение задолженности

* В расчет берется сумма задолженности, включающая НДС по ставке 10 или 18%.

46-51.indd 47

02.11.2012 13:53:09

налоги налогообложение отдельных операций

№ А32-15147/2009, Московского от 24.12.09 № КА-А40/13953-09 и Западно-Сибирского от 20.05.09 № Ф04-2987/2009(6544-А27-49) округов); — если у организации-кредитора имеется собственный абонентский или юридический отдел либо сотрудник, в обязанности которых входит работа с должниками. Суды обычно отмечают, что компания вправе самостоятельно определять целесообразность привлечения тех или иных специалистов для достижения благоприятных для нее экономических последствий (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.09 № Ф04-2987/2009(6544-А27-49), определения Конституционного суда РФ от 16.12.08 № 1072-О-О и от 04.06.07 № 320-О-П и 366-О-П). Но если арбитры все-таки установят, что фактически услуги по взысканию долга оказывало не коллекторское агентство, с которым заключен договор об этом, а иное лицо, они не разрешат кредитору признать расходы по такому договору (постановление ФАС Уральского округа от 02.08.12 № Ф09-6860/12). Независимо от того, как квалифицированы затраты на оплату услуг коллекторов, основанием для их учета является акт об оказании услуг по взысканию долга, подписанный представителями кредитора и коллекторского агентства (письмо Минфина России от 13.02.07 № 03-03-06/2/24). На необходимость составления этого документа указывают также и суды (постановления ФАС Северо-Кавказского от 08.02.10 № А32-15147/2009 и Московского от 24.12.09 № КА-А40/13953-09 округов).

Поскольку перечень расходов является открытым, сумму вознаграждения коллекторов кредитор может включить в состав либо прочих, либо внереализационных расходов

НДС С СУММЫ КОЛЛЕКТОРСКОГО ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ КРЕДИТОР ВПРАВЕ ПРИНЯТЬ К ВЫЧЕТУ. Конеч-

но, это возможно лишь при наличии счета-фактуры, выставленного коллекторским агентством, с выделенной в нем суммой НДС, а также при соблюдении остальных требований, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ. Тем не менее налоговики одновременно с исключением у кредитора расходов на оплату услуг

ЛИЧНЫЙ ИНТЕРЕС

Нельзя уступить долг физлица по кредитному договору без его на то согласия Пленум Верховного суда РФ указал, что банк или другая кредитная организация не вправе передавать требование по кредитному договору с физлицом организациям или иным лицам, не имеющим лицензии на ведение банковской деятельности (п. 51 постановления от 28.06.12 № 17). Такой вывод следует из положений Закона РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей». Исключением является ситуация, когда в кредитном договоре имеется условие о том, что кредитор может уступить право требования долга с заемщика третьему лицу, в том числе не имеющему лицензии на банковскую деятельность. Если в нарушение указанного ограничения кредитная организация все-таки передала

46-51.indd 48

право требования долга с заемщика-физлица ненадлежащему цессионарию, суд может признать такой договор цессии недействительным. А это послужит основанием для исключения из расходов кредитора суммы убытков, возникших при уступке права требования, как необоснованных. Вместе с тем буквально еще год назад Президиум ВАС РФ давал фактически противоположные разъяснения. В частности, судьи надзорной инстанции указывали, что уступка банком лицу, не обладающему статусом кредитной организации, не исполненного в срок требования по кредитному договору с заемщиком-гражданином не противоречит закону и не требует согласия заемщика (п. 16 Обзора судебной практики, приведенного в информационном письме Президиума ВАС РФ от 13.09.11 № 146). На указанное противоречие обратил внимание также и Роспотребнадзор в письме от 23.07.12 № 01/8179-12-32

02.11.2012 13:53:12

налоги налогообложение отдельных операций

коллекторов нередко отказывают ему еще и в вычете НДС по этим услугам. Однако если суды соглашаются с правомерностью признания указанных расходов, они не возражают и против вычета НДС по ним (постановления ФАС Московского от 24.12.09 № КА-А40/13953-09 и Западно-Сибирского от 20.05.09 № Ф042987/2009(6544-А27-49) округов, Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.06.09 № 09АП-8532/2009-АК (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 10.09.09 № КА-А40/8766-09)).

Вариант второй — уступка коллекторам права требования долга с контрагента При этом варианте работы кредитор и коллекторское агентство заключают договор цессии. По условиям такого договора кредитор уступает коллекторам принадлежащее ему право требования долга со своего контрагента — покупателя, заказчика, заемщика, арендатора и т. п. (п. 1 ст. 382 ГК РФ). В результате новым кредитором становится коллекторское агентство, именуемое цессионарием, а первоначальный кредитор (цедент) выбывает из обязательства (см. врезку слева). Цедент обязан передать коллекторскому агентству документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для его осуществления (п. 2 ст. 385 ГК РФ). Риск невзыскания долга полностью ложится на коллекторов.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

У ВАРИАНТА С ПЕРЕУСТУПКОЙ ЕСТЬ И ПЛЮСЫ, И МИНУСЫ. Выгодное отличие этого способа заключается в том, что кредитор может сразу получить деньги в счет имеющегося у него требования. Нередко это возможно даже до наступления срока платежа по нему. Кроме того, у кредитора не возникает дополнительных затрат в виде судебных издержек, расходов на уплату госпошлины при обращении в суды различных инстанций, розыск должника или принадлежащего ему имущества, сопровождение и контроль исполнения судебного решения о взыскании долга. Существенный минус цессии состоит для кредитора в том, что он получит не всю сумму долга. Ведь как показывает практика (см. таблицу на с. 47), коллекторы покупают долги со значительным дисконтом. Его размер зависит от ряда факторов и может составлять от 20 до 50% от номинальной суммы долга. Однако, даже если долг просрочен и организация уже предпринимала меры по его возврату, получение ею денежных средств в существенно меньшем размере, чем предполагалось по первоначальному обязательству, способно принести положительный экономический эффект за счет пополнения оборотных средств и снятия кредитных рисков. Эти аргументы помогают кредиторам обосновать необходимость уступки долга коллекторам со столь большим дисконтом (постановления ФАС Московского от 01.09.11 № КА-А40/9214-11 и от 20.07.10 № КАА40/7482-10, Северо-Западного от 04.09.09 № А56-10236/2007 и от 03.06.09 № А56-23010/2008, Дальневосточного от 21.07.09 № Ф03-3315/2009 округов). НЕЛЬЗЯ ПРИЗНАТЬ ВСЮ СУММУ УБЫТКА ОТ УСТУПКИ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ, СРОК ПЛАТЕЖА ПО КОТОРОМУ ЕЩЕ НЕ НАСТУПИЛ. В налоговом учете кредитора сумма, полученная им от коллекторского агентства по договору цессии, включается в доходы, а величина переданного требования — в расходы на дату подписания сторонами акта уступки права требования (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Порядок признания кредитором убытка от уступки права требования зависит от того, наступил ли срок платежа по первоначальному обязательству (см. врезку на с. 50). Если наступил, то первоначальный кредитор включает сумму убытка во внереализационные расходы в следующем порядке (п. 2 ст. 279 НК РФ): — 50% от суммы убытка — на дату уступки права требования; — оставшиеся 50% — по истечении 45 календарных дней с даты уступки.

46-51.indd 49

Если кредитор передал коллекторскому агентству право требования просроченной задолженности, он сможет признать всю сумму убытка по этой сделке хотя и по частям и в разные сроки

В случае уступки коллекторам права требования долга до наступления срока платежа кредитор, скорее всего, не сможет включить в расходы всю сумму убытка, полученного от этой сделки

02.11.2012 13:53:15

налоги налогообложение отдельных операций

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Как суды определяют, наступил или нет срок платежа по первоначальному обязательству Нередко в договоры включают условия, при наступлении которых продавец или заимодавец имеет право потребовать от покупателя или заемщика досрочного исполнения обязательств по договору. Чаще всего такими условиями являются нарушения договорных обязательств, допускаемые покупателями или заемщиками. Так, например, в кредитном договоре может быть указано, что в случае несвоевременного внесения процентов за пользование заемными средствами кредитор вправе потребовать от заемщика досрочного возврата всей суммы кредита и уплаты процентов. Если указанное требование предъявил кредитор, суды приходят к выводу, что срок исполнения обязательства по кредитному договору наступил (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.03.08 № А5617909/2007, оставлено в силе определением ВАС РФ от 22.09.08 № 8253/08). Следовательно, впоследствии в случае передачи коллекторам права требования задолженности по такому

кредитному договору в налоговом учете кредитора сумма убытка, полученного им по сделке цессии, не подлежит нормированию (п. 2 ст. 279 НК РФ). На дату уступки права требования кредитор вправе признать 50% от суммы убытка, а оставшиеся 50% от этой суммы он сможет учесть по истечении 45 календарных дней с даты уступки. Однако заключение сторонами первоначальной сделки мирового соглашения не может изменить ее условий. Суды считают, что подписание мирового соглашения не приводит к появлению нового срока погашения основного долга. В этом документе устанавливается лишь срок его исполнения (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 21.08.12 № А78-10656/2011 и Западно-Сибирского от 16.06.08 № Ф04-8151/2007(6432-А75-15) округов). Значит, если кредитор произвел уступку права требования по обязательству, срок исполнения которого уже наступил и в отношении которого было заключено мировое соглашение, убытки от такой уступки он признает при расчете налога на прибыль в полном размере на основании пункта 2 статьи 279 НК РФ

Если же передается право требования долга, срок платежа по которому еще не наступил, размер убытка, включаемого в расходы кредитора, ограничен. Он не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа по первоначальному обязательству (п. 1 ст. 279 НК РФ и письмо Минфина России от 29.05.08 № 03-03-06/4/38). ЕСЛИ КРЕДИТОР УСТУПАЕТ КОЛЛЕКТОРАМ ТРЕБОВАНИЕ, КОТОРОЕ САМ РАНЕЕ ПРИОБРЕЛ, ОПЕРАЦИЯ ПРИРАВНИВАЕТСЯ К РЕАЛИЗАЦИИ ФИНАНСОВЫХ УСЛУГ. Это означает, что доход от такой опе-

рации он может уменьшить на сумму расходов, связанных с приобретением права требования долга1 (п. 3 ст. 279 НК РФ). Таким образом, если сумма дохода от уступки права требования не превысила расходы на его приобретение, объекта обложения налогом на прибыль не возникает (постановления ФАС Московского округа от 23.03.11 № КА-А40/1873-11 и от 26.01.10 № КА-А40/15099-09). Допустим, в результате сделки по уступке ранее приобретенного права требования долга организация получила убыток. Сумму этого убытка она вправе включить в расходы в полном объеме (п. 2 ст. 268 НК РФ). Дело в том, что положения, предусмотренные пунктами 1 и 2 статьи 279 НК РФ, на указанную ситуацию не распространяются. С этим согласны и Минфин России, и налоговые органы (письма Минфина России от 15.08.11 № 03-03-06/2/127 и от 09.08.10

46-51.indd 50

Подробнее об особенностях налогообложения при заключении договоров финансирования под уступку денежного требования читайте в статье «Нюансы исчисления НДС и налога на прибыль при факторинге» // РНК, 2012, № 19, с. 30.

02.11.2012 13:53:18

налоги налогообложение отдельных операций

№ 03-03-06/2/141, ФНС России от 11.11.11 № ЕД-4-3/18879@ и № ЕД-4-3/18881@, от 25.10.11 № ЕД-4-3/17701@). УСТУПКА ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ ДОЛГА ОБЛАГАЕТСЯ НДС, ЗА ОДНИМ ИСКЛЮЧЕНИЕМ. От

обложения НДС освобождены операции по уступке, переуступке и приобретению права требования по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме или кредитных договоров (подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ). При этом не имеет значения, кто именно уступает требование, — первоначальный кредитор или новый. Уступка денежного требования, вытекающего из договора по реализации облагаемых НДС товаров, работ или услуг, облагается этим налогом в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 155 НК РФ). Налоговая база в этом случае определяется как сумма превышения дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером уступаемого денежного требования (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ). Получается, если оно передано коллекторам по стоимости ниже номинальной суммы долга (как чаще всего и бывает на практике), начислять НДС с этой операции не нужно. При последующей уступке права требования налоговая база определяется как сумма превышения дохода, полученного новым кредитором от последующей уступки или прекращения соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение требования (п. 4 ст. 155 НК РФ). Налоговая база в этом случае исчисляется на день уступки денежного требования или день исполнения обязательства должником (п. 8 ст. 167 НК РФ)

От обложения НДС освобождены лишь операции по уступке права требования по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме или кредитных договоров

•

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

46-51.indd 51

02.11.2012 13:53:21

налоги выгодный вариант

Как выгоднее вести совместный бизнес с партнером: на основании договора простого товарищества или путем создания юрлица Существует несколько вариантов организации общего дела. Наиболее распространено заключение договора простого товарищества или создание общей компании. От выбора формы зависят и налоговые последствия ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ — ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

СОЗДАНИЕ НОВОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА (ООО, АО)

Начало осуществления деятельности – ОГРАНИЧЕННЫЙ КРУГ УЧАСТНИКОВ. Участниками

простого товарищества вправе выступать исключительно организации и индивидуальные предприниматели (п. 2 ст. 1041 ГК РФ). Само по себе простое товарищество не является юридическим лицом (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). При этом участник не вправе применять упрощенную систему налогообложения с объектом доходы.

+ ОГРАНИЧЕНИЙ ПО КРУГУ УЧАСТНИКОВ НЕТ.

+ РАЗМЕР ВКЛАДОВ ЗАКОНОДАТЕЛЬНО НЕ ОГРАНИЧЕН. Участники вправе внести вклады в любой сумме, прописав это в договоре. Если в договоре не указан их конкретный размер, то вклады товарищей предполагаются равными по стоимости (п. 2 ст. 1042 ГК РФ). Участники могут вносить как денежные средства, так и иное имущество, профессиональные знания, навыки, умения, а также деловую репутацию и деловые связи (ст. 1042 ГК РФ).

– УСТАНОВЛЕН МИНИМАЛЬНЫЙ РАЗМЕР УСТАВНОГО КАПИТАЛА.

+ СТОИМОСТЬ ВКЛАДА ИМУЩЕСТВОМ МОЖНО ОПРЕДЕЛИТЬ БЕЗ ПРИ-

– ДЛЯ ОЦЕНКИ ИМУЩЕСТВА НЕОБХОДИМО ПРИВЛЕКАТЬ НЕЗАВИСИ-

В соответствии с пунктом 2 статьи 1042 Гражданского кодекса РФ при внесении вкладов в простое товарищество привлечение независимого оценщика не требуется.

МОГО ОЦЕНЩИКА. Если стоимость неденежного вклада составляет более 20 000 руб., то в целях определения стоимости этого имущества привлекается независимый оценщик (п. 2 ст. 15 Закона об ООО и п. 3 ст. 34 Закона об АО).

ВЛЕЧЕНИЯ ОЦЕНЩИКА.

Учредителями юрлица могут быть как юридические, так и физические лица (п. 1 ст. 10 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ об АО и п. 1 ст. 7 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ об ООО).

В частности, размер уставного капитала ООО должен быть не менее 10 000 руб. (п. 1 ст. 14 Закона об ООО). Минимальный уставный капитал акционерного общества должен составлять не менее 1000-кратной суммы МРОТ для ОАО и 100-кратной суммы МРОТ для ЗАО (ст. 26 Закона об АО).

Взносы в уставный капитал общества, а также вклады в простое товарищество, осуществляемые как в денежной, так и в натуральной форме (в виде передаваемого имущества), не являются объектом обложения НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146 и подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).

+ ВЗНОСЫ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ ОБЩЕСТВ И ТОВАРИЩЕСТВ НЕ ОБЛАГАЮТСЯ НДС.

+ НДС СО СТОИМОСТИ ИМУЩЕСТВА, ВНОСИМОГО В ТОВАРИЩЕСТ-

– НДС СО СТОИМОСТИ ВНЕСЕННОГО ИМУЩЕСТВА УЧАСТНИК ДОЛЖЕН

По мнению Президиума ВАС РФ, прямой обязанности восстановить налог НК РФ в данном случае не предусматривает (постановление

ВОССТАНОВИТЬ. Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 170

ВО, МОЖНО НЕ ВОССТАНАВЛИВАТЬ.

52-55.indd 52

НК РФ при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал участник должен восстановить НДС,

02.11.2012 13:56:08

налоги выгодный вариант

ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ — ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

от 22.06.10 № 2196/10). В 2011 году ФНС России согласилась с таким мнением и письмом от 12.08.11 № СА-47/13193@ довела его до сведения инспекторов на местах.

СОЗДАНИЕ НОВОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА (ООО, АО)

ранее принятый к вычету. Однако новое общество может принять к вычету НДС, переданный ему вместе со вкладом.

+/– СТОИМОСТЬ ВКЛАДА ИЛИ ВЗНОСА НЕ ОБЛАГАЕТСЯ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ У ПОЛУЧАТЕЛЯ И НЕ ПРИЗНАЕТСЯ РАСХОДОМ У УЧАСТНИКА. Пере-

дача имущества в качестве вклада в уставный капитал общества или в простое товарищество не признается реализацией (подп. 2 п. 1 ст. 277 и п. 1 ст. 278 НК РФ). Соответственно налогооблагаемого дохода не возникает. Норма по расходам при общем режиме прямо прописана в пункте 3 статьи 270 НК РФ. «Упрощенец» же не может признать такие затраты, поскольку они не упомянуты в закрытом перечне (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Поскольку при передаче имущества в качестве взноса в простое товарищество право собственности не переходит, то речи о пересчете налоговой базы не идет.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

+ «УПРОЩЕНЦЫ» НЕ ПЕРЕСЧИТЫВАЮТ НАЛОГОВУЮ БАЗУ.

– «УПРОЩЕНЦУ» В НЕКОТОРЫХ СЛУЧАЯХ ПРИДЕТСЯ ПЕРЕСЧИТАТЬ РАСХОДЫ. При передаче в качестве вклада имущества, находящегося в собственности участника менее трех лет (10 лет по ОС со сроком использования свыше 15 лет), налоговая база «упрощенца» пересчитывается — расходы включаются в стоимость имущества по специальным правилам (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

+/– ТОВАРИЩУ РИСКОВАННО ПРОДОЛЖАТЬ АМОРТИЗИРОВАТЬ

– УЧРЕДИТЕЛЬ ПРЕКРАЩАЕТ АМОРТИЗИРОВАТЬ ИМУЩЕСТВО, ВНЕ-

ПЕРЕДАННОЕ ИМУЩЕСТВО.

НК РФ не регулирует порядок амортизации объектов, полученных в качестве вклада в простое товарищество. Еще в 2003 году налоговики указали, что объект амортизирует участник, ведущий общие дела (письмо УМНС России по г. Москве от 15.12.03 № 23-10/2/69744). Однако ФАС Западно-Сибирского округа указал, что имущество продолжает амортизировать сам участник. Ведь право собственности на такое имущество к товариществу не перешло (постановление от 07.12.06 № Ф048138/2006(29022-А75-14)).

СЕННОЕ В УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ. Согласно

– ТОВАРИЩ ПРОДОЛЖАЕТ УПЛАЧИВАТЬ НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО.

+ УЧРЕДИТЕЛЬ ПРЕКРАЩАЕТ УПЛАТУ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 и статьей 377 НК РФ налог на имущество организаций, переданное по договору совместной деятельности, уплачивает сам товарищ на основании данных, которые ему предоставляет участник, ведущий общие дела.

Так как право собственности на основное средство, переданное в качестве вклада в уставный капитал, переходит к вновь образованному обществу, учредитель перестает начислять налог на стоимость внесенного имущества (п. 1 ст. 374 НК РФ).

пункту 1 статьи 66 ГК РФ право собственности на имущество, передаваемое в качестве вклада в уставный капитал, принадлежит вновь созданной организации. Следовательно, учредитель общества прекращает начислять амортизацию начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача имущества (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

Ведение текущей деятельности – НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВОЗЛАГАЕТСЯ НА ОДНОГО

+ УЧРЕДИТЕЛИ НЕ ВЕДУТ БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОБ-

ИЗ УЧАСТНИКОВ ТОВАРИЩЕСТВА. Им

выступает товарищ, ведущий общие дела (п. 1 ст. 174.1 и ст. 278 НК РФ, п. 2 ст. 1043 ГК РФ).

ЩЕСТВА. Бухгалтерский и налоговый учет ведет вновь созданная организация.

– ОТВЕТСТВЕННОСТЬ РАСПРЕДЕЛЯЕТСЯ МЕЖДУ УЧАСТНИКАМИ

+ УЧАСТНИКИ НЕ ОТВЕЧАЮТ ПО ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ ОБЩЕСТВА.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1047 ГК РФ, если договор простого товарищества связан с осуществлением предпринимательской деятельности, товарищи солидарно отвечают по всем

По обязательствам обществ отвечают сами общества (п. 1 ст. 56 ГК РФ), а не его учредители. Но привлечение к субсидиарной ответственности учредителей возможно, если будет доказана причинно-следственная связь

ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА.

52-55.indd 53

02.11.2012 13:56:08

налоги выгодный вариант

ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ — ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

общим обязательствам товарищества независимо от оснований их возникновения.

СОЗДАНИЕ НОВОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА (ООО, АО)

между их действиями и негативными последствиями для организации (постановления ФАС Западно-Сибирского от 16.08.10 № А27-23349/2009 и Восточно-Сибирского от 11.02.10 № А19-14845/09 округов).

Получение прибыли от текущей деятельности – УЧАСТНИК НЕ МОЖЕТ ИСПОЛЬЗОВАТЬ КАССОВЫЙ МЕТОД ОПРЕ-

+ УЧРЕДИТЕЛИ УЧИТЫВАЮТ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ ЛЮБЫМ СПОСО-

ДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ.

Участники простого товарищества обязаны определять доходы и расходы исключительно методом начисления. Кассовый метод не применяется с начала периода, в котором заключен договор простого товарищества (п. 4 ст. 273 НК РФ).

БОМ.

+ ПОЛУЧЕННУЮ ПРИБЫЛЬ ТОВАРИЩЕСТВО МОЖЕТ РАСПРЕДЕЛЯТЬ

– ПРИБЫЛЬ РАСПРЕДЕЛЯЕТСЯ МЕЖДУ УЧРЕДИТЕЛЯМИ ТОЛЬКО

НЕПРОПОРЦИОНАЛЬНО. По общему правилу прибыль, полу-

ченная товарищами в результате совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости их вкладов в общее дело (ст. 1048 ГК РФ и письмо Минфина России от 17.08.11 № 03-03-06/4/102). Закон не запрещает товарищам прописать в договоре и непропорциональные выплаты. Однако на практике это встречается крайне редко.

ПРОПОРЦИОНАЛЬНО ВКЛАДАМ. Формально прибыль между учредителями может распределяться как пропорционально их вкладам в уставный капитал, так и без пропорции (п. 2 ст. 32 Закона № 208-ФЗ и п. 2 ст. 28 Закона № 14-ФЗ). Однако, по мнению налоговиков, непропорциональные выплаты не являются дивидендами и облагаются НДФЛ или налогом на прибыль в общем порядке (письмо Минфина России от 30.07.12 № 03-03-10/84)1.

– ПРИБЫЛЬ ОТ УЧАСТИЯ ОБЛАГАЕТСЯ ПО ОБЩЕЙ СТАВКЕ (20 ИЛИ

+ ДИВИДЕНДЫ ОБЛАГАЮТСЯ ПО ПОНИЖЕННОЙ СТАВКЕ (9%).

Организации, уплачивающие налог на прибыль, вправе определять доходы и расходы как методом начисления, так и кассовым методом при соблюдении определенных условий (п. 1 ст. 273 НК РФ).

участника на общем режиме налогообложения облагаются налогом на прибыль по ставке 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ), «упрощенца» — по ставке 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ), предпринимателя — НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Организации учитывают доход от совместной деятельности в последний день отчетного периода (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ)2.

Дивиденды облагаются по ставке 9% у российского учредителя (п. 4 ст. 224 и подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ) и 15% у иностранного участника (п. 3 ст. 224 и подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ). При этом не имеет значения, применяет учредитель общий или специальный налоговый режим. Кроме того, организация, выплачивающая дивиденды, признается налоговым агентом (п. 2 ст. 214 и п. 2 ст. 275 НК РФ).

+ В ОСОБЫХ СЛУЧАЯХ УЧАСТНИК ОБЛАГАЕТ ДОХОД ПО СТАВКЕ 0%.

+ ПРИ СОБЛЮДЕНИИ ОСОБЫХ УСЛОВИЙ УЧАСТНИК ОБЛАГАЕТ ДОХОД

Товарищ, применяющий нулевую ставку по налогу на прибыль при осуществлении собственного бизнеса, вправе применять эту льготу и к доходам, полученным от этой же деятельности в рамках договора простого товарищества (письмо УФНС России по г. Москве от 15.07.08 № 20-12/066879, постановление ФАС Дальневосточного округа от 09.08.07, 02.08.07 № Ф03-А51/07-2/2952).

ПО СТАВКЕ 0%. В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ участник общества — российская организация, владеющая долей свыше 50% в течение более чем 365 дней, вправе применить нулевую ставку по полученным дивидендам.

13%). Доходы

О налогообложении выплат, полученных учредителем непропорционально его вкладу в уставный капитал, см. также в статье «Налоговые тонкости выплаты дивидендов учредителям в середине года» // РНК, 2012, № 18, с. 31. 2

О налогообложении дохода участника простого товарищества см. также в статье «Договор простого товарищества: особенности исчисления налога на прибыль» // РНК, 2011, № 7, с. 32.

52-55.indd 54

02.11.2012 13:56:08

налоги выгодный вариант

ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ — ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА

СОЗДАНИЕ НОВОГО ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА (ООО, АО)

Прекращение деятельности (выход лица из состава учредителей общества, выход участника из товарищества) + ПРИ ВОЗВРАТЕ ТОВАРИЩУ ИМУЩЕСТВА, ВНЕСЕННОГО В СОВМЕС-

+ ПРИ ПРОДАЖЕ ДОЛИ УЧАСТНИК ОСВОБОЖДАЕТСЯ ОТ УПЛАТЫ

ТНУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ, БАЗЫ ПО НДС НЕ ВОЗНИКАЕТ. В

НДС. Если учредитель принимает решение о выходе из общества, он может продать свою долю как самому обществу, так и третьему лицу. При этом участник освобождается от уплаты НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). При проверке налоговики могут заявить, что от налога освобождается только действительная стоимость доли. Однако суды указывают, что положения подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не содержат ограничений по цене реализации, поэтому не облагается НДС вся стоимость доли (постановления ФАС Уральского от 29.03.06 № Ф09-2147/06-С7 и Восточно-Сибирского от 07.06.05 № А33-20595/04С3-Ф02-2469/05-С1 округов).

соответствии со статьей 1050 ГК РФ договор простого товарищества прекращается по истечении срока договора. А также, например, в случае объявления кого-либо из товарищей недееспособным, банкротом, в случае смерти товарища, ликвидации либо реорганизации товарища — юрлица. В этом случае участники получают имущество, внесенное ими при заключении договора о совместной деятельности. Базы по НДС в данном случае не возникает, поскольку не происходит реализация (ст. 39 НК РФ).

+ ПОЛУЧЕННОЕ ПРИ ВЫХОДЕ ИМУЩЕСТВО ОБЛАГАЕТСЯ НДС ТОЛЬКО В ЧАСТИ ПРЕВЫШЕНИЯ НАД СУММОЙ ПЕРВОНАЧАЛЬНОГО ВЗНОСА. Переда-

ча имущества в пределах первоначального взноса участнику при выходе из общества или товарищества не облагается НДС (подп. 5 п. 3 ст. 39 и подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). С суммы превышения необходимо исчислить налог. Соответственно НДС с разницы между стоимостью имущества, полученного при выходе из общества (товарищества), и первоначальным вкладом (взносом) бывший участник сможет заявить к вычету при наличии счетовфактур (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 27.08.08 № 03-07-11/287 и от 05.05.08 № 0307-07/50). – ТОВАРИЩ НЕ ПРИЗНАЕТ УБЫТКИ ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ИМУЩЕСТВА.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Стоимость имущества, полученного при выходе, учитывается в составе внереализационных доходов только в части превышения над первоначальным взносом (п. 9 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ). Отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения (п. 6 ст. 278 НК РФ и письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.07 № 20-12/096643).

Если доля учредителя переходит к обществу, то налогом на прибыль облагается разница между ценой полученного имущества и действительной стоимостью доли (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ, письма Минфина России от 17.08.10 № 03-03-06/1/553 и от 19.12.08 № 03-03-06/2/174). В случае реализации доли третьему лицу доходом признается стоимость такой продажи. При этом участник вправе уменьшить его на цену приобретения доли, а также на сумму расходов, связанных с приобретением (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо Минфина России от 14.03.06 № 03-03-04/1/222 и постановление ФАС Уральского округа от 30.09.09 № Ф09-510/09-С3). Убыток, полученный учредителем от продажи доли, учитывается в расходах (п. 2 ст. 268 НК РФ).

+ УБЫТОК ОТ ПРОДАЖИ ДОЛИ УЧИТЫВАЕТСЯ В РАСХОДАХ.

+ «УПРОЩЕНЕЦ» ПЛАТИТ НАЛОГ ТОЛЬКО С ТОЙ СТОИМОСТИ ВОЗВРА-

– РАСХОДЫ ОТ ПРОДАЖИ ДОЛИ НЕ УЧИТЫВАЮТСЯ «УПРОЩЕНЦЕМ».

ЩЕННОГО ИМУЩЕСТВА, КОТОРАЯ ПРЕВЫШАЕТ ПЕРВОНАЧАЛЬНЫЙ

Такие расходы не содержатся в закрытом перечне расходов (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Если же участник при выходе из общества получает имущество, то налогооблагаемым доходом будет являться положительная разница между стоимостью такого имущества и величиной действительной стоимости доли (п. 1 ст. 346.15 и ст. 250 НК РФ).

Товарищ, применяющий упрощенную систему налогообложения, уплачивает налог с разницы между стоимостью имущества, полученного им при выходе, и его первоначальной стоимостью (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 и подп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ). ВЗНОС.

52-55.indd 55

02.11.2012 13:56:08

налоги арбитражная практика

Таково решение суда, или Обзор судебной практики Редакция журнала подготовила обзор появившихся за последние две недели судебных решений, которые, по мнению специалистов-практиков, являются наиболее интересными и важными. В выборе дел в этот раз принял участие представитель Минфина России (см. врезку справа) Стороны договора вправе сами решать, какими именно документами они будут подтверждать расходы на оплату консультационных и информационных услуг Причина спора: инспекция исключила расходы по управлению организацией и оплате консультационно-информационных услуг, а также отказала в вычете НДС по ним, посчитав их документально не подтвержденными Цена вопроса: около 6 млн. руб. Кто победил в споре: организация Вывод суда: компания вправе учесть спорные расходы и принять НДС к вычету, так как она доказала факт оказания услуг и их экономическую обоснованность. Поскольку в НК РФ не установлен перечень документов, подтверждающих такие расходы, стороны договора могут использовать для этих целей разработанные ими формы документов Реквизиты судебного акта: постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.09.12 № А32-36378/2011

Налоговики посчитали, что организация необоснованно признала расходы на оплату консультационных и информационных услуг, а также услуг по управлению компанией. Кроме того, они отказали в вычете НДС по этим услугам. По мнению инспекторов, факт их оказания не подтвержден должным образом (п. 1 ст. 252 НК РФ). Ведь отчеты исполнителей о предоставлении информации и консультаций носили в основном статистический характер, а в других документах отсутствовали данные о порядке формирования цен и определения стоимости конкретных услуг. Суды всех трех инстанций отклонили эти доводы. Они указали, что в НК РФ не установлен ни четкий перечень документов, подтверждающих спорные расходы, ни специальные требования к их оформлению. Следовательно, стороны договора вправе самостоятельно определять порядок и форму подтверждения факта оказания этих услуг. В частности, они могут разработать и использовать удобную для них форму акта об оказании услуг или выполнении работ. Дополнительным аргументом в пользу реальности оказания услуг по управлению послужило и то обстоятельство, что организация сдавала в инспекцию отчетность и перечисляла в бюджет налоги. Выполнение именно этих функций и взяла на себя управляющая компания. Засомневавшись в реальности оказания этих услуг, налоговики не ставили под сомнение легитимность представленной налоговой отчетности и законность перечисления налогов в бюджет. Тем самым они фактически признали, что услуги по управлению действительно оказывались.

56-59.indd 56

Положения статьи 252 НК РФ не должны применяться произвольно — необходимо установить объективную связь между понесенными организацией расходами, их документальным подтверждением и направленностью ее деятельности на получение прибыли

02.11.2012 13:56:50

налоги арбитражная практика

Арбитры также отметили, что положения пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи между понесенными организацией расходами, их документальным подтверждением и направленностью ее деятельности на получение прибыли. Таким образом, они разрешили компании учесть спорные расходы при расчете налога на прибыль, а НДС по ним принять к вычету.

Налог считается неуплаченным, если он перечислен через «проблемный» банк еще до окончания отчетного периода, за который был начислен Причина спора: инспекция отказалась признать, что налогоплательщик исполнил обязанность по уплате налогов. Причина — суммы, списанные с его счета, в бюджет так и не поступили из-за отсутствия средств на корреспондентском счете банка, через который проводились платежи Цена вопроса: 91 тыс. и 500 тыс. руб.1 Кто победил в споре: инспекция Вывод суда: налоги нельзя считать уплаченными, так как платежные поручения на их перечисление представлены в банк до окончания отчетных или налоговых периодов по этим налогам и до наступления сроков их уплаты. А это свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика Реквизиты судебного акта: постановления ФАС Московского округа от 01.10.12 № А41-16033/11 и от 02.10.12 № А41-37466/11

Налогоплательщик (в одном деле — предприниматель, в другом — организация) представил в банк платежные поручения на перечисление сумм налогов. Деньги были списаны с его расчетного счета, но в бюджет не поступили в связи с недостаточностью денежных средств на корреспондентском счете банка. Через несколько дней Банк России отозвал у этой кредитной организации лицензию на осуществление банковских операций. Впоследствии решением суда она была признана банкротом и в отношении нее открыто конкурсное производство. Налогоплательщик обратился сначала в инспекцию с заявлением о признании обязанности по уплате налогов исполненной, а после ее отказа в этом — в суд. Арбитражные суды всех трех инстанций признали отказ налоговиков законным. Они установили, что на момент предъявления в банк платежных поручений (а это было в ноябре) налогоплательщик еще не сдал декларации по соответствующим нало-

Рассмотрено два судебных дела со схожими обстоятельствами и одинаковой аргументацией судей. Стороной одного из них является индивидуальный предприниматель (он перечислил через «проблемный» банк налог, уплачиваемый при применении «упрощенки»), второго — организация (она через тот же банк уплатила НДС, НДФЛ, налог на имущество, земельный и транспортный налоги, а также пени по некоторым из них).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ЭКСПЕРТЫ

56-59.indd 57

Благодарим за содействие в подготовке материала Алексея Гуева, генерального директора юридической фирмы «ЮКАНГ», канд. юр. наук Павла Дербенцева, ведущего аудитора ЗАО «АудитФинансыПраво» Дмитрия Ежека, генерального директора ООО А2К «ЮКОН/эксперты и консультанты» Елену Работкевич, ведущего аудитора ООО «Аудиторско-консалтинговая группа “КСК ГРУПП”» Сергея Разгулина, заместителя директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Алексея Спирихина, старшего аудитора ООО «Алинга Консалтинг»

02.11.2012 13:56:53

налоги арбитражная практика

гам, поскольку отчетные или налоговые периоды по ним на тот момент еще не истекли. То есть он не знал, какую сумму налогов должен будет перечислить. Следовательно, у налогоплательщика на момент составления платежных поручений отсутствовала обязанность по их уплате. В суде он также не смог обосновать необходимость досрочной уплаты налогов. А при таких обстоятельствах обязанность по уплате налогов не может считаться исполненной (подп. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ и п. 3 мотивировочной части постановления Конституционного суда РФ от 12.10.98 № 24-П). Более того, в одном из дел судьи проанализировали, как предприниматель ранее уплачивал налоги. Они не обнаружили ни случаев досрочной уплаты налогов, ни тем более фактов их внесения в бюджет до окончания отчетного или налогового периода. Да и такие действия, как досрочная уплата сумм в счет налогов, в принципе не характерны для обычной хозяйственной деятельности. В итоге суды пришли к выводу, что представление в «проблемный» банк платежных поручений на перечисление налогов до окончания налогового периода и до наступления срока их уплаты свидетельствует о незаконности действий налогоплательщика. И поэтому отказались признать уплаченными в бюджет суммы, которые были списаны с расчетного счета налогоплательщика в этом банке.

Представление в банк платежных поручений на перечисление налогов до окончания отчетного или налогового периода и до наступления срока их уплаты может свидетельствовать о незаконных действиях организации

Чтобы принять объект основных средств к учету на счете 01 и начать уплачивать налог на имущество, не обязательно вводить его в эксплуатацию Причина спора: инспекция доначислила компании налог на имущество за квартиру, который она отразила в бухгалтерском учете на счете 01 с опозданием более чем на год Цена вопроса: 18 тыс. руб. Кто победил в споре: инспекция Вывод суда: доначисления правомерны, так как организация не представила доказательства, которые бы подтвердили невозможность включения квартиры в состав основных средств в момент ее приобретения. Компания не доказала, что в течение всего спорного периода квартира была непригодна для использования по назначению Реквизиты судебного акта: постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.09.12 № А32-21999/2011

Организация в июле 2008 года купила у физического лица квартиру для проживания в ней иногородних сотрудников, но ввела ее в эксплуатацию только более чем через год — в октябре 2009 года. И лишь с момента ввода квартиры в эксплуатацию компания стала учитывать ее стоимость при расчете налога на имущество. Инспекторы пришли к выводу, что организация тем самым занизила базу по этому налогу, и пересчитали его начиная с момента приобретения квартиры. Суды всех трех инстанций поддержали налоговиков, так как организация не смогла доказать, что на момент приобретения квартира действительно была непригодна для использования по назначению. Тем более, как установили арбитры, до сделки квартира находилась в эксплуатации и была готова к использованию. Организация же утверждала, что квартиру она получила от продавца в нежилом состоянии и поэтому ей пришлось проводить там ремонт, который затянулся более чем на год. Как только ремонт завершили, квартиру сразу же перевели на счет 01 (до этого она числилась на счете 08) и стали уплачивать за нее налог на имущество. Однако документов, подтверждающих выполнение ремонтных работ в приобретенной квартире, компания не представила. Она лишь предъявила

56-59.indd 58

Суды указали, что объект, не требующий монтажа, должен учитываться в составе основных средств с момента его приобретения. Значит, именно с этого момента организация обязана уплачивать за него налог на имущество

02.11.2012 13:56:56

налоги арбитражная практика

две накладные и два акта на приобретение металлопластиковых блоков, но суд посчитал, что они не имеют отношения к ремонту в спорной квартире. Более того, суды указали, что для отражения объекта на счете 01 не требуется фактического ввода его в эксплуатацию. Ведь объект, не требующий монтажа, учитывается в составе ОС с момента его приобретения. Значит, именно с этого момента организация обязана была уплачивать налог на имущество за квартиру.

Можно направить иностранного работника в служебную командировку в другой субъект РФ без получения им разрешения на работу в этом регионе

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Причина спора: миграционная служба оштрафовала организацию, так как у принятых ею на работу иностранных сотрудников имелись разрешения на работу на территории одного субъекта РФ, но фактически они трудились на территории другого Цена вопроса: 500 тыс. руб. Кто победил в споре: организация Вывод суда: указанное несоответствие не является нарушением, так как работодатель может направлять иностранных сотрудников в служебные командировки в другие субъекты РФ, но только для работы по той профессии, которая указана в их разрешениях на работу Реквизиты судебного акта: постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.10.12 № А67-6052/2011 и № А67-6053/20112

Организация приняла на работу двух граждан Республики Корея, у которых имелись действующие разрешения на работу на территории Томской области по профессии «маляр». У самой компании также было разрешение на привлечение и использование иностранных работников строительных специальностей, в том числе маляров. Поскольку организация занимается строительством и отделкой помещений на территории нескольких соседних субъектов РФ, она отправила двух иностранных сотрудников для выполнения отделочных работ на объекте в Кемеровской области. В ходе проверки миграционная служба по Кемеровской области посчитала это нарушением законодательства о привлечении иностранных граждан к трудовой деятельности в РФ. Поэтому работодателя оштрафовали на сумму 250 тыс. руб. за каждого иностранного сотрудника (ч. 1 ст. 18.15 КоАП РФ). Суд первой инстанции отменил штрафные санкции, а апелляционный и кассационный суды поддержали это решение. Судьи указали, что организация может направить иностранного работника в командировку в другой субъект РФ для работы по профессии, указанной в его разрешении на работу. Получать отдельное разрешение на работу на территории того субъекта РФ иностранцу не нужно (подп. 1 и 2 п. 6 ст. 13 Федерального закона от 25.07.02 № 115-ФЗ, п. 1 и 2 приложения к приказу Минздравсоцразвития России от 28.07.10 № 564н). Более того, миграционная служба не смогла подтвердить, что иностранные работники действительно выполняли отделочные работы на объектах в Кемеровской области. В качестве доказательства в суде была лишь продемонстрирована видеозапись проверки. На ней фигурируют пять иностранцев, но личности их не установлены. Причем в момент проверки они не выполняли никаких работ. Достоверно установить, есть ли среди этих граждан сотрудники, из-за которых работодатель был оштрафован, не представляется возможным. Таким образом, суды признали недоказанным факт совершения организацией какого-либо нарушения миграционного законодательства и отменили штрафы

56-59.indd 59

•

Иностранному работнику, имеющему разрешение на работу на территории одного субъекта РФ, не нужно получать разрешение, действующее на территории другого субъекта РФ, если он направлен в командировку в этот регион по той же специальности

Организация оспаривала правомерность применения штрафных санкций отдельно по каждому иностранному работнику.

02.11.2012 13:57:00

налоги налоговый чек-лист

Проверка на ошибки: расходы на тюнинг автомобилей зачастую вызывают споры с налоговиками Можно ли учесть расходы на установку навигации, бронирование и тонировку стекол? Как учесть стоимость перекраски авто или нанесение на его капот логотипа компании? Является ли установка газового оборудования ремонтом или модернизацией транспортного средства?

ооборудование транспортных средств позволяет не только улучшить ходовые качества автомобилей (к примеру, замена двигателя на более мощный), но и проконтролировать работников, использующих авто при исполнении служебных обязанностей (установка навигационного оборудования, видеорегистраторов). Также многие компании перекрашивают автомобили, наносят на них логотипы в рекламных целях. Или меняют интерьер салона, повышая тем самым комфорт и безопасность перевозимых пассажиров и грузов, — устанавливают климат-контроль, сотовое оборудование, дополнительные динамики, бронируют стекла, обивают салон кожей, а на приборной панели делают вставки из дорогостоящих пород деревьев. В большинстве случаев контролеры признают такие мероприятия «налоговым излишеством» и отказывают в признании затрат. Но даже если спор касается не самой правомерности учета отдельных расходов, то инспекторы настаивают, что стоимость проведенного тюнинга необходимо списывать посредством амортизации, а не признавать единовременно в составе прочих расходов. СИТУАЦИЯ ПЕРВАЯ: РАСХОДЫ НА УСТАНОВКУ ГАЗОВОГО ОБОРУДОВАНИЯ В АВТОМОБИЛЕ КОМПАНИЯ

Рискованно! Налоговики придерживаются мнения о том, что установка газобаллонного оборудования не только изменяет вид потребляемого автомобилем топлива, но также и нормы расхода ГСМ. В частности, бензиновый двигатель потребляет существенно больше топлива, чем его газовый аналог. Также инспекторы заявляют, что использование газа удешевляет эксплуатацию автотранспорта, поскольку стоимость пропана намного ниже цены бензина и дизельного топлива. На основании этого контролеры приходят к выводу, что установку газобаллонного оборудования в автомобиле следует относить к модернизации основного средства. Следовательно, стоимость таких работ увеличивает первоначальную стоимость авто и в соответствии с пунктом 2 статьи 257 НК РФ погашается посредством амортизации. Суды в большинстве случаев занимают сторону налогоплательщиков. Арбитры указывают, что признаки модернизации в данном случае отсутствуют. Ведь установка газового оборудования не приводит к изменению основных нормативных показателей функционирования автомобиля по сравнению с характеристиками, которые были у автомобиля до проведения данных работ. Кроме того, установленное оборудование является специальным сменным (съемным) приспособлением, которое в любой момент можно изъять из конструкции. Следовательно,

УЧЛА В СОСТАВЕ НАЛОГОВЫХ РАСХОДОВ ЕДИНОВРЕМЕННО.

60-63.indd 60

Рискованно! Возможны налоговые потери!

02.11.2012 14:36:26

налоги налоговый чек-лист

компания вправе учесть спорные расходы единовременно (постановления ФАС Северо-Кавказского от 26.10.10 № А32-23439/2008-26/334, Уральского от 26.07.07 № Ф09-1460/07-С3 и Поволжского от 23.01.07 № А55-3823/2006-10 округов). СИТУАЦИЯ ВТОРАЯ: ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЛА В НАЛОГОВЫХ РАСХОДАХ ЗАТРАТЫ НА ПРИОБРЕТЕНИЕ ПАКЕТА «ЛЮКС» ДЛЯ АВТОМОБИЛЯ РУКОВОДИТЕЛЯ (ОБИВКА САЛОНА КОЖЕЙ, УСТАНОВКА КЛИМАТ-КОНТРОЛЯ, ВСТРОЕННОГО МОБИЛЬНОГО ТЕЛЕФОНА). Рискованно!

Такие затраты налоговики, скорее всего, сочтут неоправданными и откажут в их признании. Но у компании есть аргументы в свою защиту. Так, первые лица компании зачастую руководят рабочим процессом не только из офиса, но и находясь в дороге. Директору удастся быть «на связи» посредством мобильного телефона или с помощью электронной почты — все эти средства входят в состав сотового оборудования, встраиваемого во многие автомобили с пакетом «люкс». Такой довод может быть достаточным экономическим обоснованием спорных затрат, учитывая, что налоговики в принципе не вправе оценивать их целесообразность (определения Конституционного суда РФ от 04.06.07 № 320-О-П и 366-О-П). Наличие в автомобиле кожаного салона, приборной панели с деревянными вставками или системы климат-контроля помогает поддерживать имидж компании, что благоприятно сказывается на сотрудничестве с выгодными контрагентами. Главное, чтобы такие затраты подтверждались документами, оформленными надлежащим образом (постановление ФАС Уральского округа от 23.12.08 № Ф098529/08-С2).

Рискованно! Возможны налоговые потери!

СИТУАЦИЯ ТРЕТЬЯ: КОМПАНИЯ ОСНАСТИЛА АВТОМОБИЛЬ БРОНИРОВАННЫМИ ТОНИРОВАННЫМИ

Рискованно! Налоговики выступают против учета подобных затрат. Но практика показывает, что возможность их учета зависит от аргументов, которые компания приведет в свою защиту. Чаще всего организации указывают, что установка бронированных и тонированных стекол обеспечивает повышенную безопасность как для пассажиров, так и для перевозимых грузов. Например, если деньги в банк отвозит водитель организации на служебном автомобиле. Отметим, что в отношении тонированных стекол шансы отстоять право на учет расходов не велики. На практике было судебное решение, в котором ФАС Московского округа признал такие затраты обоснованными на основании того, что тонировка стекол предохраняет основные средства от преждевременного износа (постановление от 09.08.05, 08.08.05 № КА-А40/7398-05). Однако необходимо учитывать, что управление транспортным средством, светопропускание ветрового стекла, передних боковых стекол и стекол передних дверей которого составляет менее 70%, запрещается и влечет наложение административного штрафа в размере 500 руб. (п. 3.1 ст. 12.5 Кодекса об административных правонарушениях, Технический регламент о безопасности колесных транспортных средств, утв. постановлением Правительства РФ от 10.09.09 № 720). Таким образом, ссылаясь на то, что тонировка автомобиля может являться нарушением законодательства, контролеры, вполне вероятно, откажут компании в признании затрат.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

СТЕКЛАМИ И УЧЛА ЭТИ ЗАТРАТЫ В СОСТАВЕ РАСХОДОВ, УМЕНЬШАЮЩИХ ПРИБЫЛЬ.

Рискованно! Возможны налоговые потери!

СИТУАЦИЯ ЧЕТВЕРТАЯ: КОМПАНИЯ УСТАНОВИЛА НАВИГАЦИОННУЮ СИСТЕМУ В АВТОТРАНСПОРТЕ, КОТОРЫЙ ИСПОЛЬЗУЕТСЯ ДЛЯ ПЕРЕВОЗКИ ОПАСНЫХ ГРУЗОВ, И УЧЛА СТОИМОСТЬ ОБОРУДОВАНИЯ В НАЛОГОВЫХ РАСХОДАХ. Ошибки

нет. В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 14.02.09 № 22-ФЗ «О навигационной деятельности» транспортные средства, предназначенные для перевозки специальных и опасных грузов, в обязательном порядке оснащаются системами навигации. Следова-

60-63.indd 61

02.11.2012 14:36:32

налоги налоговый чек-лист

тельно, расходы на приобретение и установку такого оборудования признаются экономически обоснованными. При наличии соответствующих документов организация вправе их учесть при налогообложении прибыли в составе расходов на содержание служебного транспорта (п. 1 ст. 252, подп. 11 п. 1 ст. 264 и подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом независимо от того, какой вид оборудования приобретает компания — встроенное в приборную панель автомобиля или переносное портативное устройство, стоимость навигатора учитывается единовременно. Ведь использование таких приборов не изменяет технические характеристики транспортного средства. А основным средством оно может быть признано далеко не всегда, поскольку стоимость навигационных приборов редко когда составляет более 40 тыс. руб. СИТУАЦИЯ ПЯТАЯ: ОРГАНИЗАЦИЯ УВЕЛИЧИЛА ПЕРВОНАЧАЛЬНУЮ СТОИМОСТЬ АВТОМОБИЛЯ НА СТОИМОСТЬ УСЛУГ ПО ЕГО ОКРАСКЕ В КОРПОРАТИВНЫЕ ЦВЕТА И НАНЕСЕНИЮ ЛОГОТИПА. Рискованно!

По мнению чиновников, мероприятия по изменению цветовой гаммы автомобиля и нанесению на него логотипа не являются работами по ремонту или модернизации транспортного средства, а относятся к иным мероприятиям рекламного характера (письмо Минфина России от 30.12.05 № 03-03-04/2/148). Соответственно расходы на подобный тюнинг компания должна учитывать в пределах норм — в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ). Однако этот вывод можно оспорить. Размещение на транспортных средствах отличительных знаков, указывающих на их принадлежность каким-либо лицам, не является рекламой (п. 4 ст. 20 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ «О рекламе»). Следовательно, если результатом тюнинга является только лишь изменение цвета автомобиля и логотип не содержит какой-либо контактной информации, носящей рекламный характер, компания сможет учесть спорные расходы в полном объеме в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Однако судебных решений, подтверждающих такое мнение, найти не удалось.

Рискованно! Возможны налоговые потери!

СИТУАЦИЯ ШЕСТАЯ: КОМПАНИЯ ЗАМЕНИЛА НЕИСПРАВНЫЙ ДВИГАТЕЛЬ СЛУЖЕБНОГО АВТОМОБИЛЯ НА МОТОР БОЛЬШЕЙ МОЩНОСТИ, НО ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ ПО ИТОГАМ ГОДА УПЛАТИЛА В СООТВЕТСТВИИ С ПРЕЖНИМИ ДАННЫМИ. Ошибка!

На основании пункта 1 статьи 359 НК РФ база по транспортному налогу в отношении автомобилей рассчитывается как мощность двигателя в лошадиных силах. Соответственно увеличение мощности двигателя неизбежно приводит и к увеличению транспортного налога. В данной ситуации алгоритм действий организации следующий. В первую очередь компания уведомляет о произведенной модернизации органы ГИБДД, которые и вносят изменение в регистрационные документы — паспорт транспортного средства, свидетельство о регистрации (п. 6 Правил регистрации автомототранспортных средств, утв. приказом МВД России от 24.11.08 № 1001). Далее транспортный налог рассчитывается, по сути, дважды — исходя из мощности прежнего двигателя за период с начала года до момента замены и затем исходя из количества лошадиных сил вновь установленного мотора — начиная с месяца установки и до окончания налогового периода (п. 3 ст. 362 НК РФ). Такие выводы можно сделать исходя из положений пункта 31 Методических рекомендаций по применению главы 28 НК РФ (утв. приказом МНС России от 09.04.03 № БГ-3-21/177). При этом очевидно, что замена двигателя на более мощный агрегат улучшает технические характеристики автомобиля. Поэтому стоимость работ по такой

60-63.indd 62

Ошибка! Возможны налоговые потери!

02.11.2012 14:36:38

налоги налоговый чек-лист

замене организация может учесть при исчислении налога на прибыль через механизм амортизации. СИТУАЦИЯ СЕДЬМАЯ: КОМПАНИЯ УЧЛА ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПРИБЫЛИ РАСХОДЫ ПО СТРАХОВАНИЮ ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО ДОРОГОСТОЯЩЕГО ОБОРУДОВАНИЯ, УСТАНОВЛЕННОГО НА СЛУЖЕБНОМ АВТОМОБИЛЕ. Рискованно! Дело в том, что непосредственно расходы на добровольное

страхование самих автотранспортных средств контролеры позволяют учесть при исчислении налога на прибыль на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 263 НК РФ (письма Минфина России от 20.02.08 № 03-03-06/1/119, УФНС России по г. Москве от 01.08.07 № 20-12/073169). Однако правомерность учета при налогообложении затрат на страхование дополнительного оборудования, устанавливаемого на автомобиль уже после приобретения, компаниям, скорее всего, придется отстаивать в судебном порядке. Практика показывает, что шансы на защиту у организации есть. Так, в постановлении от 10.06.08 № 09АП-6099/2008-АК Девятый арбитражный апелляционный суд указал, что застрахованное оборудование является неотъемлемой частью автомобиля (ст. 134 ГК РФ). Отдельное обозначение в договоре страхования дополнительного оборудования связано с тем, что этим активам свойственен повышенный риск хищения. И страховщик «ограничивает свои обязательства определенной суммой в пределах общей страховой суммы». Соответственно затраты компании по добровольному страхованию от ущерба дополнительного оборудования соответствуют критериям расходов на страхование, которые организация вправе учесть при налогообложении на основании статьи 263 НК РФ

Рискованно! Возможны налоговые потери!

•

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ИЗДАТЕЛЬСКАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ

60-63.indd 63

02.11.2012 14:36:46

налоги документ

Архивная справка с переводом на русский язык электронного билета снизит налоговые риски Даже при перелете внутри России электронный билет нередко составляется на английском языке. Обязательно переводить документ полностью или достаточно только основных строк? Можно ли признать расходы на перелет без такого перевода?

инфин России настаивает на переводе отдельных реквизитов авиабилета, а именно ФИО пассажира, направления, номера рейса, даты вылета и стоимости билета (письма от 22.03.10 № 03-03-06/1/168 и от 14.09.09 № 03-03-05/170). А в совместном письме Минфина и ФНС России от 26.04.10 № ШС-37-3/656@ ведомства сошлись во мнении, что обязателен построчный перевод авиабилетов, выписанных на иностранном языке, если их данные не совпадают с международными кодификаторами (см. образец на с. 66). Однако перевод не потребуется, если организация получит из агентства по продаже авиабилетов архивную справку на русском языке, в которой будут содержаться все необходимые сведения (письмо Минфина России от 24.03.10 № 03-03-07/6). Отметим, что выдача такой справки, как правило, платная услуга и варьируется в пределах 600 руб. При этом оплачивать этот документ компании придется для каждого сотрудника в отдельности. Обычно период, когда можно получить архивную справку, составляет не более трех месяцев с даты перевозки. Образец этого документа представлен на с. 67.

Ю.Н. Бережная, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

1 . В АРХИВНОЙ СПРАВКЕ ФИО ПАССАЖИРА УКАЗАНО НА ЛАТИНИЦЕ. По мнению Минфина России, при подтверждении расходов в целях исчисления налога на прибыль перевод ФИО пассажира является обязательным (письма от 24.03.10 № 03-03-07/6, от 22.03.10 № 03-03-06/1/168 и от 14.09.09 № 03-03-05/170). Соответственно в архивной справке такие данные должны указываться на русском языке. Хотя ФНС полагает, что данные, указанные на латинице, можно и не переводить. При этом налоговики аргументируют свою позицию тем, что бронирование воздушной перевозки и оформление пассажирских билетов осуществляется в том числе через глобальные международные автоматизированные системы бронирования, действующие на территории нескольких государств и применяющие символы латиницы. По этой причине использование символов кириллицы, употребляемых в русском языке, для внесения в текст авиабилета невозможно. Таким образом, специалисты ФНС приходят к выводу, что сведения, указанные на латинице, дополнительного перевода не требуют (письмо от 07.06.11 № ЕД-4-3/8983). Однако не исключено, что инспекторы на местах не будут вдаваться в подробности международных правил оформления билетов и, ссылаясь на мнение Минфина России, потребуют перевод. Поэтому организации безопаснее потребовать от авиаперевозчика указать сведения на русском языке. В дальнейшем это позволит исключить претензии налоговиков к авансовым отчетам организации.

64-67.indd 64

02.11.2012 14:02:38

налоги документ

2 . ЗАПРОС АРХИВНОЙ СПРАВКИ ПРОИЗВОДИТСЯ НЕПОСРЕДСТВЕННО ПАССАЖИРОМ. Финансовое ведомство отмечает, что затребовать архивную справку может только пассажир (письмо от 22.03.10 № 03-03-06/1/168). Многие крупные авиакомпании также устанавливают на своих сайтах ограничение на запросы организаций о предоставлении информации о перелете своих работников, ссылаясь на Федеральный закон от 27.07.06 № 152-ФЗ «О персональных данных». При этом пассажир может запрашивать справки, подтверждающие только свои полеты. При составлении запроса в авиакомпанию работник указывает паспортные данные, номер рейса и дату перелета, а также причину получения справки. Например, для подтверждения командировочных расходов. Срок рассмотрения заявлений пассажиров и подготовки запрашиваемых документов в зависимости от авиакомпании варьируется от недели до одного месяца с момента получения запроса. 3 . БЕЗОПАСНЕЕ, ЕСЛИ НАПРАВЛЕНИЕ ИЛИ МАРШРУТ АВИАБИЛЕТА БУДУТ УКАЗАНЫ НА РУССКОМ ЯЗЫКЕ.

Минфин России указывает, что такая информация должна обязательно иметь перевод с английского языка (письмо от 22.03.10 № 03-03-06/1/168). Это требование связано с тем, что маршрут полета сотрудника компании напрямую влияет на размер затраченных средств на покупку авиабилета. Соответственно, если налоговики не смогут перевести направление перевозки, не исключено, что они откажут в признании стоимости билета в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Также инспекторы на местах могут заявить, что направление, указанное в билете на английском языке, не совпадает с данными авансового отчета, в котором оно написано на русском языке. 4 . НОМЕР РЕЙСА, УКАЗАННЫЙ В АРХИВНОЙ СПРАВКЕ АВИАКОМПАНИИ, УПРОЩАЕТ НАЛОГОВИКАМ ПРО-

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ЦЕДУРУ ПРОВЕРКИ КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ. По

мнению Минфина России, указание номера рейса в архивной справке является обязательным. Практика показывает, что налоговики не только обращают внимание на наличие в определенное время того или иного рейса, но и выясняют, были ли на ту же дату более дешевые рейсы. Соответственно, если эти сведения будут указаны в архивной справке, налоговикам не придется самим искать и сверять наличие такого рейса. Например, при проверке одной из компаний проверяющие указали, что компания необоснованно учла расходы на оплату билетов своих работников на чартерные рейсы бизнес-авиации. Мол, такие рейсы дороже регулярных перелетов, которые присутствовали на те же даты. Кроме того, контролеры указали, что компания заключила индивидуальные договоры с рядом авиакомпаний на перелет своих работников на воздушных судах Ту-134 и Як-42, которые вмещают до 76 человек, но фактически летало только от 2 до 12 сотрудников. В суде компания пояснила, что, во-первых, сотрудничество с авиакомпаниями обусловлено экономией времени, гибким графиком перелетов, оснащением всеми необходимыми средствами коммуникаций, конфиденциальностью, безопасностью полета. Все это позволяет сводить к минимуму потери рабочего времени и срок самой командировки, а также обеспечивает непрерывный процесс управления деятельностью общества. Во-вторых, налоговики не учли, что воздушные суда бизнес-авиации имеют специальную конфигурацию салона и оборудованы гораздо меньшим количеством пассажирских мест. Само по себе существование в РФ авиакомпаний, занимающихся регулярными перевозками, не означает, что во всех случаях использование их услуг является наиболее предпочтительным. Наконец, компания в суде заявила, что общая сумма затрат в случае использования услуг регулярных авиалиний превышает величину понесенных обществом расходов на услуги бизнес-авиации от 1,5 до 2 раз. Суд согласился с такими доводами общества и разрешил учесть спорные затраты (постановление ФАС Московского округа от 22.09.09 № КА-А40/9365-09).

64-67.indd 65

02.11.2012 14:02:41

налоги документ

RODIONOVA/MARINA MRS 01NOV DME SVX TKT262-2258297226 PNR#76X4IS -----------------------------------------------------------------------------This document is automatically generated. Please do not respond to this mail. ELECTRONIC TICKET PASSENGER ITINERARY RECEIPT COMPANY DATE: 16 OCT 2012 115162, SHABOLOVKA STR., 33 AGENT: 1007 NAME: RODIONOVA/MARINA MRS 1 MOSCOW IATA : 922 22701 TELEPHONE: +74957630503 ISSUING AIRLINE : AIRLINES TICKET NUMBER : ETKT 262 2258297226 BOOKING REF : AMADEUS: 76X4IS, AIRLINE: U6/0PX18C FROM /TO FLIGHT CL DATE DEP FARE BASIS NVB NVA BAG ST MOSCOW DME U6 261 N 4 01NOV 5 1000 NOW 20K OK YEKATERINBURG 3 ARRIVAL TIME: 1415 YEKATERINBURG U6 266 N 4 02NOV 5 1840 NOW 20K OK MOSCOW DME ARRIVAL TIME: 1910 AT CHECK-IN, PLEASE SHOW A PICTURE IDENTIFICATION AND THE DOCUMENT YOU GAVE FOR REFERENCE AT RESERVATION TIME ENDORSEMENTS : NONEND PSPT 1507634567 PAYMENT : INVOICE FARE CALCULATION :MOW U6(FE)SVX6900.00U6(FE)MOW6900.00RUB13800.00END AIR FARE : RUB 13800 6 TAX TOTAL : RUB 13800 NOTICE 7 CARRIAGE <…> BAGGAGE.

Отметим, что сам по себе перевод номера рейса представляется необязательным. Ведь рейсы всех авиакомпаний — это набор латинских букв и цифр. Соответственно если буквы перевести на кириллицу, то такого рейса не будет в базе перелетов. 5 . ЕСЛИ В АРХИВНОЙ СПРАВКЕ НЕ БУДЕТ УКАЗАНА ДАТА ВЫЛЕТА, ТО ЕСТЬ РИСК ОТКАЗА В ПРИНЯТИИ НАЛОГОВЫХ РАСХОДОВ. Инспекторы

могут отказать организации в учете расходов по налогу на прибыль, если в электронном билете на английском языке или в архивной справке авиаперевозчика не указана дата рейса. Ведь в этом случае инспекторы не смогут установить, совершался ли в действительности тот или иной рейс. При этом ревизоры могут указать, что документ не соответствует требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и не может рассматриваться в качестве первичного документа. Как правило, в заявлении на выдачу архивной справки пассажир просит указать номер и дату рейса. Для компании главное проследить, чтобы эти данные совпадали. 6 . СТОИМОСТЬ БИЛЕТА ПЕРЕВОДИТЬ НА РУССКИЙ ЯЗЫК НЕТ НЕОБХОДИМОСТИ. Это один из самых важных элементов билета. Такая информация является необходимой для подтверждения командировки сотрудника. Так, например, в информационном письме Минфина России от 26.08.08 «Об учете расходов на приобретение электронного билета в целях налогообложения налогом на прибыль организаций» указано, что для идентификации проезда работника в командировку необходима распечатка электронного билета с указанием его ФИО, маршрута, стоимости билета и т. д. Перевод стоимости необходим тогда, когда в билете приведена письменная расшифровка цены. В случаях указания стоимости цифрами перевод цифр смысла не имеет.

64-67.indd 66

02.11.2012 14:02:44

налоги документ

Архивная справка о перевозке пассажира Выдана Родионовой Марине 2 с целью подтверждения факта перевозки и стоимости перевозки (для подтверждения командировочных расходов) 8 Дата: 1 ноября 2012 года 5 Фамилия: Родионова Марина 1 Маршрут поездки: из Москвы (Домодедово) в Екатеринбург 3 Рейс: № UN 261 4 Дата: 2 ноября 2012 года 5 Фамилия: Родионова Марина 1 Маршрут поездки: из Екатеринбурга в Москву (Домодедово) 2 Рейс: № UN 266 4 ния» * Мо па

ООО «Компания» 9

О ва * ОО ск

омпания» «К

Стоимость авиабилета: 13 800 руб. (Тринадцать тысяч восемьсот рублей 00 копеек) 6

ОО «Ком *О

Налоговики только могут предъявить претензии к переводу валюты, в которой указана стоимость. Это касается международных командировок. Но и в этом случае необходимости перевода не возникает, так как налоговики могут сами определить наименование валюты исходя из единого международного кодификатора валюты. В письме ФНС России от 26.04.10 № ШС-37-3/656@ приведена таблица с расшифровкой в отношении всех государств мира — указание валюты на русском языке, на английском языке, внутренний код валюты, код ISO и код соответствующего государства. Таким образом, при проверке инспекторы могут сами определить стоимость и при необходимости перевести ее в рубли, даже если она указана на любом из иностранных языков. 7 . ПРАВИЛА АВИАПЕРЕВОЗКИ И ПРАВИЛА ПЕРЕВОЗКИ БАГАЖА, ПО МНЕНИЮ МИНФИНА РОССИИ, ПЕ-

В письме от 24.03.10 № 03-03-07/6 финансовое ведомство указало, что перевод такой информации в целях подтверждения налоговых расходов является необязательным. Чиновники полагают, что такая информация не имеет существенного значения для подтверждения расходов. Соответственно правила авиаперевозки и перевозки багажа организация может не переводить. Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 22.03.10 № 03-03-06/1/168 и от 14.09.09 № 03-03-05/170. РЕВОДИТЬ НА РУССКИЙ ЯЗЫК НЕ ОБЯЗАТЕЛЬНО.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

8 . В АРХИВНОЙ СПРАВКЕ ДОЛЖНО БЫТЬ УКАЗАНО, ДЛЯ КАКИХ ЦЕЛЕЙ ОНА ВЫДАНА ПАССАЖИРУ.

Большинство авиакомпаний на своих сайтах заранее просят пассажиров указывать в заявлении на выдачу архивной справки цель ее получения. Такой причиной в рассматриваемом случае является необходимость подтвердить факт перевозки пассажира для учета командировочных расходов. 9 . АРХИВНАЯ СПРАВКА ДОЛЖНА БЫТЬ ЗАВЕРЕНА ПЕЧАТЬЮ ОРГАНИЗАЦИИ-АВИАПЕРЕВОЗЧИКА.

Пассажиру при получении справки от авиаперевозчика необходимо обратить внимание на проставление печати. Без нее данные, указанные в архивной справке, являются недействительными. Такие выводы содержатся в письме Минфина России от 22.03.10 № 03-03-06/1/168. По мнению ведомства, справки без печати не могут использоваться для подтверждения расходов в целях налогообложения прибыли

64-67.indd 67

•

02.11.2012 14:02:48

налоги спорный вопрос

Вправе ли инспекция отсылать требование об уплате налога только по юрадресу, если ей известен фактический адрес компании? Налоговики нередко направляют требование только по юрадресу, хотя им чаще всего известно фактическое местонахождение компании. В итоге компания не получает его вовремя и соответственно не исполняет. Правомерны ли в этом случае действия инспекции?

ребование об уплате налога инспекторы вправе как вручить лично налогоплательщику, так и отправить по почте. В последнем случае письмо считается полученным на шестой день с момента отправления (п. 6 ст. 69 НК РФ). На какой адрес инспекторы вправе отправлять требование об уплате налогов: на юридический, указанный в учредительных документах, или на фактический? Часто при несовпадении таких адресов компании сообщают в инспекцию о своем фактическом местонахождении по электронной почте или в письменном виде. Но контролеры игнорируют эти сообщения, отправляя корреспонденцию только по юрадресу. В итоге компания, не получив требование об уплате налога, не имеет возможности его исполнить и сталкивается с риском принудительного взыскания задолженности, блокировки счетов, начисления штрафов и пеней. Возникает вопрос, могут ли налоговики отправлять требование об уплате налога только по юрадресу, если им известно фактическое местонахождение компании?

«Да, налоговики не обязаны знать фактический адрес компании, не указанный в ее учредительных документах» «Статья 69 НК РФ не конкретизирует, куда должно быть отправлено требование об уплате налога. Согласно нормам гражданского законодательства юридический адрес определяется по местонахождению постоянно действующего исполнительного органа или иного лица, имеющего право действовать от имени компании без доверенности (ст. 54 ГК РФ). Следовательно, отправление требования по этому адресу является единственным легальным способом вручить его по почте. Суды, защищая право налогоплательщиков получать в том числе требование об уплате налога, установленное в подпункте 9 пункта 1 статьи 21 НК РФ, делают важную оговорку. В частности, что направление требования по иным адресам, отличным от юридического (почтовому, месту фактического местонахождения), возможно, только если такие адреса с достаточной степенью уверенности известны налоговому органу (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 13.05.08 № А33-6337/07-03АП-1556/07-Ф02-1863/08, Уральского от 02.06.09 № Ф093420/09-С3, Московского от 26.10.11 № А40-114301/10-35-622 (оставлено в силе

68-69.indd 68

ДА А.Н. Хоменко, налоговый консультант

02.11.2012 14:04:19

налоги спорный вопрос

определением ВАС РФ от 09.02.12 № ВАС-774/12) округов). А доказать, что инспекторы точно знали фактический адрес, зачастую бывает проблематично, особенно приводя доводы о неофициальном извещении по электронной почте. Таким образом, инспекторы не обязаны устанавливать место нахождения налогоплательщика, если тот отсутствует по юрадресу и не получает по нему корреспонденцию. Следовательно, если компания не исполнила требование об уплате налога, направленное ей на юридический адрес, инспекторы вправе применить к ней обеспечительные меры».

«Нет, если налоговикам было известно о фактическом месте нахождения компании, то и требование они должны направлять по такому адресу» «По моему мнению, если фактический адрес был известен инспекции и тому есть доказательства — проведение выездной проверки или ранее акты направлялись по этому адресу, то требование должно быть направлено именно туда. Пункт 6 статьи 69 НК РФ определяет возможность передачи требования об уплате налога по почте, не указывая на необходимость его отправки исключительно по юрадресу. Кроме того, закрепляя право компании на получение требования об уплате налога и обязанность инспекции это требование ей передать, НК РФ не уточняет, что речь идет о передаче по юридическому адресу (ст. 21 и 32 НК РФ). Значит, для обеспечения права организации на получение требования важно доставить его туда, где компания может его получить, — по фактическому местонахождению. Уведомить налоговиков о дополнительном адресе компании могут, в частности, посредством отдельного заявления о необходимости направлять корреспонденцию по иному почтовому адресу (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.05.08 № А33-6337/07-03АП-1556/07-Ф02-1863/08) или указав такой адрес на фирменном бланке, используемом в официальной переписке (решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.11.07 № А-32-3194/2007-33/96). Кроме того, если инспекторы заведомо знают, что организация по юридическому адресу не находится (почтовые отправления в адрес компании возвращались с отметкой органа связи об отсутствии адресата), они обязаны направить требование по месту фактического нахождения организации, указание на которое есть в учредительных документах. На это указывает ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 18.08.09 № А78-6367/08».

НЕТ А.А. Никифоров, партнер, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп»

Мнение посетителей сайта www.rnk.ru

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Вправе ли налоговики применить обеспечительные меры, если компания не получила требование об уплате налога, направленное только на юрадрес, хотя инспекторы знали фактическое местонахождение компании?

68-69.indd 69

да, налоговики не обязаны знать фактический адрес компании, не указанный в ее учредительных документах; нет, если контролерам было известно о фактическом месте нахождения компании, то и требование они должны направлять по такому адресу.

02.11.2012 14:04:23

налоги тест на проверку знаний

Тест по мастер-классу «Сложные вопросы исчисления НДС»

ест составлен по итогам второго мастер-класса в рамках проекта «Секреты налогового мастерства» и размещен по адресу: http://nalogmaster.ru/ MasterClass/Test/2. При правильном ответе на 7 из 9 вопросов тест считается пройденным и участник получает квалификационный аттестат, подписанный автором мастер-класса. Для прохождения теста даны две попытки. При их использовании программа выдает правильные ответы, однако дальнейшие попытки уже не засчитываются. При этом каждый участник может в любое время посмотреть запись мастер-класса, которая размещена по адресу: http:// nalogmaster.ru/Webinar/Index/2. 1. Сколько нужно хранить книги покупок и продаж, а также журналы выставленных и полученных счетов-фактур? а) 5 лет; б) 4 года; в) 3 года. 2. Какие документы могут подтверждать изменение цены товара, которое оформляется корректировочным счетом-фактурой? а) договор или соглашение; б) акт об изменении цены; в) любой из перечисленных документов. 3. Можно ли выписать один корректировочный счет-фактуру к нескольким первичным счетам-фактурам? а) да; б) нет. 4. Можно ли нумеровать счета-фактуры обособленного подразделения, указывая через дробь цифровой или буквенный индекс, если такой вариант предусмотрен учетной политикой организации? а) да; б) нет.

Проект: «Секреты налогового мастерства» Тема мастер-класса: «Сложные вопросы исчисления НДС» Автор мастеркласса: Н.С. Чамкина, государственный советник РФ 2-го класса Дата мастер-класса: 12 октября 2012 года Где можно посмотреть запись мастер-класса: http://nalogmaster.ru/ Webinar/Index/2 Кому доступна запись: подписчикам журнала РНК, которые зарегистрированы на сайте e.rnk.ru Где находится тест: http://nalogmaster.ru/ MasterClass/Testing/2

5. Счет-фактура, полученный 12 марта 2012 года, содержит дополнительную информацию. Вправе ли компания заявить вычет НДС по такому документу? а) нет, это не предусмотрено Налоговым кодексом; б) да, если это установлено учетной политикой организации; в) да, в любом случае. 6. Экспортная отгрузка товаров была произведена 15 сентября 2011 года, 8 февраля 2012 года организация представляет в налоговую инспекцию пакет документов для подтверждения права на нулевую ставку по НДС. Должна ли входить банковская выписка в этот пакет документов? а) нет, с 1 октября 2011 года отменена норма НК РФ, которая обязывает представлять банковскую выписку в составе документов;

70-71.indd 70

02.11.2012 14:08:35

налоги тест на проверку знаний

б) да, так как новая норма говорит о том, что выписка не представляется только по отгрузкам, которые произошли после 1 октября 2011 года. 7. Организация в августе 2012 года списала товар с истекшим сроком годности. Должна ли она, по мнению налоговых органов, восстановить НДС, ранее принятый к вычету в периоде оприходования этого товара? а) нет, так как с 1 октября в НК РФ прямо прописано, что НДС в этом случае не восстанавливается; б) нет, если это закреплено положениями учетной политики организации; в) да, так как этот товар не используется для целей НДС. 8. Компания безвозмездно передала своему работнику старый компьютер. Должна ли она выставить счет-фактуру на эту операцию? а) да, так как безвозмездная передача облагается НДС; б) нет, поскольку физическое лицо не имеет права на предъявление вычета НДС. 9. Компания получила счет-фактуру от предпринимателя, который подписан главным бухгалтером на основании доверенности. Рискованно ли принимать НДС к вычету по такому документу? а) да, так как чиновники твердо убеждены, что НК РФ такой возможности не предусматривает; б) нет, если доверенность оформлена надлежащим образом.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Ответы можно посмотреть, пройдя тест на сайте www.nalogmaster.ru.

Н.С. ЧАМКИНА, ГОСУДАРСТВЕННЫЙ СОВЕТНИК РФ 2-ГО КЛАССА

70-71.indd 71

02.11.2012 14:08:39

налоги тест на проверку знаний

Тест по мастер-классу «Налог на прибыль: практика применения главы 25 НК РФ»

тот тест составлен по итогам третьего мастер-класса в рамках проекта «Секреты налогового мастерства» и размещен по адресу: http:// nalogmaster.ru/MasterClass/Test/7. При правильном ответе на 7 из 9 вопросов тест считается пройденным и участник получает квалификационный аттестат, подписанный автором мастер-класса. Для прохождения теста даны две попытки. При их использовании программа выдает правильные ответы, однако дальнейшие попытки пользователя уже не засчитываются. 1. Обязана ли компания для подтверждения расходов на аренду помещения составлять ежемесячные акты об оказании услуг? а) да, Минфин России настаивает на оформлении таких документов; б) нет, эти расходы подтверждаются другими документами; в) да, только если договор аренды оформлен с условием последующего выкупа арендуемого имущества. 2. Каким образом Минфин России предлагает отражать в налоговом учете расходы на покупку известной бухгалтерской программы, если в лицензионном договоре указан срок ее использования? а) равномерно в течение срока, установленного в договоре; б) единовременно в периоде приобретения программного обеспечения; в) компания вправе выбрать вариант учета и закрепить его в учетной политике. 3. В каком максимальном размере компания может сформировать резерв по сомнительным долгам? а) 10% от выручки отчетного (налогового) периода; б) 10% от выручки за квартал; в) 15% от выручки отчетного (налогового) периода; г) 15% от фонда оплаты труда за отчетный (налоговый) период. 4. Может ли компания не создавать резерв по сомнительным долгам для целей бухгалтерского учета? а) нет, в бухгалтерском учете это является обязанностью организации, лишь в налоговом учете — это право; б) да, создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете является обязанностью организации, а в бухгалтерском — правом; в) да, и в бухгалтерском, и в налоговом учете создание резерва по сомнительным долгам является правом организации.

Проект: «Секреты налогового мастерства» Тема мастер-класса: «Налог на прибыль: практика применения главы 25 НК РФ» Автор мастеркласса: О.Д. Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга, главный экспертметодолог БСС «Система Главбух» Дата мастер-класса: 23 октября 2012 года Где можно посмотреть запись мастер-класса: http://nalogmaster.ru/ Webinar/Index/7 Кому доступна запись: подписчикам журнала РНК, которые зарегистрированы на сайте e.rnk.ru Где находится тест: http:// nalogmaster.ru/MasterClass/ Testing/7

5. Признается ли сомнительным долгом просроченная дебиторская задолженность, если у компании есть просроченная кредиторская задолженность перед этим же кредитором? а) да, признается в полной сумме независимо от наличия «кредиторки»; б) да, но только в части превышения «дебиторки» над «кредиторкой»; в) нет, не признается.

72-73.indd 72

02.11.2012 14:09:30

налоги тест на проверку знаний

6. Обязана ли компания в 2013 году применять унифицированные формы первичных документов, утвержденные Госкомстатом? а) да, если у первичного документа есть унифицированная форма, необходимо использовать только ее; б) нет, с 2013 года компания вправе самостоятельно разрабатывать форму документа, даже если есть его унифицированная форма. 7. Если командированный работник потерял посадочный талон к электронному билету, может ли компания учесть расходы на перелет сотрудника при исчислении налога на прибыль? а) нет, для учета расходов на перелет нужно обязательно иметь и электронный билет, и посадочный талон; б) да, если получить справку от авиакомпании о том, что этот сотрудник действительно летел тем или иным рейсом. 8. Может ли компания учесть расходы на проезд работника от места командировки к месту работы, если последний задержался там на выходные? а) нет, поскольку такие затраты, по мнению Минфина России, являются необоснованными; б) да, можно, но только при условии, что руководитель дал на это согласие; в) да, можно в любом случае. 9. При каком условии компания вправе учесть расходы сотрудника на проезд городским транспортом во время командировки? а) если возмещение расходов на проезд работника предусмотрено локальным актом организации; б) только если сотрудник на транспорте выезжал за черту города.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Ответы можно посмотреть, пройдя тест на сайте www.nalogmaster.ru.

О.Д. Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга

72-73.indd 73

02.11.2012 14:09:33

налоги рейтинг

Чертова дюжина неординарных методов, с помощью которых налоговики получают информацию Как показали результаты исследования, чаще всего налоговики получают информацию из интернета, социальных сетей, собственных баз 2-НДФЛ, а также путем истребования у банков IP-адресов, с которых компании осуществляют управление расчетными счетами

ачастую при проведении проверок налоговикам затруднительно раздобыть те или иные доказательства, поэтому они прибегают к нестандартным способам поиска информации. Практика показывает, что нередко инспекторы разыскивают интересующее их физлицо в социальных сетях, ждут его около квартиры и даже взламывают почтовые ящики. Это может быть ключевой работник компании-налогоплательщика, который уклоняется от общения с инспекторами. Или бывший сотрудник проверяемой организации. Или работник компании-контрагента, сделка с которым вызвала сомнения налоговиков. Редакция РНК подготовила рейтинг самых неординарных действий налоговиков, которые они применяют на практике (также см. врезку на с. 80). Мы попросили налоговых инспекторов, аудиторов, налоговых юристов поделиться неформальными методами, которые используют контролеры для поиска или подтверждения сведений о налогоплательщике. В итоге выбрали 13 способов. Далее мы обратились к экспертам с просьбой проранжировать выбранные ситуации по популярности их использования на практике (список экспертов представлен во врезке справа). При этом 13 баллов (из 13 возможных) присвоено самому часто встречаемому способу по добыче информации, а 1 балл — самому редкому. Одновременно с этим мы предложили пользователям сайта www.rnk.ru поделиться своими наблюдениями о том, как налоговики добывают информацию. Так, каждый участник отметил, с чем он или его коллеги сталкивались на практике. Результаты балльной оценки экспертов и пользователей представлены в гистограмме на с. 76.

Ю.Н. Бережная, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

1. Поиск информации об организации или физлице в интернете Практика показывает, что сбор информации о налогоплательщике с помощью интернета стал обыденностью, поэтому неудивительно, что такой способ набрал наибольшее количество баллов. В первую очередь контролеры посещают сайты компании с целью подробнее узнать о нюансах ее деятельности, расценках или дружественных партнерах. Также инспекторы разыскивают отзывы об организации на других информационных сайтах — это позволит проверяющим выявить слабые места ее деятельности. Например, сильная текучка кадров или некачественное выполнение работ. Как правило, речь идет о налогоплательщиках — публичных компаниях, о деятельности которых найти информацию в интернете не представляет труда.

74-83.indd 74

02.11.2012 14:10:22

налоги рейтинг

Такие компании сами публикуют пресс-релизы, в которых сообщают о сделках, которые могут заинтересовать налоговиков. «В моей практике был случай, когда налоговый инспектор, увидев в интернете информацию о том, что компания приобрела здание, лично позвонил главному бухгалтеру этой компании и поинтересовался о сумме НДС, которую эта компания планирует возмещать из бюджета. Сам по себе такой факт угрозы не нес, однако степень осведомленности проверяющих тогда впечатлила компанию», — указал Сергей Соловьев, налоговый консультант ООО «Аудиторская компания “Мариллион”». Также для поиска информации о компании-налогоплательщике инспекторы проводят аналитику его сайта. В большинстве случаев такой анализ проводится анонимно. На сегодняшний день быстро проанализировать то, что делает компания, контролеры могут при помощи общедоступных онлайн-сервисов, например www.bname.ru или www.pr-cy.ru. Такие сайты, помимо анализа ключевых слов, дают приблизительную оценку трафика сайта и числа поисковых запросов за месяц. Подобная информация позволяет узнать об активности деятельности налогоплательщика. Например, если посещаемость сайта торговой организации держится на хорошем уровне, то наверняка у нее достаточное число клиентов. Соответственно в налоговом учете должны быть отражены доходы. Кроме того, есть специальные программы, которые позволяют оценить бюджет на продвижение сайтов (например, www.site-auditor.ru). Как подчеркнул Тимур Шиналиев, начальник отдела выездных проверок МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, анализ интернет-сайтов организации на его «качественность» проводится при проверках регулярно. Часто можно определить, что организация осуществляет деятельность по датам обновления новостей, наличию отзывов или форумов и т. д. Информацию о физических лицах в последнее время налоговые органы все чаще стали искать в популярных социальных сетях, причем и при проведении камеральной проверки. Инспекторы вылавливают должников в «Одноклассниках» и в «ВКонтакте» по фамилии, имени, отчеству, дате рождения и месту проживания. После этого инспекторы отправляют пользователю сообщение любого содержания. Так можно узнать, прочитал ли адресат сообщение или нет, — это

Т.Н. Шиналиев, начальник отдела выездных проверок МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам

ЭКСПЕРТЫ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Благодарим за содействие в подготовке материала

74-83.indd 75

Анастасию Вейнберг, главного юрисконсульта ООО «АВЕПИКО» Павла Гурова, юрисконсульта «Компании ЛОУРЕНТ» Игоря Гусева, старшего юриста юридической фирмы VEGAS LEX Татьяну Ефимову, директора по аудиту «Что делать Аудит» Дениса Колесникова, старшего юриста департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль»

Елену Мелконян, советника государственной гражданской службы РФ 1-го класса Сергея Рюмина, управляющего партнера ООО «Консультационно-аудиторская фирма “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”» Виталия Сазанского, члена Палаты налоговых консультантов РФ, советника государственной гражданской службы РФ 2-го класса Сергея Соловьева, налогового консультанта «Аудиторской компании “Мариллион”» Наталью Шамонову, аудитора Тимура Шиналиева, начальника отдела выездных проверок МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам

02.11.2012 14:10:25

74-83.indd 76

38,37% 18,6% 50% 33,72% 45,35%

Выемка информации, хранящейся на компьютере в электронном виде Привлечение участкового для встречи с физлицом Рассылка «тревожных» писем на домашний адрес физлица Запрос информации у органов ГИБДД о наличии и движении транспортных средств налогоплательщика Запрос сведений в ПФР о пенсионных отчислениях в пользу конкретного физлица

6,15 балла 6 баллов 5,86 балла 5,29 балла 5 баллов

0,86 балла

3,86 балла

19,77% 9,3%

Проведение социальных опросов по телефону Взлом почтовых ящиков для получения необходимой информации о физлице

23,26%

Проведение опроса физлица после окончания срока налоговой проверки при проставлении на протоколе более ранней даты

6,29 балла

16,28%

Опрос соседей физлица, сотрудников школы, где учится его ребенок, и иных лиц

6,29 балла

10,47%

40,7%

Запрос у банков сведений об IP-адресах компании, а также карточек образцов подписей и оттисков печатей

6,86 балла

Запрос в сотовые компании на получение распечаток переговоров физлица

41,86%

Выяснение места работы полезного свидетеля или бывшего работника проверяемой компании через базу 2-НДФЛ

7,58 балла

4 балла

43,35%

Поиск информации об организации или физлице в интернете

По результатам опроса на сайте www.rnk.ru: какие неординарные способы получения информации налоговики используют чаще всего?

7,72 балла

По результатам опроса экспертов: какие неординарные способы получения информации налоговики используют чаще всего? (количество баллов из 13 возможных)

76 налоги рейтинг

02.11.2012 14:10:29

налоги рейтинг

позволяет налоговикам вычислить «контактность» налогоплательщика, подчеркнула Анастасия Вейнберг, главный юрисконсульт ООО «АВЕПИКО». При этом налоговики просматривают дружеские связи и взаимоотношения интересующего их физического лица. Такие сведения косвенно помогают установить фигурантов возможной схемы ухода от налогов, а также выяснить цепочку взаимозависимых лиц.

2. Выяснение места работы полезного свидетеля или бывшего работника проверяемой компании через базу 2-НДФЛ

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Вторым по популярности способом сбора информации о физлице является собственная база налоговиков. Как указала Елена Мелконян, советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса, анализ базы 2-НДФЛ — основное мероприятие налогового контроля, которое проводится в отношении физических лиц с целью выявления всех официальных источников дохода, а также для обнаружения массового «перетекания» работников между двумя дружественными компаниями. Однако, как подчеркнул Сергей Рюмин, управляющий партнер ООО «Консультационно-аудиторская фирма “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”», такие действия возможны, только если налоговикам будут известны конкретные данные о разыскиваемом лице. Во-первых, инспекторы должны полностью знать реквизиты разыскиваемого лица (ФИО, адрес, паспортные данные). А такая информация, как правило, доступна только в отношении руководителей и учредителей фирм контрагентов налогоплательщика. В отношении других лиц, задействованных в сделках со стороны контрагентов, — экспедиторов, рабочих или курьеров, как правило, в документах указываются только фамилия и инициалы. Понятно, что по такой ограниченной информации точно идентифицировать лицо для его нахождения в любой базе данных практически невозможно. Во-вторых, получить данные из базы 2-НДФЛ налоговикам удастся, если разыскиваемые физические лица реально где-то работают, а не являются лицами без определенного места жительства, лишь формально зарегистрированными по какому-то адресу. Но если лицо действительно до сих пор работает в указанной организации, то контролеры идут непосредственно к его руководству с рассказами, что его работник препятствует налоговому контролю, а также с намеками на то, чтобы руководитель организовал встречу со свидетелем. Иначе, настаивают инспекторы, расплачиваться за его нежелание общаться придется самой организации. Конечно, такое давление не имеет под собой никакой юридической силы и компания вправе не выдавать своих свидетелей.

А.Ю. Вейнберг, главный юрисконсульт ООО «АВЕПИКО»

С.М. Рюмин, управляющий партнер ООО «Консультационноаудиторская фирма “ИНВЕСТАУДИТТРАСТ”»

3. Запрос у банков сведений об IP-адресах компании, а также карточек образцов подписей и оттисков печатей При сборе доказательной базы налоговики зачастую запрашивают информацию у банков, в которых открыты расчетные счета налогоплательщиков, сведения об IP-адресах, с которых осуществляется управление расчетными счетами, а также карточки образцов и оттисков печатей. С правомерностью таких действий соглашается Минфин России, указывая, что статья 93.1 НК РФ не содержит конкретный перечень сведений об организации, которые налоговики вправе истребовать у банков. Следовательно, по мнению ве-

74-83.indd 77

02.11.2012 14:10:32

налоги рейтинг

домства, к таким документам относится любой документ, касающийся деятельности компании или конкретной сделки (письма Минфина России от 08.10.12 № 0302-07/2-136 и от 19.05.10 № 03-02-07/1-243, Центрального банка РФ от 07.03.12 № 34-Т). Однако Президиум ВАС РФ не согласен с такой обширной трактовкой норм НК РФ. В постановлении от 18.10.11 № 5355/11 суд указал, что, поскольку истребуемые инспекцией документы (карточки образцов подписей и оттисков печатей) не содержат каких-либо сведений, касающихся взаимоотношений проверяемого налогоплательщика и его контрагента — клиента банка, у банка отсутствовали основания для их представления. Но все же, несмотря на выводы Президиума ВАС РФ, налоговики в настоящее время продолжают запрашивать у банков такие данные, подчеркнул Виталий Сазанский, член Палаты налоговых консультантов РФ, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса. Поэтому налогоплательщику безопаснее заранее договориться со своим банком о том, чтобы последний своевременно информировал его о поступлении такого запроса. В этом случае можно оперативно узнать, каким контрагентом особенно интересуются налоговики, и принять необходимые меры предосторожности. Например, собрать пакет документов, подтверждающих проявление должной осмотрительности, и привести в порядок первичные учетные документы. Игорь Гусев, старший юрист юридической фирмы VEGAS LEX, подчеркнул, что получение информации об IP-адресах с большей долей вероятности не позволит определить информацию о разыскиваемом лице в связи с отсутствием технических возможностей определения точного месторасположения компьютеров, с которых осуществляется управление счетами в банке. Однако, как показывает практика, налоговики стали все чаще направлять запросы не только в банки, но и операторам электронного документооборота с требованием указать IP-адреса, с которых направлялась отчетность организации, а также контактных лиц этих организаций, подчеркнул Павел Гуров, юрисконсульт «Компании ЛОУРЕНТ».

4. Опрос соседей физлица, сотрудников школы, где учится его ребенок, и иных лиц «Соседи и родственники — это первые, кто может помочь узнать хоть какую-нибудь информацию о свидетеле, когда все остальные способы его разыскать уже исчерпаны», — указала Елена Мелконян. Свои доказательства инспекторы зачастую основывают на показаниях родственников. В частности, могло ли то или иное лицо являться учредителем, директором или бухгалтером той или иной компании, какой образ жизни ведет человек. Нередко выясняется, что директор или учредитель был тяжело болен или умер еще до совершения сделки, поэтому не мог подписать соответствующие документы. В ряде случаев суды принимают такие доказательства, если у инспекторов есть и другие доводы, свидетельствующие об уклонении от уплаты налогов в бюджет. Как правило, во внимание принимается именно смерть подписавшего документы лица в период или задолго до совершения операций (определения ВАС РФ от 06.07.12 № А41-3563/11 и от 26.04.12 № А27-6777/2011). Такой неформальный способ получения информации достаточно популярен среди налоговиков, подчеркнул Сергей Соловьев. Это связано с тем, что некоторые люди часто готовы делиться информацией о своих соседях, в том числе и с контролирующими органами. Именно поэтому Правительство РФ совместно с налоговыми органами усиливает надзор над поступлением налогов в бюджет от лиц, сдающих квартиры в аренду. Контролеры даже выпустили официальные

74-83.indd 78

П.А. Гуров, юрисконсульт «Компании ЛОУРЕНТ»

02.11.2012 14:10:35

налоги рейтинг

обращения с просьбой сообщать информацию о таком жилье. Впоследствии налоговики могут использовать эти сведения для доначисления налогов собственникам таких квартир. На одном из налоговых форумов нам удалось найти интересную ситуацию из практики. Так, проводя опрос соседей, проверяющий выяснил, что в соседней школе учится ребенок свидетеля. Ревизор обратился к директору школы — запросил информацию о месте работы родителей ребенка. Получив такие сведения, контролеры связались с директором фирмы-работодателя и попросили посодействовать встрече с разыскиваемым физлицом.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

5. Проведение опроса физлица после окончания срока налоговой проверки при проставлении на протоколе более ранней даты Доказательства правонарушения налоговики должны получать исключительно в рамках проведения контрольных мероприятий (постановления ФАС Московского от 01.06.11 № А40-71024/10-112-360 и от 16.07.10 № А40-77419/09-126-566, Поволжского от 15.12.10 № А55-8377/2010 округов). Но контролеры так не считают и систематически проводят опросы вне рамок проведения проверки. Некоторые арбитры оправдывают действия проверяющих, которые составляют протоколы допроса свидетеля уже после проведения проверки. Суды указывают, что вызов свидетеля по окончании проверки не влечет признания протокола допроса ненадлежащим доказательством (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 28.06.12 № А19-14702/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 31.08.12 № ВАС-10752/12) и Московского от 14.05.10 № А40-52182/09-109-274 округов). Но, как показывает практика, налоговики все-таки предпринимают меры предосторожности — проводят опросы налогоплательщиков задним числом. Технически это осуществить достаточно просто — контролеры проставляют дату протокола допроса свидетеля уже после того, как сам свидетель покинул здание инспекции. Такой способ незаконного получения информации на практике встречается достаточно часто. Однако возможность использования проверяющими данного способа зависит только от самого допрашиваемого свидетеля. Налоговики не обязаны выдавать копию протокола свидетелю, но ознакомить его с протоколом они должны. Свидетель, прежде чем подписать протокол, как правило, его читает и должен обратить внимание на фиксацию даты проведения допроса, подчеркнул Сергей Соловьев. Кроме того, у свидетеля всегда есть возможность прийти в суд и лично засвидетельствовать дату проведения допроса. Таким действиям налоговиков действительно трудно что-то противопоставить и доказать фальсификацию дат. Но некоторые меры защиты все-таки возможны, подчеркнул Сергей Рюмин. Так, например, когда в качестве свидетелей опрашиваются сотрудники организации, их можно предупредить о необходимости проверять даты на протоколе, а также указывать дату возле каждой своей подписи. При уверенности, что свидетеля вызывали в инспекцию в день, отличный от указанного в протоколе, можно представить повестку, а также запросить данные о журнале регистрации посетителей по обеим спорным датам.

6. Выемка информации, хранящейся в компьютере в электронном виде По мнению Виталия Сазанского, такой способ является вполне законным сбором информации. Налоговики изымают компьютеры компании с регулярной периодичностью1. Такое право предоставляет проверяющим статья 94 НК РФ.

74-83.indd 79

С.Б. Соловьев, налоговый консультант ООО «Аудиторская компания “Мариллион”

Подробнее об этом читайте в статье «Действия организации, если налоговики требуют предоставить доступ к компьютерным базам данных» на с. 84 этого номера.

02.11.2012 14:10:39

налоги рейтинг

КСТАТИ

Налоговики могут подключить Интерпол для поиска информации о компании Налоговики МИ ФНС России № 25 по Свердловской области проявили креативность. Так, в постановлении от 17.05.12 № А6032327/2010 ФАС Уральского округа рассматривал дело, в котором инспекция доказывала взаимозависимость российской и кипрской компаний с помощью письма Интерпола о составе учредителей организации из Кипра.

Судьи отклонили такое доказательство. Однако причиной такого отказа было неправильное составление налоговыми инспекторами письма-запроса в Интерпол. Во-первых, налоговики не доказали соблюдение процедуры обращения в Интерпол. Во-вторых, письмо противоречило письменным заявлениям секретаря и руководителя кипрской компании. А в-третьих, оно не раскрывало размера доли одного из ее учредителей, который прямо влиял на принимаемые фирмой решения

Таким образом, при наличии законных оснований для выемки, контролеры вправе изымать все, что имеет отношение к предмету налоговой проверки, в том числе и системные блоки компьютеров. Практика показывает, что суды признают такие действия налоговиков правомерными (постановления ФАС Уральского от 29.03.11 № А60-21179/2010-С6 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 29.07.11 № ВАС-9554/11) и Северо-Западного от 21.01.11 № А5622188/2010 округов). Такой ажиотаж связан с тем, что системные блоки или жесткие диски с бухгалтерскими программами — хороший источник информации об ошибках или неточностях в ведении бухгалтерского и налогового учета. Единственное, что процедура выемки или копирования сведений с жесткого диска должна оформляться надлежащим образом. А в случае нарушения процедуры выемки и ее оформления налогоплательщик может оспорить действия налоговых органов, напомнила Анастасия Вейнберг. Суды при нарушении налоговиками процедуры выемки информации, скорее всего, примут сторону организации (постановления ФАС Северо-Кавказского от 09.07.12 № А32-7729/2011 и Уральского от 30.09.10 № Ф09-8048/10-С3 округов). На практике случается, что системные блоки летят из окон, горят, разбиваются или теряются прямо в процессе проведения выемки. Налогоплательщики делают все, чтобы такое ценное имущество не попало в руки налоговых органов. Как нам рассказала Татьяна Ефимова, директор по аудиту «Что делать Аудит», в ее практике был случай, когда при попытке налоговых инспекторов изъять информацию с сервера организации специалисту отдела информатизационных технологий удалось пронести ноутбук в помещение, где находился сервер, и удалить всю информацию с него до его изъятия. В дальнейшем организация восстановила эту информацию с помощью резервной копии, но инспекторам так и не удалось заполучить информацию.

7. Привлечение участкового для встречи с физлицом Как показывает практика, такой способ получения информации является достаточно действенным. Это связано с тем, что зачастую граждане отказываются открывать дверь своего жилья налоговым инспекторам. Но одно дело прийти к человеку налоговому инспектору, который не наделен правами оперативно-разыскной работы. Совершенно иное — прийти туда же уже с участковым. Статис-

74-83.indd 80

Т.С. Ефимова, директор по аудиту «Что делать Аудит»

02.11.2012 14:10:42

налоги рейтинг

тика показывает, что во втором случае дверь открывают чаще и показания дают охотнее. Однако далеко не всегда налоговикам удается провести допрос даже после обращения к участковому — это связано с тем, что участковые часто отказываются оказывать содействие, подчеркнула Елена Мелконян. Если необходимого свидетеля не найти, а его показания действительно имеют вес при доказывании налогового правонарушения, проверяющие иногда прибегают к помощи оперативников. Как указал Виталий Сазанский, если протокол допроса будет составлен сотрудником МВД, то суд может не признать его в качестве допустимого доказательства (постановления ФАС Дальневосточного от 27.01.12 № А73-2068/2011 и Московского от 09.07.10 № А40-118797/09-118940 округов). Однако некоторые арбитры все же рассматривают объяснения в качестве надлежащих доказательств, которые получены органами МВД (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.09.11 № А74-3314/2010, от 16.05.11 № А334808/2010 и от 29.04.11 № А19-8970/10).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

8. Рассылка «тревожных» писем на домашний адрес физлица Если физическое лицо не идет на контакт с налоговыми органами, например не отвечает на официальную корреспонденцию из инспекции, то контролеры идут на хитрость, высылая письма на домашний адрес физического лица с несуществующей информацией. На практике такие письма в основном касаются транспортного и земельного налогов, а таже налога на имущестро, подчеркнула Наталья Шамонова, аудитор. Инспекторы в квитанции на уплату транспортного налога указывают дополнительный автомобиль налогоплательщика, которого в действительности нет. Или начисляют налог на автомобиль, который утилизирован или снят с учета и продан. Такие действия непременно вызовут возмущение физлица, и он самостоятельно свяжется с налоговыми органами, чтобы разъяснить ситуацию. Контролеры в свою очередь, ссылаясь на низкий обмен информации между ведомствами, вежливо попросят налогоплательщика представить в инспекцию копию ПТС или договор купли-продажи или утилизации транспортного средства. А когда физлицо наконец-то появится в стенах налогового ведомства, его непременно вызовут на допрос уже по интересующему вопросу. Как отметил Сергей Рюмин, такой способ может сработать среди граждан, соблюдающих социальные нормы общежития и мнительно относящихся к любым официальным уведомлениям (старшее поколение). В отношении безработных, асоциальных личностей и фактически не имеющих места жительства граждан этот способ вряд ли сработает. Также мало значения подобным сообщениям придают молодые люди.

В.В. Сазанский, член Палаты налоговых консультантов РФ, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

Н.Н. Шамонова, аудитор

9. Запрос информации в ГИБДД о наличии и движении транспортных средств компании Еще одним неординарным способом добычи информации является запрос налоговиками дополнительной информации в органах ГИБДД. Так, например, если в путевых листах транспортной компании указано, что автомобиль 7 ноября 2012 года ездил из Можайска в Москву, то на камерах слежения за дорожной ситуацией непременно останется запись с номером автомобиля. Инспекторы при помощи такой информации могут выявить движение автотранспорта по определенному маршруту.

74-83.indd 81

02.11.2012 14:10:52

налоги рейтинг

Как подчеркнул Сергей Рюмин, зачастую данные системы «Поток», представленные ГИБДД, являются одним из доказательств нереальности сделок или данных в путевых листах (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 03.11.11 № А01-91/2011 и от 26.06.09 № А32-5535/2008-26/113). Но если такие доказательства являются единственным аргументом налоговиков, то их можно оспорить. Например, если налогоплательщик докажет, что существуют и другие маршруты движения, минуя все камеры ГИБДД. Однако если маршрут проложен из Можайска в Москву, то водителю вряд ли удастся проехать мимо камер слежения. Также налоговики обращаются к органам ГИБДД, когда компании представляют ТТН с номерами грузовых автомобилей и ФИО водителей для подтверждения реальности сделок по покупке товаров. Ревизоры запрашивают данные о собственниках автомобилей и выясняют у них, использовался ли реально транспорт в таких перевозках. Так, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 30.07.12 № А5521246/201 отказные показания собственников автомобилей в числе прочих доказательств послужили основанием для признания законным решения налогового органа. К аналогичному методу налоговики прибегают и при взаимодействии с таможенными органами, подчеркнула Елена Мелконян. Ревизоры высылают в адрес таможенников информацию о лицах, которым необходимо вручить уведомления о вызове для дачи пояснений или какой-либо иной документ.

10. Запрос сведений в ПФР о пенсионных отчислениях в пользу конкретного физлица Такие запросы налоговых органов в ПФР проводятся в соответствии с Соглашением от 22.02.11 ФНС России № ММВ-27-2/5 и ПФР № АД-30-33/04сог по взаимодействию между ФНС и ПФР. Оно предусматривает взаимный обмен информацией в электронном виде. Такой метод позволяет контролерам уличить налогоплательщика в искажении информации, представляемой в ряд госорганов, например при сравнении информации о среднесписочной численности работников, представляемой в органы статистики, а также налоговые или таможенные органы для подтверждения права на применение той или иной налоговой льготы, подчеркнула Елена Мелконян. Однако такой способ применим, только если разыскиваемое лицо числится у своего работодателя официально. В этом случае в отношении работника непременно производятся отчисления в Пенсионный фонд.

Е.В. Мелконян, советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

11. Запрос в сотовые компании на получение распечаток переговоров физлица Еще одним способом разузнать информацию о налогоплательщике — направить запрос в сотовые компании. Сами налоговики не имеют на это права. В силу статей 1, 6 и 13 Федерального закона от 12.08.95 № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности» такую информацию вправе запрашивать только сотрудники правоохранительных органов. Соответственно невелика вероятность, что сотовые операторы ответят на запрос налогового органа. Как показывает практика, сотовые операторы чаще всего добровольно выдают любую имеющуюся у них информацию только по обоснованным официальным запросам суда и прокуратуры, что происходит в рамках возбужденных уголовных дел.

74-83.indd 82

02.11.2012 14:10:56

налоги рейтинг

Однако, как подчеркнул Денис Колесников, старший юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль», налоговый орган может направить запрос сотовому оператору только для запроса списка телефонных номеров, закрепленных за данным лицом в рамках договоров. Например, в деле, рассмотренном Семнадцатым арбитражным апелляционным судом, инспекторы направляли запрос с целью узнать, кому принадлежит мобильный телефон, указанный руководителем в качестве контактного номера (постановление от 07.07.10 № 17АП-6080/2010-АК, оставлено в силе постановлением ФАС Уральского округа от 03.11.10 № А60-57406/2009-С8).

12. Проведение социальных опросов по телефону В практике Елены Макеевой, индивидуального предпринимателя из Красногорска, был такой случай: «Я открыла свой бизнес по продаже продовольственных товаров. Но на протяжении трех лет выручки так и не было, поэтому пришлось сдавать “нулевые” декларации. Через три года мне впервые позвонили из налоговой инспекции и вежливо объявили, что они проводят социальный опрос, который ни к чему не обязывает. В первую очередь спросили, осуществляю ли я предпринимательскую деятельность, как обстоят дела с клиентами? Я только успела ответить, что деятельность убыточна, после чего “социальный” работник тут же повесил трубку, даже не попрощавшись». Вероятнее всего, налоговики таким образом хотели убедиться, действительно ли предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя приводит к сдаче «нулевых» деклараций на протяжении трех лет. Не исключено, что такая процедура проводится среди налогоплательщиков-претендентов на выездную проверку.

Д.П. Колесников, старший юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль»

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

13. Взлом почтовых ящиков для получения необходимой информации о физлице Практика показывает, что взломать почтовый ящик налогоплательщика могут не только хулиганы, но и налоговые инспекторы. Такую информацию мы нашли на налоговых форумах. Причем делились ею не потерпевшие, а именно налоговики. Все дело в том, что в почтовых ящиках может быть информация, которая поможет налоговикам найти свидетеля, например в ящике может лежать квитанция из МГТС, которая содержит информацию о городском телефоне, установленном по данному адресу. Однако, как нам пояснили сами налоговики, такие способы редко кто использует. Ведь получить информацию о телефонном номере, числящемся за квартирой, в которой прописан или фактически проживает тот или иной свидетель, можно более цивилизованным путем. Например, направив запрос в адрес обслуживающей телефонной компании о предоставлении таких сведений, указала Елена Мелконян. Да и получение номера стационарного телефона зачастую не дает никаких эффективных результатов, ведь на практике граждане, как только слышат, что с ними говорит налоговый инспектор, предпочитают сказать, что он ошибся номером. Отметим, порча муниципального имущества или частной собственности влечет за собой административную, а порой и уголовную ответственность. Как минимум такое деяние можно признать мелким хулиганством (ст. 20.1 КоАП РФ). Причем, как подчеркнул Игорь Гусев, никто не гарантирует, что по месту проживания свидетеля не будут установлены камеры видеофиксации, кадры с которых послужат неопровержимым доказательством осуществления сотрудником неправомерных действий

74-83.indd 83

•

И.Ю. Гусев, старший юрист юридической фирмы VEGAS LEX

02.11.2012 14:10:59

налоги проверки

Действия организации, если налоговики требуют предоставить доступ к компьютерным базам данных При проверке инспекторы зачастую просят предоставить доступ к персональным компьютерам сотрудников, чтобы сформировать более удобные отчеты, изучить черновые документы и электронную переписку. И даже если компания выступает против такого требования, контролеры находят иные способы получить доступ

а практике инспекторы обычно любезно просят компанию предоставить им доступ к электронным информационным базам. Мотивируют они это желанием сэкономить время и трудозатраты как самих проверяющих, так и персонала проверяемой организации — мол, это исключит утомительную переписку, истребование и многочисленное копирование документов. Очевидно, что целью таких просьб является возможность проанализировать документы и отчеты, которые компания составляет не только официально для сдачи, но и в повседневной работе, — это позволяет проверяющим обнаружить ошибки быстрее, чем при проверке первичных документов. Практика показывает, что есть способы, которые защитят электронные базы данных от глаз проверяющих. Кроме того, нередко инспекторы осуществляют выемку компьютеров с нарушением процедуры, установленной в НК РФ, а также игнорируют введенный в компании режим коммерческой тайны.

Е.В. Мелконян, советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

Доступ к компьютерам необходим в том числе для ознакомления с электронной перепиской сотрудников Некоторые компании во избежание конфликтов со своей инспекцией предоставляют требуемый доступ. Помимо черновых документов и рабочих отчетов, которые могут храниться в компьютерах, налоговиков также интересует и электронная переписка сотрудников. Она позволяет выявить реальные отношения со сторонними компаниями и между сотрудниками. Однако суды часто не принимают электронную переписку в качестве доказательства вины компании в суде. Ведь невозможно установить ее достоверность, а также то, что переписку вели именно уполномоченные представители сторон по договору (решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.10.09 № А56-23695/2009). Так, Арбитражный суд Хабаровского края отметил, что если переписка по электронной почте велась между контрагентами без применения электронной цифровой подписи, то невозможно подтвердить достоверность переданных файлов (решение от 26.03.11 № А73-233/2010).

84-89.indd 84

02.11.2012 14:11:44

налоги проверки

Проверяющие не имеют права требовать доступ к электронным базам данных Отказать предоставлять доступ к электронным базам данным компания может на основании простого аргумента: НК РФ не содержит норм, которые бы устанавливали прямую обязанность налогоплательщика предоставить доступ к электронным носителям информации о его деятельности. Так, по общему правилу компания обязана представлять в налоговые органы и их должностным лицам только документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (ст. 23 НК РФ). Кроме того, налогоплательщик должен хранить первичные документы, вести налоговые регистры, формировать отчетность, а также обеспечить возможность инспекторов ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, и доступа на его территорию (ст. 23 и 89 НК РФ). Налоговые органы в свою очередь вправе требовать от компании также только документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов и сборов (ст. 31, 88 и 89 НК РФ). Таким образом, упоминания про безоговорочный доступ проверяющих именно к электронным базам данных компании НК РФ не содержит. При этом организация вправе самостоятельно выбирать способ ведения налогового учета — в специальной бухгалтерской программе (в частности, «1С: Бухгалтерия») или в ином виде — например, в форме таблиц Excel или вручную на бумажных носителях. Более того, согласно пункту 7 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» компания при составлении документов на машинных носителях в обязательном порядке должна изготовить копии таких документов на бумаге по требованию контролирующих органов. Таким образом, в любом случае компания самостоятельно распечатывает документы из бухгалтерской программы и представляет их по требованию налоговиков в рамках проверки.

Компания может ограничить доступ проверяющих к персональным компьютерам организации, сославшись на коммерческую тайну

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

Компания может заявить, что предоставление налоговикам доступа к компьютерам сотрудников чревато разглашением коммерческой тайны Любую информацию, которая так или иначе связана с хозяйственной деятельностью, компания может отнести к коммерческой тайне. Таковой могут быть признаны сведения любого характера, разглашение которых третьим лицам может нанести вред коммерческой деятельности компании (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 29.07.04 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне», далее — Закон № 98). Причем ценность той или иной информации организация не обязана объяснять контролирующим органам. Отказ предоставить проверяющим полный доступ к электронным базам данных налогоплательщик может мотивировать тем, что не вся информация, хранящаяся на данном компьютере, имеет отношение к исчислению и уплате налогов в бюджет. Сослаться организация может на разработанное положение о коммерческой тайне, в котором устанавливается порядок обращения с информацией и контроль над его соблюдением. При этом на системный блок компьютеров, ноутбуки, серверы, переносные портативные жесткие диски и флешки безопаснее прикрепить наклейку «Коммерческая тайна» с наименованием и местом нахождения организации (подп. 5 п. 1 ст. 10 Закона № 98). Ее наличие поможет более аргументированно отказать инспекторам в предоставлении доступа. При этом желательно, чтобы такая наклейка не выглядела новой.

84-89.indd 85

По мнению судей, наличие среди контрагентов компании фирм-однодневок является мотивированным основанием для назначения выемки базы данных

02.11.2012 14:11:50

налоги проверки

ДОКУМЕНТЫ

В рамках проведения выемки составляется постановление и протокол Форма постановления о производстве выемки утверждена приказом ФНС России от 31.05.07 № ММ-3-06/338@ и приведена в приложении № 7 к нему. Такое постановление должно быть подписано руководителем налогового органа или его заместителем (п. 1 ст. 94 НК РФ). В постановлении присутствует специальная графа, в которой содержится указание на изымаемые предметы и документы. По мнению ФНС России, указывать в ней конкретный

перечень изымаемых документов и предметов не обязательно, поскольку это напрямую не следует из пункта 1 статьи 94 НК РФ (письма от 15.03.12 № АС-4-2/4378 и от 11.03.12 № АС-4-2/4018). Форма протокола выемки содержится в приложении № 8 к приказу ФНС России от 31.05.07 № ММ-3-06/338@. В протоколе (или в описях к нему) перечисляются и подробно описываются документы и предметы, изымаемые в ходе выемки. При этом в отношении предметов указывается их точное наименование, количество, индивидуальные признаки и по возможности стоимость (п. 7 ст. 94 НК РФ)

Для получения доступа к электронной базе данных организаций инспекторы могут оформить выемку компьютеров При проверке налоговики вправе произвести выемку не только документов, но и предметов — носителей информации, обнаруженных в рамках осмотра (ст. 94 НК РФ). Очевидно, что в этом случае контролеры получают беспрепятственный доступ ко всем данным. Осуществить выемку налоговики могут в следующих случаях: — если компания не представляет доступ к носителям информации, которые она обязана представить; — если у инспекторов есть достаточные основания полагать, что информация, которая свидетельствует о нарушениях налогоплательщиком налогового законодательства, может быть уничтожена, сокрыта, изменена или заменена. Суды поддерживают действия контролеров (постановления ФАС Уральского от 29.03.11 № Ф09-623/11-С2 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 29.07.11 № ВАС-9554/11) и Северо-Западного от 21.01.11 № А56-22188/2010 округов). ДЛЯ ВЫЕМКИ НЕОБХОДИМО МОТИВИРОВАННОЕ ПОСТАНОВЛЕНИЕ О ЕЕ ПРОИЗВОДСТВЕ. Такое правило прямо установлено в пункте 1 статьи 94 НК РФ. При этом, по мнению ФНС России, в постановлении достаточно сослаться на то, что у инспекции есть основания для предположения об угрозе уничтожения, сокрытия, изменения или замены документов (письма от 15.03.12 № АС-4-2/4378 и от 11.03.12 № АС-42/4018). Некоторые суды соглашаются с такой общей трактовкой требования НК РФ (постановления ФАС Московского от 27.02.12 № А40-77780/11-115-255, Восточно-Сибирского от 18.06.08 № А33-10182/07-Ф02-2601/08 и от 15.05.08 № А33-11245/07-Ф02-1931/08 округов). Однако большинство судей не одобряет такой подход и указывает, что при вынесении мотивированного постановления недостаточно формального указания на наличие оснований для производства выемки. Свое решение налоговый орган должен обосновать (постановления ФАС Северо-Кавказского от 03.11.11 № А63-878/2011, Уральского от 29.02.12 № Ф09-112/12 и Поволжского от 07.12.11 № А12-6776/2011 округов). Таким обоснованием могут послужить конкретные обстоятельства, свидетельствующие о намерении налогоплательщика уничтожить, скрыть или подменить

84-89.indd 86

По мнению судей, электронная переписка не может доказать совершение налогового правонарушения

02.11.2012 14:11:53

налоги проверки

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

изымаемые документы. В противном случае велика вероятность того, что постановление о производстве выемки суды признают недействительным, а действия по ее осуществлению незаконными (постановления ФАС Поволжского от 10.03.11 № А12-9423/2010 и от 07.12.11 № А12-6776/2011, Уральского от 20.12.11 № Ф098308/11 и от 25.04.11 № Ф09-2131/11-С3 округов). Мотивом для выемки электронных носителей информации может быть мнение проверяющих о наличии на компьютере информации, подтверждающей вероятность нарушения законодательства, и опасения, что сотрудники компании могут эту информацию удалить или изменить. К примеру, по мнению ФАС Западно-Сибирского округа, достаточным мотивом для назначения выемки будет тот факт, что у налоговых органов есть информация о наличии среди контрагентов компании фирм-однодневок. Причем не имеет значения, откуда они получили такую информацию (постановление от 20.07.10 № А70-7913/2009). На практике проверяющие ссылаются на предполагаемую фиктивность ряда операций, совершаемых организацией, что удастся доказать только посредством информации, хранящейся в компьютере. В частности, реализация за наличный расчет с целью вывода денежных средств на физических лиц, ведение двойной или «черной» бухгалтерии (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.12.10 № А70-2989/2010). НЕНАДЛЕЖАЩЕЕ ОФОРМЛЕНИЕ ВЫЕМКИ ИСКЛЮЧАЕТ ВИНУ КОМПАНИИ. К процедуре оформления выемки статья 94 НК РФ также предъявляет требования (см. врезку слева). Если постановление составлено с нарушением формы и не содержит обязательных сведений, то в соответствии со статьями 137 и 138 НК РФ компания может обжаловать его в вышестоящий налоговый орган или суд. Решение суда о признании постановления недействительным, а действий налоговиков по выемке носителей информации незаконными дает право компании требовать возврата изъятого имущества — это предусматривает пункт 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса (см. врезку на с. 89). Чаще всего инспекторы нарушают правило о том, что выемка обязательно проводится в дневное время и в присутствии налогоплательщика или его представителя и понятых — любых незаинтересованных лиц в количестве не менее двух человек (п. 2 и 3 ст. 94 НК РФ). При выемке электронных носителей налоговики могут также провести фотои видеосъемку, на которой зафиксируют все свои действия. Они должны опечатать все разъемы и корпус компьютера, а флешки и диски поместить в опечатываемые пакеты или коробки. Кроме того, по аналогии с изъятием документов инспекторы должны скрепить опечатывающую ленту печатью и подписью представителя компании. Если налогоплательщика не известят о производстве выемки, то, скорее всего, ее результаты суд не примет в качестве надлежащего доказательства (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.04.04 № А10-5073/03-11-Ф021259/04-С1).

Суды рекомендуют копировать информацию с жесткого диска в присутствии не только понятых и представителя налогоплательщика, но и квалифицированного специалиста

Исследование изъятого источника информации требует привлечения квалифицированного специалиста При исследовании изъятого компьютера, как правило, налоговики прибегают к услугам специалиста, который имеет навыки обращения с такой техникой (ст. 96 НК РФ). Судьи настаивают на участии подобных специалистов и в процедуре выемки, в частности, с целью подтверждения источника информации. Без выполнения

84-89.indd 87

02.11.2012 14:11:56

налоги проверки

этого условия суд может потребовать подтверждения того, что информация, которую проверяющие скопировали с того или иного диска, взята именно с изъятого в организации компьютера. Без таких доказательств представленные сведения суд может счесть недостоверными (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.01.08 № Ф04-65/2008(448-А70-27)). В некоторых случаях организация хранит информацию не на стационарном компьютере, а на сервере, который, скорее всего, налоговый орган будет не в состоянии изъять. Тогда проверяющие снимают копии с жесткого диска. В данной ситуации суд, скорее всего, также потребует у налоговиков доказательств того, что копии сняты именно с базы данных конкретного лица, — то есть контролерам необходимо заручиться мнением специалиста. При этом квалификация привлеченного специалиста также имеет большое значение. Так, например, ФАС Дальневосточного округа рассматривал дело, когда налоговики в ходе выездной проверки изъяли системные блоки. Выемку и исследование компьютеров они провели с привлечением стороннего специалиста. Но компьютерные знания и навыки последнего подтверждала только характеристика, выданная его работодателем. А в суде выяснилось, что специалист имел квалификацию «инженер-электрик» по специальности «электропривод и автоматика промышленных установок и технологических комплексов». В итоге суд пришел к выводу о несоответствии квалификации специалиста и не принял сведения из программы в качестве доказательства налогового правонарушения (постановление от 25.08.08 № Ф03-А73/08-2/3421).

Хитрости, к которым прибегают компании с целью ограничения доступа проверяющих к электронным базам данных Зачастую компании прибегают к всевозможным хитростям. Основная цель — ограничить или полностью не допустить проверяющих к базам данных, раскрывающих действительное положение дел налогоплательщика.

Чтобы обезопасить электронные базы данных, компании часто хранят информацию на сторонних или «облачных» серверах. Ведь выемку налоговики вправе проводить только на территории проверяемой организации

ХРАНЕНИЕ ДАННЫХ НА СТОРОННЕМ СЕРВЕРЕ, НАХОДЯЩЕМСЯ НЕ НА ТЕРРИТОРИИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА (В ТОМ ЧИСЛЕ В ДРУГОЙ СТРАНЕ) ИЛИ НА «ОБЛАЧНОМ» СЕРВЕРЕ. Любое удаленное хранение информации лишает налоговый орган возможности получить необходимые сведения, так как выемка и осмотр проводятся только на территории проверяемого лица. ХРАНЕНИЕ ДАННЫХ НА ЛИЧНОМ НОУТБУКЕ СОТРУДНИКА (ГЛАВБУХА), НАХОДЯЩЕГОСЯ НЕ В ОФИСЕ В МОМЕНТ ПРОВЕРКИ (В КОМАНДИРОВКЕ, НА БОЛЬНИЧНОМ). Проводить осмотр и выемку личного имущества сотрудников налоговики не вправе. Однако принадлежность компьютера именно работнику необходимо доказать (к примеру, чеками). ХРАНЕНИЕ ДАННЫХ НА НОУТБУКЕ, ПАРОЛЬ КОТОРОГО ИЗВЕСТЕН ТОЛЬКО ОДНОМУ РАБОТНИКУ, ОТСУТСТВУЮЩЕМУ НА МОМЕНТ ПРОВЕДЕНИЯ ПРОВЕРКИ. Однако случается, что после возвращения ранее изъятых системных блоков или ноутбуков в них обнаруживаются программы или приспособления, способные расшифровать все пароли и выявить скрытые файлы и резервные копии. СРОЧНЫЙ РЕМОНТ КОМПЬЮТЕРА. Часто организации в срочном порядке снимают с компьютера жесткий диск под видом текущего ремонта. Или в момент прихода проверяющих запускают на несколько часов процесс обработки данных. Например, чистку системного реестра или полную проверку антивирусом. Это позволяет перенести на определенный срок момент осмотра инспекторами базы данных.

84-89.indd 88

02.11.2012 14:12:00

налоги проверки

ДЕЙСТВИЯ КОМПАНИИ

Что предпринять компании, если налоговики длительное время не возвращают изъятый при выемке компьютер Если налоговики изъяли компьютер или иные носители информации, то после проверки они должны обязательно их вернуть. Но НК РФ не уточняет, в какой срок инспекторы обязаны возвратить имущество. Так что в лучшем случае компания может потребовать возврата компьютера и носителей информации только после завершения проверки. Однако рабочий процесс без компьютера и актуальной базы данных может быть практически парализован.

В таком случае во избежание простоя компания может заблаговременно создать копию базы данных на стороннем сервере — другом компьютере, ноутбуке или внешнем носителе. Или же скопировать необходимые данные (к примеру, бухгалтерскую базу) непосредственно из изъятого компьютера. Проверяющие должны обеспечить возможность копирования изъятых документов в пятидневный срок (п. 8 ст. 94 НК РФ). Несмотря на то что данная норма не содержит сведений о правомерности копирования информации из изъятого компьютера, представляется, что аналогия с копированием документов тут вполне допустима

ЭКСТРЕННОЕ УДАЛЕНИЕ ДАННЫХ С СЕРВЕРА РАБОТНИКОМ ОРГАНИЗАЦИИ. Иногда компании защищаются следующим образом: при внезапной проверке поручают программисту удалить определенные данные, предварительно создав их копии. Некоторые организации даже оборудуют серверные специальными взрывными устройствами, которые приводятся в действие ответственным сотрудником в случае угрозы получения неправомерного доступа к электронным базам данных третьими лицами. Однако удаление операционной системы и файлов данных стандартными средствами не исключает возможности восстановления информации проверяющими. Ведь в этом случае она не удаляется физически, а лишь помечается как удаленная. Полностью данные стираются только при записи в этот сектор новой информации. В частности, в деле, рассмотренном ФАС Уральского округа, налоговики изъяли жесткий диск, восстановили удаленные файлы и доказали совершение компанией налогового правонарушения (постановление от 22.09.05 № Ф09-4201/05-С2).

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ОГРАНИЧЕНИЕ ПОДАЧИ ЭЛЕКТРОЭНЕРГИИ В ОФИС. Отключение электричества в офисе орга-

низации парализует работу не только компьютеров, но и офиса в целом. Соответственно у проверяющих не будет возможности получить доступ к базам данных. При этом судьи отмечают, что документально подтвержденный факт технического сбоя в результате перебоев электропитания не доказывает совершение организацией налогового правонарушения (постановление ФАС Уральского округа от 09.12.09 № Ф09-9753/09-С2). Однако известны случаи, когда налоговики использовали портативные генераторы электроэнергии с целью получения доступа к компьютерам организаций.

Инспекторы не вправе провести выемку личного ноутбука бухгалтера, если не смогут доказать, что его приобретала сама организация

ТЕХНИЧЕСКИЙ СБОЙ В РАБОТЕ ПРОГРАММНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ. Явление, по сути, распространенное, поскольку системы достаточно часто сбоят, особенно после проведения обновлений. Технический сбой, как правило, подтверждается недавно отправленным запросом о неисправности системы в обслуживающую организацию, на который в дальнейшем приходит ответ от обслуживающей организации. Практика показывает, что в суде такие аргументы срабатывают (постановление ФАС Уральского округа от 18.11.08 № Ф09-8554/08-С3)

84-89.indd 89

•

02.11.2012 14:12:03

профессия

90 Рынок труда

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ МАТЕРИАЛЫ НА САЙТЕ WWW.RNK.RU

Рынок труда: на налоговых консультантов спрос существенно меньше, чем на главбухов и аудиторов

едакция РНК проанализировала тенденции рынка труда специалистов в сфере налогообложения. Был исследован спрос на кандидатов по следующим специализациям: налоговый консультант, налоговый менеджер, налоговый юрист, специалист и эксперт по налогообложению. Исследование проводилось на основании вакансий, размещенных на двух известных интернет-сайтах по поиску работы. В таблице справа представлены данные исследования по федеральным округам с указанием наиболее востребованной специализации, требуемого опыта работы и величины предлагаемой заработной платы. Как показали данные исследования, специалисты в сфере налогообложения не особо востребованы на рынке труда. В общей сложности по России открыто всего 124 вакансии по данному направлению. Из них большую часть составляют предложения должности специалиста или эксперта по налогообложению. Меньшему количеству компаний требуются налоговые юристы, налоговые консультанты и налоговые менеджеры. Возможно, это связано с тем, что знаниями в сфере налогообложения в той или иной степени располагают и иные специалисты компании — бухгалтеры, аудиторы, финансовые директоры. Соответственно иметь в штате отдельного сотрудника, специализирующегося исключительно на вопросах налогообложения, многие организации считают нецелесообразным.

ЦЕНТРАЛЬНЫЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ. Как правило, Центральный округ является рекордсменом по количеству рабочих мест, предлагаемых на рынке труда. Сфера налогообложения не является исключением. Большинство вакансий этого региона открыто в столице (74 вакансии из 82). В Москве требуются работники всех рассматриваемых специальностей. При этом большинство работодателей ищет среди кандидатов опытных сотрудников. Что характерно, именно в Центральном округе поддерживается и наиболее высокий уровень оплаты труда. Некоторые известные компании с иностранными инвестициями готовы платить налоговым консультантам и экспертам зарплату в размере 100 000—120 000 руб. Вместе с тем к данным кандидатам, помимо требования о наличии профессиональных знаний и опыта, предъявляются и допол-

90-92.indd 90

02.11.2012 14:12:31

профессия рынок труда

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ТАБЛИЦА. АНАЛИЗ РЫНКА ТРУДА СПЕЦИАЛИСТОВ В СФЕРЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПО ДАННЫМ ДВУХ КРУПНЫХ САЙТОВ ПО ПОИСКУ РАБОТЫ Федеральный округ

Налоговые коды регионов, которые входят в федеральный округ

Максимальный и минимальный уровень зарплаты, руб.

Количество вакансий

Специализация

Какой опыт работы требуется

Приволжский

02, 12, 13, 16, 18, 21, 43, 52, 56, 58, 59, 63, 64, 73

40 000—75 000

Налоговый консультант — 3 вакансии, специалист по налогообложению — 7, эксперт по налогообложению — 1

От 3 до 6 лет — 2 вакансии, от 1 года до 3 лет — 9

Южный

01, 08, 23, 30, 34, 61

40 000

Налоговый консультант — 2 вакансии, специалист по налогообложению — 2

Более 6 лет — 1 вакансия, от 3 до 6 лет — 1 вакансия, от 1 года до 3 лет — 2

Сибирский

03, 04, 17, 19, 22, 24, 38, 42, 54, 55, 70, 75

По договоренности

Налоговый консультант — 1 вакансия, специалист по налогообложению — 3

От 3 до 6 лет — 1 вакансия, от 1 года до 3 лет — 2 вакансии, без опыта — 1

Северо-Кавказский

05, 06, 07, 09, 15, 20, 26

—

Северо-Западный

10, 11, 29, 35, 39, 47, 51, 53, 60, 78, 83

20 000—50 000

Налоговый консультант — 3 вакансии, налоговый юрист — 1, специалист по налогообложению — 9

Более 6 лет — 1 вакансия, от 3 до 6 лет — 5 вакансий, от 1 года до 3 лет — 5 вакансий, без опыта — 2

Дальневосточный

14, 25, 27, 28, 41, 49, 65, 79, 87

30 000—40 000

Специалист по налогообложению — 1 вакансия, эксперт по налогообложению — 2

От 1 года до 3 лет — 1 вакансия, без опыта — 2

Центральный

31, 32, 33, 36, 37, 40, 44, 46, 48, 50, 57, 62, 67, 68, 69, 71, 76, 77

10 000— 120 000

Налоговый консультант — 8 вакансий, налоговый менеджер — 5, налоговый юрист —26, специалист по налогообложению — 29, эксперт по налогообложению — 14

Более 6 лет — 3 вакансии, от 3 до 6 лет — 36 вакансий; от 1 года до 3 лет — 37 вакансий; без опыта — 6

Уральский

45, 66, 72, 74, 86, 89

По договоренности

Налоговый консультант — 3 вакансии; налоговый юрист — 1; специалист по налогообложению — 3

От 3 до 6 лет — 2 вакансии; от 1 до 3 лет — 3 вакансии; без опыта — 2

нительные требования — в частности, знание одного или нескольких иностранных языков. В то же время в одной из компаний в Орле открыта вакансия на начальную должность специалиста по налогообложению для кандидата, не имеющего особого опыта в сфере налогов, с окладом 10 000 руб. Это самое низкооплачиваемое предложение на рынке труда Центрального региона.

90-92.indd 91

02.11.2012 14:12:35

профессия рынок труда

Согласно данным исследования, рынок труда этого региона занимает второе место по количеству предложенных вакансий в сфере налогообложения. При этом все 13 вакансий открыты в Санкт-Петербурге. Работодатели заинтересованы как в опытных сотрудниках, профессиональный стаж которых составляет три года и более (6 вакансий), так и в начинающих специалистах — две компании готовы принять на работу новичков, не имеющих опыта работы в налоговой сфере. Однако и заработная плата для таких кандидатов установлена в размере 20 000—28 000 руб., что является ниже среднего уровня оплаты труда в этом регионе.

СЕВЕРО-ЗАПАДНЫЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ.

ПРИВОЛЖСКИЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ. Этот регион представляет собой своего рода золотую середину на рынке труда налоговых специалистов. Работодатели Приволжского округа заинтересованы в налоговых консультантах и специалистах, имеющих некоторый профессиональный опыт и стаж (от года до шести лет). Одновременно с этим компании готовы выплачивать сотрудникам заработную плату в размере 55 000 руб., что является средней величиной окладов специалистов в области налогообложения в целом по стране. ЮЖНЫЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ. По данным исследования, этот округ также особо не выделяется. В регионе открыто всего 4 вакансии с оплатой труда чуть ниже среднего уровня. При этом и требований к кандидатам особых не предъявлено — достаточно иметь базовые знания в сфере налогообложения и стаж работы от года.

В этом регионе открыто всего 3 вакансии на должности специалиста и эксперта по налогам. При этом каких-либо требований к опыту работы кандидатам не установлено. Лишь одна компания в Хабаровске планирует нанять работника, имеющего определенный опыт работы на экспертной должности не менее года. Однако об уровне заработной платы по данной должности работодатель умалчивает, предлагая договориться по результатам собеседования.

ДАЛЬНЕВОСТОЧНЫЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ.

СИБИРСКИЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ. Судя по проведенному анализу рынка труда, работодатели Сибири намерены принять на работу специалистов в сфере налогообложения с опытом работы от одного года до трех лет (3 из 4 вакансии). Вместе с тем о величине оплаты труда в описаниях вакансий ничего не сказано — размер заработной платы обсуждается с кандидатом, успешно прошедшим интервью в индивидуальном порядке в зависимости от его профессиональных знаний и навыков.

Не обозначены границы заработной платы и во всех 7 предложениях работодателей Уральского округа. Кроме того, по результатам исследования, в данном регионе, помимо специалистов по налогообложению, требуется также и налоговый юрист. Отметим, что за исключением Центрального и Северо-Западного округов, на рынке труда юристов компании не размещают объявлений о найме работников, специализирующихся именно на вопросах налогового права.

УРАЛЬСКИЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ.

Как показало исследование, работодатели этого округа вовсе не заинтересованы в специалистах, владеющих узкопрофильными знаниями в сфере налогообложения. Возможно, это связано с тем, что компании стремятся принять на работу бухгалтеров широкого профиля, способных самостоятельно вести как бухгалтерский, так и налоговый учет без помощи сторонних специалистов

СЕВЕРО-КАВКАЗСКИЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ОКРУГ.

•

90-92.indd 92

02.11.2012 14:12:38

справочник

93 На заметку

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ МАТЕРИАЛЫ НА САЙТЕ WWW.RNK.RU

Схема действий компании при взыскании налоговой недоимки При возникновении недоимки спор с контролерами может возникнуть не только по сути ее образования, но и в отношении момента, с которого она появилась, а также по поводу срока, в течение которого инспекторы вправе ее взыскать. Как в данной ситуации действовать компании?

сли компания самостоятельно выявила недоимку, то она обязана уплатить в бюджет налоги и причитающиеся пени, а также представить уточненную декларацию (см. схему на с. 94). Если недоимку обнаружили проверяющие, то Налоговый кодекс предусматривает следующие мероприятия по принудительному взысканию платежей в бюджет: — составление налоговиками документа о выявлении недоимки у налогоплательщика по форме, утвержденной приказом ФНС России от 16.04.12 № ММВ7-8/238@ (п. 1 ст. 70 НК РФ); — выставление налогоплательщику требования об уплате налога; — взыскание недоимки за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (ст. 46 НК РФ); — взыскание недоимки за счет иного имущества налогоплательщика (ст. 47 НК РФ); — обращение в суд в исключительных случаях.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ЧТОБЫ ПРИСТУПИТЬ К ПРОЦЕДУРЕ ВЗЫСКАНИЯ НЕДОИМКИ, НАЛОГОВИКИ В ПЕРВУЮ ОЧЕРЕДЬ ДОЛЖНЫ ТОЧНО ОПРЕДЕЛИТЬ МОМЕНТ ЕЕ ВЫЯВЛЕНИЯ. Это важно, поскольку именно с этой даты начинает течь срок, в течение которого задолженность подлежит взысканию тем или иным способом. В Налоговом кодексе прямо о начале течения такого срока не упоминается. До недавнего времени этот вопрос был спорным. Одни суды считали, что момент выявления недоимки — это день фактического составления документа по форме, утвержденной приказом ФНС России от 16.04.12 № ММВ-7-8/238@. Такое мнение содержится в постановлениях ФАС Северо-Западного от 21.12.10 № А13-2446/2010 и Северо-Кавказского от 28.05.08 № Ф08-2172/2008 округов. Другие арбитры отмечали, что момент выявления недоимки следует соотносить со сроком уплаты спорных сумм налога (постановление ФАС Уральского округа от 29.09.09 № Ф09-7278/09-С3).

93-96.indd 93

02.11.2012 14:13:13

справочник на заметку

Налогоплательщик

Кто выявил недоимку?

Уплата недоимки и пеней

По итогам налоговой проверки

Вне рамок налоговой проверки

10 рабочих дней с даты вступления в силу решения по результатам проверки

Представление уточненной декларации

Лично

Налоговый орган

3 месяца с даты выявления недоимки

Вручение налогоплательщику требования об уплате налога

По почте заказным письмом

В день вручения требования

По телекоммуникационным каналам связи

6 рабочих дней с даты отправки письма

В день, указанный в квитанции

Налогоплательщик признается получившим требование об уплате налога Сколько времени прошло со дня истечения срока, указанного в требовании

Нет

Погасил ли налогоплательщик недоимку добровольно в срок, указанный в требовании (по умолчанию 8 рабочих дней со дня получения) От 6 месяцев до 2 лет

Не более 2 месяцев

От 2 до 6 месяцев

Инспекция выносит решение о взыскании недоимки со счетов 6 рабочих дней со дня вынесения решения

Решение о взыскании передается налогоплательщику

Отмена ареста имущества

Не позднее следующего рабочего дня со дня вынесения решения

При необходимости решение о блокировке счетов

Погашена ли недоимка?

Судебные приставы

Инкассовое поручение в банк на списание недоимки со счетов налогоплательщика

Да

Повторное обращение

Недоимка погашена

Постановление об окончании исполнительного производства

Инспекция выносит решение о взыскании недоимки за счет имущества

Не позднее одного рабочего дня, следующего за днем получения инспекцией документов, подтверждающих факт уплаты недоимки

Пропущенный срок восстановлен

Задолженность не погашена

Налоговый орган

3 рабочих дня со дня вынесения решения

Нет 1 год со дня истечения срока, указанного в требовании

Банк со счетов налогоплательщика перечисляет деньги в бюджет

93-96.indd 94

Исполнительные действия и меры принудительного исполнения

Постановление о взыскании недоимки за счет имущества и при необходимости его арест

Не позднее следующего операционного дня

Достаточно ли средств на счетах для погашения недоимки?

Нет 2 месяца

5 рабочих дней со дня получения постановления

Не позднее следующего рабочего дня

Инспекция обращается в суд за восстановлением срока

Инспекция обращается в суд за взысканием недоимки

Да

Постановление о возбуждении исполнительного производства

Недоимка погашена

Да

Инспекция выносит решение об отмене блокировки

Пропущенный срок не восстановлен

Задолженность признана безнадежной ко взысканию

02.11.2012 14:13:16

справочник на заметку

Точку в споре поставил Президиум ВАС РФ. Суд указал, что если налоговая проверка не проводилась, то момент выявления недоимки наступает, когда срок уплаты налога истек и компания его не уплатила (постановление от 20.09.11 № 3147/11). Если же декларация была подана позже срока уплаты налога, то днем выявления недоимки считается день, следующий за днем представления декларации. РЕШЕНИЕ О ВЗЫСКАНИИ НЕДОИМКИ НЕ МОЖЕТ БЫТЬ ПРИНЯТО ДО ИСТЕЧЕНИЯ СРОКА НА ДОБРОВОЛЬНОЕ ПОГАШЕНИЕ ЗАДОЛЖЕННОСТИ, УКАЗАННОГО В ТРЕБОВАНИИ. По общему правилу компания должна погасить налоговую недоимку в течение восьми рабочих дней с момента получения соответствующего требования, если в нем не указан более продолжительный период (п. 4 ст. 69 НК РФ). В письме от 09.03.11 № ЯК-4-8/3612@ ФНС России отмечает, что срок исполнения требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа, направленного налогоплательщику в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, должен составлять не менее 20 календарных дней, но это указывается в самом требовании. В связи с этим неясно, обязана ли компания уплатить недоимку непосредственно до даты, указанной в требовании, или же по эту дату включительно. Это важно, поскольку налоговики зачастую выносят решение о взыскании задолженности до истечения срока для добровольного погашения, указанного в требовании. Суды приходят к выводу, что компания может руководствоваться пунктом 8 статьи 6.1 НК РФ и погасить задолженность до 24 часов даты, указанной в требовании (постановления ФАС Поволжского от 27.12.10 № А65-11644/2010 и Западно-Сибирского от 21.10.09 № А27-6222/2009 округов). Здесь есть еще один нюанс. Налоговый кодекс предусматривает право налоговых органов на взыскание задолженности только после истечения срока, установленного в требовании (подп. 5 п. 11 ст. 46 НК РФ). На это указывает и обширная арбитражная практика (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 31.08.12 № А78-10449/2011 и Московского от 23.07.12 № А40-12689/12-11624 округов). Вместе с тем существует и другая точка зрения. Так, ФАС Дальневосточного округа отметил, что решение о взыскании задолженности в принудительном порядке налоговики вынесли до истечения срока для добровольной уплаты налога. Но это обстоятельство не привело к списанию денежных средств со счета налогоплательщика ранее истечения срока, установленного для добровольного исполнения требования. Следовательно, права налогоплательщика не нарушены и действия инспекторов являются правомерными (постановление от 28.07.10 № Ф03-4808/2010). ПО МНЕНИЮ ПРЕЗИДИУМА ВАС РФ, НАЛОГОВИКИ НЕ ВПРАВЕ ПРОПУСТИТЬ СТАДИЮ ВЗЫСКАНИЯ НЕДО-

Зачастую контролерам заранее известно, что денежные средства на счетах налогоплательщиков отсутствуют. В такой ситуации, казалось бы, ничего не мешает сразу приступить к взысканию недоимки за счет имущества. Однако, по мнению большинства судей, перейти к этой стадии, минуя мероприятия по взысканию денежных средств, контролеры не вправе. В частности, Конституционный суд со ссылкой на пункт 7 статьи 46 НК РФ указывает, что обращение взыскания на имущество налогоплательщика допускается только после исчерпания возможностей взыскания задолженности за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банке (определение от 04.06.09 № 1032-О-О). Такое же мнение высказано в постановлениях Президиума ВАС РФ от 29.11.11 № 7551/11 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.12 № А789112/2011.

РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР № 22 / 2012

ИМКИ ЗА СЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА.

93-96.indd 95

02.11.2012 14:13:20

справочник на заметку

Несмотря на позицию Президиума ВАС РФ, судьи нижестоящих инстанций иногда занимают сторону налоговых органов. По их мнению, инспекторы вправе приступить к процедуре взыскания недоимки за счет имущества, если им доподлинно известно об отсутствии на счетах налогоплательщика денежных средств, достаточных для погашения налоговой задолженности (постановления ФАС Северо-Кавказского от 06.02.12 № А32-11093/2010 и Поволжского от 03.05.12 № А65-14884/2011 округов). В ОТДЕЛЬНЫХ СЛУЧАЯХ ИНСПЕКТОРЫ МОГУТ ВЗЫСКАТЬ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ ЧЕРЕЗ СУД, МИНУЯ БЕССПОРНЫЙ ПОРЯДОК ВЗЫСКАНИЯ. НК РФ предусматривает обязательный бесспорный порядок взыскания налоговой задолженности (ст. 46 и 47 НК РФ). Так, в постановлении от 26.08.10 № А19-695/10 ФАС Восточно-Сибирского округа отметил, что заявление о взыскании подается в суд только в том случае, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке. Однако в отдельных случаях налоговики вправе обратиться напрямую в суд. Это возможно в случаях взыскания недоимки (п. 2 ст. 45 НК РФ): — с бюджетной организации, у которой открыт лицевой счет в органах казначейства; — числящейся более трех месяцев за дочерней организацией, взыскиваемой с материнской организации; — образовавшейся в результате переквалификации сделки или статуса и характера деятельности налогоплательщика; — возникшей при проверке цены сделки, заключенной между взаимозависимыми лицами. Кроме того, налоговики могут обратиться в суд, если пропустили срок для принятия решения о взыскании налога — два месяца со дня срока, установленного в требовании. Но сделать это нужно не позднее шести месяцев (п. 3 ст. 46 НК РФ). Перечень указанных случаев обращения в суд о взыскании недоимки Президиум ВАС РФ считает исчерпывающим и указывает, что налоговики не вправе обращаться в суд с заявлением о взыскании недоимки в иных ситуациях (постановление от 11.05.10 № 17832/09). ПРОПУЩЕННЫЙ СРОК ВЗЫСКАНИЯ МОЖЕТ БЫТЬ ВОССТАНОВЛЕН СУДОМ. Это возможно, если суд

сочтет причину пропуска срока взыскания недоимки уважительной. К примеру, если опоздание было связано со значительной загруженностью сотрудников инспекции (постановление ФАС Московского округа от 17.06.11 № КА-А41/5557-11). Чуть ранее в суде того же округа инспекция пыталась восстановить пропущенный срок взыскания недоимки, ссылаясь на смену места учета налогоплательщика. Однако судьи пришли к выводу, что подобная причина уважительной не является (постановление ФАС Московского округа от 11.10.10 № КА-А40/12335-10). Если налоговикам не удастся доказать в судебном порядке, что причина пропуска срока взыскания является уважительной, то восстановить пропущенный срок уже не удастся. И задолженность компании будет списана как безнадежная к взысканию (подп. 4 п. 1 ст. 59 НК РФ). СРОКИ ПРИЗНАНИЯ ЗАДОЛЖЕННОСТИ БЕЗНАДЕЖНОЙ ФАКТИЧЕСКИ НЕ УСТАНОВЛЕНЫ. Случаи признания налоговой задолженности безнадежной к взысканию прописаны в пункте 1 статьи 59 НК РФ и пункте 2 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 19.08.10 № ЯК-7-8/393@. Помимо банкротства или ликвидации, для организации подходят следующие основания — принятие судом акта о невозможности взыскать задолженность и иные случаи (подп. 4 и 5 п. 1 ст. 59 НК РФ). При этом, помимо суда, налоговый орган может сам признать задолженность безнадежной (п. 2 ст. 59 НК РФ)

•

93-96.indd 96

02.11.2012 14:13:22

cover22.indd 3

02.11.2012 10:56:14

cover22.indd 4

02.11.2012 10:56:20