Issuu on Google+

TVA Fiscalitate si

Contabilitate

84 Studii de caz! Rentrop & Straton Grup de Editură şi Consultanţă în Afaceri www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

TVA Fiscalitate si Contabilitate 84 Studii de caz ISBN: 978-973-722-402-6; © RENTROP & STRATON Coordonator: Florin Turza Autori: Elena Ionescu, expert contabil, auditor financiar Dani Cucu, consultant fiscal Georgeta Serban Matei, consultant fiscal, expert contabil Justinian Cucu, jurist Manager Centru de Profit: Octavian Breban Director Creatie-Productie: Cristina Straton Tehnoredactare: Carmen Ilinca Corectura: Elvira Panaitescu Lucrare editata de: RENTROP & STRATON Grup de Editura si Consultanta in Afaceri Presedinte-Director General: George Straton Director General Adj.: Florin Campeanu Director Economic: Mariana Netoiu Serviciul Clienti: tel.: 021.209.45.45; fax: 021.205.57.30 e-mail: consilier@rs.ro Puteti consulta si celelalte lucrari editate de RENTROP & STRATON la adresa: www.rs.ro Toate drepturile rezervate. Nicio parte din acest material nu poate fi reprodusa, arhivata sau transmisa sub nicio forma si prin niciun fel de mijloace, mecanice sau electronice, fotocopiere, inregistrare audio sau video, fara permisiunea in scris din partea editorului. Informatiile din aceast material au fost obtinute din surse pe care le consideram de incredere. Scopul acestei lucrari este sa va ofere o privire de ansamblu asupra celor mai noi modificari legislative si a implicatiilor acestora in activitatea dumneavoastra. Autorii sau editorii nu sunt responsabili pentru nicio pierdere ocazionata vreunei persoane fizice sau juridice care actioneaza sau se abtine de la actiuni ca urmare a citirii materialelor publicate in aceasta lucrare.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 2 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-1Problemă:

Modul de facturare şi înregistrarea în contabilitate a unui contract de vânzare cumpărarea încheiat în formă autentică cu plata în rate pentru un imobil (construcţie + teren) al cărui drept de proprietate se transferă la data încheierii contractului. Vânzătorul a optat pentru colectarea TVA şi cumpărătorul este plătitor de TVA.

Soluţie:

În conformitate cu art. 128 alin. (1) din Codul fiscal, este considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar. De asemenea, este considerată livrare de bunuri predarea efectivă a bunurilor către o altă persoană, ca urmare a unui contract care prevede că plata se efectuează în rate sau a oricărui alt tip de contract care prevede că proprietatea este atribuită cel mai târziu în momentul plăţii ultimei sume scadente, cu excepţia contractelor de leasing. Aşadar, faptul generator intervine la data livrării bunurilor. Pentru contractele încheiate înainte de 1 ianuarie 2007, aflate în derulare şi după această dată există dispoziţiile tranzitorii. Astfel, în cazul contractelor de vânzare de bunuri cu plata în rate, încheiate valabil, anterior datei de 31 decembrie 2006 inclusiv, care se derulează şi după data aderării, exigibilitatea taxei aferente ratelor scadente după data aderării intervine la fiecare dintre datele specificate în contract pentru plata ratelor. Începând cu 1 ianuarie 2007, prin modificarea art. 137 alin. (3) litera c) din Codul fiscal, pentru contractele încheiate după această dată, dobânzile percepute pentru plăţile în rate se cuprind în baza de impozitare, fiind aşadar purtătoare de TVA. Începând cu aceasta dată numai dobânzile percepute după data livrării sau prestării, pentru plăţi cu întârziere nu sunt cuprinse în baza de impozitare privind TVA. În cazul contractelor de vânzare de bunuri cu plata în rate, încheiate valabil, anterior datei de 31 decembrie 2006 inclusiv, care se derulează şi după data aderării, dobânzile aferente ratelor scadente după data aderării nu se cuprind în baza de impozitare a taxei. Înregistrări contabile efectuate de vânzător:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 3 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

a) înregistrarea facturii emise pentru mijloace fixe vândute cu plata în rate: 461 „Debitori diverşi” = % 7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital” 4427 „TVA colectată” 472 „Venituri înregistrate în avans” 4427 „TVA colectată”

- valoarea totală a facturii - valoarea mijlocului fix vândut, mai puţin TVA şi dobânda de încasat - taxa colectată aferentă mijlocului fix - dobânda de încasat aferentă ratelor - taxa colectată aferentă dobânzii

b) înregistrarea avansului încasat: 5121 „Conturi la bănci = 461 „Debitori diverşi” - valoarea avansului, inclusiv taxa în lei” colectata c) înregistrarea scoaterii din evidenţă a mijloacelor fixe vândute cu plata în rate: % = 212 „Construcţii” - valoarea mijlocului fix 2812 „Amortizări construcţiilor” - amortizarea cumulată 6583 „Cheltuieli privind - valoarea neamortizata activele cedate şi alte operaţii de capital” d) înregistrarea încasării ratei şi a dobânzii: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 461 „Debitori diverşi”

- valoarea ratei şi a dobânzii

e) includerea în venituri a dobânzii încasate: 472 „Venituri înregistrate = 766 „Venituri din dobânzi” - valoarea dobânzii în avans” Înregistrări contabile efectuate de cumpărător: a) înregistrarea facturii furnizorului: %, = 404 „Furnizori de imobilizări” - valoarea totală a facturii 212 „Construcţii” - valoarea mijlocului fix 4426 „TVA deductibilă” - taxa deductibilă aferentă mijlocului fix 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” - dobânda de plătit aferentă ratelor 4426 „TVA deductibilă” - taxa deductibilă aferentă dobânzii b) înregistrarea achitării avansului: 404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci - valoarea avansului plătit, în lei” inclusiv taxa deductibilă c) înregistrarea achitării ratei şi a dobânzii aferente: 404 „Furnizori de imobilizări” = 5121 „Conturi la bănci - valoarea ratei şi a dobânzii =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 4 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

în lei” d) includerea pe cheltuieli a dobânzii plătite: 666 „Cheltuieli privind = 471 „Cheltuieli înregistrate dobânzile” în avans”

- valoarea dobânzii

Documentele financiar-contabile utilizate în acest caz sunt factura şi contractul de vânzare – cumpărare. Contractul de vânzare – cumpărare trebuie să cuprindă minim următoarele elemente: • părţile contractului; • descrierea exactă a bunurilor care fac obiectul contractului de vânzare cu plata în rate; • valoarea ratelor şi termenele de plată a acestora; • valoarea dobânzilor; • perioada contractului de vânzare. De asemenea, părţile pot conveni precizarea şi a altor elemente şi clauze contractuale. În concluzie, modul de aplicare a taxei la dobânzi, pentru vânzările cu plata în rate, este dat de momentul încheierii contractului, astfel: • pentru contractele încheiate anterior aderării şi care se derulează şi după această dată nu se percepe TVA la dobândă nici după 1 ianuarie 2007; • pentru contractele încheiate după data aderării se percepe TVA la dobândă. În ceea ce priveşte taxa aferentă ratelor, începând cu 1 ianuarie 2007, exigibilitatea acesteia nu mai intervine la fiecare dintre datele specificate în contract pentru plata ratelor, ci în momentul predării efective a bunurilor către o altă persoană. De la această regulă fac însă excepţie contractele încheiate înainte de 1 ianuarie 2007, aflate în derulare şi după această dată, pentru care exigibilitatea taxei intervine la fiecare dintre datele specificate în contract pentru plata ratelor. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

Problemă:

-2-

Vă rog să ne spuneţi dacă bonurile fiscale până la 100 lei, în afară de cele combustibili trebuie să fie incluse în jurnalul de TVA, având în vedere că nu avem dreptul de deducere a TVA?!

Soluţie:

Consider că nu este obligatorie evidenţierea în jurnalul de cumpărări a bonurilor fiscale cu o valoare de până la 100 lei, altele decât cele aferente achiziţiei de combustibili auto. Acest fapt rezultă şi din O.M.F.P. nr. 94/2008 în care se precizează

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 5 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

faptul că ,,Nu este obligatorie înscrierea în decont a sumelor care nu sunt incluse în baza impozabilă.,, conform instrucţiunilor date în aplicarea rândului 19. În situaţia în care doriţi totuşi să le înregistraţi în evidenţa fiscală astfel încât să aveţi o corelaţie cu evidenţa contabilă, aveţi posibilitatea să procedaţi astfel:  să le înscrieţi în coloana 10 din jurnalul pentru cumpărări reglementat prin O.M.E.F. nr. 1372 din 6 mai 2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (M.Of. nr. 364 din 13 mai 2008); să le raportaţi la rândul 19 din decontul de T.V.A. reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (300) "Decont de taxă pe valoarea adăugată", (M.Of. nr. 68 din 29 ianuarie 2008); (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

Problemă:

-3-

Problema legata in special de TVA La o societate comerciala ,pe langa activitatea principala este desfasurata si o activitate secundara care consta in confectionarea manuala a bijuteriilor. D-na directoare a mers in Germania ,unde a incheiat un contract care prevede inchirierea pe o perioada de 3 luni a unui spatiu de expunere a produselor noastre. S-a lasat marfa conform unei liste de produse ,cu cantitati si preturi. La sfarsitul lunii ei fac un inventar al produselor ramase si ne comunica marfa care s-a vandut in cursul lunii, urmand ca noi sa emitem factura pentru produsele vandute.Ambele societati ,si cea romaneasca si cea nemteasca sunt platitoare de TVA. Aceasta operatiune poate fi considerata livrare intracomunitara? Mentionez ca produsele au fost duse de catre d-na directoare ,intr-o servieta , deci nu exista documente de transport. Pe viitor, fratele d-nei care este traducator va transporta, personal ,bijuteriile in Germania. Am venit cu aceste completari intrucat am inteles ca pentru ca aceasta operatiune sa fie considerata o livrare intracomunitara trebuie justificat si transportul. De asemenea in contract se specifica ca din pretul de vanzare stabilit de societatea noastra trebuie sa le achitam si lor un comision de 15%. Ei sustin ca noi trebuie sa emitem factura\ de vanzare pe restul de suma ce ramane dupa ce scadem comisionul. Noi le-am propus sa ne emita ei o factura pentru comision ,dar din pacate nu sunt de acord. Ni s-a spus ca ei nu emit facturi asa usor ,mai ales ca nu sunt valori foarte mari. O bijuterie costa ~25 euro. Valoarea totala a vanzarilor pe luna va fi ~300 euro.

Soluţie:

Referitor la regimul de vânzarea în consignaţie a produselor: Prin această modalitate de vânzare a bunurilor, firma dvs. aplică regimul de vânzare în consignaţie reglementat pentru tranzacţiile intracomunitare prin O.M.E.F. nr. 2216 din 22 decembrie 2006 pentru aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea măsurilor de simplificare cu privire la transferuri şi achiziţii intracomunitare asimilate prevăzute la

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 6 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

art. 128 alin. (10) şi art. 130^1 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare (M.Of. nr. 1040 din 28 decembrie 2006). Conform acestui act normativ, contractul de consignaţie reprezintă înţelegerea dintre două părţi participante la o tranzacţie:  un consignant care se angajează să livreze bunuri consignatarului;  un consignatar care urmează să găsească cumpărători pentru bunurile livrate de consignant. În situaţia prezentată de dvs. calitatea de consignant o are firma dvs. din România şi calitatea de consignatar o are firma din Germania. Pentru bunurile livrate în baza unui contract de consignaţie, data livrării bunurilor de către firma dvs. către firma din Germania se consideră data vânzării bunurilor către diverşi clienţi. Din acest motiv, într-o primă etapă, operaţiunea se consideră un transfer pentru perioada cuprinsă în intervalul dintre data expedierii bunurilor din România către consignatarul din Germania şi data vânzării efective a bunurilor către diverşi clienţi persoane fizice din Germania. Ca regulă generală, operaţiunea de transfer reglementată prin articolul articolului 128, alineatul 10 din Codul fiscal este considerat o livrare intracomunitară cu plată, asimilată, scutită cu drept de deducere a T.V.A. Totuşi, pentru a face dovada acestei operaţiuni de transfer, trebuie să existe un document de transport din care să rezulte că bunurile înregistrate în patrimoniul firmei dvs. din România au fost transportate din România în Germania. Regimul fiscal al vânzării de bunuri în regim de consignaţie între parteneri stabiliţi în state membre este detaliat la articolul 4 din O.M.F.P. nr. 2216/2006 prin care sunt reglementate două posibilităţi:  fără aplicarea măsurilor de simplificare, caz în care firma dvs. realizează: 1) un transfer în România ca operaţiune asimilată livrării intracomunitare de bunuri; Pentru a fi considerată ,,transfer,, trebuie respectat toate condiţiile şi regulile aferente livrărilor intracomunitare, inclusiv cele referitoare la scutirea de taxă (justificarea cu documente). 2) o achiziţie intracomunitară asimilată în Germania ca stat membru de sosire a bunurilor similară cu operaţiunea reglementată la art. 130^1 alin. (2) lit. a). Deoarece realizează o achiziţie intracomunitară are obligaţia să se înregistreze în scopuri de T.V.A. în Germania, la autoritatea fiscală în care este arondat magazinul cu care s-a încheiat contractul de închiriere. 3) o livrare de bunuri care are loc în Germania, caz în care se colectează T.V.A. pentru contravaloarea bunurilor vândute deoarece bunurile sunt puse la dispoziţia cumpărătorului pe teritoriul Germaniei ,, . În Germania, cota standard T.V.A. este tot de 19% aşa cum este şi în România. 

cu aplicarea măsurilor de simplificare.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 7 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Acest regim este aplicabil în situaţia prezentată de dvs. pentru simplul fapt că Germania nu aplică la rândul ei măsuri de simplificare în relaţiile comerciale cu alte state membre. Dacă ar fi aplicat acest regim, în situaţia în care consignantul este înregistrat în scopuri de T.V.A. în Germania, firma dvs.: nu ar mai fi fost obligată să se înregistreze în scopuri de T.V.A. în Germania; bunurile transportate din România în Germania nu ar mai fi fost considerate operaţiuni de transfer în România şi operaţiune de achiziţie intracomunitară în Germania; Ca stat comunitar, România aplică acest regim al măsurilor de simplificare în relaţiile cu statele care agreează la rândul lor acest regim: Austria, Belgia, Cehia, Estonia, Finlanda, Franta, Ungaria, Irlanda, Italia, Letonia, Luxemburg , Malta, Olanda, Slovacia, Marea Britanie. În concluzie, la acest punct trebuie să reţineţi faptul că se colectează T.V.A. la bunurile vândute pe teritoriul Germaniei, la întreaga contravaloare a bunurilor, nu numai la comisionul perceput de consignatarul din Germania. În această situaţie, după părerea mea, dacă nu se înregistrează în Germania în scop de T.V.A. pentru desfăşurarea unei activităţi economice pe teritoriul Germaniei, firma dvs. este dezavantajată deoarece: 1. neavând un document de transport, operaţiunea de vânzare în consignaţie pe teritoriul Germaniei nu este considerată în România operaţiune scutită cu drept de deducere a T.V.A. Din acest motiv pentru care trebuie să emită cu T.V.A. colectată factura aferentă bunurilor efectiv vândute de consignatarul din Germania; 2. plăteşte T.V.A. pentru achiziţia intracomunitară în Germania a bunurilor expediate din România (similar cu plata efectuată prin decontul special cod 301 reglementat în România prin O.M.E.F. nr. 254 din 18 februarie 2008 publicat în M.Of. nr. 146 din 26 februarie 2008). 3. pentru suma T.V.A. achitată în Germania aferentă achiziţiei intracomunitare efectuată nu îşi poate exercita dreptul de deducere a T.V.A.: nici în România deoarece vânzarea bunurilor aferente nu se face pe teritoriul României şi documentul de plată din Germania nu este considerat document justificativ pentru exercitarea dreptului de deducere; nici în Germania deoarece nu este înregistrată în scopuri de T.V.A. în Germania. Trebuie verificat dacă în Germania există un ordin similar celui din România (O.M.F.P. nr. 523 din 3 aprilie 2007). Ordinul 523/2007 se referă la aprobarea Procedurii de soluţionare a cererilor de rambursare a taxei pe valoarea adăugată către persoane impozabile neînregistrate şi care nu sunt obligate să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilite în alt stat membru al Uniunii Europene publicat în M.Of. nr. 255 din 17 aprilie 2007. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 8 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

colectează şi plăteşte integral suma T.V.A. colectată pentru bunurile vândute pe teritoriul Germaniei deoarece nu îşi poate exercita dreptul de deducere a T.V.A. pentru achiziţia intracomunitară de bunuri efectuată în Germania. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)54

Problemă:

-4-

Care sunt operatiunile contabile pentru obtinerea si vanzarea acestor produse. Cum se emite factura: cu TVA sau fara TVA ? Care sunt declaratiile fiscale pe care trebuie sa le depunem? Trebuie deschis un punct de lucru in Germania? Care este parerea dvs? Cum am putea desfasura aceasta activitate ,fara a avea probleme din punct de vedere contabil si fiscal?

Soluţie:

Operaţiunea prezentată de dvs. nu poate fi considerată o livrare intracomunitară din două motive: 1. între firma dvs. şi firma din Germania nu există un contract de livrare de bunuri, ci doar un contract de consignaţie, operaţiune care este reglementată în mod distinct prin O.M.F.P. nr. 2216/2006, menţionat anterior. Consignaţia este privită ca operaţiune de transfer conform articolului 128, alineatul 10. 2. nu există un document de transport pentru justificarea oficială a expedierii bunurilor din România în Germania aşa cum impune O.M.F.P. nr. 2222/2006 cu ultima modificare O.M.E.F. nr. 2421/2007. Livrarea intracomunitară este reglementată prin articolul 143, alineatul 2 şi scutirea se justifică în baza documentelor enumerate la articolul 10, alineatul 1 de la litera a la c din O.M.E.F. nr. 2421/2007:  factura care trebuie să conţină informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal şi codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru. Consignatarul din Germania nu poate fi considerat un cumpărător al bunurilor deoarece el face firmei dvs. doar serviciul de identificare a cumpărătorilor şi de vânzare a bunurilor respective.  documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru;  orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare sau cumpărare, documentele de asigurare. La articolul 4, alineatul 4 din acelaşi ordin sunt prezentate documentele specifice de transport, în funcţie de tipul transportului. De exemplu, la litera a, sunt enumerate documentele specifice transportului auto intracomunitar: copie de pe carnetul TIR sau de pe documentul de tranzit comunitar T. Firma dvs. trebuie să emită factură pentru valoarea integrală a bunurilor vândute în Germania. În evidenţa contabilă din România, suma facturată trebuie înregistrată integral pe venituri, inclusiv T.V.A. colectată pe teritoriul Germaniei in situaţia în care nu vă înregistraţi în scopuri de T.V.A. în Germania astfel încât să achitaţi fiscului german

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 9 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

doar diferenţa dintre T.V.A. colectată pentru vânzarea locală în Germania şi T.V.A. achitată pentru achiziţia intracomunitară. Înregistrările contabile care se efectuează de firma dvs. sunt:  obţinerea produselor finite în România: 345 = 711 800  transferul produselor finite în Germania, în regim consignaţia: 354 = 345 800  vânzarea produselor finite pe teritoriul Germaniei: 411 = 701 1.106 Factura emisă: - contravaloare bunuri : 252 euro - T.V.A. colectată : 48 euro Total general : 300 euro x 3,6875 lei/euro = 1.106 lei a

Aşa cum se poate constata, firma dvs. emite factură pentru valoarea integrală bunurilor vândute conform punctajului efectuat cu consignatarul.

descărcarea gestiunii de produse finite vândute: 345 = 354 şi concomitent 711 = 345



800 800

înregistrarea cheltuielilor cu comisionul achitat firmei din Germania care include şi T.V.A. colectată de firma consignatară pentru serviciul prestat: 628 = 401 166 (300 euro x 15% = 45 euro x 3,6875 lei/euro = 166 lei) Pentru a considera aceste cheltuieli de exploatare deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil este necesară, obligatoriu, existenţa unui document justificativ emis de firma din Germania: o factură sau orice alt document reglementat prin legislaţia fiscală din Germania din care să rezulte realitatea serviciului prestat în fapt. 





încasarea contravalorii în euro a bunurilor vândute: 5314/5124 = 411 (300 euro – 45 euro = 255 euro x 3,6875 lei/euro = 940 lei) compensarea obligaţiilor reciproce de plată: 401 = 411 (45 euro x 3,6875 lei/euro = 166 lei)

940

166

3. referitor la declaraţiile fiscale care trebuie depuse pe teritoriul României: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 10 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Referitor la aceste operaţiuni desfăşurate pe teritoriul României, declaraţiile se depun la organul fiscal din România numai în situaţia în care firma dvs. nu se înregistrează în scopuri de T.V.A. pe teritoriul Germaniei. Înainte de depunerea declaraţiilor, trebuie organizată evidenţa fiscală a acestora. În primul rând, pentru bunurile expediate în Germania pe baza documentului ,,aviz de însoţire a mărfurilor,, sau echivalentul din statele membre ale acestui document ,,delivery-note,, trebuie organizată evidenţa fiscală cantitativ-valorică pe baza unui registru al bunurilor aflate la terţi. Drept model, aveţi posibilitatea să vă orientaţi după exemplul dat pentru registrul nontransferurilor de bunuri reglementat prin O.M.E.F. nr. 1372 din 6 mai 2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (M. Of. nr. 364 din 13 mai 2008). Pentru identificarea operaţiunilor, ar fi utile următoarele coloane din registru:  data transportului/expedierii;  data şi numărul documentului de expediere cu indicarea mijlocului de transport;  data efectuării recepţiei;  bunuri transferate: descriere, cantitate, preţ, valoare;  bunuri care se returnează: descriere, cantitate, preţ, valoare, document de retur;  bunuri care se vând pe teritoriul Germaniei: descriere, cantitate, preţ, valoare, document de vânzare (număr şi data); Aceste transferuri nu se declară prin decontul de T.V.A., pe măsura efectuării lor. În al doilea rând, pentru bunurile vândute, facturile emise se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări. Doar vânzările se declară prin decontul de T.V.A. cod 300, la rândul 7 unde se înscriu informaţiile preluate din Jurnalul de vânzări, pentru operaţiuni a căror exigibilitate intervine în perioada de raportare, respectiv baza de impozitare şi taxa pe valoarea adăugată colectată pentru livrările de bunuri taxabile cu cota de 19%. 4. referitor la declaraţiile fiscale care trebuie depuse pe teritoriul Germaniei: Evidenţa fiscală se organizează şi declaraţiile fiscale se depun numai dacă firma dvs. se înregistrează în Germania în scop de T.V.A. conform legislaţiei fiscale pe teritoriul acestui stat. Dacă vă înregistraţi în Germania, operaţiunile efectuate nu se mai declară prin decontul de T.V.A. depus la organele fiscale din România. Dacă nu vă înregistraţi direct în scop de T.V.A., aveţi posibilitatea să vă desemnaţi un reprezentant fiscal care îndeplineşte toate obligaţiile fiscale d.p.d.v. al T.V.A. pe teritoriul Germaniei. Deschiderea unui punct de lucru în Germania ar fi oportună doar în situaţia în care aţi deschide dvs. un magazin pentru vânzarea în nume propriu al bijuteriilor, renunţând astfel la regimul de vânzare în consignaţia. Totuşi, în situaţia în care veniturile obţinute sunt mici (300 euro lunar) nu este rentabilă deschiderea unui punct de lucru care presupune cheltuieli de exploatare legate de chirie, salarii şi contribuţii salariale, utilităţi, impozite şi taxe locale, organizarea evidenţei contabile şi fiscale, etc. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 11 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În concluzie, dacă vă desfăşuraţi activitatea pe teritoriul Germaniei, indiferent de faptul că deschideţi sau nu deschideţi un punct de lucru, trebuie să studiaţi legislaţia fiscală din acest stat. Pentru T.V.A. vă punem la dispoziţie, în format electronic, Decizia nr. 112 din 28 noiembrie 2006 emisă de Consiliul Uniunii Europene privind sistemul comun al taxei pe valoarea adaugata. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

-5-

Problemă:

Societatea noastra face achizitii intracomunitare de cafea prajita, pentru care calculeaza si plateste acciza. Va rugam sa ne precizati daca acciza precede taxa pe valoarea adaugata, si unde se declara in decontul de tva. Aceasta subiect l-am discutat telefonic la serviciul dvs.de consultanta si am primit un raspuns asemanator cu cel al Biroului Metodologie si Asistenta Contribuabili de la DGFP Cluj. In data de 02.09.2008 la conferinta de TVA de la Cluj am adresat aceeasi intrebare d-nei Mariana Vizoli -Directia de legislatie TVA si raspunsul a fost ca dpdv al TVA-ului cafeaua este produs neaccizabil, acciza platita nu se ia in baza de calcul al TVA. Va rugam sa ne sprijiniti in clarificarea acestei probleme. Stiu ca raspunsurile adresate prin e-mail se primesc in zece zile,rugamintea mea este de a confirma daca ati primit aceasta intrebare.

Soluţie:

Aşa cum aţi menţionat şi dvs., pentru cafea, accizele nu sunt armonizate, dar se datorează în România conform articolului 207 din Codul fiscal. Acesta este şi motivul pentru care se includ în baza de impozitare a T.V.A. la momentul achiziţiei intracomunitare efectuate iar suma înregistrată contabil prin formula 4426

=

4427

rezultă din aplicarea cotei de 19% şi asupra accizei calculate. Fiind o achiziţie intracomunitară de produse accizabile, această operaţiune se încadrează în prevederile articolului 126 alineatul (3) litera c şi se supune taxării deoarece locul operaţiunii este în România. Pentru astfel de operaţiuni, baza de impozitare cuprinde şi alte impozite şi taxe aşa cum se precizează la articolul 137, alineatul 2 litera a. În categoria ,,alte impozite şi taxe,, intră şi accizele datorate în România (nearmonizate) deoarece prin lege nu s-a prevăzut în mod expres faptul că acestea nu se includ în baza de impozitare a T.V.A. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 12 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Încă o dovadă că valoarea accizelor intră în baza de impozitare a T.V.A. este articolul 208, alineatul 7 litera b în care se precizează faptul că pentru produsele ,,prevăzute la alin. (2), (3) şi (5), accizele preced taxa pe valoarea adăugată şi se calculează o singură dată prin aplicarea cotelor procentuale prevăzute de lege asupra bazei de impozitare, care reprezintă: b) pentru produsele provenite din teritoriul comunitar - preţurile de achiziţie; ,, Această prevedere a fost preluată în legislaţia fiscală din România din Directiva 112 a CEE din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată care prevede la articolul 84 că statele membre trebuie să adopte măsurile necesare pentru a se asigura că accizele datorate sau plătite de persoana care efectuează achiziţia intracomunitară a unui produs supus accizelor sunt incluse în baza de impozitare aşa cum se impune prin articolul 78 primul paragraf litera (a). La rândul său, articolul 78 din Directivă prevede că ,,Baza de impozitare include următoarele elemente: a) impozite şi taxe, cu excepţia TVA-ului însuşi; ,,. De asemenea, prin articolul 210, Directiva 112 dă libertate statelor membre să adopte modalităţile de plată pentru a TVA pentru achiziţiile intracomunitare de produse supuse accizelor, prevăzute la articolul 2 alineatul (1) litera (b) punctul (iii). Suma taxei astfel calculate şi înregistrate de firma dvs. prin formula 4426

=

4427

se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări şi în jurnalul pentru vânzări şi se înscrie astfel în decontul de T.V.A. cod 300 reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008:  referitor la T.V.A. colectată, operaţiunea se înscrie la rândurile 4 (şi 4.1. dacă este cazul) şi rândul 5(regularizări);  referitor la T.V.A. deductibilă, operaţiunea se înscrie la rândurile 14 (şi 14.1. dacă este cazul) şi rândul 15 (regularizări); Aceiaşi bază de impozitare a T.V.A. înscrisă în decontul de T.V.A. se preia şi în Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri, cod 390. Doar aşa se poate respecta concordanţa dintre decontul de T.V.A. şi declaraţia recapitulativă cod 390, cerinţă impusă la punctul 3.1 litera c din O.M.E.F. nr. 552/2008 ,,corelarea totalului sumelor aferente …..achiziţiilor intracomunitare de bunuri din declaraţia recapitulativă cu cele înscrise în rândurile corespunzătoare din Decontul de TVA …,, . În această situaţie când baza de impozitare a T.V.A. cuprinde şi accizele, în mod sigur vor exista neconcordanţe în cadrul Raportului VIES din baza de date A.N.A.F. prin care furnizorii intracomunitari vor declara livrări cu o valoare mai mică decât cea declarată de firma dvs. la achiziţii intracomunitare. Acest fapt este cunoscut de către =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 13 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

toate organele de inspecţie fiscală. Pentru a vă uşura situaţia în cadrul unei inspecţii fiscale, vă recomand ca pe măsura efectuării operaţiunilor, să vă creaţi o evidenţă separată a achiziţiilor de produse accizabile din care să rezulte baza de impozitare a T.V.A. formată din preţul de achiziţie şi acciza datorată bugetului general consolidat. Diferenţele din Raportul VIES vor fi aproximativ egale cu valoarea accizei calculate întro perioadă fiscală. Doar justificând diferenţele astfel constatate, nu veţi fi suspectaţi de organele de inspecţie fiscală că aţi declarat eronat operaţiunile efectuate. De altfel, trebuie să cunoaşteţi faptul că neconcordanţele din Raportul VIES nu reprezintă pentru fisc un motiv de stabilire a diferenţelor suplimentare de plată a T.V.A. sau de respingere a sumelor solicitate la rambursare. Raportul VIES reprezintă doar o bază de date cu caracter orientativ care, până în acest moment, nu poate reprezenta cu adevărat un instrument de lucru. Oricum, trebuie să aveţi în vedere faptul că Raportul VIES nu trebuie confundat cu declaraţia recapitulativă cod 390. Acest raport este un document de sinteză, emis prin programul informatic al A.N.A.F. pe baza raportărilor efectuate trimestrial de către persoanele stabilite în state membre, înregistrate în scopuri de T.V.A. în diverse state membre. Aceste persoane sunt partenerii de afaceri ai firmelor din România şi sunt identificaţi pe baza codurilor de înregistrare în scopuri de T.V.A. preluate din declaraţia recapitulativă cod 390. Există totuşi un risc în situaţia în care solicitaţi la rambursare sumele T.V.A. rezultate din decontul 300. În vederea soluţionării cererii de rambursare a T.V.A. rezultată din livrări de bunuri scutite cu drept de deducere a T.V.A. sau din activitatea de investiţii, indiferent de faptul că rambursarea se face cu control anticipat sau cu control ulterior, echipa de inspecţie fiscală începe cu analiza Raportului VIES, document obţinut din programul informatic al organului fiscal de administrare a firmei respective. În acest raport, apar neconcordanţele dintre operaţiunile declarate de către firmele stabilite în România şi operaţiunile declarate de către firmele stabilite în alte state membre cu care acestea au relaţii comerciale. În astfel de situaţii, organul de inspecţie fiscală este îndreptăţit să solicite suspendarea controlului, pentru solicitarea unor informaţii suplimentare de la autorităţile fiscale similare din alte state membre ale Uniunii Europene sau din state cu care România are încheiate convenţii internaţionale pentru schimburi de informaţii în scopuri fiscale. Suspendarea inspecţiei fiscale are la bază prevederile Codului de procedură fiscală. Condiţiile şi modalităţile de suspendare se regăsesc în O.M.F.P. nr. 708, din 7 septembrie 2006, publicat în M.Of. nr. 768, din 8 septembrie 2006, art. 2, lit. g. În situaţia în care beneficiaţi de rambursare cu control anticipat, firma dvs. este aceea care suportă consecinţele rezultate din suspendarea inspecţiei fiscale parţiale. Suspendarea înseamnă de fapt amânarea rambursării de T.V.A. pe o perioadă de timp nedeterminată, condiţionată de promptitudinea răspunsului dat de autorităţile fiscale din statele membre. În concluzie, consider corectă soluţia prezentată de către D.G.F.P. Cluj Biroul de Metologie şi Administrarea Veniturilor Statului. În eventualitatea unei inspecţii fiscale, în =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 14 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

mod sigur această soluţie va fi avută în vedere de către echipa de inspecţie fiscală care va verifica T.V.A. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

Problemă:

-6-

O societate comerciala cu profil agricol ,cultura plantelor,porumb ,grau etc are teren luat in arenda de la persoane fizice,neplatitoare de tva .Cv.arendei se plateste conform contractului in natura ,500kg grau. Conform codului fiscal arenda este asimilata chiriei si este nepurtatoare de tva, conform normelor de aplicare ministerul de finante asimileaza plata arendei unei prestari de servicii considerandu-se ca plata in natura a arendei este purtatoare de tva cu toate ca cel care primeste arenda(proprietarul persoana fizica ,taranul.)nu este persoana impozabila din pct.de vedere a tva, astfel pentru societatile comerciale agricole cresc costurile cu 19% conform normelor de aplicare.si a organelor de control fiscal. Ord.3privind tva si Dec.7 aMin.Agric.precizau clar ce inseamna arenda,arendare ,si plata arendei care era nepurtatoare de tva. Care este opinia dvstr.in aceasta problema si ce demersuri trebuie sa facem pentru a stabili ca arenda nu este prestare de serviciu ci inchiriere deoarece taranul ne pune la dispozitie terenul si noi il lucram pentr u aceasta noi platam o chirie in grau pe care taranul o consuma pentru nevoile personale platind totodata impozit pe veniturile din agric.

Soluţie:

Într-adevăr, arenda este o prestare de serviciu care constă în închirierea unui teren agricol al cărui proprietar este o persoană fizică sau o persoană juridică. Dacă ar fi prestat de o persoană juridică înregistrată în scopuri de T.V.A., acest serviciu ar fi scutit opţional de la aplicarea regimului normal de taxare, fapt reglementat prin articolul 141, alineatul 2, litera e din Codul fiscal. Problema nu este la tariful perceput pentru închirierea terenului, ci la plata în natură a contravalorii acestui tarif. În această situaţie, plata în natură este privită drept o livrare obişnuită de bunuri pentru care se colectează T.V.A. în situaţia în care firma dvs. care a închiriat terenul este înregistrată în scopuri de T.V.A. Aşa cum aţi precizat şi dvs., chiar şi ţăranul român este afectat de această prevedere legală deoarece el datorează impozit pe venit la valoarea totală a facturii emise de dvs., inclusiv T.V.A. Plata în natură a arendei reprezintă în fapt o livrare de bunuri către arendaş, motiv pentru care se colectează T.V.A. Operaţiunea de arendare şi operaţiunea de livrare de bunuri sunt două operaţiuni distincte, cu regimuri diferite de taxare, aşa cum sunt tratate şi în Codul fiscal în funcţie de calitatea de persoană impozabilă a arendaşului şi a arendatorului: • prestare de serviciu, respectiv arendarea terenului cu destinaţie agricolă, operaţiune scutită fără drept de deducere a T.V.A., taxabilă doar opţional ;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 15 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

o livrare de bunuri propriu-zisă efectuată de arendaş, livrare a cărei contravaloare reprezintă exact arenda percepută de arendator pentru serviciul prestat. Pentru această operaţiune se aplică obligatoriu regimul de taxare de către persoanele înregistrate în scopuri de T.V.A. Plata în natură a arendei nu este un „schimb” de bunuri contra servicii, ci doar o modalitate permisă de lege pentru stingerea unei obligaţii de plată rezultată din contractul de arendare încheiat între părţi. •

Referitor la afirmaţia dvs. prin care costurile societăţii cresc cu 19% datorită faptului că arendatorul persoană fizică nu este persoană impozabilă, îmi permit să vă contrazic: nu cresc costurile astfel încât să fie afectat rezultatul contabil şi fiscal al firmei dvs., singurul efect al aplicării regimului de taxare pentru bunurile livrate către ţăranul arendator fiind creşterea sumei T.V.A. de plată către bugetul general consolidat. Colectarea T.V.A. prin facturile emise pe numele arendatorului are unul din următoarele efecte: - se transformă în T.V.A. de plată (cont 4423); - diminuează suma T.V.A. de rambursat. Din punct de vedere fiscal, faptul generator şi exigibilitatea T.V.A. pentru livrările de produse agricole reprezentând plata în natură a arendei intervine la data sau datele menţionate în contract pentru plata arendei aşa cum se prevede la articolul 134^1 ,,Faptul generator pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii.,, Deci, data prevăzută în contract trebuie să fie şi data emiterii facturii pentru produsele livrate către arendator. Factura emisă se înregistrează astfel în evidenţa contabilă: 411

(valoarea = % produselor livrate, inclusiv T.V.A.) 701 (valoarea la preţul de vânzare al produselor agricole) 4427 (valoarea T.V.A.)

În această formulă contul 411 este reprezentat de arendator. Sublinez faptul că prin colectarea T.V.A. la facturile emise către arendatorul persoană fizică nu este afectat venitul brut anual impozabil obţinut din arendare. Acest fapt rezultă din prevederile articolului 62 din titlul III al Codului fiscal care defineşte venitul brut drept totalitatea sumelor în bani sau echivalentul în lei al veniturilor în natură stabilit pe baza arendei negociată prin contractul încheiat între părţi pentru fiecare an fiscal. Venitul brut se stabiliteşte indiferent de momentul încasării arendei. Pentru determinarea venitului net din cedarea folosinţei bunurilor, se deduce o sumă de 25% aplicată asupra venitului brut reprezentând cheltuieli considerate a fi efectuate de arendator. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 16 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Venitul brut al arendatorului poate fi majorat cu valoarea cheltuielilor efectuate de arendaş, dar care cad în sarcina sa. În cadrul aceluiaşi articol de lege se face precizarea că evaluarea în lei a arendei primite în natură se face pe baza preţurilor medii ale produselor agricole, stabilite prin hotărâri ale consiliilor judeţene şi, respectiv, ale Consiliului General al Municipiului Bucureşti, ca urmare a propunerilor direcţiilor teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pădurilor şi Dezvoltării Rurale. Astfel de hotărâri se emit înainte de începerea anului fiscal de referinţă şi se transmit direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, pentru a fi comunicate unităţilor fiscale din subordine. Din această prevedere legală rezultă faptul că, deşi preţul utilizat la emiterea facturii este egal cu valoarea arendei contractate (exclusiv T.V.A.), totuşi, impozitarea veniturilor din arendă se efectuează pe baza altor preţuri decât cele facturate. Avantajul arendatorului este că nu datorează bugetului de stat plăţi anticipate de impozit pe veniturile din arendă ce urmează a fi obţinute în baza contractului încheiat. În concluzie, consider că arendarea este pentru arendator o prestare de serviciu deoarece pune la dispoziţia arendaşului persoană juridică un teren agricol pe care acesta din urmă îl foloseşte pentru desfăşurarea unei activităţi economice cu scopul obţinerii unui rezultat. Trebuie reţinut faptul că scopul arendaşului este de a obţine o recoltă de cereale. Această recoltă poate avea trei destinaţii posibile: • livrarea cerealelor către diversi cumpărători, caz în care este obligat să emită facturi şi să colecteze T.V.A. indiferent de faptul că beneficiarul este persoană fizică sau persoană juridică. Un astfel de ,,cumpărător,, poate fi şi arendatorul care, în lipsa banilor, se mulţumeşte şi cu cerealele pe care la rândul său le va vinde (fără T.V.A. deoarece nu este persoană impozabilă înregistrată în scopuri de T.V.A.) sau le va folosi pentru obţinerea de produse finite (mălai, făină, tărţe, etc.) destinate consumului propriu. • obţinerea de produse finite (mălai, făină, tărţe, etc.), caz în care nu colectează T.V.A. la momentul transferului de bunuri în procesul de producţie, dar colectează T.V.A. în momentul vânzării acestora către diverşi cumpărători; • furajarea animalelor din fermele agricole, caz în care nu colectează T.V.A. la momentul consumului, ci doar la vânzarea produselor obţinute de la animalele şi păsările hrănite cu aceste cereale (carne, lapte, ouă, piei, etc.); Tocmai de aceea consider că este corect să colectaţi T.V.A. la momentul în care, conform contractului, datoraţi arendatorului contravaloarea arendei. De asemenea, colectarea T.V.A. este relativ echitabilă deoarece pentru obţinerea recoltei respective aţi efectuat diverse achiziţii de bunuri şi servicii pentru care v-aţi exercitat dreptul de deducere a T.V.A. În situaţia în care prin lege, livrarea de cereale ar fi fost scutită cu drept de deducere a T.V.A., la sfârşitul campaniei agricole v-aţi fi aflat în situaţia de rambursare a T.V.A. de la bugetul statului. De asemenea, în situaţia în care prin lege, livrarea de cereale ar fi fost scutită fără drept de deducere a T.V.A., la sfârşitul =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 17 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

campaniei agricole aţi constata faptul că trebuie să ajustaţi taxa dedusă anterior sau că, în anul fiscal următor, trebuie să aplicaţi deducerea pe bază de pro-rata. Având în vedere argumentele prezentate, consider că nu este oportună efectuarea unor demersuri astfel încât să nu mai colectaţi T.V.A. la bunurile livrate către arendator. Legislaţia nu s-ar modifica în acest sens deoarece la nivelul economiei naţionale astfel de operaţiuni au o valoare nesemnificativă: în fond, statul îl apără pe ţăranul român prin impozitarea veniturilor din arendă nu la nivelul arendei contractate, ci la nivelul unor preţuri medii ale grâului. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

Problemă:

-7-

În cazul unei daune totale a bunului obiect al unui contract de leasing, locatorul primeste de la asigurator o suma egala cu c/v bunului asigurat, mai putin valoarea epavei. Ştiind ca bunul asigurat include si TVA, in momentul primirii c/v daunei de la firma de asigurari, care sunt obligatiile asiguratului(locatorul) din punct de vedere fiscal? Exemplu: Valoarea bunului= 10. 000TVA Valoare asigurata =11.900

=

1900

Situatia contractului de leasing in momentul producerii daunei: -capital facturat si incasat = 3.000 -rest de facturat = 7.000 Valoarea epavei = 2000 cu TVA (= 1681 fara TVA) se factureaza utilizatorului sau unui tert Diferenta de plata asigurator = 11.900-2000=9.900

Soluţie:

D.p.d.v. al T.V.A. locatorul nu colectează T.V.A. pentru dauna primita si nici nu mai are obligatia de a ajusta dreptul de deducere exercitat initial la data achizitiei navei. D.p.d.v. al impozitului pe profit, cheltuiala cu scoaterea din patrimoniu a acelui mijloc fix este deductibila fiscal la determinarea profitului impozabil daca prin dauna primita si valorificarea epavei se recupereza valoarea integrala a mijlocului fix distrus. Dauna reprezintă suma plătită în condiţiile unui contract de asigurare rezultată în urma apariţiei unui eveniment asigurat. Aşa cum prevede şi O.U.G. nr. 61 din 23 iunie 2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 136/1995 privind asigurările şi reasigurările în România, despăgubirea trebuie privită ca o recuperarea a prejudiciului

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 18 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

suferit ca urmare a producerii unui risc acoperit printr-un contract de asigurare de răspundere civilă. d.p.d.v. al T.V.A.: Pentru daunele încasate de la o societate de asigurare, indiferent de modalitatea de achiziţie a bunului, cumpărare de la un furnizor sau achiziţie de la un locator (leasing financiar), nu se colectează T.V.A. şi nici nu se ajustează suma T.V.A. dedusă iniţial la data achiziţiei. Acest fapt rezultă din circulara nr. 50446/ 14.02.2008 publicată pe site www.mfinante.ro. Din această circulară rezultă faptul că nu este corect sa se colecteze taxa asupra despăgubirilor încasate deoarece societatile de asigurare sunt cele care realizează operaţiuni scutite de taxa pe valoarea adaugata în baza art. 141 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, in timp ce agenţii economici despăgubiţi reprezintă beneficiari ai unor astfel de operaţiuni scutite. Despăgubirea primită reprezintă pentru beneficiari operaţiuni la "intrare" •

Suma de 9.900 lei încasată din despăgubire se înregistrează prin formula contabilă 5121

=

758

fără a colecta sau ajusta concomitent şi T.V.A. pentru care locatorul şi-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A. la momentul achiziţiei acelui bun. Pentru a nu exista confuzii, ţin să precizez faptul că pentru această operaţiune de încasare a daunei se colecta T.V.A. până la apariţia Legii nr. 345/2002. Astfel, pentru despăgubirile încasate s-a colectat T.V.A. doar în perioada în 15 martie 2000 – 31 mai 2002 conform prevederilor O.U.G. nr. 17/2000 şi a H.G. 401/2000. În baza acestei prevederi, firmele care încasau despăgubiri, pe baza extrasului de cont ca document justificativ, determinau T.V.A. colectată aferentă despăgubirilor prin aplicarea cotei recalculate de T.V.A. (19/119) asupra sumei încasate de la firma de asigurare. obligaţia de colectare a T.V.A. pentru despăgubirile primite nu a fost reluată prin actele normative ce au urmat, respectiv L. nr. 345/2002 şi L. nr. 571/2003. De exemplu, dacă suma primită era de 50.000.000 lei, înregistrarea contabilă se efectua utilizînd conturile reglementate prin Regulamentul nr. 704 din 22 decembrie 1993 de aplicare a Legii contabilităţii nr. 82/1991, astfel : 5121 “Conturi la bănci în lei”

=

%

50.000.000

758

42.016.806

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 19 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

“Încasări din despăgubiri şi alte venituri din exploatare” 4427 7.983.193 “T.V.A. colectată” Începând cu data de 1 iunie 2002, pentru veniturile din despăgubiri încasate în baza unui contract de asigurare, înregistrarea contabilă este: 5121 “Conturi la bănci în lei”

=

758 50.000.000 “Încasări din despăgubiri şi alte venituri din exploatare”

• d.p.d.v. al impozitului pe profit: Aşa cum rezultă din întrebarea formulată de dvs., suma de 9.900 lei recuperată de la societatea de asigurare acoperă valoarea bunului scos din evidenţă achiziţionat cu suma de 10.000 lei, exclusiv T.V.A. Pe parcursul existenţei bunului respectiv, firma dvs. a realizat venituri în sumă de 14.581 lei, structurate astfel:  3.000 lei = sume facturate locatarului;  9.900 lei = despăgubirea primită de la societatea de asigurări;  1.681 lei = vânzarea epavei. Din acest calcul sumar, rezultă faptul că locatorul a obţinut un profit din exploatarea bunului respectiv, motiv pentru care nu datorează bugetului de stat obligaţii de plată impozit pe profit la scoaterea din evidenţă a bunului respectiv. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

-8Problemă:

Am construit un sediu administrativ in regie proprie. Constructia a inceput in 2001 si s-a incheiat in iunie 2008 cand s-a inregistrat in contabilitate. In 2009 o parte va fi folosita ca locuinta. Cum aplic eu ajustarea si la ce daca in devizele intocmite nu se specifica la ce achizitii s-a dedus TVA , deasemenea sunt si salarii cu taxele aferente fara TVA, cote procentuale de aprovizionare, cheltuieli indirecte, etc, tot ce contine un deviz.

Soluţie:

Pentru imobilizările corporale şi necorporale achiziţionate sau puse în funcţiune după data de 1 ianuarie 2007 trebuie să organizaţi evidenţa fiscală a acestora pe baza Registrului bunurilor de capital care trebuie să cuprindă cel puţin următoarele informaţii: • data achiziţiei sau data punerii în funcţiune a construcţiei, inclusiv a modernizărilor sau transformărilor efectuate ulterior; • baza de impozitare cu T.V.A. a bunului de capital; • taxa deductibilă aferentă bunului de capital;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 20 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

• •

taxa efectiv dedusă; eventualele ajustări efectuate în baza cerinţelor impuse prin articolul 149 alineatul (4) din Codul fiscal.

Această situaţie evidenţiată în registru se păstrează pe întrega perioadă prevăzută pentru ajustarea taxei bunului respectiv la care se adaugă încă o perioadă de 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii. De exemplu, dacă acea construcţie a fost pusă în funcţiune în luna septembrie 2008 şi vă aflaţi în situaţia de a ajusta taxa dedusă iniţial, trebuie să păstraţi registrul bunurilor de capital până în anul 2033 luna august (20 de ani perioada de ajustare la care se adaugă 5 ani termenul de prescriere a dreptului bugetului de stat pentru suma de plată T.V.A. rezultată din ajustare). În întrebarea formulată aţi precizat faptul că în devizele existente nu este menţionată suma T.V.A., dar de fapt devizele respective cred că sunt procese verbale de recepţie parţială a lucrărilor de construcţii-montaj înregistrate în contul 231, pe măsura efectuării lor. Din valoarea acestor “devize” trebuie să identificaţi sumele provenite de la furnizori şi prestatori, astfel încât să regăsiţi cu ajutorul jurnalului pentru cumpărări sumele pentru care s-a exercitat deducerea taxei. Pentru taxa efectiv dedusă aferentă sediului construit în regie proprie, vă propun să întocmiţi separat, în afara registrului bunurilor de capital, o situaţie extracontabilă în care să cuprindeţi următoarele informaţii preluate din facturile furnizorilor şi prestatorilor primite în ultimii cinci ani anteriori datei de punere în funcţiune a clădirii (de exemplu, perioada 01.09.2003 – 31.08.2008): 1. numărul şi data facturii; 2. denumirea furnizorului şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A.; 3. valoarea totală a facturii, structurată în bază de impozitare şi T.V.A. deductibilă; 4. suma T.V.A. efectiv dedusă 5. pe scurt, detalii privind natura bunului sau a serviciului facturat de furnizor sau prestator (ciment, var, nisip, turnare betoane, lucrări de instalaţii, etc.). Suma astfel rezultată din centralizarea datelor preluate din documentele justificative de înregistrare a investiţiei în evidenţa contabilă prin debitul contului 231 se înscrie în Registrul bunurilor de capital. În această situaţie centralizatoare nu se cuprind cheltuielile efectuate cu manopera şi cota parte alocată din regia generală a firmei dvs. înregistrată pe întreaga perioadă de ridicare a construcţiei (telefoane, energie electrică, energie termică, salarii personal de conducere şi administrativ, etc.). Ajustarea taxei deduse determinată pe baza situaţiei centralizatoare întocmite, se efectuează numai în situaţia în care clădirea este utilizată, ulterior construirii, pentru realizarea de operaţiuni care nu dau drept de deducere a taxei. O astfel de situaţie este aceea în care construcţia este închiriată în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. aşa cum este reglementată prin articolul 141, alineatul 2, litera e. În situaţia în care închiriaţi clădirea, dar optaţi pentru aplicarea regimului normal de taxare =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 21 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

a tarifului perceput pentru chirie cu cota standard T.V.A. de 19 % , nu mai aveţi obligaţia să ajustaţi taxa dedusă pe parcursul executării clădirii. Ajustarea taxei deduse pentru clădirea construită în regie proprie se face pe o perioadă de 20 de ani deoarece a fost pusă în funcţiune după data aderării. Această obligaţie este reglementată prin articolul 149 alineatul 2, litera b. Perioada de ajustare se calculează începând cu data de 1 ianuarie a anului în care clădirea a fost utilizată pentru prima dată şi se efectuează pentru suma integrală a taxei deduse. Deoarece anul primei utilizări este un an ulterior anului aderării, în suma T.V.A. dedusă se cuprinde şi taxa plătită sau datorată înainte de data aderării (articol 149 alineatul 3 litera b). Pentru taxa dedusă pe parcursul construirii clădirii, nu se precizează în textul de lege cu câţi ani în urmă se merge începând cu anul 2007, dar corectă mi se pare perioada propusă de 5 ani deoarece pentru obligaţiile de plată datorate bugetului de stat perioada de prescrie este de 5 ani. Ajustarea are în vedere corectarea sumei T.V.A. dedusă iniţial la data construcţiei bunurilor imobile, în funcţie de situaţiile intervenite ulterior în perioadele fiscale de raportare. Acest fenomen al ajustării impune efectuarea de înregistrări în evidenţa contabilă, cu efecte asupra rezultatului contabil şi fiscal al firmelor înregistrate în scopuri de T.V.A. În acest sens, d.p.d.v. contabil, ajustarea se înregistrează prin formula: 635 “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”

=

4426 “T.V.A. deductibilă”

Cheltuiala de exploatare din acest cont pentru care se deschide un analitic distinct este deductibilă d.p.d.v. fiscal numai dacă operaţiunea economică care generează ajustarea conduce la realizarea de venituri impozabile. Ajustarea pentru o clădire nouă se efectuează în cadrul perioadei de ajustare de 20 de ani pentru o douăzecime din taxa dedusă iniţial calculată pentru fiecare an în bunul respectiv nu mai este utilizat pentru realizarea de operaţiuni taxabile (articol 149 alineatul 5, litera b). De exemplu, clădirea respectivă a fost pusă în funcţiune la data de 1 septembrie 2008, caz în care perioada de ajustare este cuprinsă între 1 ianuarie 2008 – 31 decembrie 2027. Pentru clădirea respectivă aţi dedus suma de 12.840 lei. Din anul 2009 decideţi închirierea clădirii în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A., moment în care trebuie să ajustaţi taxa pentru o perioada de 19 ani deoarece 1 an calendaristic aţi utilizat-o pentru realizarea de operaţiuni taxabile. Taxa astfel ajustată este în valoare de 12.198 lei determinată după cum urmează: (12.840 lei : 20 ani) x 19 ani = 12.198 lei Ajustarea se face o singură dată pentru întreaga perioadă de calcul, deci suma de 12.198 se înregistrează în evidenţa contabilă a lunii în care începeţi să realizaţi =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 22 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

operaţiuni scutite fără drept de deducere a T.V.A. şi o evidenţiaţi în jurnalul pentru cumpărări, urmând a fi preluată în decontul de T.V.A. al lunii respective. Exemple privind ajustarea taxei pentru bunurile de capital aflate în diverse situaţii ipotetice, regăsiţi în normele de aplicare ale Codului fiscal reglementate prin H.G. nr. 44/2004 la articolul 149 punctul 54. Va rog sa-mi dati un exemplu de livrare catre sine Un director de firma achizitioneaza un autoturism, deduce T.V.A. aferenta la momentul achiziţiei, dar bunul respectiv nu este utilizat pentru activitatea economica a firmei. Acest autoturism este utilizat efectiv de catre fiul sau. Aceasta este o livrare catre sine pentru care este obligat sa colecteze T.V.A. prin formula contabilă 635

=

4427

numai dacă la momentul achiziţiei acelui bun şi-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă în factura furnizorului. În acest caz, cheltuiala înregistrată în contul 635 este nedeductibilă d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. Pentru livrările către sine se emite autofactura la data preluării bunului, dar nu mai târziu de data de 15 a lunii următoare celei în care a avut loc operaţiunea. Autofactura este reglementată prin art. 155^1 din Codul fiscal, alineatul 1 şi alineatul 2 şi trebuie să cuprindă cel puţin următoarele informaţii:  numărul şi data emiterii;  la rubrica furnizor: numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. din România al firmei care a achiziţionat bunul;  la rubrica cumpărător: numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. al aceleiaşi firme care a preluat bunul în alte scopuri decât cele de natură economică;  denumirea şi cantitatea bunurilor preluate;  data la care au fost preluate bunurile;  valoarea bunurilor preluate;  cota aplicată de taxă;  suma T.V.A. colectată;  numărul de operare a preluării bunului în Registrul bunurilor de capital;  numărul de înregistrare a operaţiunii în jurnalul pentru cumpărări . Pentru livrările către sine nu are loc ajustarea taxei prin formula contabilă 635=4426 deoarece o astfel de situaţie se consideră operaţiune asimilată unei livrări de bunuri pentru care se colectează T.V.A. prin formula 635

=

4427.

(Soluţie oferită în luna octombrie 2008) =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 23 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-9Problemă:

Vă rog să îmi spuneţi în ce situaţii se folosesc DEBIT NOTE între 2 firme ? Menţionez că firma mamă îmi trimite aceste debit-note-uri lunar cu detalierea chetuielilor pe proiecte. Am nevoie de documente justificative în copie sau original? Acestea sunt deductibile fiscal dacă sunt parte din proiectele mele? Ce implicaţii sunt legate de TVA?

Soluţie:

Documentele de tipul notelor de debit şi condiţiile de utilizare ale acestora între partenerii de afaceri, nu sunt reglementate prin legislaţia contabilă şi fiscală din România. Prin O.M.E.F. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile (M.Of. nr. 23 bis din 7 ianuarie 2005) sunt reglementate doar formularele “Notă de debitare-creditare” , cod 14-6-1A. În practică, formularul “debit-note” se utilizează între parteneri stabiliţi în România şi parteneri stabiliţi în state membre sau state terţe. Totuşi, consider că un astfel de document poate ţine loc de factură astfel încât să poată fi utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor transferate de societatea mamă, dar numai cu condiţia ca acesta să poată fi considerat un document justificativ de înregistrare în evidenţa contabilă. Drept argument aduc prevederile articolului 21, alineatul 4, litera f din Codul fiscal conform căruia sunt considerate nedeductibile la determinarea profitului impozabil cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se dovedească efectuarea operaţiunii Documentul debit-note poate fi considerat document justificativ care se ia în considerare pentru deducerea cheltuielilor la momentul efectuării calculelor pentru determinarea profitului impozabil numai în situaţia în care îndeplineşte următoarele condiţii enumerate în O.M.F.P. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile, publicat în M.Of. nr. 23 bis din 7 ianuarie 2005:  denumirea, numărul şi data documentului;  denumirea şi sediul firmei care întocmeşte documentul;  menţionarea părţilor participante la tranzacţie;  conţinutul operaţiunii economico-financiare şi baza efectuării acesteia (contract, comandă, etc);  datele cantitative şi valorice aferente operaţiunii economico-financiare efectuate  numele şi prenumele, precum şi semnăturile persoanelor care răspund de efectuarea operaţiunii economico-financiare, ale persoanelor cu atribuţii de control financiar preventiv şi ale persoanelor în drept să aprobe operaţiunile respective, după caz

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 24 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================



alte informaţii pentru identificarea operaţiunii economice efectuate.

În condiţiile în care sumele înscrise în aceste documente sunt aferente activităţii desfăşurate de firma dvs. şi documentul “debit-note” îndeplineşte calitatea de document justificativ, cheltuiala aferentă poate fi considerată deductibilă la determinarea profitului impozabil. Totuşi, trebuie să aveţi în vedere faptul că toate costurile refacturate de societatea mamă pot fi considerate tranzacţii efectuate cu persoane afiliate, caz în care aceste decontări în cadrul grupului pot fi considerate operaţiuni care cad sub incidenţa preţurilor de transfer. Este obligatorie prezentarea în original a documentelor justificative cu ocazia inspecţiei fiscale care poate solicita prezentarea acestora traduse în limba română cu certificarea traducătorilor autorizaţi aşa cum se prevede la articolul 8 din Codul de procedură fiscală reglementat prin O.G. nr. 92/2003. Există posibilitatea ca organele de inspecţie fiscală să vă solicite întocmirea şi prezentarea unui dosar al preţurilor de transfer aşa cum este reglementat prin O.M.E.F. nr. 222 din 8 februarie 2008 privind conţinutul dosarului preţurilor de transfer. Numai după prezentarea şi analizarea unui astfel de dosar, echipa de inspecţie fiscală decide dacă respectivele cheltuieli sunt deductibile sau nedeductibile la determinarea profitului impozabil. Pe scurt, un astfel de dosar cuprinde:  următoarele informaţii despre grup: • structura organizatorică a grupului d.p.d.v. legal şi operaţional; • descrierea generală a activităţii de grup; • strategia de afaceri şi schimbările intervenit anual; • descrierea şi implementarea aplicării metodologiei preţurilor de transfer în cadrul grupului; • prezentarea generală a tranzacţiilor între persoane afiliate, din Uniunea Europeană cu privire la: - modul de tranzacţionare; - modul de facturare; - contravaloarea tranzacţiilor;  descrierea generală a funcţiilor şi riscurilor asumate de persoanele afiliate;  prezentarea deţinătorilor de active necorporale, din cadrul grupului (patent, nume, know-how etc.) şi redevenţele plătite sau primite;  prezentarea acordurilor de preţ în avans încheiate de către firma dvs. cu A.N.A.F. sau încheiate de către alte firme din cadrul grupului; o următoarele informaţii despre firma dvs.: • prezentarea detaliată a tranzacţiilor efectuate cu persoanele afiliate referitoare la - modul de tranzacţionare; - modul de facturare; - contravaloarea tranzacţiilor; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 25 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

 prezentarea analizei comparative cu privire la: - caracteristicile bunurilor sau serviciilor; - analiza funcţională (funcţii, riscuri, mijloace fixe utilizate etc.); - termenii contractuali; - circumstanţele economice; - strategii de afaceri specifice; - informaţii cu privire la tranzacţii comparabile externe sau interne; • prezentarea persoanelor afiliate şi a sediilor permanente ale acestora implicate în aceste tranzacţii sau înţelegeri; • descrierea metodei de calcul al preţurilor de transfer şi argumentarea criteriilor de selecţie a acesteia; • descrierea altor condiţii considerate ca fiind relevante pentru contribuabil. În altă ordine de idei, menţionez faptul că prin O.M.F.P. nr. 1850/2004 este reglementat doar formularul “Notă de debitare-creditare” , cod 14-6-1A care se utilizează doar pentru înregistrarea operaţiunilor de decontare dintre o firmă şi subunităţile sale în condiţiile în care acestea organizează contabilitatea proprie. Acest formular trebuie să conţină cel puţin următoarele informaţii: • denumirea, numărul şi data (ziua, luna, anul) întocmirii formularului; • emitentul şi destinatarul; • conturile debitoare şi creditoare precum şi rulajul acestora; • data operaţiunilor; • semnături: persoana care întocmeşte documentul şi compartimentul financiar-contabil. Referitor la T.V.A., consider că aceste operaţiuni reprezintă servicii pentru care locul prestării se consideră locul în care este stabilit prestatorul aşa cum sunt reglementate prin articolul 133, alineatul 1. În situaţia în care astfel de servicii sunt cele enumerate la articolul 133, alineatul 2, litera g, numerotate de la 1 la 14, firma dvs. are obligaţia să aplice regimul taxării inverse prin formula contabilă 4426

=

4427

deoarece locul prestării serviciilor respective se consideră a fi în România unde firma dvs. este stabilită. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

-10Problemă: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 26 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În anul 2007 societatea a achiziţionat un teren, beneficiind de măsuri de simplificare (TVA) Terenul a fost închiriat până în dec. 2007 (scutit de TVA) motiv pentru care TVA-ul a fost ajustat in 2007. La 31 dec 2007 trebuia calculată prorata pt tva sau nu?!

Soluţie:

Pentru schimbarea destinaţiei bunurilor de capital utilizate iniţial în scopul realizării de operaţiuni taxabile şi ulterior pentru realizarea de operaţiuni scutite fără drept de deducere, se foloseşte doar metoda de ajustare a T.V.A. dedusă iniţial la momentul achiziţiei bunurilor reglementată prin articolul 149 din Codul fiscal. Pentru astfel de situaţii nu se utilizează metoda de ajustare a T.V.A. pe bază de pro-rata reglementată prin articolul 147 din Codul fiscal. Spre deosebire de ajustarea prin prorată, ajustarea T.V.A. pentru bunurile de capital nu se efectuează în funcţie de valoarea operaţiunilor scutite fără drept de deducere ci pentru schimbarea destinaţiei bunurilor de capital. Pro-rata are în vedere ajustarea taxei aferente bunurilor şi serviciilor achiziţionate într-un an fiscal pentru desfăşurarea activităţii economice a unei firme. Acest fapt o diferenţiază de ajustarea efectuată asupra bunurilor de capital (articolul 149) sau a altor bunuri (articolul 148) care se efectuează asupra unor bunuri achiziţionate fie în anul fiscal în care au apărut situaţiile de ajustare, fie într-un an anterior acestuia. Ajustarea efectuată trebuie consemnată d.p.d.v. fiscal în “Registrul bunurilor de capital” utilizat doar în scopuri de T.V.A. Informaţiile obligatorii care trebuie furnizate prin această evidenţă fiscală sunt cele enumerate la punctul 54, alineatul 10 din normele de aplicare ale Codului fiscal se referă la: 1) data achiziţiei, fabricării, finalizării construirii sau transformării/modernizării; 2) valoarea bunului de capital exclusiv T.V.A. (= baza de impozitare din factura furnizorului); 3) taxa deductibilă aferentă bunului de capital; 4) taxa dedusă; 5) ajustările efectuate asupra taxei deduse iniţial. Ajustarea are în vedere corectarea sumei T.V.A. dedusă iniţial la data achiziţiei bunurilor imobile, în funcţie de situaţiile intervenite ulterior în perioadele fiscale de raportare. Acest fenomen al ajustării impune efectuarea de înregistrări în evidenţa contabilă, cu efecte asupra rezultatului contabil şi fiscal al firmelor înregistrate în scopuri de T.V.A. În acest sens, d.p.d.v. contabil, ajustarea se înregistrează prin formula: 635 = “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”

4426 “T.V.A. deductibilă”

D.p.d.v. fiscal, taxa înregistrată în contul 635 este considerată cheltuială deductibilă la determinarea profitului impozabil calculat cumulat, în trimestrul IV al =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 27 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

anului fiscal de referinţă. Cheltuielile respective sunt deductibile deoarece sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi sunt reglementate în mod expres prin normele de aplicare ale Codului fiscal la punctul 23, lit. b “ cheltuielile generate de taxa pe valoarea adăugată ca urmare a aplicării proratei, în conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată" din Codul fiscal, precum şi în alte situaţii când taxa pe valoarea adăugată este înregistrată pe cheltuieli, în situaţia în care taxa pe valoarea adăugată este aferentă unor bunuri sau servicii achiziţionate în scopul realizării de venituri impozabile;” Exemple privind ajustarea taxei pentru bunurile de capital aflate în diverse situaţii ipotetice, regăsiţi în normele de aplicare ale Codului fiscal reglementate prin H.G. nr. 44/2004 la articolul 149 punctul 54. În concluzie, în situaţia prezentată de dvs. nu trebuia calculată şi pro-rata. (Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

-11Problemă:

În primul rand va multumim pentru consiliere si avem rugamintea sa ne mai ajutati intr-o problema cu care ne confruntam: O pers fizica neautorizată din Bulgaria ne gaseste clienti pentru produsele noastre livrate in comunitate si noi ii platim serviciul cu si fara facturi. Care sunt obligatiile noastre vis-a-vis de TVA si impozit pe profit.

Soluţie:

Pentru plata contravalorii unor astfel de servicii, firma dvs. în calitate de beneficiar are obligaţia să reţină la sursă impozitul datorat pe veniturile obţinute din România de acele persoane nerezidente, indiferent de faptul că veniturile respective sunt primite în România sau în străinătate. Aceste venituri intră în categoria “alte venituri impozabile” şi sunt reglementat prin titlul V din Codul fiscal, articolul 115, litera f “comisioane de la un rezident” şi sunt considerate venituri impozabile în România. Dovada realităţii operaţiunii se poate justifica organului de inspecţie fiscală prin prezentarea următoarelor documente:  contractul cadru încheiat cu prestatorul;  factura emisă de prestator (cu excepţia prestatorului persoană fizică);  dovada efectuării plăţii serviciului după reţinerea la sursă a impozitului datorat pentru veniturile obţinute din România; Reţinerea la sursă a impozitului pe venituri persoane nerezidente este reglementată prin articolul 116 din Codul fiscal şi se efectuează prin calcularea cotei de 16 % şi reţinerea acesteia din veniturile brute datorate în momentul plăţii venitului. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 28 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Impozitul se calculează la cursul valutar comunicat de B.N.R. valabil în ziua reţinerii impozitului. Reţinerea impozitului se raportează prin declaraţia cod 100 şi virarea se efectuează până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care s-a plătit venitul. Nu uitaţi faptul că, deşi este aferent unei sume datorate prestatorului în valută, contravaloarea impozitului reţinut la sursă se calculează, se reţine şi se virează în lei, la bugetul de stat. Aşa cum rezultă din articolul 118, în situaţia în care un beneficiar de venit obţinut din România este rezident al unei ţări cu care România a încheiat o convenţie pentru evitarea dublei impuneri, cota aplicată reprezentând impozit pe venit, nu poate depăşi cota de impozit prevăzută în convenţie, dacă această cotă este prevăzută. În situaţia în care prin convenţie nu se prevede în mod expres o astfel de cotă, aplicabilă este cota din România, fără a mai fi nevoie de prezentarea certificatului de rezidenţă fiscală din partea partenerului. Din analiza celor două convenţii, am constatat faptul că nu sunt stabilite cote pentru “alte venituri” aşa cum sunt reglementate prin convenţie. Cele două convenţii de evitare a dublei impuneri sunt:  pentru Bulgaria: legea nr. 5 din 10 ianuarie 1995 privind ratificarea Convenţiei dintre Guvernul României şi Guvernul Republicii Bulgaria pentru evitarea dublei impuneri şi prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit şi pe capital, semnată la Bucureşti la 1 iunie 1994 (M.Of. nr. 7 din 17 ianuarie 1995)  pentru Franţa: decretul nr. 240 din 23 decembrie 1974 pentru ratificarea Convenţiei dintre guvernul Republicii Socialiste România şi guvernul Republicii Franceze privind evitarea dublei impuneri pe venit şi avere, semnată la Bucureşti la 27 septembrie 1974 (M.Of. nr. 171 din 31 decembrie 1974).(Soluţie oferită în luna octombrie 2008)

-12Problemă:

Vă rog frumos să-mi spuneţi opinia d-voastră cu privire la următorul aspect din pct de vedere TVA şi impozit pe venit „ Ambasada Elveţiei a facturat catre un client rezident Român servicii protocol în suma de 2000euro „ ( s-a ocupat de organizarea unei acţiuni de protocol –invitaţi ai clientului). Ce tratament se aplică din pct de vedere Tva şi impozit pe venit ?".

Soluţie:

Organizarea unei acţiuni de protocol reprezintă o activitate economică de prestări servicii care se supune taxării iar entitarea care o realizează se încadrează la persoană impozabilă aşa cum sunt definită prin articolul 125^1, alineatul 1, punctul 18. În acest sens, persoană impozabilă poate fi o persoană fizică, un grup de persoane, o

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 29 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

instituţie publică, o persoană juridică sau orice entitate care desfăşoară o activitate economică. Ambasada ar fi obligată să colecteze T.V.A. pentru serviciile prestate numai în situaţia în care ar fi înregistrată în scopuri de T.V.A. Acest fapt presupune că într-un an fiscal, ambasada ar fi obţinut din activităţi economice venituri de peste 35.000 euro care reprezintă plafonul de scutire pentru înregistrarea în scopuri de T.V.A. În situaţia în care ambasada nu este înregistrată ca plătitoare de T.V.A., nu trebuie să colecteze T.V.A. şi nici să depună raportările fiscale pe baza formularelor ,,Decont de T.V.A.,, cod 300 şi ,,Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA,, cod 394. Referitor la achiziţiile efectuate, necesare organizării activităţii de protocol, ambasada nu îşi exercită dreptul de deducere a T.V.A. din facturile de achiziţie emise furnizorii dacă nu este plătitoare de T.V.A. Facturile primite trebuie înregistrate pe cheltuieli la valoarea totală, inclusiv T.V.A. (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

-13Problemă:

Pentru a fi cheltuială deductibilă, produsele achiziţionate cu bon fiscal având suma de până la 100 ron, acesta trebuie obligatoriu ştampilat de către societatea emiţătoare şi menţionat pe verso societatea care primeşte bonul fiscal?

Soluţie:

Bonurile emise de casele de marcat electronice fiscale reprezintă documente justificative doar pentru completarea registrului de casă şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă aprovizionării cu combustibil auto. Acest fapt este reglementat prin articolul 1, alineatul 2 din O.M.F.P. nr. 1714 din 14 noiembrie 2005 privind aplicarea prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 publicat în M.Of. nr. 1042 din 23 noiembrie 2005, modificat ulterior prin O.M.F.P. nr. 293 din 22 februarie 2006, publicat în M.Of. nr. 194 din 1 martie 2006. Din reglementările menţionate rezultă faptul că începând cu data de 1 ianuarie 2006 bonurile fiscale se utilizează doar ca documente de înregistrare a plăţilor în Registrul de casă, fără a reprezenta documente justificative de înregistrare a cheltuielilor în evidenţa fiscală. Deci, contravaloarea unui bun achiziţionat şi decontat conform bonului fiscal emis de casa de marcat, nu poate fi considerată cheltuială deductibilă fiscal la determinarea profitului impozabil dacă valoarea achiziţiei este mai mare de 100 lei. Totuşi, de la această regulă fac excepţie următoarele bonuri fiscale care se consideră documente justificative pentru înregistrarea cheltuielilor: 

bonul fiscal emis la vânzarea carburanţilor auto numai în situaţia în care combustibilul respectiv este utilizat pentru desfăşurarea activităţii economice

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 30 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

autorizate. Deducerea cheltuielilor şi a T.V.A. aferentă este condiţionată de ştampilarea şi înscrierea informaţiilor referitoare la denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare al autovehiculului.  bonul fiscal emis de taximetriştii autorizaţi în baza Legii nr. 38/2003 privind transportul în regim de taxi şi în regim de închiriere. Acest bon se utilizează doar pentru considerarea cheltuielilor aferente deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. Acest bon nu se utilizează la exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă.  bonul fiscal emis de societăţile comerciale care acceptă plata prin carduri bancare cu condiţia ca acesta să fie însoţit de documentul care atestă plata prin cardurile bancare ale societăţilor comerciale;  bonul fiscal cu o valoare totală de până la 100 lei inclusiv cu condiţia ca acesta să fie ştampilat şi să aibă înscrise: - denumirea cumpărătorului şi codul unic de înregistrare al acestuia (dacă este persoană juridică). Condiţiile menţionate anterior sunt prevăzute la articolul 1, alineatul 2 de la litera a la d din O.M.F.P. nr. 1714 din 14 noiembrie 2005. (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

-13Problemă:

Cum trebuie sa justifice o sucursala apartinand unei persoane juridice nerezidente, cheia de repartizare a costurilor? La societatea mama 4-5 persoane lucreaza 2-3 zile pe saptamana pentru SUCURSALA din Romania, in sensul ca: - platile catre furnizori si catre salariati se fac din contul firmei mama; - facturile catre clienti, contractele cu furnizorii si clientii se intocmesc tot de personalul angajat la firma mama care este membra in UE. - directorii Sucursalei sunt si administratori la firma mama. In aceasta situatie nu se pune problema prezentarii Dosarului Pretului de Transfer (DPT). La un seminar organizat de M.F. privind DPT mi s-a spus ca trebuie sa folosim "cheia de repartizare a costurilor”.

Soluţie:

Într-adevăr, repartizarea costurilor între societatea mamă şi celelalte sucursale ale acesteia un intră sub incidenţa preţurilor de transfer deoarece nu are loc o tranzacţie între persoane afiliate astfel încât autorităţile fiscale să fie îndreptăţite să ajusteze suma cheltuielilor înregistrate în evidenţa firmei dvs. Dosarul preţurilor de transfer este necesar doar pentru reflectarea preţului de piaţă al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzacţiei. Recuperarea costurilor nu se face în baza unui preţ stabilit, ci în baza cheltuielilor efective realizate de societatea mamă pentru conducerea activităţii, într-o anumită perioadă de timp. Conform definiţiei preluate din normele OECD, preţurile de

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 31 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

transfer sunt preturile la care o întreprindere transferă bunuri fizice, proprietăţi necorporale sau furnizează servicii unor întreprinderi asociate. În acest sens, recuperarea costurilor nu cade sub incidenţa H.G. nr. 529 din 30 mai 2007 pentru aprobarea Procedurii de emitere a soluţiei fiscale individuale anticipate şi a acordului de preţ în avans, publicată în M.Of. nr. 395 din 12 iunie 2007. Nu intră în discuţie activitatea firmelor străine desfăşurate pe teritoriul României printr-un sediu permanent. Prin legislaţia fiscală din România nu a fost reglementată o “cheie de repartizare a costurilor” astfel încât să demonstraţi organului de inspecţie fiscală aplicarea corectă a unei formule matematice de repartizare a unor cheltuieli efectuate de societatea mamă. Repartizarea costurilor de către firma mamă pe fiecare beneficiar al serviciului respectiv trebuie efectuată în funcţie de criteriile proprii, stabilite de fiecare societate. Aplicarea corectă a criteriilor proprii poate fi demonstrată pe baza unui deviz anexat la factura emisă de societatea mamă. Criteriile de repartizare se pot stabili şi consemna în diverse documente încheiate anterior facturii emise, între societatea mamă şi societatea afiliată acesteia, în funcţie de natura obiectului de activitate. Cea mai bună cheie de repartizare a costurilor pe care am regăsit-o personal în practică, a fost repartizarea costurilor între firmele afiliate în funcţie de unitatea de produs obţinută într-o perioadă determinată. De exemplu, este greu de demonstrat că un salariat al firmei mamă a lucrat două zile pe lună pentru firma dvs., dar este mai uşor de demonstrat că s-au repartizat corect, direct proporţional, costurile de salarizare a acesteia în funcţie de producţia obţinută de firma dvs. în strictă corelaţie cu alte firme afiliate societăţii mamă. După părerea mea, pentru a nu fi considerate servicii propriu-zise, costurile respective nu trebuie să cuprindă un adaos comercial practicat de societatea mamă astfel încât aceasta să realizeze un profit pe seama firmelor afiliate ei. Lipsa adaosului comercial v-ar ajuta în faţa echipei de inspecţie fiscală care nu ar mai fi îndreptăţită să considere că prin facturile emise de firma mamă s-a avut în vedere o “aranjare” a profiturilor. În acelaşi timp, dacă echipa de inspecţie fiscală ar considera operaţiunea drept o tranzacţie, la estimarea preţului de piaţă al tranzacţiei echipa de inspecţie fiscală nu ar mai avea posibilitatea să aplice una din următoarele metode reglementate prin Codul fiscal:  metoda comparării preţurilor;  metoda cost-plus;  metoda preţului de revânzare; orice altă metodă recunoscută în liniile directoare privind preţurile de transfer emise de Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică. (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

-14=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 32 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Problemă:

Valoarea TVA înscrisă pe bonul fiscal este valoare deductibilă pentru societate? De ex: se achiziţionează tipizate sau alte cheltuieli efectuate pa valori mici până la 100 de lei. TVA -ul aferent este deductibil fiscal?!

Soluţie: Bonurile emise de casele de marcat electronice fiscale reprezintă documente justificative doar pentru completarea registrului de casă şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă aprovizionării cu combustibil auto. Această afirmaţie are la bază prevederile articolului 1, alineatul 2 din O.M.F.P. nr. 1714 din 14 noiembrie 2005 privind aplicarea prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 publicat în M.Of. nr. 1042 din 23 noiembrie 2005. Acest ordin a fost modificat prin O.M.F.P. nr. 293 din 22 februarie 2006, publicat în M.Of. nr. 194 din 1 martie 2006. Aşa cum rezultă din reglementările menţionate, începând cu data de 1 ianuarie 2006, bonurile fiscale se utilizează doar ca documente de înregistrare a plăţilor în Registrul de casă, fără a reprezenta documente justificative de înregistrare a cheltuielilor în evidenţa fiscală. Totuşi, de la această regulă fac excepţie: 

bonurile fiscale emise la vânzarea carburanţilor auto numai în situaţia în care combustibilul respectiv este utilizat pentru desfăşurarea activităţii economice. Pentru deducerea cheltuielilor şi a T.V.A. înscrisă , bonul fiscal trebuie să fie ştampilat şi să aibă înscrise informaţii referitoare la denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare al autovehiculului.



bonul fiscal cu o valoare totală de până la 100 lei inclusiv, emis pentru alte produse decât combustibilul auto. Acest bon nu se poate utiliza şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă.

Documentele enumerate anterior reprezintă documente justificative de înregistrare a cheltuielilor de exploatare în evidenţa contabilă. Aşa cum rezultă din articolul 1, alineatul 3 din O.M.F.P. nr. 1714 din 14 noiembrie 2005 pentru bonuri fiscale cu o valoare mai mare de 100 lei, cumpărătorii de bunuri sau beneficiarii prestărilor de servicii trebuie să solicite furnizorilor şi prestatorilor emiterea de facturi completate cu toate informaţiile impuse de legislaţia fiscală. După data de 1 ianuarie 2007, informaţiile obligatorii sunt cele impuse de Codul fiscal la articolul 155, alineatul 5. În concluzie, pentru înregistrarea în evidenţa contabilă a cheltuielelor mai mari de 100 de lei nu este suficient bonul fiscal, fiind obligatorie şi factura. Factura este necesară şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate, indiferent de faptul că valoarea acestora este sub sau peste 100 lei. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 33 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Bonul fiscal este utilizat doar pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă carburanţilor auto, indiferent de faptul că valoarea acestora este sub sau peste 100 lei. În lipsa facturii, bonul fiscal cu o valoare de peste 100 de lei nu reprezintă document justificativ aşa cum este definit prin art. 6, alin. 2 din Legea contabilităţii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicată, documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, (Soluţie oferită în luna le-au înregistrat în contabilitate, le-au vizat şi aprobat. septembrie 2008)

-15Problemă:

Cum trebuie facturată în România o livrare din România în Bulgaria, dacă produsele ajung din Italia direct în Bulgaria?

Soluţie:

Operaţiunea prezentată de dvs. trebuie analizată din două puncte de vedere considerate tranzacţii economice separate efectuate de firma din România care are calitatea de :  cumpărător al bunurilor de la un partener intracomunitar situat pe teritoriul Italiei;  vânzător al bunurilor către un partener intracomunitar situat pe teritoriul Bulgariei.

Referitor la calitatea de cumpărător, cumpărarea bunurilor din Italia trebuie considerată de firma din România drept operaţiune de achiziţie intracomunitară de bunuri pentru care datorează T.V.A. prin formula contabilă 4426

=

4427

deoarece operaţiunea este impozabilă în România. Pentru această afirmaţie aduc drept argument prevederile articolului 126, alineatul 3, litera a conform căruia “Sunt, de asemenea, operaţiuni impozabile şi următoarele operaţiuni efectuate cu plată, pentru care locul este considerat a fi în România, potrivit art. 1321: a) o achiziţie intracomunitară de bunuri, altele decât mijloace de transport noi sau produse accizabile, efectuată de o persoană impozabilă ce acţionează ca atare…… care urmează unei livrări intracomunitare efectuate în afara României de către o persoană impozabilă ce acţionează ca atare şi care nu este considerată întreprindere mică în statul său membru ……”. Operaţiunea se încadrează la achiziţie intracomunitară efectuată pe teritoriul României definită prin articolul 1301 deoarece bunurile mobile corporale au fost =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 34 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

expediate sau transportate în Italia la destinaţia indicată de cumpărătorul din România către un alt cumpărător stabilit de asemenea pe teritoriul unui alt stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor . În acest context se respectă prevederile articolului 1301 “Achiziţiile intracomunitare de bunuri” , alineatul 1 conform căruia “ Se consideră achiziţie intracomunitară de bunuri obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.” completat cu punctul 9, alineatul 1 din normele de aplicare ale Codului fiscal pentru articolul 1301”Art. 1301 alin. (1) din Codul fiscal, este definiţia "în oglindă" a definiţiei livrării intracomunitare de bunuri prevăzută la art. 128 alin. (9) din Codul fiscal, respectiv dacă în statul membru din care începe expedierea sau transportul bunurilor are loc o livrare intracomunitară de bunuri, într-un alt stat membru are loc o achiziţie intracomunitară de bunuri în funcţie de locul acestei operaţiuni stabilit conform prevederilor de la art. 1321din Codul fiscal.”. Deşi prin articolul 1321 “Locul achiziţiei intracomunitare de bunuri” alineatul 1 locul achiziţiei intracomunitare ar fi trebuit considerat în Bulgaria deoarece “Locul achiziţiei intracomunitare de bunuri se consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor.” , simplul fapt că firma din România a comunicat vânzătorului din Italia codul său de înregistrare în scopuri de T.V.A. eliberat de autorităţile fiscale dinRomânia, mă îndreptăţeşte să consider că locul operaţiunii de achiziţie intracomunitară este pe teritoriul României. Pentru această afirmaţie aduc drept argument prevederile aceluiaşi articol, dar completat cu punctul 12, alineatul 1 din normele de aplicare ale Codului fiscal “Conform art. 132^1 alin. (1) din Codul fiscal, locul unei achiziţii intracomunitare de bunuri este întotdeauna în statul membru în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor. În cazul în care, conform art. 132 alin. (2) din Codul fiscal, cumpărătorul furnizează un cod de înregistrare în scopuri de TVA dintr-un alt stat membru, decât cel în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor, se aplică reţeaua de siguranţă, respectiv achiziţia intracomunitară se consideră că are loc şi în statul membru care a furnizat codul de înregistrare în scopuri de TVA şi în statul membru în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor.” Pentru achiziţia intracomunitară efectuată, firma din România este obligată la plata taxei conform articolului 151 “Persoana obligată la plata taxei pentru achiziţii intracomunitare” “Persoana care efectuează o achiziţie intracomunitară de bunuri care este taxabilă…. este obligată la plata taxei.”. Plata se consideră efectuată dacă firma din România este înregistrată în scopuri de T.V.A. şi efectuează înregistrarea contabilă prin formula 4426

=

4427

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 35 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

pe care o evidenţiază atât în jurnalul de cumpărări cât şi în jurnalul de vânzări şi o preia în decontul de T.V.A., cod 300. Deoarece este o achiziţie intracomunitară efectuată pe teritoriul României, operaţiunea trebuie declarată la organul fiscal teritorial pe baza formularului “Declaraţie recapitulativă trimestrială” cod 390. Referitor la calitatea de vânzător al firmei din România, operaţiunea poate fi considerată o livrare propriu-zisă sau o livrare de bunuri în cadrul unei operaţiuni triunghiulare. Livrare propriu-zisă de bunuri: În situaţia în care operaţiunea este considerată o livrare propriu-zisă de bunuri, livrarea bunurilor din Italia direct pe teritoriul Bulgariei nu poate fi considerată de firma din România drept o livrare intracomunitară de bunuri. Nu este o livrare intracomunitară deoarece nu este îndeplinită una din cele două condiţii cumulative impuse de lege, respectiv dovada faptului că bunurile sunt expediate sau transportate de pe teritoriul României pe teritoriul Bulgariei chiar dacă cumpărătorul din Bulgaria îi comunică firmei din România codul său de înregistrare în scopuri de T.V.A. eliberat de autoritatea fiscală din Bulgaria. Aşa cum rezultă din art. 1251, punctul 15, livrarea intracomunitară este definită la art. 128, alineatul 9 ca o livrare de bunuri expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora. Pentru firma din România în calitate de vânzător operaţiunea de livrare a bunurilor din Italia direct în Bulgaria este considerată operaţiune neimpozabilă pe teritoriul României deoarece nu este respectată condiţia nr. 2 din cele 4 condiţii cumulative enumerate la articolul 126, alineatul 1 din Codul fiscal: 1) operaţiunea să reprezinte o livrare de bunuri (propriu-zisă sau asimilată) sau o prestare de servicii (propriu-zisă sau asimilată), în sfera taxei, efectuată cu plată; 2) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie în România; 3) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie realizată de o persoană impozabilă; 4) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie rezultatul unei activităţi economice. Pentru a justifica faptul că aţi încadrat corect livrarea la operaţiune neimpozabilă pe teritoriul României, trebuie să prezentaţi echipei de inspecţie fiscală următoarele documente:  factura completată cu toate informaţiile impuse de art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, inclusiv cu codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. atribuit cumpărătorului din Bulgaria;  documentul care atestă că bunurile au fost direct transportate sau expediate din Italia către Bulgaria;  contractul sau comanda de vânzare-cumpărare a bunurilor, documente încheiate între cumpărătorul bunurilor din România şi vânzătorul din Italia;  documentele de asigurare a bunurilor din care să rezulte că bunurile au fost asigurate pe ruta Italia-Bulgaria, etc.. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 36 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Operaţiunea neimpozabilă realizată de firma din România se înscrie în decontul de T.V.A. la rândul 3 din decontul de T.V.A. reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 denumit “livrări de bunuri sau prestări de servicii pentru care locul livrării/locul prestării este în afara României (în UE sau în afara UE), precum şi livrări intracomunitare de bunuri, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b) şi c) din Codul fiscal” Deoarece serviciul este neimpozabil în România, pe factura emisă de vânzătorul din România se înscrie doar suma în valută a contravalorii bunurilor livrate iar conversia în lei a sumei facturate în valută se face doar în momentul înregistrării acesteia în evidenţa contabilă şi în evidenţa fiscală (jurnal de vânzări), la cursul valutar din data emiterii facturii. Faptul generator şi exigibilitatea T.V.A. se consideră a fi data livrării bunurilor care poate fi preluată din factura de livrare a bunurilor de către furnizorul de bunuri din Italia, dar nu mai târziu de a cincisprezecea zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator. Factura pentru clientul din Bulgaria poate fi emisă în orice limbă oficială a statelor membre ale Uniunii Europene cu obligaţia de a se asigura traducerea în limba română doar la solicitarea organelor de inspecţie fiscală din România . Chiar dacă serviciul prestat se încadrează la operaţiuni neimpozabile în România, pentru acest gen de operaţiuni firma dvs. are dreptul de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate pentru realizarea activităţii economice. Acest fapt rezultă din prevederile art. 145, alin. (2), lit. (b) “Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: …… b) operaţiuni rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România;” Factura emisă se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări în coloana de operaţiuni neimpozabile în România şi se preia în decontul de T.V.A. cod 300, reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 la rândul 3. Documentele de justificare a neimpozitării operaţiunii sunt contractul extern din care rezultă natura serviciilor prestate şi factura emisă către beneficiar. Livrare de bunuri în cadrul unei operaţiuni triunghiulare: În această situaţie, firma din România îndeplineşte calitatea de cumpărător revânzător al bunurilor. Deci, operaţiunea prezentată de dvs. poate fi încadrată la operaţiuni triunghiulare dacă respectă patru reguli generale care la rândul lor impun respectarea a două condiţii cumulative:  reguli generale: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 37 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

1. livrarea de bunuri trebuie efectuată de un furnizor înregistrat în scopuri de TVA în primul stat membru (Italia) către un cumpărător revânzător (România); 2. cumpărătorul revânzător (din România) trebuie să fie înregistrat în scopuri de TVA în al doilea stat membru (România), altul decât cel din care începe sau se încheie transportul efectiv al bunurilor (Bulgaria); 3. livrarea de bunuri efectuată de furnizorul din primul stat membru (Italia) trebuie urmată obligatoriu de livrarea aceloraşi bunuri de către cumpărătorul revânzător din al doilea stat membru(România), către beneficiarul direct situat în al treilea stat membru (Bulgaria); 4. beneficiarul final trebuie să fie înregistrat în scopuri de T.V.A. în al treilea stat membru (Bulgaria) în vederea îndeplinirii obligaţiei de plată a TVA.  condiţii: 1. bunurile să fie expediate sau transportate direct din primul stat membru (al furnizorului - Italia) către al treilea stat membru (al beneficiarului - Bulgaria); 2. furnizorul din primul stat membru (Italia) sau cumpărătorul revânzător din al doilea stat membru (România), îşi asumă responsabilitatea transportului de bunuri în conformitate cu condiţiile Incoterms stipulate în contractele încheiate între cele două părţi (din primul şi al doilea stat membru: Italia şi România). În calitate de revânzător cumpărător, firma din România are următoarele obligaţii fiscale:  să nu taxeze operaţia de achiziţie deoarece operaţiunea nu este o achiziţie intracomunitară astfel încât să fie impozabilă pe teritoriul României.  în jurnalul de cumpărări evidenţiază achiziţia de bunuri din Italia la “operaţiuni neimpozabile” şi se preia la rândul 19 din decontul de T.V.A.  emite factura în care înscrie:  codul său de înregistrare în scopuri de T.V.A. în România;  numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. ale beneficiarului livrării din Bulgaria;  înscrierea menţiunii conform căreia firma din Bulgaria este este persoana obligată la plata T.V.A. pentru livrarea de bunuri efectuată în celălalt stat membru şi o referire la art. 141 din Directiva 112/2006/CE privind sistemul comun al T.V.A.  în jurnalul de vânzări evidenţiază livrarea de bunuri în Bulgaria la “livrări intracomunitare de bunuri cu cod T “ (această coloană se crează deoarece nu este prevăzută prin O.M.E.F. nr. 1372 din 6 mai 2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Operaţiunea se înscrie la rândul 1 din decontul de T.V.A.  raportează doar operaţiunea de livrare prin "Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri" la secţiunea “ livrări ulterioare de bunuri efectuate în cadrul unei operaţiuni triunghiulare (T)”. Aici se înscriu şi eventualele avansuri încasate de la firma din Bulgaria pentru operaţiunea de livrare de bunuri care urmează a avea loc. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 38 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În declaraţie se înscriu următoarele date: - codul de înregistrare în scopuri de T.V.A., din al treilea stat membru, al beneficiarului livrării din Bulgaria; - codul T în rubrica corespunzătoare pentru simbolizarea operaţiunii; - valoarea livrării efectuate; aşa cum se poate constata, firma din România nu trebuie să înscrie în declaraţia recapitulativă cod 390 achiziţia efectuată din Italia deoarece obligaţia raportării operaţiunii în VIES revine firmei din Bulgaria care are şi obligaţia de plată a taxei pentru achiziţia intracomunitară efectuată. (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

Problemă:

-16-

Care este procedura de înregistrare a unei facturi de cheltuieli aferentă lunii Noiembrie 2007 dacă aceasta s-a pierdut şi a fost trimisă o copie conform cu originalul în luna august 2008. Factura conţine cheltuieli cu energia electrică şi are şi T.V.A. Fac 117=4011 sau bag suma totala pe 605 nedeductibil? – tva şi profit

Soluţie:

Aşa cum se prevede la punctul 46, alineatul 1 din normele de aplicare emis pentru punerea în practică a prevederilor articolului 146 din Codul fiscal, Norme pentru pierderea, sustragerea sau distrugerea exemplarului original al facturii, furnizorul trebuie să emită un duplicat al facturii pe care se va menţiona că înlocuieşte factura iniţială. Deci copia facturii emise iniţial nu este suficientă pentru exercitarea dreptului de deducere chiar dacă poartă menţiunea “conform cu originalul”. Referitor la impozitul pe profit, cheltuiala cu energia electrică aferentă anului 2007 confirmată prin factura primită în anul 2008 ca document justificativ, se poate înregistra pe cheltuieli de exploatare, deductibile la determinarea profitului impozabil. În practică, aşa cum aţi menţionat şi dvs., o astfel de situaţie se înregistrează prin debitul contului 117 analitic distinct în corespondenţă cu creditul contului 401, fiind considerată o eroare contabilă. Erorile contabile din perioadele anterioare sunt considerate omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile financiare întocmite. Prin lege se acceptă faptul că erorile sunt fie efectele unor greşeli matematice sau a unor greşeli de aplicare a politicilor contabile, fie efectele ignorării sau interpretării greşite a evenimentelor. În contabilitate, corectarea erorilor se face pe seama rezultatului reportat, utilizand contul 1174 „Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile” în debitul căruia se înregistrează rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile (cheltuieli). Soldul debitor al contului 1174 reprezinta pierderea

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 39 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

nerecuperata. Dacă în urma corectării erorilor rezultă o pierdere contabilă reportată, prin lege se impune acoperirea acesteia înainte de efectuarea oricărei repartizări de profit. Detalierea erorilor constatate şi îndreptate trebuie cuprinsă obligatoriu în notele la situaţiile financiare anuale. Dacă în urma corectării erorilor contabile, se constată diferenţe de impozit pe pe prin formula profit aferente exerciţiului financiar 2007, acestea se înregistrează contabilă 6588 Alte cheltuieli de exploatare = 441, în roşu, pentru diferenţele de plată în minus. O astfel de corecţie impune şi depunerea la organul fiscal a unei declaraţii rectificative privind impozitul pe profit declarat pentru anul 2007. Totuşi, personal nu sunt de acord cu înregistrarea facturii primite în anul 2008 prin contul 117 chiar dacă este aferentă anului 2007 deoarece această înregistrare contabilă reglementată prin O.M.F.P. nr. 1752/2005 se efectuează doar pentru corectarea unor erori contabile aferente unei perioade precedente. În situaţia dvs., nu poate fi vorba despre o eroare, ci despre lipsa unui document justificativ fără de care nu aţi fi avut dreptul să înregistraţi în luna noiembrie 2007 cheltuiala de exploatare în evidenţa contabilă a firmei pe care o reprezentaţi. În baza facturii primite de la furnizorul de energie electrică, consider că operaţiunea trebuie înregistrată în luna august 2008 direct pe cheltuieli de exploatare prin formula contabilă: % 605 4426

=

401

Referitor la T.V.A., aveţi posibilitatea să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă în factura furnizorului de energie electrică dacă sunt respectate cerinţele reglementate prin articolul 145 din Codul fiscal: 1. bunurile facturate sunt utilizate pentru operaţiuni care dau drept de deducere; 2. cumpărătorul deţine o factură sau un alt document legal aprobat prin care să justifice suma T.V.A. aferentă bunurilor achiziţionate; 3. deducerea se încadrează în perioada de 5 ani consecutivi de la data faptului generator , începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naştere dreptul de deducere., condiţie reglementată prin articolul 147^1 alineatul (2) din Codul fiscal. Deducerea se exercită în luna august 2008 şi se reflectă în decontul de T.V.A. întocmit şi depus pentru luna august 2008. Vă recomanda ca această factură să nu o raportaţi prin formularul semestrial “Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 40 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

naţional de persoanele înregistrate în scopuri de T.V.A.”, cod 394 deoarece această livrare trebuia declarată în semestrul II al anului 2007. . (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

-17Problemă: Pentru un client – persoana juridica impozabila dpdv. TVA este sau nu deductibila TVA de pe o factura emisa de o agentie de turism – persoana juridical impozabila dpdv. TVA, operatoare in regim special TVA, care a specificat pe factura in dreptul serviciului unic (cu loc de prestare in Romania) in coloana TVA: “TVA inclus”?

Soluţie:

Aşa cum rezultă din textul întrebării formulate de dvs., agenţia de turism respectivă a aplicat regimul special de taxare al serviciului unic oferit firmei dvs. În acest caz, suma T.V.A. aferentă serviciului nu este menţionată în mod expres pe factura care poartă doar menţiunea “T.V.A. inclusă”. Acest fapt nu vă îndreptăţeşte să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. inclusă prin aplicarea cotei recalculate de 19/119 asupra totalului sumei facturate.

Agenţiile de turism practică regimul special de taxare reglementat prin articolul 1521 din Codul fiscal conform căruia baza de impozitare T.V.A. a serviciului unic prestat este marja de profit a agenţiei. Această marjă este suma rezultată din diferenţa dintre: - suma totală plătită de turist, exclusiv taxa aferentă; - costurile agenţiei de turism care cuprind contravaloarea livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii efectuate de alte persoane impozabile în beneficiul direct al turistului: servicii de transport, hoteliere, catering şi alte cheltuieli (asigurarea mijloacelor de transport utilizate, taxe pentru viză, diurnă şi cazarea pentru şofer, taxele de drum, taxele de parcare, combustibilul). În aceste costuri nu intră cheltuielile generale ale agenţiei de turism care sunt suportate din marja profitului. Costurile agenţiei de turism pentru furnizarea serviciului unic cuprind şi suma T.V.A. înscrisă în facturile furnizorilor de servicii pentru care agenţia de turism nu are voie să îşi exercite dreptul de deducere a T.V.A. Acest fapt este reglementat la alineatul 6 din cadrul articolului 1521 : “Fără să contravină prevederilor art. 145 alin. (2), agenţia de turism nu are dreptul la deducerea sau rambursarea taxei facturate de persoanele impozabile pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii în beneficiul direct al călătorului şi utilizate de agenţia de turism pentru furnizarea serviciului unic prevăzut la alin. (2).”

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 41 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În concluzie, prin factura emisă, agenţia de turism colectează T.V.A. doar la profitul său brut obţinut din prestarea de servicii iar această sumă a T.V.A. nu este înscrisă în mod expres pe factură. Aceasta este o obligaţie reglementată la alineatul 9 din cadrul articolului 1521 “Agenţiile de turism nu au dreptul să înscrie taxa în mod distinct în facturi sau în alte documente legale care se transmit călătorului, pentru serviciile unice cărora li se aplică regimul special, în acest caz înscriindu-se distinct în documente menţiunea "TVA inclusă". “. . (Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

-18Problemă:

Între firma Chevron Romania SRL şi clienţii ei există un contract de vânzare cumpărare produse prin care Chevron Romania se obligă să vândă produse clienţilor săi la preţurile din contract şi să le plăteasca acestora, la data semnării contractului, o sumă de bani considerată «discount în avans». Clienţii Chevron Romania sunt obligaţi să cumpere produse chevron la preţurile din contract într-o anumită cantitate pentru a putea beneficia de discountul în avans. Conform contractului, pentru marfa cumparată clienţilor li se va emite, la interval de 6 luni, o factură de discount în funcţie de cantitatea cumpărată. Această factură de discount ar trebui să închidă avansul acordat iniţial ca şi discount în avans. Întrebarea este care este tratamentul fiscal din punct de vedere al TVA-ului pentru discountul în avans acordat clientilor. Acest discount în avans poate fi interpretat împrumut?

Soluţie:

Consider că această sumă achitată clienţilor în avans nu poate fi considerată un împrumut deoarece are la bază un contract de vânzare-cumpărare bunuri din care rezultă în mod evident obiectul contractului: livrarea şi achiziţia de bunuri. O astfel de situaţie nu este reglementată prin Codul fiscal, fapt dovedit prin prevederile articolului 137 din titlul VI prin care la alineatul 3, litera a prin care se face precizarea că nu intră în baza de impozitare a T.V.A. rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ, acordate de furnizori direct clienţilor la data exigibilităţii taxei. Firma Chevron acordă aceste reduceri de preţ în avans, înainte de livrarea efectivă a bunurilor ca fapt generator al T.V.A., fapt care nici nu este interzis, dar nici admis prin lege. Din întrebarea formulată rezultă faptul că firma dvs. ajustează baza de impozitare a T.V.A. ulterior livrării bunurilor, fapt acceptat prin articolul 138, litera c din Codul fiscal. Deoarece reducerea de preţ acordată o dată la 6 luni trebuie înregistrată prin formula contabilă =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 42 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

667

=

411 (în negru)

411

=

4427 (în roşu),

şi

ar fi interesant de ştiut cum se înregistrează d.p.d.v. contabil acordarea acestui discount în avans (411 = 5121 sau 461 = 5121)? Deoarece reducerea comercială este acordată ulterior livrării bunurilor, consider că se impune utilizarea contului 667 “ Cheltuieli privind sconturile acordate”. Argumentez acest aspect deoarece momentul acordării reducerii este ulterior livrării bunurilor, motiv pentru care sunt îndreptăţită să consider că reducerea acordată clienţilor este de natură financiară, nu de natură comercială. Este posibil ca în momentul primirii reducerii, clientul dvs. să nu mai deţină în stoc bunurile achiziţionate, astfel încât să îşi corecteze preţurile în funcţie de reducerea primită Reducerile de natură financiară se înregistrează în contabilitate astfel: - la vânzător, valoarea reducerilor acordate: % 667 4427

=

411

- la cumpărător, valoarea reducerilor primite: 401

=

(Soluţie oferită în luna septembrie 2008)

% 767 4426

-19Problemă: În luna iunie 2008 s-a achitat valoarea reziduală la un contract de leasing extern cu firma Volvo-Suedia, contract încheiat în iunie 2006. La valoarea rezidulă s-a achitat TVA 19% , există declaraţie vamală de închidere a importului,respectiv factura de decontare în numele clientului cu drepturi vamale ( TVA ) întocmită de Romtrans. Întrebarea este dacă trebuia raportat în declaraţia 390 aferentă trim II 2008, ca şi achiziţie intracomunitară de bunuri? =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 43 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Soluţie:

Operaţiunile de leasing au drept scop utilizarea bunurilor mobile sau imobile puse la dispoziţie de către proprietarul acestora. Acesta este motivul pentru care operaţiunile economice care se derulează în baza unui contract de leasing financiar se încadrează la prestări de servicii. Operaţiunile de leasing financiar nu se încadrează în categoria livrărilor de bunuri deoarece nu are loc un transfer al dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul contractului de leasing financiar. Natura contractului de leasing, respectiv aceea de contract de prestări de servicii rezultă şi din O.G. nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, articolul 1, alineatul 1 prin care este definit obiectul contractului de leasing: transmiterea pentru o perioadă determinată a dreptul de folosinţă asupra unui bun contra unei plăţi periodice, denumită “rată de leasing”. În acest context, aşa cum este definită prin articolul 129, alineatul 1 din Codul fiscal, prestarea de servicii reprezintă orice operaţiune care nu constituie livrare de bunuri. Conform prevederilor contractuale, transferul dreptului de proprietate de la locator la locatar asupra bunului respectiv are loc numai dacă utilizatorul a optat pentru cumpărarea bunului la închiderea contractului şi numai la momentul expirării contractului, la închiderea acestuia. În situaţia prezentată de dvs., contractul de leasing financiar a fost încheiat în anul 2006 iar bunul mobil care a făcut obiectul contractului a fost introdus în ţară de către societatea de leasing înainte de data aderării. Deoarece la intrarea în ţară au fost plasate în regimul vamal de import, la închiderea contractului firma dvs. a datorat T.V.A. doar la închiderea contractului. Baza de impozitare a T.V.A. a fost reprezentată de valoarea reziduală a bunului preluată din contractul de leasing. Astfel au fost respectate prevederile articolului 161 “Dispoziţii tranzitorii” din Codul fiscal şi punctul 84 din normele de aplicare. Acest fapt rezultă şi din normele metodologice de aplicare Codului fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004 care la punctul 7, alineatul 2 prevede în mod expres faptul că transmiterea folosinţei bunurilor în cadrul unui contract de leasing este considerată prestare de servicii conform art. 129 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal. În cadrul aceluiaşi alineat se menţionează de asemenea că operaţiunea reprezintă o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul la sfârşitul perioadei de leasing dacă locatorul (finanţatorul) transferă locatarului (utilizatorului) dreptul de proprietate asupra bunului, la solicitarea acestuia,. În concluzie, având în vedere faptul că la închiderea contractului are loc un transfer al dreptului de proprietate a bunului utilizat în regim de leasing financiar, recomand raportarea operaţiunii de achiziţie intracomunitară a bunului respectiv pe baza formularului "Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri", cod 390.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 44 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În acest context, consider că valoarea de raportare a achiziţiei trebuie să fie valoarea reziduală a bunului achitată de utilizator finanţatorului în baza contractului încheiat. Prin O.G. nr. 51/1997 privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, la articolul 2, este definită valoarea reziduală. Astfel, valoarea reziduală este valoarea stabilită de părţile contractante (finanţator şi utilizator) pentru efectuarea transferului dreptului de proprietate asupra bunului, după achitarea de către utilizator a tuturor ratelor de leasing prevăzute în contract şi celorlalte sume datorate conform contractului. (Soluţie oferită în luna august 2008)

-20Problemă:

Achiziţionezi din Germania materiale igenico-sanitare şi le faci analize. Trebuie să faci factura cu aceste prestări (analize) către Germania, unde le prinzi în dec. TVA, şi cum se face factura cu sau fără TVA? Dacă bunurile expertizate rămân pe teritoriul României, serviciile prestate în favoarea beneficiarului din Germania sunt cu T.V.A. colectată deoarece se aplică regula generală de taxare “locul unde este stabilit prestatorul” conform articolului 133, alineatul 1 din Codul fiscal. Materialele sunt loturi de marfa livrate din Germania din care se preleveaza un esantion pentru analize.Materialele analizate nu se intorc in germania, nu stiu ce face cu ele administratorul dupa analize. Firma care a facut analizele a facut factura cu TVA. Nu stiu cum se face factura de catre firma care a achizitionat aceste materiale catre firma din Germania pentru aceste analize si ce se scrie pe factura , iar in decontul de TVA la ce rand se prind..

Soluţie:

Firma care a efectuat analizele a procedat corect prin colectarea T.V.A. la emiterea facturii către partenerul intracomunitar în calitate de beneficiar al serviciilor prestate pe teritoriul României. Analizele efectuate se încadrează în categoria serviciilor de natura expertizelor şi a lucrările efectuate asupra bunurile mobile corporale. Pentru astfel de servicii, locul prestării se consideră a fi locul unde sunt prestate serviciile, fapt reglementat prin articolul 133, alineatul 2, litera h, punctul 2 din Codul fiscal. Noţiunea de expertiză asupra bunurilor mobile corporale se regăseşte la punctul 15^1 alineatul (1) din normele de aplicare ale Codului fiscal date în aplicarea articolului 133, alineatul 2, litera h. Astfel, expertizele reprezintă examinarea bunurilor mobile corporale cu scopul stabilirii valorii acestora. Astfel de servicii nu ar fi fost impozabile în România pentru firma prestatoare din România în situaţia în care ar fi fost îndeplinite cumulativ două condiţii:  beneficiarul din Germania ar fi comunicat firmei prestatoare din România codul său de înregistrare în scopuri de TVA atribuit de autorităţile fiscale dintr-un stat membru, altul decât România; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 45 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

 bunurile expertizate ar fi fost transportate în Germania sau în orice alt stat membru, dar în afara României. Dacă cele două condiţii ar fi fost îndeplinite, locul prestării serviciilor de analiză s-ar fi considerat în statul membru care a atribuit codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. şi obligaţia taxării ar fi revenit beneficiarului din Germania deoarece prin comunicarea codului de înregistrare T.V.A. îşi asumă responsabilitatea taxării serviciului. Aşa cum aţi prezentat situaţia în întrebarea formulată de dvs. completată ulterior cu detalii referitoare la destinaţia bunurilor analizat, nu este respectată condiţia referitoare la transportul bunurilor expertizate în alt stat membru, altul decât România ca loc de prestare efectivă a serviciilor. De aceea se consideră că locul prestării serviciului este în România şi se taxează prin colectarea T.V.A. Înregistrările contabile pe care vi le propun să le efectuaţi sunt următoarele: 1. recepţia materialelor igienico-sanitare livrate de la furnizorul intracomunitar: 302 “Materiale consumabile”

=

401 “Furnizori”

20.000

2. taxarea achiziţiei intracomunitare: 4426 “T.V.A. deductibilă”

=

4427 “T.V.A. colectată”

3. prelevarea mostrelor pentru efectuarea analizelor: 3021 “Materiale auxiliare”

=

302 “Materiale consumabile”

150

4. cheltuieli privind mostrele prelevate, distruse după analizele efectuate. Pentru această operaţiune este recomandabilă existenţa unui proces verbal de distrugere a materialelor încheiat de comisia de expertiză a materialelor, numită în mod expres de către conducerea firmei. 602 “Cheltuieli cu materialele consumabile”

=

3021 “Materiale auxiliare”

150

5. transferul materialelor igienico-sanitare achiziţionate din gestiunea de materiale în gestiunea de mărfuri ca urmare a efectuării analizelor şi a obţinerii rezultatelor favorabile pentru comercializarea acestora către populaţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 46 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

371 “Mărfuri”

= 302 “Materiale consumabile”

19.850

6. vânzarea mărfurilor în regim en-gross: 411 “Clienţi”

=

30.708

%

707 25.805 “Venituri din vânzarea mărfurilor” 4427 4.903 “T.V.A. colectată”

7. descărcarea gestiunii de mărfuri: 607

=

371

19.850

(Soluţie oferită în luna august 2008)

-21Problemă: Firma din România care a achiziţionat aceste materiale trebuie să-şi recupereze şi banii care i-a dat pe analizele făcute de o altă firmă din România şi să refactureze firmei din Germania suma platită pe analize care a inclus şi tva. Cum se face factura, cu tva sau fără către Germania şi la ce rând din decontul tva se trece?

Soluţie:

Recuperarea costurilor reprezentând servicii efectuate pe teritoriul României în favoarea partenerilor externi se taxează conform regulei generale aplicabile prestărilor de servicii, regulă conform căreia locul prestării se consideră a fi locul unde prestatorul este stabilit sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate. Această regulă impune taxarea operaţiunilor efectuate la locul prestării de servicii, respectiv în România, aşa cum este precizat prin Codul fiscal la art. 133, alin. 1. Deci, între firma dvs. şi beneficiarul din Germania nu se derulează o operaţiune economică de prestare propriu-zisă de servicii de expertiză, ci doar o recuperare de costuri. Din acest motiv, firma dvs. trebuie să emită către partenerul din Germania o factură prin care taxează suma recuperată cu cota standard T.V.A. de 19%, aplicând astfel regula generală. Pentru a fi considerate deductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil, suma cheltuielilor înregistrate în contul 628 trebuie facturată partenerului extern în aceiaşi perioadă fiscală, caz contrar cheltuielile fie nu sunt considerate aferente veniturilor, fie sunt considerate cheltuieli anticipate. Veniturile

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 47 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

obţinute din recuperarea costurilor se înregistrează în contul 7588 “Alte venituri din exploatare” în corespondenţă cu debitul contului 411 “Clienţi”. Factura emisă trebuie completată cu toate informaţiile impuse de art. 155, alin. (5) din Codul fiscal, şi anume:  numărul de ordine şi data emiterii;  denumirea, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. ale firmei din România;  denumirea, adresa şi codul de înregistrare scopuri de T.V.A. ale firmei din Germania;  nr. contractului încheiat cu partenerul extern;  enumerarea costurilor de recuperat;  valoarea în valută a costurilor, opţional şi în lei;  cota T.V.A. 19% şi valoarea taxei în euro, dar obligatoriu şi în lei;  valoarea totală a facturii;  menţiunea: impozabil în România;  alte facturi sau documente emise anterior, dacă este cazul;  orice altă menţiune necesară. În baza facturii de prestări servicii pe care o primiţi de la prestatorul din România, aveţi posibilitatea să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. D.p.d.v. contabil efectuaţi următoarele înregistrări contabile:  pentru serviciile efectuate de prestatorul din România: % 628 4426 

=

401

pentru recuperarea costurilor de la beneficiarul extern: 411

%

=

% 708 sau 758 4427

Factura emisă se evidenţiază în jurnalul de vânzări şi se raportează prin formularul "Decont de taxă pe valoarea adăugată", cod 300, la rândul 7 “Livrări de bunuri şi prestări de servicii, taxabile cu cota 19%). Deoarece factura emisă cu T.V.A. este în favoarea partenerului extern, aveţi grijă să nu o raportaţi în semestrul II 2008 în cadrul Declaraţiei informative privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA, cod 394 reglementată prin O.M.F.P. nr. 702 din 14 mai 2007. Caz contrar, veţi figura cu neconcordanţe în evidenţa organului fiscal de administrare =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 48 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

deoarece firma din Germania nu este înregistrată în scopuri de T.V.A. pe teritoriul României. (Soluţie oferită în luna august 2008)

-22Problemă:

Obiectul de activitate al firmei noastre este controlul cantitativ şi calitativ al mărfurilor, respectiv prestarea unui serviciu pe teritoriul României. Clientul nostru ordonator al serviciului este persoană juridică română, respectiv transportator. Facturarea acestui serviciu se face cu TVA sau fără, având în vedere că atât prestatorul cât şi beneficiarul sunt persoane supuse impozitării în România şi plătitoare de TVA? Destinaţia mărfii este importantă pentru firma noastră? Dacă marfa merge la export de exemplu.

Soluţie:

Faptul că atât prestatorul cât şi beneficiarul serviciilor sunt persoane impozabile înregistrate în scopuri de T.V.A. în România nu are relevanţă asupra regimului de taxare aplicabil. În mod sigur între firma dvs. şi transportator există un contract de prestări servicii în baza căruia se efectuează servicii de verificare a cantităţii şi calităţii loturilor de marfă destinate expedierii fie pe teritoriul României, fie într-un stat comunitar, fie într-un stat terţ. Ca regulă generală, prestările de servicii sunt taxate la locul unde este stabilit prestatorul conform articolului 133, alin. 1. Excepţiile de la această regulă se referă doar la tranzacţiile desfăşurate în relaţiile economice dintre rezidenţi şi nerezidenţi. Astfel, acest tip de servicii desfăşurat de firma dvs. poate fi considerat taxabil cu cota standard T.V.A. de 19% deoarece tranzacţiile au loc între două persoane juridice rezidente: prestatorul şi beneficiarul. Un alt criteriu pentru taxarea serviciilor cu cota standard T.V.A. este prevederea de la articolul 133, alineatul 2, litera h, punctul 2 conform căreia locul taxării este locul unde sunt prestate serviciile de expertiză şi lucrările asupra bunurilor mobile corporale. Control calitativ şi cantitaiv poate fi considerat servicii de expertiză definite prin normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, la punctul 15^1 drept servicii de examinare a unor bunuri mobile corporale în scopul stabilirii valorii acestora. Deci, din prudenţă, vă recomand să emiteţi factura cu T.V.A. colectată din trei motive: a. serviciul de control calitativ poate fi considerat de organul de control drept un serviciu de expertiză, taxabil în România, la locul prestării; b. serviciul este prestat în favoarea unui beneficiar stabilit în România; c. pentru astfel de servicii se aplică regula de taxare: la locul unde este stabilit prestatorul.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 49 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Ar mai fi o soluţie, dar care este riscantă în situaţia în care nu aveţi documente justificative: serviciul poate fi considerat scutit cu drept de deducere în situaţia în care bunurile respective sunt destinate exporturilor. Aceiaşi afirmaţie nu este valabilă în cazul în care bunurile sunt destinate livrărilor intracomunitare. În acest context, se poate profita de prevederile articolului 143, alineatul 1, litera c din Codul fiscal conform căruia sunt scutite de taxă “prestările de servicii, inclusiv transportul şi serviciile accesorii transportului, altele decât cele prevăzute la art. 141, legate direct de exportul de bunuri ……” În funcţie de clauzele contractuale încheiate cu transportatorul şi rolul acestuia în efectuarea exportului, numai dvs. aveţi posibilitatea să decideţi dacă serviciile prestate de firma dvs. sunt într-adevăr legate de exportul de bunuri în mod direct. Caz contrar, dacă serviciile nu sunt legate direct de export, nu pot fi considerate scutite. Justificarea încadrării corecte a acestor operaţiuni la prestări de servicii scutite cu drept de deducere a T.V.A. se efectuează echipei de inspecţie fiscală în baza documentelor reglementate prin O.M.E.F. nr. 2421 din 18 decembrie 2007 pentru modificarea Instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) şi art. 1441 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare (M.Of. nr. 887 din 27 decembrie 2007). Prin acest act normativ, la articolul 4, alineatul 8 sunt enumerate documentele pentru scutirea de taxă pentru categoria “alte prestări de servicii legate direct de exportul de bunuri”. Exportul este definit drept livrarea de bunuri care sunt expediate sau transportate în afara Comunităţii. 

i.

Documentele enumerate sunt: contractul încheiat cu: a. transportatorul, sau b. casa de expediţie, sau c. exportatorul, sau d. cumpărătorul factura, care trebuie să conţină informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal;

ii.

documentele din care să rezulte că prestările de servicii efectuate sunt legate direct de exportul de bunuri. În situaţia în care există astfel de documente, puteţi fi siguri că aţi încadrat corect operaţiunea la prestări de servicii scutite cu drept de deducere a T.V.A. (Soluţie oferită în luna august 2008)

-23=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 50 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Problemă:

Societatea noastră în anul 2007 a contractat lucrări de construcţii - montaj, respectiv lucrări de asfaltare şi plombări cu societăţi comerciale plătitoare de TVA , lucrări ce au fost facturate pe baza situaţiilor de lucrări acceptate de beneficiari cu taxare inversă. La aceste lucrări de construcţii au fost utilizate mixturi asfaltice preparate în cadrul societăţii. Întrebarea mea se referă la faptul, dacă am aplicat corect art.160 din Legea nr.571/2003, sau trebuia să extrag din situaţia de lucrări valoarea mixturii asfaltice, facturând cu TVA sub forma unei livrări.În cazul în care după părerea Dvs. varianta a doua este cea corectă, vă rog să specificaţi cum trebuia să se prezinte acest lucru în factura emisă ca să fie acceptabil de către beneficiar care a contractat o lucrare de construcţii, şi care conform art. 160 din Legea nr.571/2003 este şi el responsabil pentru aplicarea corectă a măsurilor simplificate. În speranţa, că răspunsul Dvs. va sosi în scurt timp, vă doresc succes în activitatea dvs. şi vă mulţumesc pentru ajutorul acordat."

Soluţie:

În situaţia în care obiectul de activitate al firmei dvs. este cel clasificat în codul CAEN sub nr. 4523 “Construcţii de autostrăzi, drumuri, aerodroame şi baze sportive” (conform ordinului nr. 601/2001 al I.N.S. valabil până la 31.12.2007), aţi procedat corect aplicând regimul de taxare inversă asupra contravalorii integrale a lucrărilor de asfaltare efectuate. Mixturile asfaltice trebuiau incluse la materiale utilizate în cadrul lucrărilor efectuate, indiferent de faptul că acestea au fost obţinute din producţie proprie sau le-aţi procurat de la diverşi furnizori. În fond, însăşi obiectul de activitate al firmei dvs. este execuţia lucrărilor de asfaltare, nicidecum comercializarea de mixturi asfaltice. În mod sigur acest fapt se reflectă şi în evidenţa contabilă a firmei dvs. din care rezultă că veniturile de exploatare realizate conform rulajului creditor al contului 704 “Venituri din lucrări executate şi servicii prestate” sunt de natura serviciilor, nicidecum de natura comerţului cu mărfuri astfel încât să se fi reflectat în rulajul creditor al contului 707 “ Venituri din vânzarea mărfurilor”. De asemenea, cred că evidenţa contabilă a lucrărilor efectuate pe baza mixturilor asfaltice obţinute în regie proprie a fost organizată prin utilizarea contului 332 “Lucrări şi servicii în curs de execuţie” evidenţiat lunar prin formula 332

=

având ca documente justificative acceptate de antreprenor. 

711 devizele de lucrări întocmite de firma dvs. şi

Contul 332 "Lucrări şi servicii în curs de execuţie" care trebuiau efectuate sunt: în debit: valoarea la cost de producţie a lucrărilor şi serviciilor în curs de execuţie la sfârşitul perioadei prin creditul contului 711;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 51 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================



în credit: scăderea din gestiune a valorii lucrărilor în curs de execuţie la începutul perioadei următoare prin debitul contului 711.

Colectarea cheltuielilor aferente acestor lucrări a fost efectuată prin conturile de materii prime 301 "Materii prime", şi materiale şi materiale 302 "Materiale consumabile" în corespondenţă cu contul 601” Cheltuieli cu materiile prime” şi contul 602 “Cheltuieli cu materialele consumabile”. Un alt argument: valoarea totală a unei lucrări de construcţii-montaj este justificată pe baza unui deviz general în care sunt prezentate detaliat de către prestator toate elementele costului de producţie aferent obţinerii unui obiectiv de construcţii montaj, drum, autostradă, etc. Costul de producţie al obiectivului are la bază cheltuielile directe aferente producţiei (materiale directe, energie consumată, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de producţie), cheltuielile indirecte (salarii personal tehnic, amortizarea utilajelor şi echipamentelor, întreţinerea structurilor de şantier, etc. ), cheltuielile generale de administraţie (salarii, diverse materiale, întreţinere sediu, etc.) şi beneficiul scontat. Am prezentat această structură generală a unui deviz pentru a demonstra că baza de impozitare a T.V.A. aferentă unei lucrări de construcţii-montaj este valoarea de deviz (materiale+manoperă+regii+alte costuri) facturată de prestator beneficiarului său. Măsurile de simplificare nu se aplică separat, pe fiecare element de calcul al devizului, ci se aplică asupra unei lucrări de construcţii-montaj a cărei contravaloarea este stabilită pe bază de deviz. Trebuie reţinut faptul că, în sensul T.V.A., lucrările de construcţii-montaj se încadrează la prestări servicii. Pentru orice prestare de servicii, prestatorul percepe beneficiarului un tarif care are la bază atât recuperarea costurilor materiale şi a cheltuielilor cu manopera cât şi realizarea unui beneficiu. Probabil că lucrările la care faceţi referire prin bonul valoric transmis au fost efectuate în subantrepriză de către diverşi subcontractori pe baza contractului încheiat cu un antreprenor general cu calitatea de contractor principal. În acest caz, la rândul său, şi beneficiarul serviciilor de asfaltare (de exemplu antreprenorul) trebuia să emită facturi către beneficiarul final al lucrărilor de asfaltare cu aplicarea aceluiaşi regim de taxare, taxarea inversă, dacă beneficiarul final era înregistrat în scopuri de T.V.A. Deci, în situaţia în care ambele părţi participante la tranzacţie sunt persoane impozabile înregistrate în scopuri de TVA. şi lucrările se încadrează în condiţiile impuse prin O.M.F.P. nr. 155/2007, este corectă aplicarea măsurilor de simplificare pentru facturile emise de subantreprenor şi antreprenor. La rândul său, antreprenorul emite facturile în regim de simplificare numai dacă beneficiarul final al lucrării este de asemenea înregistrat în scopuri de TVA. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 52 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Deci nici antreprenorul în calitate de beneficiar al lucrărilor de construcţii-montaj efectuate de subantreprenor, dar nici beneficiarul final al lucrărilor facturate în ansamblul lor de către antreprenor nu achită plata efectivă a TVA dacă se respectă cele două condiţii de bază: 1. părţile contractante sunt firme situate în România înregistrate în scopuri de TVA; 2. lucrările se încadrează în prevederile O.M.F.P. nr. 155/2007. În concluzie, regimul de taxare inversă a fost aplicabil atât de către subantreprenor pentru facturile emise către antreprenor cât şi de către antreprenor pentru facturile emise către beneficiarul final al obiectivului de construcţii-montaj. Acelaşi regim de taxare a fost este aplicabil şi sumelor încasate drept avansuri aferente lucrărilor de construcţii-montaj. În situaţia în care pentru lucrările executate în anul 2007 au fost încasate avansuri anterior datei de 01.01.07 pentru care s-a aplicat regimul normal de taxare, în anul 2007, la emiterea facturilor, măsurile de simplificare trebuiau aplicate obligatoriu doar pentru diferenţa dintre valoarea prestării şi valoarea avansurilor încasate înainte de data aderării. (Soluţie oferită în luna august 2008)

-24Problemă: În conformitate cu prevederile art. 145 / (5) / b) nu este deductibila TVA aferenta achizitiei de bauturi alcoolice si produse din tutun. 1. În cazul unor achiziţii de astfel de produse pentru nevoi de protocol ale firmei este totuţi deductibilă c/val taxei respective din punctul de vedere al impozitului pe profit (dacă nu este depăşit plafonul admisibil al cheltuielilor de protocol) ? 2. Aceeaşi întrebare pentru cazul unor astfel de achiziţii făcute cu ocazia unor acţiuni sociale (organizări de evenimente pentru salariaţii societăţii), decontate din fondul pentru acţiuni sociale (în aceeaşi ipoteza că plafonul nu este depăşit).

Soluţie:

1.Având în vedere faptul că la punctul 39 “Cheltuieli deductibile limitat” din normele de aplicare ale Codului fiscal la protocol se includ cheltuielile “ocazionate de acordarea unor cadouri, trataţii şi mese partenerilor de afaceri, efectuate în scopul afacerii” consider faptul că în această categorie de cheltuieli intră atât contravaloarea băuturilor alcoolice, cât şi a ţigărilor. Această afirmaţie are la bază trei argumente care pot fi invocate echipei de inspecţie fiscală:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 53 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

1) prin legislaţia fiscală referitoare la impozitul pe profit, achiziţionarea unor astfel de produse nu este condiţionată la deducerea cheltuielilor cu contravaloarea acestora aşa cum se face în mod expres în legislaţia T.V.A. la articolul 145, alineatul 5, litera b: “ Nu sunt deductibile:…….. b) taxa datorată sau achitată pentru achiziţiile de băuturi alcoolice şi produse din tutun, cu excepţia cazurilor în care aceste bunuri sunt destinate revânzării sau pentru a fi utilizate pentru prestări de servicii.” 2) din definiţiile preluate din dicţionarul explicativ al limbii române, rezultă faptul că în categoria cadourilor pot intra diverse obiecte iar în categoria trataţiilor intră şi băuturile alcoolice:  cadou: ceea ce se primeşte sau se oferă în dar;  trataţie: faptul de a servi oaspeţilor mâncare şi băutură;  masă: ceea ce se mănâncă, mâncare, bucate, prânz, cină,ospăţ, banchet. 3) prin legislaţie nu se interzice înregistrarea în evidenţa contabilă a contravalorii sumei T.V.A., ci doar exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă băuturilor alcoolice şi ţigărilor. În această situaţie, consider că suma T.V.A. din facturile primite de la furnizori se poate înregistra în contul 623 “Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate”. Prin O.M.F.P. nr. 1752/2005, se face precizarea că în debitul contului 623 se înregistrează sumele datorate sau achitate care privesc acţiunile de protocol în corespondenţă cu creditului unuia din conturile 401, 408, 471, 512, 531 sau 542. Astfel, se poate profita de lipsa interdicţiei de a înregistra în contul 623 şi contravaloarea T.V.A. achitată furnizorilor, fiind permisă înregistrarea sumelor achitate, fără a fi delimitată baza de impozitare de T.V.A. aferentă. Bugetul de stat nu este afectat deoarece cota de 2 % reglementată prin art. 21 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal şi punctul 33 din norme se aplică asupra diferenţei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit. Includerea T.V.A. în contul de cheltuieli de protocol vă scuteşte să determinaţi la închiderea anului fiscal cheltuielile reprezentând T.V.A. nedeductibilă aferentă depăşirii cheltuielilor de protocol, sumă considerată nedeductibilă la determinarea profitului impozabil. 2. Aşa cum rezultă din articolul 21, alineatul 3, litera c din Codul fiscal, în contul de cheltuieli sociale limitate la deducere în procent de 2% aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, costurile aferente organizării evenimentelor pentru salariaţi nu pot fi incluse în categoria cheltuielilor cu caracter social. În această categorie de cheltuieli sunt incluse: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 54 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

 prioritar: e. ajutoarele pentru naştere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile şi protezele; f. cheltuielile de funcţionarea a grădiniţelor, creşelor din cadrul firmei; g. serviciile de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale şi al accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară; h. cheltuielile de funcţionarea a muzeelor, bibliotecilor, cantinelor, bazelor sportive, cluburilor, căminelor de nefamilişti;  i. j. k. l.

secundar: tichete de creşă; cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori şi salariaţilor; cadouri în bani sau în natură acordate salariatelor; bilete de tratament şi odihnă, etc.

Astfel de cheltuieli trebuie dovedite cu documente justificative de înregistrare în evidenţa contabilă a firmei şi este puţin probabil ca un organ de control să accepte la deducere contravaloarea unei facturi de achiziţie a băuturilor alcoolice şi a ţigărilor atât pentru salariaţi firmei cât şi pentru copii acestora, chiar dacă suma respectivă se încadrează în limita deductibilităţii de 2%. . (Soluţie oferită în luna august 2008)

-25Problemă: Vă rog să ne răspundeţi dacă pentru o clădire cumpărată în 1996 trebuie să efectuăm ajustarea TVA, având în vedere că o folosim pentru închiriere.

Soluţie:

Prin întrebarea formulată nu aţi precizat dacă închirierea clădirii se face în regim în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. sau în regim de taxare opţională. În situaţia în care închirierea se face în regim normal de taxare prin colectarea T.V.A. la chiria facturată, nu se pune problema ajustării T.V.A. În situaţia în care închirierea se face în regim de scutire, se pune problema ajustării T.V.A., dar numai în situaţia în care clădirea se află în perioada de ajustare. În situaţia în care clădirea achiziţionată în anul 1996 nu a suportat lucrări de modernizare şi transformare, se poate considera clădire veche. Din acest motiv, dacă firma dvs. aplică regimul de scutire fără drept de deducere a T.V.A. în baza art. 141, alin. 2, lit. e, nu trebuie să mai efectuaţi ajustarea T.V.A. chiar dacă la data achiziţiei acesteia s-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A. Această afirmaţie are la bază următoarele argumente:  pentru construcţiile vechi, T.V.A. se ajustează respectând prevederile art. 161 din Codul fiscal şi punctul 83 din normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Perioada de ajustare pentru clădirile noi

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 55 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

este de 5 ani calculată de la data achiziţiei sau de la data modernizării sau transformării în situaţia în care lucrările aferente nu depăşesc 50 % din valoarea de piaţă a clădirii respective.  prevederile articolului 149 privind ajustarea sunt aplicabile doar clădirilor achiziţionate după data aderării sau clădirilor achiziţionate înainte de data aderării pentru care s-au efectuat lucrări de modernizare care depăşesc 50 % din valoarea de piaţă a acelei clădiri. Perioada de ajustare pentru clădirile noi este de 20 de ani calculată de la data achiziţiei, modernizării sau transformării. Pentru clădirile vechi delimitate în funcţie de criteriile reglementate prin art. 161, alin. 1, lit. a,b şi c perioada de ajustare este de 5 ani de la data achiziţiei sau de la data modernizării sau transformării. Astfel, în situaţia în care în perioada 2004 – 2008 s-au efectuat lucrări de modernizare şi transformare pentru clădirea achiziţionată în anul 1996, ajustarea dreptului de deducere se face conform prevederilor de la punctul 83 din normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Conform normelor, obligaţia de ajustare intervine pentru bunurile imobile achiziţionate, construite sau modernizate în ultimii 5 ani în cadrul cărora bunurile imobile au fost dobândite sau modernizate. Pentru efectuarea ajustării în anul 2008, suma de ajustat se determina astfel: (T.V.A. dedusă iniţial : 5 ani) : 12 luni = T.V.A. ajustată lunar şi în etapa a doua: T.V.A. ajustată lunar x nr. de luni rămase în cadrul perioadei de 5 ani, după data aplicării scutirii la închiriere Exemplu: În luna august 2005 se modernizează clădirea achiziţionată în anul 1996. Valoarea T.V.A. aferentă lucrărilor de modernizare este în sumă de 56.000 lei şi firma dvs. îşi exercită integral dreptul de deducere a T.V.A. deoarece la acel moment clădirea respectivă era destinată realizării de operaţiuni taxabile. In anul 2008, în luna aprilie se decide închirierea clădirii în regim de scutire, fără drept de deducere a T.V.A. În acest moment, clădirea se află în perioada de ajustare de 5 ani (60 de luni) cuprinsă între data lucrărilor de modernizare de peste 20% din valoarea de piaţă a construcţiei şi luna aprilie 2008, clădirea fiind utilizată de firma dvs. în scopul realizării de operaţiuni impozabile timp de 33 de luni (august 2005 – aprilie 2008 = 33 luni). Ajustarea se efectuează o singură dată, pentru perioada rămasă în cadrul intervalului de 5 ani de la data modernizării, adică 27 luni (60 luni – 33 luni= 27 luni). Suma T.V.A. care trebuie ajustată se determină astfel: (56.000 lei : 5 ani) : 12 luni = 933,33 lei/lună x 27 luni = 25.200 lei. Ajustarea are în vedere corectarea sumei T.V.A. dedusă iniţial la data achiziţiei bunurilor mobile corporale şi a bunurilor imobile, în funcţie de situaţiile intervenite ulterior în perioadele fiscale de raportare. Acest fenomen al ajustării impune =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 56 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

efectuarea de înregistrări în evidenţa contabilă, cu efecte asupra rezultatului contabil şi fiscal al firmelor înregistrate în scopuri de T.V.A. În acest sens, d.p.d.v. contabil, ajustarea se înregistrează prin formula: 635 = 4426 ,,Cheltuieli cu alte impozite, ,,T.V.A. deductibilă,, taxe şi vărsăminte asimilate,, Cheltuiala de exploatare din acest cont pentru care se deschide un analitic distinct este deductibilă d.p.d.v. fiscal numai dacă operaţiunea economică care generează ajustarea conduce la realizarea de venituri impozabile. D.p.d.v. fiscal, ajustarea se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări şi se preia în mod corespunzător în decontul de T.V.A. , la rândul 24 din formularul cod 300, reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 publicat în M.Of. nr. 68 din 29 ianuarie 2008. În concluzie, dacă pentru clădirea închiriată în regim de scutire, nu au fost efectuate lucrări de modernizare şi transformare, nu trebuie să efectuaţi ajustarea T.V.A. aferentă achiziţiei deoarece perioada de ajustare (5 ani) a expirat (19962008). Ajustarea se face pe o perioadă de 5 ani numai dacă în perioada 2004-2008 aţi efectuat lucrări de modernizare care au depăşit 20% din valoarea de piaţă a clădirii sau pe o perioadă de 20 ani dacă dacă în perioada 2004-2008 aţi efectuat lucrări de modernizare care au depăşit 50% din valoarea de piaţă a clădirii . . (Soluţie oferită în luna august 2008)

-26Problemă: Am şi eu o speţă dacă mă puteţi lămuri vă rog. Am prestat un serviciu de inspecţie a unui spaţiu de depozitare (siloz) cereale pentru un client străin. Silozul este pe teritoriul României. Serviciul este pentru clientul străin. Întrebarea mea este cum facturez acest serviciu? Cu TVA sau fără?

Soluţie:

Indiferent de faptul că beneficiarul serviciului este rezident sau nerezident, veniturile obţinute de firma dvs. din serviciile de inspecţie ale unui bun imobil situat pe teritoriul României se consideră impozabile pe teritoriul României. Ca regulă generală, pentru toate serviciile legate de bunuri imobile impozitarea se efectuează în statul în care este situat acel bun imobil asupra căruia se prestează lucrările respective. În situaţia prezentată de dvs., la emiterea facturii către partenerul extern în calitate de beneficiar al serviciului trebuie să colectaţi T.V.A.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 57 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Operaţiunea se încadrează în prevederile art. 133, alin. 2, lit. a din Codul fiscal conform căruia locul prestării se consideră locul unde ,,sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii efectuate în legătură cu bunurile imobile,,. Lucrările referitoare la bunurile imobile sunt detaliate la art. 133, punctul 13 din normele de aplicare ale Codului fiscal şi se referă la următoarele tipuri de operaţiuni: 1) lucrările de construcţii-montaj, transformare, finisare, instalare, reparaţii, întreţinere, curăţare şi demolare, efectuate asupra unui bun imobil prin natura sa; 2) operaţiunile efectuate în legătură cu livrarea de bunuri mobile şi încorporarea acestora într-un bun imobil astfel încât bunurile mobile devin bunuri imobile prin destinaţia lor; 3) studiile şi activităţile de supervizare, ca obiect de activitate al arhitecţilor, supervizorilor sau inginerilor. Aceste lucrări au drept scop pregătirea şi coordonarea unei activităţi din cele enumerate la lit. a; 4) evaluarea unui bun imobil; 5) punerea la dispoziţie a spaţiilor de parcare şi de depozitare a bunurilor; 6) servicii de cazare şi punere la dispoziţie a spaţiilor de camping; 7) închirierea de seifuri ce sunt bunuri imobile prin natura lor; 8) închirierea, arendarea, concesionarea sau leasing-ul de bunuri imobile; 9) serviciile de administrare a bunurilor imobile prin natura lor; 10) acordarea accesului şi drepturilor de folosinţă pentru căi rutiere şi structuri care fac parte din acestea, ca de exemplu poduri şi tuneluri. Deoarece este o prestare de servicii, chiar dacă operaţiunea se derulează între parteneri situaţi în două state membre diferite, nu trebuie să completaţi şi să depuneţi declaraţia recapitulativă cod 390 (declaraţie cu caracter fiscal) şi declaraţia Intrastat (declaraţie cu caracter statistic). Aceste declaraţii se întocmesc şi se depun numai în situaţia în care se realizează livrări sau achiziţii intracomunitare de bunuri, nefiind aplicabile şi prestărilor de servicii. Factura pentru clientul din U.E. poate fi emisă în orice limbă oficială a statelor membre ale Uniunii Europene cu obligaţia de a se asigura traducerea în limba română doar la solicitarea organelor de inspecţie fiscală din România. Baza de impozitare şi T.V.A. aferentă operaţiunii se înscriu în valută, cu obligaţia de a înscrie T.V.A. şi în lei. Taxa datorată se calculează la baza de impozitare în valută convertită în lei la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României valabil în data la care intervine exigibilitatea taxei pentru serviciul prestat. Ca regulă generală, pentru prestările de servicii efectuate pe baza de contract/comandă, faptul generator şi exigibilitatea taxei intervin la data prestării serviciilor. Având în vedere că pentru prestările de servicii faptul generator şi exigibilitatea taxei intervin la data la care este emisă factura dar nu mai târziu de a cincisprezecea zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, cursul valutar recomandabil a fi utilizat pentru determinarea bazei de impozitare a TVA este cursul din data prestării serviciilor.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 58 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Factura trebuie emisă prin completarea tuturor informaţiilor de identificare a operaţiunii, elemente impuse prin art. 155, alin. 5 din Codul fiscal. Aceste informaţii se referă la:  numărul de ordine şi data emiterii facturii;  denumirea, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. ale prestatorului;  denumirea, adresa şi codul de înregistrare scopuri de T.V.A. ale beneficiarului de servicii;  denumirea serviciilor prestate;  nr. contractului încheiat cu partenerul extern;  data prestării serviciilor;  valoarea în valută a serviciilor, opţional şi în lei;  menţiunea: neimpozabil în România;  alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeaşi operaţiune; orice altă menţiune necesară. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-27Problemă:

Ref. la speta anterioara, v-as ruga sa ma lamuriti si in ceea ce priveste taxarea de TVA in cazul inspectiei cantitative si calitative a stocurilor de marfa (cereale) din spatiile de depozitare (silozuri) aflate pe teritoriul Romaniei, destinatia marfii fiind necunoscuta de catre firma de survey, iar in cazul in care merge la export ce documente justificative trebuiesc atasate la factura interna? As mai avea o problema, ca tot sunteti atat de amabili si-mi raspundeti prompt. La facturile externe intocmite in valuta sumele se rotunjesc sau se trec cu zecimale si daca exista obligativitatea de a se trece si valoarea in lei si in care rubrici din factura, bineinteles conform carui act normativ. Referitor la solicitarile facute ieri privind taxarea de tva si rotunjirea sumelor la facturile externe va rog sa-mi comunicati daca se poate mai urgent parerea dvs avizata.

Soluţie:

1) Ref. la speta anterioara, v-as ruga sa ma lamuriti si in ceea ce priveste taxarea de TVA in cazul inspectiei cantitative si calitative a stocurilor de marfa (cereale) din spatiile de depozitare (silozuri) aflate pe teritoriul Romaniei, destinatia marfii fiind necunoscuta de catre firma de survey, iar in cazul in care merge la export ce documente justificative trebuiesc atasate la factura interna? Referitor la întrebarea dvs. cu privire la efectuarea de către firma dvs. a unei inspecţii asupra unui stoc de marfă în favoarea unui client străin, consider că în astfel de situaţii, locul prestării se consideră a fi locul unde este stabilit clientul. Operaţiunea se încadrează în prevederile articolului 133, alin. 2, lit. g “locul unde clientul căruia îi

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 59 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

sunt prestate serviciile este stabilit sau are un sediu fix, “ punctul 5 “ serviciile consultanţilor, inginerilor, juriştilor şi avocaţilor, contabililor şi experţilor contabili, ale birourilor de studii şi alte servicii similare; “. Deoarece serviciul este neimpozabil în România, pe factura emisă de prestatorul din România se înscrie doar suma în valută a contravalorii serviciului prestat iar conversia în lei a sumei facturate în valută se face doar în momentul înregistrării acesteia în evidenţa contabilă şi în evidenţa fiscală (jurnal de vânzări), la cursul valutar din data emiterii facturii. Faptul generator şi exigibilitatea T.V.A. se consideră a fi data prestării serviciului care poate fi preluată din factura de livrare a bunurilor de către furnizorul de bunuri din România. Având în vedere că pentru prestările de servicii faptul generator şi exigibilitatea taxei intervin la data la care este emisă factura dar nu mai târziu de a cincisprezecea zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, cursul valutar recomandabil a fi utilizat pentru determinarea veniturilor de exploatare din contul 704 este cursul din data prestării serviciilor. Conţinutul minimal al elementelor cuprinse în formularul de factură este cel prevăzut la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal. Normele de întocmire şi utilizare a facturii sunt cele reglementate prin anexa nr. 3 din O.M.F.P. nr. 2226 din 27 decembrie 2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, publicat în M.Of. nr. 1056 din 30 decembrie 2006. Factura de prestare a serviciilor trebuie să cuprindă obligatoriu următoarele informaţii:  numărul de ordine şi data emiterii facturii;  denumirea, adresa şi codul de înregistrare al firmei dvs.;  codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. al beneficiarului în situaţia în care cumpărătorul este stabilit într-un stat comunitar;  denumirea serviciilor prestate;  data prestării serviciilor;  baza de impozitare a serviciilor, preţul unitar şi eventualele reduceri de preţ;  menţiunea: "neimpozabilă în România";  o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeaşi operaţiune;  orice alte menţiuni pentru identificarea operaţiunii. Factura pentru clientul din U.E. poate fi emisă în orice limbă oficială a statelor membre ale Uniunii Europene cu obligaţia de a se asigura traducerea în limba română doar la solicitarea organelor de inspecţie fiscală din România . Chiar dacă serviciul prestat se încadrează la operaţiuni neimpozabile în România, pentru acest gen de operaţiuni firma dvs. are dreptul de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate pentru realizarea activităţii economice. Acest fapt rezultă din prevederile art. 145, alin. (2), lit. (b) “Orice persoană =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 60 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: …… b) operaţiuni rezultate din activităţi economice pentru care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operaţiuni ar fi fost realizate în România;” Factura emisă se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări în coloana de operaţiuni neimpozabile în România şi se preia în decontul de T.V.A. cod 300, reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 la rândul 3. Documentele de justificare a neimpozitării operaţiunii sunt contractul extern din care rezultă natura serviciilor prestate şi factura emisă către beneficiar. 2) La facturile externe intocmite in valuta sumele se rotunjesc sau se trec cu zecimale si daca exista obligativitatea de a se trece si valoarea in lei si in care rubrici din factura, bineinteles conform carui act normativ. Factura se întocmeşte în limba română, dar şi într-o limbă străină, în funcţie de opţiunea firmei emitente. Baza de impozitare a T.V.A. o puteţi înscrie în lei sau în valută, însă, dacă operaţiunea este impozabilă TVA, suma taxei colectate trebuie să o înscrieţi obligatoriu şi în lei. Dacă operaţiunea nu este taxabilă, nu trebuie să înscrieţi alte sume în lei. Referitor la valută, nu există acte normative care să oblige sau să interzică facturarea cu zecimale. După părerea mea, deoarece sumele în zecimale care sunt rotunjite la unităţi întregi, în plus sau în minus, nu interesează organele de inspecţie fiscală deoarece influienţa acestora este nesemnificativă asupra obligaţiilor de plată datorate bugetului general consolidat. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-28Problemă:

Sunt situaţii în care trebuie să refacturăm materii prime defecte calitativ la furnizori din UE sau NON UE . Furnizorul iniţial respectiv clientul în cazul în care îl refacturăm, refuză să mai ia bunurile fizic, ptr. că transportul costă mai mult decât ar valorifica din bunurile, şi în acest caz nu avem dovada de transport ptr. a beneficia de scutire de TVA. În situaţia în care se face dovada ca aceste bunuri au fost distruse (printr-un proces verbal acceptat de furnizor) se poate aplica scutirea ?

Soluţie:

În situaţia materiilor prime defecte a căror contravaloare nu o achitaţi furnizorilor, nu trebuie să emiteţi factură deoarece nu are loc un transfer al dreptului de proprietate

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 61 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

sau mai bine spus, aşa cum aţi precizat şi dvs. în bonul valoric transmis, nu are loc o livrare de bunuri. Emiterea facturii v-ar obliga şi la înregistrarea acesteia în jurnalul pentru vânzari şi la raportarea acesteia prin decontul de T.V.A. şi declaraţia recapitulativă trimestrială. Privită în oglindă, pentru furnizor operaţiunea ar trebui să reprezinte o achiziţie intracomunitară în situaţia în care dvs. o declaraţi ca operaţiune de livrare intracomunitară. Aşa cum rezultă din articolul 155, alineatul 1 din Codul fiscal, factura trebuie emisă către beneficiar numai dacă se efectuează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii. Astfel, factura ar trebui emisă numai dacă bunurile ar fi efectiv returnate furnizorilor externi, caz în care operaţiunea s-ar încadra la livrare intracomunitară de bunuri, scutită cu drept de deducere a T.V.A. numai dacă se face dovada transportării bunurilor într-un stat comunitar. În situaţia în care s-ar emite factură de către firma dvs., ar trebui să înregistraţi pe venituri şi contravaloarea bunurilor respective, situaţie care nu concordă cu realitatea deoarece nu are loc efectiv o livrare. Deci, în concluzie, vă recomand să nu emiteţi factură şi să negociaţi cu furnizorul acordarea unei reduceri de preţ sau a unui scont. În acest caz, vă propun utilizarea următoarelor formule contabile pentru înregistrarea operaţiunii: 1. recepţia bunurilor pe baza documentului justificativ “Notă de recepţie şi constatare de diferenţe” reglementat prin O.M.F.P. nr. 1850/2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile : 301 = euro x 3,6720 lei/euro)

401

3.672,00

(1.000

2. taxarea operaţiunii de achiziţie intracomunitară: 4426

=

4427

697,68

3. scontul acordat de furnizor (se înregistrează la acelaşi curs valutar cu cel din data recepţiei de bunuri) pe baza unei facturi emise de furnizor sau a unei note de credit întocmite tot de furnizor:

sau

401 3,6720 lei/euro)

=

758

36,72

(100 euro x

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 62 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

401 3,6720 lei/euro)

=

767

36,72

(100 euro x

2. descărcarea de gestiune cu costul materiilor prime defecte şi declasate conform procesului verbal întocmit de o comisie organizată în acest scop pe baza deciziei conducătorului firmei dvs.: 601

=

301

36,72

Veniturile înregistrate în contul 758 sau 767 sunt impozabile iar cheltuielile înregistrate în contul 601 sunt deductibile la determinarea profitului impozabil deoarece sunt aferente veniturilor înregistrate în contul 758 sau 767. Această operaţiune de primire a unei reduceri de preţ trebuie înregistrată în jurnalul pentru cumpărări cu semnul minus şi declarată în decontul de T.V.A. la rândul 5 din decontul reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008. La acest rând care se referă la achiziţiile intracomunitare se înscriu “orice alte evenimente” care modifică datele declarate iniţial. Soluţiile fiscale aplicabile returului efectiv de bunuri livrate intracomunitar, bunuri constatate la recepţie ca fiind defecte, au fost reglementate prin O.M.E.F. nr. 1823/29.10.2007, publicat în M.Of. nr. 770 din 14/11/2007. Soluţiile fiscale sunt oferite atât pentru bunurile aflate în perioada de garanţie cât şi pentru bunurile aflate în perioada postgaranţie. Prin acelaşi act normativ sunt reglementate şi situaţiile în care bunurile înglobate prin serviciile de prelucrare în bunuri mobile corporale taxabile cf. prevederilor art. 133, alin. 2, lit. h, pct. 2 sunt considerate accesorii ale serviciilor propriu-zise de prelucrare şi nu se încadrează la livrări intracomunitare. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-29Problemă:

Vă rugăm să ne comunicaţi unde se depune declaraţia 390 şi termenul de depunere 15 lunar sau trimestrial ? În cazul opţiunilor triunghiulare (fără transport), ce obligaţii şi ce menţiuni se trec pe facturi ? Spre exemplu în cazul unei achiziţii din Germania cu livrare direct în Franţa sau Belgia. Exporturile se derulează prin comisionari din Franţa sau Bulgaria. Care sunt obligaţiile societăţii ARWOOD vis-à-vis de TVA şi de alte impozite (cu reţinere la sursă sau impozit pe profit)? Dacă se face importul din Serbia şi marfa se descarcă în Franţa , cine plăteşte TVA-ul?

Soluţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 63 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

1) Formularul "Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri", cod 390 VIES, se completează şi se depune la organul fiscal teritorial aşa cum rezultă din prevederile O.M.E.F. nr. 552 din 28 martie 2008, publicat în M.Of. nr. 294 din 15 aprilie 2008. Declaraţia recapitulativă se completează şi se depune doar de firmele înregistrate în scopuri de T.V.A. care au efectuat următoarele tipuri de operaţiuni economice cu bunuri:  livrări intracomunitare şi achiziţii intracomunitare în cadrul unei operaţiuni bilaterale;  livrări şi achiziţii de bunuri în cadrul unei operaţiuni triunghiulare. Declaraţia se completează pentru fiecare cumpărător şi pentru fiecare vânzător. Declaraţia recapitulativă se depune la organul fiscal unde figuraţi cu vectorul fiscal, termenul fiind trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare încheierii trimestrului. Declaraţia se depune numai dacă s-au realizat efectiv astfel de operaţiuni, deci declaraţia recapitulativă nu se depune ,,pe zero cifre,,. 2) Pe facturi se înscriu obligatoriu informaţiile impuse prin articolul 155, alineatul 5 din Codul fiscal, la care se adaugă o menţiune referitoare la faptul că bunurile sunt livrate sau achiziţionate în cadrul unei operaţiuni triunghiulare, eventual cu menţionarea calităţii firmei dvs., care poate fi furnizor sau cumpărător-revânzător. Dacă firma dvs. are calitatea de cumpărător-revânzător, recomandabil este să îşi completeaze această calitate la rubrica vânzător din cadrul facturii. Deşi prin lege nu se prevede astfel, ar trebui menţionată şi persoana obligată la plata taxei. Dacă firma dvs. are calitatea de cumpărător final şi cumpărătorul -revânzător nu a emis o factură până pe data de 15 a lunii următoare efectuării livrării, acesta trebuie să emită o autofactură pe care trebuie să înscrie o menţiune de genul ,,cumpărător în cadrul unei operaţiuni triunghiulare,, conform contract ….nr. În concluzie, trebuie înscrisă o astfel de menţiune prin care factura să poată fi identificată mai uşor chiar şi în Declaraţia recapitulativă. 3) Spre exemplu in cazul unei achizitii din Germania cu livrare direct in Franta sau Belgia. Deşi nu avem detalii referitoare la relaţiile contractuale, presupun că firma ARWOOD are calitatea de cumpărător-revânzător care achiziţionează bunuri din Germania pe care le livrează direct în Franţa. În această situaţie nu datorează T.V.A. deoarece obligat la plata taxei este cumpărătorul final din Franţa. Referitor la impozitul cu reţine la sursă, respectiv impozitul pe venituri persoane juridice nerezidente, consider că acest impozit nu este datorat de firma din Germania şi nici de cea din Franţa deoarece este o operaţiune legată de o livrare de bunuri, nicidecum de o prestare de servicii.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 64 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Nici impozitul pe profit nu poate fi afectat, deoarece cheltuielile înregistrate cu costul mărfurilor vândute sunt deductibile la determinarea profitului impozabil iar veniturile sunt impozabile. Astfel, d.p.d.v. contabil: 1. înregistraţi bunurile achiziţionate prin formulele contabile uzuale 371 2.

=

401;

înregistraţi cheltuiala cu costul bunurilor vândute prin formula 607

=

371

sau 3. înregistraţi veniturile obţinute în baza documentelor justificative (factura, documente de transport prin formula contabilă. 4) După părerea mea, înainte de a efectua un import din Serbia pe teritoriul Franţei, trebuie să studiaţi legislaţia fiscală din Franţa deşi este aplicabil acelaşi Cod Vamal Comunitar nr. 450/2008. În situaţia în care punerea în liberă circulaţie a bunurilor pe teritoriul Franţei este obligaţia firmei dvs., obligaţiile referitoare la plata T.V.A. aferentă importului revine firmei dvs. care dobândeşte calitatea de importator. Conform codului fiscal din România, importatorul este persoana pe numele căreia sunt declarate bunurile, în momentul în care taxa la import devine exigibilă. Punerea în liberă circulaţie reprezintă plata drepturilor vamale de import. Aşa cum se prevede prin articolul 1512, alineatul 5 din Codul fiscal, pentru plata taxei, răspundere individual şi în solidar atât persoana care îl reprezintă pe importator, persoana care depune declaraţia vamală pentru bunurile importate cât şi proprietarul bunurilor. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-30Problemă:

În cazul unei achiziţii intracomunitare pentru care nu am primit factură până în a 15-a zi a lunii următoare recepţiei bunurilor, cum înregistrez în contabilitate autofactura? (pe 408 sau pe 401)

Soluţie:

În primul rând ţin să precizez faptul că am apreciat întrebarea dvs. care până în prezent nu a mai fost formulată de nici un abonat. Este o întrebare logică al cărui răspuns din punct de vedere contabil necesită atenţie. Din punct de vedere contabil, deşi prin O.M.F.P. nr. 1752/2005 nu a fost reglementată în mod expres o astfel de situaţie, consider că ar fi corect ca autofactura

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 65 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

să fie înregistrată direct în contul 401 sau 404, dar în corespondenţă cu contul 408 "Furnizori - facturi nesosite". De ce ? Pentru că:  recepţia trebuie efectuată în baza documentelor existente care însoţesc bunurile;  la data recepţiei speraţi că factura de la furnizor va sosi în cele din urmă, motiv pentru care nu o emiteţi concomitent cu recepţia;  termenul de emitere al autofacturii este cel mai târziu până în data de 15 a lunii următoare achiziţiei intracomunitare de bunuri, numai dacă se constată faptul că factura nu a fost emisă de furnizor. Legea nu interzice ca autofactura să fie emisă chiar la data recepţiei sau imediat după, fără a aştepta împlinirea a 15 zile din luna următoare. ; De fapt, firma dvs. poate efectua recepţia bunurilor atât fără existenţa facturii primite de la furnizor cât şi fără existenţa autofacturii emise de firma dvs. Pentru recepţie aveţi posibilitatea să preluaţi informaţiile necesare din contract, comandă, document de transport, dispoziţie de livrare şi orice alt document din care rezultă specificaţia bunurilor, cantitatea şi preţul acestora. Aşa cum este reglementat prin O.M.F.P. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile, formularul “Notă de recepţie şi constatare de diferenţe” , cod 14-3-1A este un document justificativ de înregistrare în contabilitate întocmit fie pe baza facturii, fie pe baza avizului, fie pe baza oricărui alt document. Pentru a avea calitatea de document justificativ, trebuie să conţină cel puţin următoarele informaţii: 1) denumirea firmei dvs.; 2) denumirea, numărul şi data (ziua, luna, anul) întocmirii; 3) numărul facturii sau a avizului de însoţire al mărfii sau a oricărui alt document; 4) numărul curent; 5) denumirea bunurilor recepţionate; 6) unitatea de măsură şi cantitatea preluată din documentele care însoţesc bunurile; 7) cantitatea recepţionată, preţul unitar şi valoarea; 8) numele, prenumele şi semnătura membrilor comisiei de recepţie; 9) data primirii în gestiune şi semnătura gestionarului; Pentru mărfurile comercializate cu amănuntul, formularul “Notă de recepţie şi constatare de diferenţe” trebuie să mai cuprindă şi următoarele informaţii: 1) preţul de achiziţie al cantităţii recepţionate; 2) adaosul comercial unitar şi total; 3) preţul de achiziţie unitar plus adaosul comercial; 4) valoarea la preţ de vânzare, inclusiv TVA.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 66 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Cu ajutorul contului 408 "Furnizori - facturi nesosite" se ţine evidenţa decontărilor cu furnizorii pentru aprovizionările de bunuri, lucrările executate şi prestările de servicii, pentru care nu s-au primit facturi. Ca regulă generală, sintetic, contul 408 funcţionează astfel: Debit Credit  valoarea facturii sosite sau a  valoarea bunurilor aprovizionate şi autofacturii emise, în recepţionate fără factură în corespondenţă cu contul 401 corespondenţă cu contul de sau 404; bunuri (371, 303, 213, etc.) De exemplu, în data de 25 iulie 2008, în baza documentului de transport care a însoţit bunurile, firma dvs. recepţionează 150 bucăţi televizoare livrate de firma Cortice din Spania. Pentru bunurile livrate furnizorul nu a transmis factură către firma dvs. astfel încât recepţia să fie efectuată în baza informaţiilor preluate din factura. Pentru recepţie, firma dvs. preia preţul unitar de 85 euro din comanda lansată partenerului extern şi solicită acestuia transmiterea facturii. Deoarece acest document nu este transmis de către furnizor, în data de 12 august 2008 firma dvs. emite autofactura din care un exemplar îl transmite şi furnizorului astfel încât să nu existe neconcordanţe între livrările intracomunitare declarate de firma Cortice din Spaniaşi achiziţiile intracomunitare raportate de firma dvs. prin declaraţia recapitulativă cod 390, aferentă trimestrului III 2008. Înregistrările contabile pe care le propun să le efectuaţi sunt următoarele:  în data de 25 iulie 2008: - recepţia bunurilor în baza documentului justificativ “Notă de recepţie şi constatare de diferenţe” pentru valoarea de 45.461,40 lei (150 televizoare x 85 euro x 3,5656 lei/euro = 45.461,40 lei) : 371 “Mărfuri” -

=

408 45.461,40 “Furnizori - facturi nesosite”

T.V.A. datorată (45.461,40 lei x 19%) : 4426

=

4427 8.637,66

 în data de 12 august 2008: - emiterea autofacturii: 408 = “Furnizori – facturi nesosite” (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

401 “Furnizori”

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 67 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-31Problemă:

Cum se ajustează TVA în cazul unui autoturism cu daună totală (rezultă o epavă) în cazul următor: un leasing financiar început în 2005, transferul dreptului de proprietate în martie 2008 are o daună totală în iunie 2008 care se încasează.

Soluţie:

Ajustarea T.V.A. este reglementată prin articolul 149 din Codul fiscal iar la alineatul (4) din cadrul acestui articol se face precizarea că ajustarea este obligatorie în următoarele situaţii:  când bunul de capital este folosit: - integral sau parţial, pentru alte scopuri decât activităţile economice; - pentru realizarea de operaţiuni care nu dau drept de deducere a taxei;  când apar modificări ale elementelor folosite la calculul taxei deduse;  când bunul de capital îşi încetează existenţa;  când bunul de capital se casează înainte de expirarea duratei normale de funcţionare. Deci, operaţiunea de ajustare are în vedere corectarea sumei T.V.A. dedusă iniţial la data achiziţiei bunurilor mobile corporale şi a bunurilor imobile, în funcţie de situaţiile intervenite ulterior în perioadele fiscale de raportare. Acest fenomen al ajustării impune efectuarea de înregistrări în evidenţa contabilă, cu efecte asupra rezultatului contabil şi fiscal al firmelor înregistrate în scopuri de T.V.A. În acest sens, d.p.d.v. contabil, ajustarea se înregistrează prin formula: 635 “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”

=

4426 “T.V.A. deductibilă”

Pentru daunele încasate de la o societate de asigurare pentru un autoturism, indiferent de modalitatea de achiziţie, cumpărare de la furnizor sau achiziţie de la un locator (leasing financiar) nu se colectează T.V.A. şi nici nu se ajustează suma T.V.A. dedusă iniţial la data achiziţiei. Acest fapt rezultă din circulara nr. 50446 / 14.02.2008 publicată pe site www.mfinante.ro. Din această circulară rezultă faptul că nu este corect sa se colecteze taxa asupra despagubirilor incasate deoarece societatile de asigurare sunt cele care realizeaza operatiuni scutite de taxa pe valoarea adaugata in baza art. 141 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, in timp ce agentii economici despagubiti reprezinta beneficiari ai unor operatiuni scutite. Despăgubirea primită reprezintă pentru beneficiari operatiuni la "intrare" =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 68 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Scoaterea din evidenţă a autoturismului se face prin formula contabilă: % 2813 inregistrată “Amortizarea mijloacelor de transport” 658 “Alte cheltuieli de exploatare”

=

2133 valoarea din contract amortizarea

din calculată.

diferenţa dintre valoarea contract şi amortizarea

Suma încasată din despăgubire se înregistrează prin formula contabilă 5121

=

758

fără a colecta sau ajusta concomitent şi T.V.A. Pentru această operaţiune de încasare a daunei se colecta T.V.A. până la apariţia Legii nr. 345/2002. Această prevedere a fost aplicabilă până la apariţia Legii nr. 345/2002. Pentru despăgubiri s-a colectat T.V.A. doar în perioada în 15 martie 2000 – 31 mai 2002 conform prevederilor O.U.G. nr. 17/2000 şi a H.G. 401/2000. În baza acestei prevederi, firmele care încasau despăgubiri, pe baza extrasului de cont ca document justificativ, determinau T.V.A. colectată aferentă despăgubirilor, prin aplicarea cotei recalculate de T.V.A. (19/119) asupra sumei încasate. De exemplu, dacă suma primită era de 50.000.000 lei, înregistrarea contabilă se efectua utilizînd conturile reglementate prin Regulamentul nr. 704 din 22 decembrie 1993 de aplicare a Legii contabilităţii nr. 82/1991, astfel : 5121 “Conturi la bănci în lei”

=

%

50.000.000

758 42.016.806 “Încasări din despăgubiri şi alte venituri din exploatare” 4427 7.983.193 “T.V.A. colectată”

Începând cu data de 1 iunie 2002, pentru veniturile din despăgubiri încasate în baza unui contract de asigurare, înregistrarea contabilă este: 5121 “Conturi la bănci în lei”

=

758 50.000.000 “Încasări din despăgubiri şi

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 69 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

alte venituri din exploatare” obligaţia de colectare a T.V.A. pentru despăgubirile primite nu a fost reluată prin actele normative ce au urmat, respectiv L. nr. 345/2002 şi L. nr. 571/2003;  aşa cum prevede şi O.U.G. nr. 61 din 23 iunie 2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 136/1995 privind asigurările şi reasigurările în România, despăgubirea trebuie privită ca o recuperarea a prejudiciul suferit ca urmare a producerii unui risc acoperit printr-un contract de asigurare de răspundere civilă. Astfel, în opinia noastră, despăgubirea nu se încadrează nici în sfera de aplicare a T.V.A. pentru firma beneficiară deoarece nu îndeplineşte următoarele patru condiţii cumulative impuse de legislaţia T.V.A. (cel puţin condiţia nr. 1şi 4): 1. să constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată; 2. locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor să fie în România; 3. livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie realizată de o persoană impozabilă; 4. livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din activităţi economice. (Soluţie oferită în luna iulie 2008) 

-32Problemă: Societatea COILPROFIL a realizat din 2005 până în anul 2007, inclusiv, invesţii în curs având ca obiectiv realizarea unei hale de producţie.; hala de producţie a fost receptionată şi pusă în funcţiune în sept.2007. În anul 2007 pentru lucrările de construcţii-montaj s-a aplicat regimul de taxare inversă, deducându-se integral TVA prin NC:4426=4427; Tot în legatură cu construcţia halei de producţie s-au achiziţionat bunuri din U.E. pentru care societatea COILPROFIL a fost obligată la plata taxei aplicând regimul de taxare inversă şi deducănd integral TVA. Întrebare: În registrul bunurilor de capital trebuie evidenţiat şi TVA dedus prin regimul taxării inverse? În cazul unei ajustări de TVA pentru hala de producţie se ajustează şi TVA dedusă în regim de taxare inversă?

Soluţie:

Ajustarea taxei pe valoarea adăugată se face distinct în funcţie de perioada în care bunul imobil a fost construit, achiziţionat, transformat sau modernizat, astfel: • înainte de data aderării, pentru care se aplică prevederile art. 161 din Codul fiscal; • dupa data aderării pentru care se aplică prevederile art. 149 din Codul fiscal.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 70 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Prevederile privind ajustarea de la art. 149 şi 161 din Codul fiscal se aplică atât de benefeciarii care au primit facturi cu TVA pentru care s-a aplicat regimul normal de taxare, precum şi de beneficiarii care au aplicat taxarea inversă. Aplicarea taxarii inverse în cazul achiziţionării, construcţiei, modernizării sau transformării unui bun imobil reprezintă numai o modalitate de simplificare a plăţii taxei pe valoarea adaugata. În acest caz, taxa se consideră dedusă. Aşadar, în registrul bunurilor de capital se va evidenţia şi taxa pe valoarea adăugată înregistrată prin mecanismul taxării inverse. Trebuie să aveţi în vedere şi faptul că, ajustările pot fi realizate numai în cadrul periodei de ajustare. După perioada de ajustare, indiferent de situaţiile care intervin, nu se mai efectuează ajustari. Perioadele de ajustare sunt aceleaşi indiferent de valoarea bunurilor, diferenţa făcându-se numai între bunurile imobile şi alte bunuri de capital. Prin urmare, prevederile referitoare la ajustare se aplică şi în cazul în care s-au aplicat măsurile de simplificare, respectiv taxare inversă, pentru care nu s-a facut plata efectivă între furnizor şi beneficiar, dar prin evidenţierea de către beneficiar a taxei atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă în decontul de taxă se consideră ca taxa a fost achitată. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-33Problemă: 1.Societatea noastra , un SRL, a avut ca obiect principal de activitate : "lucrari de instalatii electrice si sanitare in constructii " iar ca activitate secundara: " confectii metalice+echipari tablouri electrice " ; de la 01.04.2008 s-a hotarat delimitarea stricta a celor 2 activitati , prin preluarea activitatii secundare pe o alta societate comerciala nou infiintata . Asadar, la s-au incetat contractele de munca ale muncitorilor si directorilor care se ocupau de activitatea atelierului de confectii metalice si echip tablouri electrice si s-au angajat la, s-au facut facturi de vanzare a mijloacelor fixe de la,etc.Nu a fost o divizare a societatii ci pur si simplu activitatea principala a ramas pe,iar activitatea secundra a trecut pe . Unul dintre cei 2 asociati ai societatii este si asociat al noii soceitati ,care are tot 2 asociati. 3.Societatea nou ,executa tablouri electrice si pentru si pentru societatea initiala , tablouri electrice ce sunt folosite pe santier in lucrarile de instalatii electrice prestate pentru clienti. 4.Ambele societati sunt SOCIETATI CU RASPUNDERE LIMITATA. 5.Asociatul comun detine 50% din partile sociale la prima societate si 50% la a doua societate. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 71 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Intrebarea mea este daca societatea grup este o parte afiliata a societatii initiale srl sau nu .Va rog sa documentati raspunsul si sa-mi precizati care sunt obligatiile privind partile afiliate, daca raspunsul este afirmativ.Trebuie intocmit dosarul privind preturile de transfer? Trebuie sa facem anumite precizari privind partile afiliate in situatiile financiare? Care este parerea dvs?

Soluţie:

Potrivit dispoziţiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, Titlul I, art. 7, pct. 21, două societăţi se consideră că sunt afiliate dacă îndeplinesc îndeplinesc una din următoarele condiţii:

- o societate deţine în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile personelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la o a doua societate, ori dacă o controlează pe aceasta, - a doua societate deţine, în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoanelor afiliate, minimum 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot la prima societatea, - o a treia societate deţine în mod direct sau indirect, inclusiv deţinerile persoavelor afiliate, minimum 25% din valoarea/titlurile de participare sau al drepturilor de vot atât la prima societate cât şi la cea de-a doua. În cadrul relaţiilor dintre societăţile afiliate se urmăreşte în mod deosebit cum sunt aşezate preţurile de piaţă. În contextul actual al globalizarii, companiile multinationale au devenit principalii jucatori în economia mondiala. Expansiunea companiilor multinaţionale pentru obtinerea de pozitii de piata strategice, precum si specializarea pe parcursul lantului de productie, în vederea obtinerii economiilor de scara, au facut ca o parte din ce în ce mai mare din comertul mondial cu bunuri si servicii sa se desfasoare între companiile apartinând aceluiasi grup. Astfel, problema determinarii preturilor practicate în cadrul tranzactiilor intra-grup a devenit din ce în ce mai importanta. În mod normal, aceste preturi ar trebui sa reflecte valoarea de piata a bunurilor sau serviciilor tranzactionate. Si totusi, de multe ori preturile practicate de societati cu persoane afiliate se abat de la principiul valorii de piata. Valoarea de piaţă reprezintă suma care ar fi plătită de o societate altei societăţi, în acelaşi moment şi în acelaşi loc, pentru acelaşi produs sau serviciu ori pentru unul similar, în condiţii de concurenţă loială. Spre deosebire de preţurile de piaţă, preţurile de transfer sunt acele preţuri practicate intre persoanele afiliate, companii multinaţionale, pentru tranzactiile dintre acestea, cum ar fi vanzarea de bunuri sau prestarea de servicii, transmiterea de drepturi de proprietate intelectuala sau efectuarea oricaror altor tranzactii, cu scopul transferării, în mod artificial, a profiturilor dintr-o ţară cu un grad ridicat de impozitare, într-o alta cu un sistem fiscal mai relaxat.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 72 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În România, ca şi în Comunitatea Europeană, se încearcă să se găsească noi posibilitati de rezolvare a situatiilor de pierdere a impozitelor prin proceduri de arbitraj, printr-un sistem de evaluare a transferurilor, prin acorduri de pret in avans si armonizari de documentatii ale preturilor de transfer. Articolul 9 din Conventia Model a OECD si Liniile directoare privind preţurile de transfer ale aceleiasi organizatii au inceput sa fie acceptate in toata lumea. Prin acestea se asigura evitarea dublei impuneri, iar principiul central in stabilirea preturilor de transfer este acela al valorii de piata, adica pretul in tranzactiile dintre societăţile afiliate nu trebuie sa fie diferit de cel folosit in tranzactiile dintre firme independente. Tocmai în această direcţie, din septembrie 2006, Codul Fiscal stipuleaza obligativitatea elaborarii Dosarului preţului de transfer de catre societăţile care desfasoara tranzactii cu parti afiliate, pentru a demonstra ca preturile sunt preturi de piata, dosar care trebuie prezentat organului de inspectie fiscala la cerere. De menţionat este faptul că, atât dosarul preţurilor de transfer cât şi obţinerea acordului de preţ în avans, se referă la tranzacţiile dintre companiile multinaţionale(de ex. Compania mamă COCA COLA şi filialele sale din celelalte ţări, inclusiv din România). Referitor la prima întrebare privind preţurile practicate între cele două societăţi cu asociaţi comuni, respectiv SC ALIZ IMPEX SRL şi ALIZ METAB SRL, menţionăm că tranzacţiilor respective le sunt aplicabile prevederile art. 11, alin. (2), Titlul I din Codul fiscal. Pentru a stabili că între cele două societăţi au loc operaţiuni comerciale de piaţă liberă, autorităţile fiscale pot compara preţurile practicate de acestea între ele cu preţurile utilizate în tranzacţiile cu alte societăţi. În cazul în care produsele furnizate sunt “unicate” se vor compara preţurile acestora cu preţurile practicate de către alte societăţi care realizează produse similare. În acest context, organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune v-ar fi de un real ajutor. În ceea ce priveşte cea de a doua întrebare, în formularea răspunsului nostru, facem trimitere la următoarele reglementări legale incidente: 1. Legea nr. 26/1990 privind registrul comertului, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, care prevede ca inainte de inceperea activitatii, comerciantii, asa cum sunt definiti la art. 1, alin.(2) din lege, au obligatia sa ceara inmatricularea in registrul comertului. Cererea de inmatriculare a unei societati comerciale cuprinde, dupa caz, datele continute in mod obligatoriu in actul sau constitutiv si va fi insotita de documentele doveditoare necesare, potrivit dispozitiilor Legii nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Ca urmare a inregistrarii societatile obtin un cod unic de inregistrare. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 73 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

2. Legea societatilor comerciale nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, care reglementeaza la art. 8, lit. c) faptul ca printre alte informatii, actul constitutiv trebuie sa cuprinda “obiectul de activitate al societatii, cu precizarea domeniului si a activitatii principale”. 3. Hotararea Guvernului nr. 656/1997, privind aprobarea Clasificarii activitatilor din economia nationala – CAEN, actualizata prin Ordinul Presedintelui Institutului National de Statistica nr. 601/2002, cu modificarile si completarile ulterioare, care definesc “activitatea” ca fiind rezultatul unei combinatii de diferite resurse, caracterizata prin intrarea de bunuri si servicii, un proces continuu productiv si de o iesire de bunuri si servicii. Delimitarea activitatilor se face in : - activitatea principala, - activitatea secundara, - activitatea auxiliara. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-34Problemă:

In luna iunie am cumparat 5 baraci pentru cazarea oamenilor,care lucreaza la anumite lucrari,pe santier.Noi am avut nevoie doar de 2 baraci, dar pentru ca un aget economic,care presteaza anumite servicii pentru firma noastra (instalatiile de gaze), la anumite lucrari (un fel de subantrepriza) a avut si el nevoie de 3 baraci ,dar nu a avut suficient disponibil pentru a le achizitiona ,am hotarat sa le cumparam noi pe toate , urmand ca peste o luna s-au doua sa i le vindem, la pretul cu care le-am cumparat. Avem voie sa vindem aceste mijloace fixe sau trebuie sa avem ca activitate declarata la Registrul Comertului asemenea operatiuni(cod CAEN separat)?

Soluţie:

Activitatea principala este definita ca fiind acea “activitate ce contribuie in mod major la valoarea adaugata a unitatii sau activitatea la care valoarea adaugata este superioara celei din orice activitate a unitatii, care produce bunuri si servicii destinaate a fi vandute la terti”. Activitatea secundara reprezinta acele operatii care, alaturi de cele din activitatea principala, contribuie la producerea de bunuri si servicii destinate a fi vandute la terti. Activitatilor principale si secundare le sunt asociate activitatile auxiliare, care, potrivit CAEN nu se iau in considerare la determinarea activitatii principale si a celor secundare. Fata de cadrul legal mai sus prezentat, menţionăm următoarele: - opţiunea de vânzare a celor 3 barăci nu eludeză scopul legii fiscale chiar dacă acestea sunt valorificate la costul lor de achiziţie, - în momentul valorificării lor se înregistrează în evidenţa contabilă proprie atât veniturile

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 74 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

din vânzare cât şi cheltuielile din destocare, - pentru perioada cât mijloacele fixe au fost proprietatea societăţii, aceasta nu a calculat şi înregistrat în contabilitatea proprie cheltuieli cu amortizarea, - operaţiunea de vânzare poate fi considerată o activitate secundară sau auxiliară, cu caracter întâmplător, care nu face obiectul înregistrării la Registrul comerţului, - operaţiunea de vânzare nu poate fi considerată nici faptă ilicită, în temeiul Legii nr. 12/1990 privind protejarea populatiei impotriva unor activitati comerciale ilicite, republicata, cu modificarile ulterioare, art. 1, lit. a), deoarece valorificarea celor 3 mijloace fixe nu impune obţinerea unor autorizaţii sau avize prevăzute de legi speciale. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-35Problemă:

Merg în deplasare trimisă de societate, factura privind cazarea şi biletul de avion sunt pe persoana fizică. Se pot deconta în contabilitatea ca acestea să fie recunoscute ca şi cheltuieli deductibile şi să se deducă TVA-ul?

Soluţie:

Profitul impozabil este definit potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, ca fiind diferenţa dintre veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal. La suma obţinută se adaugă cheltuielile nedeductibile şi se scad veniturile neimpozabile. Pornind de la această definiţie, formula profitului impozabil este: Pi = V - C - Vn + Cn - RP - Af - Pf unde: Pi - profit impozabil V - veniturile realizate din orice sursa intr-un an fiscal C - cheltuielile efectuate in scopul realizarii veniturilor Vn- veniturile neimpozabile Cn - cheltuielile nedeductibile RP - rezerve, provizioane Af - amortizarea fiscala Pf - pierderea fiscala

Din formula de calcul al profitului impozabil rezulta ca baza impozabila a impozitului pe profit se determina pornind de la veniturile si cheltuielile înregistrate de =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 75 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

persoana juridica în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Înregistrarea operaţiunilor se face în registrele de contabilitate, iar pentru verificarea înregistrării corecte se întocmeşte balanţa de verificare, cel puţin anual, la încheierea exerciţiului financiar, sau la termenele de întocmire a situaţiilor financiare periodice. În vederea stabilirii bazei impozabile, Titlul II al Codului fiscal, împarte cheltuielile în trei grupe: -deductibile -cu deductibilitate limitată -nedeductibile În grupa cheltuielilor deductibile se regăsesc cheltuielile de transport şi cazare, în ţară şi străinătate, efectuate pentru salariaţi şi administratori (şi pentru alte persoane asimilate acestora), iar în cea cu deductibilitate limitată se încadrează cheltuielile reprezentând indemnizaţia de deplasare (în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice). Prevederile respective sunt cuprinse la art. 21 alin. (2) lit. e) şi la art. 21, alin. (3), lit. b). Drepturile şi obligaţiile personalului pe perioada delegării şi detaşării sunt reglementate de Hotărârea Guvernului nr. 1860/2006 privind drepturile şi obligaţiile personalului autoritãţilor şi instituţiilor publice pe perioada delegãrii şi detaşãrii în altã localitate, precum şi în cazul deplasãrii, în cadrul localitãţii, în interesul serviciului Potrivit dispoziţiilor art. 9, salariatul aflat în delegare sau detaşare într-o localitate situatã la o distanţã mai mare de 5 km de localitatea în care îşi are locul permanent de muncã primeşte o indemnizaţie zilnicã de delegare sau de detaşare, indiferent de funcţia pe care o îndeplineşte şi de autoritatea sau instituţia publicã în care îşi desfãşoarã activitatea. Numãrul zilelor calendaristice în care persoana se aflã în delegare sau detaşare se socoteşte de la data şi ora plecãrii pânã la data şi ora înapoierii mijlocului de transport din şi în localitatea unde îşi are locul permanent de muncã, considerându-se fiecare 24 de ore câte o zi de delegare sau detaşare. La art. 13 sunt tratate cheltuielile de transport dus-întors suportate de societate pentru salariaţii proprii delegaţi sau detaşaţi sã îndeplineascã anumite sarcini de serviciu în localitãţi situate la distanţe mai mari de 5 km de localitatea în care îşi are locul permanent de muncã. Decontarea acestor cheltuieli de transport se face în funcţie de tipul mijlocului de transport, distanţă, clasă, aşa cum sunt reglementate de legislaţia în vigoare. În categoria cheltuielilor de transport sunt recunoscute şi cheltuielile cu costul tichetelor pentru rezervarea locurilor, costul suplimentelor de viteză, comisioanele percepute de agenţiile de voiaj, transportul în comun efectuat cu mijloace de transport =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 76 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

în comun, taxele de aeroport, gară, autogară, alte taxe privind circulaţia pe drumurile publice etc., prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare. Pentru justificarea necesităţii deplasării sau delegării se întocmeşte Ordinul de deplasare (delegaţie) cod 14-5-4, reglementat de prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1850/2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile Ordinul de deplasare serveşte ca: - dispoziţie cãtre persoana delegatã sã efectueze deplasarea; -document pentru decontarea de cãtre titularul de avans a cheltuielilor efectuate; - document pentru stabilirea diferenţelor de primit sau de restituit de titularul de avans; - document justificativ de înregistrare în contabilitate. Se întocmeşte într-un exemplar, pentru fiecare deplasare, de persoana care urmeazã a efectua deplasarea, precum şi pentru justificarea avansurilor acordate în vederea procurãrii de valori materiale în numerar. Circulă: - la persoana împuternicitã sã dispunã deplasarea, pentru semnare; - la persoana care efectueazã deplasarea; - la persoanele autorizate de la unitatea unde s-a efectuat deplasarea sã confirme sosirea şi plecarea persoanei delegate; - la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea decontului, pe baza actelor justificative anexate la acesta de cãtre titular la întoarcerea din deplasare. În cazul în care la decontarea avansului suma cheltuielilor efectuate este mai mare decât avansul primit, pentru diferenţa de restituit de către titularul de avans se întocmeşte Dispoziţie de platã cãtre casierie (cod 14-4-4 sau cod 14-4-4/a, dupã caz). În cazul în care, la decontare, sumele privind cheltuielile efective sunt mai mici decât avansul primit, diferenţa de restituit de cãtre titularul de avans se depune la casierie pe bazã de dispoziţie de încasare (cod 14-4-4 sau cod 14-4-4/a, dupã caz). Conţinutul minimal obligatoriu de informaţii al formularului este urmãtorul: - denumirea unitãţii; - denumirea şi numãrul formularului; - numele, prenumele şi funcţia persoanei delegate, scopul, destinaţia şi durata deplasãrii, ştampila unitãţii, semnãtura conducãtorului unitãţii, data; - data (ziua, luna, anul, ora) sosirii şi plecãrii în/din delegaţie, ştampila unitãţii, semnãtura conducãtorului unitãţii; - ziua şi ora plecãrii, ziua şi ora sosirii, data depunerii decontului, penalizãri calculate, avans spre decontare; - cheltuieli efectuate: felul actului şi emitentul, numãrul şi data actului, suma; - numãrul şi data chitanţei pentru restituirea diferenţei; diferenţa de primit/restituit; - semnãturi: conducãtorul unitãţii, controlul financiar preventiv, persoana care verificã decontul, şeful de compartiment, titularul de avans.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 77 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Având în vedere faptul că toate aceste informaţii se regăsesc în documente care, potrivit reglementărilor contabile, au rol de documente justificative, cheltuielile privind cazarea şi transportul sunt recunoscute, chiar dacă facturile/chitanţele respective sunt făcute pe numele salariatului. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-36Problemă:

1. Societatea noastra are un hotel care presteaza sevicii hoteliere ( tva 9% ) si un restaurant care a fost inchiriat unei alte societati ( factureaza fara tva ). Utilitatile (energie , apa, gaze ) vin pe societate , care deduce integral tva si le refactureaza catre cealalta societate tot cu tva. Ambele societati isi pot deduce integral tva la cumparare ?

2. Societatea a construit un bloc in regie proprie cu scopul vanzarii si sau inchirierii apartamentelor . Constructia s-a facut in anii 2005-2006 , iar PV de receptie sa facut in martie 2007 .Apartamentele vandute in 2008 avand regim de constructii noi sau vandut cu tva, dar apartamentele inchiriate s-au facturat fara tva. Apartamentele inchiriate trebuie sa ajusteze tva pe o durata de 5 ani sau de 20 de ani. Cum fac calculul ajustarii : lunar in fiecare decont sau la sfarsitul anului in decontul lunii decembrie ? Din anul 2009 , apartamentele se vor vinde in regim de scutire de tva. Ajustarea se face o singura data la momentul vanzarii , sau pe o durata de 5 (20) ani ? 3.In cadrul societatii se realizeaza atat venituri impozabile din vanzarea apartamentelor cat si venituri scutite din chirii. Deoarece la deducere trebuie calculata prorata , in cadrul veniturilor se iau in calcul si veniturile din vanzarea apartamentelor sau se aplica excluderea cf. art 147(7) lit a si c . Mentionez ca apartamentele au avut de la inceput destinatia de vanzare sau inchiriere. 4.Vanzarea apartamentelor intra in cifra de afaceri ? La momentul receptiei ele au fost trecute : 212 = 231 , iar primele vanzari le-am inregistrat prin 758.3 . Ce cont ar fi fost mai potrivit ? ( cum ar trebui sa fie formula contabila ). 5.Situatia de realizare atat de venituri scutite cat si impozabile a aparut in cursul anului (aprilie 2008 ) Cum calculez prorata ? La sfarsitul anului si pana atunci deduc integral tva la cumparari sau determin lunar o prorata pe baza raportului intre veniturile scutite si cele impozabile ? 6.O factura de penalitati care nu se cuprind in baza de impozitare , se mai inscrie in jurnalul de vanzari si la ce rubrica ?

Soluţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 78 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-

1. Ca regula generala, recuperarea de la locatari a costurilor legate de utilitati nu reprezinta o prestare de servicii propriu-zisa de furnizare a energiei electrice apa si gaze, motiv pentru operatiunea trebuie taxata cu cota standard TVA de 19%. Veniturile rezultate din inchirierea restaurantului reprezinta operatiuni scutite fara drept de deducere a TVA , motiv pentru care locatorul (proprietarul restaurantului) nu isi poate exercita integral dreptul de deducere a TVA pentru achizitiile de bunurile si prestarile de servicii destinate realizarii de operatiuni economice pentru care a fost autorizat. Exercitarea dreptului de deducere se poate efectua fie pe baza de pro-rata, fie pe baza evidentelor fiscale intocmite separat, strict pentru operatiunile de inchiriere in regim de scutire. Exercitarea pe baza de pro-rata a dreptului de deducere a TVA este mai dificila deoarece impune efectuarea unor calcule matematice atat pentru determinarea anuala cat si pentru stabilirea TVA deductibila lunar, pe baza decontului de TVA Cea mai simpla metoda este cea de organizare a unei evidente fiscale separate pentru fiecare tip de operatiune: operatiune taxabila; operatiune scutita cu drept de deducere a TVA operatiune scutita cu drept de deducere; O astfel de evidenta se organizeaza pe baza jurnalului pentru cumparari al carui model orientativ este prezentat in O.M.F.P. nr. 1372 din 6 mai 2008 privind organizarea evidentei in scopul taxei pe valoarea adaugata, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal publicat in M.Of. nr. 364 din 13 mai 2008. Prin acest tip de evidenta nu se deduce TVA aferenta operatiunii scutite fara drept de deducere a TVA in situatia in care facturile primite de la furnizor pot fi alocate integral acestui tip de activitate. De exemplu, daca restaurantul ar avea bransamente diferite si facturile de utilitati ar fi emise strict pentru spatiul respectiv, dvs. aveti posibilitatea sa nu aplicati pro-rata care face referire la toate operatiunile economice desfasurate. Deoarece nu aplicati pro-rata, nu va exercitati dreptul de deducere inscris in facturile furnizorilor evidentiate separat in jurnalul de cumparari destinat operatiunilor scutite fara drept de deducere a TVA (inchirierea restaurantului). Indiferent de faptul ca aplicati pro-rata sau evidente fiscale, refacturarea acestor costuri catre chirias se face prin aplicarea regimului normal de taxare cu cota standard TVA de 19%. Pentru suma TVA inscrisa in facturile dvs. emise pentru recuperarea costurilor cu utilitatile, firma chiriasa isi poate exercita dreptul de deducere a TVA chiar daca inchirierea acelui spatiu se face in regim de scutire cu drept de deducere a TVA 2. In Codul fiscal la art. 141 alin. (2) lit. f.) se prevede ca livrarea unei constructii, a unei parti a acesteia si a terenului pe care este construita este o operatiune scutita fara drept de deducere, deci pentru care nu se colecteaza TVA. Prin exceptie de la =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 79 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

       

aceasta regula, scutirea nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi sau a unei parti a acesteia. In sensul acestor prevederi, livrarea unei constructii noi sau a unei parti din aceasta inseamna livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari ori utilizari a constructiei sau a unei parti a acesteia, dupa caz, in urma transformarii. Potrivit normelor metodologice, punctul 37,alin 2, se considera a fi data primei ocupari, in cazul unei constructii care nu a suferit transformari sau modernizari, data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a acesteia. In acest sens, deoarece procesul verbal de receptie s-a efectuat in anul 2007, ajustarea aferenta apartamentelor inchiriate in regim de scutire de TVA se face pe o perioada de 20 de ani(cum este si cazul cladirii dvs.). Daca inchirierea apartamentelor s-ar fi efectuat in anul 2007, ajustarea se efectua lunar, dar incepand cu data de 1 ianuarie 2008 ajustarea se face o singura data, pentru intreaga perioada ramasa. Ajustarea taxei se efectueaza numai daca s-a exercitat dreptul de deducere a TVA aferenta materialelor de constructie si a lucrarilor de constructii-montaj efectuate de diversi prestatori. Pentru blocul construit, finalizat in anul 2007 trebuie intocmit un registru al bunurilor de capital din care sa rezulte taxa dedusa aferenta acestora. Deoarece blocul este structurat pe apartamente vandute in regim normal de taxare si apartamente inchiriate in regim de scutire fara drept de deducere, trebuie sa determinati taxa dedusa aferenta fiecarui apartament. Astfel, consider ca se supune ajustarii doar taxa aferenta apartamentelor inchiriate in regim de scutire pentru care s-a exercitat dreptul de deducere a TVA pe parcursul construirii acestora. Registrul bunurilor de capital trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele informatii: numarul si data documentului de achizitie al bunului de capital; datele de identificare ale furnizorului; denumirea bunului de capital produs sau achizitionat; valoarea totala a bunului, exclusiv TVA; valoarea TVA inscrisa in factura furnizorului, din care TVA dedusa integral sau TVA dedusa partial sau TVA nededusa; data inceperii desfasurarii de operatiuni economice scutite fara drept de deducere a TVA sau de operatiuni economice taxabile, data modificarii obiectului de activitate al firmei; modul de calcul al ajustarii TVA; valoarea TVA ajustata. In cazul unei constructii realizate in regie proprie, data primei ocupari este data documentului pe baza caruia bunul este inregistrat in evidentele contabile drept activ corporal fix. O constructie care nu a fost ocupata va fi considerata o constructie noua pana la data primei ocupari, chiar daca livrarea intervine inainte de aceasta data. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 80 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Deci, facturarea apartamentelor fara TVA incepand cu data de 01 ianuarie 2009 nu va fi posibila deoarece acestea nu au fost ocupate si se considera tot constructii noi. In concluzie, deoarece activitatea de inchiriere este scutita de TVA fara drept de deducere, aveti obligatia sa ajustati taxa dedusa initial, proportional cu suprafata ocupata de apartamentele inchiriate. Ajustarea TVA consta in diminuarea sumei TVA dedusa initial, si din punct de vedere : contabil, suma ajustata se inregistreaza prin formula 635

=

4426;

fiscal, taxa nedeductibila din contul 635 sau 658, este considerata cheltuiala deductibila fiscal la determinarea profitului impozabil calculat cumulat, in trimestrul IV al anului fiscal de referinta. Cheltuielile respective sunt deductibile deoarece sunt efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile si sunt reglementate in mod expres prin normele de aplicare ale Codului fiscal la punctul 23, lit. b ,, cheltuielile generate de taxa pe valoarea adaugata ca urmare a aplicarii proratei, in conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adaugata" din Codul fiscal, precum si in alte situatii cand taxa pe valoarea adaugata este inregistrata pe cheltuieli, in situatia in care taxa pe valoarea adaugata este aferenta unor bunuri sau servicii achizitionate in scopul realizarii de venituri impozabile;,, De asemenea ,suma ajustata se evidentiaza in jurnalul pentru cumparari si se preia in mod corespunzator la randul 24 din decontul de T.V.A, formularul cod 300; Pentru efectuarea ajustarii se vor avea in vedere urmatoarele : - ajustarea se va efectua o singura data, pentru intreaga perioada de ajustare ramasa, incluzand si anul in care are loc modificarea destinatiei de utilizare. - perioada de ajustare incepe la data de 1 ianuarie a anului in care bunul a fost construit, respectiv din anul 2007. In cazul dvs. perioada de ajustare este de 20 de ani, cu incepere de la 1 ianuarie 2007 si pana la finele anului 2026. Tinand cont de regulile privind ajustarea, corectarea taxei se va efectua pentru 19/20 din taxa pe valoarea adaugata dedusa initial, inscriindu-se in decontul de TVA aferent perioadei fiscale in care are loc ajustarea, ca TVA ajustat pentru bunurile de capital ( cu semnul minus). Pentru efectuarea ajustarii in anul 2008, suma de ajustat se determina astfel: TVA dedusa initial * 19/20 ani * % suprafetei inchiriate= TVA ajustata (dedusa) De exemplu, daca TVA deductibila a fost de 1.900.000 atunci taxa dedusa o veti calcula astfel: Taxa dedusa = 1.900.000 x 19/20x60%=1.083.000lei

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 81 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

• • •

• • •

3. Asa cum ati observat si dvs. prin cele doua prevederi de la art.147 din calculul pro rata se exclud atat: livrarile de bunuri de capital care au fost utilizate de catre persoana impozabila in activitatea sa economica; livrarile de bunuri sau prestarile de servicii catre sine, alaturi de livrarile de bunuri (apartinand activitatii economice din Romania) intr-un alt stat membru; operatiunile bancare, financiare si de asigurari, precum si operatiunile imobiliare, altele decat livrarile de bunuri de capital, in masura in care acestea sunt accesorii ale activitatii principale. Eliminarea de catre legiuitor a acestor operatiuni din calculul pro-rata este de inteles datorita faptului ca: vanzarea bunurilor de capital este o operatiune care nu se desfasoara cu regularitate, iar includerea acestora in calculul pro-rata, avand in vedere modalitatea acesteia de stabilire si valoarea de obicei foarte mare a bunurilor de capital, ar crea situatii profund disproportionate; livrarile de bunuri/prestarile de servicii pentru sine nu reprezinta de fapt operatiuni economice propriu-zise, intrucat sunt lipsite de existentei unei contraprestatii si, prin urmare, nu sunt producatoare de venituri; intrucat operatiunile bancare/financiare/de asigurari/imobiliare trebuie sa indeplineasca conditia dependentei fata de activitatea principala, veniturile produse de acestea sunt de mica importanta fata de totalul veniturilor provenite din activitatea economica a societatii. Apartamentele detinute de societate trebuie sa aiba stabilita pentru o perioada de timp o destinatie de utilizare stabila: fie pentru vanzare; fie pentru activitatea sa economica, fiind utilizate ca spatii administrative; fie destinate inchirierii. In aceste conditii intrucat activitatea firmei dvs. are ca obiect principal operatiunea de vanzare a bunurilor imobile consider ca la calculul pro ratei intra si veniturile obtinute din vanzarea apartamentelor, aceasta operatiune desfasurandu-se cu regularitate. 4. Imobilizarile corporale, denumite si imobilizari materiale sau active fixe tangibile, cuprind bunurile materiale de folosinta, care indeplinesc urmatoarele caracteristici: - sunt utilizate la productia de bunuri, in prestarea de servicii, in activitati administrative sau sunt inchiriate tertilor; - au durata normala de functionare mai mare de un an Cifra de afaceri neta, conform OMFP nr.1752/2005, se calculeaza prin insumarea veniturilor rezultate din livrarile de bunuri, executarile de lucrari si prestarile =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 82 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

de servicii si alte venituri din exploatare, mai putin reducerile comerciale acordate clientilor. Veniturile din exploatare , asa cum prevad si reglementarile contabile cuprind venituri din productia de imobilizari, reprezentand costul lucrarilor si cheltuielilor efectuate de entitate pentru ea insasi, care se inregistreaza ca active imobilizate corporale si necorporale. In concluzie veniturile din vanzarea bunurilor imobile nu intra in cifra de afaceri, ci numai in categoria veniturilor din exploatare.In structura cifrei de afaceri intra numai veniturile inregistrate in clasa „70” In general, pentru majoritatea firmelor vanzarea bunurilor de capital este o operatiune care nu se desfasoara cu regularitate, drept pentru care veniturile obtinute din aceasta activitate se inregistreaza in contul 758,3. Avand in vedere ca desfasurati doua tipuri de activitati, este foarte importanta stabilirea destinatiei bunurilor. Astfel daca o parte din constructie este utilizata pentru obtinerea de venituri din inchiriere va recomandam sa pastrati in contul „212” apartamentele destinate inchirierii, ele fiind considerate mijloace fixe din patrimoniul firmei dvs. utilizate pentru activitatea proprie . In aceast caz inregistrarile contabile ar fi : “Clienti” loc.de gest. si chirii”

411

681 = „Cheltuieli de exploatare privind amortizarile”

= “Venituri din redevente,

706

281 „Amortizari privind imobilizarile corporale”

Pentru acest lot de imobile destinate inchirierii se va calcula si amortizare. La sfarsitul perioadei de inchiriere ele nu mai sunt considerate constructii noi, ele putand fi vandute in regim de scutire. Vanzarea de apartamente este o activitate principala, caz in care aceste bunuri se incadreaza la marfuri sau produse. In aceste sens, pentru apartamentele destinate vanzarii, va propun utilizarea urmatoarelor inregistrarile contabile: 371 “Marfuri”

=

212 “Constructii”

(analitic distinct pe fiecare tip de apartament, cu una, doua sau trei camere) si concomitent =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 83 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

411 “Clienti”

=

% 707 “Venituri din vanzarea marfurilor” 4427 “TVA colectata”

In felul acesta departajati cele doua tipuri de activitati de exploatare realizate care se cuprind in cifra de afaceri neta:  livrarea de bunuri = vanzarea apartamentelor;  prestarea de servicii = inchirierea aparamentelor. Deoarece in anul anterior, respectiv anul 2007 nu ati realizat operatiuni scutite fara drept de deducere, pentru perioada ianuarie – decembrie 2008 va exercitati integral dreptul de deducere a TVA chiar daca realizati operatiuni scutite. Pro-rata definitiva pentru anul 2008 trebuie calculata doar in luna decembrie 2008. Pro-rata definitiva se determina anual, iar calculul acesteia include toate operatiunile, pentru care exigibilitatea taxei ia nastere in timpul anului calendaristic respectiv. Pro-rata definitiva se determina procentual si se rotunjeste pana la cifra unitatilor imediat urmatoare. In cursul anului este permisa deducerea integrala a TVA. La sfarsitul anului vor aplica urmatoarele reguli: • pentru perioada ianuarie –decembrie 2008 societatea dvs.va deduce tva integral din facturile primite de la furnizori reprezentand achizitii de bunuri si servicii efectuate in cursul anului, urmand ca in luna decembrie sa calculati o prorata definitiva pentru anul 2008. Procentul reprezentand prorata definitiva pentru anul 2008 va fi utilizata de persoana impozabila pe post de prorata provizorie pentru anul 2009, urmand ca pro rata definitiva pentru 2009 sa se definitiveze in decembrie 2009. Diferenta rezultata va constitui ajustarea deducerii fie in favoarea statului, fie a persoanei impozabile. • daca bunurile sau serviciile achizitionate pot fi alocate partial activitatii care nu va permite exercitarea dreptului de deducere si partial activitatii care va permite exercitarea dreptului de deducere, nu se aplica prevederile art. 147 alin. (5) din Codul fiscal, respectiv deducerea taxei pe baza de pro rata. Conform art.147, alin 9 din Codul Fiscal, la decontul de TVA depus pentru luna decembrie 2008, societatea trebuie sa declare pro-rata provizorie aplicabila in anul 2009 si sa anexeze situatia privind modul de calcul al pro-ratei definitive aferenta anului 2008.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 84 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

6. Da , conform O.M.F.P. Nr. 1372 / 6 mai 2008 privind organizarea evidentei in scopul taxei pe valoarea adaugata, aceasta factura se va inregistra in jurnalul de vanzari in coloana 18” Operatiuni neimpozabile/Sume neincluse in baza de impozitare”. Jurnalele de vanzari si de cumparari nu sunt formulare tipizate stabilite de Ministerul Economiei si Finantelor. Fiecare persoana impozabila poate sa isi stabileasca modelul documentelor pe baza carora determina taxa colectata si taxa deductibila, conform specificului propriu de activitate, dar acestea trebuie sa contina informatiile minimale stabilite de Codul Fiscal. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-37Problemă: In cazul in care in luna IULIE primesc o factura de la un furnizor de marfuri , factura care a fost emisa in luna MAI 2008, eu am dreptul sa i o înregistrez în contabilitate pe luna Iulie si sa deduc TVA-ul, sa il trec in decontul lunii IULIE ? Daca nu cum se procedeaza?

Soluţie:

Potrivit prevederilor Codului fiscal, dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost livrate sau urmează să îi fie livrate, şi pentru prestările de servicii care i-au fost prestate ori urmează să îi fie prestate de o altă persoană impozabilă. Ca regulă generală, taxa devine exigibilă la data livrării de bunuri sau la data prestării de servicii, cu excepţiile prevăzute în Codul fiscal. În momentul în care taxa pe valoarea adăugată deductibilă devine exigibilă, intervine dreptul de deducere a taxei. Astfel, în cazul în care factura fiscală este emisă înaintea livrării de bunuri sau a prestării de servicii, taxa pe valoarea adăugată poate fi dedusă la data la care este emisă factura. O condiţie ce trebuie îndeplinită este aceea că deducerea taxei pe valoarea adăugată trebuie justificată cu factură fiscală. Aceasta trebuie să fie emisă pe numele beneficiarului de către o persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată şi să cuprindă toate informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (8) din Codul fiscal, respectiv: • seria şi numărul facturii; • data emiterii facturii; • numele, adresa şi codul de identificare fiscală ale persoanei care emite factura;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 85 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

• numele, adresa şi codul de identificare fiscală, după caz, ale beneficiarului de bunuri sau servicii; • denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate; • preţul unitar fără taxa pe valoarea adăugată şi baza de impozitare pentru fiecare cotă sau scutire; • cota de taxă pe valoarea adăugată aplicată sau menţiunile: scutit cu drept de deducere, scutit fără drept de deducere, neimpozabil, supus regulilor speciale, după caz; • suma taxei pe valoarea adăugată de plată. În concluzie, dacă sunt îndeplinite toate condiţiile enumerate mai sus, se poate înregistra şi se deduce taxa pe valoare adăugată de pe factura fiscală ulterior primirii acestui document, indiferent de luna în care se înregistrează în contabilitate (pe baza confirmării de primire), însă trebuie să ţineţi cont de faptul că nu veţi avea posibilitatea raportării acestei facturii în Declaraţia 394 pe semestrul II. Trebuie ţinut cont însă că neînregistrarea cronologică în contabilitate şi prelucrarea sistematică a informaţiilor constituie contravenţie la prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991. Potrivit acesteia, neînregistrarea în contabilitate a documentelor justificative şi contabile în perioada la care se referă se sancţionează cu amendă de la 300 lei la 4.000 lei. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-38Problemă: 1. Cum ar trebui înregistrate în contabilitate produse finite care s-au stricat în depozit (nu mai corespund pentru a fi vândute) Dorim scoaterea din gestiune. Vă rugăm să ne transmiteţi punctul dvs de vedere pentru tipul de cheltuială deductibilă sau nedeductibilă şi TVA aferent. Nota. Evienţa produsului finit se ţine la preţ prestabilit. 2. În cazul achiziţiilor intracomunitare realizate cu auto propriu ce documente justificative sunt necesare? Pentru achiziţie intracomunitară marfa second-hand se înregistrează TVA aferent? 3. Se mai declară şi se virează fondul de mediu (semestrul T/2008) pentru emisii noxe surse (autoturisme)?

Soluţie:

1. Aşa cum se prevede la punctul 125, alin. (1), lit. e, din cadrul O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, în cadrul stocurilor se cuprind şi următoarele categorii de produse:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 86 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

semifabricate, categorie care reprezintă fie produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie de producţie şi trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii, fie se livrează ca atare terţilor;  produse finite, categorie în care sunt incluse produsele care au parcurs integral toate fazele procesului de fabricaţie, stocate în vederea livrării sau expedierii direct clienţilor;  rebuturi, materiale recuperabile şi deşeuri, categorie care nu mai este definită prin actul normativ menţionat. Din O.M.F.P. nr. 1752/2005, trebuie reţinut că, d.p.d.v. contabil, rebuturile sunt încadrate la stocuri, fapt ce ne ajută să identificăm prevederile legale referitoare la regimul fiscal al acestora. D.p.d.v. fiscal, având drept punct de plecare definiţia din Legea nr. 7/1977, rebuturile nu pot fi încadrate la stocuri degradate calitativ despre care se face referire în Codul fiscal, atât la impozitul pe profit (art. 21, alin. 4, lit. c) cât şi la T.V.A. (art. 128, alin. 8, lit. b). Definiţia rebuturilor este regăsită doar la art. 69 din legea nr. 7 din 1 iulie 1977 Legea calităţii produselor şi serviciilor, publicată în M.Of. nr. 63 din 9 iulie 1977. Prin acest act normativ, rebuturile sunt clasificate în trei categorii: • rebut definitiv = produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte şi nu poate fi utilizat decât, eventual, ca materie prima sau ca material pentru producerea altor bunuri; • rebut parţial = produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte dar care poate fi valorificat ca produs declasat sau poate deveni corespunzător după unele operaţii de remediere; • produs declasat = produsul care nu corespunde prevederilor din standarde, norme tehnice, caiete de sarcini sau contracte, dar poate fi valorificat la un preţ redus. Având în vedere aceste definiţii, consider faptul că, în măsura în care rebuturile nu mai pot fi utilizate ca materiale pentru obţinerea altor bunuri sau nu mai pot fi valorificate chiar la preţ redus, contravaloarea la preţ de producţie a acestora trebuie considerată ca fiind nedeductibilă d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. În categoria acestor cheltuieli nedeductibile se va înregistra şi contravaloarea T.V.A. aferentă pentru care trebuie ajustat dreptul de deducere exercitat iniţial, la lansarea materialelor în procesul de producţie. Contravaloarea rebuturilor, inclusiv a T.V.A. aferente se consideră deductibilă din punct de vedere fiscal numai în situaţia în care este recuperată de la salariaţii răspunzători pentru calitatea necorespunzătoare a produselor Conform prevederilor cap. 10 ,,Regimul deducerilor,,, art. 145, alin. 2, lit. a din Codul Fiscal consider că pentru contravaloarea rebuturilor care nu mai intră în circuitul economic, trebuie colectată T.V.A. şi concomitent se va efectua şi ajustarea dreptului de deducere a T.V.A. exercitat iniţial. 

2. Achiziţia intracomunitară reprezintă obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 87 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor. Impozitarea cu T.V.A. se efectuează la locul achiziţiei intracomunitare de bunuri (care se consideră a fi locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor), în situaţia firmei dvs., locul fiind în România. Dacă achiziţionaţi bunuri furnizate de o firmă dintr-un stat comunitar datoraţi T.V.A. deoarece operaţiunea se încadrează în sfera de aplicare a T.V.A. dar avantajul este că nu plătiţi efectiv suma aferentă la bugetul general consolidat. Obligaţia justificării scutirii de TVA cu documente revine vânzătorului din statul membru U.E. Vom prezenta în continuare două situaţii: 1.Cumpărătorul din România realizează o achiziţie neimpozabilă Astfel pentru a beneficia de această facilitate, vânzătorul din statul membru U.E. va emite factura în regim de scutire cu drept de deducere (nu trebuie să înscrie T.V.A. aferentă operaţiunii, aceasta fiind o livrare intracomunitară) cu condiţia ca firma dvs. să îi comunice un cod valabil de T.V.A. eliberat de organul fiscal competent unde figuraţi în evidenţe şi să facă dovada că bunurile sunt expediate sau transportate în statul membru de destinaţie (transportul poate fi efectuat de furnizor sau de cumpărător). În categoria documentelor prin care vânzătorul face dovada că bunurile au părăsit teritoriul statului său, stat din care se face livrarea pot intra :  Documentul de transport care atestă că bunurile au fost transportate (în cazul transportului auto Carnetul TIR)  orice alt document care atestă că bunurile sunt expediate sau transportate: comanda de cumpărare, de vânzare sau contractul , documentul de asigurare. În situaţia prezentată de dvs., furnizorul nu va putea îndeplini una din cele două condiţii, şi anume cea de transport, întrucât:  nu va putea dovedi că bunurile au părăsit teritoriul statului său şi  nu va deţine un document de justificare a transportului (acesta efectuându-se cu mijlocul auto propriu dvs.) Drept urmare operaţiunea nu va fi considerată pentru vânzătorul din statul membru U.E o livrare intracomunitară, acesta fiind obligat să emită o factură cu TVA aplicabilă în statul membru de vânzare. Concluzia în acest caz este că nu este vorba de o achiziţie intracomunitară şi nu se aplică procedeul taxării inverse. Aceasta reprezintă o achiziţie neimpozabilă în România, deoarece persoana obligată la plata taxei este vânzătorul din celălalt stat comunitar. În ceea ce priveşte raportarea documentară a tranzacţiei în Declaraţia recapitulativă, cod.390, achiziţia nu va fi raportată, întrucât în cuprinsul O.M.F.P. nr.537/2007 ce reglementeză această declaraţie, este precizat în mod expres faptul că la rubrica de achiziţii se înscrie suma totală a achiziţiilor intracomunitare de bunuri, pe fiecare furnizor, pentru care persoana impozabilă care depune declaraţia este obligată =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 88 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

la plata taxei, ori în acest caz persoana obligată la plata taxei este pertenerul dvs din străinătate. Referitor la declararea achiziţiei în decontul de TVA, vă recomandăm să înscrieţi tranzacţia în rândul 19 al decontului de TVA , nefiind vorba de o operaţiune impozabilă în România. Înregistrarea achiziţiei din punct de vedere contabil se va realiza la valoarea nominală a facturii(inclusis TVA), spre exemplu: 2133=404 Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate a achiziţiei de bunuri, sunt factura externă La primirea materialelor recepţionate de la partenerul extern se întocmeşte nota de intrare-recepţie ca document justificativ pentru încărcarea în gestiune, document reglementat prin O.M.F.P. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile (M.Of. nr. 23 bis din 7 ianuarie 2005). 2.Cumpărătorul din România realizează o achiziţie intracomunitară Taxare inversă se poate face numai dacă cumpărătorul comunică un cod de TVA valid furnizorului (se verifică valabilitatea acestuia în baza VIES) şi în plus vânzătorul din statul membru U.E face dovada că bunurile sunt expediate sau transportate în statul membru de destinaţie. Vânzătorul din statul membru U.E. va emite factura în regim de scutire cu drept de deducere (nu trebuie să înscrie T.V.A. aferentă operaţiunii, aceasta fiind o livrare intracomunitară). Prin lege se prevede şi faptul că furnizorul din statul membru nu este obligat să emită factură, caz în care dacă nu aţi primit factura până la data de 15 a lunii următoare primirii bunurilor, firma dvs. are obligaţia să emită o autofactură. Conform facturii externe, suma T.V.A. se calculează prin aplicarea cotei standard de T.V.A. 19% la baza de impozitare pentru achiziţia intracomunitară efectuată, prin conversia în lei a valorii în euro facturată de furnizorul din U.E.. Conversia se face la cursul de schimb valutar din data facturii externe iar suma T.V.A. astfel determinată se înregistrează în evidenţa contabilă prin formula 4426

=

4427

(taxare inversă) şi se preia în decontul de T.V.A. Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate a achiziţiei intracomunitare de bunuri, sunt :  factura externă ,  factura de transport şi alte documente pentru a face dovada că bunurile au fost expediate sau transportate într-un într-un teritoriu comunitar(cheltuieli care intră în valoarea mărfurilor achiziţionate).

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 89 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Pentru declararea operaţiunii în decontul de TVA, vă recomandăm să înscrieţi achiziţia intracomunitară în rândul 4(4.1) şi 14 al decontului de TVA . Pentru firma din statul membru U.E., operaţiunea este o livrare intracomunitară de bunuri, scutită cu drept de deducere a T.V.A. care va trebui declarată în Declaraţia recapitulativă depusă la organul fiscal din ţara sa. Achiziţiile intracomunitare efectuate de dvs. se raportează trimestrial pe baza Declaraţiei recapitulative (cod 390VIES) depusă la organul fiscal teritorial pentru trimestrul în care s-au efectuat achiziţiile. Astfel, pe baza declaraţiilor recapitulative, cele două instituţii fiscale, din statul membru U.E. şi din România, prin raportul VIES întocmit la nivelul Uniunii Europene se regăseşte aceiaşi operaţiune privită în oglindă: pentru furnizorul din statul membru o livrare intracomunitară de bunuri iar pentru cumpărătorul din România o achiziţie intracomunitară de bunuri. De exemplu, dacă achiziţiile s-au efectuat în lunile aprilie şi mai 2008, operaţiunile se evidenţiază în declaraţia recapitulativă aferentă trimestrului II 2008, cu termen de depunere cel mai târziu până în data de 25 iulie 2008. Un alt aspect important , ce trebuie reţinut este faptul că persoana impozabilă (din punctul de vedere al TVA) trebuie să păstreze o situaţie a bunurilor de capital care fac obiectul ajustarii taxei deductibile, care să permită controlul taxei deductibile şi al ajustărilor efectuate. Aceasta situaţie trebuie pastrată pe o perioadă care începe în momentul la care taxa aferentă achiziţiei bunului de capital devine exigibilă şi se încheie la 5 ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii. Pentru achiziţiile intracomunitare, dar şi pentru achiziţiile din import sau de pe teritoriul României constând în imobilizări corporale (echipamente, utilaje…) şi necorporale (licenţe, programe, etc.), conform art 149 din Codul fiscal, este obligatorie întocmirea documentului de evidenţă fiscală denumit „Registru al bunurilor de capital” În acest registru se evidenţiază pentru fiecare bun de capital urmatoarele informaţii: a) data achiziţiei, fabricării, finalizării construirii sau transformării/modernizării; b) valoarea (baza de impozitare) a bunului de capital; c) taxa deductibilă aferentă bunului de capital; d) taxa dedusă; e) eventualele ajustari efectuate conform art. 149 alin. (4) Cod fiscal . Bunurile second-hand sunt bunurile mobile corporale care pot fi refolosite în starea în care se află sau după efectuarea unor reparaţii. Persoane impozabile, înregistrate în scopuri de T.V.A. în România, achiziţionează astfel de bunuri second-hand de la diverse firme stabilite în comunitate. Aceştia au : • fie calitatea de proprietari ai acelor bunuri, • fie calitatea de revânzători ai acelor bunuri. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 90 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În funcţie de calitatea furnizorului, se aplică regimul normal de taxare sau regimul special de taxare. Astfel, pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri second-hand avem două regimuri de taxare: a) regimul normal de taxare Acest regim este aplicabil dacă furnizorul este proprietar al bunurilor, de exemplu un autoturism pentru care se decide vânzarea acestuia. Vânzarea bunurilor reprezintă pentru furnizor o livrare intracomunitara în statul său, scutită cu drept de deducere a T.V.A.( în situaţia în care cumpărătorul îi comunică codul său de înregistrare în scopuri de T.V.A. eliberat de autorităţile fiscale din România şi face dovada transportului). Pentru cumpărătorul din România, operaţiunea reprezintă o achiziţie intracomunitară taxabilă în România prin formula contabilă 4426

=

4427

Operaţiunea se declară de către cumpărătorul din România la achiziţii intracomunitare prin decontul de T.V.A. cod 300 şi prin declaraţia recapitulativă trimestrială, cod 390. Dacă o firmă din România, efectuează o astfel de operaţiune, bunurile achiziţionate pot fi comercializate pe teritoriul României în regim normal de taxare cu cota standard T.V.A., indiferent de faptul că desfăşoară o activitate de comerţ cu amanuntul sau o activitate de comerţ cu ridicata. Dacă autovehicolul este achiziţionat de la o firmă care nu are calitatea de revânzător al bunurilor second-hand, deci nu aplică regimul special de taxare, pentru achiziţia intracomunitară respectivă datoraţi T.V.A., înregistrările contabile fiind: 371

=

401

4426

=

4427.

şi concomitent

Deci, regimul normal de taxare se poate aplica chiar dacă bunurile comercializate sunt second-hand. Dacă aplicaţi regimul regimul normal de taxare, evidenţa fiscală a T.V.A. se organizează în mod obişnuit, pe baza jurnalului de vânzare şi cumpărare. b)regimul special de taxare Acest regim este aplicabil dacă furnizorul este o firmă revânzătoare, de exemplu, o firmă care achiziţionează un autoturism, şi apoi îl revinde. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 91 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Firmele din România sunt obligate să aplice regimul special numai dacă achiziţia bunurilor s-a efectuat de la următoarele categorii de furnizori din cadrul Comunităţii: 1. furnizori persoane neimpozabile (de exemplu, o persoana fizica); 2. furnizori persoane impozabile care nu şi-au exercitat dreptul de deducere a T.V.A. la momentul achiziţiei acelor bunuri . În acest sens, dacă nu este o firma revânzătoare, furnizorul din Comunitate este obligat să înscrie pe factură, în mod expres, că pentru acel bun nu s-a dedus T.V.A. la momentul achiziţiei; 3. o întreprindere mică pentru care acel bun pe care l-a livrat a făcut parte din bunurile sale de capital. Acest fapt trebuie mentionat de catre furnizor pe factura emisă. 4. o firmă revânzătoare care a supus livrarea acelui bun regimului special de taxare conform mentiunilor inscrise pe factura. Deci, dacă doriţi să comercializaţi bunuri prin aplicarea regimului special, trebuie să analizaţi dacă furnizorii dvs. se încadrează într-una din cele patru categorii enumerate. Vânzătorul taxează contravaloarea bunurilor livrate cu cota de T.V.A. aplicabilă în statul său, utilizând astfel regimul special. În astfel de situatii, achiziţiile intracomunitare de bunuri second-hand nu se încadreaza la operaţiuni impozabile în Romania deoarece operaţiunea este taxată de furnizor, în statul membru de unde are loc livrarea bunurilor respective. Prin persoană impozabilă revânzătoare se înţelege aceea firma care are ca obiect de activitate achiziţia sau importul de bunuri second-hand. Pe factura emisă, furnizorul din statul membru trebuie sa înscrie menţiunea "regim second-hand", în sensul că taxarea a avut ca bază de impozitare doar marja profitului său, calculată ca diferenţă dintre preţul de vânzare facturat firmei dvs. şi preţul de cumpărare al autovehicolului. Pentru autovehiculele achiziţionate de la firme revânzătoare, înregistrarea contabilă este 371=401 fără a exercita dreptul de deducere a T.V.A. achitată furnizorului ( nu trebuie să apelaţi la formula 4426 =4427 care în fapt reprezintă o modalitate de exercitare a dreptului de deducere a T.V.A). Dacă factura externă cuprinde şi T.V.A., suma aferentă nu este deductibilă în România şi reîntregeşte costul de achiziţie al autovehicolului pe care îl veţi recupera prin preţul de vânzare de la clientul dvs. Marja profitului este reprezentată de diferenţa dintre preţul de cumparare şi preţul de vânzare aplicat de firma dvs. în calitate de firmă revânzătoare. Preţul de vânzare este format din: - preţul de cumparare; - impozitele şi taxele (inclusiv T.V.A. aplicată de furnizorul din Comunitate); =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 92 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

- alte cheltuieli: comision, ambalare, transport şi asigurare. Operaţiunea se declară de cumpărătorul din România prin decontul de T.V.A., cod 300 la achiziţii neimpozabile, dar nu se raportează prin declaraţia recapitulativă trimestrială, cod 390. Dacă aplicaţi regimul special, trebuie sa organizati evidenţa fiscală pe baza unui registru special al bunurilor vândute în cadrul acestui regim şi pe baza unor situaţii întocmite pentru determinarea T.V.A. colectată. Referitor la decontul de T.V.A., dacă aplicaţi regimul special, înscrieţi la rândul 7 din formularul reglementat prin O.M.E.F. nr.94/ 17 ianuarie 2008 doar baza de impozitare (marja profitului) şi T.V.A. aferentă, nu valoarea totală a bunului vândut. 3. NU, taxa pentru emisiile de poluanţi în atmosferă pentru surse mobile (deci, inclusiv pentru autoturisme) nu se mai datorează începând cu data de 11 noiembrie 2007, deoarece prin art. unic pct. 1 din Legea nr. 292/2007 a fost modificat art. 9 alin. (1) lit. b) din O.U.G. nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu în sensul că taxa se datorează numai pentru sursele staţionare. (Soluţie oferită în luna iulie 2008)

-39Problemă: Se poate inregistra la TVA deductibil 4426 – TVA-ul din factura de avansuri furnizori emisa de catre furnizori si care nu a fost achitata integral sau doar partial deduc TVA la val achitata. Mentionez ca furnizorul si-a colectat TVA la factura de avans emisa.

Soluţie:

Potrivit art 146 alin. (1) litera a) din Codul fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pentru bunurile care urmează să vă fie livrate sau pentru serviciile care urmează să vă fie prestate în beneficiul dumneavoastră trebuie să deţineţi o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal. Aşadar, chiar dacă dumneavoastră nu aţi achitat integral factura de avans, aveţi dreptul să deduceţi întreaga taxă înscrisă pe factură dacă factura emisă de furnizorul dumneavoastră cuprinde: a) numărul de ordine, în baza uneia sau mai multor serii, care identifică factura în mod unic; b) data emiterii facturii; c) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare ale persoanei impozabile care emite factura; d) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare, ale cumpărătorului de bunuri sau servicii, după caz;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 93 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

e) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate, precum şi particularităţile în definirea bunurilor, în cazul livrării intracomunitare de mijloace de transport noi; f) baza de impozitare a bunurilor şi serviciilor, pentru fiecare cotă, scutire sau operaţiune netaxabilă, preţul unitar, exclusiv taxa, precum şi rabaturile, remizele, risturnele şi alte reduceri de preţ; g) indicarea, în funcţie de cotele taxei, a taxei colectate şi a sumei totale a taxei colectate, exprimate în lei; h) o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci când se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeaşi operaţiune. . (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-40Problemă: TVA?

Societatea vinde în luna mai o clădire dobândită în anul 2008. Se facturează cu

Soluţie:

La livrarea unei clădiri (construcţii) regimul aplicabil în materie de TVA se stabileşte în funcţie de vechimea clădirii, respectiv dacă este vorba de o clădire nouă sau de o clădiri veche, după caz: - livrarea clădirilor noi este întotdeauna o operaţiune taxabilă, supusă TVA, în virtutea excepţiei instituite la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal; definiţia clădirii (construcţiei) noi este dată la art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 3 şi pct. 4 din Codul fiscal, coroborat cu pct. 37 din Normele metodologice; - livrarea clădirilor vechi este, în principiu, o operaţiune scutită de TVA, în virtutea regulei generale instituite la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, cu obligativitatea ajustării taxei deduse, potrivit art. 149 din Codul fiscal, dacă bunul se află în cadrul perioadei de ajustare (20 de ani) şi dacă TVA aferentă bunului imobil a fost dedusă integral sau parţial, conform pct. 39 alin. (7) din Normele metodologice. Totodată, fiind vorba de o operaţiune scutită, persoana care realizează livrarea clădirii vechi în regim de scutire este considerată persoana impozabilă cu regim mixt, care îşi va deduce TVA aferentă activităţii generale pe bază de pro-rata, conform art. 147 din Codul fiscal. Persoana care livrează o clădire veche poate însă să opteze pentru taxarea operaţiunii, pe bază de notificare, conform art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, coroborat cu pct. 39 din Normele metodologice. Dacă este vorba de livrarea de bunuri imobile, construite, achiziţionate, transformate sau modernizate înainte de data de 01.01.2007, se aplică şi prevederile =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 94 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

tranzitorii de la art. 161 din Codul fiscal referitoare la ajustarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, conform pct. 39 alin. (8) din Codul fiscal. În întrebare se precizează doar că respectiva clădire este achiziţionată în anul 2008, fără să se precizeze dacă este vorba de o clădire veche sau o clădire nouă şi nici de la cine a fost achiziţionată. Prin urmare, regimul de TVA aplicabil în momentul vânzării clădirii depinde de vechimea clădirii şi se aplică conform regulilor menţionate anterior. D e precizat că, dacă respectiva clădire a fost achiziţionată fără TVA, de la o persoană înregistrată în scopuri de TVA, se poate presupune că aceasta este o clădire veche şi vechiul proprietar nu a optat pentru taxarea operaţiunii (dar nu este obligatoriu, pentru că este posibil ca vechiul proprietar să fi încadrat eronat operaţiunea din punct de vedere al TVA). Dacă clădirea a fost achiziţionată cu TVA, se pot distinge două posibilităţi: fie este vorba de o clădire nouă, taxabilă obligatoriu (caz în care şi livrarea realizată în luna mai 2008 este tot cu TVA), fie este vorba de o clădire veche, dar vechiul proprietar a optat pentru taxarea operaţiunii (caz în care factura de achiziţie este însoţită şi de copia notificării depuse la organele fiscale de vechiul proprietar, conform pct. 39 alin. (4) din Normele metodologice). În acest ultim caz, este de preferat ca livrarea clădirii vechi în luna mai 2008 să se facă tot în regim de taxare, cu TVA, pe bază notificării proprii depusă la organul fiscal de către cel care revinde clădirea (în acest fel se deduce integral TVA din factura de achiziţie şi se evită şi deducerea TVA pentru cheltuielile generale pe bază de pro-rata). Aceleaşi considerente se aplică şi în situaţia în care clădirea este achiziţionată de la persoană neimpozabilă (de exemplu: persoană fizică) sau de la o persoană neînregistrată în scopuri de TVA, important fiind doar faptul dacă este vorba de o clădire veche sau o clădire nouă, cu singura deosebire că nu mai avem TVA dedusă. Notă: Prin livrarea unei construcţii (clădiri) noi se înţelege: - livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării (pct. 3 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal); - o construcţie nouă cuprinde şi orice construcţie transformată astfel încât structura, natura ori destinaţia sa au fost modificate sau, în absenţa acestor modificări, dacă costul transformărilor, exclusiv taxa, se ridică la minimum 50% din valoarea de piaţă a construcţiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformării (pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal).

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 95 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Se consideră a fi data primei ocupări, în cazul unei construcţii care nu a suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a acesteia. În cazul unei construcţii realizate în regie proprie, data primei ocupări este data documentului pe baza căruia bunul este înregistrat în evidenţele contabile drept activ corporal fix. Data primei utilizări a unei construcţii se referă la construcţii care au suferit transformări de natura celor menţionate la pct. 4 al art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal. Prin data primei utilizări se înţelege data semnării de către beneficiar a procesului-verbal de recepţie definitivă a lucrărilor de transformare a construcţiei în cauză. În cazul lucrărilor de transformare în regie proprie a unei construcţii, data primei utilizări a bunului după transformare este data documentului pe baza căruia cu valoarea transformării respective este majorată valoarea activului corporal fix. O construcţie care nu a fost ocupată va fi considerată o construcţie nouă până la data primei ocupări, chiar dacă livrarea intervine înainte de această dată. . (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-41Problemă:

1. In cazul in care primim factura de chirie lunara este deductibila? Specificam ca ni se factureaza chiria lunara + TVA. 2. Este obligatorie casa de marcat fiscala in cazul in care suntem o societate cu activitate principala : productie, iar clientii majoritari sunt persoane juidice? 3. Care sunt modificarile maojora pentru Tva la nivelul lunii Mai 2008?

Soluţie:

1. Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile. Cheltuiala reprezentând chiria lunară este o chetuială deductibilă la calculul profitului impozabil deoarece este efectuată în scopul obtinerii de venituri impozable.

În ceea ce priveşte TVA, potrivit art. 141 alin. (2) litera e) din Codul fiscal, închirierea de bunuri imobile reprezintă o operaţiune scutită de taxă. Însă, orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operatiunii de închiriere. Această opţiunea se notifică organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa nr. 1 la Titlul VI Taxa pe valoarea adăugată din Normele =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 96 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

metodologice de aplicare a Codului fiscal şi se va exercita de la data înscrisă în notificare. Vă sugerăm să solicitati o copie de pe notificare pentru a vă exercita dreptul de deducere a taxei. În cazul în care proprietarul imobilului nu a depus notificarea, acesta înscrie în mod eronat taxa în factură. Proprietarul este obligat să plătească această taxă la bugetul statului, iar dumneavoastră nu aveti dreptul să deduceti această taxă. În acest caz, puteti solicita proprietarului corectarea facturii întocmite în mod eronat, prin emiterea unei facturi cu semnul minus şi a unei facturi noi corecte. 2. Prin O.U.G. nr. 28/1999 privind obligaţia agenţilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, modificată şi completată prin O.G. nr. 47/2007, la art. 1 este reglementată obligatia operatorilor economici care efectuează livrări de bunuri cu amănuntul, precum şi prestări de servicii direct către populaţie, de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale. Acesti operatorii economici au obligaţia să emită bonuri fiscale cu aparate de marcat electronice fiscale şi să le predea clienţilor. La solicitarea clienţilor, utilizatorii vor elibera acestora şi factură fiscală. Se exceptează de la obligatia emiterii bonurilor fiscale: a) comerţul ocazional cu produse agricole efectuat de producătorii agricoli individuali în pieţe, târguri, oboare sau alte locuri publice autorizate, livrările de bunuri efectuate prin automatele comerciale, serviciile de parcări auto a căror contravaloare se încasează prin automate, precum şi activităţile de jocuri de noroc desfăşurate cu mijloace tehnice de joc ce funcţionează pe baza acceptatoarelor de bancnote sau monede; b) serviciile de alimentaţie publică efectuate în mijloace de transport public de călători; c) vânzarea de ziare şi reviste prin distribuitori specializaţi; d) transportul public de călători pe bază de bilete sau abonamente tipărite conform legii, precum şi cu metroul; e) activităţile pentru care încasările se realizează pe bază de bonuri cu valoare fixă tipărite conform legii bilete de acces la spectacole, muzee, expoziţii, târguri şi oboare, grădini zoologice şi grădini botanice, biblioteci, locuri de parcare pentru autovehicule, bilete de participare la jocuri de noroc şi altele similare; f) activităţile de asigurări şi ale caselor de pensii, precum şi activităţile de intermedieri financiare, inclusiv activităţile auxiliare acestora. Nu sunt exceptate activităţile de schimb valutar cu numerar şi substitute de numerar pentru persoane fizice, altele decât operaţiunile efectuate de punctele de schimb valutar din incinta instituţiilor de credit, aparţinând acestor instituţii, precum şi cele efectuate prin intermediul automatelor de schimb valutar; g) activităţile desfăşurate ca profesii libere sub toate formele de organizare care nu implică crearea unei societăţi comerciale; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 97 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

h) vânzarea obiectelor de cult şi serviciile religioase prestate de instituţiile de cult; i) comerţul cu amănuntul prin comis-voiajori, precum şi prin corespondenţă, cu excepţia livrărilor de bunuri la domiciliu efectuate de magazine şi unităţile de alimentaţie publică, pe bază de comandă; j) serviciile de instalaţii, reparaţii şi întreţinere a bunurilor, efectuate la domiciliul clientului; k) vânzarea pachetelor de servicii turistice sau de componente ale acestora de către agenţiile de turism, definite potrivit legii; l) furnizarea la domiciliul clientului a energiei electrice şi termice, a gazelor naturale, a apei, a serviciilor de telefonie, inclusiv de telefonie mobilă, de poştă şi curier, de salubritate, de televiziune, inclusiv prin cablu, de Internet; m) efectuarea lucrărilor de construcţii, reparaţii, amenajări şi întreţinere de locuinţe; n) serviciile medicale cu plată prestate la domiciliul sau la locul de muncă al clientului; Potrivit art. 4 din Normele metodologice de aplicare ale O.U.G. nr. 28/1999 nu este obligatorie utilizarea casei de marcat de către firmele care nu desfăşoară permanent activităţi de vânzare cu amănuntul. Prin livrări de bunuri cu amănuntul şi prestări de servicii direct către populaţie se înţelege acele activităţi desfăşurate cu caracter permanent. Nu intră în această categorie eventualele livrări de bunuri şi prestări de servicii direct către persoane fizice efectuate întâmplător de către agenţii economici, alţii decât comercianţii cu amănuntul. Sistemul de vânzare cu amănuntul şi vânzarea cu ridicata, precum şi alte noţiuni economice legate de tehnicile comerciale de vânzare sunt definite prin O.G. nr. 99 din 29 august 2000 privind comercializarea produselor şi serviciilor de piaţă (M.Of. nr. 424 din 1 septembrie 2000) aprobată prin Legea nr. 650/2002. Din aceste acte normative, am selectat pentru dvs. semnificaţia legală a următoarelor noţiuni utilizate în legislaţia financiară: 

comerciant: persoana fizică sau juridică autorizată să desfăşoare activităţi de comercializare a produselor şi serviciilor de piaţă;



comerţ cu ridicata/de gros: activitatea desfăşurată de comercianţii care cumpără produse în cantităţi mari în scopul revânzării acestora în cantităţi mai mici altor comercianţi sau utilizatori profesionali şi colectivi;



comerţ cu amănuntul/de detail: activitatea desfăşurată de comercianţii care vând produse, de regulă, direct consumatorilor pentru uzul personal al acestora;



consumator: orice persoană fizică sau grup de persoane fizice constituite în asociaţii, care cumpără, dobândeşte, utilizează ori consumă produse sau servicii în afara activităţii profesionale;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 98 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În concluzie, utilizarea facturii şi a chitanţei este permisă numai pentru sistemul de vânzare cu ridicata şi numai în situaţia în care aveţi organizate gestiuni separate. Pentru comercializarea de bunuri către populaţie, la preţ cu amănuntul, aveţi obligaţia să achiziţionaţi şi să utilizaţi casa de marcat. În calitate de utilizator al casei de marcat, aveţi obligaţia să eliberaţi clienţilor dumneavoastră bonuri fiscale pentru toate bunurile livrate cu amănuntul. La cererea clienţilor trebuie să emiteţi şi factura. Normele metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 28/1999 prevăd însă că, pentru livrările de bunuri către persoanele fizice efectuate întâmplător de către agenţii economici, alţii decât comercianţii cu amănuntul, nu este obligatorie emiterea bonurilor fiscale, fără însă a defini caracterul întâmplător al acestor operatiuni. Acest fapt rămâne din păcate la aprecierea organelor de control. 3. Modificările cu privire la TVA la nivelul lunii mai 2008 sunt date de Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 1372/2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. 1. 2. 3. 4.

Potrivit acestui ordin, au obligaţia să ţină evidenţe corecte şi complete: persoanele impozabile stabilite în România, pentru operaţiunile efectuate în desfăşurarea activităţii lor economice, pentru operaţiunile pentru care sunt obligate la plata taxei, precum şi pentru orice altă operaţiune în legătura cu TVA; persoanele obligate la plata taxei pentru orice operaţiune sau care se identifică drept persoane înregistrate în scopuri de TVA, în scopul desfăşurării oricărei operaţiuni, pentru operaţiunile respective; persoanele impozabile şi persoanele juridice neimpozabile, pentru toate achiziţiile intracomunitare; asociatul care contabilizează veniturile şi cheltuielile, potrivit contractului încheiat între părţi, în cazul asociaţiilor în participaţiune care nu constituie o persoană impozabilă, pentru operaţiunile realizate de respectiva asociaţie în participaţiune.

Fiecare persoană impozabilă va ţine următoarele evidenţe şi documente: 1. evidenţe contabile ale activităţii sale economice; 2. al doilea exemplar al facturilor sau altor documente emise de aceasta şi legate de activitatea sa economică; 3. facturile sau alte documente primite şi legate de activitatea sa economică; 4. documentele vamale şi, după caz, cele privind accizele legate de importul, exportul, livrarea intracomunitară şi achiziţia intracomunitară de bunuri realizate de respectiva persoană; 5. facturile şi alte documente emise sau primite de respectiva persoană pentru majorarea sau reducerea contravalorii livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii, achiziţiilor intracomunitare sau importurilor; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 99 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

6. un registru al nontransferurilor de bunuri transportate de persoana impozabilă sau de altă persoană în contul acesteia în afara României dar în interiorul Comunităţii pentru următoarele operaţiuni: • prestarea de servicii în beneficiul persoanei impozabile, care implică lucrări asupra bunurilor corporale efectuate în statul membru în care se termină expedierea sau transportul bunului, cu condiţia ca bunurile, după prelucrare, să fie reexpediate persoanei impozabile din România de la care fuseseră expediate sau transportate iniţial; • utilizarea temporară a bunului respectiv pe teritoriul statului membru de destinaţie a bunului expediat sau transportat, în scopul prestării de servicii în statul membru de destinaţie, de către persoana impozabilă stabilită în România; • pentru alte situaţii în care se aplică măsuri de simplificare. 7. un registru pentru bunurile mobile corporale primite care au fost transportate din alt stat membru al Comunităţii în România sau care au fost importate în România sau achiziţionate din România de o persoană impozabilă nestabilită în România şi care sunt date unei persoane impozabile în România în scopul expertizării sau pentru lucrări efectuate asupra acestor bunuri în România, cu excepţia situaţiilor în care prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor nu se impune o asemenea obligaţie. Registrul bunurilor primite nu trebuie ţinut în cazul bunurilor care sunt plasate în regimul vamal de perfecţionare activă. Registrul nontransferurilor va cuprinde: • denumirea şi adresa primitorului; • un număr de ordine; • data transportului bunurilor; • descrierea bunurilor transportate; • cantitatea bunurilor transportate; • valoarea bunurilor transportate; • data transportului bunurilor care se întorc după prelucrare sau expertiză; • descrierea bunurilor returnate; • cantitatea bunurilor returnate; • descrierea bunurilor care nu sunt returnate; • cantitatea bunurilor care nu sunt returnate; • o menţiune referitoare la documentele emise în legătură cu bunurile care nu sunt returnate; • data emiterii acestor documente. Registrul nontransferurilor nu trebuie completat pentru următoarele bunuri: • mijloacele de transport înmatriculate în România; • paleţi, containere şi alte ambalaje care circulă fără facturare; • bunurile necesare desfăşurării activităţii de presă, radiodifuziune şi televiziune; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 100 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

bunurile necesare exercitării unei profesii sau meserii dacă: - preţul sau valoarea normală pe fiecare bun în parte nu depăşeşte nivelul de 1.250 de euro la cursul de schimb din data la care bunul este transportat sau expediat în alt stat membru şi cu condiţia ca bunul să nu fie utilizat mai mult de 7 zile în afara României; sau - preţul sau valoarea normală pe fiecare bun în parte nu depăşeşte nivelul de 250 de euro la cursul de schimb din data la care bunul este transportat sau expediat în alt stat membru şi cu condiţia ca bunul să nu fie utilizat mai mult de 24 de luni în afara României; computerele portabile şi alt material profesional similar care este transportat în afara României în cadrul unei deplasări de afaceri de către personalul unei entităţi economice sau de către o persoană fizică autorizată.

Registrul bunurilor primite va cuprinde: • denumirea şi adresa expeditorului; • un număr de ordine; • data primirii bunurilor; • descrierea bunurilor primite; • cantitatea bunurilor primite; • data transportului bunurilor transmise clientului după expertizare sau prelucrare; • cantitatea şi descrierea bunurilor care sunt returnate clientului după expertizare sau prelucrare; • cantitatea şi descrierea bunurilor care nu sunt returnate clientului; • o menţiune referitoare la documentele emise în legătură cu serviciile prestate, precum şi data emiterii acestor documente. Jurnalele pentru vânzări şi pentru cumpărări, registrele, evidenţele şi alte documente similare ale activităţii economice a fiecărei persoane impozabile se vor întocmi astfel încât să permită stabilirea următoarelor elemente: • valoarea totală, fără taxă, a tuturor livrărilor de bunuri şi/sau prestărilor de servicii efectuate de această persoană în fiecare perioadă fiscală, evidenţiată distinct pentru: - livrările intracomunitare de bunuri scutite; - livrări/prestări scutite de taxă sau pentru care locul livrării/prestării este în afara României; - livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii taxabile şi cărora li se aplică cote diferite de taxă; • valoarea totală, fără taxă, a tuturor achiziţiilor pentru fiecare perioadă fiscală, evidenţiată distinct pentru: - achiziţii intracomunitare de bunuri; - achiziţii de bunuri/servicii pentru care persoana impozabilă este obligată la plata taxei; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 101 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-

• • •

achiziţii de bunuri, inclusiv provenite din import, şi de servicii, taxabile, cărora li se aplică cote diferite de taxă; taxa colectată de respectiva persoană pentru fiecare perioadă fiscală; taxa totală deductibilă şi taxa dedusă pentru fiecare perioadă fiscală; calculul taxei deduse provizoriu pentru fiecare perioadă fiscală, a taxei deduse efectiv pentru fiecare an calendaristic şi al ajustărilor efectuate, atunci când dreptul de deducere se exercită pe bază de pro-rata, evidenţiind distinct: - taxa dedusă; - taxa nededusă; - taxa dedusă pe bază de pro-rata.

Aceste documente nu sunt formulare tipizate stabilite de Ministerul Economiei şi Finanţelor. Fiecare persoană impozabilă poate să îşi stabilească modelul documentelor pe baza cărora determină taxa colectată şi taxa deductibilă, conform specificului propriu de activitate. Modelele orientative ale jurnalelor şi registrelor care trebuie întocmite sunt propuse în anexele nr. 1-4 la Ordinul ministrului economiei şi finanţelor nr. 1372/2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Putem întocmi aceste documente manual sau prin utilizarea sistemului informatic, după caz. De asemenea, le putem stoca prin orice metode şi în orice loc, în următoarele condiţii: 1. locul de stocare să se afle pe teritoriul României, cu excepţia celor întocmite prin mijloace electronice, care pot fi păstrate în orice loc, dacă pe perioada stocării:  se garantează accesul on-line la datele respective;  se garantează integritatea conţinutului documentelor respective; 2. în cazul stocării prin mijloace electronice, aceste documente să fie puse la dispoziţia organelor fiscale competente fără nicio întârziere, ori de câte ori ni se solicită acest lucru. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-42Problemă

O societate plătitoare de TVA intenţionează să comercializeze autoturisme second hand in regim de consignatie. Poate aplica regimul special de taxare conf art. 152 indice 2 Cod fiscal?

Soluţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 102 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Vânzarea în “consignaţie” şi vânzarea în “regim second-hand” sunt două tehnici comerciale complet diferite. Prin consignaţia se pot vinde atât bunuri noi, dar şi bunuri vechi, spre deosebire de regimul de vânzare second-hand prin care se vând doar bunuri vechi. De asemenea, cele două tehnici comerciale de vânzare sunt tratate în mod diferit chiar şi d.p.d.v. fiscal, prin Codul fiscal şi normele de aplicare ale acestuia, astfel: 

consignaţia este reglementată la următoarele articole: - articolul 1341 “Faptul generator pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii” alineatul 2; - articolul 1551 “Alte documente” alineatul 4, 5, 6, 7, 8 şi 9.

regimul special second-hand este reglementat la următoarele articole: articolul 1522, alineatul 1, litera d. Prin acest articol, bunurile second-hand sunt definite ca bunuri mobile corporale care pot fi refolosite în starea în care se află sau după efectuarea unor reparaţii. În cadrul aceluiaşi articol este definită şi persoana impozabilă revânzătoare: persona impozabilă care, în cursul desfăşurării activităţii economice, achiziţionează sau importă bunuri second-hand în scopul revânzării, indiferent dacă respectiva persoană impozabilă acţionează în nume propriu sau în numele altei persoane în cadrul unui contract de comision la cumpărare sau vânzare. 

-

Regimul special se aplică de o firmă din România numai dacă are calitatea de “revânzător” şi numai dacă a cumpărat bunul din România sau din oricare alt stat membru de la una din următoarele categorii de furnizori cf. art. 1522, alin. (2):  o persoană fizică;  o firmă care nu şi-a exercitat dreptul de deducere asupra acelui bun;  o întreprindere mică, pentru care acel bun a reprezentat un bun de capital;  o firmă revânzătoare care a livrat bunul prin regim special. Dacă furnizorul nu este revânzător sau nu se încadrează în celelalte categorii enumerate, nu este permisă aplicarea regimului second-hand, caz în care trebuie aplicat regimul normal de taxare prin colectarea T.V.A. la cota standard de 19 %. Referitor la autoturismele achiziţionate din state membre, dacă firma dvs. are certitudinea că furnizorul este o firmă revânzătoare iar autoturismul a fost taxat prin regim special în Germania, de exemplu, achiziţia respectivă nu se mai impozitează în România. Factura de achiziţie bunuri în regim second-hand nu se raportează în declaraţia recapitulativă trimestrială deoarece taxarea s-a efectuat pe teritoriul Germaniei. Dacă vă încadraţi la regimul de vânzare second-hand, deci sunteţi o firmă revânzătoare, nu uitaţi că aveţi obligaţia să organizaţi o evidenţă fiscală distinctă pe baza următoarelor documente: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 103 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

un jurnal special de cumpărări în care se înscriu toate bunurile supuse regimului special;  un jurnal special de vânzări în care se înscriu toate bunurile livrate în regim special;  un registru comparativ care să permită stabilirea, la finele fiecărei perioade fiscale, alta decât ultima perioadă fiscală a anului calendaristic, totalul bazei de impozitare pentru livrările efectuate în respectiva perioadă fiscală şi, după caz, taxa colectată;  o evidenţă separată pentru stocurile de bunuri supuse regimului special;



De asemenea, trebuie să reţineţi faptul că furnizorul de la care achiziţionaţi bunuri supuse regimului special nu este obligat să emită factură, caz în care aveţi obligaţia să emiteţi dvs. o factură prin autofacturare. La factură trebuie să anexaţi declaraţia furnizorului care confirmă că acesta nu a beneficiat de nici o scutire sau rambursare a taxei pentru cumpărarea, importul sau achiziţia intracomunitară de bunuri livrate de persoana impozabilă revânzătoare. Factura emisă prin autofacturare trebuie să cuprindă următoarele informaţii: 1. numărul de ordine şi data emiterii facturii; 2. data achiziţiei şi numărul cu care a fost înregistrată în jurnalul special de cumpărări prevăzut la lit. a) sau data primirii bunurilor; 3. numele şi adresa părţilor; 4. codul de înregistrare în scopuri de TVA al persoanei impozabile revânzătoare; 5. descrierea şi cantitatea de bunuri cumpărate sau primite; 6. preţul de cumpărare, care se înscrie în factură la momentul cumpărării pentru bunurile în regim de consignaţie; Ar mai fi o problemă: consider că pentru vânzarea second-hand, firmele trebuie să aibe codul CAEN 4774 conform Ordin INS nr. 337 din 20 aprilie 2007 (M.Of. nr. 293 din 3 mai 2007), echivalentul diviziunii 50-vânzarea cu ridicata şi cu amănuntul a vehiculelor noi şi second-hand din fostul Ordin INS nr. 601 din 26 noiembrie 2002) (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-43Problemă Se face taxare inversă? Cine este obligat la plata TVA?

Soluţie:

Deoarece este vorba despre o livrare de bunuri pe teritoriul acelui stat, obligat la plata T.V.A. este salariatul persoană fizică care achiziţionează din străinătate bunul respectiv.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 104 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Aşa cum pentru furnizorul din statul membru operaţiunea nu reprezintă o livrare intracomunitară scutită cu drept de deducere a T.V.A., nici pentru firma din România operaţiunea nu reprezintă o achiziţie intracomunitară taxabilă pe teritoriul României. Operaţiunea este o vânzare cu amănuntul taxabilă pe teritoriul statului în care se deplasează salariatul firmei dvs. O astfel de operaţiune nu se raportează prin declaraţia recapitulativă trimestrială de nici una din părţi. Din păcate, pentru suma T.V.A. înscrisă în factura furnizorului din Germania, de exemplu, firma din România nu îşi poate exercita dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă pe o factură de achiziţie bunuri şi servicii emisă de un furnizor situat în comunitate sau într-un stat terţ deoarece legislaţia fiscală din România permite doar exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. înscrisă pe o factură emisă de un furnizor/prestator stabilit în România şi înregistrat ca plătitor de T.V.A. Astfel, exercitarea acestui drept poate avea loc numai cu respectarea a două condiţii: 1. factura emisă cuprinde toate informaţiile impuse prin art. 155 alin. (5); 2. bunurile achiziţionate sunt destinate realizării de operaţiuni taxabile. Pentru suma T.V.A. care nu poate fi dedusă aveţi două posibilităţi: 1. să înregistraţi întreaga sumă (bază de impozitare + T.V.A.) în valoarea totală a bunului; 2. să studiaţi legislaţia din Germania şi să vedeţi în ce măsură este permisă solicitarea rambursării taxei achitate: (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-44Problemă Autoritatea Nationala a Vamilor prin Decizia pentru regularizarea situatiei privind obligatiile la bugetul de stat de controlul vamal ne stabileste obligatii de plata suplimentare privind taxa vamala comision vamal TVA+ majorari de intarziere aferente unui import din Germania din anul 2005. intrucat in urma controlului ulterior administratia vamala germana a anulat originea preferentiala a marfurilor importate . In acest caz TVA se declara in Decontul 300 rand 23? Sunt corecte inregistrarile contabile 4426=5121 tva 1174=446 pentru comision si taxa vamala si 1174=4484 pentru majorari.? Sumele stabilite sunt deductibile fiscal?

Soluţie:

Având în vedere faptul că prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 105 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului (300) "Decont de taxă pe valoarea adăugată, se interzice înscrierea în decontul de T.V.A. doar a diferenţelor de taxă pe valoarea adăugată de plată, constatate de organele de inspecţie fiscală, este permisă înregistrarea în decontul de T.V.A. a diferenţelor suplimentare de plată a T.V.A. stabilite de organele vamale care acţionează în baza Codului vamal, nu a Codului fiscal. Încă un argument în plus pentru înscrierea sumelor achitate în decontul de T.V.A. ar fi faptul că firma dvs. îndeplineşte condiţiile de exercitare a dreptului de deducere a T.V.A. reglementate prin articolul 146, alineatul 1, litera c, în sensul că taxa pentru importul de bunuri a fost achitată, fapt dovedit prin următoarele documente:  declaraţia vamală de import sau actul constatator emis de organele vamale din care rezultă că firma dvs. are calitatea de importator al bunurilor d.p.d.v. al T.V.A.;  ordinul de plată prin care se face dovada că taxa a fost achitată de către importator sau de către altă persoană în contul său. Deoarece actul constatator al vămii este întocmit în luna iunie 2008, consider că operaţiunea trebuie evidenţiată în jurnalul pentru cumpărări din luna iunie 2008 şi raportată în decontul de T.V.A. la rândul 17 “ Achiziţii de bunuri şi servicii taxabile cu cota de 19%”. deoarece exigibilitatea intervine în luna de întocmire a actului constatator. La rândul 23 se înscriu doar sumele rezultate din:  corectarea din proprie iniţiativă a informaţiilor declarate iniţial;  diverse regularizări care modifică informaţiile de la rândurile 16, 17, 18 din deconturile anterioare de taxă depuse la organele fiscale. Aici se includ -- reducerile de preţ acordate de furnizori ulterior livrărilor de bunuri; - modificarea preţului de livrare; - nedeclararea operaţiunii în perioada în care intervine exigibilitatea. Firma dvs. nu se încadrează la situaţiile enumerate, motiv pentru care consider că operaţiunea se încadrează la rândul 17. Formula contabilă de înregistrare a plăţii efectuate 4426 = 5121 este corectă. Excepţie fac celelalte două formule:  1174 = 446 pentru comision şi taxa vamală;  1174 = 4484 pentru accesorii. După părerea mea, cheltuielile enumerate sunt aferente exerciţiului financiar 2008 deoarece documentul justificativ de înregistrare a acestora (actul constatator întocmit de organele vamale) este emis în anul 2008. Obligaţia de înregistrare a concluziilor cuprinse în acest act vă revine în anul întocmirii şi prezentării acestuia, nicidecum în anii anteriori când firma dvs. nici nu avea cunoştinţă de faptul că organele vamale din Germania anulează un regim preferenţial. Aşa cum rezultă şi din O.M.E.F. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 106 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

directivele europene, în contul 1174 se înregistrează doar erorile contabile aşa cum este denumit “ Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile”. Aici se înregistrează erorile contabile aferente exerciţiilor financiare precedente constatate în exerciţiul financiar curent. Deci, faptul că vama a încheiat un act constatator în anul 2008, chiar dacă este aferentă anului 2005, diferenţa suplimentară de plată nu poate fi considerată o eroare contabilă a firmei dvs. Propunerea mea pentru efectuarea celorlalte înregistrări contabile este:  635 (analitic distinct) = 446 pentru comision şi taxa vamală, cheltuială considerată deductibilă d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil deoarece a fost aferentă unor venituri realizate în anul 2005. Cheltuiala este deductibilă chiar dacă aceste sume sunt aferent unui utilaj care a intrat în patrimoniul firmei dvs., dar a contribuit în mod direct la obţinerea de venituri; 658 (analitic distinct) = 448, cheltuială nedeductibilă d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil conform articolului 21, alineatul 4, litera b din Codul fiscal “dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile de întârziere datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale.” (Soluţie oferită în luna iune 2008) 

-45Problemă Va supunem atentiei urmatoarea situatie: Societatea are bunuri imobile inchiriate incepand cu anul 2001. S-a facturat chirie cu TVA dar s-a notificat administratia financiara in data de 4.07.2007 si 21.05.2008. Prin notificarea din 21.05.2008 s-a optat pentru taxare cu data de 01.01.2003. Se ia in consideratie aceasta notificare pentru intreaga perioada?

Soluţie:

Opţiunea de taxare a operaţiunilor de închiriere s-a reglementat prin O.G. nr. 36 din 30 ianuarie 2003 privind corelarea unor dispoziţii din legislaţia financiar-fiscală, publicată în M.Of. nr. 68 din 2 februarie 2003. Opţiunea de taxare intra în vigoare începând cu data de 1 martie 2003, spre deosebire de data de 1 ianuarie 2003 aşa cum aţi menţionat dvs. în bonul valoric transmis. La data intrării în vigoare a O.G. nr. 36/2003 nu a fost obligatorie notificarea la organul fiscal teritorial a aplicării regimului normal de taxare pentru contractele de închiriere încheiate, în curs de derulare la acea dată. Obligaţia de notificare a fost reglementată pentru prima dată prin apariţia Codului fiscal pentru contractele de închiriere încheiate după data de 1 ianuarie 2004.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 107 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Referitor la contractele încheiate anterior datei de 1 ianuarie 2004, prin punctul 42 dat pentru aplicarea articolului 145, la alineatul 6, s-a făcut o singură precizare “Prin derogare de la prevederile alin. (5), persoanele care la data de 1 martie 2003 au optat tacit asupra taxării operaţiunilor prevăzute la art. 9 alin. (2) lit. o) din Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, republicată, pot renunţa oricând la această opţiune în vederea aplicării regimului de scutire.”. Prin acest text de lege se confirmă faptul că nu trebuie depusă notificare pentru aplicarea regimului de taxare, ci doar notificarea în situaţia în care se decide renunţarea la aplicarea acestui regim la care s-a optat tacit (fără anunţarea organului fiscal prin notificare). Pentru contractele încheiate anterior acestei date, termenul de depunere a notificării a fost de 90 de zile de la data aderării, fapt reglementat prin H.G. nr. 1861 din 21 decembrie 2006 pentru modificarea şi completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 (publicat în M.Of. nr. 1044 din 29 decembrie 2006). De această dată, prin punctul 38 au fost date precizări în aplicarea art. 141 alin. (3). În situaţia dvs. aplicabile sunt prevederile alineatului 6 de la punctul 38. Presupunem că notificările depuse de dvs. în data de 04.07.2007 şi 21.05.2008 se referă la contractele încheiate înainte de data de 1 ianuarie 2004, caz în care dvs. nu aţi respectat acel termen impus de 90 de zile. Dacă într-adevăr este vorba despre contracte vechi, în curs de derulare, cu continuitate, notificarea depusă este valabilă pentru întreaga perioadă cuprinsă între data încheierii fiecărui contract de închiriere şi data depunerii notificării. Regimul de taxare este aplicabil până la data depunerii unei notificări de renunţare la regimul de taxare, formalitate reglementată prin Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, punctul 38, alineatul 7. Renunţarea la regimul de taxare şi aplicarea scutirii este permisă numai de la data înscrisă în notificare. Spre deosebire de prevederile alin. 3 de la pct. 38 din norme care permite aplicarea ulterioară a taxării numai după depunerea notificării, alin. 6 de la pct. 38, permite continuarea taxării operaţiunii aplicată tacit, anterior notificării “Persoanele impozabile care au optat tacit înainte de data aderării pentru închirierea, concesionarea sau arendarea de bunuri imobile, trebuie să depună notificarea prevăzută în anexa 1 la prezentele norme în termen de 90 de zile de la data aderări”. Alineatul 3 de la punctul 38 este valabil pentru contractele încheiate după data de 1 ianuarie 2007 iar alineatul 6 este valabil pentru contractele încheiate anterior acestei date. Considerăm faptul că nerespectarea termenului de 90 de zile acordat depunere a notificării nu vă poate suspenda dreptul de a aplica atât retroactiv, dar şi în continuare acest regim care a fost stipulat prin contractul încheiat între părţi. În situaţia în care prin contractul iniţial nu aţi prevăzut o astfel de clauză “preţul este de …euro/m.p. exclusiv T.V.A. “ urmată de menţiunea “chiria se supune regimului normal de taxare”, aveţi posibilitatea să încheiaţi un act adiţional la contract. Prin opţiune tacită nu se înţelege =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 108 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

faptul că locatorul şi locatarul nu au prevăzut prin contract regimul normal de taxare, ci faptul că nu au notificat acest aspect organului fiscal deoarece legislaţia fiscală la data încheierii contractului nu prevedea această obligaţie de notificare. Faptul că nu v-aţi încadrat în termenul de 90 de zile, nu înseamnă că organul de inspecţie fiscală este îndreptăţit să vă “anuleze” conţinutul unei clauze contractuale prin care se exprimă voinţa ambelor părţi contractante înainte de data aderării. În fapt, termenul de 90 de zile a fost introdus prin H.G. nr. 1861 din 21 decembrie 2006. În mod sigur, organul de inspecţie fiscală a anulat dreptul de deducere a T.V.A. exercitat de către locatorul dvs. invocând prevederile pct. 40 din normele de aplicare “Dacă o persoană impozabilă a facturat în mod eronat cu taxă livrări de bunuri şi sau prestări de servicii scutite conform art. 141 din Codul fiscal, este obligată să storneze facturile emise. Beneficiarii unor astfel de operaţiuni nu au dreptul de deducere sau de rambursare a taxei aplicate în mod eronat pentru o astfel de operaţiune scutită. Aceştia trebuie să solicite furnizorului/prestatorului stornarea facturii cu taxă şi emiterea unei noi facturi fără taxă.”. Firma dvs. nu avea cum să aplice eronat un regim de taxare după data de 01.01.2007 de vreme ce acest regim a fost aplicat anterior acestei date, fapt dovedit de contractul încheiat, inclusiv de actele adiţionale ulterioare. Considerăm faptul că prevederile cuprinse la punctul 40 sunt aplicabile doar pentru contractele sau actele adiţionale încheiate după data aderării. Pentru contractele încheiate înainte de data aderării, aplicabile sunt prevederile pct. 38, alin.6 dar care nu încadrează la “eroare” aplicarea taxării pentru nerespectarea termenului de 90 de zile astfel încât beneficiarului să nu îi mai fie permisă exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. facturată de firma dvs. în calitate de locator. Este pur şi simplu un termen care nu este respectat de către un contribuabil care trebuia să îndeplinească doar o formalitate de notificare. În concluzie, în opinia mea, cele “90 de zile” reprezintă un termen, nu şi o condiţie de aplicare a unui regim fiscal de taxare. În concluzie, atât firma dvs. în calitate de locator cât şi firma locatară, nu se încadrează în prevederile pct. 40 din norme deoarece aplicarea acestui punct se face de sine-stătător, fără a fi condiţionată de respectarea pct. 38, alin. 6 astfel încât să se considere că firma dvs. în calitate de locator a aplicat eronat regimul de taxare. Încadrarea taxării chiriei la “ “eroare” nu este posibilă deoarece taxarea s-a aplicat şi anterior notificării “în mod tacit”, fapt acceptat de legislaţia fiscală atât la data încheierii contractului (an 2003) cât şi după data aderării . Din punctul meu de vedere, nerespectarea termenului de 90 de zile impus de legislaţia fiscală trebuia încadrat de organul de inspecţie fiscală la contravenţii aşa cum prevede O.G. nr. 92 din 24 decembrie 2003, republicată privind Codul de procedură fiscală, titlul X “Sancţiuni” , art. 219 “ Contravenţii” alin. 1, lit. b “ neîndeplinirea la termen a obligaţiilor de declarare prevăzute de lege, ………” sau lit. i =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 109 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

“neîndeplinirea obligaţiilor privind transmiterea la organul fiscal competent sau, după caz, la terţe persoane a formularelor şi documentelor prevăzute de legea fiscală, altele decât declaraţiile fiscale şi declaraţiile de înregistrare fiscală sau de menţiuni” Pentru această contravenţie aplicabilă ar fi fost o amendă cuprinsă între 1.000 5.000 lei conform art. 219, alin. 2, lit. d. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-46Problemă

Societatea A din Romania importa din SUA o marfa.Factura este emisa de firma din SUA catre firma din Rom,marfa fizic ajunge in Belgia la o firma care face transportul in Rom. In Belgia marfa este vamuita dar se plateste taxa vamala nu si tva –ul. De aici marfa este transportata in Rom .Cine si cum se plateste tva ul?

Soluţie:

Pentru a găsi un răspuns corect aferent întrebării formulate de dvs., am frunzărit regulamentul CEE nr. 2454/1993 din 2 iulie 1993 a comisiei europene privind dispoziţii de aplicare a reglementării CEE nr. 2913/92 a Consiliului de stabilire a Codului vamal Comunitar, modificat prin regulamentul nr. 214/ 2007 al Comisiei din 28 februarie 2007. Am căutat articolul prin care astfel de situaţii prezentate de dvs. sunt scutite de plata T.V.A. la intrarea bunurilor dintr-un stat terţ într-un stat comunitar. Din studiul efectuat, am constatat faptul că sunt aplicabile prevederile articolului 81 din Regulamentul european care se referă la admiterea la import în Comunitate doar a mărfurilor pentru care se face dovada existenţei certificatul de orgine tip A. Această situaţie este posibilă numai dacă bunurile respective au fost transportate direct în sensul articolului 78, alineatul 1, lit. b din cadrul aceluiaşi Regulament european. Conform acestui articol, se consideră transportate direct din Comunitate în ţara beneficiară, produsele constituind o singură expediţie transportată prin teritoriul altor ţări decât ţara beneficiară sau Comunitate, cu transbordare sau antrepozitare temporară, dacă este cazul, în ţările respective sau în Comuniate. Transportul se consideră direct numai dacă se respectă două condiţii cumulative:  

produsele au rămas sub supravegherea autorităţilor vamale din ţara de tranzit sau de antrepozitare; produsele nu au suferit alte operaţiuni, în afară de: descărcare, reîncărcare sau altă operaţiune efectuată cu scopul de a le păstra în bună stare.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 110 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Dovada îndeplinirii acestor condiţii se face faţă de autorităţile vamale competente prin prezentarea unuia din următoarelor documente: 1. documentul de transport prin care se face dovada transportului din ţara exportatoare prin ţara de tranzit, sau 2. un certificat eliberat de autorităţile vamale ale ţării de tranzit care să cuprindă următoarele informaţii:  descrierea exactă a produselor;  datele de descărcare şi de reîncărcare a produselor sau, dacă este cazul, numele navelor sau al altor mijloace de transport folosite;  certificarea condiţiilor în care produsele au rămas în ţara de tranzit. 3. orice alt document doveditor. Astfel, chiar dacă bunurile exportate de furnizorul din S.U.A. au fost transbordate în Belgia, moment în care au rămas sub supraveghere vamală, transportul se consideră direct în România, motiv pentru care bunurile sunt vămuite în România şi se achită T.V.A. în vamă. Faptul că pe teritoriul Belgiei au fost achitate unele taxe specifice de transbordare, staţionare, etc. specifice legislaţiei vamale din Belgia, nu înseamnă că bunurile au fost vămuite efectiv pe teritoriul acelui stat membru. Dacă studiem prevederile din Codul fiscal, constatăm faptul că o astfel de operaţiune este scutită de T.V.A. şi în România, în situaţia în care se face dovada că bunurile importate sunt destinate unei livrări intracomunitare realizată pe teritoriul României. O astfel de situaţie este reglementată şi prin Codul fiscal din România la articolul 142 alineatul (1), litera l “importul în România de bunuri care au fost transportate dintr-un teritoriu terţ sau o ţară terţă, atunci când livrarea acestor bunuri de către importator constituie o livrare scutită conform art. 143 alin. (2);” . De exemplu, dacă o firmă din România importă din Turcia diverse confecţii de damă pe care le livrează către Bulgaria, pentru importul efectuat nu datorează T.V.A. în vamă deoarece face dovada că bunurile importate au fost destinate realizării pe teritoriul României a unei livrări intracomunitare, scutite cu drept de deducere a T.V.A. Această situaţie este utilă atât bugetului de stat care ar fi obligat să ramburseze T.V.A. achitată în vamă firmei din România care a realizat o livrare intracomunitară, cât şi firmei din România care nu îşi blochează disponibilităţile băneşti prin achitarea T.V.A.ului în vamă pe care le-ar recupera de la buget în câteva luni. În concluzie, bunurile din S.U.A. se vămuiesc în România iar T.V.A. aferentă importului de bunuri din S.U.A. se achită de către firma importatoare din România. Baza de impozitare pentru import este reglementată prin art. 139 din Codul fiscal şi este =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 111 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

reprezentată de valoarea în vamă a bunurilor, la care se adaugă taxele, impozitele, comisioanele şi alte taxe datorate în afara României (de exemplum şi cele din Belgia) şi pe teritoriul României. Dreptul de deducere a taxei achitate în vamă se exercită de către importator pe baza declaraţiei vamale de import. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-47Problemă

Suntem in situatia in care am efectuat livrarea unor echipamente catre o tara din Uniunea Europeana(Germania). O parte din acele echipamente au ajuns in Romania; beneficiarul nostru extern (din Uniunea Europeana, Germania) avand aici, in Romania un client. In cadrul contractului ce-l avem cu beneficiarul extern din Germania este stipulata si conditia ca noi sa asiguram garantia produselor pe o anumita perioada. Intamplarea face ca suntem in situatia conform contractului, de a inlocui o anumita piese ce este supusa garantiei. Cum echipamentul ce necesita garantie este in Romania suntem pusi in situatia de a inlocui aceasta piesa/acest subansamblu in mod direct. Intrebarea este: cum putem face aceasta operatiune astfel incat sa nu intram sub incidenta operatiunii de TVA? Trebuie practic ca acel subansamblu/piesa sa fie livrat/a catre beneficiarul extern, urmand ca beneficiarul extern din Germania sa livreze clientului sau din Romania ? Pentru aceasta operatiune suntem “acoperiti” de contract dar, din pacate, este o operatiune greoaie, inclusiv dpdv al timpului consumat. sau Putem inlocui noi direct acel subansamblu/piesa clientului din Romania in numele beneficarului extern din Germania? In acest caz ce ne facem cu beneficiarul intern pentru ca, spre deosebire de beneficiarul extern cu care avem contract, cu beneficiarul intern nu avem incheiata nici o intelegere? M-ar ajuta mult un raspuns prompt din partea dvs. (situatia este urgenta).

Soluţie:

În astfel de situaţii se procedează conform clauzelor contractuale stipulate la perfectarea contractului de livrare a bunurilor încheiat cu cumpărătorul stabilit în Germania. Cum este şi firesc, prin contract se stabileşte termenul de garanţie şi modalităţile de asigurare a garanţiei prin întreţinere, reparare sau înlocuire. Din punct de vedere juridic, garanţia este obligatorie pentru vânzător care trebuie să asigure calitatea produsului aşa cum l-a prezentat în ofertele sale.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 112 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Consider că nu este obligatoriu să aveţi contract încheiat cu utilizatorul bunului din România vândut acestuia de către firma din Germania, care la rândul ei a achiziţionat acest produs de la firma dvs. din România. Pentru soluţionarea acestei reclamaţii de calitate nu trebuie să livraţi piesa de schimb cumpărătorului din Germania deoarece implică consum de timp şi costuri suplimentare de transport. Piesa de schimb se poate livra direct pe teritoriul României fără ca operaţiunea să fie considerată taxabilă. Chiar şi operaţiunea reprezentând serviciul de înlocuire a acesteia pe teritoriul României nu se încadrează la operaţiune asimilată unei prestări de servicii deoarece produsul respectiv se află în perioada de garanţie. În situaţia în care nu a fost prevăzută iniţial la încheierea contractului, procedura de soluţionare a reclamaţiilor trebuie stipulată ulterior, printr-un act adiţional la contract, Deoarece înlocuirea piesei defecte are loc în cadrul perioadei de garanţie, operaţiunea nu este considerată o livrare de bunuri, motiv pentru care vă recomandăm ca expedierea piesei să se efectueze pe baza unui aviz de însoţire a mărfurilor pe care se înscrie menţiunea “nu se facturează. Piesă de schimb pentru soluţionare reclamaţie în perioada de garanţie”. Deoarece produsul se află în perioada de garanţie, înlocuirea nu reprezintă nici operaţiune de livrare de bunuri şi nici operaţiune de prestări servicii. Din această cauză nu se emite nici factură, document care ar fi obligatoriu doar pentru o livrare de bunuri sau pentru o prestare de servicii conform prevederilor articolului 155, alin. 1. Emiterea unei facturi var obliga să înregistraţi piesa de schimb furnizată pe venituri din activitatea de exploatare, fie în contul 701 “Venituri din vânzarea produselor finite” , fie în contul 704 “ Venituri din lucrări executate şi servicii prestate”. Livrarea piesei de schimb pe baza avizului de însoţire a mărfurilor vă permite înregistrarea contravalorii acesteia pe cheltuieli de exploatare, în contul 6024 “Cheltuieli privind piesele de schimb” . Deşi prin legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal s-a omis reglementarea unei astfel de operaţiuni de înlocuire, în mod gratuit, a pieselor de schimb care se defectează în perioada de garanţie, după părerea mea, livrarea unor astfel de bunuri nu se încadrează la operaţiuni asimilate livrărilor de bunuri astfel încât să fie supuse taxării. O astfel de reglementare există doar referitor la prestările de servicii care nu se consideră efectuate cu plată (deci nu se supun taxării) dacă sunt prestate în mod gratuit în cadrul perioadei de garanţie de către persoana care a efectuat iniţial livrarea de bunuri sau prestarea de servicii (art. 129, alin. 5, lit. c. Acest text de lege este încă o dovadă că, indiferent de faptul că se realizează sau nu pe teritoriul României, operaţiunea nu este asimilată unei prestări de servicii astfel încât să fie supusă taxării. În fond, aşa cum se defineşte prin legea nr. 449 din 12 noiembrie 2003 privind vânzarea produselor şi garanţiile asociate acestora (M.Of. nr. 812 din 18 noiembrie 2003), garanţia este angajamentul vânzătorului sau producătorului asumat faţă de consumator de a nu solicita acestuia costuri suplimentare, indiferent de modalitatea de soluţionare: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 113 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

  

prin restituirea preţului plătit de consumator; prin reparare; prin înlocuirea produsului cumpărat.

Repararea este procedeul de aducere a produsului care nu corespunde condiţiilor enunţate în declaraţiile de garanţie, la specificaţiile menţionate în contractul de vânzare-cumpărare. Faptul că înlocuirea fără plată a piesei defecte în perioada de garanţie este o obligaţie care revine firmei dvs. în calitate de producător, rezultă şi din prevederile legii nr. 240 din 7 iunie 2004 privind răspunderea producătorilor pentru pagubele generate de produsele cu defecte, republicată în M.Of. nr. 313 din 22 aprilie 2008. Prin această lege se reglementează raporturile juridice dintre producători şi persoanele prejudiciate de produsele cu defecte puse în circulaţie, răspunderea civilă pentru pagubele generate de aceste produse, precum şi dreptul la acţiune pentru repararea pagubelor. În baza acestei legi, producător al produsului (defect) poate fi:  fabricantul produsului finit al unei materii prime sau părţi componente ale produsului;  orice persoană care se prezintă ca producător, prin faptul că îşi înscrie pe produs numele, marca sau alt semn distinctiv;  orice altă persoană, care importă un produs dintr-un stat terţ sau îl achiziţionează pe teritoriul României în vederea vânzării, închirierii, cumpărării sau altei forme de înstrăinare în cadrul activităţii proprii de comercializare în cadrul societăţii; Tot în această lege regăsim definiţia produsului cu defecte. Acesta este produsul care nu oferă siguranţa la care cunpărătorul este îndreptăţită să se aştepte, ţinându-se seama de toate împrejurările, inclusiv de:  modul de prezentare a produsului;  oate utilizările previzibile ale produsului;  data punerii în circulaţie a produsului. O definiţie interesantă a producătorului regăsim în legea nr. 608 din 31 octombrie 2001 privind evaluarea conformităţii produselor, republicată: “producătorul este o persoană fizică autorizată sau persoană juridică, responsabilă pentru proiectarea şi realizarea unui produs, în scopul introducerii pe piaţă şi/sau al punerii în funcţiune în România ori într-un stat membru al Uniunii Europene, în numele său. Responsabilităţile producătorului se preiau de orice persoană fizică autorizată sau persoană juridică ce asamblează, ambalează ori etichetează produse în vederea introducerii pe piaţă şi/sau a punerii în funcţiune, sub nume propriu.” Soluţiile fiscale aplicabile reparaţiilor efectuate în perioada de garanţie sunt reglementate prin O.M.E.F. nr. 1823/29.10.2007, publicat în M.Of. nr. 770 din =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 114 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

14/11/2007, la capitolul 2 “Regimul aferent reparaţiilor efectuate în perioada de garanţie şi postgaranţie” . Deşi exemplul formulat de legiuitor se referă la transportul în statul membru a bunurilor, caz care nu este aplicabil firmei dvs., trebuie să reţineţi prevederile de la articolul 26, alineatul 2 conform cărora:  reparaţia efectuată de furnizor în timpul perioadei de garanţie nu reprezintă un serviciu deoarece nu beneficiarul nu a plătit contravaloarea serviciului respectiv. Neplata serviciului are la bază prevederea contractuală conform căreia în perioada de garanţie remedierile se efectuează fără plată;  contravaloarea piesei de schimb bune care o înlocuieşte pe cea defectă reîntregeşte contravaloarea serviciului efectuat în perioada de garanţiei, fiind inclusă în costurile aferente. Deoarece nu reprezintă o livrare de bun, contravaloarea piesei de schimb şi a manoperei aferente de înlocuire, nu se raportează prin declaraţia recapitulativă trimestrială chiar şi în situaţia în care piesa ar fi transportată şi montată efectiv în statul membru al cumpărătorului sau al utilizatorului. În concluzie, firma dvs. este îndreptăţită fiscal şi obligată d.p.d.v. juridic faţă de cumpărător să înlocuiască direct piesa de schimb la utilajul defect situat pe teritoriul României, fără a fi obligată să solicite încasarea contravalorii acestuia astfel încât să colecteze T.V.A. aferentă operaţiunii. Operaţiunea de remediere nu se consemnează în jurnalul pentru vânzări şi nu se declară în decontul de T.V.A. cod 300 deoarece nu reprezintă o livrare de bunuri sau o prestare de serviciu. Pentru a evita eventualele interpretări eronate de către echipa de inspecţie fiscală, vă recomandăm să prezentaţi acestuia fie un act adiţional cu detaliile reparaţiei şi locul de realizare a acesteia, fie o corespondenţă scrisă sau electronică referitoare la această situaţie. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-48Problemă

Cum se efectuează ajustarea TVA în cazul vânzării în anul 2008 a unei clădiri achiziţionate înainte de data aderării pentru care s-a dedus TVA? Menţionez că în 2008 la vânzarea clădirii s-a optat pentru operaţiune scutită de TVA.

Soluţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 115 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În situaţia în care clădirea a fost achiziţionată înainte de data aderării şi nu a suportat lucrări de modernizare şi transformare, construcţia se poate considera clădire veche pentru faptul că a fost ocupată înainte de data aderării. Vânzarea unor astfel de clădiri se face prin aplicarea regimului de scutire fără drept de deducere a T.V.A. aşa cum este reglementată operaţiunea prin Codul fiscal la art. 141, alin. 2, lit. f. Regimul normal de taxare prin colectarea T.V.A. la cota standard se aplică numai dacă vânzătorul doreşte aplicarea acestui regim şi numai după ce această opţiune a fost exprimată în scris prin depunerea unei notificări la organul fiscal teritorial. Totuşi, se recomandă multă prudenţă la încadrarea clădirii respective la construcţii vechi, motiv pentru care vă recomandăm ca, înainte de a lua o decizie, să analizaţi dacă nu cumva acel imobil se consideră nou datorită lucrărilor de modernizare, transformare efectuate ulterior datei primei ocupări. Astfel de situaţii posibile care restricţionează încadrarea vânzărilor de clădiri în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. sunt detaliate prin art. 161 “dispoziţii tranzitorii” de la alineatul 1 la 14. În situaţia în care pentru acele lucrări de modernizare şi transformare firma dvs. şi-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A., în anumite condiţii, vânzarea în regim de scutire impune ajustarea dreptului de deducere exercitat iniţial. În cazul unei clădiri vechi achiziţionate şi ocupate înainte de data aderării, vândute după data aderării, ajustarea taxei deduse iniţial se face doar în cadrul perioadei de ajustare de 5 ani. De exemplu:  dacă respectiva clădire a fost achiziţionată în anul 2005: la momentul vânzării în anul 2008, ajustarea se face pe o perioadă rămasă de 2 ani deoarece se presupune că timp de 3 ani (2005, 2006 şi 2007) clădirea a fost utilizată pentru realizarea de operaţiuni taxabile ;  dacă respectiva clădire a fost achiziţionată în anul 2002: la momentul vânzării în anul 2008, perioada de ajustare de 5 ani pentru clădirile vechi a expirat (2002, 2003, 2004, 2005 şi 2006) şi nu se mai face ajustarea taxei deduse chiar dacă, iniţial, la momentul achiziţiei s-a exercitat acest drept. Totuşi, dacă în perioada 2005, 2006 şi 2007 acea clădire a suportat lucrări de transformare sau modernizate pentru care s-a exercitat dreptul de deducere, ajustarea se face în cadrul termenului de 5 ani calculat de la data modernizării. Ajustarea se face doar pentru T.V.A. dedusă aferentă lucrărilor de transformare sau modernizare dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări nu depăşeşte 20% din valoarea construcţiei. Dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări depăşeşte 20% din valoarea construcţiei, ajustarea se face atât pentru T.V.A. dedusă înainte de aderare, cât şi pentru T.V.A. dedusă după aderare. De reţinut este faptul că în categoria modernizărilor nu se includ lucrările de reparaţii şi întreţinere ale clădirii. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 116 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Pentru construcţiile vechi, taxa pe valoarea adaugata se ajustează respectând prevederile art. 161 din Codul fiscal şi punctului 83 din normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 numai dacă acele bunuri imobile sunt vândute sau închiriate în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. Prevederile articolului 149 privind ajustarea sunt aplicabile doar clădirilor achiziţionate după data aderării sau clădirilor achiziţionate înainte de data aderării pentru care s-au efectuat lucrări de modernizare care depăşesc 50 % din valoarea de piaţă a acelei clădiri. Perioada de ajustare pentru clădirile noi este de 20 de ani calculată de la data achiziţiei, modernizării sau transformării. În situaţia prezentată de dvs., deoarece achiziţia a avut loc înainte de aderare, ajustarea trebuie efectuată numai dacă vă aflaţi în perioada de ajustare de 5 ani, în funcţie de delimitările de la art. 161, alin. 1, lit. a,b şi c conform căruia un bun imobil este construit şi modernizat înainte de data aderării, dacă bunul imobil achiziţionat, inclusiv modernizarea aferentă a fost utilizat pentru prima dată înaintea aderării. Deoarece achiziţia clădirii a avut loc înainte de 01.01.2007, ajustarea dreptului de deducere se face conform prevederilor de la punctul 83 din normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Conform normelor, obligaţia de ajustare intervine pentru bunurile imobile achiziţionate, construite sau modernizate în ultimii 5 ani în cadrul cărora bunurile imobile au fost dobândite sau modernizate. Pentru efectuarea ajustării în anul 2008, suma de ajustat se determina astfel: (T.V.A. dedusă iniţial : 5 ani) : 12 luni = T.V.A. ajustată lunar şi în etapa a doua: T.V.A. ajustată lunar x nr. de luni rămase după data vânzării în cadrul perioadei de 5 ani Exemplu: În luna august 2005 se achiziţionează o clădire în valoare totală de 93.947 lei, din care bază de impozitare 78.947 lei şi T.V.A. aferentă 15.000 lei. La data achiziţiei, firma dvs. îşi exercită integral dreptul de deducere a T.V.A. deoarece clădirea respectivă este destinată depozitării produselor finite obţinute din activitatea proprie. In anul 2008, în luna aprilie se decide vânzarea clădirii în regim de scutire, fără drept de deducere a T.V.A. conform articolului 141, alin. 2, lit. f din Codul fiscal. Presupunem faptul că în perioada cuprinsă între data achiziţiei şi data vânzării nu s-au efectuat lucrări de modernizare şi transformare a clădirii respective. La momentul vânzării, bunul imobil se află în cadrul perioadei de ajustare de 5 ani (60 de luni), bunul fiind utilizat de firma dvs. în scopul realizării de operaţiuni impozabile timp de 33 de luni (august 2005 – aprilie 2008 = 33 luni). Calendaristic şi fiscal, perioada de ajustare expiră în luna iulie 2010 (august 2005 – iulie 2010 = 60 luni). Operaţiunea de vânzarea în regim de scutire a clădirii nu ar mai fi fost supusă ajustării în situaţia în care ar fi avut loc la o data ulterioară datei de 31 =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 117 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

iulie 2010. Deoarece în situaţia dvs. vânzarea are loc înainte de expirarea perioadei de ajustare iar regimul de taxare aplicat este scutirea, pentru perioada rămasă trebuie să efectuaţi ajustarea. Ajustarea se efectuează o singură dată, pentru perioada rămasă în cadrul intervalului de 5 ani de la data achiziţiei, adică 27 luni (60 luni – 33 luni= 27 luni). Suma T.V.A. care trebuie ajustată se determină astfel: (15.000 lei : 5 ani) : 12 luni = 250 lei/lună x 27 luni = 6.750 lei. Din punct de vedere contabil, ajustarea taxei se evidenţiază prin formula contabilă: 635 (analitic distinct) =4426 Din punct de vedere fiscal, ajustarea se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări şi se preia în mod corespunzător în decontul de T.V.A. , la rândul 24 din formularul cod 300, reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 publicat în M.Of. nr. 68 din 29 ianuarie 2008. În situaţia în care exemplul formulat nu se poate adapta situaţiei existente la firma dvs., pentru alte exemple de acest gen, vă recomandăm să consultaţi exemplele formulate de legiuitor la punctul 83 din normele de aplicare ale Codului fiscal modificate prin H.G. nr. 1579/2007, în vigoare de la data de 1 ianuarie 2008. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-49Problemă Vă rog a mă consilia în următoarea situaţie: O societate comercială doreşte să organizeze un campionat între firmele din domeniu (respectiv de activitate). Mai concret firma organizatoare (care nu are în obiectul de activitate decât intermedieri în comerţul cu produsele diverse şi atât) doreşte ca la sfârşitul acestei competiţii sportive să acorde şi premii. Având în vedere ca asupra acestor venituri - cu siguranţă – se calculează şi se vireazş impozite şi taxe vă rog a mă sprijini cu înregistrările aferente acestor taxe în contabilitate şi baza legală a acestora. În situaţia în care între codurile CAEN din actul constitutiv nu există şi acela referitor la organizarea unor astfel de “competiţii” firma mai poate organiza “ocazional” astfel de întalniri? La sfâşitul competiţiei premiile vor fi acordate – probabil firmelor care au participat – sau reprezenţatilor acestora în nume personal. Mai concret: • Împlicaţiile în situaţia în care câştigătorul premiilor este o persoană juridică. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 118 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Împlicaţiile în situaţia în care câştigătorul premiilor este o persoană fizică În situaţia în care se solicită de către firma organizatoare a unei “taxe de participare” ea va fi cu TVA? Trebuiesc emise facturi pentru această taxă de participare? În situaţia în care firma acordă premiile care exceed valoarea taxelor de participare completează diferenţa trecând pe cheltuieli de publicitate? •

Soluţie:

Din întrebarea formulată, presupun faptul că organizarea acestui campionat sportiv se efectuează de către una din firmele participante la acel campionat, fără a se apela la o firmă specializată în acest sens. În situaţia în care firma dvs. este cea care se ocupă de organizare, vă recomand să aveţi în acest sens o hotărâre a Consiliului de administraţie din care să rezulte informaţiile referitoare la:  scopul organizării competiţiei: de exemplu stimularea şi dezvoltarea relaţiilor de afaceri;  data, locul şi ora de desfăşurare;  natura premiilor acordate şi contravaloarea acestora;  valoarea taxei de participare; Dacă am intuit corect situaţia, consider că organizarea acestui campionat reprezintă doar o acţiune de recreere şi divertisment pentru salariaţi sau membrii de familie a acestora, nicidecum o activitate cu caracter economic care să impună autorizarea printr-un cod CAEN. De asemenea, organizarea campionatului poate reprezenta şi o formă de manifestare a unei întâlniri de promovare a relaţiilor de afaceri, caz în care cheltuielile ocazionate de organizarea acesteia pot fi considerate cheltuieli de protocol care se înregistrează în contul 623, analitic distinct . În acest sens, am în vedere prevederile pct. 39 din normele de aplicare ale Codului fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004 prin care cheltuielile de protocol sunt acele cheltuieli care se efectuează doar în scopul afacerii, cu ocazia acordării de cadouri, trataţii şi mese partenerilor de afaceri. Într-adevăr, dacă înregistraţi sumele respective la cheltuieli de protocol, nici un organ de inspecţie fiscală nu va fi în măsură să demonstreze că aceste cheltuieli nu ar fi fost efectuate cu scopul afacerii, astfel încât să încadreze aceste sume la avantaje în natură şi să le supună impozitului pe venit. Dacă premiile constă în bunuri achiziţionate, exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. se face doar în limita încadrării în plafonul de 2% stabilit prin diferenţa aritmetică dintre venituri şi cheltuieli, exclusiv cheltuielile de protocol. Nerespectarea plafonului de 2% conduce la încadrarea acestor sume la operaţiuni asimilate livrărilor de bunuri şi la impozitarea cu T.V.A. a sumei care depăşeşte limita admisă.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 119 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Determinarea încadrării în limitele fiscale se face doar la închiderea exerciţiului financiar al anului 2008 iar o eventuală depăşire a limitei legale conduce implicit la colectarea T.V.A. pentru acea sumă în luna depunerii situaţiilor financiare aferente anului 2008, cu aproximaţie luna mai 2009. În bonul valoric transmis nu aţi precizat dacă premiile constă în bani sau în natură. În situaţia în care premiile sunt acordate în natură şi acestea fac parte din gama de produse comercializate de firma dvs., acţiunea poate fi considerată cu caracter promotional . Cheltuielile ocazionate de organizarea acestui campionat pot fi considerate cheltuieli promotionale care se înregistrează în contul 623, analitic distinct . Bunurile sub formă de premii se acordă câştigătorului doar pe baza avizului de însoţire a bunurilor pe care se înscrie una din următoarele menţiuni, în funcţie de situaţia concretă: ,,nu se facturează: premiu în cadrul campaniei promotionale,, sau ,,nu se facturează: obiect de protocol,,. În situaţia în care premiile acordate sunt câştigate, acestea se supune impozitului:  pe venit sau pe profit dacă premiul revine unei persoane juridice;  pe venituri din premii . Dacă sunt peste limita de scutire de la plata impozitului pe venit, impozitele sunt reţinute la sursă şi se raportează prin declaraţia cod 100 depusă pentru luna în care se acordă premiile. Pentru persoanele fizice câştigătoare, premiile sunt reglementate prin articolul 75, alineatul 1 din Codul fiscal şi sunt definite ca venituri obţinute fie din concursuri, fie din promovarea produselor şi a serviciilor acordate prin diverse practici comerciale. Trebuie să reţineţi faptul că nu sunt impozabile veniturile obţinute din premii în bani sau în natură, sub valoarea sumei 600 lei obţinută de către fiecare câştigător. Se supune impozitării cu cota de 16%, prin reţinere la sursă, doar venitul net determinat prin diferenţa aritmetică dintre venitul din premiu şi suma neimpozabilă de 600 lei reglementat prin articolul 76 din Codul fiscal. De exemplu, o persoană fizică obţine drept premiu un televizor în sumă de 1.400 lei iar firma dvs. are obligaţia calculării şi reţinerii în momentul plăţii premiului a impozitului în sumă de 128 lei, determinat astfel: (1.400 lei - 600 lei) x 16% = 800 x 16% = 128 lei Suma de 128 lei reprezintă impozit final şi se raportează prin declaraţia cod 100. Impozitul reţinut şi declarat trebuie virat la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost calculat şi reţinut. Pentru a vă încadra în cerinţele impuse de lege pentru organizarea unor astfel de competiţii şi concursuri cu premii reglementată printr-o legislaţie specifică, alta decât legislaţia fiscală, vă recomandăm să consultaţi şi prevederile O.G. nr. 99 din 29 =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 120 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

august 2000 privind comercializarea produselor şi serviciilor de piaţă, publicată în M.Of. nr. 424 din 1 septembrie 2000 şi republicată în M.Of. nr. 603 din 31 august 2007, aprobată prin legea nr. 650/2002 publicată în M.Of. nr. 914 din 16 decembrie 2002. De interes sunt articolele privind loteriile publicitare numerotate de la 48 la 53 inclusiv. Alte articole care merită studiate sunt cele numerotate de la 54 la 57 inclusiv. Astfel, din articolul 54^1 rezultă faptul căn u este asimilată loteriei publicitare şi este considerată practică comercială permisă alocarea de premii în mod aleator, înainte de oferirea la vânzare a produselor şi serviciilor şi atribuirea câştigurilor la achiziţionarea produselor/serviciilor, chiar dacă intrarea în posesie a premiilor are loc la o dată ulterioară. Consider că d.p.d.v. al T.V.A., sumele încasate pentru participarea la competiţie includ şi T.V.A. fiind considerate prestări de servicii. Dacă accesul se face pe bază de bilete, nu trebuie emisă factura. Dacă se percepe o taxă globală de la o firmă participantă, trebuie emisă factura. D.p.d.v. al impozitului pe venit sau a impozitului pe profit, suma încasată de la participanţi se supune impozitării la firma care organizează competiţia. Pentru competiţia sportivă pe care urmează să o organizaţi, datoraţi bugetului local impozit pe spectacole reglementat prin cap. 7, art. 273 din Codul fiscal , secţiunea ,,Impozitul pe spectacole,,. Aşa cum rezultă din alineatul 1, obligaţia de plată a acestui tip de impozit revine oricărei persoane care organizează o manifestare artistică, o competiţie sportivă sau altă activitate distractivă în România. Acest impozit se plăteşte la bugetul local al primăriei administrativ-teritoriale în raza căreia are loc manifestarea artistică, competiţia sportivă sau altă activitate distractivă. Cota de impozit este de 5% aplicată asupra valorii biletelor vândute. Obligaţiile organizatorilor de astfel de spectacole rezultă din articolul 274, alineatul 4 şi constă în:  înregistrarea biletelor de intrare la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale care îşi exercită autoritatea asupra locului unde are loc spectacolul;  anunţarea tarifelor pentru spectacol fie în locul unde este programat să aibă loc spectacolul, fie în orice alt loc în care se vând bilete de intrare;  precizarea prin tipărirea pe biletele de intrare a tarifelor practicate;  încasarea sumelor înscrise pe bilete;  eliberarea unui bilet de intrare pentru fiecare sumă primită de la participanţi;  punerea la dispoziţia primăriei locale a documentelor justificative privind modul de calcul şi documentul de plată a impozitului pe spectacole;  respectarea cerinţelor şi condiţiilor impuse pentru tipărirea, înregistrarea, avizarea, evidenţa şi inventarul biletelor de intrare precizate în normele elaborate în comun de Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Administraţiei şi Internelor, contrasemnate de Ministerul Culturii şi Cultelor şi Agenţia Naţională pentru Sport. (Soluţie oferită în luna iune 2008) =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 121 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-50Problemă:

Factura emisă la vânzarea unui teren construibil pe care se află construcţii demolabile vechi(grajduri) este cu sau fără TVA?

Soluţie:

Chiar dacă scopul firmei dvs. este de a cumpăra construcţiile demolabile doar pentru terenul aferent, nu înseamnă că este vorba despre vânzarea unui teren construibil, privit de sine stătător. În mod sigur acele construcţii figurează în evidenţele primăriei teritoriale şi sunt bunuri supuse impozitului pe venituri din clădiri. Acest fapt confirmă existenţa lor fizică care corespunde şi cu evidenţa contabilă a proprietarului care le are evidenţiate în contul 212 conform balanţei sintetice de verificare a conturilor. Clădirile există în patrimoniul proprietarului, indiferent de faptul că valoarea din bilanţ a acestora poate să fie zero (soldul debitor al contului 212 minus soldul creditor al contului 281). Deci, în situaţia în care acele construcţii nu au fost încă demolate de proprietar şi există ca atare, chiar dacă sunt trecute în conservare, consider că operaţiunea reprezintă o livrare a unei construcţii vechi cu terenul aferent. Operaţiunea este scutită fără drept de deducere conform prevederilor articolului 141, lit. f redat textual: “ livrarea de către orice persoană a unei construcţii …… şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren.”. Pentru această operaţiune, proprietarul poate opta pentru regimul de taxare cu cota standard T.V.A., dar numai după depunerea în prealabil a unei notificări la organul fiscal teritorial. Prin articolul 141, alin. 2, lit. f se face precizarea expresă a faptului că scutirea nu este aplicabilă pentru livrarea unui teren construibil definit ca “teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii de orice fel”. Prin construcţii de orice fel se înţelege orice construcţie sau amenajare subterană ori supraterană cu caracter permanent, pentru a cărei edificare este necesară autorizaţia de construcţie în condiţiile Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcţii, republicată. Amenajările de terenuri reprezintă un ansamblul de lucrări tehnice şi materiale efectuate pentru pregătirea terenului în vederea utilizării lui pentru a corespunde scopului pentru care a fost achiziţionat. În această categorie a amenajărilor pot intra diverse lucrări constând în:  demolarea, dezafectarea ori dezmembrarea, parţială sau totală, a construcţiilor şi instalaţiilor aferente construcţiilor existente pe terenul respectiv. Aceste lucrări se pot efectua numai pe baza autorizaţiilor de demolare obţinute în baza Legii nr. 50/1991.  înălţarea terenurilor; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 122 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================



înlăturarea efectelor inundaţiilor, etc.

Astfel, consider că terenul pe care sunt amplasate grajdurile,chiar inutilizabile, nu poate fi considerat teren construibil deoarece nu este liber de amplasament. Grajdurile respective se încadrează la “construcţie”, definită ca “orice structură fixată în sau pe pământ;” Pentru a construi o clădire nouă, după cumpărare, va trebui să obţineţi mai întâi o autorizaţie de demolare a construcţiilor vechi şi ulterior o autorizaţie de construcţie a unor clădiri noi. În concluzie, aşa cum aţi prezentat situaţia în bonul valoric transmis, operaţiunea poate fi considerată scutită cu drept de deducere dacă acele construcţii există şi nu au fost radiate din evidenţa fiscală a primăriei locale şi din evidenţa contabilă a proprietarului. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-51Problemă:

Bonul fiscal emis de aparatele de marcat fiscale pentru livrările de bunuri prin magazinele de comerţ cu amănuntul şi prestările de servicii cu valoare de până la 100 ron neînsoţit de factură fiscală, fac obiectul deductibilităţii cheltuielilor în contabilitate şi implicit a TVA?

Soluţie:

Bonurile fiscale emise de casele de marcat electronice fiscale reprezintă documente justificative doar pentru completarea registrului de casă şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă aprovizionării cu combustibil auto. Această afirmaţie are la bază prevederile articolului 1, alineatul 2 din O.M.F.P. nr. 1714 din 14 noiembrie 2005 privind aplicarea prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 publicat în M.Of. nr. 1042 din 23 noiembrie 2005. Acest ordin a fost modificat prin O.M.F.P. nr. 293 din 22 februarie 2006, publicat în M.Of. nr. 194 din 1 martie 2006. Aşa cum rezultă din reglementările menţionate, începând cu data de 1 ianuarie 2006, bonurile fiscale se utilizează doar ca documente de înregistrare a plăţilor în Registrul de casă, fără a reprezenta documente justificative de înregistrare a cheltuililor în evidenţa fiscală. De la această regulă fac excepţie următoarele documente : 

bonul fiscal emis la vânzarea carburanţilor auto numai în situaţia în care combustibilul respectiv este utilizat pentru desfăşurarea activităţii economice autorizate;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 123 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Condiţii: bonul fiscal trebuie să fie ştampilat şi să aibă înscrise informaţii referitoare la denumirea cumpărătorului şi numărul de înmatriculare al autovehiculului. Atenţie! Acest bon se poate utiliza şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă. bonul fiscal emis de taximetriştii autorizaţi conform Legii nr. 38/2003 privind transportul în regim de taxi şi în regim de închiriere; Atenţie! Acest bon nu se poate utiliza şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă.



bonul fiscal emis de societăţile bancare care acceptă plata prin carduri bancare; Condiţie: bonul fiscal trebuie să fie însoţit de documentul care atestă plata prin card bancar. Atenţie! Acest bon nu se poate utiliza şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă. 

bonul fiscal cu o valoare totală de până la 100 lei inclusiv; Condiţii: bonul fiscal trebuie să fie ştampilat şi să aibă înscrise informaţii referitoare la denumirea cumpărătorului şi la codul unic de înregistrare al acestuia sau codul numeric, în cazul persoanelor fizice care desfăşoară activităţi independente. Atenţie! Acest bon nu se poate utiliza şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă.



Documentele enumerate anterior reprezintă documente justificative de înregistrare a cheltuielilor de exploatare în evidenţa contabilă, indiferent de faptul că aceasta se organizează în partidă simplă sau în partidă dublă. Aşa cum rezultă din articolul 1, alineatul 3, pentru bonuri fiscale cu o valoare mai mare de 100 lei, cumpărătorii de bunuri sau beneficiarii prestărilor de servicii trebuie să solicite furnizorilor şi prestatorilor emiterea de facturi completate cu toate informaţiile impuse de prevederile articolului 155, alineatul 5. Solicitarea este permisă de articolul 155, alineatul 7 prin care se face precizarea că este scutită de emiterea facturilor desfăşurarea următoarele activităţi, cu excepţia cazului în care beneficiarul solicită factura:  transportul persoanelor cu taximetre;  transportul persoanelor pe baza biletelor de călătorie sau a abonamentelor; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 124 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

 

livrările de bunuri prin magazinele de comerţ cu amănuntul şi prestările de servicii către populaţie, consemnate în documente, fără nominalizarea cumpărătorului; livrările de bunuri şi prestările de servicii consemnate în documente specifice, care conţin informaţiile impuse de articolul 155, alineatul 5.

În concluzie, pentru înregistrarea în evidenţa contabilă a cheltuielelor mai mari de 100 de lei nu este suficient bonul fiscal, fiind obligatorie şi factura. Factura este necesară şi pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor şi serviciilor achiziţionate, indiferent de faptul că valoarea acestora este sub sau peste 100 lei. Bonul fiscal este utilizat doar pentru exercitarea dreptului de deducere a carburanţilor auto, indiferent de faptul că valoarea acestora este sub sau peste 100 lei. În lipsa facturii, bonul fiscal cu o valoare de peste 100 de lei nu reprezintă document justificativ aşa cum este definit prin art. 6, alin. 2 din Legea contabilităţii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicată, documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, le-au înregistrat în contabilitate, le-au vizat şi aprobat. În acest sens, o reglementare care se referă în mod expres la documentele justificative este O.M.F.P. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiar-contabile publicat în M.Of. nr. 23 bis din 7 ianuarie 2005. În acest act normativ, la anexa 1, pct. A, prin normele generale privind documentele justificative şi financiar-contabile sunt enumerate elementele principale ale documentelor justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate. Aceste elemente sunt:  denumirea documentului;  denumirea şi sediul firmei care întocmeşte documentul;  numărul documentului şi data întocmirii acestuia;  dacă este cazul: menţionarea părţilor care participă la efectuarea operaţiunii economico-financiare (când este cazul);  conţinutul operaţiunii economico-financiare;  dacă este cazul: baza legală a operaţiunii;  datele cantitative şi valorice aferente operaţiunii economico-financiare efectuate;  numele şi prenumele, inclusiv semnăturile persoanelor care:  răspund de efectuarea operaţiunii economico-financiare;  au atribuţii de control financiar preventiv;  aprobă operaţiunile respective;  orice alte elemente necesare identificării operaţiunii efectuate. În situaţia în care lipseşte un astfel de element, documentul îşi pierde calitatea de document justificativ. (Soluţie oferită în luna iune 2008) =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 125 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-52Problemă:

Vă rog să mă sprijiniţi în următoarea speţă:- JC Romania a plătit TVA-ul în vama pe baza declaraţiei vamale de import din Turcia în România; - factura de cumpărare este între Germania şi Turcia; - JC România nu a dedus TVA-ul plătit în vamă pe baza declaraţiei vamale ptr. că nu are calitatea de importator, - bunul importat este un mijloc fix folosit într-un proces de producţie din România , dar nu în activitatea proprietarului din Germania; Dacă JC Romania refacturează TVA-ul plătit ptr. Germania şi nededus , Germania poate să-şi recupereze acest TVA din România pe baza Directivei a 8-a ( Codul Fiscal art 147 2 ).

Soluţie:

În situaţia în care relaţia contractuală dintre firma JC România şi firma din Germania constă în prestarea de servicii asupra bunurilor mobile corporale transportate din Germania în România, presupun că utilajul este proprietatea firmei din Germania, dar este utilizat de firma dvs. pentru realizarea acestor servicii. Pentru a beneficia de restituirea T.V.A. achitată în vamă, firma din Germania trebuie să demonstreze calitatea sa de importator aşa cum este definită prin articolul 125^1 “Semnificaţia unor termeni şi expresii” , punctul 13: “importator reprezintă persoana pe numele căreia sunt declarate bunurile, în momentul în care taxa la import devine exigibilă” . În funcţie de justificarea prezentată de firma din Germania, T.V.A. achitată în vamă ar putea fi restituită acesteia în conformitate cu prevederile O.M.F.P. nr. 523 din 3 aprilie 2007 pentru aprobarea Procedurii de soluţionare a cererilor de rambursare a taxei pe valoarea adăugată către persoane impozabile neînregistrate şi care nu sunt obligate să se înregistreze în scopuri de TVA în România, stabilite în alt stat membru al Uniunii Europene. Acest ordin a fost publicat în M.Of. nr. 255 din 17 aprilie 2007 şi a fost elaborat în baza prevederilor articolului art. 1472 din Legea nr. 571/2003 şi al punctului 49 din normele metodologice de aplicare. Deoarece prin întrebarea formulată nu aţi furnizat suficiente informaţii pentru a primi un răspuns complet, nu mă pot pronunţa asupra îndeplinirii condiţiilor de restituire aşa cum sunt prezentate la punctul 49 prin care se face precizarea că persoana impozabilă dintr-un stat membru poate solicita rambursarea următoarelor sume, în funcţie de situaţia concretă în care se află:  taxa facturată de alte persoane impozabile şi achitată în situaţia în care i-au fost livrate bunuri mobile livrate pe teritoriul României sau i-au fost prestate servicii pentru care locul prestării se consideră a fi în România;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 126 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================



taxa achitată pentru importul bunurilor în România pe o perioadă de minimum trei luni sau maxim un an calendaristic sau pe o perioadă mai mică de trei luni rămasă din anul calendaristic conform Directiva a 8-a - 79/1072/EEC din data de 6 decembrie 1979 în situaţia în care a efectuat un import pe teritoriul României. În acest context, consider că nu trebuie să facturaţi T.V.A. achitată în vamă deoarece o factură nu se emite pentru recuperarea unei taxe, ci doar pentru prestarea unui serviciu sau livrarea unui bun. Nu trebuie să confundaţi factura pentru plăţi în numele clientului care se fac pentru achiziţii de bunuri şi servicii cu recuperarea taxei datorate bugetului de stat. La restituire, firma din Germania trebuie să demonstreze că importul a fost declarat pe numele său.

Procedura de restituire a T.V.A. reglementată prin O.M.F.P. nr. 530/2007 presupune depunerea unei cereri de restituire la care se anexează următoarele documente prevăzute la pct. 49 alin. (5): 1) un certificat emis de autoritatea fiscală din Germania din care să rezultă că este stabilită în Germania şi este o persoană impozabilă înregistrată în scopuri de T.V.A. Dacă autoritatea fiscală din România deţine un astfel de certificat, nu trebuie prezentat un alt certificat în situaţia în care nu a trecut un an de la data emiterii primului certificat de către autoritatea fiscală competentă din statul său; 2) o declaraţie scrisă prin care confirmă faptul că în perioada la care se referă cererea sa de rambursare nu a efectuat livrări de bunuri sau prestări de servicii ce au avut loc sau au fost considerate ca având loc în România, cu excepţia următoarelor operaţiuni:  servicii de transport şi servicii accesorii transportului, scutite cu drept de deducere conform art. 143 alin. (1) lit. c) sau art. 144 alin. (1) din Codul fiscal;  livrări de bunuri şi prestările de servicii, în situaţia în care taxa aferentă este achitată de beneficiari conform prevederilro art. 150 alin. (1) lit. b) d), f) şi g) din Codul fiscal. 3) un angajament prin care se obligă să restituie orice sumă ce i-ar putea fi rambursată eronat. Toate cele trei documente trebuie însoţite de traduceri în limba română certificate de traducători autorizaţi , obligaţie reglementată prin art. 8 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Cererea de restituire se depune direct la registratura Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti sau la poştă, prin scrisoare recomandată de către firma din Germania sau prin împuternicit numit conform reglementărilor din Codul de procedură fiscală. Modelul cererii de restituire şi modul de completare al acesteia se regăseşte în O.M.F.P. nr. 523/2007. (Soluţie oferită în luna iune 2008) =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 127 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-53Problemă:

La ce curs se înregistrează şi se plătesc datoriile către furnizorul de prestări servicii transport internaţional aferent importurilor de bunuri, facturile fiind emise atât în euro cât şi în lei. Obligaţia de plată pentru transport se înregistrează conform cursului din DVI? Dacă acesta nu corespunde cu cel din factura de transport, care dintre ele primează ?

Soluţie:

Aşa cum rezultă din întrebarea formulată de dvs., transportatorul bunurilor este stabilit în România şi pentru facturare a utilizat cursul de schimb valutar din data prestării serviciului, nicidecum cursul valutar din data D.V.I. Realitatea este că transportatorul a utilizat corect cursul valutar deoarece prin legislaţia fiscală cu privire la T.V.A. nu se fac excepţii pentru prestările de servicii aferente importurilor. Aşa cum rezultă din articolul 1341, alineatul (1), faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor. Deci, transportatorul a procedat corect. Pentru determinarea valorii T.V.A. datorate în vamă, în mod sigur organele vamale au avut în vedere valoarea în valută înscrisă în factura transportatorului la care au aplicat alt curs valutar decât cel utilizat de transportator. Referitor la înregistrările contabile care trebuie efectuate, trebuie să aveţi în vedere prevederile O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, modificat şi completat prin O.M.E.P. 2374 din 12 decembrie 2007, secţiunea 7.1.1. ,,Evaluarea la data intrării în entitate,, , punctul 54, alin. 1(1). Conform acestei reglementări, costul de achiziţie al bunurilor din import este format din preţul de cumpărare, taxele de import, cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuite acelor bunuri.

Pentru a asigura concordanţa dintre evidenţa contabilă şi evidenţa fiscală, pentru înregistrarea contravalorii achiziţiei vă recomandăm să utilizaţi cursul valutar din data D.V.I, utilizat de vamă. Doar aşa va corespunde contravaloarea bunurilor recepţionate cu baza de impozitare a T.V.A. din D.V.I. şi din jurnalul pentru vânzări. La momentul plăţii efective a contravalorii facturii de transport, diferenţele de curs valutar dintre cursul utilizat de transportator şi cursul utilizat de organele vamale poate fi înregistrat prin contul 665 sau 765, după caz. În concluzie, primează cursul valutar din D.V.I. care stă la baza determinării bazei de impozitare a T.V.A. pe care firma dvs. o achită în vamă. Ulterior, pe baza ordinului de plată şi a D.V.I., firma dvs. îşi exercită dreptul de deducere a T.V.A. achitat şi înscris în D.V.I. ca document justificativ. (Soluţie oferită în luna iune 2008) =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 128 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-54Problemă:

1.Societatea inchiriaza un sediu altei societati. Factura pentru utilitati (energie, apa gaze) trebuie sa cuprinda şi TVA si daca este considerata venit (societatea fiind microintreprindere si cu aceste sume ar depasi plafonul, daca sunt considerate venituri) 2. Societatea suporta cheltuielile cu deplasarea externa (cazare, masa, transport) pentru un client persoana juridica, urmand ca ulterior sa recupereze cheltuielile. Se factureaza cu TVA si suma este considerata un venit?!

Soluţie:

În primul rând, nu uitaţi faptul că recuperarea costurilor cu utilităţile aferente spaţiului închiriat trebuie să reprezinte o clauză distinctă în contractul de închiriere încheiat. Presupun că firma pe care o reprezentaţi este înregistrată în scopuri de T.V.A., motiv pentru care este obligată să colecteze T.V.A. la factura emisă pentru recuperarea costurilor cu utilităţile de la chiriaş. Colectarea T.V.A. pentru astfel de operaţiuni vă permite şi exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. din facturile emise de furnizorii de utilităţi pe numele firmei dvs. Dacă nu se exercită dreptul de deducere din facturile furnizorilor de utilităţi, recuperarea costurilor nu reprezintă operaţiune asimilată unei prestări de servicii, caz în care nu se colectează T.V.A. Suma T.V.A. colectată nu reprezintă venit şi nu intră în plafonul de 100.000 euro reglementat prin Codul fiscal la titlul IV, articolul 103, litera c. Totuşi, dacă firma dvs. nu este înregistrată în scopuri de T.V.A., nu trebuie să colecteze T.V.A. la facturile emise, dar suma totală facturată către chiriaş trebuie să includă şi suma T.V.A. facturată de furnizorii de utilităţi (F.D.E.E., R.G.A.B., Distrigaz, etc.). Dacă doriţi să nu depăşiţi prea repede plafonul de 100.000 euro, vă recomandăm să nu înregistraţi pe cheltuieli de exploatare sumele care urmează a fi refacturate chiriaşilor dvs. Astfel, dacă primiţi de la F.D.E.E. o factură în valoare totală de 820 lei, din care contravaloarea energie electrică consumată 689,08 lei şi T.V.A. aferentă 130,92 lei, din care chiriaşului dvs. îi revine un consum de 30% din totalul facturii, efectuaţi următoarele înregistrări contabile dacă firma dvs. este înregistrată în scopuri de T.V.A.: - referitor la cheltuielile proprii privind energia electrică: 1. când se înregistrează integral consumul de energie electrică şi se exercită integral dreptul de deducere a T.V.A. din factura primită de la furnizor, indiferent de faptul că 30% din costuri urmează a se recupera de la chiriaş:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 129 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

% 605 4426

=

401

820,00 689,08 130,92

Factura primită se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări cu o valoare totală de 820 lei, din care bază de impozitare 689,08 lei şi T.V.A. deductibilă 130,92 lei. 2. când se înregistrează parţial consumul de energie electrică şi se exercită parţial dreptul de deducere a T.V.A. din factura primită de la furnizor, cunoscând faptul că 30% din costuri se recuperează de la chiriaş: % 605 x 70%) 4426 x 70%) 461

-

-

=

401

820,00 482,36 (689,08 lei 91,64 (130,92 lei

246,00 (689,08 lei x 30%) + (130,92 lei x 30%) = 206,72 lei + 39,28 lei = 246lei

Factura primită se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări cu o valoare totală de 820 lei înscrisă în două coloane, din care: achiziţii pentru care s-a exercitat dreptul de deducere, cu două coloane:  bază de impozitare : 482,36 lei  T.V.A. deductibilă : 91,64 lei achiziţii pentru care s-a nu exercitat dreptul de deducere, cu două coloane::  bază de impozitare : 206,72 lei  T.V.A. nedeductibilă: 39,28 lei

- referitor la sumele care se recuperează de la chiriaş prin facturare: 1. emiterea facturii pentru contravaloarea consumului efectuat de chiriaş cu colectarea T.V.A. la valoarea integrală, caz în care pe factură se menţionează “ recuperare costuri consum energie electrică luna …. conform factura F.D.E.E. nr. …. anexată în fotocopie”: 411

=

% 704 4427

246,00 206,72 39,28

Aşa cum se poate constata, suma T.V.A. de 39,28 lei nu intră în venituri de exploatare astfel încât să contribuie la atingerea plafonului de 100.000 euro. În plafon se include doar suma de 206,72 lei înregistrată în contul 704. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 130 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Factura emisă se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări şi se preia la rândul 7 din decontul de T.V.A. Vă recomandăm ca aceste costuri să fie refacturate în luna în care primiţi şi factura de utilităţi de la F.D.E.E. astfel încât să existe un echilibru între cheltuielile şi veniturile din activitatea de exploatare. 2. emiterea facturii pentru decontarea procentului de 30% datorat de chiriaş, fără colectarea T.V.A. deoarece nu s-a exercitat dreptul de deducere din factura furnizorului F.D.E.E., caz în care pe factură se menţionează “decontare consum energie electrică luna …. conform contract închiriere nr. şi factura F.D.E.E. nr. …. anexată în fotocopie”: 411 = 461 246,00 Aşa cum se poate constata, suma de 246 lei nu intră în venituri de exploatare astfel încât să contribuie la atingerea plafonului de 100.000 euro. Factura emisă se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări într-o coloană distinctă “operaţiuni care nu sunt asimilate prestărilor de servicii” şi nu se preia în decontul de T.V.A. Aceiaşi procedură trebuie îndeplinită şi în situaţia în care firma dvs. nu este înregistrată în scopuri de T.V.A., astfel efectuaţi următoarele înregistrări contabile: - referitor la cheltuielile proprii privind energia electrică: 1. când se înregistrează integral consumul de energie electrică şi se exercită integral dreptul de deducere a T.V.A. din factura primită de la furnizor, indiferent de faptul că 30% din costuri urmează a se recupera de la chiriaş: 605

=

401

820,00

2. când se înregistrează parţial consumul de energie electrică şi se exercită parţial dreptul de deducere a T.V.A. din factura primită de la furnizor, cunoscând faptul că 30% din costuri se recuperează de la chiriaş: % 605 x 70%) 461 x 30%)

=

401

820,00 574,00 (820 lei 246,00 (820 lei

- referitor la sumele care se recuperează de la chiriaş prin facturare: 1. emiterea facturii pentru contravaloarea consumului efectuat de chiriaş cu colectarea T.V.A. la valoarea integrală, caz în care pe factură se menţionează “decontare costuri consum energie electrică luna …. conform factura F.D.E.E. nr. …. anexată în fotocopie”: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 131 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

411

=

Aşa cum se poate constata, suma deci şi în plafonul de 100.000 euro.

704

246,00

de 246 lei intră în venituri de exploatare,

2. emiterea facturii pentru decontarea procentului de 30% datorat de chiriaş caz în care pe factură se menţionează “recuperare costuri consum energie electrică luna …. conform contract închiriere nr. şi factura F.D.E.E. nr. …. anexată în fotocopie”: 411

=

461

246,00

Aşa cum se poate constata, suma de 246 lei nu intră în venituri de exploatare astfel încât să contribuie la atingerea plafonului de 100.000 euro. În concluzie, pentru a înfrunta organul de inspecţie fiscală, trebuie să aveţi în vedere că neînregistrarea consumurilor de utilităţi pe cheltuielile de exploatare ale firmei dvs., ci în contul de “debitori” nu reprezintă recuperare de costuri, ci doar o operaţiune de decontare între locator şi locatar, în baza contractului de închiriere încheiat. Răspuns 2: Societatea suporta cheltuielile cu deplasarea externa (cazare, masa, transport) pentru un client persoana juridica, urmand ca ulterior sa recupereze cheltuielile. Se factureaza cu TVA si suma este considerata un venit?! Chiar dacă este o deplasare externă, operaţiunea de recuperare de costuri este taxabilă cu cota standard T.V.A. de 19 % deoarece se are în vedere aplicarea prevederilor articolului 133, alineatul 1 conform căruia “Locul prestării de servicii este considerat a fi locul unde prestatorul este stabilit sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate.”. Pentru respectarea prevederilor contabile şi fiscale, trebuie să urmaţi , de asemenea, procedura menţionată la întrebarea nr. 1. (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-55Problemă:

1. In cazul in care primim factura de chirie lunara este deductibila? Specificam ca ni se factureaza chiria lunara + TVA.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 132 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Soluţie:

În situaţia în care prin contract s-a prevăzut plata lunară a chiriei, este corectă emiterea lunară de către locator a facturilor de chirie, motiv pentru care aveţi posibilitatea să vă exercitaţi şi dvs., lunar dreptul de deducere a sumei T.V.A. înscrisă de furnizor în factura emisă. Această afirmaţie are la bază prevederile Codului fiscal, art. 1341, alineatul (5), litera b “ …. faptul generator intervine: …în cazul operaţiunilor de închiriere, leasing, concesionare şi arendare de bunuri, la data specificată în contract pentru efectuarea plăţii.” Acelaşi drept îl aveţi şi pentru deducerea la determinarea profitului impozabil a cheltuielilor de exploatare privind chiria facturată de furnizor înregistrate în contul 612. În situaţia în care firma dvs. realizează şi operaţiuni scutite fără drept de deducere, suma T.V.A. înscrisă în factura proprietarului clădirii se exerctiă pe bază de pro-rata sau pe baza jurnalelor de cumpărări deschise în mod expres pentru astfel de operaţiuni. Exercitarea pe bază de pro-rata a dreptului de deducere a T.V.A. aferentă chiriei destinată realizării operaţiunilor scutite fără drept de deducere este dificilă deoarece impune efectuarea unor calcule matematice atât pentru determinarea anuală cât şi pentru stabilirea T.V.A. deductibilă lunar, pe baza decontului de T.V.A. D.p.d.v. contabil, taxa nedeductibilă din aplicarea pro-ratei, se înregistrează prin formula 635 sau 658 (analitic distinct) = 4426. D.p.d.v. fiscal, taxa nedeductibilă din contul 635 sau 658, este considerată cheltuială deductibilă la determinarea profitului impozabil calculat cumulat, în trimestrul IV al anului fiscal de referinţă. Cheltuielile respective sunt deductibile deoarece sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi sunt reglementate în mod expres prin normele de aplicare ale Codului fiscal la punctul 23, lit. b “ cheltuielile generate de taxa pe valoarea adăugată ca urmare a aplicării proratei, în conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată" din Codul fiscal, precum şi în alte situaţii când taxa pe valoarea adăugată este înregistrată pe cheltuieli, în situaţia în care taxa pe valoarea adăugată este aferentă unor bunuri sau servicii achiziţionate în scopul realizării de venituri impozabile;” Cea mai simplă metodă este cea de organizare a unei evidenţe fiscale separate pentru fiecare tip de operaţiune, prin deschiderea unui jurnal de cumpărări, fiecare pentru: - operaţiune taxabilă; - operaţiune scutită cu drept de deducere a T.V.A. operaţiune scutită cu drept de deducere; (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-56Problemă: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 133 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

. Este obligatorie casa de marcat fiscala in cazul in care suntem o societate cu activitate principala : productie, iar clientii majoritari sunt persoane juidice?

Soluţie:

Prin O.U.G. nr. 28/1999 privind obligaţia agenţilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, republicată în M.Of. nr. 75 din 21 ianuarie 2005, la art. 1, modificată şi completată prin O.G. nr. 47/2007 se reglementează obligaţia utilizării aparatelor de marcat electronice fiscale de către toţi agenţii economici care efectuează livrări de bunuri cu amănuntul şi prestări de servicii direct către populaţie. Scopul casei de marcat este înregistrarea tuturor vânzărilor de bunuri a căror contravaloare se încasează în numerar astfel încât să se înregistreze integral pe venituri.

Prin normele de aplicare a O.U.G. nr. 28/1999 aprobate prin H.G. nr. 479/2003 republicată în M.Of. nr. 348 din 25 aprilie 2005, la art. 4, se face precizarea că nu este obligatorie utilizarea casei de marcat de către firmele care nu desfăşoară permanent activităţi de vânzare cu amănuntul: “În sensul ordonanţei de urgenţă, prin livrări de bunuri cu amănuntul şi prestări de servicii direct către populaţie se înţelege acele activităţi desfăşurate cu caracter permanent. Nu intră în această categorie eventualele livrări de bunuri şi prestări de servicii direct către persoane fizice efectuate întâmplător de către agenţii economici, alţii decât comercianţii cu amănuntul.” Astfel, având în vedere aceste prevederi, dacă ocazional vindeţi bunuri din producţia proprie unor persoane fizice, eventual salariaţi sau rude ale acestora, nu sunteţi obligaţi să achiziţionaţi casă de marcat. Pentru numerarul încasat de la clienţii persoane fizice se întocmeşte chitanţa, documente justificativ pentru operarea încasării sumei în registrul de casa ca document obligatoriu reglementat prin legislaţia privind disciplina financiară. ; (Soluţie oferită în luna iune 2008)

-57Problemă:

Care sunt modificarile majore pentru Tva la nivelul lunii Mai 2008?

Soluţie:

Pentru luna mai 2008 nu există modificări legate de aplicarea legislaţiei T.V.A., dar au apărut următoarele patru acte normative care prezintă interes pentru orice firmă înregistrată în scopuri de T.V.A.:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 134 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Nr. crt. 1.

Nr. act normativ/data/denumire

Emitent

O.M.E.F. nr. 552 din 28 martie 2008 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului "Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri" 2. O.M.E.F. nr. 605 din 8 aprilie 2008 privind aprobarea Procedurii de anulare din oficiu a înregistrării în scopuri de TVA a persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA, care figurează în lista contribuabililor inactivi 3. O.M.E.F. nr. 1311 din 25 aprilie 2008 pentru aprobarea Procedurii de îndreptare a erorilor materiale din documentele de plată întocmite de debitori privind obligaţiile fiscale 4. O.M.E.F. nr. 1372 din 6 mai 2008 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal ; (Soluţie oferită în luna iune 2008)

M.E.F. A.N.A.F.

Publicat în M.Of. nr. …. 294 din 15 aprilie 2008

M.E.F. A.N.A.F.

301 din 17 aprilie 2008

M.E.F.

340 din 2 mai 2008

M.E.F.

364 din 13 mai 2008

-58Problemă: O societate comerciala cumpara teren construibil.Face contract cu un constructor pentru construirea unui bloc de locuinte.Obtine o linie de creditare pentru construirea unui bloc de locuinte. Contractul cu banca prevede ca avansurile conform atnecontractelor pentru vanzarea apartamentelor nefinalizate sa fie incasate in banca pe baza de factura. Societatea achita sau nu tva la stat si impozit pe profit pentru sumele din banca. Mentionez ca societatea care construieste nu a eliberat nici o factura pentru fazele incheiate din constructie deci toate sumele incasate in banca intra pe venituri fara a avea cheltuieli, iar tva-ul este colectat fara a avea tva deductibil.

Soluţie:

Pentru a stabili obligaţiile fiscale pe care le aveţi atât dvs. în calitate de beneficiar, cât şi firma de construcţii în calitate de constructor, trebuie avute în vedere clauzele stabilite prin contractul de prestări servicii încheiat. Fără existenţa acestui contract între firma dvs. şi constructor, constructorul nu ar fi obţinut autorizaţia de construcţie necesară realizării obiectului contractului: construcţia blocului de locuinţe. În mod sigur prin acest contract au fost prevăzute clauze referitoare la termenele de

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 135 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

execuţie şi la modalitatea de recepţie a acestora pe fiecare fază şi stadiu astfel încât construcţia blocului să se încadreze în perioada de valabilitate a autorizaţiei de construcţie. Ca regulă generală, o autorizaţie de construcţie este valabilă pe o perioadă de doi ani, cu posibilitatea prelungirii pe o perioadă de un an a termenului iniţial acordat. În baza termenelor de execuţie stabilite prin contract, firma de construcţii are obligaţia să emită facturi pentru fiecare fază de construcţie încheiată provizoriu şi recepţionată de firma dvs. în calitate de beneficiar. Această afirmaţie are la bază prevederile art. 1341 ”Faptul generator pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii” , alineatul 4 “Pentru prestările de servicii decontate pe bază de situaţii de lucrări, cum sunt serviciile de construcţii-montaj…., faptul generator ia naştere la data emiterii situaţiilor de lucrări sau, după caz, la data la care aceste situaţii sunt acceptate de beneficiar.” Valoarea fiecărei facturi emise trebuie justificată de constructor pe bază de situaţie de lucrări acceptată de firma dvs. Pe baza facturii emise, constructorul înregistrează veniturile din prestări servicii în contul 704, concomitent cu decontarea cheltuielilor materiale din grupa 601..etc. În baza facturi, firma dvs. înregistrează investiţia în debitul contului 231 “Imobilizări corporale în curs de execuţie” în corespondenţă cu creditul contului 404 “Furnizori de imobilizări”. Obligaţia de emitere a facturii revine şi firmei dvs. care a încasat avansurile de la cumpărătorii apartamentelor. Definiţia fiscală a avansurilor este dată prin art. 134^2, lit. b “Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data livrării sau prestării acestora;” Înregistrarea avansurilor încasate se efectuează prin creditul contului 419 “Clienţi – creditori” în corespondenţă cu debitul contului 5121 5121

=

419

După încasarea efectivă a avansului, se emite şi factura. În acest moment se efectuează înregistrarea contabilă 419

=

4427

având ca document justificativ factura emisă de firma dvs. De cele mai multe ori, se obişnuieşte ca astfel de avansuri încasate să fie înregistrate în creditul contului 472 “Venituri înregistrate în avans”. Înregistrarea nu este corectă deoarece sumele încasate nu sunt venituri în avans, aşa cum ar fi, de exemplu, avansurile din chirii. Veniturile din chirii sunt venituri certe în baza contractelor de închiriere, dar se înregistrează în contul 472 deoarece sunt realizate în perioada de încasare, dar nu sunt aferente perioadei de încasare. În acest sens, există reglementări prin O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 136 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, la pct. 174:  alin. (1): Cheltuielile efectuate şi veniturile realizate în exerciţiul financiar curent, dar care privesc exerciţiile financiare următoare, se înregistrează distinct în contabilitate, la cheltuieli în avans sau venituri în avans, după caz.  alin. (2): În aceste conturi se înregistrează, în principal, următoarele cheltuieli şi venituri: chiriile, abonamentele şi alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente şi alte venituri aferente perioadelor sau exerciţiilor următoare. Avansurile pentru bunuri nu se înregistrează pe venituri anticipate cont 472 deoarece este posibil ca bunurile să nu corespundă cerinţelor, caz în care avansul încasat se restituie clientului şi se stornează factura emisă iniţial. Pentru avansurile încasate, firma dvs. trebuie să emită facturi cu T.V.A. colectată deoarece vânzarea apartamentelor noi este operaţiune taxabilă. Vânzarea apartamentelor noi nu poate fi încadrată la operaţiuni scutite fără drept de deducere a T.V.A. reglementate prin prevederile art. 141, alin. 2, lit. f: “ livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. “ . Prin acest articol se face precizarea că nu se încadrează la operaţiuni scutite fără drept de deducere vânzările de construcţii noi. Vânzarea unei construcţii noi este definită la litera f, punctul 3 şi reprezintă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia. Doar pentru operaţiunile scutite fără drept de deducere a T.V.A. nu este obligatorie emiterea de facturi, fapt ce rezultă din prevederile art. 1342, litera b conform căruia exigibilitatea taxei intervine la data încasării avansului cu excepţia avansurilor încasate pentru operaţiuni scutite sau care nu sunt impozabile. Începând cu data de 1 ianuarie 2007, în baza prevederilor art. 155, alin. (1), pentru avansurile încasate aferent unei livrări de bunuri sau prestări de servicii, factura trebuie emisă cel mai târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a fost încasat avansul. De exemplu, dacă firma dvs. încasează un avans de la un client în data de 26 mai 2008 conform extrasului de cont, trebuie să emită factura către client începând cu data încasării dar nu mai târziu de data de 15 iunie 2008. Facturile emise pentru avansurile încasate, trebuie declarate semestrial în baza declaraţiei cod 394 reglementată prin O.M.F.P. nr. 702/2007. Faptul că firma dvs. încasează avansuri pentru apartamentele care urmează a fi vândute la finalizare, nu înseamnă că realizează venituri din activitatea de exploatare. Privit în oglindă, lipsa acestor venituri vă obligă să nu înregistraţi nici cheltuieli de exploatare. Până la recepţia finală a blocului de locuinţe, firma dvs. are doar înregistrări contabile prin formula 231

=

404.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 137 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Deşi nu aveţi venituri din activitatea de exploatare, pentru întreaga perioadă de derulare a investiţiei aveţi posibilitatea să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. din facturile emise de constructor. Acest drept vi se cuvine deoarece puteţi face oricând dovada faptului că aceste imobilizări corporale în curs sunt destinate realizării de operaţiuni impozabile. Cea mai bună dovadă o reprezintă precontractele încheiate cu clienţii şi avansurile efectiv încasate de la aceştia. Pentru avansurile încasate, firma dvs. nu trebuie să achite bugetului general consolidat impozit pe profit deoarece încasarea unui avans nu este echivalentă cu realizarea unui venit. După recepţia finală a blocului, trebuie înregistrate apartamentele construite, individualizate pe fiecare tip : apartament de 1, 2 sau 3 camere. După părerea mea, odată cu efectuarea recepţiei finale, înainte de terminarea formalităţilor de înregistrare la primăria teritorială, investiţia efectuată trebuie reconsiderată, în sensul că blocul trebuie să iasă din regimul de imobilizare corporală, dobândind caracter de marfă ce urmează a fi vândută. Susţin acest punct de vedere în baza următoarelor argumente: 1) în momentul întabulării, operaţiune urmată de declararea la primărie în vederea impozitării, fiecare apartament din blocul respectiv va trebui individualizat şi înregistrat de sine-stătător în evidenţa contabilă a firmei dvs.; 2) apartamentele nu se vând toate în acelaşi moment, aceste fiind vândute pe rând, mai multor clienţi. Din acest motiv vă revine obligaţia să determinaţi costul de obţinere al fiecărui apartament, astfel încât la vânzarea unui apartament să descărcaţi corect şi cheltuiala aferentă; 3) deoarece se cunoaşte faptul că apartamentele sunt destinate vânzării, firma dvs. nu trebuie să încheie formalităţi de dare în folosinţă sau punere în funcţiune, operaţiune care să conducă implicit şi la calcularea amortizării, drept cheltuială de exploatare; 4) singura cheltuială de exploatare aferentă veniturilor din exploatare rezultate din vânzarea fiecărui apartament este cea înregistrată în contul 607 “ Cheltuieli privind mărfurile” în corespondenţă cu contul 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor”. Deşi nu veţi regăsi această înregistrare contabilă în O.M.F.P. nr. 1752/2005, modificat şi completat prin O.M.E.F. nr. 2374/2007, vă recomand înregistrarea contabilă: 371 “Mărfuri”

=

231 “Imobilizări corporale în curs de execuţie”

La fel de corectă ar fi şi înregistrarea contabilă: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 138 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

212 “Construcţii”

=

231 “Imobilizări corporale în curs de execuţie”

şi concomitent: 371 “Mărfuri”

=

212 “Construcţii”

(analitic distinct pe fiecare tip de apartament) La momentul vânzării efective a fiecărui apartament, vă recomandăm să stornaţi factura de avans la valoarea integrală de emitere şi să emiteţi o nouă factură pentru întreaga valoare a bunurilor efectiv livrate, fără a face stornarea avansului în cadrul facturii de livrare, aşa cum se procedează uneori pentru livrările efectuate pe teritoriul României. În concluzie, pentru avansurile încasate în cadrul operaţiunii economice prezentate de dvs. aveţi obligaţia să colectaţi T.V.A. , dar nu aveţi obligaţia să achitaţi impozit pe profit. Impozitul pe profit se achită doar după vânzarea efectivă a apartamentelor construite. ; (Soluţie oferită în luna mai 2008)

-59Problemă: Nu inteleg urmatoarea problema, Sunt soc civila de avocatura,facturez servicii de consultanta juridica clientilor externi; pe aceleasi facturi ,mai am o pozitie cu refacturare cheltuieli suplimentare ,pe care le recuperez de la respectivii clienti externi Ştiu ca aceste servicii se factureaza fara tva cf.art.133 alin (2) litera g ,locul prestarii este considerat unde beneficiarul serviciului are sediu Concret fact 101/12,05,2008 client extern din Germania.inregistrat in scopuri de tva de ,VERIFICAT PE VIES ,CODUL ESTE VALID Factura contine doua pozitii -servicii consultanta juridica 100 eur -refact chelt.suplimentare 20eur Chelt refacturate sunt formate din-facturi ptr servicii de traducere,legalizare,cu tva, eu trec doar baza ptr refacturare -bonuri de taxi ,eu nu deduc tva ptr ele,cand sunt cu tva, trec totalul bonului -fact-chit de la Registrul Comertului, totalul il refacturez Totalul facturii se trece in decontul de tva 300, la rd 3, dar nu stiu de ce in jurnalul de vanzari ,ptr aceste servicii am doua rubrici, cu drept de deducere,si fara drept de deducere. Daca as intelege ce se trece in coloana serv la care locul prestarii este in =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 139 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

afara Romaniei fara drept de deducere,as sti cum sa trec aceste chelt pe care le refacturez-un bon de taxi ,unde nu deduc tva, Am inteles ca atunci cand se refactureaza servicii de traducere ptr care am dedus tva , este cu drept de deducere. As dori sa particip la un curs de TVA cu modificarile incepand cu 2007,dar nu gasesc oferta,sau nu stiu sa caut

Soluţie:

Persoana impozabilă care efectuează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, trebuie să emită o FACTURĂ către fiecare beneficiar, cel târziu până în cea dea 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei. În primul rând pentru cele două tipuri de servicii pe care dvs. le prestaţi trebuie să emiteţi două facturi diferite una reprezentând servicii de consultanţă juridică (care este serviciu neimpozabil în România) şi alta pentru cheltuieli refacturate (care este un serviciu taxabil cu cota de 19%). 1. Pentru refacturarea cheltuielilor efectuate în numele clienţilor există două situaţii diferite:  când furnizorul sau prestatorul achită contravaloarea unor facturi emise pe numele clientului său şi recuperează contravaloarea acesteia prin emiterea unei facturi de decontare (chiar aşa se va denumi). Furnizorul sau prestatorul nu este obligat să aibă în obiectul său de activitate livrarea de bunuri sau prestarea de servicii pentru care a efectuat plata. Prin emiterea facturii de decontare se consideră că a aplicat structura de comisionar doar din punct de vedere al T.VA. În situaţia unor astfel de operaţiuni, furnizorul sau prestatorul trebuie să procedeze astfel: • achită valoarea integrală a facturii emise pe numele clientului său; • nu îşi exercită dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă pe factura emisă pe numele clientului; • nu înregistrează factura achitată în conturile sale de cheltuieli; • emite factura de decontare pe numele clientului său. Valoarea totală a facturii de decontare este formată din valoarea sumei achitate în contul clientului său, fără a fi diferenţiată pe cele două elemente: bază de impozitare şi taxă; • nu colectează T.V.A. la factura de decontare; • anexează la factura de decontare emisă factura achitată în numele clientului; • nu înregistrează factura de decontare emisă în contul de venituri, şi emisă pe numele acestuia din urmă.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 140 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

după primirea celor două facturi de la furnizorul sau prestatorul său, clientul (daca este din Romania) îşi va exercita dreptul de deducere a T.V.A. în baza facturii emise pe numele său.Factura de decontare poate fi anexată fie la factura utilizată pentru deducere, fie la documentul de plată al furnizorului .

 când furnizorul/prestatorul primeşte o factură pe numele său pentru livrări de bunuri prestări de servicii realizate în beneficiul altei persoane şi emite o factură în nume propriu către această altă persoană, acestea nu sunt considerate plăţi în numele clientului şi se aplică structura de comision, chiar dacă nu există un contract de comision între părţi şi nu se percepe comision, şi anume: a) primeşte de la diverşi furnizori (Registrul Comertului, firme care efectuează servicii de traducere,legalizare, taxi,etc.) o factură emisă pe numele său. Acest document justificativ primit se înregistrează în evidenţa contabilă pe cheltuieli de exploatare, în funcţie de tipul de cheltuială utilizat. Dreptul de deducere a TVA se exercită numai în baza facturilor emise de persoane impozabile înregistrate în scopuri de T.V.A.) b) emite o factură către clientul său aplicând tariful negociat prin contract sau comandă. Prin tariful aplicat recuperează integral cheltuielile efectuate aferente acelui serviciu, înregistrate în cheltuielile de exploatare. Factura emisă este înregistrată în contabilitate la venituri din exploatare . În situaţia în care prin contractul încheiat cu clientul dvs. a fost stipulată şi o clauză referitoare la decontarea acestor cheltuieli suplimentare care nu sunt cuprinse în tariful practicat, se impune întocmirea unui desfăşurător de cheltuieli efectuate de dvs. în numele clientului. De regulă, aceste în această categorie intră cheltuielile care nu au fost prevăzute a se realiza. De exemplu: Denumire tip cheltuieli 1.Traduceri 2.Taxi Total

Nr. document

Data document

Furnizor

SC X srl Meridian srl

Valoare totală, inclusiv TVA 119 15

Scutite pt.care nu s-a dedus tva 15

TVA

Valoare fara TVA

19

100

134

15

19

100

Întrucât serviciul de refacturare a cheltuielilor nu se încadrează la excepţii, taxarea se supune regulii generale conform căreia taxarea are locul în Romania, la locul unde prestatorul este stabilit. Refacturarea acestor cheltuieli se efectuează prin =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 141 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

aplicarea cotei standard TVA de 19%, rezultând o sumă a T.V.A. colectată de , calculată astfel: (100 + 15) x 19% = 115 x 19% = 21,85 lei Valoarea facturii emise clientului este de 136,85 lei, structurată în bază de impozitare 115 lei şi T.V.A. colectată de 21,85 lei. Factura se completează în următorul mod: La valoare lei (baza fără TVA) înscriem valoarea corespunzatoare pentru cheltuielile în suma de 115 efectuate de dvs. în numele clientului, iar la valoare TVA, suma de 21,85 lei. Adunând cele două elemente de calcul rezultă o valoare totală de 136,86 lei. Factura se întocmeşte în orice limbă oficială a statelor membre ale Uniunii Europene, dar la solicitarea organelor de control trebuie asigurată traducerea în limba română. Baza de impozitare poate fi înscrisă în valută, dar dacă operaţiunea nu este scutită de taxă, suma taxei trebuie înscrisă şi în lei( deci se trece şi suma în lei şi suma în valuta ). Pentru înregistrarea în jurnalele de vânzări, baza de impozitare în valută se transformă în lei utilizând ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naţională a României sau cursul de schimb utilizat de banca prin care se efectuează decontările, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauză. Exigibilitatea taxei intervine la data prestării serviciului. Înregistrarea în decontul de TVA se va efectua astfel: • pentru serviciile prestate clientului la RANDUL 7 «Livrări de bunuri sau prestari de sevicii taxabile cu cota de 19%» • pentru serviciile prestate de furnizori (pentru dvs) la RANDUL 17«Achiziţii de bunuri sau prestari de sevicii taxabile cu cota de 19%» respectiv la RANDUL 19 «Achiziţii de bunuri sau prestari de sevicii scutite sau neimpozabile» in lei

FACTURA Cota T.V.A………19……..%

Nr. Crt.

Denumirea produselor sau a serviciilor

U.M.

Cantitatea

Pretul unitar (fara T.V.A.) -lei-

Valoare -lei-

Valoare T.V.A. -

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 142 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================ 1

Servicii refacturate prestate conf. ctr. Nr.../.., anexa/ clauză”

Stampila si semnatura furnizorului

1

Date privind expeditia Numele delegatului……………………………… …………………………………………………… Buletinul/Cartea de identitate Seria…….nr……….eliberat(a)…………………. Mijloc de transport………………………………. Nr…………………………………………………

115

115

lei21,85lei

Total din care accize Semnatura de primire

115

21,85

Total de plata (col.5+col.6) 136,85

Sau în euro FACTURA Cota T.V.A………19……..%

Denumirea U.M. Cantitatea Pretul unitar Valoare Valoare produselor (fara T.V.A.) - EuroT.V.A. - Eurosau a serviciilor -leiServicii refacturate 115 387,55 73,63 1 prestate conf. ctr. Nr.../.., anexa/ clauză” 1E= 3,37 387,55 Stampila si Date privind expeditia Total 73,63euro semnatura Numele delegatului……………………………… din care 21,85lei furnizorului …………………………………………………… accize Buletinul/Cartea de identitate Seria…….nr……….eliberat(a)…………………. Semnatura Total de plata Mijloc de transport………………………………. de primire (col.5+col.6) Nr………………………………………………… 464,18

2. În ceea ce priveşte facturarea serviciilor reprezentând servicii de consultanţă juridică acestea intră in categoria serviciilor intangibile, prevăzute de Codul Fiscal la art.133, alin2. lit.g , fiind servicii neimpozabile în România. La completarea facturii, contravaloarea serviciilor prestate se va înregistra în coloana reprezentând baza impozabilă iar în coloana de TVA se va înscrie textul «Neimpozabil în România«. FACTURA Cota T.V.A …neimpozabil în Romania……..%

Nr. Crt.

Denumirea produselor sau a serviciilor

U.M.

Cantitatea

Pretul unitar (fara T.V.A.) -lei-

Valoare -lei-

Valoare T.V.A. -lei-

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 143 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================ Servicii prestate conf. ctr. 1 Nr.../.., anexa/ clauză” Stampila si Date privind expeditia semnatura Numele delegatului……………………………… furnizorului …………………………………………………… Buletinul/Cartea de identitate Seria…….nr……….eliberat(a)…………………. Mijloc de transport………………………………. Nr…………………………………………………

100

1

Total din care accize Semnatura de primire

neimpozabil în Romania

100 Total de plata (col.5+col.6) 100

În decontul de TVA operaţiunea se declara la RÂNDUL 3. Referitor la cele două coloane din cadrul secţiunii „livrări de bunuri şi prestări de servicii pentru care locul livrării/prestării este în afara României”, cu drept de deducere a T.V.A. (coloana 12) şi fără drept de deducere ((coloana 13), acestea au fost reglementate atât prin O.M.F.P. nr. 2217 din 22 decembrie 2006 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 alin. (1) - (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările ulterioare (M.Of. nr. 1041 din 28 decembrie 2006) cât şi prin noul O.M.E.F. nr. 1372 / 6 mai 2008 (M.Of. nr. 364 din 13 mai 2008). Coloana 12 se referă la operaţiunile neimpozabile în România pentru care se exercită dreptul de deducere a T.V.A. şi coloana 13 se referă la operaţiuni neimpozabile în România, dar pentru care nu se permite exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferent bunurilor şi serviciilor destinate realizării acestora. Astfel de servicii sunt cele menţionate la art. 133, alineatul 2, litera g, punctul 7 “operaţiunile bancare, financiare şi de asigurări, inclusiv reasigurări, cu excepţia închirierii de seifuri”. În coloana 12 se încadrează serviciile prestate de firma dvs. şi prezentate prin întrebarea formulată în cadrul bonului valoric transmis. ; (Soluţie oferită în luna mai 2008)

-60Problemă:

Am un import din America, am achitat cu OP taxele vamale si TVA in vama in data de 31.03.2008, iar declaratia vamala este din data de 01.04.2008 Valoarea tva comunicat de vama este de 33.100 lei, suma care am si achitat-o,pe cand in declaratia vamala este numai 30700 lei( deoarece cursul din data de 01.04.2008 cand se face vama difera de cursul din martie) si taxe vamale achitat 11.300 leiiar suma pe declaratia vamala este de 10.500 lei. 1. Receptia pe ce data o fac?( pe data de 31.03.2008 sau 01.04.2008)

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 144 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

2.Diferenta de TVA si taxe vamale achitate in plus pe ce cont le trec, tinand cont ca suma se va compensa la urmatorul import care ar fi peste 3-4 saptamini? 3. In declaratia lunara Decont 300 la TVA ce declar suma de 33100 lei care este platita sau 30700 suma care apare pe declaratia vamala? Si in decontul carei luni declar TVAul?

Soluţie:

Efectuarea recepţiei bunurilor nu este condiţionată de data achitării obligaţiilor vamale de import. Recepţia bunurilor se efectuează la data primirii efective a bunurilor în gestiunea firmei dvs. în baza datelor înscrise în declaraţia vamală de import întocmită în data de 01.04.08, fără a ţine cont de faptul că obligaţiile vamale de import au fost achitate anterior vămuirii mărfurilor. Trebuie reţinut faptul că valoarea bunurilor recepţionate este formată din următoarele elemente de calcul:  valoarea înscrisă în factura furnizorului extern;  contravaloarea eventualelor cheltuieli efectuate pe parcurs extern: transport, încărcare, descărcare, manipulare, asigurare, etc.;  taxe vamale;  comisioane vamale. Practic, succesiunea cronologică a înregistrărilor contabile este următoarea: 

în data de 31.03.2008, pe baza ordinului de plată şi a extrasului de cont bancar ca documente justificative, se înregistrează efectuarea plăţii obligaţiilor vamale prin contul 446 cu analitice distincte pentru fiecare tip de obligaţie: 44601 = 5121 33.100 lei 44602 = 5121 11.300 lei



în data de 01.04.2008:  pe baza notei de intrare-recepţie întocmită în baza facturii furnizorului extern şi a declaraţiei vamale de import ca documente justificative, se efectuează recepţia bunurilor importate la cursul valutar înscris în declaraţia vamală de import: 371 = % 174.211 lei 401 163.711 lei (valoarea bunurilor facturate de furnizorul extern) 44602 10.500 lei (contravaloarea taxelor vamale achitate) Notă: am considerat că mărfurile importate de firma dvs. se comercializează în regim en-gros/comerţ cu ridicata/, motiv pentru care nu am evidenţiat adaosul comercial practicat şi T.V.A. neexigibilă aferentă.  pe baza declaraţiei vamale de import ca document justificativ se exercită dreptul de deducere a T.V.A. achitată în vamă:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 145 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

4426 = 44601 30.700 Notă: în jurnalul pentru cumpărări se evidenţiază suma înscrisă în declaraţia vamală de import pentru care se exercită dreptul de deducere, respectiv suma de 30.700 lei. După efectuarea înregistrărilor contabile propuse anterior, contul 446 va prezenta un sold debitor de 3.200 lei, din care:  contul 44601 (T.V.A) : 2.400 lei;  contul 44602 (taxe vamale) : 800 lei. Sintetic, situaţia se prezintă astfel: Cont contabil Suma achitată (conform extras de cont) Obligaţie T.V.A. 44601 33.100 taxe 44602 vamale 11.300 Total 446 44.400

Suma datorată (conform declaraţie vamală de import) 30.700

Diferenţa achitată în plus (sold debitor cont 446) 2.400

10.500 41.200

800 3.200

Referitor la sumele achitate în plus, aveţi două posibilităţi: 1. în situaţia în care nu mai efectuaţi importuri: să solicitaţi biroului vamal restituirea sumelor respective; 2. în situaţia în efectuaţi frecvent importuri: să nu solicitaţi biroului vamal restituirea sumelor respective, sumele achitate în plus urmând a fi compensate cu obligaţiile vamale viitoare; În decontul de T.V.A. se înscrie suma de 30.700 lei datorată efectiv în vamă, achitată, pentru care v-aţi exercitat dreptul de deducere în luna aprilie 2008, în baza declaraţiei vamale de import şi a ordinului de plată ca documente justificative impuse de art. 146, alineatul 1, lit. c din titlul 6 din Codul fiscal: ,, pentru taxa achitată pentru importul de bunuri …….să deţină declaraţia vamală de import ….., care să menţioneze persoana impozabilă ca importator al bunurilor din punct de vedere al taxei, precum şi documente care să ateste plata taxei de către importator sau de către altă persoană în contul său;,, Pentru completarea decontului de T.V.A. cod 300 întocmit pentru luna aprilie 2008 cu termen de depunere data de 25 mai 2008, se preia suma evidenţiată în jurnalul pentru cumpărări. În concluzie:  referitor la T.V.A.: - chiar dacă în luna martie 2008 aţi achitat în vamă suma de 33.100 lei, în luna aprilie 2008 trebuie să aveţi în vedere doar suma de 30.700 lei pentru: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 146 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

1. exercitarea dreptului de deducere a T.V.A.; 2. completarea evidenţei fiscale (jurnalul de cumpărări); 3. raportarea fiscală prin decontul de T.V.A., la rândul 17;  referitor la taxele vamale: - chiar dacă în luna martie 2008 aţi achitat în vamă suma de 11.300 lei, în luna aprilie 2008 trebuie să aveţi în vedere doar suma de 10.500 lei pentru: 1. formarea preţului de vânzare cu ridicata a măfurilor prin nota de intrare-recepţie; 2. determinarea bazei de impozitare a T.V.A. necesară pentru completarea:  jurnalului pentru cumpărări;  decontului de T.V.A. (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-61Problemă:

Societatea A este expropriata de un terensi primeste in cont o despagubire. Este purtatoare de tva despagubirea primita,din punct de vedere al impozitului pe profit este impozabila?Emite societatea factura pentru terenul expropriat ?

Soluţie:

D.p.d.v. civil: Conform definiţiei preluate din dicţionarul explicativ al limbii române, despăgubirea reprezintă o sumă plătită unei persoane pentru compensarea unei pagube sau pentru repararea unui prejudiciu.

D.p.d.v. fiscal: Despăgubirea poate fi considerată operaţiune impozabilă doar în situaţia trecerii unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile în domeniul public. Despăgubirea reprezintă plata de către o instituţie de stat a contravalorii bunurilor preluate în patrimoniul public. În fapt, operaţiunea reprezintă o livrare de bunuri reglementată prin art. 128, alin. 3, litera c “trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile, în condiţiile prevăzute de legislaţia referitoare la proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, în schimbul unei despăgubiri.” Despre proprietatea publică Proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia este reglementată prin legea nr. 213 din 17 noiembrie 1998, care, printre altele face trimitere şi la art. 135, alin. 4 din Constituţie: “Bogăţiile de orice natură ale subsolului, căile de comunicaţie, spaţiul aerian, apele cu potenţial energetic valorificabil şi acelea ce pot fi folosite în interes public, plajele, marea teritorială, resursele naturale ale zonei economice şi =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 147 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

ale platoului continental, precum şi alte bunuri stabilite de lege, fac obiectul exclusiv al proprietăţii publice.” Una din modalităţile de dobândire a dreptului de proprietate publică reglementat prin articolul 7 din legea nr. 213 se realizează prin “expropriere pentru cauză de utilitate publică”. Pentru o firmă înregistrată în scopuri de T.V.A., exproprierea se încadrează la operaţiuni impozabile deoarece îndeplineşte cumulativ cele patru condiţii impuse prin art. 126: 1) este o livrare de bunuri efectuată cu plată; 2) locul de livrare a bunurilor este în România; 3) livrarea bunurilor este realizată de o persoană impozabilă care acţionează ca atare; 4) livrarea bunurilor rezultă din activitatea economică defăşurată. Despăgubirea – rezultat al exproprierii de bunuri Deoarece este operaţiune impozabilă T.V.A. şi se încadrează la livrare de bunuri, firma expropriată trebuie să emită factură pentru despăgubirea primită. În cazul bunurilor imobile, indiferent de faptul că sunt expropriate sau vândute pur şi simplu, momentul generator al taxei intervine la data la care sunt îndeplinite formalităţile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător, deci factura trebuie emisă cel mai târziu până în data de 15 a lunii următoare confirmării transferului acestui drept. Factura se emite în mod obişnuit prin completarea tuturor informaţiilor necesare pentru identificarea operarţiunii, aşa cum se impune prin art. 155, alineatul 5. Regimuri de taxare aplicabile Chiar dacă suma plătită către persoana expropriată drept contravaloarea a bunului expropriat este denumită “despăgubire” , livrarea bunurilor are loc prin respectarea regimului de taxare aplicabil livrărilor bunuri către diverşi cumpărători, alţii decât instituţiile statului. Astfel, se aplică:  regimul de scutire fără drept de deducere a T.V.A. pentru bunurile care se încadrează în prevederile art. 141, alineatul 2, litera f, respectiv: - construcţiile vechi şi terenurile pe care acestea sunt construite; - orice alte terenuri, altele decât cele construibile. Scutirea se aplică opţional, sub rezerva depunerii notificării de taxare la organul fiscal competent.  regimul normal de taxare pentru: - construcţiile noi şi terenurile pe care acestea sunt construite; - terenurile construibile; - orice alte bunuri mobile şi imobile. Atenţie! Operaţiunea de primire a despăgubirii pentru transferul bunurilor din patrimoniul firmelor în patrimoniul public nu trebuie confundată cu operaţiunea de primire a despăgubirii de la societăţile de asigurare. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 148 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Cum delimităm despăgubirile d.p.d.v. al T.V.A.? Utilizând criteriul transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor, astfel: Despăgubirea primită de la firmele de asigurare Conform circularei nr. 50446 / 14.02.2008 a M.E.F., despăgubirea primită de la societăţile de asigurare reprezintă operaţiuni “la intrare” , motiv pentru care nu se colectează T.V.A.

Despăgubirea primită de la instituţiile statului Fără a avea confirmarea unei “circulare” sunt îndreptăţită să consider despăgubirea pentru expropriere drept operaţiune “la ieşire”, motiv pentru care se colectează T.V.A.

De ce ? Deoarece încasarea sumelor nu implică un transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor în cauză.

De ce ? Deoarece încasarea sumelor implică un transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor în cauză.

(Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-61Problemă: Soc A din Rom achiziţionează un autoturism din Italia pe care îl vinde în Bulgaria. Autoturismul pleacă din Italia în Bulgaria fără a mai intra în Rom .Factura de la soc A către soc din Bulgaria este cu TVA? Cine plăteşte TVA?

Soluţie:

În formularea răspunsului, presupunem că autoturismul este nou conform condiţiilor impuse la art. 1251, alin. 3, lit. a şi b: o vehicul terestru pentru transport de pasageri sau bunuri; o capacitatea motorului depăşeşte 48 cm3 sau 7,2 kW; o să nu fie livrat cu mai mult de 6 luni de la data intrării în funcţiune sau să nu fi efectuat deplasări care depăşesc 6.000 km; În abordarea fiscală a răspunsului aferent întrebării dvs., avem în vedere specificul livrării acestui bun: mijloc de transport nou. Deoarece pentru un astfel de bun nu se impune a se face dovada transportului, nu se poate vorbi de operaţiune triunghiulară. În acest context, îmi permit să consider că operaţiunile triunghiulare sunt aplicabile bunurilor de altă natură decât cea specifică autovehicolelor: se pot transporta singure. Deci, pentru încadrarea la operaţiuni triunghiulare a unei tranzacţii economice trebuie respectate patru reguli generale care impun respectarea a două condiţii cumulative. Aceste elemente obligatorii au fost preluate din directiva VI a comunităţii europene.  reguli generale:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 149 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

1. livrarea de bunuri trebuie efectuată către un cumpărător revânzător de un furnizor înregistrat în scopuri de TVA în primul stat membru; 2. cumpărătorul revânzător trebuie să fie înregistrat în scopuri de TVA în al doilea stat membru, altul decât cel din care începe sau se încheie transportul efectiv al bunurilor; 3. livrarea de bunuri efectuată de furnizorul din primul stat membru trebuie urmată obligatoriu de livrarea aceloraşi bunuri de către cumpărătorul revânzător din al doilea stat membru către beneficiarul direct situat în al treilea stat membru; 4. beneficiarul final trebuie să fie înregistrat în scopuri de TVA în al treilea stat membru în vederea îndeplinirii obligaţiei de plată a TVA. Având în vedere cele patru reguli enumerate, livrarea autovehicolelor nu se poate efectua în cadrul unei operaţiuni triunghiulare deoarece comunicarea codului în scopuri de TVA nu este necesară, deci nici obligatorie.  condiţii: 1. bunurile să fie expediate sau transportate direct din primul stat membru (al furnizorului) către al treilea stat membru (al beneficiarului) livrării; 2. furnizorul din primul stat membru sau cumpărătorul revânzător din al doilea stat membru îşi asumă responsabilitatea transportului de bunuri în conformitate cu condiţiile Incoterms stipulate în contractele încheiate între cele două părţi (din primul şi al doilea stat membru). Având în vedere cele două reguli enumerate, pentru un autovehicol nu se poate face dovada transportului aşa cum se impune în cazul unor bunuri de altă natură. Deci, deoarece operaţiunea nu se încadrează la “triunghiulare” , avem în vedere următoarea alternativă: livrarea obişnuită între doi parteneri. Există posibilitatea ca nici furnizorul din Italia să nu cunoască cumpărătorul final al bunului: firma din Bulgaria. De altfel, nu l-ar ajuta cu nimic fiindcă pentru autovehicole există o regulă generală de aplicare a regimului de taxare pentru livrare intracomunitară: scutirea cu drept de deducere a TVA În altă ordine de idei, presupunem că s-a prevăzut prin contract cumpărarea autoturismului de către firma din România, fiind preluat de un reprezentant al acesteia care se deplasează direct în Bulgaria, fără a tranzita România, în vederea livrării către cumpărătorul final. Firma din Italia predă autoturismul reprezentantului firmei din România şi emite factura în regim de scutire cu drept de deducere a TVA, fără să cunoască faptul că firma din România va vinde la rândul său autoturismul altui cumpărător. În mod sigur şi în legislaţia fiscală din Italia există o reglementare similară art. 143, alin. 2, lit. b, conform căreia sunt operaţiuni scutite de TVA livrările intracomunitare de mijloace de transport noi către un cumpărător care nu îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA Spre deosebire de livrările intracomunitare =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 150 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

pentru alte bunuri decât mijloacele de transport noi, pentru livrările intracomunitare de autovehicole noi, cumpărătorul nu trebuie să comunice furnizorului un cod de plătitor de TVA În acest context, firma din România nu va comunica nici codul său din România, dar nici codul celuilalt cumpărător din Bulgaria. Pentru furnizorul din Italia este suficient faptul că livrează autoturismul către o firmă din România ca stat membru, indiferent de faptul că acesta ajunge, prin intermediul unui conductor auto, într-un stat terţ sau într-un stat comunitar. Se constată faptul că la art. 132 “locul livrării de bunuri” nu se stabileşte locul livrării unui autovehicol. Acesta poate fi identificat numai dacă autovehicolul este transportat pe un trailler cu destinaţia România, de exemplu. În situaţia prezentată, autoturismul nu este un mijloc fix care se înregistrează în patrimoniul firmei, ci o marfă care nu intră pe teritoriul României. În acest sens, chiar şi d.pd.v. contabil, vă recomandăm înregistrarea contabilă 371

=

401.

Doar aşa se poate face dovada că firma din România este revânzătoare de mijloace de transport noi. Deoarece se consideră că firma din Italia a efectuat o livrare intracomunitară, firma din România trebuie să considere operaţiunea o achiziţie intracomunitară chiar dacă autovehicolul nu a tranzitat România. De fapt, datorită particularităţii sale, nu există un document specific de transport prin care să se facă dovada că acel autovehicol a tranzitat sau nu România. Din acest motiv, consider obligatorie evidenţierea obligaţiei de plată a TVA prin formula contabilă 4426

=

4427.

În această primă etapă, prin declaraţia recapitulativă trimestrială, firma din Italia declară o livrare intracomunitară şi firma din România o achiziţie intracomunitar. În calitate de revânzător, firma din România poate considera la rândul său vânzarea autovehicolului către firma din Bulgaria drept o livrare intracomunitară de mijloace de transport noi. În acest sens, firma din România emite factura către cumpărătorul din Bulgaria în regim de scutire cu drept de deducere a TVA , obligaţia de taxare a operaţiunii revenind firmei cumpărătoare din Bulgaria. În această a doua etapă, prin declaraţia recapitulativă trimestrială, firma din România declară o livrare intracomunitară şi firma din Bulgaria o achiziţie intracomunitară. În situaţia în care, din diverse motive, furnizorul din Italia nu emite factura către cumpărătorul din România în regim de scutire şi taxează livrarea, cumpărătorul din =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 151 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

România nu mai poate considera operaţiunea drept o achiziţie intracomunitară, motiv pentru care nu mai evidenţiază obligaţia de plată prin formula contabilă 4426

=

4427.

Subliniez faptul că firma din România care cumpără autoturismul în calitate de revânzător, nu îşi poate exercita în România dreptul de deducere a unei taxe colectate în statul furnizorului. Îşi poate exercita acest drept numai pe teritoriul Italiei dacă este înregistrat în scopuri de TVA în Italia şi depune acolo, la organul fiscal teritorial decontul de TVA Deoarece în acest caz, operaţiunea nu este o livrare intracomunitară pentru firma din Italia, aceasta nu va raporta livrarea prin declaraţia recapitulativă. Nici firma din România nu va declara operaţiunea ca o achiziţie intracomunitară prin declaraţia recapitulativă cod 390. Chiar dacă factura de cumpărarea a autovehicolului din Italia cuprinde TVA, furnizorul din România poate efectua o livrare intracomunitară în Bulgaria de mijloace de transport noi. Livrarea se face în baza unei facturi emise în regim de scutire cu drept de deducere a TVA, obligaţia de taxare revenind cumpărătorului din Bulgaria. (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-62Problemă: Clientul meu (societate platitoare de TVA) a incheiat in anul 2006 un contract de leasing pentru un mijloc de transport. Contractul de leasing s-a derulat pana in luna noiembrie 2007 cand clientul meu a cesionat contractul de leasing din cauza incetarii activitatii firmei. In contractul de novatie se arata ca utilizatorul cedent este de acord sa emita factura pe baza careia Utilizatorul-cesionar sa ii plateasca suma de ... zero euro, reprezentand toate platile pe care utilizatorul-cedent le-a suportat ca urmare a incheierii si derularii contractului de leasing Avand in vedere ca pe parcursul derularii contractului de leasing clientul meu a trecut pe cheltuieli dobanzi in valoare totala de 720 lei si a dedus TVA in valoare de 3.750 lei, va rog sa precizati daca operatiunea de novatie a contractului de leasing va genera TVA de plata catre Bugetul de Stat (3750 lei) cat si o majorare a impozitului pe profit sau daca nu, va rog sa precizati baza legala. Avand in vedere prevederile Codului fiscal art. 25 alineatul 1 si in baza titlului IV din acelasi cod fiscal, aferent cheltuielii nedeductibile ( nerealizate in scopul obtinerii de venit) trebuie colectat TVA ?

Soluţie:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 152 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Din întrebarea formulată, nu rezultă care cheltuieli le consideraţi nedeductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. Ca regulă generală, nu întodeauna o cheltuială nedeductibilă la determinarea profitului impozabil impune şi colectarea T.V.A. De altfel, legislaţia fiscală privind T.V.A. nu este corelată cu impozitul pe profit, impozitul pe venit, impozitul pe venituri din salarii, principiile contabilităţii, etc. Prevederile articolului 25, alineatul 1 nu cad sub incidenţa T.V.A., acestea se referă strict la calitatea utilizatorului în cadrul contractelor de leasing şi la dreptul acestuia de a suporta pe cheltuieli de exploatare amortizarea aferentă mijlocului fix preluat în leasing financiar. De asemenea, prin articolul 25, utilizatorul este îndreptăţit să suporte pe cheltuieli financiare şi dobânda aferentă contractului de leasing financiar. Cheltuielile reprezentând amortizarea şi dobânda aferente utilizării bunului în regim de leasing financiar în perioada 2006 - 2007 sunt considerate cheltuieli deductibile, aferente veniturilor realizate deoarece bunul primit de la locator a fost utilizat pentru obţinerea de venituri. Faptul că cesiunea contractului de leasing nu implică colectarea T.V.A. sau încadrarea la cheltuieli nedeductibile a cheltuielilor anterioare privind amortizarea şi dobânda, rezultă şi din următoarele înregistrări contabile efectuate pe parcursul derulării contractului, inclusiv în momentul cesiunii: a. recepţia bunului primit pentru utilizare, în regim de leasing financiar: 2133 = 167 59.220 lei “Mijloace de transport” “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 8051 “Dobânzi de plătit” - debit 2.132 lei 2. plata ratelor de leasing şi a T.V.A. aferentă, inclusiv a dobânzii, elemente cuprinse în facturile lunare emise de locator: 167 “Alte împrumuturi şi datorii asimilate” 404 “Furnizori de imobilizări”

=

=

404 19.736 lei “Furnizori de imobilizări” 5121 “Disponibil cont lei”

19.736 lei

666

= 5121 “Dobânzi” “Disponibil cont lei” concomitent cu înregistrarea sumei în creditul contului 8051 4426 “T.V.A. deductibilă”

=

404 “Furnizori de imobilizări”

3.750 lei

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 153 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

3. amortizarea bunului primit spre utilizare: 6813 “Cheltuieli cu amortizarea”

=

1. cedarea contractului de leasing: %

2813 “Amortizare” =

1.844 lei

2133 59.220 lei “Mijloace de transport” 11.844 lei

2813 “Amortizare” 167 47.376 lei “Alte împrumuturi….” concomitent cu înregistrarea sumei în creditul contului 8051 – lei 1.412

Aşa cum se poate constata, la înregistrarea cesiunii contractului de leasing nu sunt de acord cu înregistrarea contabilă 658 (valoarea neamortizată ) = 2133, ci cu formula 167

=

2133.

Susţin această înregistrare din două motive:  mijlocul fix a fost înregistrat în evidenţa contabilă în corespondenţă cu contul 167 care reflectă doar un drept de utilizare, nu un drept de proprietate. Dreptul de proprietate ar fi rezultat în cazul unei achiziţii propriuzise prin formula 2133 = 404.  mijlocul fix nu a fost achitat integral, fiind amortizat doar pe perioada utilizării, în regim de amortizare liniară ; După părerea mea, deoarece firma cedentă nu este proprietara bunului cesionat, nu este corectă întocmirea de către cedent a unei facturii către viitorul utilizator al bunului. Această afirmaţie se întemeiază pe faptul că prin cesionarea contractului de leasing nu are loc un transfer al dreptului de proprietate asupra bunului cesionat sau o prestare de servicii constând în punerea la dispoziţie a acestui bun. Acest fapt rezultă şi din prevederile art. 155, alineatul 1 conform căruia emiterea facturii este obligatorie pentru livrări de bunuri sau prestări de servicii, către beneficiar. În acest context, firma care preia bunul în leasing nu poate fi considerată beneficiarul firmei cedente. De asemenea, cesiunea nu generează exigibilitatea taxei. “ Persoana impozabilă care efectuează o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alta decât o livrare/prestare fără drept de deducere a taxei, conform art. 141 alin. (1) şi (2), trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, cel târziu până în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naştere faptul generator al taxei” .

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 154 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Aşa cum rezultă din art. 25, utilizatorul este considerat proprietar al bunului primit de la locator doar d.p.d.v. fiscal, nicidecum d.p.d.v. juridic şi contabil (înregistrarea se efectuează prin formula 2133 = 167, nu prin formula 2133 = 404). Factura ar trebui emisă de cedent către cesionar numai în situaţia în care firma cedentă percepe un comision sau doreşte să recupereze o parte din avansul şi ratele achitate anterior locatorului. În această situaţie, se colectează T.V.A. şi factura emisă se înregistrează astfel în evidenţa contabilă al cedentului: 461 „Debitori diversi”

=

sau

% 7583 ''Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital'' 704 “ Venituri din servicii prestate” 4427 ''TVA colectata''

Consider util să menţionez faptul că cesionarea contractului de leasing nu impune ajustarea dreptului de deducere a T.V.A. în sumă de 3.750 lei exercitat iniţial pe baza facturilor emise de locator pentru fiecare rată de leasing achitată până la momentul transferului. De fapt, printre situaţiile enumerate la art. 149, alineatul 4 nu se regăseşte şi cesiunea contractului de leasing. Faptul că un bun preluat prin contract de leasing este cedat ulterior cu acordul locatorului altui locatar, nu înseamnă că acel bun şi-a încetat existenţa sau a făcut obiectul unei livrări de bunuri sau a unei livrări către sine (art. 149, alin. 4, lit. d). Acesta există, dar este transferat altui locatar în vederea utilizării. Conform art. 129, alin. 3 coroborat cu art. 149, alin. 1, lit. a, operaţiunea de leasing este considerată o prestare de servicii care constă în transmiterea folosinţei unui bun prin punerea de către locator la dispoziţia locatarului a acelui bun . (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-63Problemă: Clientul meu (ASOCIATIE NEplatitoare de TVA) are incheiate contracte de punere la dispozitie de personal (lectori) cu doua firme protejate cu obiect de activitate cursuri de pregatire / formare profesionala. Lunar, Asociatia factureaza catre cei doi clienti ai sai (societati comerciale) c/valoare punere la dispozitie de personal. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 155 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Asociatia (care nu are alte venituri decat cele din punerea la dispozitie de personal) va deveni PLATITOARE de TVA daca valoarea cumulata pana la 31 decembrie 2008 a serviciilor de punere la dispozitie de personal va atinge echivalentul a 35000 euro ? 10 zile -> 7 mai.

Soluţie:

Punerea de personal la dispoziţia diverşilor beneficiari pe teritoriul României reprezintă o prestare de servicii taxabilă. În situaţia în care personalul este pus la dispoziţia unor beneficiari care nu sunt stabiliţi pe teritoriul României, operaţiunea este neimpozabilă în România, fiind taxată de către clientul extern. Aceste prestări de servicii reprezintă activităţi economice, caz în care şi o asociaţie trebuie să se înregistreze în scopuri de T.V.A. în situaţia în care depăşeşte cifra de 35.000 euro. Faptul că o asociaţie trebuie să se înregistreze în scopuri de T.V.A. după depăşirea cifrei de afaceri menţionate, rezultă şi din definiţia “persoană impozabilă” preluată din art. 1251, punctul 18 “persoană impozabilă are înţelesul art. 127 alin. (1) şi reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituţia publică, persoana juridică, precum şi orice entitate capabilă să desfăşoare o activitate economică;” În acest context, persoana impozabilă este definită şi prin art. 127, alin. 1 “Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2) ………….” Plafonul de scutire de la plata T.V.A. este reprezentat de “cifra de afaceri anuală” de peste 35.000 euro. Noţiunea de “cifră de afaceri anuală” nu este similară cu cea cuprinsă în situaţiile financiare anuale reglementate prin Legea nr. 82/1991 privind legea contabilităţii şi O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 care este o noţiune definită d.p.d.v. contabil. În sensul T.V.A., d.p.d.v. fiscal, cifra de afaceri anuală este constituită din valoarea totală, exclusiv taxa, a următoarelor tipuri de livrări de bunuri şi prestări de servicii:  taxabile, dacă nu se desfăşoară de o mică întreprindere;  scutite cu drept de deducere;  scutite fără drept de deducere: În plafonul de scutire nu se includ următoarele elemente: − livrările de active fixe corporale sau necorporale; − livrările intracomunitare de mijloace de transport noi. Dacă în cursul unui an calendaristic, acest plafon este depăşit, persoana impozabilă respectivă trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA în termen de 10 zile de la data depăşirii plafonului, respectiv din prima zi a lunii calendaristice

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 156 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

următoare celei în care plafonul a fost depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA. După înregistrarea în scopuri de T.V.A., persoana impozabilă nu mai poate aplica din nou regimul special de scutire, chiar dacă ulterior realizează o cifră de afaceri anuală inferioară plafonului de 35.000 euro. Persoana impozabilă care nu este plătitoare de T.V.A. are următoarele obligaţii:  să nu deducă taxa aferentă achiziţiilor de bunuri şi servicii;  să nu menţioneze taxă colectată pe facturile emise;  să menţioneze pe facturile emise “regim special de scutire”;  să ţină evidenţa: − livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii care sunt în sfera de aplicare a T.V.A. cu ajutorul jurnalului pentru vânzări; − achiziţiilor de bunuri şi servicii taxabile, cu ajutorul jurnalului pentru cumpărări. Prin O.M.F.P. nr. 2217 din 22 decembrie 2006 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată (M.Of. nr. 1041 din 28 decembrie 2006), conform art. 156 alin. (1) - (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal au fost prezentate doar modelele orientative ale jurnalelor de vânzări şi cumpărări pentru firmele înregistrate în scopuri de T.V.A. Aceste modele nu sunt obligatorii, fiecare firmă având posibilitatea să adapteze acest model la specificul activităţii desfăşurate. Obligatorie este doar evidenţa operaţiunilor economice pe bază de jurnale de T.V.A. Prin O.M.F.P. nr. 2217 din 22 decembrie 2006 privind organizarea evidenţei în scopul taxei pe valoarea adăugată, conform art. 156 alin. (1) - (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (M.Of. nr. 1041 din 28 decembrie 2006) au fost prezentate doar modelele orientative ale jurnalelor de vânzări şi cumpărări pentru firmele înregistrate în scopuri de T.V.A. Aceste modele nu sunt obligatorii, fiecare firmă având posibilitatea să adapteze acest model la specificul activităţii desfăşurate. Obligatorie este doar evidenţa operaţiunilor economice pe bază de jurnale de T.V.A. Pornind de la aceste modele, deoarece asociaţia desfăşoară operaţiuni economice, dar nu este înregistrată ca plătitoare de T.V.A., aveţi posibilitatea să întocmiţi astfel de jurnale pe calculator, fie prin eliminarea coloanelor referitoare la T.V.A. din jurnalul pentru vânzări, fie prin completarea coloanelor din jurnalul de cumpărări cu T.V.A. înscrisă în facturile furnizorilor . Jurnalul de cumpărări completat şi cu rubricile de T.V.A. vă va fi de folos în situaţia în care în cursul anului depăşiţi plafonul de 35.000 euro pentru regimul special de scutire, caz în care aveţi posibilitatea să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor achiziţionate înainte de a fi înregistrat în scopuri de T.V.A. dar existente în patrimoniu la data depăşirii regimului special. Dreptul de deducere se va putea exercita şi pentru bunurile de capital aflate în folosinţă pentru desfăşurarea de activităţi economice în momentul trecerii la regimul =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 157 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

normal de taxă, cu condiţia ca perioada de ajustare a deducerii să nu fie expirată. Această perioadă este de 5 de ani pentru diverse bunuri de capital şi 20 de ani pentru construcţia sau achiziţia unui bun imobil sau pentru transformarea/ modernizarea unui bun imobil, dacă valoarea fiecărei transformări sau modernizări este de cel puţin 20% din valoarea totală a bunului imobil astfel transformat sau modernizat. Justificarea deducerii taxei se va face numai pe baza exemplarului original al facturilor de achiziţie. Deducerea T.V.A. în perspectiva trecerii la un regim normal de plătitor de T.V.A. va trebui comunicată organelor fiscale competente, în termen de trei luni de la data trecerii la regimul normal de taxă, prin depunerea unei liste întocmită în două exemplare care să cuprindă:  bunurile aflate în stoc;  serviciile neutilizate;  bunurilor de capital aflate încă în folosinţă în scopul desfăşurării activităţii economice. Lista va face referire la data livrării bunurilor şi prestării serviciilor, baza de impozitare din factura furnizorului şi suma T.V.A. de dedus. Suma T.V.A. evidenţiată în listă va fi dedusă numai după primirea aprobării organului fiscal şi va fi înscrisă în primul decont de T.V.A. depus după aprobare. Actul normativ care reglementează exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. pentru bunurile şi serviciile achiziţionate înainte de înregistrarea în scopuri de T.V.A. conform art. 153, este Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi normele de aplicare ale acesteia aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Exercitarea dreptului de deducere în situaţia prezentată de dvs. este reglementată prin cap. 10 “ Regimul deducerilor”, art. 145, alin. (4) din lege, prin care se face precizarea că dreptul de deducere a taxei pentru achiziţiile efectuate înainte de înregistrarea acesteia în scopuri de TVA, conform art. 153 se acordă în condiţiile precizate în norme. Precizările din norme se regăsesc la pct. 45, alin. 1 prin care se reglementează dreptul de deducere a T.V.A. pentru operaţiuni economice. Dreptul de deducere se exercită în cadrul perioadei prevăzute la art. 147^1 alin. (2) din Codul fiscal. Dreptul de deducere se exercită prin decontul de T.V.A. aferent perioadei fiscale sau în deconturile următoare dar, fără a depăşi 5 ani consecutivi, începând cu data de 1 ianuarie a anului care urmează celui în care a luat naştere dreptul de deducere. Deducerea se efectuează numai dacă sunt îndeplinite condiţiile şi formalităţile de exercitare a dreptului de deducere în perioada fiscală de declarare, condiţii enumerate la art. 146, alin. 1, de la lit. a la f. (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-64=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 158 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Problemă:

Pentru o livrare in Bulgaria in conditia FOB, se factureaza cu TVA ?

Soluţie:

Livrările intracomunitare de bunuri sunt operaţiuni de livrare de bunuri din România către cumpărători stabiliţi în state membre. Aceste operaţiuni sunt încadrate în categoria operaţiunilor scutite cu drept de deducere a T.V.A. numai dacă se respectă două condiţii cumulative : - livrarea este în beneficiul unei persoane obligate sa aplice T.V.A. pentru achizitiile sale intracomunitare în statul membru de destinatie, caz în care clientul dvs. din Bulgaria este obligat să comunice firmei dvs. un cod de T.V.A. valabil atribuit de autorităţile fiscale din Bulgaria; - bunurile sunt transportate din România în Bulgaria. Pentru firma din Bulgaria în calitate de cumpărător, operaţiunea de livrare intracomunitară de bunuri efectuată de firma dvs., va reprezenta o operaţiune de achiziţie intracomunitară de bunuri pentru care va datora T.V.A. în ţara. Referitor la condiţia de livrare, aceasta nu mai este semnificativă pentru încadrarea livrării la operaţiuni scutite. Pe condiţia de livrare s-a pus accent doar la începutul anului 2007 în baza O.M.F.P. nr. 2222/2006, art. 3, alin. 1 când s-a interpretat faptul că operaţiunea este scutită numai dacă se utilizează orice altă condiţie de livrare decât ex-works şi f.o.b. prin care responsabilitatea transportului de bunuri revine furnizorului din România. Odată cu punerea în practică a legislaţiei în anul 2007 şi cu efectuarea inspecţiilor fiscale parţiale pentru rambursarea T.V.A. către firmele care efectuează livrări intracomunitare, s-a stabilit faptul că nu mai este decisivă condiţia de livrare stipulată în contractul încheiat între părţi. Condiţia de livrare este utilă doar organelor de inspecţie fiscală pentru verificarea responsabilităţilor partenerilor, astfel încât să se stabilească la furnizorul din România corectitudinea înregistrării pe cheltuieli de exploatare a transportului, asigurării bunurilor şi a altor cheltuieli legate de livrarea intracomunitară. Este suficientă prezentarea documentului de transport, astfel: - în copie/fotocopie, în situaţia în care transportul cade în sarcina cumpărătorului care a încheiat contract cu transportatorul şi care primeşte factura transportatorului în original; - în original, în situaţia în care transportul cade în sarcina furnizorului. Instrucţiunile de aplicare a scutirii de T.V.A. pentru livrările intracomunitare au fost aprobate prin O.M.F.P. nr. 2222 din 22 decembrie 2006 (valabil pentru perioada 01.0116.10.07), modificat prin O.M.F.P. nr. 1503 din 5 octombrie 2007 (valabil pentru perioada 17.10 – 31.12.2007) şi O.M.E.F. nr. 2421 din 18 decembrie 2007, valabil începând cu data de 1 ianuarie 2007.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 159 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Din acest act normativ rezultă faptul că pentru a încadra livrarea la operaţiuni scutite, firma dvs. trebuie să prezinte organului de inspecţie fiscală următoarele documente justificative prevăzute la art. 10, alin. 1, lit. a, b şi c: - factura completată cu toate informaţiile impuse de art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, inclusiv codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului din Bulgaria; - documentul care atestă că bunurile au fost transportate sau expediate din România către cumpărătorul intracomunitar din Bulgaria; - alte documente: contract/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare a bunurilor. Exigibilitatea T.V.A. pentru livrări intracomunitare de bunuri intervine la data la care este emisă factura pentru întreaga contravaloare a bunurilor, dar nu mai târziu de a cincisprezecea zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator (livrarea de bunuri). Factura se emite cu menţiunea “scutit cu drept de deducere a T.V.A.” şi trebuie să cuprindă obligatoriu următoarele informaţii: 1) numărul de ordine care identifică factura în mod unic; 2) data emiterii facturii; 3) denumirea/numele, adresa şi codul de înregistrare al firmei dvs. care emite factura; 4) denumirea, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de TVA ale cumpărătorului de bunuri din Bulgaria; 5) denumirea şi cantitatea bunurilor livrate; 6) data la care au fost livrate bunurile sau data încasării unui avans; 7) baza de impozitare a bunurilor, preţul unitar, exclusiv taxa, rabaturile, remizele, risturnele şi alte reduceri de preţ; 8) menţiunea “scutit cu drept de deducere” Factura se întocmeşte în limba română sau în orice limbă oficială a statelor membre ale Uniunii Europene, urmând ca la solicitarea organelor de control să fie tradusă în limba română. Pentru înregistrarea in jurnalele de vânzări, baza impozabilă va fi convertită în lei utilizând cursul de schimb valutar comunicat de B.N.R. din data emiterii facturii. Livrările intracomunitare efectuate se declară obligatoriu: - d.p.d.v. fiscal, prin declaraţia recapitulativă cod 390 care se depune trimestrial la organul fiscal teritorial; Această declaraţie este reglementată prin O.M.F.P. nr. 537 din 3 aprilie 2007 pentru aprobarea modelului şi conţinutului formularului "Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile intracomunitare de bunuri", publicat în M.Of. nr. 260 din 18 aprilie 2007.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 160 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În declaraţie se completează baza de impozitare a livrărilor pe fiecare cumpărător, tranzacţia fiind simbolizată în declaraţie cu lit. L. Termenul final de depunere al declaraţiei estecel târziu până la data de 25, inclusiv, a lunii următoare încheierii trimestrului. - d.p.d.v. statistic, prin declaraţia Intrastat care se depune lunar la Institutul Naţional de Statistică. Spre deosebire de anul 2007, în anul 2008 se emit facturi şi pentru avansurile încasate aferente livrărilor intracomunitare. În situaţia în care încasaţi avansuri, nu uitaţi faptul că în declaraţia recapitulativă se cuprind şi facturile de avans. (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-65Problemă:

O societate cu răspundere limitată care a încheiat un contract de leasing în august 2007 pentru un autoturism, novează acest contract în februarie 2008. Datele contractului de lesing sunt după cum urmează: - valoarea bunului 57.600 eur (137.046.09 ron) - avans 20% - 11.520 eur - dobanda 8.162.88 eur - receptie autoturism 10.09.2007 - la 28.02.2008 soldul creditor al contului 167 pentru acest contract este 137.046.09 ron - amortizare inregistrata 2284.10 ron*5luni = 11420.50 ron Care este tratamentul contabil şi fiscal pentru înregistrarea novaţiei ? Menţionăm că în urma novaţiei contractului nu s-a recuperat nici o sumă de bani. O societate are contracte de finanţare încheiate în anul 2006 şi înregistrate la BNR în care se precizează ca sumele împrumutate sunt purtatoare de dobânzi. Procentul de dobândă nu este precizat în contractele de finanţare încheiate şi înregistrate. Cum şi când se evidenţiază dobânda aferentă acestor contracte?

Soluţie:

Actele normative care reglementeaza operatiunile de leasing sunt: - Ordonanta Guvernului nr. 51/1997 privind operatiunile de leasing si societatile de leasing, aprobata si modificata prin Legea nr. 90/1998, - Legea nr. 99/1999 privind unele masuri pentru accelerarea reformei economice, - Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, - Hotararea Guvernului nr. 44/2004 privind Normele metodologice pentru aplicarea Codului fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare,

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 161 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

- Legea contabilitatii nr.82/1993, cu modificările si completarile ulterioare. - Legea nr. 287/2006 pentru modificarea si completarea Ordonantei Guvernului nr. 51/1997, act normativ care a intrat in vigoare incepand cu data de 13 august 2006. Potrivit dispozitiilor art. 1 al Ordonantei Guvernului nr. 51/1997, republicata operatiunea de leasing este operatiunea prin care o parte, denumita locator/finantator, transmite pentru o perioada determinata dreptul de folosinta asupra unui bun al carui proprietar este, celeilalte parti, denumita utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei plati periodice, denumita rata de leasing. La sfârsitul perioadei de leasing locatorul/finantatorul se obliga sa respecte dreptul de optiune al utilizatorului de a cumpara bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a înceta raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumpararea bunului înainte de sfârsitul perioadei de leasing, daca partile convin astfel si daca utilizatorul achita toate obligatiile asumate prin contract. Rezulta ca principala caracteristica a unui contract de leasing o reprezinta asa numita “tripla optiune”, respectiv clauza contractuala care ofera utilizatorului (locatarului) dreptul de a opta la sfarsitul contractului pentru cumpararea bunului respectiv, prelungirea contractului de leasing sau returnarea bunului. Operatiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum si bunuri mobile de folosinta îndelungata, aflate în circuitul civil, cu exceptia înregistrarilor pe banda audio si video, a pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor si a drepturilor de autor. Leasingul presupune, în esenţă, două contracte:  unul de vânzare – cumpărare, stabilit între vânzator(producator) şi societatea de leasing care creditează operaţiunea de leasing, şi  un contract de locaţie încheiat între societatea de leasing şi utilizator(beneficiar). Conform reglementarilor legale, contractul de leasing contine, in principal: - partile contractante, - precizarea bunului care face obiectul contractului, - valoarea totala a contractului, - valoarea ratelor de leasing, - termenul de plata al ratelor de leasing, - perioada de utilizare in sistem de leasing a bunului, - clauza privind asigurarea bunului etc. Din punct de vedere al modului in care se realizează, operaţiunile de leasing se grupează in operaţiuni de leasing financiar si operaţiuni de leasing operaţional. Potrivit dispoziţiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aşa cum a fost modificată prin Legea nr. 434/2006, Titlul I, art. 7, pct. 7, contractul de leasing financiar trebuie sa îndeplinească cel puţin una din următoarele condiţii: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 162 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-a) riscurile si beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte, -b) contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului, -c) utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării, iar valoarea reziduală exaprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de funcţionare maximă şi durata contractului de leasing, raportată la durata normală de funcţionare maximă, exprimată în procente, -d) perioada de leasing depăşeşte 80% din durata maximă a bunului care face obiectul leasingului. Aceasta perioada cuprinde orice perioada pentru care contractul de leasing poate fi prelungit. -e) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală cu valoarea de intrare a bunului. Referitor la întrebarea d-voastră, încercăm sa exemplificăm, din punctul de vedere al locatarului, derularea unui contract de leasing, pentru o perioada de 3 ani, obiectul contractului fiind un autoturism, contract care se cesionează de comun acord cu locatorul. Consideram valoarea bunului achiziţionat în anul 2007 de 42.000lei, TVA aferentă de 19%, rata anuala a dobânzii de 10%. Valoarea bunului(amortizarea) se împarte pentru cei 4 ani de utilizare = 10.500lei/an Dobânda anuală este de 4.200lei/primul an, 2.800lei/anul 2, 1.400lei/anul 3. Rata de leasing este in primul an 18.200lei (14.000 + 4.200). Principalele înregistrări contabile la locatar/utilizator sunt: 1. Primirea autoturismului 2131 = ’’Instalaţii tehnice, mijloace’’ de transport, animale şi plantaţii”

167 42.000lei ’’Alte imprumuturi si datorii asimilate’’

2. Evidenţierea dobânzii aferente contractului de leasing în cont extrabilanţier Debit cont

8051 „Dobânzi de plătit”

8.400lei

3. Înregistrarea facturilor pentru ratele scadente pentru anul 2007 %

=

404 „Furnizori de imobilizari”

21.658lei

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 163 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

167 „Alte imprumut. si datorii asimil.”

14.000

666 „Cheltuieli privind dobânzile’’

4.200

4426 „T.V.A. deductibila”

3.458

4. Calculul si inregistrarea amortizării conform Hotărârii Guvernului nr. 2139/2004 privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe. S-a ales durata de 4 ani, iar rata de amortizat se calculează: 42.000x1/4= 42.000 x 25% = 10.500lei/an 6811

=

’’Chelt. de exploat. priv. amortiz. imobiliz.’’

2813

10.500lei

’’Amortiz. instal. mijl. de transp. animalelor, plantatiilor’’

5. Achitarea facturii locatorului 404 „Furnizori de imobilizări”

=

5124 „Conturi bănci in valută”

21.658lei

7. Se înregistrează extracontabil, diminuarea dobânzii de plată Credit cont

8051 „Dobânzi de plătit”

4.200lei

Considerăm că după primul an de derulare al contractului de leasing, de comun acord cu locatorul, contractul a fost cesionat. În acest caz avem în vedere prevederile Codului civil, Cap. 8 ”Despre stingerea obligaţiilor”, art. 1091, care stabilesc că, obligaţiile se sting prin plată, prin novaţiune, prin remitere voluntară, prin compensaţie, prin confuziune, prin pierderea lucrului, prin anulare sau resciziune, prin efectul condiţiei rezolutorii şi prin prescripţie. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 164 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Novaţiunea se operează în trei feluri: 1. când debitorul contractează în privinţa creditorului său o datorie nouă ce se substituie celei vechi care este stinsă; 2. când un nou debitor este substituit celui vechi, care este descărcat de creditor; 3. când, prin efectul unui nou angajament, un nou creditor este substituit celui vechi, către care debitorul este descărcat. Novaţiunea trebuie să rezulte evident din prevederile contractul încheiat. Cu această ocazie are loc scăderea din gestiune a valorii automobilului primit, la valoarea totală din contract, concomitent cu reducerea corespunzătoare a amortizării aferente şi a datoriei pe termen lung. %

= 2133 „Mijloace de transport” 10.500

42.000lei

2813

„Amortiz. instal. mijl. de transp. anim. si plantatiilor” 167 „Alte imprumut. si datorii asimilate” 6583 „Alte cheltuieli de exploatare”

28.000

3.500

Dobânda evidenţiată în ct. 8051”Dobanzi de plătit” se corectează prin stornare, in roşu sau formula contabilă inversă. Debit cont 8051

4.200lei (in rosu)

In exemplul prezentat nu s-a ţinut cont de avansul achitat, de contractul de asigurare şi alte cheltuieli asimilate operaţiunii de leasing. Cheltuiala de 3.500lei din exemplul prezentat, este o cheltuiala nedeductibilă, deoarece art. 21 din Codul fiscal recunoaşte cheltuielile numai dacă sunt efectuate in scopul realizării de venituri impozabile. Preluarea contractului de leasing de către o altă persoană, fizică sau juridică, presupune îndeplinirea aceloraşi condiţii care i-au fost solicitate şi societăţii cu răspundere limitată. Potrivit dispoziţiilor Legii nr. 287/2006, dacă în timpul derulării contractului de leasing locatarul cesionează dreptul de utilizare asupra automobilului, altui utilizator, acesta din urmă este legat de aceleaşi obligaţii contractuale ca şi locatarul care a cesionat obiectul contractului de leasing. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 165 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Se încheie o Anexă la Contractul de leasing care cuprinde Protocolul de acceptare al vehiculului rulat. Sfatul nostru este ca cesionarea să aibă în contrapartidă şi un venit minim pentru ca suma înscrisă în ct. 6583 ”Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital”, să fie deductibilă la calculul profitului impozabil. In cazul d-voastră este dificil de calculat suma nedeductibilă deoarece sumele prezentate sunt şi în lei şi în euro şi nu aţi precizat care este cursul de schimb utilizat şi nici perioada pentru care a fost încheiat contractul de leasing. Din punctul de vedere al taxelor locale, persoana fizică sau juridică, devine plătitor al impozitului pe mijlocul de transport. In termen de 30 de zile de la semnarea Protocolului de livrare, acestea trebuie să întocmească şi să depună Declaraţia de impunere la autoritatea publică locală în a cărei rază de competenţă teritorială îşi are stabilit domiciliul, însoţită de următoarele documente: - xerocopie a contractului de leasing, - xerocopie a protocolului de livrare, - fişa de înmatriculare a autoturismului, - copie după cartea de identitate a vehiculului. 5. Conform dispoziţiilor Ordonanţei Guvernului nr. 9 din 21 ianuarie 2000 privind nivelul dobânzii legale pentru obligaţii băneşti, cu modificările şi completările ulterioare, art. 2, în cazul în care, potrivit prevederilor contractuale, obligaţia este purtătoare de dobânzi fără să se arate rata dobânzii, se va plăti dobânda legală. Dobânda legală se stabileşte, în materie comercială, la nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României. Dacă societatea finanţatoare sau persoana fizică finanţatoare nu are ca activitate acordarea de împrumuturi sau nu o face în mod frecvent, dobânda legală se stabileşte la nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, diminuat cu 20%. Nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, în funcţie de care se stabileşte dobânda legală, este cel din prima zi lucrătoare a anului, pentru dobânda legală cuvenită pe semestrul I al anului în curs, şi cel din prima zi lucrătoare a lunii iulie, pentru dobânda legală cuvenită pe semestrul II al anului în curs. Nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României este publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I. Prin dobândă se înţelege nu numai sumele socotite în bani cu acest titlu, dar şi alte prestaţii sub orice titlu sau denumire, la care debitorul se obligă drept echivalent al folosinţei capitalului. Având în vedere faptul că în România se practică o contabilitate de angajament, dobânda se înregistrează în evidenţa proprie, la termenele prevăzute în contract, chiar dacă aceasta nu se plăteşte de către societate. Din punct de vedere fiscal, nivelul cheltuielilor cu dobânzile, deductibile la calculul profitului impozabil, dobânzi calculate la sumele primite prin finanţare, se =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 166 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

limitează conform dispoziţiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, Titlul II, art. 23. (Soluţie oferită în luna aprilie 2008)

-66Problemă:

Cum înregistrez în contabilitate o factură emisă de o agenţie de turism pentru serviciile prestate unui salariat în perioada concediului de odihnă. Factura arată astfel: Val. fără T.V.A. servicii Comision 10% TVA

100,00 10,00 1,90

Menţionăm că societatea achită la agenţie cva 300 Euro ( cf contract colectiv de muncă), diferenţa fiind plătită de salariat la agenţie.

Soluţie:

În mod sigur factura este emisă de agenţie pe numele salariatului dvs. Din acest motiv, factura respectivă nu se înregistrează în evidenţa contabilă a firmei dvs. pe cheltuieli de exploatare de natura serviciilor. De asemenea, firma dvs. nu îşi exercită dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă pe factura respectivă din trei motive: - factura este emisă pe numele unei persoane fizice, salariatul firmei dvs.; - agenţia a aplicat regimul special de scutire, taxând doar contravaloarea comisionului său; - serviciul facturat nu este destinat realizării de operaţiuni impozabile. Factura în cauză reprezintă doar un document justificativ pentru decontarea echivalentului în lei a avantajului în natură de care a beneficiat salariatul dvs. conform prevederilor din contractul colectiv de muncă. Avantajele în natură reprezintă venituri din salarii reglementate prin art. 55 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Avantajele în bani reprezintă sumele acordate pentru atât pentru procurarea de bunuri şi servicii cât şi pentru distracţii sau recreere. Ca regulă generală, avantajele în bani şi echivalentul în lei al avantajelor în natură sunt considerate venituri salariale care se supun impozitării. De la această regulă, fac excepţie şi nu se supun impozitului pe venit sumele reprezentând contravaloarea prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv contravaloarea transportului aferent atât pentru salariatul firmei cât şi pentru membrii de familie ai acestuia. Acest tip de avantaj este reglementat prin art. 55 alin. (4), lit. a din Codul fiscal. Pentru a fi încadrate la venituri neimpozabile, avantajele constând în

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 167 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

decontarea contravalorii serviciilor pentru tratament şi odihnă trebuie prevăzute în contractul de muncă. Neimpozitarea acestor venituri este precizată în normele metodologice de aplicare a Codului fiscal la art. 55, punctul 73. Referitor la înregistrarea în evidenţa contabilă a acestor sume, problema este mai delicată deoarece prin O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005, modificat şi completat prin O.M.E.F. nr. 2374 din 12 decembrie 2007 nu s-a prevăzut un cont distinct, aşa cum există pentru tichetele de masă considerate avantaje în natură, respectiv contul 642. Cu toate acestea, la punctul 156 din O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 se prevede obligativitatea înregistrării distincte a avantajelor care nu se suportă din fondul de salarii. În această situaţie, aceste avantaje trebuie înregistrate într-un cont analitic distinct din grupa 42 "Personal şi conturi asimilate", respectiv contul 421 "Personal salarii datorate" Conform monografiei preluate din actul normativ menţionat, cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa decontărilor cu personalul pentru drepturile salariale ce i se cuvin conform contractului de muncă. Înregistrările contabile propuse sunt: 

evidenţierea obligaţiei de plată faţă de salariat în limita a 300 euro calculaţi în lei la cursul valutar din data decontării sau la orice alt curs valutar stabilit prin contractul de muncă: 641.2 = „Cheltuieli cu salariile personalului” Această înregistrare contabilă are ca agenţia de turism.



421.2 „Personal - salarii datorate” document justificativ factura emisă de

achitarea sumei reprezentând avantaj în bani: 421.2 = „Personal - salarii datorate”

5311 „Casa”

Această înregistrare contabilă poate avea ca document justificativ dispoziţia de plată-încasare către casierie. Dacă programul de salarii şi de contabilitate vă permite inserarea şi înregistrarea acestor avantaje, sumele respective se pot acorda şi prin statul de salarii, o dată cu lichidarea drepturilor salariale cuvenite pentru luna în care se depune de către salariat cererea pentru decontarea contravalorii biletului de odihnă în limita prevăzută prin contractul de muncă.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 168 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Referitor la impozitul pe profit, trebuie să aveţi în vedere faptul că aceste avantaje sunt enumerate în cadrul cheltuielilor sociale deductibile limitat la determinarea profitului impozabil, în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului înregistrate în contul 641. (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-67Problemă:

Societatea A - producător, plătitor de TVA livrează către soc B - comisionar, plătitor TVA, marfa pe care soc B o livrează în Spania care comunică cod valoare TVA. Între soc A şi B s-a încheiat un contract prin care comisionarul este autorizat de producător să efectueze în nume propriu dar pe seama producătorului operaţii, atât fapte comerciale care conduc la export, livrare intracomunitara. Cum întocmeşte producătorul factura către comisionar? cu sau fară TVA?

Soluţie:

În situaţia prezentată de dvs., firma producătoare din România trebuie să emită factura către comisionar prin aplicarea regimului normal de taxare, fără să considere operaţiunea scutită cu drept de deducere a T.V.A. Într-o primă etapă, se consideră că producătorul a efectuat o livrare pe teritoriul României deoarece comisionarul este stabilit pe teritoriul României. În a doua etapă, se consideră că firma care are calitatea de comisionar a efectuat o livrare intracomunitară de bunuri încadrată la operaţiuni scutite cu drept de deducere a T.V.A. Afirmaţiile de mai sus au la bază următoarele patru argumente fundamentate prin legislaţia fiscală în vigoare: 1.

astfel de operaţiuni economice efectuate prin comisionar sunt reglementate prin art. 128, alineatul 2 din Codul fiscal. Acest articol conferă comisionarului atât calitatea de cumpărător cât şi calitatea de vânzător deşi acţionează în nume propriu, dar în contul producătorului. În acest sens, comisionarul este considerat un cumpărător-revânzător, fenomen economic care este denumit ,,structură de comisionar,,.

2.

calitatea de cumpărător-revânzător este dobândită de comisionar prin contractul de comision. În baza acestui contract, comisionarul acţionează în nume propriu, dar în contul comitentului care îi transmite bunurile sale. Prin Codul fiscal şi normele de aplicare de la art. 128, alineatul 2, punctul 6, alineatul 2 operaţiunea se încadrează în categoria livrărilor de bunuri. În această situaţie, procedura legală este următoarea : - comitentul emite factura pe numele comisionarului;

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 169 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

3.

comisionarul emite o factură sau orice alt document pe numele cumpărătorului.

prin O.M.F.P. nr. 2222 din 22 decembrie 2006 privind aprobarea Instrucţiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operaţiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) şi art. 144^1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare cu ultima modificare efectuată prin O.M.E.F. nr. 2421 din 18 decembrie 2007, comisionarul este considerat furnizor al bunurilor. Acest fapt este reglementat prin articolul 1, alineatul 3, lit. d: ,,prin furnizor se înţelege orice persoană impozabilă care realizează o livrare de bunuri în sensul art. 128 …. alin. (2) din Codul fiscal…. respectiv producătorul bunurilor sau proprietarul bunurilor ori comisionarul care acţionează în nume propriu, dar în contul comitentului;,,. Aşa cum se poate constata din acest text de lege, în cadrul unei operaţiuni de export sau de livrare intracomunitară, producătorul nu este considerat furnizorul bunurilor, această calitate fiind preluată de către comisionar. Astfel, în acest context, producătorul transmite bunurile către comisionar şi colectează taxa în baza facturii emise pe numele comisionarul care, prin contractul încheiat, a dobândit calitatea de cumpărător.

Subliniez faptul că primele două argumente menţionate, fundamentate pe textul de lege, nu se referă în mod expres la operaţiunile de export sau la operaţiunile de livrare intracomunitară efectuate prin intermediul unui comisionar. Acestea sunt prevederi generale care au în vedere atât încadrarea la livrări de bunuri a operaţiunii de vânzare prin comisionar cât şi modul de emitere a facturii de către producător şi comisionar. De bază pentru întrebarea formulată de dvs. este argumentul numărul 3 care se referă în mod expres la operaţiunile scutite cu drept de deducere a T.V.A. În baza facturii emise de producător, comisionarul are dreptul să deducă taxa înscrisă pe factura respectivă şi ulterior, să solicite organului fiscal competent rambursarea taxei aferente. Obligaţia justificării realizării operaţiunilor de livrare intracomunitară revine comisionarului în calitate de furnizor al bunurilor care declară prin decontul de T.V.A. Documentele necesare pentru justificare sunt cele enumerate la articolul 10 din O.M.F.P. nr. 2222/2006:  factura completată cu informaţiile impuse de art. 155 alin. (5) din Codul fiscal din care să rezulte şi codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. atribuit cumpărătorului în alt stat membru;  documentul de transport prin care se face dovada că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru, indiferent de faptul că responsabilitatea transportului revine comisionarului sau cumpărătorului;  orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 170 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

4.

operaţiunea de livrare intracomunitară de bunuri se raportează de comisionar în baza declaraţiei recapitulative trimestriale, un argument în plus pentru faptul că dreptul de a încadra livrarea de bunuri la operaţiuni scutite cu drept de deducere a T.VA.

În concluzie, pentru bunurile livrate, producătorul care are calitatea de comitent dobândită prin contractul de comision, are obligaţia să emită către comisionar factura cu T.V.A. colectată deoarece consideră că livrarea de la comitent la comisionar are locul pe teritoriul României. Factura se emite în lei, la cursul BNR din ziua livrării bunurilor ca fapt generator şi se înregistrează în evidenţa contabilă ca o livrare la intern prin formula contabilă: 411

=

% 701 sau 707 4427

În decontul de T.V.A. operaţiunea se declară de către producător la rândul 7 „Livrări de bunuri şi prestări de servicii, taxabile cu cota 19%” din decontul de T.V.A., cod 300 reglementat prin O.M.E.F. nr. 94/2008. (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-68Problemă:

Societatea noastră, SRL, cu sediul în Craiova, are în construcţie o biserică finanţată din cotizaţiile salariaţiilor armatei, poliţiei, securităţii şi din fondurile adunate de preot sub forma de donaţii. În 2007 societatea a facturat lucrările executate acestei persoane juridice (Paraclisul Militar Sfantul Mare Mucenic Gheorghe) cu TVA 0%, considerând că se încadreaza în art. 141, lit. K din legea 571/2003 republicată (cod fiscal). Întrebarea noastră este dacă încadrarea lucrărilor executate a fost facturată corect cu valoarea TVA-ului de 0% ori trebuia cu 19%. De asemenea, am dori sa ştim dacă se încadrează la acest articol ori la altul, ţinând cont de sursele de finanţare ale lucrărilor.

Soluţie: Înainte de anul fiscal 2007, încadrarea de către constructor a unor astfel de lucrări la operaţiuni scutite cu drept de deducere a T.V.A. era posibilă numai după obţinerea de către beneficiar a unui certificat de scutire eliberat de organul fiscal competent al acesuia. Certificatul de scutire de T.V.A. se solicita de către beneficiarul =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 171 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

fondurilor pentru contractorii şi subcontractorii obiectivului de investiţie nominalizaţi prin contractele încheiate cu aceştia. O altă posibilitate, ar fi fost emiterea de către constructor a facturii cu T.V.A. colectată, sub rezerva restituirii taxei de către organul fiscal, direct beneficiarului de drept al bunului imobil (biserica). Cele două posibilităţi au fost reglementate prin O.M.F.P. nr. 141 din 20 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor privind aplicarea scutirii de taxa pe valoarea adăugată pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii finanţate din ajutoare sau din împrumuturi nerambursabile ……inclusiv din donaţii ale persoanelor fizice, prevăzută la art. 143 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, modificat ulterior prin O.M.E.F. nr. 1880 din 7 decembrie 2005. Cele două acte normative au fost valabile până la data de 31 decembrie 2006. Astfel, începând cu data de 1 ianuarie 2007, construcţiile de bunuri imobile finanţate din contribuţia persoanelor fizice nu se mai încadrează la operaţiuni scutite cu drept de deducere. De asemenea, în lipsa certificatului de scutire, pentru astfel de obiective nu se mai restituie beneficiarului nici taxa facturată. Totuşi, în situaţia în care construcţia a început în anul 2005 sau în anul 2006 şi lucrările se continuă şi în anul 2007, lucrările efectuate în anul 2007 se încadrează de către constructor la operaţiuni scutite fără drept de deducere a T.V.A. cu condiţia existenţei unui certificat de scutire obţinut anterior datei de 1 ianuarie 2007. Acest fapt este reglementat prin Codul fiscal la art. 161, dispoziţii tranzitorii, alineatul 18, din care rezultă faptul ,,Certificatele de scutire de taxă eliberate până la data aderării pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii finanţate din ajutoare…….. acordate de…….. de persoane fizice îşi păstrează valabilitatea pe perioada derulării obiectivelor.” Pentru certificatele astfel eliberat nu au fost admise suplimentări după data de 1 ianuarie 2007. În concluzie, în situaţia în care contractul a fost încheiat în anul 2007 şi lucrarea a început după această dată, firma dvs. este obligată să emită facturile în regim normal de taxare cu cota standard T.V.A. de 19%. Dacă vă încadraţi în această situaţie, aveţi obligaţia să stornaţi facturile emise în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. şi să emiteţi facturi cu T.V.A. colectată 19%. Operaţiunea de stornare şi facturare corectă trebuie consemnată şi în evidenţa fiscală (jurnal pentru vânzări), urmând a fi raportată şi prin decontul de T.V.A. cod 300 întocmit şi depus pentru luna în care au au loc aceste corecţii. În situaţia în care nu procedaţi astfel, în cadrul unei eventuale inspecţii fiscale, organul de control va fi îndreptăţit să stabilească diferenţe suplimentare de plată care vor genera la rândul lor majorări de întârziere. O astfel de operaţiune prezentată de dvs. nu s-a încadrat la art. 141 litera k nici anterior datei de 1 ianuarie 2007 deoarece acest articol de lege se referă la membrii unor organizaţii cu profil religios care contribuie cu bani sub formă de cotizaţii. În situaţia =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 172 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

de mai sus, biserica nu poate fi considerată o organizaţie cu statut propriu. De asemenea, persoanele fizice nu au calitatea de membrii ai bisericii iar participarea acestora s-a materializat prin donaţii care au un alt caracter juridic, spre deosebire de cel al cotizaţiilor. Deoarece în perioada 2006 şi 2007 Codul fiscal s-a modificat, articolele de lege fiind renumerotate, pentru evitarea unor confuzii, prezentăm textul de care a stat la baza formulării întrebării dvs. “prestările de servicii şi/sau livrările de bunuri furnizate membrilor în interesul lor colectiv, în schimbul unei cotizaţii fixate conform statutului, de organizaţii fără scop patrimonial care au obiective de natură politică, sindicală, religioasă, patriotică, filozofică, filantropică, patronală, profesională sau civică, precum şi obiective de reprezentare a intereselor membrilor lor, în condiţiile în care această scutire nu provoacă distorsiuni de concurenţă’’ Înainte de 1 ianuarie 2007, construcţia unei biserici s-a încadrat la art. 143, alineatul 1, lit l ,,livrările de bunuri şi prestările de servicii finanţate din ajutoare sau împrumuturi nerambursabile …., inclusiv din donaţii ale persoanelor fizice;,, (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-68Problemă: Cu ce dată se înregistrează recepţia mărfii şi tva-ul în cazul unei achiziţii intracomunitare a cărei factură este emisă în data de 23.03.2008, iar marfa se recepţionează în data de 01.04.2008? În care decont de tva şi în care declaraţie recapitulativă se evidenţiază achiziţia intracomunitară?

Soluţie:

Este evidentă neconcordanţa dintre legislaţia fiscală şi legislaţia contabilă referitoare la achiziţii, indiferent de faptul că acestea sunt achiziţii efectuate de la furnizori din România, din state terţe sau din state comunitare. Din acest motiv, există riscul neconcordanţelor dintre evidenţa fiscală întocmiră pe baza jurnalului pentru vânzări şi a jurnalului pentru cumpărări şi evidenţa contabilă întocmită pe baza notelor contabile. În acest sens, prin O.M.E.F. nr. 94/2008 privind întocmirea şi depunerea decontului de T.V.A. se impune respectarea concordanţei dintre decontul de T.V.A. cod 300 şi jurnalele specifice de T.V.A. De asemenea, prin O.M.E.F. nr. 537/2007 care reglementează declaraţia recapitulativă trimestrială se impune respectarea concordantei dintre declaraţia cod 390 şi decontul de T.V.A. cod 300. Nici nu act normativ nu impune respectarea concordanţei dintre evidenţa contabilă şi cea fiscală.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 173 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Trebuie făcută distincţie totuşi între data primirii bunurilor şi data recepţiei acestora. În acest sens, d.p.d.v. al T.V.A., faptul generator pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri se consideră a fi data livrării bunurilor, dar exigibilitatea taxei intervine în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator fapt ce rezultă din art. 135 alineatul 2 din Codul fiscal. Totuşi, s-a reglementat o execepţie conform căreia, în situaţia în care se emite factura înainte de data de 15 a lunii următoare livrării, exigibilitatea intervine la data emiterii facturii fapt ce rezultă din art. 135 alineatul 3. În situaţia prezentată de dvs., faptul generator intervine la data de 23.03.2008, data emiterii facturii. În legislaţia fiscală faptul generator şi exigibilitatea nu sunt condiţionate de momentul recepţiei bunurilor achiziţionate intracomunitar. Chiar şi prin normele metodologice de aplicare a articolului 153, la punctul 17 se recunoaşte faptul că ,,nu există o relaţie clară între faptul generator în cazul unei livrări intracomunitare de bunuri şi faptul generator în cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, care intervin în acelaşi moment, respectiv în momentul livrării de bunuri.,, . La acelaşi punct din norme se impune ca momentul exigibilităţii să fie determinat fie de data emiterii facturii, fie de data de 15 a lunii următoare celei în care s-a efectuat livrarea. Această reglementare a fost elaborată cu scopul de a se evita neconcordanţele dintre declaraţia recapitulativă depusă atât de către furnizor pentru livrările intracomunitare efectuate cât şi de cumpărător pentru achiziţiile intracomunitare efectuate. Pentru o firmă stabilită în România, reglementarea de la articolul 153 alineatul 2 este valabilă indiferent de calitatea operatorului economic: furnizor intracomunitar sau cumpărător intracomunitar. Pentru a nu exista concordanţă între evidenţa contabilă şi evidenţa fiscală, singura soluţie pe care o recomand este utilizarea conturilor analitice pentru bunurile achiziţionate intracomunitar, indiferent de natura acestora: mărfuri, obiecte de inventar, mijloace fixe. Astfel, pentru mărfuri se pot crea trei conturi analitice: - mărfuri facturate nesosite, analitic 371.01 - mărfuri facturate sosite, fără recepţia efectuată analitic 371.02; - mărfuri sosite pentru care s-a efectuat recepţia, analitic 371.03; S-ar respecta astfel, parţial, prevederile punctului 126 alineatul 1 şi alineatul 2, litera b din O.M.F.P. nr. 1752/2005 modificat şi completat prin O.M.E.F. nr. 2374/2007. Alineatul 2 litera b reglementează procedura de înregistrare în situaţia în care există decalaje între aprovizionarea şi recepţia bunurilor ,,care se dovedesc a fi în mod cert în proprietatea entităţii,,: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 174 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

 

bunurile sosite fără factură se înregistrează ca intrări în gestiune atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza recepţiei şi a documentelor însoţitoare; bunurile sosite şi nerecepţionate se înregistrează distinct în contabilitate ca intrare în gestiune;

Poate la această secţiune ar fi trebuit inserată şi situaţia achiziţiilor intracomunitare ,,bunuri facturate nesosite,, sau ,,bunuri sosite pentru care nu s-a efectuat recepţia,,. În concluzie, în situaţia prezentată de dvs., înregistrările contabile pe care vi le propun sunt:  la data de 23.03.2008- mărfuri facturate sosite, fără recepţia efectuată: 371.02

=

401

şi concomitent 4426 -

=

4427

Operaţiunea de achiziţie intracomunitară se raportează prin: decontul de T.V.A., cod 300 întocmit pentru luna martie 2008; declaraţia recapitulativă trimestrială, cod 390 întocmit pentru trimestrul I 2008.

Aşa se asigură concordanţa dintre: evidenţa contabilă şi evidenţa fiscală a firmei dvs. constând în decontul de T.V.A. , jurnalele de T.V.A. şi înregistrările contabile; decontul de T.V.A. şi declaraţia recapitulativă; declaraţia recapitulativă depusă de furnizorul dvs. care raportează o livrare intracomunitară şi declaraţia recapitulativă depusă de firma dvs. care raportează o achiziţie intracomunitară.  la data de 01.04.2008- mărfuri sosite pentru care s-a efectuat recepţia: -

371.03 = (Soluţie oferită în luna martie 2008)

371.02

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 175 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-69Problemă: În ce moment se completeaza declaraţia 390 şi declaraţia Intrastat la o achiziţie intracomunitară dacă factura este întocmită în luna mai iar recepţionarea propriu zisă a utilajului se face în luna septembrie?

Soluţie:

În fapt, firma dvs. recunoaşte primirea utilajului în luna mai 2007, dar din diverse motive interne efectuează recepţia şi punerea în funcţiune mult mai târziu, în luna septembrie 2007. În mod sigur utilajul a fost înregistrat în evidenţa contabilă la data primirii acestuia în firmă, indiferent de faptul că au fost sau nu au fost întocmite formalităţile de recepţie. Conform O.M.F.P. nr. 1752/2005, punctul 126, lit. b, bunurile sosite şi nerecepţionate trebuiau înregistrate distinct în contabilitate ca intrare în gestiune. Declararea achiziţiei intracomunitare efectuate de firma dvs. nu trebuie condiţionată de recepţia utilajului sau de punerea acestuia în funcţiune. Raportarea fiscală pe baza declaraţiei 390 şi raportarea statistică pe baza declaraţiei Intrastat se face pentru luna în care a fost emisă factura de către furnizor. Astfel, dacă de exemplu, furnizorul utilajului a emis factura în data de 20 mai 2007, declaraţia lunară Intrastat trebuia depusă la I.N.S. până la data de 15 iunie 2007 iar declaraţia recapitulativă trimestrială până la data de 25 iulie 2007. Prin cele două declaraţii se raportează tranzacţiile comerciale cu bunuri care implică transferul de proprietate ale acestora de la vânzător la cumpărător, indiferent de recepţionarea propriu-zisă a utilajului.

Referitor la tranzacţia efectuată, la rândul său, prin declaraţia recapitulativă aferentă trimestrului II 2007 şi furnizorul declară, în statul său, o livrare intracomunitară de bunuri către cumpărătorul din România. Astfel, în raportul VIES întocmit la nivelul Uniunii Europene se regăseşte aceiaşi operaţiune privită în oglindă: pentru furnizorul din statul membru o livrare intracomunitară de bunuri iar pentru cumpărătorul din România o achiziţie intracomunitară de bunuri. (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-70Problemă: În ce condiţii un furnizor neachitat după 3 ani de la data scadenţei se trece pe venituri şi dacă se colectează TVA – baza legală-. 401

=

7588

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 176 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

401

sau

=

% 7588 4427

10.000 8403,36 1596,64

Soluţie:

Sumele anulate reprezentând datorii faţă de furnizori, prescrise, se înregistrează în creditul contului 117 "Rezultatul reportat" , analitic distinct, prin formula contabilă 401

=

117.

Venitul aferent prescrierii intră în baza de calcul a impozitului pe profit. Această înregistrare contabilă este reglementată şi prin O.M.E.F. nr. 2374 din 12 decembrie 2007 privind modificarea şi completarea O.M.F.P. nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene publicat în M.Of. nr. 25 din 14 ianuarie 2008 şi anexa privind monografia contabilă publicată în M.Of. nr. 25 bis din 14 ianuarie 2008. Pentru sumele prescrise nu se datorează T.V.A., deci nu se operează formula contabilă 401

=

4427

deoarece anularea datoriilor faţă de un furnizor sau creditor nu reprezintă o operaţiune economică de livrare de bunuri sau prestare de servicii în sfera taxei, efectuată cu plată. (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-71Problemă:

1.calcul prorata: s-ar fi modificat de anul acesta baza de aplicare a proratei (din spusele cenzorilor societatii unde imi desfasor activitatea)?Am studiat si eu art.147 din Cod Fiscal modificat. Cenzorii fac apel la alin(5) cerandu-mi sa separ desi nu am contabilitate de gestiune cat dintr-o factura, de exemplu de hartie cat este in interesul afacerii si cat in interes administrativ (nevoile firmei). Mi s-a parut aberant! Eu am motivat ca tocmai pt ca "nu se cunoaste destinatie" achizitiei si pt ca "nu pot determina proportia in care sunt sau vor fi utilizate pt operatiuni decare dau drept de deducere si operatiuni care nu dau drept de deducere ", taxa aferenta acestor achizitii se deduce pe baza de pro-rata.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 177 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

2.avem divergente de opinie privind modul de contabilizare a proratei. Din pacate nu am gasit decat mici franturi respectiv in OMFP 2374/2007 la corespondenta conturilor care ma lasa sa fac 635=4426, restul reglarilor ramanand in suspans.

Soluţie:

Exercitarea pe bază de pro-rata a dreptului de deducere a T.V.A. aferentă unor bunuri şi servicii achiziţionate pentru realizarea operaţiunilor scutite fără drept de deducere este dificilă deoarece impune efectuarea unor calcule matematice atât pentru determinarea anuală cât şi pentru stabilirea T.V.A. deductibilă lunar, pe baza decontului de T.V.A. Cea mai simplă metodă este cea de organizare a unei evidenţe fiscale separate pentru fiecare tip de operaţiune: - operaţiune taxabilă; - operaţiune scutită cu drept de deducere a T.V.A. - operaţiune scutită cu drept de deducere; O astfel de evidenţă se organizează pe baza jurnalului pentru cumpărări al cărui model orientativ este prezentat în O.M.F.P. nr. 2217/2006. Acest model nu are caracter obligatoriu, motiv pentru care fiecare firmă înregistrată în scopuri de T.V.A. îl poate ,,forma,, în funcţie de natura activităţilor economice pe care le desfăşoară: poate insera coloanele necesare sau poate elimina coloanele inutile. Astfel, o firmă care realizează şi operaţiuni scutite, poate insera două coloane, din care una pentru baza de impozitare şi una pentru T.V.A. evidenţiată în facturile furnizorilor care i-a furnizat bunuri sau i-a prestat servicii pe care le utilizează în vederea realizării de operaţiuni scutite f.d.d. De asemenea, un alt document pentru organizarea evidenţei fiscale este Registrul bunurilor de capital în care se consemnează mijloacele fixe pentru care s-a dedus sau nu s-a dedus T.V.A. la data achiziţiei sau la data producerii acestora. Prin acest registru obligatoriu se ţine evidenţa taxei deduse sau nededuse iniţial în vederea efectuării eventualelor ajustări impuse de lege în situaţia în care se schimbă destinaţia bunurilor pentru operaţiuni pentru care , prin lege, se acordă sau nu se acordă drept parţial/integral de deducere . Ajustarea se face în cadrul perioadei de 5 ani pentru bunuri mobile corporale şi 20 de ani pentru bunuri imobile. Exemple de ajustare se regăsesc în H.G. nr. 44/2004. Ajustarea se poate face numai pentru bunurile achiziţionate, produse, modernizate sau transformate de la 1.01.2007, astfel:  în minus: când s-a dedus iniţial T.V.A. şi ulterior, acele mijloace fixe au fost utilizate pentru realizarea de operaţiuni scutite f.d.d.; De exemplu: în anul 2007 s-a achiziţionat un calculator pentru care s-a dedus integral T.V.A. la data achiziţiei. Ulterior, în anul 2008, firma respectivă utilizează acel calculator doar pentru realizarea de operaţiuni scutite, caz în care, pentru o perioadă de 4 ani trebuie să efectueze ajustarea în minus a T.V.A. dedusă iniţial.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 178 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

în plus: când nu s-a dedus iniţial T.V.A. şi ulterior, acele mijloace fixe au fost utilizate pentru realizarea de operaţiuni taxabile şi operaţiuni scutite cu d.d.; De exemplu: în anul 2007 s-a construit o clădire destinată realizării unor servicii medicale, iar ulterior, în anul 2010 această clădire este utilizată pentru un centru de înfrumuseţare. Pentru perioada rămasă de 17 ani, se ajustează în plus T.V.A. nededusă iniţial. Acest registru trebuie să cuprindă cel puţin următoarele informaţii: • numărul şi data documentului de achiziţie al bunului de capital; • datele de identificare ale furnizorului; • denumirea bunului de capital produs sau achiziţionat; • valoarea totală a bunului, exclusiv T.V.A.; • valoarea T.V.A. înscrisă în factura furnizorului, din care T.V.A. dedusă integral sau T.V.A. dedusă parţial sau T.V.A. nededusă; • data începerii desfăşurării de operaţiuni economice scutite fără drept de deducere a T.V.A. sau de operaţiuni economice taxabile, data modificării obiectului de activitate al firmei; • modul de calcul al ajustării T.V.A.; • valoarea T.V.A. ajustată.



Conform legislaţiei referitoare la T.V.A. în vigoare pentru anul 2007, deducerea T.V.A. este reglementată prin art. 147 din Codul fiscal, care prevede: • la alineatul 3 şi 4 : deducerea sau nededucerea T.V.A. pe baza evidenţelor fiscale organizate prin jurnalul de cumpărări şi registrul bunurilor de capital; • la alineatul 5 şi 6: deducerea pe bază de pro-rata doar în situaţia în care, fie nu se cunoaşte din start, la data achiziţiei, destinaţia bunurilor achiziţionate, fie nu se poate determina ponderea în care sunt utilizate pentru operaţiuni taxabile şi operaţiuni scutite fără d.d. Aşa cum se poate constata, pro rata se utilizează numai dacă nu se pot delimita achiziţiile, cum ar fi în situaţia dvs. consumul de hârtie. Acest lucru s-ar putea face, ce-i drept cu dificultate, la data recepţiei unei cutii cu 10 topuri de hârtie, din care 3 sunt ridicate pe bon de consum de către serviciul de producţie şi 7 sunt ridicate pentru serviciul administrativ. Chiar şi aşa, este greu de stabilit ponderea contribuţiei serviciului administrativ în activitatea de producţie. Într-o astfel de situaţie vă recomandăm pro rata. Deci, aveţi perfectă dreptate, munca este titanică, dar şi mai greu va fi să convingeţi un organ de inspecţie fiscală că aţi procedat corect. • •

la alineatul 6: formula de calcul a pro-ratei. Spre deosebire de anul fiscal 2006, în anul 2007 s-a modificat formula de calcul a pro-ratei. la alineatele numerotate de la 8 la 14: modul de determinare şi declarare a proratei provizorii şi a pro-ratei definitive.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 179 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Modul de exercitare a dreptului de deducere este reglementat şi prin H.G. nr. 44/2004, la punctul 47 aferent art. 147. În luna decembrie 2007 se calculează pro-rata definitivă pentru anul 2007, procent care va reprezenta şi bază de calcul pentru pro-rata provizorie aplicabilă în anul 2008. Taxa nedeductibilă rezultată din ajustarea anuală pe bază de pro-rata definitivă şi ajustările specifice efectuate pentru bunurile de capital se înscrie la rândul 24 din decontul de T.V.A. reglementat prin O.M.F.P. nr. 273 din 28 mai 2007, valabil pentru anul fiscal 2007. D.p.d.v. contabil, taxa nedeductibilă din aplicarea pro-ratei, se înregistrează prin formula 635 sau 658 (analitic distinct) = 4426. Aşa cum aţi precizat şi dvs., aceasta este singura înregistrare contabilă care se efectuează în cazul aplicării pro ratei. D.p.d.v. fiscal, taxa nedeductibilă din contul 635 sau 658, este considerată cheltuială deductibilă la determinarea profitului impozabil calculat cumulat, în trimestrul IV al anului fiscal de referinţă. Cheltuielile respective sunt deductibile deoarece sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi sunt reglementate în mod expres prin normele de aplicare ale Codului fiscal la punctul 23, lit. b ,, cheltuielile generate de taxa pe valoarea adăugată ca urmare a aplicării proratei, în conformitate cu prevederile titlului VI "Taxa pe valoarea adăugată" din Codul fiscal, precum şi în alte situaţii când taxa pe valoarea adăugată este înregistrată pe cheltuieli, în situaţia în care taxa pe valoarea adăugată este aferentă unor bunuri sau servicii achiziţionate în scopul realizării de venituri impozabile;,, (Soluţie oferită în luna martie 2008)

-72Problemă:

O persoană fizică, care vinde câteva apartamente construite în regim propriu , plăteşte TVA la vânzarea acestora?

Soluţie:

Prin art. 127, alin. 1 se defineşte persoana impozabilă ca o persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2). Printre activităţile enumerate la alin. 1 se regăseşte şi exploatarea bunurilor corporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. Caracterul de continuitate al operaţiunii este dat de existenţa contractelor succesive de vânzarea a apartamentelor, caz în care vânzătorul se consideră o persoană impozabilă.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 180 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În acest context, preluăm definiţia de la pct. 18 al art. 1251 ,,Semnificaţia unor termeni şi expresii,, din care rezultă că ,, persoană impozabilă are înţelesul art. 127 alin. (1) şi reprezintă persoana fizică, grupul de persoane, instituţia publică, persoana juridică, precum şi orice entitate capabilă să desfăşoare o activitate economică;,, Deci, chiar şi persoana fizică se poate încadra în categoria persoanelor impozabile. Astfel, considerăm că orice persoană fizică care realizează într-un an fiscal venituri din închirieri sau vânzări de imobile mai mari de 35.000 euro, trebuie să se înregistreze în scopuri de T.V.A. Această afirmaţie are la bază prevederile cap. 13 ,,Obligaţii,, art. 153, alin. 1 prin care se face precizarea că sunt obligate să solicite înregistrarea în scopuri de T.V.A. persoanele impozabile stabilite în România care realizează sau urmează să realizeze o activitate economică constând în operaţiuni taxabile şi/sau scutite de T.V.A. cu drept de deducere. Vânzarea de imobile noi, indiferent de modalitatea de dobândire a acestora (cumpărare, construcţie în regie proprie, construcţie printr-o firmă specializată) este operaţiune taxabilă. Faptul că vânzarea imobilelor reprezintă o activitate economică supusă taxării, rezultă şi din articolul 127 alin. (2), punctul 3, alin. (1) din Normele de aplicare conform căruia ,,obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală nu este considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal. ,, În sensul art. 127 alin. (2), vânzarea apartamentelor proprietate personală reprezintă activitate economică cu character de continuitate datorită succesiunii contractelor de vânzare a unor immobile care nu reprezintă locuinţe folosite în scop personal . În concluzie, consider că vânzarea unor imobile, cu excepţia locuinţei personale se încadrează la activităţi economice cu caracter de continuitate. De aceea, după depăşirea cifrei de afaceri de 35.000 euro trebuie să vă înregistraţi în scopuri de T.V.A. În acest sens, înregistrarea se face la Administraţia Finanţelor Publice de domiciliu, prin completarea declaraţiei cod 70 ,,Declaraţie de înregistrare fiscală pentru persoane fizice române şi străine care desfăşoară activităţi economice în mod independent sau exercită profesii libere,, reglementată prin O.M.F.P. nr. 262/2007. Formularul se regăseşte pe site www.mfinante.ro. Înregistrarea se face în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a atins sau depăşit plafonul de 35.000 euro din vânzarea primului apartament proprietate personală, cu excepţia apartamentului de domiciliu. Apartamentul de domiciliu din România, utilizat în scop personal, este cel înscris în cartea de identitate (Soluţie oferită în luna martie 2008)

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 181 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-73Problemă:

La o firma din Romania, platitoare de TVA, care are obiect de activitate comert cu autoturisme achizitionate din tari membre ale Uniunii Europene, care este procedura cu TVA si ACCIZE? Autoturismele sunt si noi si folosite si sunt achizitionate si de la persoane fizice si de la persoane juridice platitoare si neplatitoare de TVA. Va rog sa specificati separat pentru fiecare categorie si daca se poate si articolele.

Soluţie:

Raspunsul la întrebarea formulată de dumneavoastră implică tratări diferite, în funcție de obiectul tranzacțiilor efectuate, respectiv de persoanele cu care acestea sunt realizate. Dorim totodată să precizăm faptul că premisa de la care pornim această tratare este aceea că legislația statelor membre din care sunt efectuate achizițiile intracomunitare în discuție este armonizată cu directivele TVA. Așadar, o primă tratare a problemei implică analiza obiectului achizițiilor efectuate. In concreto, regimul de TVA al achiziției intracomunitare de autoturisme este dependent de calificarea acestora ca autoturisme noi. În acest sens precizăm că în conformitate cu prevederile art.1251 , alin. (3) Cod fiscal, autoturismele noi sunt considerate a fi autoturismele a căror livrare „s-a făcut în maxim 6 luni de la intrarea în funcţiune, sau au fost efectuate deplasări totale de maxim 6.000 km”. Astfel, în cazul în care autoturismele achiziționate de societatea din România sunt considerate noi, în sensul prevederilor sus-menționate din Codul fiscal, regula aplicabilă este că totdeauna o astfel de achiziție va fi impozabilă în România (se va face taxare inversă), în conformitate cu prevederile art. 126 alin.3 lit.b cod fiscal ce dispune că „sunt, .... operaţiuni impozabile ..... pentru care locul este considerat a fi în România: ......... o achiziţie intracomunitară de mijloace de transport noi, efectuată de orice persoană”. Totodată, considerăm necesar a sublinia faptul că art.127 alin.7 C.fisc., redă o regulă comunitară introdusă prin Directiva nr.91/680/CEE, dispunând că în cazul livrărilor de mijloace de transport noi, chiar dacă această livrare are caracter ocazional, persoana care o face va fi considerată „persoană impozabilă” , chiar dacă nu îndeplineşte condiţiile prevăzute de art.127 alin.1 C.fisc, respectiv să desfăşoare, „de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice ….. oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi.” În concluzie, opinăm că în situația în care societatea realizează achiziții intracomunitare de autoturisme noi, așa cum acestea sunt definite de Codul fiscal, aceste operațiuni vor fi întotdeauna impozabile în România, indiferent de calitatea vânzătorului.

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 182 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Cea de-a doua tratare a problemei implică analiza diferențiată a achiziției intracomunitare de mijloace de transport în funcție de existența calității de persoană impozabilă a vânzătorului, evident în ipoteza în care autoturismele achiziționate nu sunt noi. 1. Vânzătorul este persoană impozabilă. În situația în care vânzătorul din comunitate este o persoană impozbilă (înregistrată în scopuri de TVA), societatea va efectua o achiziție intracomunitară căreia în vor fi aplicabile măsurile de simplificare – adică societatea va efectua taxarea inversă. Atragem totuși atenția asupra faptului că în conformitate cu dispozițiile art 148- 152 din Directiva 112 TVA (articole pe baza cărora a fost elaborat art. 143 Cod fiscal), pentru ca persoana impozabilă vânzătoare din comunitate să poată aplica măsurile de simplificare – să factureze fără TVA – este necesar ca aceasta să codul dumneavoastră valid de înregistrare în scopuri de TVA și, totodată, dovada faptului că bunurile au părăsit teriotriul statului membru din care se face livrare. Sintetizând, în situația în care vânzătorul din comunitate este o persoană înregistrată în scopuri de TVA și sunt îndeplinite cele două condițiii privind codul de TVA al societății dumneavoastră, respectiv cea legată de dovada transportului bunurilor, vor fi aplicabile măsurile de simplificar, respectiv societatea dumneavoastră va primi o factură fără TVA pe baza căreia va face taxarea inversă. Pe de altă parte, în practică poate apărea situația în care vânzătorul ,datorită nerespectării condițiilor de mai sus sau din diverse alte motive, nu aplică măsurile de simplificare și emite o factură cu cota de TVA aplicabilă în statul membru de vânzare. În acest caz vă informăm că, pe baza prevederilor Directivei 8, societatea dumneavoastră va putea solicita, în statul vânzătorului, rambursarea contravalorii taxei pe valoarea adăugată achitate. 2. Vânzătorul este o persoană neimpozabilă Cea de-a doua situație posibilă, în cazul în care autoturismele achiziționate din comunitate nu sunt noi, în sensul prevederilor Codului fiscal, este cea în care vânzătorul nu este o persoană impozabilă, adică este o persoană fizică sau o persoană juridică neînregistrată în scopuri de TVA. Pentru această situație, societatea dumneavoastră are 2 posibilități de a trata problema din punct de vedere al TVA. A. Prima posibilitate în această situație este aceea ca societatea să aplice regimul special de TVA, reglementat de dispozițiile art. 1522 Cod fiscal - „Regimuri =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 183 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

speciale pentru bunurile second-hand, opere de artă, obiecte de colecţie şi antichităţi” În mod sintetic, precizăm că în acestă situație taxa pe valoarea adăugată va fi aplicată de către societate pentru marja profitului realizat , definită în Codul fiscal, la art. 1522 alin.1 lit. g ca fiind „diferența între prețul de vânzare aplicat de persoana impozabilă revânzătoare și prețul de cumpărare, în care: 1. preţul de vânzare constituie suma obţinută de persoana impozabilă revânzătoare de la cumpărător sau de la un terţ, inclusiv subvenţiile direct legate de această tranzacţie, impozitele, obligaţiile de plată, taxele şi alte cheltuieli, cum ar fi cele de comision, ambalare, transport şi asigurare, percepute de persoana impozabilă revânzătoare cumpărătorului, cu excepţia reducerilor de preţ; 2. preţul de cumpărare reprezintă tot ce constituie suma obţinută, conform definiţiei preţului de vânzare, de furnizor, de la persoana impozabilă revânzătoare ”. Din punct de vedere tehnic, precizăm că în conformitate cu prevederile art. 1522 Cod fiscal și cu cele ale punctului 64 din Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal (H.G. 44/2004 ) la aplicarea acestui regim special de TVA, societatea va avea următoarele obligații: • va ţine un jurnal special de cumpărări în care se înscriu toate bunurile supuse regimului special; • va ţine un jurnal special de vânzări în care se înscriu toate bunurile livrate în regim special; • va ţine un registru comparativ care permite să se stabilească, la finele fiecărei perioade fiscale, alta decât ultima perioadă fiscală a anului calendaristic, totalul bazei de impozitare pentru livrările efectuate în respectiva perioadă fiscală şi, după caz, taxa colectată; • va ţine evidenţa separată pentru stocurile de bunuri supuse regimului special; • va emite o factură prin autofacturare către fiecare furnizor de la care achiziţionează bunuri supuse regimului special şi care nu este obligat să emită o factură sau orice alt document ce serveşte drept factură. La factură se anexează declaraţia furnizorului care confirmă că acesta nu a beneficiat de nici o scutire sau rambursare a taxei pentru cumpărarea, importul sau achiziţia intracomunitară de bunuri livrate de persoana impozabilă revânzătoare. Factura emisă prin autofacturare trebuie să cuprindă următoarele informaţii: 1. numărul de ordine şi data emiterii facturii; 2. data achiziţiei şi numărul cu care a fost înregistrată în jurnalul special de cumpărări prevăzut la lit. a) sau data primirii bunurilor; 3. numele şi adresa părţilor; 4. codul de înregistrare în scopuri de TVA al persoanei impozabile revânzătoare; 5. descrierea şi cantitatea de bunuri cumpărate sau primite; 6. preţul de cumpărare, care se înscrie în factură la momentul cumpărării pentru bunurile în regim de consignaţie (dacă este cazul); =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 184 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

7. mențiunea „TVA inclusă și nedeductibilă” – mențiune care va înlocui suma taxei pe valoarea adăugată Din analiza prevederilor legale sus-menționate, apreciem că aplicarea acestui regim special de TVA pentru bunurile second-hand nu este foarte avantajoasă pentru desfășurarea activității societății întrucât: • Implică generarea și menținerea unui număr mare de formulare/documente speciale, pe lângă cele existente • În cazul în care clienții societății sunt persoane înregistrate în scopuri de TVA, aceștia nu-și vor putea deduce taxa pe valoarea adăugată achitată. B. Cea de-a doua posibilitate este cea dată de art.1522 alin. 7 Cod fiscal, respectiv aplicarea regimul normal de taxare, în sensul taxării inverse a achiziției realizate din celălalt stat membru, conform dispozițiilor art. 1531 Cod fiscal, urmată de: • impozitarea integrală a revânzării cu cota de 19% în cazul unei vânzări interne sau în cazul unei livrări intracomunitare pentru care nu sunt aplicabile măsurile de simplificare (livrarea către o persoană neînregistrată în scopuri de TVA / o persoană care nu a comunicat sau a comunicat un cod invalid de TVA sau pentru cazul în care nu se poate face dovada faptului că bunul a părăsit teritoriul statului Român); • emiterea facturii fără TVA în cazul unei livrări intracomunitarea căreia îi sunt aplicabile măsurile de simplificare • Emiterea unei facturi cu mențiunea „scutit cu drept de deducere” în cazul unui export. Având în vedere faptul că aplicarea regimului „normal” de taxare înlătură inconvenientele regimului special detaliat în cuprinsul punctului anterior, opinia noastră este că acesta este cel mai potrivit în cazul achiziției intracomunitare de autoturisme second-hand de la persoane neimpozabile (fizice sau juridice neînregistrate în scopuri de TVA).(Soluţie oferită în luna martie 2008)

-74Problemă:

Am un caz de client incert. Cum sa procedez? Firma respectiva a stat cu chirie si au fost emise facturi de societatea noastra cu TVA. Din anul 2002 aceasta firma a plecat din spatiu, ei fiind italieni. Nu am initiat nici un litigiu, deoarece nu aveam cui, au disparut pur si simplu din Romania.Suntem in anul

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 185 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

2008, si nu stiu cum sa fac sa contabilizez acea creanta pe incerti, fara sa am la control necazuri, stiu ca prescierea e dupa 3 ani, dar va rog respectuos sa ma ajutati intocmai cum sa fac corect.

Soluţie:

Din situaţia prezentată nu rezultă faptul că pentru facturile emise în anul 2002, dar neîncasate la finele anului 2007, s-ar fi constituit un provizion, astfel încât la anularea provizionului să fie analizată impozitarea veniturilor rezultate. Aşa cum aţi precizat şi dvs., termenul de recuperare a creanţei s-a prescris încă din anul 2004 sau 2005, motiv pentru care această creanţă trebuie scoasă din evidenţa contabilă a societăţii. Stingerea creanţei la data de 31.12.2007 nu vă poate crea probleme în faţa organului de inspecţie fiscală deoarece din această operaţiune nu rezultă obligaţii fiscale suplimentare, inclusiv accesoriile aferente. Pentru închiderea soldului debitor al contului 411, trebuie să avem în vedere prevederile O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene prin care se face precizarea că se înregistrează în mod distinct în evidenţa contabilă creanţa constatată ca fiind incertă. Caracterul incert al creanţei se poate consemna în Procesul verbal de inventariere anuală prin care se propune trecerea sumei neîncasate din contul de clienţi în contul de clienţi incerţi şi în litigiu. Înregistrarea contabilă se face prin utilizarea formulei: 4118 “Clienţi incerţi şi în litigiu”

=

411 “Clienţi”.

Prin referatul întocmit de comisia centrală de inventariere se poate propune scoaterea din evidenţă a clienţilor incerţi prin înregistrarea acestora pe cheltuieli. Pentru închiderea contului de clienţi neîncasaţi se efectuează înregistrarea contabilă: 654 = 4118 "Pierderi din creanţe şi debitori diverşi" Suma înregistrată în contul 654 este nedeductibilă fiscal la determinarea profitului impozabil. Referitor la T.V.A., nu aveţi dreptul să diminuaţi baza de impozitare deoarece facturile sunt emise anterior datei de 01.01.2004, data intrării în vigoare a Codului fiscal prin care se face precizarea că baza de impozitare se poate ajusta numai în situaţia în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa din cauza falimentului beneficiarului. Aşa cum se poate constata din cele două înregistrări contabile propuse, soldul debitor al contului 4118 se preia în totalitate prin contul de cheltuieli de exploatare, nedeductibile d.p.d.v. fiscal. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 186 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

-75Problemă:

Avem un contract de schimb: obiectul schimbului,2 imobile ( a mea cu alta).Se stabileste o sulta, pentru diferenta dintre ele. Intrebare: 1.intocmesc factura doar pe valoare sultei, si daca da, este cu tva? 2.intocmesc factura de cladire si primesc si de la partener factura de vanzare ( in acest caz nu este contract de schimb) 3.cele doua cladiri, au regim diferit,una este veche, iar cealalta noua !

Soluţie:

Schimbul presupune o vânzare care are la bază un transfer al dreptului de proprietate asupra unor bunuri. Deci, schimbul reprezintă o livrare de bunuri, indiferent de modalitatea de decontare a contravalorii bunurilor stabilită între cei doi parteneri implicaţi în tranzacţie. Decontarea contravalorii bunurilor nu trebuie să afecteze regulile de aplicare a legislaţiei fiscale referitoare la T.V.A., impozit pe profit şi impozit pe clădiri. Referitor la T.V.A. , având ca punct de plecare prevederile art. 130 din Codul fiscal referitor la schimbul de bunuri sau servicii, fiecare proprietar al bunului trebuie să întocmească o factură la valoarea integrală de vânzare a acelui bun imobil înregistrat în patrimoniul său deoarece se consideră că fiecare firmă a efectuat o livrare de bunuri cu plată. Factura întocmită la valoarea integrală a clădirii reprezintă în acelaşi timp şi un document justificativ de înregistrare în evidenţa contabilă a ieşirii din patrimoniu a acelui bun. Factura nu se întocmeşte la valoarea sultei care reprezintă de fapt doar o diferenţa de preţ dintre cele două imobile. Pe baza facturii emise, fiecare firmă înregistrează la venituri suma preluată din factură. În situaţia în care factura s-ar emite la valoarea sultei, firma care vinde clădirea la valoarea cea mică, nu ar avea venituri de înregistrat. În fond, vânzarea prin schimb trebuie să aibă la bază un contract de vânzarecumpărare întocmit la notariat, după finalizarea formalităţilor obligatorii referitoare la întabulare, cadastru, etc. În cadrul schimbului efectuat, fiecare operaţiune trebuie tratată separat, în funcţie de următoarele aspecte: • calitatea de plătitor sau neplătitor de T.V.A. al vânzătorului; • cotele de taxă aplicabile pentru livrarea fiecărui bun; • regulile de taxare aplicabile pentru fiecare bun. Pentru clădirea veche, vânzarea în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. nu este obligatorie, fiind scutită opţional conform prevederilor art. 141, alin. 2, lit. f. Pentru taxarea în regim normal aveţi posibilitatea să depuneţi la organul fiscal

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 187 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

teritorial o notificare privind renunţarea la regimul de scutire şi opţiune de taxare. Nu uitaţi faptul că firmele care au dedus T.V.A. aferentă unei clădiri obţinute prin construcţie, achiziţie, transformare sau modernizare înainte de data aderării şi care, ulterior aderării, la vânzare, nu optează pentru taxarea operaţiunilor, sunt bligate să ajusteze taxa dedusă. Ajustarea se face pe o perioadă limitată la 5 ani calculaţi de la data deducerii. De exemplu, pentru o clădire veche vândută în anul 2008 în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A., se ajustează taxa dedusă în ultimii 5 ani (intervalul cuprins între 2004 şi 2008). Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată sau taxa datorată pentru operaţiunile legate de achiziţia, transformarea sau modernizarea acestor bunuri, exclusiv taxa achitată sau datorată, aferentă reparării ori întreţinerii acestor bunuri. De reţinut este faptul că în categoria modernizărilor nu se includ lucrările de reparaţii şi întreţinere ale clădirii. De asemenea, trebuie să aveţi în vedere şi faptul că prin codul fiscal se face precizarea că terenul aferent construcţiei se vinde prin aplicarea aceluiaşi regim de vânzare folosit pentru vânzarea construcţiei, în sensul că un teren nu se poate vinde în regim de taxare în situaţia în care clădirea pe care este construit se vinde în regim de scutire. Acestea formează un tot unitar, chiar dacă în evidenţa contabilă au valori distincte, înregistrate în contul 212 şi 211. Modalitate de stingere a obligaţiilor de plată reciproce între cele două firme trebuie consemnată de notar în contractul de vânzare-cumpărare, document care va sta la baza transferului dreptului de proprietate a celor două bunuri imobile. Ca modalitate de decontare între cumpărător şi vânzător, vă propunem utilizarea procesului verbal de compensare reglementat prin O.U.G. nr. 77 din 1 iunie 1999 privind unele măsuri pentru prevenirea incapacităţii de plată. Urmează a se achita prin decontare bancară doar contravaloarea sultei. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-76Problemă:

Am depăşit plafonul de cheltuieli de protocol. Am întocmit autofactură în februarie 2008 şi am colectat T.V.A. pe care îl prind în decontul lui februarie. Cheltuiala aferentă acestui T.V.A. în ce perioadă o înregistrez: 2007 sau 2008 – februarie.

Soluţie: Cheltuiala reprezentând T.V.A. nedeductibilă aferentă depăşirii cheltuielilor de protocol, sumă considerată nedeductibilă la determinarea profitului impozabil, se înregistrează pe cheltuieli de exploatare aferente anului fiscal 2007, prin formula contabilă aplicată la data de 31.12.2008: 635 "Cheltuieli cu alte impozite

=

4428 T.V.A. neexigibilă,,

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 188 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

taxe şi vărsăminte asimilate" (analitic distinct) În acest caz, contul 635, analitic distinct se referă la o cheltuială efectivă de exploatare aferentă exerciţiului financiar încheiat, respectiv anul 2007 iar contul 4428 se referă la o taxă neexigibilă în anul 2007. Taxa neexigibilă în anul 2007 devine exigibilă în anul 2008, la data emiterii autofacturii şi depunerii situaţiilor financiare anuale. Astfel, contul 635 este o cheltuială raportată prin situaţiile financiare anuale ale anului 2007 iar taxa exigibilă este raportată prin decontul lunii februarie 2008. Pentru a fi preluată în jurnalul de vânzări şi în decontul de T.V.A. al lunii februarie 2008, în luna februarie 2008 se efectuează înregistrarea contabilă: 4428 "T.V.A. neexigibilă"

=

4427 ,,T.V.A. colectată,,

T.V.A. neexigibilă în anul 2007, dar exigibilă în anul 2008, se preia în decontul de T.V.A. întocmit şi depus pentru luna februarie 2008, la rândul 12 din noul formular de decont cod 300 al cărui model a fost reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 (publicat în M.Of. nr. 68 din 29 ianuarie 2008). Pe autofactură se înscrie numele, adresa şi codul de înregistrare în scopuri de TVA al firmei care a înregistrat depăşirea, atât la rubrica ,,furnizor,, cât şi la rubrica ,,cumpărător,,. Pe acelaşi document, drept specificaţie, în loc de denumirea bunurilor, se înscrie menţiunea ,,depăşire plafon protocol, sponsorizare sau mecenat anul fiscal 2007…." Autofactura se emite doar pentru a se crea un document justificativ de înregistrare a taxei colectate atât în evidenţa fiscală (jurnalul pentru vânzări) cât şi în evidenţa contabilă. Operaţiunea reprezintă o livrare asimilată de bunuri, motiv pentru care autofactura se evidenţiază în jurnalul pentru vânzări întocmit pentru luna în care sa care s-a emis autofactura (de exemplu, luna februarie 2008). Acesta este momentul faptului generator şi a exigibilităţii T.V.A. aferentă sumelor reprezentând depăşirea cheltuielilor deductibile limitat! 2. Care este tratamentul fiscal al T.V.A. în cadrul unui retur de marfă achiziţionată din afara U.E.? Am avut import în anul 2007, am plătit T.V.A. în vamă, după recepţie s-a constatat că marfa nu corespunde calitativ şi s-a convenit cu furnizorul să o returnăm. În situaţia prezentată de dvs., returul de marfă este tratat drept operaţiune de export, caz în care firma dvs. are calitatea de exportator. Operaţiunea se încadrează la prevederile art. 143, alin. 1:  lit. a, dacă responsabilitatea transportului de bunuri revine firmei dvs.;  lit. b, dacă responsabilitatea transportului de bunuri revine cumpărătorului (în realitate, furnizorul iniţial al bunurilor). =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 189 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În mod sigur pentru T.V.A. achitată în vamă v-aţi exercitat dreptul de deducere a T.V.A. în anul 2007 pe baza declaraţiei vamale de import. Returul poate fi considerat şi o revânzare a produselor importate definitive în România, la un moment dat. Astfel consider faptul că returul bunurilor se poate încadra la operaţiuni scutite cu drept de deducere a T.V.A. numai dacă justificaţi scutirea pe baza documentelor impuse prin O.M.F.P. nr. 2222/22.12.06, modificat şi completat prin O.M.E.F. nr. 2421/18.12.07 (cu intrare în vigoare de la 01.01.2008). Documentele de justificare sunt cele cuprinse la art. 2 sau 3 din ordinele menţionate, astfel. factura emisă de firma dvs. cu toate informaţiile obligatorii prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal;  unul dintre următoarele documente: - declaraţia vamală de export, certificată de biroul vamal de ieşire din spaţiul comunitar sau certificată de autoritatea vamală pentru acordarea liberului de vamă; - documentul de însoţire la export (EAD), certificat de biroul vamal de ieşire din spaţiul comunitar sau certificată de autoritatea vamală pentru acordarea liberului de vamă; - confirmarea electronică transmisă de biroul vamal de părăsire a teritoriului comunitar; - documentul de transport care atestă că bunurile părăsesc Comunitatea; - orice alt document care atestă realizarea efectivă a exportului: corespondenţa dintre firma dvs. şi partenerul extern din care rezultă faptul că acceptă returul de marfă. (Soluţie oferită în luna februarie 2008) 

-77Problemă:

Va rog sa ma sprijiniti in vederea clarificarii urmatoarelor probleme: Avem un contract “Aplicatie software-contract de utilizare software” contractat cu o firma din Luxemburg.

In obiectul contractului este precizat ca “Licentiatorul acorda licentiatului, iar acesta accepta, in conditii non-exclusive, personale si netransferabile, dreptul de a utiliza conform destinatiei si nevoilor personale ale licentiatului software-ul definit in prezentul contract precum si documentatia software-ului”; La capitolul pret se specifica:“suma ce se plateste pt. utilizarea software-ului este cea detaliata in programul de plata. Impozitul va fi platit de catre licentiat la =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 190 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

valoarea ce se aplica la momentul furnizarii orice alt impozit sau taxa, altul decat impozitul pe venit va fi platit de catre licentiat” Programul de plata este urmatorul : Taxa de utilizare a software-ului este de … eur , fara TVA in patru transe : - 15% la semnarea contractului de utilizare a software-ului, plus onorariu net de 5000 eur pentru implementare. - 40% la 01.08.2007 – la livrarea declaratiei de lucru de prima prioritate, plus o suma in eur ce reprezinta prima jumatate a costurilor de implementare; - 40% la 01.dec.2007 – la livrarea declaratiei de lucru cu prioritate secundara, plus o suma ce reprezinta cea de a doua jumatate a costurilor de implementare - 5% la 01.august 2008 . valoarea totala a ultimei plati este de…. Cu conditia ca prezentul contract sa fie in vigoare Problema este ca nu stiu cum sa interpretez contractul in sensul ca il consider imobilizare necorporala ( achizitie de soft ) sau prestare de servicii. ? Pana acum am platit doua facturi ( primele doua transe ) la care am imtocmit decont special de tva ( suntem firma neplatitoare de TVA) la art. din Codul Fiscal referitor la locul prestarii serviciului pe teritoriul Romaniei. Totusi fiind o valoare mare as vrea sa il amortizez in trei ani. ? ?

Ce influenta are d.pd.v. fiscal daca il incadrez ca imobilizare necorporala in curs Ce elemente trebuie sa contina contractul pentru al defini imobilizare necorporala

Softul a inceput sa functioneze din septembrie dar mereu s-a imbunatatit deoarece el este intr-un fel personalizat pe tipul nostru de activitate. Ce ma sfatuiti sa fac ?

Întrebare: 1. Ce influenta are d.pd.v. fiscal daca il incadrez ca imobilizare necorporala in curs ?

Soluţie: Nu există influenţe fiscale nici d.p.d.v. al T.V.A., nici d.p.d.v. al impozitului pe venit sau al impozitului pe profit astfel încât să fiţi pasibili de stabilirea diferenţelor suplimentare de plată de către organele de inspecţie fiscală. Referitor la impozitul pe profit sau pe venit, există două alternative: • în situaţia în care softul se consideră un bun, firma dvs. înregistrează cheltuieli de exploatare din amortizarea imobilizării necorporale, pe o perioadă de cel mult 5 ani. Prin legea nr. 15/1994 privind amortizarea amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, la art. 14, se face precizarea că =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 191 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

programele informatice create de agentul economic sau achiziţionate de la terţi se amortizează în funcţie de durata estimată de utilizare, dar nu mai mult de 5 ani. în situaţia în care softul se consideră o prestare de serviciu, firma dvs. înregistrează cheltuieli de exploatare privind serviciile executate de terţi.

Referitor la T.V.A.: d.p.d.v. al T.V.A. datoraţi suma respectivă, indiferent de faptul că operaţiunea reprezintă o prestare de serviciu sau o achiziţie intracomunitară de bunuri. Singura problemă care ar fi la T.V.A. este că, în situaţia în care aţi considerat softul un bun, ar fi trebuit să vă înregistraţi în scopuri de T.V.A. , anterior achiziţiei, doar pentru achiziţia acelui bun. Nu aţi fi avut această obligaţie de înregistrare dacă aţi fi considerat softul o prestare de serviciu constând în acordarea de către partenerul extern a dreptului de utilizare pentru licenţa respectivă, operaţiune privită ca o prestare de serviciu. În funcţie de drepturile acordate prin contractele de achiziţie, licenţele pot fi încadrate atât la prestări de servicii, cât şi la livrări de bunuri. Criteriul cel mai simplu de încadrare al acestor operaţiuni este: • la livrări de bunuri, în situaţia în care se transmite un drept de proprietate asupra licenţei (art. 128, alin. 1 ,,Este considerată livrare de bunuri transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar,,.); • la prestări de servicii, în situaţia în care se transmite un drept de folosinţă al drepturilor de licenţă (art. 129, alin. 1 ,,Se consideră prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie livrare de bunuri, aşa cum este definită la art. 128.,,) Trebuie reţinut faptul că în ambele situaţii, firma din România care achiziţionează aceste programe, indiferent de statul în care este situat furnizorul licenţelor (stat intracomunitar sau extracomunitar) datorează T.V.A.: • dacă se încadrează la prestări de servicii, se datorează T.V.A. conform prevederilor art. 133, alin. 2, lit. g ,,locul unde clientul căruia îi sunt prestate serviciile este stabilit sau are un sediu fix,.........., în cazul următoarelor servicii: pct. 3 ,, transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor comerciale şi a altor drepturi similare;,, • dacă se încadrează la livrări de bunuri, se datorează T.V.A. conform prevederilor art. 1301, alin. 1: dacă este o achiziţie intracomunitară; art. 1322.: dacă este un import. Pentru încadrarea corectă d.p.d.v. al T.V.A., vă prezentăm câteva detalii sintetizate din Codul fiscal şi normele de aplicare ale acestuia: La prestări de servicii se încadrează furnizarea electronică a următoarelor tipuri de programe: • programele informatice software standard furnizate prin internet sau prin orice reţea electronică, automatizată, care necesită o intervenţie umană minimă. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 192 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Programele informatice software standard reprezintă orice software produs ca un bun de folosinţă generală care conţine date preînregistrate şi este comercializat ca atare. programe informatice software personalizate, indiferent de modalitatea de furnizare: prin internet, prin reţea electronică sau pe baza unui suport electronic Programul software personalizat este un program electronic creat, sau deja existent dar adaptat cerinţelor specifice ale clienţilor. furnizarea de licenţe însoţite de programele software standard aferente, salvate pe suporturi electronice care permit clientului instalare programelor respective pe diverse staţii de lucru.

Suma achitată furnizorului pentru acordarea drepturilor de utilizare a licenţelor se numeşte redevenţă şi se supune impozitului pe venit cu reţinere la sursă odată cu plata acesteia către partenerul extern. D.p.d.v. contabil, contravaloarea sumei din factura partenerului extern se înregistrează prin formula contabilă 628

=

iar reţinerea la sursă a impozitului pe venit prin formula 401 = (analitic distinct).

401 446

Suma achitată furnizorului extern este suma totală înscrisă în factura emisă din care se scade impozitul pe venituri realizate pe teritoriul României. La livrări de bunuri se încadrează furnizarea de programe informatice software standard sau personalizate stocate pe suport electronic (dischetă, CD, etc.), însoţită de licenţă prin care: • se interzice copierea şi distribuirea programului furnizat; • se permite instalarea programului pe un anumit număr de staţii de lucru, egal cu numărul suporturilor electronice furnizate. Aceste programe software se consideră bunuri care se instalează, se implementează, se stochează şi se utilizează ca atare, fără a suferi modificări. Programele software (stocate pe suport electronic) care cuprind la rândul lor instrucţiuni de operare a programelor informatice standard, sunt considerate de asemenea bunuri iar furnizarea acestora se încadrează la livrări de bunuri. Sintetic, diferenţa dintre soft (imobilizare necorporală) şi soft prestare de serviciu se prezintă astfel:  prestare de serviciu, dacă: este adaptat la nevoile firmei, soft specific; de obicei este transmis pe cale electronică; =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 193 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

se consideră serviciu chiar dacă este pe suport material; se declară în decontul 300; nu se raportează în declaraţia 390; locul prestării se consideră locul clientului, dacă acesta este înreg. în scop de T.V.A..  bun sau imobilizare necorporală, dacă: este general, soft standard, de exemplu windows; este furnizat pe suport material: cd, memory-stick; se declară în decontul 300 ca A.I.C. sau L.I.C. ; se raportează în declaraţia 390; locul achiziţiei: locul unde se termină transportul. Referitor la impozitul pe venituri persoane juridice nerezidente, există de asemenea două alternative: • în situaţia în care softul se consideră un bun, firma dvs. nu datorează impozit pe venit cu reţinere la sursă pentru redevenţă deoarece nu este vorba despre un drept de utilizare. Suma achitată furnizorului este suma totală înscrisă în factura emisă. • în situaţia în care softul se consideră o prestare de servicii, firma dvs. este obligată să reţină la sursă impozit pe venit pentru plata redevenţelor reprezentând dreptul de utilizarea al licenţei acordat de furnizor pe baza contractului încheiat. Suma achitată furnizorului este suma totală înscrisă în factura emisă din care se scade impozitul reţinut la sursă. În concluzie, dacă softul este un produs, iese din sfera prestărilor de servicii. Din păcate, în legislaţia fiscală existentă softul este definit diferit la T.V.A., la impozitul pe profit sau la impozitul pe redevenţe. De asemenea, şi prevederile din legislaţia contabilă nu au în vedere definiţiile din legislaţia fiscală. Astfel, prin O.M.F.P. nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (aplicabil în anul 2007) imobilizarea necorporală este definită ca un activ identificabil, nemonetar, fără suport material, deţinut pentru utilizare în activitatea firmei (secţiunea 7.2.2., punctul 68). Aşa cum se poate constata, aici se pune accent pe “deţinere” , în sensul că acea imobilizarea necorporală trebuie să fie proprietatea firmei. Astfel, din punctul meu de vedere, softul poate fi considerat o imobilizare necorporală numai dacă partenerul extern vă acordă drepturi de proprietar asupra programului informatic, nu simple drepturi de utilizare a acelui soft. Dreptul de proprietar vă este conferit şi de faptul că licenţa existentă din proprietatea licenţiatorului este adaptată cerinţelor firmei dvs. în calitate de licenţiat, conform termenilor preluaţi din contract. În fond, d.p.d.v. contabil, prin O.M.F.P. nr. 1752/2005, la secţiunea 7.2.2., punctul 70, în cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind şi licenţele care nu sunt privite la prestări de servicii. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 194 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Întrebare: 2. Ce elemente trebuie sa contina contractul pentru a-l defini imobilizare necorporala ? Răspuns: Aşa cum aţi prezentat detaliile în situaţia dvs., din toate clauzele contractuale (obiectul contractului, preţul şi programul de plată) rezultă în mod evident că d.p.d.v. al T.V.A. este vorba despre un drept de utilizare al unei licenţe adaptată la cerinţele dvs. Pentru a nu induce în eroare organele de inspecţie fiscală, ar trebui să nu mai existe termenul de drept de utilizare, ci de achiziţie a licenţei respective în vederea utilizării acesteia. Dreptul de utilizarea presupune faptul că proprietar al softului este partenerul extern care vă face un serviciu şi vă acordă doar dreptul de utilizare al bunului său. În măsura în care este posibil, printr-un act adiţional clauzele ar trebui modificate în aşa fel încât să rezulte că firma dvs. a achiziţionat licenţa şi în acest context are dezlegare să beneficieze de drepturile de utilizare ale acesteia. Având în vedere şi prevederile contabile precizate anterior, considerăm că numai în astfel de condiţii firma dvs. este îndreptăţită să înregistreze softul (licenţa) la imobilizări necorporale supuse amortizării. Întrebare: 3. Softul a inceput sa functioneze din septembrie dar mereu s-a imbunatatit deoarece el este intr-un fel personalizat pe tipul nostru de activitate. Ce ma sfatuiti sa fac ? Însăşi faptul că softul se îmbunătăţeşte continuu, ne conduce spre ideea că este o imobilizarea necorporală. În O.M.F.P. nr. 1752/2005, la punctul 83 ,, Cheltuieli ulterioare,, se face precizarea că suma cheltuielilor ulterioare achiziţiei majorează valoarea imobilizării necorporale numai în situaţia în care acel activ contribuie la realizarea de beneficii iar îmbunăţirile aduse pot dovedite. În acest context, vă recomandăm să nu ţineţi cont de legislaţia fiscală privind T.V.A. în ceea ce priveşte înregistrarea contabilă la imobilizare necorporală. Sumele achitate în cele două tranşe pot fi considerate avansuri pentru imobilizări corporale în curs. În concluzie, d.pd.v. contabil, vă recomandăm să faceţi abstracţie de delimitările soft-bun şi soft-serviciu prezentate în legislaţia fiscală şi să înregistraţi softul la imobilizări necorporale. 2. In 20 decembrie am primit doua facturi de la o firma din Austria ( emise una in august si alta in septembrie ) pentru producerea unei parti din spotul publicitar transmis in Romania la Tv ( platite in ianuarie) . Cum consider facturile d.p.d.v. al TVA-ului ( suntem neplatitori de TVA ) ? Trebuie sa imi constitui obligatia de plata a TVA-ului in luna decembrie cand am primit factura si sa il platesc pana pe 25 ian. 2008? Este o problema ca facturile au fost emise atat de demult ? =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 195 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Problema este ca nu am contract direct cu ei ci prin actionarul principal al firmei ( 99.9% ) care este un holding din Viena. Trebuie sa avem si noi incheiat un contract direct cu firma respectiva sau este de ajuns o comanda de lucru ? Comanda ţine întotdeauna loc de contract dacă este urmată de executarea acesteia în termen de 30 de zile de la lansarea acesteia. Pentru a face dovada că facturile au fost primite de firma dvs. în luna decembrie 2007, deşi au fost emise anterior acestei date (august şi septembrie 2007), vă recomandăm să le daţi un număr de intrare prin caietul de ,,registratură,, al firmei dvs. Suportul material al unui spot publicitar se încadrează la bunuri mobile corporale, doar difuzarea acelui spot publicitar se încadrează la prestări de servicii. Indiferent de faptul că spotul este un bun sau o prestare de serviciu, firma dvs. datorează T.V.A. pe baza aceloraşi reguli şi articole menţionate anterior în cazul softului. T.V.A. se declară şi se achită pe baza decontului special cod 301. Nu aţi precizat dacă firma dvs. a primit efectiv spotul publicitar respectiv sau facturile în cauză au fost emise de acţionarul principal pentru recuperarea de costuri de la firma dvs. Dacă spotul a fost primit, taxa se datora la momentul achiziţiei acelui bun, respectiv in luna august şi septembrie 2007. În situaţia în care firma dvs. a primit spotul, dar nu a primit factura de la furnizor, era obligată să emită autofactură până pe data de 15 a lunii următoare achiziţiei bunului sau prestării serviciului. Dacă suportul material al spotului a fost primit, acesta reprezintă un bun mobil corporal care d.p.d.v. contabil se înregistrează fie pe contul 302 ,,Materiale auxiliare,, , fie pe contul 303 Materiale de natura obiectelor de inventar,, cu conturile corespondente de cheltuieli de exploatare. Dacă acel spot publicitar nu a fost primit, finalizat sau difuzat până în prezent de firma dvs. iar facturile în cauză reprezintă doar o recuperare de costuri a firmei mamă, aveţi posibilitatea să înregistraţi facturile respective la registratura firmei în luna februarie 2008. Astfel, obligaţia de plată a taxei revine firmei dvs. până cel târziu la data de 25 martie 2008. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-78Problemă:

La un control fiscal din noiembrie pentru rambursare TVA ne-au fost respinse la rambursare TVA aferent a patru facturi primite de la prestatori de servicii pe motivul ca trebuia sa aplicam art.160 Cod Fiscal privind lucrarile de constructii - montaj. Tot atunci ne-au lasat masuri de corectare a facturilor respective.TVA-ul de rambursat l-am incasat mai putin cu TVA aferent celor patru facturi. Am cerut furnizorilor respectivi sa ne storneze facturile initiale si sa ne faca noua factura cu specificatia Taxare inversa .

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 196 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Cum trebuie sa înregistram în contabilitate TVA respins la rambursare si care este tratamentul fiscal tinând cont de faptul ca TVA-ul de rambursat aferent lunii decembrie se reduce cu suma respinsa la rambursare .( suma respinsa la rambursare în luna dec. apare ca TVA colectat ). În acest caz societatea noastra nu a primit de la organele fiscale TVA-ul respins la rambursare iar în luna decembrie din TVA de rambursat se cere la rambursare mai putin cu TVA respins la control .

Soluţie:

Într-adevăr, aceasta este o soluţie optimă de soluţionare a cererii de rambursare depusă de firma dvs. Probabil că, organul de inspecţie fiscală a întocmit concomitent şi dispoziţia de măsuri prin care vi s-a acordat un termen de adresare către constructori în vederea corectării facturilor emise iniţial. Suma pentru care nu s-a acordat dreptul de deducere reprezintă diferenţă suplimentară de plată consemnată în decizia de impunere şi decizia de rambursare cu control anticipat. Aceste decizii sunt operate ca atare în fişa sintetică pe plătitor de către organul fiscal de administrare al obligaţiilor de plată datorate de firma dvs. bugetului general consolidat. Deoarece aceste două decizii sunt operate în evidenţele fiscale, diferenţele suplimentare de plată stabilite cu ocazia inspecţiei fiscale nu se raportează de firma dvs. prin decontul de T.V.A. al lunii decembrie 2007 sau al lunii ianuarie 2008. Este suficient că aceste sume sunt prevăzute în cele două decizii. Diferenţele constatate nu reprezintă sume „T.V.A. colectată” astfel încât să fie considerate sume de plată ale lunii în curs, respectiv luna decembrie 2007 sau ianuarie 2007. Astfel de diferenţe se înregistrează prin contul 658 (analitic distinct) în corespondenţă cu contul 4481 „Alte datorii faţă de bugetul statului” prin formula contabilă 6581 = 4481 Diminuarea sumei T.V.A. solicitată la rambursare se face prin formula 481 = 4424 (analitic 44242: T.V.A. solicitată la rambursare). Documentele justificative pentru înregistrarea rezultatelor inspecţiei fiscale sunt:  pentru diferenţele suplimentare de plată înregistrate prin formula 6581 = 4481: Decizia de impunere la care se anexează Raportul de inspecţie fiscală. În situaţia în care decizia de impunere este emisă şi primită de firma dvs. în luna ianuarie 2008, sumele din contul 658 reprezintă cheltuieli de exploatare aferente anului 2008 chiar dacă sumele rezultă dintr-o deficienţă aferentă anului fiscal 2007;  pentru diferenţele suplimentare de plată reţinute din T.V.A. solicitată la rambursare înregistrate prin formula 4481 = 44242

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 197 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

decizia de rambursare cu control anticipat. De asemenea, referitor la facturile emise de furnizori, raportate de dvs. prin formularul ,,Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA,, depus pentru semestrul II 2007, nu trebuie să depuneţi declaraţie rectificativă în baza concluziilor din Raportul de inspecţie fiscală. În urma corespondenţei purtate, în mod sigur furnizorii vor storna în luna ianuarie sau februarie 2008 facturile emise eronat în anul 2008. Aceste facturi vor trebui înregistrate ca atare în evidenţa contabilă a firmei dvs. în luna stornării prin formula 4426 = 401 în roşu. Va rezulta astfel un sold debitor al contului 401/404, sumă ce va trebui recuperată de la furnizor şi înregistrată prin formula 5121 = 401/404. Facturile de stornare se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări şi se declară în mod corespunzător în decontul de T.V.A. întocmit pentru luna în care au fost emise aceste facturi (de exemplu în ianuarie 2008). Aceste facturi vor fi declarate, în roşu, şi în formularul ,,Declaraţie informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA,, depus pentru semestrul I 2008. La fel va proceda şi constructorul, le va declara prestări de servicii cu semnul minus. Facturile corect întocmite prin aplicarea regimului de taxare inversă se înregistrează în evidenţa contabilă prin formula contabilă 4426

=

4427

se operează în jurnalul de cumpărări şi se raportează în decontul de T.V.A. pentru luna calendaristică în care au fost emise facturile de stornare. Facturile emise de constructor în regim de taxare inversă nu se mai declară în declaraţia cod 394 aferentă semestrului I 2008 . Aşa cum se poate constata, prin aceste regularizări nu se revine asupra înregistrării contabile efectuate în luna execuţiei lucrării, prin stornarea înregistrării iniţiale 231 = 404 sau 611 = 404 deoarece investiţia în curs sau cheltuiala de exploatare din contul 611 este aferentă anului fiscal 2007. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 198 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Să recapitulăm succesiunea înregistrărilor contabile propuse anterior, în ordinea cronologică a următoarelor documente justificative existente:  decizia de impunere la care se anexează Raportul de inspecţie fiscală (pentru diferenţele suplimentare de plată): 6581

=

4481

 decizia de rambursare (pentru compensarea diferenţelor suplimentare de plată cu T.V.A. de rambursat): 4481

=

44242

 facturile de stornare ale constructorilor (pentru corectarea deficienţei): (-) 4426

=

401/404

 facturile constructorilor emise în regim de taxare inversă: 4426

=

4427

Singurul inconvenient al deficienţei constatate de organul de control constă în faptul că se diminuează rezultatul contabil şi fiscal al firmei dvs. prin înregistrarea sumelor în contul 658 care reprezintă cheltuială nedeductibilă d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. În cele din urmă, important este faptul că recuperaţi de la constructori sumele respective, ce-i drept, cu o întârziere de câteva luni, ceea ce afectează pe termen scurt resursele financiare ale firmei dvs. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-79Problemă:

O societatea comerciala a dobandit o cladire in anul 1999 in suma de 200.000 RON , iar in data de iulie 2002 a modernizat cladirea in valoare de 19.000 Ron. Aceasta cladire este inchiriata. In luna sep 2007 o parte din cladire a fost dezmembrata, in valoare de 18.000 Ron . Societatea este platitoare de imp. pe venit. In urma dezmembrarii au rezultat materiale care pot fi valorificate. Daca trebuie facuta ajustarea la TVA aferenta acestei dezmembrari in valoare de 18000 RON ? Care sunt operatiunile contabile care trebuiesc efectuate?

Soluţie: În formularea întrebării dvs. nu aţi precizat trei elemente esenţiale: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 199 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

• • •

modul de dobândire al clădirii: construcţie, achiziţie; exercitarea sau neexercitarea dreptului de deducere a T.V.A. aferentă achiziţiei şi modernizării; regimul aplicat operaţiunii de închiriere: - regim de scutire fără drept de deducere a taxei reglementat prin Codul fiscal la art. 141, alin. 2, lit. e; - regim de taxare normală pentru care aţi depus notificare la organul fiscal teritorial.

În lipsa acestor detalii, suntem în imposibilitate de a vă da soluţia exactă, motiv pentru care vă recomandăm s�� consultaţi şi circulara M.E.F. postată pe site www.mfinante.ro, secţiunea ,,regim T.V.A.,,. Ca regulă generală, ajustarea taxei este impusă de două situaţii practice, intervenite ulterior achiziţiei, transformării şi modernizării unui bun imobil pentru care s-a exercitat dreptul de deducere a T.V.A.: 1) schimbarea destinaţiei clădirii: de exemplu, iniţial clădirea a fost achiziţionată pentru sediul administrativ al firmei dvs. , înregistrată ca plătitoare de T.V.A., care are în obiectul de activitate desfăşurarea de activităţi economice supuse regimului normal de taxare cu cota standard de T.V.A. Ulterior achiziţiei, datorită pierderilor înregistrate din activitatea economică, firma decide sistarea tuturor operaţiunilor economice şi închirierea clădirii unei bănci comerciale. Conform contractului încheiat între locator şi locatar, chiria percepută nu este supusă T.V.A., fiind aplicată scutirea opţională reglementată prin art. 141, alin. 2, lit. e. Din acest moment, firma dvs. în calitate de proprietar a spaţiului, trebuie să efectuze ajustarea dreptului de deducere a T.V.A. exercitat la data achiziţiei şi modernizării; 2) casarea/demolarea clădirii. Ajustarea T.V.A. se face distinct, în funcţie de perioada în care bunul imobil a fost construit, achizitionat, transformat sau modernizat, respectiv înainte de data aderării, pentru care se aplică prevederile art. 161 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, şi după data aderarii pentru care se aplică prevederile art. 149 din Codul fiscal. În situaţia prezentată de dvs., atât achiziţia cât şi modernizarea au avut loc înainte de aderare, deci ajustarea trebuie efectuată în funcţie de delimitările de la art. 161, alin. 1, lit. a,b şi c conform căruia un bun imobil este construit şi modernizat înainte de data aderării, dacă bunul imobil achiziţionat, inclusiv modernizarea aferentă a fost utilizat pentru prima dată înaintea aderării. În situaţia în care închirierea imobilului are loc în regim de scutire de T.V.A., s-ar impune ajustarea dreptul de deducere a T.VA. Deoarece atât achiziţia clădirii cât şi modernizarea acesteia au avut loc înainte de 01.01.2007, ajustarea dreptului de deducere se face conform prevederilor de la punctul 83 din normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, dar, repet, numai în situaţia în care nu aţi optat pentru taxarea operaţiunii, printr-o notificare depusă la organul fiscal =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 200 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

de administrare. Conform normelor, obligaţia de ajustare intervine pentru bunurile imobile achiziţionate, construite sau modernizate în ultimii 5 ani, proporţional cu partea din fiecare bun imobil care va fi utilizată pentru realizarea operaţiunilor scutite şi proporţional cu numărul de luni în care bunul va fi utilizat în regim de taxare. Ajustarea este aplicabilă pentru o perioadă de 5 ani în cadrul cărora bunurile imobile au fost dobândite sau modernizate, începând cu data de la care fiecare bun imobil a fost dobândit sau modernizat. Pentru efectuarea ajustării în anul 2007, suma lunară de ajustat se determina astfel: (T.V.A. dedusă iniţial : 5 ani) : 12 luni = T.V.A. ajustată lunar Exemplu: O clădire este achiziţionată în luna august 2005 şi la data achiziţiei clădirii se deduce suma 2.874 lei. In anul 2006, luna octombrie se decide închirierea clădirii în regim de scutire. Bunul imobil se află în cadrul perioadei de ajustare de 5 ani (septembrie 2005 – august 2010 = 60 luni). Ajustarea se face lunar, pentru perioada rămasă în cadrul intervalului de 5 ani de la data achiziţiei . (2.874 lei : 5 ani) : 12 luni = 574,80 lei : 12 luni = 47,90 lei/lună Pentru perioada noiembrie 2006 – august 2010 se face o ajustare în sumă totală de 46 luni x 47,90 lei/lună = 2.203, 40 lei La fel se procedează şi pentru taxa aferentă modernizării. D.p.d.v. contabil, ajustarea taxei se evidenţiază prin formula contabilă 635=4426 (cu analitic distinct pentru fiecare cheltuială: achiziţiei şi modernizare). D.p.d.v. fiscal, ajustarea se evidenţiază în jurnalul pentru cumpărări şi se preia corespunzător în decontul de T.V.A. pentru perioada fiscală în care persoana impozabilă începe aplicarea regimului de scutire. În concluzie, pentru clădirea închiriată în regim de scutire, nu trebuie să efectuaţi ajustarea T.V.A. aferentă achiziţiei deoarece perioada de ajustare (5 ani) a expirat (1999-2004). De asemenea, în iulie 2007 a expirat şi perioada de ajustare pentru T.V.A. aferentă modernizării care a depăşit 20% din valoarea bunului (august 2002 – iulie 2005). Pentru alte exemple de acest gen, vă recomandăm să consultaţi normele de aplicare ale Codului fiscal modificate prin H.G. nr. 1579/2007. Referitor la casarea/demolarea clădirii, consider că nu trebuie să efectuaţi ajustarea taxei deduse iniţial din două motive: - pentru clădirea achiziţionată în anul 1999 şi modernizată în anul 2002 vă aflaţi în afara perioadei de ajustare; - ajustarea taxei determinată de casarea unui bun imobil aflat în cadrul duratei normate de funcţionare a fost reglementată prin art. 149, alin. 4, litera d doar pentru bunurile achiziţionate după data aderării, moment de la care a devenit obligatorie organizarea evidenţei pe baza registrului bunurilor de capital. =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 201 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

În situaţia prezentată de dvs., demolarea clădirii conduce implicit la pierderi determinate de cheltuielile generate de valoarea neamortizată la care se adaugă cheltuielile cu demolarea (utilaje, forţă de muncă,etc.). Prin valoare neamortizată, în acest context, se înţelege valoarea de intrare a mijloacelor fixe nerecuperată prin includerea în cheltuielile de exploatare, din care se deduc sumele rezultate în urma valorificării. Demolarea clădirii se face de către o comisie numită în acest sens prin decizia conducerii firmei care a aprobat demolarea . Cu ocazia demolării se va proceda la dezmembrarea clădirii şi la valorificarea materialelor rezultate, dacă este posibil, prin :  vânzarea materialelor rezultate în urma demolării;  utilizarea materialelor rezultate la executarea altor mijloace fixe din cadrul firmei;  valorificarea ca materiale nerecuperabile. Evaluarea materialelor recuperate se face de către comisia de demolare. Dacă anterior demolării au fost înregistrate cheltuieli cu amortizarea, scoaterea din evidenţă se face prin următoarele înregistrări contabile: 281 = 212 658 = 212 În urma demolării, se pot obţine şi materiale ce pot fi valorificate. Evidenţierea materialelor recuperate prin demolare care se vând ulterior unor firme specializate se face în baza următoarelor înregistrări contabile:  valorificarea materialelor din demolare: 301 = 758  vânzarea materialelor obţinute: 411 = 758  cheltuieli aferente veniturilor din vânzarea materialelor recuperabile: 601 = 301 20.000 lei (cheltuieli deductibile). (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-80Problemă:

O societate înregistrată în scopuri de TVA în România prestează servicii de asistenţă tehnică la firme din: Slovacia, Ungaria, în numele unei firme din germane înregistrate în scop de TVA în Germania. Pentru activitatea depusă la sf lunii emite factura către firma germană. Unde este locul de desfăsurare a activităţii? Se emite factura cu TVA?

Soluţie: =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 202 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

Dacă serviciul prestat nu se încadrează la art. 133, alin. 2, lit. g, punctul 5 ,,serviciile consultanţilor, inginerilor......,, şi se desfăşoară pe teritoriul României, factura se emite cu T.V.A. colectată deoarece locul prestării se consideră a fi pe teritoriul României. În acest caz se aplică regula generală de taxare a serviciilor conform art. 133, alin. 1 ,, Locul prestării de servicii este considerat a fi locul unde prestatorul este stabilit sau are un sediu fix de la care serviciile sunt efectuate,,. Dacă asistenţa tehnică se desfăşoară efectiv pe teritoriul Slovaciei, Ungariei, serviciul prestat este neimpozabil în România. Stabilirea locului de taxare al serviciului depinde şi de clauzele contractuale. Astfel, în situaţia în care serviciul firmei din România constă efectiv în punerea la dispoziţia firmei din Germania de personal specializat, angajat al firmei din România, în vederea acordării de asistenţă tehnică firmelor stabilite în Slovacia şi Ungaria, serviciul se încadrează la art. 133, alin. 2, lit. g, punctul 8 ,,punerea la dispoziţie de personal.,, Pentru acest tip de serviciu locul prestării se consideră a fi în Germania, la locul unde este stabilit clientul căruia îi sunt prestate serviciile. În acest caz, factura se emite de prestatorul din România fără taxarea serviciului, cu menţiunea “neimpozabil în România”. Într-o astfel de situaţie, responsabilitatea taxării operaţiunii revine clientului din Germania. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-81Problemă:

O societate care se aprovizionează cu piese de schimb uzate din UE, câteodată şi maşini uzate defecte transportate, tot din UE pe care le dezmembrează în vederea vânzării acestora, vă rugăm să precizaţi ce regim poartă din punct de vedere : - fiscal, atât la TVA cât şi la impozitul pe profit, întocmire decont TVA - ce documente se întocmesc (P.V. dezmembrare etc.) - înregistrări contabile

Soluţie:

Prin întrebarea formulată nu aţi precizat dacă vânzătorul respectivelor bunuri este o firmă revânzătoare care aplică regimul de vânzare second-hand. Dacă ar aplica acest regim, ar trebui să taxeze operaţiunea de livrare a acestor bunuri la plecarea din statul membru în care este stabilit. De asemenea, furnizorul este obligat să înscrie pe factură menţiunea ,,regim second-hand,,. Dacă ar aplica acest regim, firma dvs. nu ar mai avea obligaţia taxării achiziţiei intracomunitare în România prin formula contabilă 4426

=

4427.

După părerea mea, în situaţia în care furnizorul nu este o firmă revânzătoare care aplică regimul special pentru bunurile second-hand, operaţiunea reprezintă pentru =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 203 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

firma dvs. din România o achiziţie intracomunitară de bunuri, normală. De aceea trebuie să taxaţi achiziţia în România prin formula contabilă 4426

=

4427.

Astfel, firma dvs. desfăşoară o activitate de comerţ cu amănuntul sau cu ridicata în regim normal de taxare, cu cota standard T.V.A. aplicată pieselor de schimb achiziţionate ca atare sau provenite din dezmembrarea mijloacelor de transport radiate din circulaţie. Regimul normal de taxare se poate aplica chiar dacă bunurile comercializate sunt second-hand. Firma dvs. s-ar încadra la ,,persoana impozabilă revânzătoare,, numai dacă ar cumpăra aceste bunuri de la o altă persoană impozabilă revânzătoare care a aplicat regimul special (a adăugat taxa doar pentru comisionul perceput, nu pentru întreaga valoarea a bunurilor). La revânzarea produselor second-hand achiziţionate, se poate aplica regimul special doar pentru marja profitului. Marja profitului este reprezentată de diferenţa dintre preţul de cumpărare şi preţul de vânzare aplicat de firma dvs. în calitate de firmă revânzătoare.   

Preţul de vânzare este format din: preţul de cumpărare; impozitele şi taxele (inclusiv T.V.A. aplicată de furnizorul din Comunitate); alte cheltuieli: comision, ambalare, transport şi asigurare.

Aşa cum rezultă din art. 152^2 ,,Regimuri speciale pentru bunurile second-hand,,, alineatul 2, firma dvs. este obligată să aplice regimul special numai dacă achiziţia bunurilor s-a efectuat de la următoarele categorii de furnizori din cadrul Comunităţii: 1. furnizori persoane neimpozabile (de exemplu, o persoană fizică); 2. furnizori persoane impozabile care nu şi-au exercitat dreptul de deducerea a T.V.A. la momentul achiziţiei acelor bunuri . În acest sens, dacă nu este o firmă revânzătoare, furnizorul din Comunitate este obligat să înscrie pe factură, în mod expres, că pentru acel bun nu s-a dedus T.V.A. la momentul achiziţiei; 3. o întreprindere mică pentru care acel bun pe care l-a livrat a făcut parte din bunurile sale de capital. Acest fapt trebuie menţionat de către furnizor pe factura emisă. 4. o firmă revânzătoare care a supus livrarea acelui bun regimului special de taxare conform menţiunilor înscrise pe factură. Deci, în acest sens trebuie să analizaţi dacă furnizorii dvs. se încadrează într-una din cele patru categorii enumerate. Dacă se încadrează, aplicaţi regimul special cu observaţia că nu aveţi dreptul să vă exercitaţi dreptul de deducere a T.V.A. aferentă bunurilor achiziţionate destinate revânzării. Dacă aplicaţi acest regim nu trebuie să apelaţi la formula 4426=4427 care în fapt reprezintă o modalitate de exercitare a dreptului de deducere a T.V.A. Dacă nu se încadrează, sunteţi îndreptăţit să aplicaţi =================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 204 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

regimul normal de taxare prin aplicarea cotei de T.V.A. la valoarea de achiziţie a bunurilor respective, chiar dacă acestea nu sunt noi, cumpărate ca atare sau rezultate din dezmembrarea unui autovehicol radiat. Consider că regimul special nu este aplicabil unor bunuri rezultate din dezmembrări, chiar dacă acel autovehicol, înainte de a fi dezmembrat, a fost vândut de furnizorul intracomunitar în regim second-hand. D.p.d.v. al impozitului pe profit, vânzarea în regim second-hand nu vă afectează modul de calcul, impozitul fiind calculat în mod obişnuit, aşa cum se calculează şi în cazul în care bunurile sunt vândute în regim normal de taxare. Regimul special este reglementat doar în legislaţia fiscală privind T.V.A., fără să afecteze celelalte obligaţii de plată la bugetul general consolidat. D.p.d.v. al T.V.A., dacă aplicaţi regimul special, trebuie să organizaţi evidenţa fiscală pe baza unui registru special al bunurilor vândute în cadrul acestui regim şi pe baza unor situaţii întocmite pentru determinarea T.V.A. colectată. Dacă nu aplicaţi regimul special, evidenţa fiscală a T.V.A. se organizează în mod obişnuit, pe baza jurnalului de vânzare şi cumpărare. Referitor la decontul de T.V.A., dacă aplicaţi regimul special, înscrieţi la rândul 7 din formularul reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008 (M.Of. nr. 68 din 29 ianuarie 2008) doar baza de impozitare (marja profitului) şi T.V.A. aferentă, nu valoarea totală a bunului vândut. D.p.d.v. financiar-contabil trebuie să procedaţi astfel: • •

dacă piesele de schimb sunt achiziţionate ca atare,de sine-stătător, întocmiţi nota de intrare-recepţie pe baza facturii primite de la furnizor; dacă achiziţionaţi autovehicole radiate, numiţi o comisie de dezmembrare care are obligaţia să întocmească nota de intrare-recepţie a bunurilor rezultate din dezmembrare, dar nu înainte de a da o valoare de piaţă acelor piese de schimb second-hand. chiar dacă sunt piese de schimb auto, bunurile recepţionate se înregistrează în contul ,,mărfuri,, deoarece sunt destinate vânzării ca atare, nefiind folosite pentru reparaţiile curente ale autovehicolelor din patrimoniul firmei dvs.: 371

• • •

=

401

în funcţie de tehnica comercială de vânzare (cu amănuntul sau cu ridicata) se utilizează casa de marcat sau se emite factura către cumpărător; în funcţie de regimul de taxare aplicabil, se colectează T.V.A.: fie la marja profitului, fie la valoarea totală a bunului evaluat de comisia de dezmembrare; efectuaţi următoarele înregistrări contabile:

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 205 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

- pentru regimul special: 411

=

% 707 (costul de achiziţie) 704 (marja profitului) 4427 (T.V.A. colectată doar la marja profitului)

- pentru regimul special: 411

=

% 707 (costul de achiziţie, sau costul evaluat prin dezmembrare, inclusiv adaosul comercial ) 4427 (T.V.A. colectată la întreaga valoarea din contul 707)

descărcarea de gestiune a mărfurilor vândute: 607

=

371

Pentru a avea un document justificativ de obţinere a pieselor din dezmembrare, vă recomandăm să utilizaţi, orientativ, modelul de proces verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe/de declasare a unor bunuri materiale (Cod 14-2-3/aA) din cadrul O.M.F.P. nr. 1850 din 14 decembrie 2004 privind registrele şi formularele financiarcontabile (M.Of. nr. 23 bis din 7 ianuarie 2005). _____________________________________________________________________________ | UNITATEA PROCES-VERBAL | | | | ........... DE SCOATERE DIN FUNCŢIUNE | APROBAT | DATA | | A MIJLOACELOR FIXE |___________|________| | _____________________________ |___________|________| | DE DECLASARE A UNOR BUNURI |___________|________| | MATERIALE |___________|________| | __________________________________________ | | | Număr | Data | Predător | | | | document |____________________| | | | | | Ziua | Luna | Anul | | | | |__________|______|______|______|__________| | | | | | | | | | | |__________|______|______|______|__________| | | | | 10. CONSTATĂRILE ŞI CONCLUZIILE COMISIEI ................................... | | ............................................................................ | | ............................................................................ | | ............................................................................ | | ............................................................................ | | II. MIJLOACELE FIXE SCOASE DIN FUNCŢIUNE SAU BUNURILE MATERIALE DECLASATE | |______________________________________________________________________________| |Nr. |Denumirea | Cod | U/M |Cantitatea | Preţ unitar | Valoarea |Amortizarea | |crt.| | | | | | |până la | | | | | | | | |scoaterea |

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 206 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================ | | | | | | | |din funcţiune| |____|__________|_____|_____|___________|_____________|__________|_____________| |____|__________|_____|_____|___________|_____________|__________|_____________| |____|__________|_____|_____|___________|_____________|__________|_____________| |____|__________|_____|_____|___________|_____________|__________|_____________| III. ANSAMBLE, SUBANSAMBLE, PIESE, COMPONENTE ŞI MATERIALE REZULTATE ____________________________________________________ | Număr | Data | Predător |Primitor | | document |____________________| | | | | Ziua | Luna | Anul | | | |__________|______|______|______|__________|_________| | | | | | | | |__________|______|______|______|__________|_________| ______________________________________________________________________________ |Nr. | Denumirea | Cod | U/M | Cantitatea | Preţ unitar | Valoarea | |crt.| | | | | | | |____|_______________|_______|_______|________________|_____________|__________| |____|_______________|_______|_______|________________|_____________|__________| |____|_______________|_______|_______|________________|_____________|__________| |____|_______________|_______|_______|________________|_____________|__________| | | Delegaţi la |Primit| | COMISIA | dezmembrare sau |în | | | la declasare |gesti-| | | |une | |_____________________________________________________|_________________|______| |Nume şi|Semnătura|Nume şi|Semnătura|Nume şi|Semnătura|Nume şi|Semnătura| | |prenume| |prenume| |prenume| |prenume| | | |_______|_________|_______|_________|_______|_________|_______|_________| | |_______|_________|_______|_________|_______|_________|_______|_________| | |_______|_________|_______|_________|_______|_________|_______|_________| | |_______|_________|_______|_________|_______|_________|_______|_________|______| 14-2-3/aA

Acest proces verbal, împreună cu nota de intrare-recepţie reprezintă un document de predare la magazie a pieselor şi componentelor rezultate şi de înregistrare a intrărilor în evidenţa contabilă a firmei dvs. (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-82Problemă: O societatea ia fiinta in anul 2007 prin divizare, in urma careia ii intra in patrimoniu o cladire.In anul 2008 vinde aceasta cladire fara tva (nu opteaza pentru operatiune taxabila) . Societatea care s-a divizat ii comunica ca, cladire a fost achizitionata cu tva (drept de deducere) in anul 2004 .Cum ajusteaza tva-ul societatea care vinde? continuarea la intrebarea mea cu societatea care s-a infiintat cu divizarea, daca societatea din care se divide nu-i comunica daca a dedus tva ? ce se intimpla cu ajustarea?

Soluţie:

Referitor la ajustarea dreptului de deducere, din art. 128, alineatul 7 rezultă faptul că primitorul activelor este considerat succesorul cedentului. In această

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 207 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

situaţie, firma care are în patrimoniu bunurile transferate de firma divizată are obligaţia ajustării dreptului de deducere exercitat iniţial la data achiziţiei acelui bun. Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată pentru achiziţia construcţia, transformarea sau modernizarea unei clădiri, exclusiv taxa achitată pentru serviciile de reparare sau întreţinere a clădirii. Pornind de la prevederile art. 161 din Codul fiscal, alin. 1, bunul imobil din patrimoniul firmei se consideră achiziţionat înainte de data aderării conform alineatului 8 coroborat cu alin. 1 . Un bun imobil este considerat achiziţionat înainte de data aderării dacă formalităţile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător s-au îndeplinit înainte de data aderării. Deci nu are importanţă faptul că dvs. aţi dobândit acest imobil in anul 2007 prin operaţiunea de transfer în cadrul divizării deoarece dvs. sunteţi succesorul firmei care le-a transferat si trebuie să îndepliniţi aceleaşi obligaţii pe care le-ar fi avut la vanzarea imobilului dacă nu s-ar fi lichidat prin divizare. Vă încadraţi de asemenea şi la prevederile alineatului 8 de la art. 161 conform căruia aveţi obligaţia de ajustare a dreptului de deducere exercitat iniţial deoarece nu aţi optat pentru taxarea în regim normal a clădirii vândute şi aţi aplicat regimul de scutire fără drept de deducere a T.V.A. reglementat prin art. 141, alineatul 2, lit. f. In această situaţie, perioada de ajustare este de 5 ani calculată începând cu data exercitării dreptului de deducere a T.V.A. la achiziţia clădirii. Regulile şi principiile de ajustare se regăsesc la art. 149 din Codul fiscal şi la punctul 83, alin. 5 din normele de aplicare. În norme regăsiţi şi exemplu privind modul de calcul al ajustări. Aceste precizări le regăsiţi de asemenea şi în circulara M.F.P. publicată pe site www.mfinante.ro, secţiunea informaţii contribuabili şi apoi secţiunea ,,regimul T.V.A.,, (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-83Problemă:

Un SRL romanesc cu cod fiscal RO , merge in Germania si achizitioneaza de la un magazin german cu amanuntul un calculator in valoare de 1000 eur .Se factureaza catre SRL romanesc cu TVA german. Calculatorul il aduc si il utilizez in Romania. Nu cer Tva german inapoi prin Directiva 12 sau 6 care o fi...(prin firme specializate). Intrebare: unde trec aceasta achizitie in decontul de tva 300? (nu se aplica taxarea inversa).

Soluţie:

Această operaţiune nu poate fi considerată o A.I.C. deoarece nu există relaţia de transport prin care se face dovada că acel calculator a fost transportat dintr-un stat membru în România. Deoarece nu este o A.I.C., operaţiunea nu se raportează nici prin

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 208 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

declaraţia recapitulativă cod 390. Cumpărarea calculatorului este considerată o achiziţie neimpozabilă în România pentru care creaţi o coloană distinctă în jurnalul pentru cumpărări pe care o preluaţi la rândul 19 din noul formular de decont de T.V.A. aprobat prin O.M.E.F. nr. 94/2008 utilizat pentru operaţiunile realizate începând cu luna ianuarie 2008. Rândul 19 se referă la ,,achiziţii de bunuri neimpozabile,, . În evidenţa contabilă, bunul se înregistrează la valoarea totală înscrisă în factura emisă de vânzătorul din Germania (bază de impozitare şi T.V.A.). (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

-84Problemă:

. O societate are in patrimoniu o constructie veche de 200 mp desfasurata si un teren de 5000 mp, pe aceeasi carte funciara. Face o evaluare cu un evaluator autorizat care ii comunica valoarea constructiei si valoarea terenului. Vinde toata proprietatea unui cumparator , si nu opteaza pentru tva .Ce regim se aplica terenului? terenul nu este parcelat este in acelasi cf cu constructia? La ce se refera codul fiscal cind spune ca terenul aferent constructiei urmeaza regimul constructiei?

Soluţie: Prin codul fiscal se face precizarea că terenul aferent construcţiei se vinde prin aplicarea aceluiaşi regim de vânzare folosit pentru vânzarea construcţiei, în sensul că un teren nu se poate vinde în regim de taxare în situaţia în care clădirea pe care este construit se vinde în regim de scutire. Acestea formează un tot unitar, chiar dacă în evidenţa contabilă au valori distincte, înregistrate în contul 212 şi 211. În situaţia în care clădirea este veche şi aţi vândut-o în regim de scutire fără drept de deducere a T.V.A. trebuie să ajustaţi dreptul de deducere exercitat atât la data achiziţiei sau construcţiei cât şi la data efectuării modernizărilor sau transformărilor dacă acestea au depăşit 20% din valoarea iniţială. Taxa deductibilă aferentă bunurilor de capital reprezintă taxa achitată pentru achiziţia construcţia, transformarea sau modernizarea unei clădiri, exclusiv taxa achitată pentru serviciile de reparare sau întreţinere a clădirii. Pornind de la prevederile art. 161 din Codul fiscal, alin. 1, bunul imobil din patrimoniul firmei se consideră achiziţionat înainte de data aderării conform alineatului 8 coroborat cu alineatul 1 . Un bun imobil este considerat achiziţionat înainte de data aderării dacă formalităţile legale pentru transferul titlului de proprietate de la vânzător la cumpărător s=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 209 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA Fiscalitate si Contabilitate

84 Studii de caz

================================================================================

au îndeplinit înainte de data aderării. Vă încadraţi de asemenea şi la prevederile alineatului 8 de la art. 161 conform căruia aveţi obligaţia de ajustare a dreptului de deducere exercitat iniţial deoarece nu aţi optat pentru taxarea în regim normal a clădirii vândute şi aţi aplicat regimul de scutire fără drept de deducere a T.V.A. reglementat prin art. 141, alineatul 2, lit. f. In această situaţie, perioada de ajustare este de 5 ani calculată începând cu data exercitării dreptului de deducere a T.V.A. la achiziţia clădirii. Regulile şi principiile de ajustare se regăsesc la art. 149 din Codul fiscal şi la punctul 83, alin. 5 din normele de aplicare. În norme regăsiţi şi exemplu privind modul de calcul al ajustări. Dacă această clădire a fost achiziţionată, de exemplu în anul 2002 şi nu aţi mai efectuat modernizări /transformări, perioada de ajustare a expirat în anul 2007. Deci în situaţia în care bunul se vinde în anul 2008, se consideră că aţi depăşit perioada de ajustare şi nu mai aveţi această obligaţie. Precizări legate de ajustarea dreptului de deducere se regăsesc de asemenea şi în circulara M.F.P. publicată pe site www.mfinante.ro, secţiunea informaţii contribuabili şi apoi secţiunea "regimul T.V.A.,, (Soluţie oferită în luna februarie 2008)

=================================================================================================== © Copyright 2009 RENTROP&STRATON – Grup de Editură şi Consultanţă în afaceri Pagina 210 din 210 =================================================================================================== www.infotva.ro www.fiscalitatea.ro


TVA studii de caz