a. Tüm Mal Varl›¤›n›n, Alacak ve Borçlar›n Devriyle Gerçeklefltirilen Bölünme Ortakl›¤›n feshi ve tüm mal varl›¤›n›n, alacak ve borçlar›n devriyle gerçeklefl tirilen bölünme ifllemi, KVK’n›n 38.maddesinin 1. f›kras›nda, “tam mükellef bir sermaye flirketinin tasfi yesiz olarak infisah etmek suretiyle bütün mal varl›¤›, alacak ve borçlar›n›n mukayyet de¤erleri üzerinden mevcut veya yeni kurulacak tam mükellefiyete tabi iki veya daha fazla sermaye flirketine devretmesi ve karfl›l›¤›nda devredilen sermaye flirketinin ortaklar›na devralan sermaye flirketinin sermayesini temsil eden ifltirak hisselerinin verilmesi (devredilen flirketlerin ortaklar›na verilecek ifltirak hisselerinin itibari de¤erinin %10’una kadarl›k k›sm›n›n nakit olarak öden mesi ifllemin bölünme say›lmas›na engel de¤ildir)” fleklinde ifade edilmek tedir. Madde metninden anlafl›ld›¤›na göre, herhangi bir kurumun en az iki kurum taraf›ndan devral›nmas› iflleminin bölünme say›labilmesi için, hem devral›nan kurumun hem de devralan kurumlar›n sermaye flirketi olmas› gerekmektedir. Sermaye flirketleri; TTK’ya göre kurulan ve faaliyet gösteren anonim flirketler, limited flirketler ve hisseleri paylara bölünmüfl komandit flirketlerdir18. Buna göre; ferdi teflebbüsler, flah›s flirketleri (kollektif ve adi koman-
dit flirketler) ve sermaye flirketi olmayan di¤er ortakl›klar taraf›ndan gerçeklefltiri lecek bölünme ifllemleri, Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan anlamda bölünme kapsam›n›n d›fl›ndad›r. Ortakl›¤›n feshi ve mal varl›¤›n›n devri fleklinde gerçeklefltirilen bölünme ifllemi, ticaret hukukunda yer alan birleflme ve devir ifllemleri ile benzer özellikler tafl›maktad›r. Birleflme, iki ya da daha fazla ticaret flirketinin infisah ederek yeni kurulacak bir ticaret flirketi bünyesinde toplanmas› iken, devir; iki ya da daha fazla ticaret flirketinin infisah ederek mevcut bir ticaret flirketi bünyesinde toplanmas› olarak ifade edilmektedir19. Bölünmede ise bir sermaye flirketi infisah olarak mevcut veya yeni kurulacak iki veya daha fazla sermaye flirketine devrolunmas› oldu¤una göre burada da birleflme benzeri bir durumdan söz edilebilir. Ancak birleflme ve devir ayn› türdeki ticaret flirketleri aras›nda gerçekleflirken bölünme farkl› türlerde de olsa sermaye flirketleri aras›nda gerçekleflmektedir. Ortakl›¤›n feshiyle ve tüm mal varl›¤›n›n devriyle bölünmede, hem devrolunan hem de devralan flirketin tam mükellef bir sermaye flirketi olmas› gerekmektedir. Buradan anlafl›ld›¤›na göre; dar mükellef bir kurum sermaye flirketi olsa bile bölünme iflleminde iki ta-
18 Sermaye flirketleri için daha genifl bilgi için bkz., Osman ALTU⁄- Hayati AYBO⁄A : Örneklerle Uygulamal› fiirket Kurulufllar›, (‹stanbul 1996), Evrim Yay›nevi ve Ticaret LTD.fiT‹, 27-29 19 daha genifl bilgi için bkz. Do¤an fiENYÜZ : Türk Vergi Sistemi, (Bursa 2000), Ezgi Kitabevi, Gözden Geçirilmifl 6.Bask›, 388-393
‹SMMMO Yay›n Organ›
218
Mali ÇÖZÜM - 72