Ă?ndice
LA FISCALIDAD DE LA ¿CÓMO TRANSFORMAR PROMOCIÓN INMOBILIARIA:
LAS POLICÍAS?
Estudio integral de la tributación del proceso urbanístico y propuestas de mejora
ANÁLISIS DE OPCIONES Y ESTRATEGIAS PARA REFORMAR EL MANDO POLICIAL EN MÉXICO PABLO CHICO DE LA CÁMARA Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Universidad Rey Juan Carlos
PRÓLOGO
JOSÉ ANDRÉS ROZAS VALDÉS BERNARDO GONZÁLEZ-ARÉCHIGA (UVM) DAVID PÉREZdeESPARZA (UCL) y Tributario Profesor acreditado a cátedra Derecho Financiero JUAN Universidad SALGADOdeIBARRA (CIDE) Barcelona JOSÉ ANTONIO CABELLERO (CIDE)
ASPRIMA (Asociación de Promotores Inmobiliarios de Madrid)
Ciudad de México, Valencia, 2016 2016
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“En este mundo no se puede estar seguro de nada, salvo de la muerte y los impuestos� (Benjamin Flanklin)
Abreviaturas AJD Actos Jurídicos Documentados ICIO Impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras IIVTNU Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana ITP y AJD Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos jurídicos Documentados LEF Ley de Expropiación Forzosa SAN Sentencia de la Audiencia Nacional STJUE Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea STSJ. CCAA Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Comunidades Autónomas STC Sentencia del Tribunal Constitucional STS Sentencia del Tribunal Supremo TEAC Tribunal Económico-administrativo Central TEAR Tribunal Económico-administrativo Regional TR.LRSOU Texto Refundido de la Ley del Régimen del suelo y de ordenación urbanística TR.LSRU Texto Refundido de la Ley del Suelo y de rehabilitación urbana
Prólogo José A. Rozas Valdés Profesor acreditado a Cátedra Universitat de Barcelona La inserción de un prólogo en una monografía como la que aquí se presenta puede obedecer a un legítimo objetivo comercial de realzarla con el aval de un especialista en su objeto, o a la encomiable voluntad de su autor de distinguir al prologuista haciéndole partícipe de su obra, normalmente por razones de amistad. Descartada la primera, es obvio que estamos ante el segundo supuesto. Lo que me exige, como es natural, comenzar por agradecerle a Pablo Chico de la Cámara el que lo haya hecho, y tratar de cumplir tal cometido del modo más oreado posible. De un prólogo, por otra parte, es esperable –digo yo- que se presente al autor y su trabajo. Lo primero es complicado, por cuanto es sobradamente conocido en los gremios, académico y profesional, a los que se dirige este trabajo. Lo segundo redundante, pues está precedido de un excelente resumen ejecutivo que da cuenta, divinamente, de su íntegro contenido. Con todo, habrá que intentar ambos objetivos por si fuera el caso de que alguien, más allá del autor del trabajo, estuviera lo bastante despistado como para entretenerse en la lectura de estas líneas. En cuanto al autor del trabajo, es gratuito referirse a sus méritos profesionales en detalle, por cuanto su trayectoria los avala sobradamente. Me limitaré, pues, a incidir en los que para estos efectos resultan más sobresalientes. Entre las casi 200 entradas que de él se relacionan en Dialnet1 destacan dos obras magnas que ha co-dirigido sobre dos piezas esenciales de lo que constituye el objeto de la aquí prologada: El IVA2 y las tasas locales3. Si a ello unimos que su paso por la
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https://dialnet.unirioja.es/servlet/autor?codigo=250287#Libros Y no es una relación completa de su obra… Fiscalidad práctica. Impuesto sobre el Valor Añadido, Thomson Reuters, 2010 https://www. amazon.es/Fiscalidad-Pr%C3%A1ctica-Tomo-IV-Impuesto/dp/8447034445 Las Tasas locales, Civitas, 2011 (http://www.casadellibro.com/libro-las-tasas-locales/9788447 037070/1950364). Tradicionalmente el apasionante mundo de las tasas no ha recibido mucha atención por parte de los estudiosos del Derecho tributario –más allá de alguna notable excepción como es el caso de la Prof. Ruiz Garijo- por cuanto la estructura de sus elementos esenciales suele ser más bien simple. No obstante, en tiempos de penuria financiera, han proliferado hasta extremos insólitos, han adquirido en ciertos casos características complejas en su configuración y, sobre todo, se han disparado desproporcionadamente en su cuantía. De todo ello se da cumplida referencia en esta monografía. Buena muestra de lo dicho se refleja en una
Prólogo
Presidencia del Tribunal económico administrativo de la ciudad de Móstoles4, y la co-dirección de la revista Tributos locales, le han procurado un conocimiento detallado de la Hacienda local –clave en la fiscalidad de los promotores inmobiliarios- la acreditación de su competencia específica en lo que constituye el objeto propio de esta monografía está más que justificada. Más interés tiene, para quién no le conociera como yo, destacar lo que sólo entre líneas –o ni siquiera así- se puede entrever de su curiculum. Nos conocimos, Pablo –y a ti dirijo ahora estas líneas, en tono más personal- cuando recién estrenado mi título de doctor en la Universidad Complutense, apareciste por los cursos de doctorado que entonces se impartían en el Departamento de Derecho financiero y tributario de su Facultad de Derecho. Desde entonces he seguido con alegría tu crecimiento profesional y personal. Por una parte, eres un trabajador infatigable que, además, sabes hacerte acompañar, impulsando con generosidad equipos competitivos de investigación5. Por otra, estás -siguiendo la reformulación de la añeja división de las Españas, propuesta hace unos meses por Javier Ruperez en una tercera de ABC- en el lado decente de nuestra zarandeada patria común. Aun cuando ambos grupos de personas –trabajadores y decentes- puede que sean más extensos de lo que a veces se piensa, su intersección, con seguridad, no es –en mi experiencia- el común denominador del paisaje humano y académico hispano. Buena gente, pues, de la que hace las cosas bien, que no es éste género sobreabundante. El nudo gordiano de la crisis que nos sigue azotando –aun habiéndose atemperado la económica- es lo que Niall Ferguson identifica con toda precisión y claridad como la degeneración de las instituciones sociales, políticas, económicas y jurídicas que en su momento encumbraron lo que veníamos conociendo como la civilización occidental6. Las instituciones están formadas por personas y en su conjunto son expresión del modo en el que dichas personas se comportan en las
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reciente obra de otro destacado estudioso de las tasas locales, J. Pagès i Galtés, Manual de tasas y precios por servicios municipales, La Ley/El Consultor de los Ayuntamientos, 2015. De dicha experiencia nace una magnífica monografía sobre el régimen jurídico de los litigios tributarios en el ámbito local: “La revisión de actos tributarios en la esfera local, en Tributos Locales, monografía, núm. 1, 2012. Además de los ya citados, ha dirigido otras obras colectivas como, por ejemplo, Fiscalidad práctica. Procedimientos tributarios, Civitas, 2010 (http://www.casadellibro.com/libro-fiscalidad-practica-procedimientos-tributarios-t-1/9788447033928/1703010); y Los tributos locales y el régimen fiscal de los ayuntamientos, Lex Nova, 2014 (http://www.casadellibro.com/ libro-tributos-locales-y-el-ragimen-fiscal-de-los-ayuntamientos/9788498988062/2318030). El gran reto al que se enfrenta la investigación jurídica en España es el de conseguir armar unas metodologías de trabajo verdaderamente colaborativo e interdisciplinar integrado en la corriente real del debate científico internacional. No es fácil, y Pablo Chico sabe hacerlo. La Gran Degeneración, Debate, 2013 (http://www.casadellibro.com/libro-la-gran-degeneracion/9788499922744/2085037).
Prólogo
mismas. Aunque toda institución es susceptible de ser corrompida, el modo en el que está constituida y puesta en relación con otras facilita o dificulta su degeneración. Y todo ello depende, en buena medida, de las personas que las animan y gobiernan. Pues bien, tal vez sin ser del todo consciente de ello, lo que de tu vida se trasluce –y de lo que he sido testigo- Pablo, es que tienes sentido de las responsabilidades institucionales que has ido asumiendo, y participas en ellas haciendo gala de una particular inteligencia racional, emocional y práctica, lo que no es sencillo. Las familiares, en primer lugar, las académicas y las que de estas últimas se han ido deduciendo. Y este buen sentido institucional que te caracteriza –tal vez para tu sorpresa así me lo parece- es lo que evidencia esta obra. Has comprendido muy bien que la condición de Catedrático de la Universidad Rey Juan Carlos, que con méritos sobrados ganaste, te obliga para con la comunidad universitaria, y para con la sociedad, a desarrollar tu trabajo en favor del bien del común. Y, por lo tanto, que la, así llamada, “transferencia de conocimiento” –aun existiendo Universidades y profesorado que no saben lo que es- no es una opción, es una exigencia de una tarea investigadora que sea socialmente responsable. La Comisión Europea viene refiriéndose a los resultados académicos que se acumulan en los anaqueles –o “repositorios digitales”- de vistosas bibliotecas universitarias como “el valle de la muerte”. Con demasiada frecuencia el mundo académico degenera en un enjambre impenetrable y autorreferencial que se regodea en su propia jerga, inaccesible para los extraños e, incluso, en ocasiones para los propios. Encerrado en una pomposa sacralidad escenográfica llega hasta a causar una cierta admiración: “hay que ver lo mucho que sabe este señor… no se le entiende nada”. El hispanista Joseph Pérez7 ha identificado el humanismo renacentista -el origen de la ciencia moderna- como el anhelo por expurgar, desbrozar, depurar el lenguaje en el que se expresa la realidad, para mejorar su comprensión. De ahí que a los humanistas se les llamase “letrados”, en letras humanas (que no sacras), centrados en la realidad tangible, que no en la trascendente. Pues bien, hoy en día, dice Pérez, esa sacralidad conceptual en la que se refugiaba la teología medieval ha sido suplantada por la de miríadas de academicistas que generan remilgadas jergas técnicas bajo las que esconden simplezas con apariencia de rigor científico. Particularmente hábiles son ciertos economistas que, además, han conseguido irradiar una imagen de oráculos omniscientes que les habilita para, en nombre de sus depurados tecnicismos (muy cuantitativos los más de ellos), pontificar sobre lo divino y lo humano bajo un singular halo de precisión que, por otra parte, a la vista de las crisis que se suceden, suele tener siempre un estilo más forense que premonitorio.
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Joseph Pérez, Humanismo en el Renacimiento español, Gadir, Madrid, 2013, passim. (http://www. casadellibro.com/libro-humanismo-en-el-renacimiento-espanol/9788494066733/2077473)
Prólogo
No hay mejor medicina contra semejantes males que el confrontarse con la realidad diaria de la vida profesional, procurando hacerse útil a su desarrollo conforme a Derecho; tratando de resolver problemas reales a partir de un conocimiento y manejo riguroso del ordenamiento jurídico y de sus categorías explicativas. Es así como está construido y redactado este trabajo que, sin duda ninguna, habrá de ser de extraordinaria utilidad para quienes han encargado su elaboración, la Asociación de Promotores Inmobiliarios de Madrid. Se ha seguido una metodología tópica –de resolución de problemas- que es la más adecuada a la realidad que se analiza, a la pregunta que se trata de responder: ¿de qué males tributarios ha de morir el promotor inmobiliario?; Pablo Chico los cataloga y disecciona uno a uno, con precisión de entomólogo, y con un lenguaje transparente, en orden cronológico, desde que se planifica la actuación hasta que se transmite el inmueble. En un mundo cuya realidad económica sufre un proceso imparable de desmaterialización y, lo que es peor, de “financiarización” (si se me permite el término) el inmueble –junto al automóvil- continúa conservando un protagonismo particular como materia imponible. Especialmente en países como el nuestro, de tradición romana, en la que el derecho de propiedad y su lucimiento registral tiene un atractivo desproporcionado en el imaginario popular, en nuestra tradición jurídica. Si pensamos que ya a Diocleciano se le ocurrió la feliz idea de censar terrenos, como expresión depurada de capacidad económica, es fácil entender que a lo largo de tantas generaciones de redactores de tributos la cosa se haya hinchado hasta límites insólitos. Cuando con frecuencia se escuchan lamentos sobre fenómenos de doble imposición, suelo retar a quien los emite a que localice en nuestro texto constitucional el precepto que la proscribe. A continuación, como si de un concurso televisivo se tratase, animo a mi interlocutor a pensar en fenómenos de doble, triple, cuádruple… imposición (tributación) –jurídica y/o económica- alrededor de la propiedad inmobiliaria. No digamos ya si extendemos la vista hacia las prestaciones patrimoniales de Derecho público allende los tributos, como aranceles notariales, registrales, de cámaras de propiedad urbana, etcétera. No es esta, a la vista está, una obra más sobre la fiscalidad inmobiliaria. Deja fuera de su punto de mira todo lo que refiriéndose a la misma –profusamente tratada en otros estudios8- no afecte de forma directa a la figura del promotor inmobiliario. En un país, como el nuestro, de estructura compuesta –y estando de por medio la fiscalidad autonómica y la local- para que un análisis de este tipo sea abarcable y útil ha de venir referido, necesariamente, a un ámbito territorial delimitado, que en este caso es la Comunidad autónoma de Madrid. Por último,
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AA.VV.: Memento de fiscalidad inmobiliaria, Francis Lefebvre, 2007, 797 pp. http://www. casadellibro.com/libro-memento-fiscalidad-inmobiliaria-08/9788496535541/1171015
Prólogo
como es natural, se circunscribe al análisis de los dos tipos de tributos que tienen una mayor incidencia y estabilidad, las tasas y los impuestos. Así acotado el ámbito de estudio y la metodología, se lleva a cabo el recorrido cronológico –de la planificación a la transmisión- por todas las bombas tributarias de racimo que al promotor madrileño le van a ir estallando a cada paso. En el camino se van respondiendo a los múltiples interrogantes que en este entramado tributario se han ido planteando. Para finalizar, se le facilita al aturdido contribuyente un mapa de “esfuerzos fiscales” –absolutos y relativos- de los distintos municipios madrileños, para que pueda tener una imagen más clara de aquellos en los que le va a salir más barato, de aquellos en los que se le va a disparar la factura fiscal y de aquellos, como Parla, en los que cuesta un riñón –comparativamente, al menos- poner la piscina. Un mapa, por otra parte, extraordinariamente sugestivo en términos de sana competencia fiscal y en el que unas y otras corporaciones municipales quedan perfectamente retratadas en aras de la ansiada transparencia, también de las políticas fiscales. Este tipo de metodología comparada de esfuerzos fiscales es, qué duda cabe, bien interesante y constructiva, en un país como el nuestro, cuando se hace –como en este caso- con rigor9. Serían infinitas las cuestiones puntuales que se abordan en el trabajo que merecerían una glosa. Pero no merece la pena hacerlo cuando son objeto de una magnífica síntesis en el resumen ejecutivo que lo acompaña. Me parece suficiente con destacar el hilo conductor del modo en el que se hace y la conclusión de fondo que es fácil deducir de todo ello. En cuanto la forma en la que se trata cada cuestión conflictiva, es sintomático que expuesto con claridad lo que se viene denominando con el anglicismo “state of the art”, el estado de la cuestión –en su dimensión normativa como en la doctrina judicial, administrativa y académica- el autor expresa con claridad su opinión, distinguiendo los planos de lege data y de lege ferenda. En cuanto al fondo de la sucesión de problemas que se suscitan en esta monografía, nuevamente he de volver a lo que ya me suscitaba la prologación reciente de otra10, y es que nuestro sistema tributario está aquejado de un problema serio de racionalidad y de razonabilidad. El recurso a un principio general del Derecho extraordinariamente familiar para la doctrina anglosajona11, alemana e italiana,
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Lo que no es nada sencillo. La burda manipulación de metodologías comparativas de este tipo que, a nivel autonómico, se ha perpetrado por ciertos “técnicos” al servicio de una causa –y que se ha evidenciado de forma brillante, sin que me conste su desautorización, por J. Borrell y J. Llorach, Las cuentas y los cuentos de la independencia, Catarata, 2015- hace con todo, difícil, que en adelante se rediman, como sería deseable, este estilo de análisis. D. Cañabate Clau, Precios de transferencia en operaciones de reestructuración empresarial, Francis Lefebvre, 2016. Cfr. A. Amaya, The Tapestry of Reason. An Inquiry into the Nature of Coherence and its Role in legal argument, Hart Publishing, Oxford, 2015, 560 pp.
Prólogo
ragionevolezza12, que entre nosotros, más allá de su análisis en el ámbito de la teoría del Derecho13 y de algunas incursiones desde el Derecho constitucional14, no ha merecido toda la atención que requiere estoy convencido de que estaría llamado a resultar muy fructífero de utilizarse como herramienta de análisis del Derecho financiero, del tributario en particular. Lo cierto y verdad es que el empleo del raciocinio no goza hoy en día de prestigio. Desde la Ilustración, que la encumbró como explicación única y última del ser humano, su luz se ha venido desvaneciendo a través de los modelos voluntaristas, sensitivos y nihilistas que la han ido desbancando, hasta llegar al clima general de pensamiento débil que preside el panorama actual; panorama pavoroso, en el que se llega a postular –por uno de los filósofos de moda15- el “idiotismo” como la opción vital más inteligente ante el dominio estructural de lo que este mismo autor llama, muy atinadamente, eso sí, el “capitalismo de la emoción”. Tal vez este desprestigio de la lógica –o, quizás de forma más sencilla, el predominio en nuestras Facultades de Derecho, luego en la cultura jurídica que las mismas forman e informan, de un positivismo jurídico rancio y ramplón- es lo que explica que tantas, demasiadas, veces el ordenamiento tributario español no es que se enfrente a tachas constitucionales de desigualdad, desproporción o confiscatoriedad. Es que, lisa y llanamente, carece por completo –en sus configuraciones materiales o en sus recorridos formales- del más mínimo atisbo de lógica. Más allá de la lógica recaudatoria, claro está, tan querida por los redactores de las normas tributarias. Es irracional en su construcción y está ayuno de razonabilidad en su formulación. Cuando se advierte que se sujetan a gravamen como “incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana” operaciones inmobiliarias que evidencian una pérdida patrimonial, o que se exige una tasa por una licencia municipal disparatada –que viene a superponerse al objeto imponible del ICIO- o, más llamativamente, por la “no-prestación” del servicio que la justifica; en estos casos, no estamos, propiamente, ante infracciones del principio de capacidad económica o del de igualdad. Es que, sencillamente, como diría un castizo, “la cosa no tiene un pase”. Nos enfrentamos, simplemente, al repudio formal de la lógica más elemental. A vulneraciones, pues, de las más elementales nociones de justicia.
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Cfr. F. Viola, “Ragionevolezza, cooperazione e regola d’oro”, en Ars Interpretandi, núm. 7, 2002, pp. 109-129 (http://www1.unipa.it/viola/Ragionevolezza_e_cooperazione.pdf). Vid. M. Atienza, “Para una razonable definición de ‘razonable’”, DOXA 4 (1987), 12 pp.; Las razones del Derecho. Teorías de la argumentación jurídica, Centro de Estudios Constitucionales, Madrid, 1997. E. Roca y M.A. Ahumada, “Los principios de razonabilidad y proporcionalidad en la jurisprudencia constitucional española”, Ponencia presentada en la Reunión de Tribunales Constitucionales de España, Italia y Portugal, Roma, octubre de 2013. Cfr. Byung-Chul Han, Psicopolítica, Herder, 2014.
Prólogo
Sería deseable que en un futuro el Tribunal Constitucional contribuya a devolverle una cierta lógica -de la que, con excesiva frecuencia, carece- a nuestro sistema tributario, recurriendo a la cláusula del art. 31 del texto constitucional que postula la existencia de un “sistema tributario justo”16. Para que algo sea calificable como “justo” tal vez debería de llegarse al acuerdo de que, antes de nada, ha de ser lógico. ¿O no? Enhorabuena, pues, Pablo, porque tu monografía contribuye, decididamente, a arrojar mucha luz sobre la fiscalidad del promotor inmobiliario. Esperemos que la sepan aprovechar tanto quienes dan forma a las normas que la regulan como quienes las aplican en las Administraciones públicas o las interpretan en los órganos administrativos y judiciales en los que se sustancian los litigios tributarios. Barcelona, 10 de julio de 2016
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Tímidamente lo ha empezado a hacer en algunas sentencias, como la STC 60/2015 de 18 de marzo, sobre una disposición groseramente absurda que ha estado vigente en la normativa valenciana del ISD durante veinte largos años de irracionalidad, y de la que en la Sentencia que la expulsa del ordenamiento jurídico se afirma, literalmente, que “resulta incompatible con un sistema tributario justo”. ¡Que siga la racha, que hay materia!
Resumen ejecutivo Aunque el art. 140 de la Constitución Española reconoce la autonomía municipal, se advierte una disparidad importante de tipos de gravamen y otros elementos de la deuda tributaria en los tributos de gestión autonómica y de competencia local que llevan a producir diferencias muy notables a la hora de construir un inmueble en función fundamentalmente del municipio en particular en que esté localizado dicha promoción. Así las cosas, aunque las singularidades que existen en cada Municipio podrían defenderse en base a la doctrina del Tribunal Constitucional que ha venido sosteniendo que el principio constitucional de unidad y de igualdad no conlleva a una absoluta uniformidad del sistema territorial (v.gr. por todos, STC. 210/2012, de 14 de noviembre), no obstante, el legislador tributario debe poner todos los medios para evitar que las diferencias entre unos y otros territorios sean tan sustanciales que produzcan excesos de gravamen entre unos ciudadanos y otros que lo conviertan comparativamente en desproporcionadas. Desde un punto de vista de lege ferenda se propone que exista una mayor coordinación entre las distintas Administraciones Públicas que conduzca a una mayor claridad de la normativa vigente (nótese que esta materia por desgracia sufre constantemente modificaciones legislativas –con mayor complejidad además por la descentralización urbanística de la materia– que no coadyuvan precisamente a ese fin) salvando así la incerteza jurídica y la disparidad en el tratamiento tributario de un mismo supuesto en distintas Administraciones territoriales lo que conduce inevitablemente a distorsiones patológicas de la oferta y la demanda afectando así mismo a la adopción de decisiones empresariales lo que genera tensión con el principio de libertad empresarial del art. 38 de Nuestra Carta Magna.
Primera parte: La tributación en el proceso urbanizador 1. La ejecución del planeamiento urbanístico puede desarrollarse a través de tres sistemas de actuación: compensación, coordinación y expropiación. Todos tienen incidencia tributaria (en la imposición estatal, autonómica y local) en orden a las transmisiones de la propiedad que se produzcan en los terrenos, no obstante, el que mayor litigiosidad genera con la Administración Tributaria actualmente es el sistema urbanístico de compensación lo que invita a que el legislador clarifique todo aquello que genere un exceso de conflictividad con la Administración. 2. Nótese que la constitución de una Junta de Compensación no está sujeta a la modalidad de operaciones societarias al tratarse de una entidad sin ánimo de lucro de conformidad con los artículos 19.1.1º y 22.1º del TR. ITP y AJD. Así mismo, la
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aportación inicial de los terrenos a una Junta de Compensación fiduciaria (supuesto más habitual en la práctica) por parte de los Junta-compensantes no está sujeta al IVA ya que al no haber jurídicamente “transmisión de la propiedad” no puede calificarse como “entrega de bienes”, situación que por el contrario no sucedería si nos encontráramos ante una Junta de Compensación propietaria de los terrenos. 3. La Junta de Compensación fiduciaria liquidará el IVA a los Junta Compensantes como consecuencia de las obras de urbanización de los terrenos. Dichos importes liquidados en forma de “derramas” constituyen una contraprestación por la ejecución de las obras realizadas devengándose el correspondiente tipo de gravamen del 21 por 100 del IVA. 4. La entrega del terreno por parte de los miembros de la Junta de Compensación fiduciaria y la posterior entrega de éste ya convertido en suelo urbanizado no constituye renta sujeta a IRPF, salvo que nos encontremos ante una desproporción entre el suelo entregado a la Junta y el ulteriormente recibido a los miembros de ésta tras ser urbanizado. 5. Sin embargo, para las Juntas de Compensación no fiduciarias (siendo entidades sin ánimo de lucro) las rentas que no tengan causa en su objeto social (es decir, en la ejecución del planeamiento urbano), como son entre otras, las derivadas de adjudicaciones efectuadas a los miembros por un valor superior al que proporcionalmente corresponda al valor del terreno aportado, o las derivadas de la promoción inmobiliaria, sí quedarán sujetas al IS conforme a los arts. 109-111 LIS. 6. En relación con los tributos locales sólo en las Juntas no fiduciarias tiene una mayor relevancia el tema en cuanto que en estos casos sí se produce jurídicamente una transmisión de la propiedad a efectos de la liquidación por IIVTNU. No obstante, el art. 23.7 del nuevo TR. LSRU, aprobado por el RD. Legislativo 7/2015, de 30 de octubre, reconoce en este caso la exención del Impuesto, salvo que el valor del terreno aportado exceda proporcionalmente al de los solares recibidos tras ser urbanizados. 7. Por otro lado, la Junta de Compensación por el simple hecho de ejecutar el planeamiento urbanístico no tendrá que cursar alta en el IAE, salvo en aquellos casos que realice a título personal y directamente la redacción de proyectos de urbanización y obras de urbanización, o ventas a terceras personas de superficies y parcelas que la propia Junta se hubiese reservado a tal fin, así como ventas de construcciones realizadas por su encargo (grupo 833 recogido en el RDL. 1175/1990, de 28 de septiembre por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del IAE). 8. Así mismo, la Junta de Compensación será sujeto pasivo del IBI en aquellos supuestos que tenga una naturaleza no fiduciaria, es decir, cuando haya adquirido la propiedad de los inmuebles para iniciar el proceso urbanístico. No obstante, resulta aplicable la bonificación obligatoria establecida en el art. 73 TR. LRHL pudiendo la Junta de Compensación ser beneficiaria de una bonificación entre el 50 y el 100 de la cuota íntegra del impuesto, siempre que así se solicite por los interesados antes del inicio de las obras.
Resumen ejecutivo
9. Por último, los Proyectos de Urbanización no quedan obligados a solicitar la licencia urbanística, por lo que al no devengarse la tasa de licencia urbanística, tampoco resulta exigible en consecuencia el ICIO. No obstante, cualquier otro tipo de acción urbanística (movimientos de tierra, excavaciones, etc.) no detallada, pero programada como obra a ejecutar en el terreno siempre que sea preceptiva la solicitud de licencia sí dará lugar al nacimiento de la obligación tributaria de la tasa urbanística junto al devengo del ICIO. 10. Cabe precisar como venimos defendiendo que el proceso de urbanización realizado con objeto de convertir dicho terreno en solar no dará lugar al devengo del ICIO por faltar uno de los elementos que resultan necesarios para la realización del hecho imponible (la exigencia de la licencia urbanística). Ahora bien, no puede mantenerse este mismo criterio para el proceso ulterior de edificación del solar con objeto de la promoción inmobiliaria, en que en ese caso, sí estarían sujetas al ICIO al requerir la preceptiva licencia para su ejecución.
Segunda parte: la tributación en el proceso de promoción inmobiliaria • Imposición indirecta 1. La entrega de un terreno para ser edificado quedará sujeto, bien al IVA conjuntamente con la modalidad de AJD, o bien a TPO, dependiendo de la actividad del transmitente (como promotor) y de la situación urbanística del terreno. Nótese que las entregas de terrenos edificables por empresarios o profesionales o por particulares (que hayan realizado o estén realizando la urbanización de dichos terrenos) quedarán sujetas al IVA. Fuera de estos casos, quedará sujeta pero exenta de IVA la operación inmobiliaria, tributando entonces por TPO. En ambos casos (sujeción bien al IVA, o en caso contrario, a TPO), la base imponible se determinará atendiendo al valor de mercado del terreno. 2. El criterio general en el IVA es el de gravar todo el proceso de promoción inmobiliario desde las operaciones iniciales relacionadas con la venta del suelo hasta llegar a la venta al público del inmueble una vez concluida la construcción o edificación. Esto explica que todas aquellas operaciones que sean ajenas al proceso de promoción inmobiliaria queden exentas de IVA (v.gr. entregas de terrenos rústicos o no edificables) así como aquellos supuestos que tengan lugar cuando dicho proceso de edificación ya ha finalizado (v.gr. con ocasión de las segundas y ulteriores entregas de edificaciones). En conclusión, la Ley IVA exonera de dicho Impuesto a las entregas de terrenos que no sean inmediatamente aptas para la edificación. 3. Así las cosas, sólo quedarán sometidas al IVA aquellas transmisiones que se efectúen después de que los terrenos hayan sido objeto de cierto proceso de producción, es decir, de su preparación para ser objeto de futuras construcciones por
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tratarse de terrenos edificables. Esta situación se produce cuando nos encontremos ante un “solar” siguiendo la legislación urbanística, o ante un terreno que sea apto para la edificación por haber sido concedida la correspondiente licencia administrativa para su ejecución urbanística. 4. En consecuencia, la primera entrega realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación o construcción de una vivienda o local cuando ya estén terminados están sujetos al IVA en los términos del art. 6 LIVA. El art. 12 de la Directiva 2006/112/CE define un “edificio” como toda construcción incorporada al suelo. Y en esa misma línea, nuestra legislación doméstica considera edificación aquella construcción unida al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente. 5. Téngase presente que la imposición inmobiliaria en el IVA tiene como fundamento gravar la ejecución inicial de la obra ya urbanizada, concluyendo con la edificación y su primera entrega que está sujeta a este impuesto. Fuera de esta ratio, nos encontraremos ante un supuesto de exención: – En relación con las entregas de terrenos, quedan exentas tanto los de naturaleza agrícola como rústica, así como aquellos que no tengan la consideración de edificables; – En relación con los arrendamientos, quedan exentos también los terrenos agrícolas y rústicos, así como los inmuebles destinados a la residencia habitual en calidad de viviendas de personas físicas; y – Por último, en relación con la edificación ya construida, se considera exenta la segunda y ulterior transmisión (pues la primera entrega como venimos señalando queda sujeta a este impuesto).
• Tributación local 1. Respecto de los tributos locales que inciden en el proceso de promoción urbanística cabe señalar que la transmisión de un derecho real sobre la edificación dará lugar a la sujeción del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana (la denominada informalmente “plusvalía municipal”). Nótese que lo que se somete a gravamen es el “incremento de valor” que se produce ope legis como consecuencia de la transmisión del terreno a partir del año de su titularidad. El Tribunal Supremo (SSTS. de 22 de octubre de 2010 y de 27 de marzo de 2016) ha considerado nula la cláusula que obliga al pago de este impuesto al comprador (cuando ex lege se establece sobre el vendedor) por resultar abusiva desde el punto de vista del derecho de los consumidores). En esta misma línea, también se ha pronunciado la STJUE de 16 de enero de 2014 (C-226/12) al considerar que este desequilibrio patrimonial tan importante resulta contrario al principio de proporcionalidad.