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TRIBUTARIO

temática La presente obra realiza un análisis sistemático, práctico y dogmático a la vez, sobre la suspensión en materia tributaria, una medida cautelar que adquiere especial relevancia por la actual situación de retraso de la revisión económicoadministrativa. Sobre la base de un amplio repertorio jurisprudencial y doctrinal, el estudio incorpora las últimas modificaciones llevadas a cabo en los reglamentos procedimentales. Además, identifica aquellos aspectos de la regulación de esta figura que no se adecuan a las exigencias constitucionales derivadas del derecho a la tutela judicial efectiva. El trabajo se estructura en cinco capítulos que abordan los rasgos esenciales de la medida cautelar, los aspectos procedimentales, los supuestos de suspensión en la impugnación ordinaria, en los procedimientos especiales de revisión y en el ámbito local, así como en determinados supuestos particulares, como la asistencia mutua. Finalmente se presenta una propuesta de lege ferenda que recopila sistemáticamente las concretas sugerencias de mejora de la regulación para solucionar los problemas que plantea un tema que sigue manteniendo una inusitada actualidad.

La suspensión en materia tributaria Miguel Ángel Luque Mateo

TIRANT

TRIBUTARIO

La suspensión en materia tributaria Miguel Ángel Luque Mateo

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LA SUSPENSIÃ“N EN MATERIA TRIBUTARIA

TIRANT TRIBUTARIO Directores:

Juan López Martínez

Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada

José Manuel Pérez Lara

Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada

Consejo científico:

Antonia Agulló Agüero

Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Pompeu Fabra

Ignacio Corral Guadaño

Jefe de Estudios de la Escuela de Hacienda Pública

Rafael Fernández Montalvo Magistrado del Tribunal Supremo

Amparo Navarro Faure

Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Alicante

Procedimiento de selección de originales, ver página web: www.tirant.net/index.php/editorial/procedimiento-de-seleccion-de-originales

LA SUSPENSIÓN EN MATERIA TRIBUTARIA

MIGUEL ÁNGEL LUQUE MATEO

Valencia, 2018

Copyright ® 2018 Todos los derechos reservados. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética, o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación sin permiso escrito del autor y del editor. En caso de erratas y actualizaciones, la Editorial Tirant lo Blanch publicará la pertinente corrección en la página web www.tirant.com.

© TIRANT LO BLANCH EDITA: TIRANT LO BLANCH C/ Artes Gráficas, 14 - 46010 - Valencia TELFS.: 96/361 00 48 - 50 FAX: 96/369 41 51 Email:tlb@tirant.com www.tirant.com Librería virtual: www.tirant.es ISBN: 978-84-9190-378-9 MAQUETA: Tink Factoría de Color Si tiene alguna queja o sugerencia, envíenos un mail a: atencioncliente@tirant.com. En caso de no ser atendida su sugerencia, por favor, lea en www.tirant.net/index.php/empresa/politicasde-empresa nuestro procedimiento de quejas. Responsabilidad Social Corporativa: http://www.tirant.net/Docs/RSCTirant.pdf

A mis hermanos Paco, MarĂa Elena y MarĂa del Mar, a quienes quiero con toda mi alma

ÍNDICE Abreviaturas.............................................................................................. 15 Introducción.............................................................................................. 21

Capítulo I LA SUSPENSIÓN COMO MEDIDA CAUTELAR

I. CONSIDERACIONES PREVIAS SOBRE LA EJECUTIVIDAD DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS......................................... 27 II. FINALIDAD Y FUNDAMENTO DE LA SUSPENSIÓN................ 31 III. CONCEPTO Y CARACTERÍSTICAS............................................ 36 IV. DISTINCIÓN DE FIGURAS AFINES............................................ 41 1. Inejecutividad de las sanciones tributarias................................ 42 2. Aplazamiento o fraccionamiento del pago................................ 48 2.1. Naturaleza jurídica........................................................... 49 2.2. Compatibilidad de las solicitudes..................................... 50

Capítulo II CUESTIONES PROCEDIMENTALES

I. PRESENTACIÓN DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN............ 56 1. Órgano competente.................................................................. 56 2. Subsanación de defectos........................................................... 57 2.1. Régimen general............................................................... 57 2.2. Prohibición de subsanación en la suspensión automática con garantías.................................................................... 58 II. VINCULACIÓN DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN AL INICIO DE UN PROCEDIMIENTO PRINCIPAL.............................. 60 III. EFECTOS DE LA PRESENTACIÓN DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN................................................................................ 65 IV. EFECTOS DE LA DENEGACIÓN DE LA SOLICITUD DE SUSPENSIÓN...................................................................................... 68 1. Solicitud presentada en período voluntario.............................. 69 2. Solicitud presentada en período ejecutivo................................. 71 V. LA SUSPENSIÓN Y EL SILENCIO ADMINISTRATIVO.............. 72 1. El silencio administrativo respecto a la impugnación principal. 72 2. El silencio administrativo referente a la solicitud de suspensión.......................................................................................... 77 2.1. Pronunciamiento expreso sobre la medida cautelar solicitada.................................................................................. 77 2.2. El carácter positivo del silencio administrativo................. 81

Índice

VI. LA SUSPENSIÓN Y LA INTERPOSICIÓN DEL RECURSO DE ALZADA....................................................................................... 87 1. La ejecución de la resolución estimatoria................................. 87 2. La devolución de la garantía prestada...................................... 91 VII. EL MANTENIMIENTO DE LA SUSPENSIÓN TRAS LA RESOLUCIÓN DESESTIMATORIA DE LA PRETENSIÓN PRINCIPAL................................................................................................ 92 1. La provisionalidad y el mantenimiento de la suspensión en sede administrativa...................................................................... 92 2. La suspensión hasta el pronunciamiento sobre la medida cautelar solicitada en vía jurisdiccional.......................................... 94 VIII. PRESCRIPCIÓN Y SUSPENSIÓN................................................. 100 1. La prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria.................................................................... 100 2. La prescripción del derecho de la Administración a exigir el pago de las deudas tributarias.................................................. 104 2.1. Denegación jurisdiccional de la solicitud de suspensión y prescripción...................................................................... 104 2.2. Vías de oposición al requerimiento de cobro de la deuda prescrita........................................................................... 105 IX. PRONUNCIAMIENTO SOBRE LA REVOCACIÓN DE LA SUSPENSIÓN...................................................................................... 108 X. INTERESES DE DEMORA Y SUSPENSIÓN................................ 111 1. Regla general............................................................................ 111 2. El cómputo del plazo del devengo de intereses......................... 114

Capítulo III LA SUSPENSIÓN DEL ACTO IMPUGNADO EN VÍA ORDINARIA

I. LA SUSPENSIÓN AUTOMÁTICA................................................ 119 1. Naturaleza cautelar de esta figura............................................ 119 2. La impugnación de las sanciones tributarias............................. 120 2.1. La suspensión de las sanciones tributarias........................ 120 2.2. Naturaleza sancionadora del acuerdo de derivación de responsabilidad................................................................ 122 3. La impugnación de la deuda tributaria con las garantías legales............................................................................................. 123 3.1. Características, cuantía y ámbito de extensión de las garantías.............................................................................. 125 3.2. Las garantías admisibles para alcanzar la suspensión automática........................................................................... 128 3.3. El reembolso de los costes de las garantías....................... 142 4. La impugnación con base en el art. 165 de la LGT................... 145 4.1. Régimen Jurídico.............................................................. 145

Índice

4.2. ¿Suspensión del acto o suspensión del procedimiento?..... 148 4.3. Aspectos problemáticos de la regulación y propuesta de lege ferenda...................................................................... 151 5. La suspensión en el procedimiento de comprobación de valores............................................................................................ 153 5.1. La suspensión de la liquidación resultante........................ 153 5.2. La suspensión de la comprobación de valores como acto de contenido no económico.............................................. 161 6. La suspensión prevista en el art. 62 de la LGT......................... 164 7. Propuestas de suspensión automática sin garantías.................. 168 7.1. Planteamiento.................................................................. 168 7.2. La suspensión en el ámbito del recurso de reposición....... 169 7.3. La suspensión de deudas de escasa cuantía....................... 172 II. LA SUSPENSIÓN ACORDADA POR DECISIÓN DEL ÓRGANO ADMINISTRATIVO COMPETENTE PARA RESOLVER...... 173 1. Suspensión mediante la aportación de garantías alternativas.... 173 1.1. Planteamiento.................................................................. 173 1.2. Clases de garantías........................................................... 180 2. Suspensión con dispensa total o parcial de garantías................ 188 2.1. Planteamiento inicial........................................................ 188 2.2. Superación del carácter excepcional................................. 189 2.3. Acreditación del periculum in mora.................................. 191 2.4. El trámite de admisión de la solicitud: malas prácticas..... 194 2.5. Suspensiones solicitadas por Administraciones Públicas... 196 3. Suspensión por apreciación de error aritmético, material o de hecho....................................................................................... 199 3.1. Concepto de error aritmético, material o de hecho........... 200 3.2. El procedimiento regulado en los arts. 224.3 y 233.5 de la LGT................................................................................. 201 4. La suspensión no automática: ¿discrecionalidad o concreción de conceptos jurídicos indeterminados?.................................... 205

Capítulo IV LA SUSPENSIÓN EN LOS PROCEDIMIENTOS ESPECIALES DE REVISIÓN Y EN EL ÁMBITO LOCAL

I. PROCEDIMIENTOS ESPECIALES DE REVISIÓN Y SUSPENSIÓN............................................................................................. 209 1. La suspensión en el procedimiento de rectificación de errores.. 209 2. La suspensión en el procedimiento de nulidad de pleno derecho........................................................................................... 210 3. La suspensión en el procedimiento de revocación..................... 213 II. SUSPENSIÓN E IMPUGNACIÓN ORDINARIA EN LA ADMINISTRACIÓN LOCAL................................................................. 214

Índice

1. Planteamiento general.............................................................. 214 2. La suspensión en los grandes municipios.................................. 219 2.1. El órgano económico-administrativo local....................... 219 2.2. Impugnación y suspensión en grandes municipios............ 221 III. LOS DISTINTOS REGÍMENES DE SUSPENSIÓN EN EL ÁMBITO LOCAL................................................................................... 223 IV. TRIBUTOS DE GESTIÓN COMPARTIDA Y SUSPENSIÓN........ 225 1. La problemática planteada en torno al art. 224.1 de la LGT.... 225 2. Posiciones interpretativas......................................................... 226 3. Conclusión............................................................................... 230 V. PROPUESTA DE LEGE FERENDA............................................. 234

Capítulo V SUPUESTOS PARTICULARES DE SUSPENSIÓN

I. LA SUSPENSIÓN DEL INGRESO DE LAS AUTOLIQUIDACIONES............................................................................................... 237 1. Planteamiento general.............................................................. 237 2. La suspensión del ingreso de las tasas judiciales....................... 241 II. LA SUSPENSIÓN DE LOS ACTOS DE CONTENIDO NO ECONÓMICO...................................................................................... 243 1. La suspensión de los requerimientos de información................ 246 2. La suspensión de los actos resultantes de los procedimientos catastrales................................................................................ 248 III. LA SUSPENSIÓN DE OBLIGACIONES TRIBUTARIAS CONEXAS............................................................................................... 252 1. Las obligaciones tributarias conexas........................................ 252 2. Opciones en la suspensión de las obligaciones tributarias conexas........................................................................................... 256 IV. LAS MEDIDAS CAUTELARES POSITIVAS.................................. 260 1. Planteamiento inicial................................................................ 260 2. La adopción de medidas cautelares positivas en la vía administrativa previa............................................................................ 263 V. LA SUSPENSIÓN DE LAS MEDIDAS CAUTELARES QUE ASEGURAN EL COBRO DE LA DEUDA TRIBUTARIA.................... 269 1. La impugnación de las medidas cautelares del art. 81 de la LGT......................................................................................... 269 2. La suspensión de las medidas cautelares................................... 271 2.1. Exigencia de prestación de garantía.................................. 273 2.2. La sustitución por otra garantía para el levantamiento de las medidas cautelares...................................................... 274 2.3. El periculum in mora........................................................ 274 2.4. La tardanza en su adopción o denegación........................ 275

Índice

VI. LA SUSPENSIÓN EN EL MARCO DE LA ASISTENCIA MUTUA EN MATERIA DE RECAUDACIÓN Y EN LOS PROCEDIMIENTOS AMISTOSOS............................................................... 277 1. La asistencia mutua en materia de recaudación........................ 277 2. La suspensión del procedimiento de recaudación..................... 280 3. Asistencia mutua, procedimiento amistoso y suspensión.......... 285 4. La suspensión en el seno de los procedimientos amistosos........ 289 4.1. Planteamiento inicial........................................................ 289 4.2. La configuración de la suspensión en el procedimiento amistoso como última instancia....................................... 290 4.3. Suspensión y trámite de admisión del inicio del procedimiento amistoso............................................................... 296 4.4. La extralimitación reglamentaria, en relación con la prohibición de la suspensión no automática.......................... 298 4.5. La deficiente regulación de la subsanación de defectos relacionados con las garantías............................................. 300 Propuesta de lege ferenda.......................................................................... 303 Bibliografía............................................................................................... 317

ABREVIATURAS AEDAF

Asociación Española de Asesores Fiscales.

AEAT

Agencia Estatal de Administración Tributaria.

Audiencia Nacional.

APLGT

Anteproyecto de Ley General Tributaria.

Art/s. Artículo/s. ATC

Auto del Tribunal Constitucional.

ATS/AATS

Autos del Tribunal Supremo.

ATSJ

Auto del Tribunal Superior de Justicia.

Boletín Oficial.

BOE

Boletín Oficial del Estado.

Código Civil.

CCAA

Comunidades Autónomas.

CDI

Convenio para evitar la doble imposición.

Constitución Española.

Cfr.

Compárese.

CGD

Caja General de Depósitos.

Crónica Tributaria (Revista).

Disp. Adic.

Disposición Adicional.

DGRN

Dirección General de los Registros y del Notariado.

DGT

Dirección General de Tributos.

DGTPF

Dirección General del Tesoro y Política Financiera.

Documento Oficial.

ed. edición. EDERSA

Editoriales de Derecho Reunidas, S.A.

Fundamento jurídico.

FOGASA

Fondo de Garantía Salarial.

Gaceta Fiscal (Revista).

HMRC

Her Majesty’ s Revenue and Customs.

HPE

Hacienda Pública Española (Revista).

Abreviaturas

IAE

Impuesto sobre Actividades Económicas.

IBI

Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Ibíd.

En el mismo lugar.

ICIO

Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.

IEF

Instituto de Estudios Fiscales.

IIVTNU

Impuesto Municipal sobre el Incremento de Valor de los Terrenos Urbanos.

IPC

Índice de Precios al Consumo.

IRPF

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

IRNR

Impuesto sobre la Renta de No Residentes.

Impuesto sobre Sociedades.

ISD

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

ITPAJD

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

IVA

Impuesto sobre el Valor Añadido.

Jurisprudencia Tributaria Aranzadi.

LBRL

Ley 7/1985, de 2 de abril, de Bases de Régimen Local.

LDGC

Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes.

LEC

Ley de Enjuiciamiento Civil.

LGP

Ley General Presupuestaria (Texto Refundido).

LGT

Ley General Tributaria.

LIRPF

Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

LIS

Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

LJCA

Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa.

LMMGL

Ley de Medidas para la Modernización del Gobierno Local.

LOFCA

Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas.

LOPJ

Ley Orgánica del Poder Judicial.

LOTC

Ley Orgánica del Tribunal Constitucional.

Abreviaturas

LPA

Ley de 17 de julio de 1958, de Procedimiento Administrativo.

LPACAP

Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

LRJ-PAC/LRJPAC Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. LRJSP

Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público.

NRC

Número de Referencia Completo [del aval].

nº número. OCDE

Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos.

Orden Ministerial.

op. cit.

opere citato

p/p. página/s. PA

Procedimiento Amistoso.

P. ej.

Por ejemplo.

Quincena Fiscal (Revista).

RAP

Revista de Administración Pública.

RCI

Real Decreto 417/2006, de 7 de abril, que aprueba el Reglamento de la Ley del Catastro Inmobiliario.

Real Decreto.

RDFHP

Revista de Derecho Financiero y Hacienda Pública.

RDLey

Real Decreto-Ley.

RDLeg.

Real Decreto Legislativo.

REDA

Revista Española de Derecho Administrativo (Civitas).

REDF

Revista Española de Derecho Financiero (Civitas).

RGD

Revista General del Derecho.

RGGI

Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

RGIT

Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

Abreviaturas

RGLJ

Revista General de Legislación y Jurisprudencia.

RGR

Reglamento General de Recaudación.

RITPAJD

Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

RISD

Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

RPEA

Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas.

RRA

Reglamento General de Revisión en Vía Administrativa (RD 520/2005, de 13 de mayo).

Reglamento de Recurso de Reposición (RD 2244/1979).

Resolución de 21 de diciembre de 2005, de la Secretaría de Estado de Hacienda y Presupuestos y Presidencia de la AEAT, por la que se dictan criterios de actuación en materia de suspensión de la ejecución de los actos impugnados mediante recursos y reclamaciones y de relación entre los Tribunales Económico-Administrativos y la AEAT.

RSAN

Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario (RD 2063/2004, de 15 de octubre).

RTT

Revista Técnica Tributaria.

S Sentencia. SEPE

Servicio Público de Empleo Estatal.

ss. siguientes. t. tomo. TAPEA

Texto Articulado de Procedimiento Económico-Administrativo.

Tribunal Constitucional.

TEA

Tribunal Económico-Administrativo.

TEAC

Tribunal Económico-Administrativo Central.

TEAR

Tribunal Económico-Administrativo Regional.

Tribuna Fiscal.

TJUE

Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

Texto Refundido.

TRLCI

RDLeg. 1/2004, de 5 de marzo, que aprueba el TR de la Ley del Catastro Inmobiliario.

Abreviaturas

TRLIRNR

RDLeg. 5/2004, de 5 de marzo, que aprueba el TR de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

TRLRHL/LRHL RDLeg. 2/2004, de 5 de marzo, que aprueba el TR de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales. TS

Tribunal Supremo.

TSJ

Tribunal Superior de Justicia.

Uniรณn Europea.

V. gr.

Verbi gratia.

vol. volumen VV.AA.

Varios autores.