1_9788491690085 by Editorial Tirant Lo Blanch

guías prácticas

guías prácticas El grado de globalización que ha alcanzado la economía actual genera realidades económicas cruzadas en las que personas o entidades no residentes en un determinado país realizan actividades o tienen intereses económicos en el mismo. Los sistemas tributarios deben ofrecer una respuesta a esta compleja realidad, por lo que cobra cada vez más importancia la fiscalidad de los no residentes.

Se ha optado por combinar la explicación y el análisis teórico de los aspectos fundamentales con el planteamiento y resolución de supuestos prácticos que facilitan su comprensión, tratando de configurar así una obra que sirva de ayuda a los profesionales y a los estudiosos relacionados con la fiscalidad de los no residentes.

Miguel A. Vázquez Taín

Junto con el estudio del IRNR, se analizan también determinados estatutos singulares de tributación relacionados con el ámbito de la no residencia, o con los cambios de residencia, como son el régimen opcional para personas físicas residentes en la Unión Europea o el Espacio Económico Europeo, el régimen especial de los trabajadores desplazados al territorio español, la tributación de los trabajadores desplazados al extranjero y la tributación de las ganancias patrimoniales en los supuestos de cambio de residencia.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES

FISCALIDAD DE NO RESIDENTES

En esta obra se desarrolla el esquema de funcionamiento de la tributación de los no residentes en España, con el objetivo de aplicar la normativa que corresponda a la amplia casuística de situaciones a las que se tiene que dar respuesta. La pretensión última es la de capacitar para poder encuadrar cualquier realidad que se nos plantee dentro de la operativa del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (IRNR), conociendo los aspectos que deben ser especificados y cómo se debe concluir sobre ellos.

FISCALIDAD DE NO RESIDENTES ESTATUTOS SINGULARES DE TRIBUTACIÓN Y CONVENIOS FISCALES INTERNACIONALES

Miguel A. Vázquez Taín

guías prácticas

FISCALIDAD DE NO RESIDENTES IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES ESTATUTOS SINGULARES DE TRIBUTACIÃ“N Y CONVENIOS FISCALES INTERNACIONALES

COMITÉ CIENTÍFICO DE LA EDITORIAL TIRANT LO BLANCH María José Añón Roig

Javier de Lucas Martín

Ana Cañizares Laso

Víctor Moreno Catena

Catedrática de Filosofía del Derecho de la Universidad de Valencia Catedrática de Derecho Civil Universidad de Málaga

Jorge A. Cerdio Herrán

Catedrático de Teoría y Filosofía de Derecho. Instituto Tecnológico Autónomo de México

José Ramón Cossío Díaz

Ministro de la Suprema Corte de Justicia de México

Eduardo Ferrer Mac-Gregor Poisot

Juez de la Corte Interamericana de Derechos Humanos. Investigador del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM

Owen M. Fiss

Catedrático emérito de Teoría del Derecho de la Universidad de Yale (EEUU)

José Antonio García-Cruces González

Catedrático de Derecho Mercantil de la UNED

Luis López Guerra

Juez del Tribunal Europeo de Derechos Humanos Catedrático de Derecho Constitucional de la Universidad Carlos III de Madrid

Catedrático de Filosofía del Derecho y Filosofía Política de la Universidad de Valencia Catedrático de Derecho Procesal de la Universidad Carlos III de Madrid

Francisco Muñoz Conde

Catedrático de Derecho Penal de la Universidad Pablo de Olavide de Sevilla

Angelika Nussberger

Jueza del Tribunal Europeo de Derechos Humanos. Catedrática de Derecho Internacional de la Universidad de Colonia (Alemania)

Héctor Olasolo Alonso

Catedrático de Derecho Internacional de la Universidad del Rosario (Colombia) y Presidente del Instituto Ibero-Americano de La Haya (Holanda)

Luciano Parejo Alfonso

Catedrático de Derecho Administrativo de la Universidad Carlos III de Madrid

Tomás Sala Franco

Catedrático de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social de la Universidad de Valencia

Ignacio Sancho Gargallo

Magistrado de la Sala Primera (Civil) del Tribunal Supremo de España

Ángel M. López y López

Tomás S. Vives Antón

Marta Lorente Sariñena

Ruth Zimmerling

Catedrático de Derecho Civil de la Universidad de Sevilla Catedrática de Historia del Derecho de la Universidad Autónoma de Madrid

Catedrático de Derecho Penal de la Universidad de Valencia Catedrática de Ciencia Política de la Universidad de Mainz (Alemania)

Procedimiento de selección de originales, ver página web: www.tirant.net/index.php/editorial/procedimiento-de-seleccion-de-originales

FISCALIDAD DE NO RESIDENTES IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES ESTATUTOS SINGULARES DE TRIBUTACIÓN Y CONVENIOS FISCALES INTERNACIONALES

MIGUEL A. VÁZQUEZ TAÍN

Profesor Titular de Economía Pública y Sistemas Fiscales Universidad de Santiago de Compostela Economista Abogado

Valencia, 2017

Copyright ® 2017 Todos los derechos reservados. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética, o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación sin permiso escrito del autor y del editor. En caso de erratas y actualizaciones, la Editorial Tirant lo Blanch publicará la pertinente corrección en la página web www.tirant.com.

© TIRANT LO BLANCH EDITA: TIRANT LO BLANCH C/ Artes Gráficas, 14 - 46010 - Valencia TELFS.: 96/361 00 48 - 50 FAX: 96/369 41 51 Email:tlb@tirant.com www.tirant.com Librería virtual: www.tirant.es ISBN: 978-84-9169-008-5 MAQUETA: Tink Factoría de Color

Si tiene alguna queja o sugerencia, envíenos un mail a: atencioncliente@tirant.com. En caso de no ser atendida su sugerencia, por favor, lea en www.tirant.net/index.php/empresa/politicas-de-empresa nuestro Procedimiento de quejas. Responsabilidad Social Corporativa: http://www.tirant.net/Docs/RSCTirant.pdf

Índice Abreviaturas..................................................................................... 19 Presentación..................................................................................... 21 Capítulo 1 INTRODUCCIÓN AL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES 1. INTRODUCCIÓN.................................................................................. 23 2. CONTEXTO NORMATIVO. [ARTÍCULOS 3 Y 4 TRLIRNR]........................ 25 2.1. Normativa interna.......................................................................... 25 2.2. Normativa internacional. Los Convenios para evitar la Doble Imposición (CDI)..................................................................................... 26 2.3. El derecho comunitario................................................................... 28 3. CIFRAS PARA CONTEXTUALIZAR EL IRNR............................................. 29 4. PLANTEAMIENTO PARA EL ESTUDIO Y APLICACIÓN DEL IRNR............. 32

Capítulo 2 NATURALEZA, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IRNR 1. NATURALEZA Y OBJETO DEL IRNR. [ARTÍCULO 1 TRLIRNR].................. 37 2. ÁMBITO DE APLICACIÓN. [ARTÍCULO 2 TRLIRNR]................................ 38 2.1. Regímenes Forales.......................................................................... 39 2.2. Singularidades para Ceuta, Melilla y las Islas Canarias.................... 41 2.3. Ámbito espacial en los Convenios sobre Doble Imposición............. 41 3. TERRITORIOS CON ESTATUTOS FISCALES DIFERENCIADOS.................. 42 3.1. Paraísos fiscales.............................................................................. 43 3.2. Países o territorios de nula tributación............................................ 48 3.3. Países o territorios sin efectivo intercambio de información tributaria. 49

Capítulo 3 ELEMENTOS PERSONALES EN EL IRNR: LOS CONTRIBUYENTES Y OTROS OBLIGADOS TRIBUTARIOS 1. CONTRIBUYENTES. [ARTÍCULOS 5 Y 6 TRLIRNR; ARTÍCULO 4 MCOCDE]. 54 1.1. La residencia fiscal de las personas físicas. [Artículos 9 y 10 LIRPF; Artículo 4 MCOCDE]...................................................................... 56 1.1.1. Residencia fiscal de las personas físicas en los tratados bilaterales............................................................................... 60 1.1.2. Cambios de residencia de las personas físicas.................... 62

2. 3. 4. 5.

Índice

1.1.2.1. Anticipación de la tributación por el IRPF o por el IRNR [Artículo 89 RIRPF; Artículo 32 TRLIRNR]..... 62 1.1.2.2. Imputación temporal de rentas. [Artículo 14 LIRPF; Artículo 63 RIRPF]......................................... 63 1.1.2.3. Prórroga quinquenal. [Artículo 8 LIRPF]............... 64 1.1.3. Individualización de rentas. [Artículo 8 TRLIRNR; Artículo 11 LIRPF]................................................................................ 64 1.1.4. Sucesión de la deuda tributaria y responsabilidad patrimonial del contribuyente. [Artículos 47 y 48 TRLIRNR]............ 66 1.1.5. El personal diplomático y consular. [Artículo 5 TRLIRNR; Artículo 28 MCOCDE]........................................................... 66 1.1.6. Otros Estatutos mixtos de tributación de las personas físicas por razón de su residencia fiscal........................................ 68 1.2. La residencia fiscal de las entidades. [Artículo 6 TRLIRNR; Artículo 8 LIS]........................................................................................... 69 1.2.1. Cambios de residencia fiscal de las entidades. [Artículos 27 y 19 LIS]............................................................................ 70 1.2.2. Residencia fiscal de las entidades en los tratados bilaterales. [Artículo 4 MCOCDE].................................................. 71 1.3. Entidades en régimen de atribución de rentas. [Artículos 5, 7, 37, 38 y 39 TRLIRNR]............................................................................ 72 1.4. El domicilio fiscal. [Artículo 11 TRLIRNR]......................................... 73 1.5. Certificados de residencia............................................................... 74 EL REPRESENTANTE. [ARTÍCULO 10 TRLIRNR]...................................... 76 EL RESPONSABLE SOLIDARIO. [ARTÍCULO 9 TRLIRNR].......................... 78 EL RETENEDOR. [ARTÍCULOS 25, 30, 31, 32 Y 53 Y DISPOSICIÓN ADICIONAL QUINTA DEL TRLIRNR; ARTÍCULOS 8 A 17 DEL RIRNR]............ 80 EJERCICIOS Y CUESTIONES PRÁCTICAS............................................... 83

Capítulo 4 HECHO IMPONIBLE Y FORMAS DE SUJECIÓN 1. HECHO IMPONIBLE. [ARTÍCULO 12 TRLIRNR]....................................... 89 1.1. Criterios de sujeción. [Artículo 13 TRLIRNR].................................... 90 1.1.1. Criterio del lugar de realización......................................... 90 1.1.2. Criterio del lugar de situación de los bienes que generan los rendimientos, ganancias patrimoniales o los derechos a generar renta.................................................................... 92 1.1.3. Criterio del lugar de utilización de las prestaciones............ 93 1.1.4. Criterio del lugar de residencia del pagador....................... 94 1.1.5. Criterio del lugar de residencia de la entidad emisora de los valores.............................................................................. 95 1.2. Rentas sujetas por entenderse obtenidas en territorio español. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículos 7, 8, y 10 a 21 MCOCDE]................... 95

Índice

2. 3. 4. 5. 6.

1.2.1. Rendimientos de actividades económicas. [Artículo 13.1.a) y b) TRLIRNR; Artículos 7, 8 y 17 MCOCDE]....................... 96 1.2.2. Rendimientos del trabajo. [Artículo 13.1.c), d) y e) TRLIRNR; Artículos 15, 16 y 18 a 20 MCOCDE]................................ 99 1.2.3. Rendimientos del capital mobiliario. [Artículo 13.1.f) TRLIRNR]................................................................................... 104 1.2.4. Rendimientos del capital inmobiliario. [Artículo 13.1.g) y h) TRLIRNR; Artículo 6 MCOCDE].......................................... 110 1.2.5. Ganancias patrimoniales. [Artículo 13.1.i) TRLIRNR; Artículo 13 MCOCDE]................................................................ 112 RENTAS NO SUJETAS. [ARTÍCULOS 12 Y 13.2 TRLIRNR]....................... 114 CONCEPTO DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE. [ARTÍCULO 13.1.A) Y 17 TRLIRNR; ARTÍCULO 2 RIRNR; ARTÍCULO 5 MCOCDE]................. 117 FORMAS DE SUJECIÓN. [ARTÍCULO 15.1 TRLIRNR].............................. 122 OPERACIONES VINCULADAS EN EL IRNR. [ARTÍCULO 15.2 TRLIRNR; ARTÍCULO 3 RIRNR; ARTÍCULO 9 MCOCDE]........................................ 125 EJERCICIOS Y CUESTIONES PRÁCTICAS............................................... 127

Capítulo 5 RENTAS EXENTAS 1. SUPUESTOS DE EXENCIÓN. [ARTÍCULO 14 TRLIRNR]........................... 142 1.1. Rentas exentas en el IRPF, pensiones y becas. [Artículo 14.1.a) y b) TRLIRNR; artículo 20 MCOCDE]...................................................... 142 1.2. Intereses y ganancias patrimoniales obtenidas por residentes en la EU. [Artículo 14.1.c) TRLIRNR]........................................................ 147 1.3. Rendimientos derivados de la Deuda Pública. [Artículo 14.1.d) TRLIRNR]............................................................................................ 150 1.4. Rentas derivadas de valores emitidos en España por no residentes. [Artículo 14.1.e) TRLIRNR]............................................................... 151 1.5. Rendimientos de cuentas de no residentes. [Artículo 14.1.f) TRLIRNR]................................................................................................. 151 1.6. Rentas procedentes del arrendamiento, cesión o transmisión de contenedores o de buques y aeronaves a casco desnudo. [Artículo 14.1.g) TRLIRNR]............................................................................ 152 1.7. Beneficios distribuidos por las filiales a sus matrices residentes en la UE o en el EEE. [Artículo 14.1.h) TRLIRNR]...................................... 153 1.8. Rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizados en mercados secundarios oficiales de valores españoles. [Artículo 14.1.i) TRLIRNR]. 157 1.9. Dividendos y participaciones en beneficios. [Artículo 14.1.k) y l) TRLIRNR]................................................................................ 158 1.9.1. Obtenidos por fondos de pensiones.................................. 158

Índice

1.9.2. Obtenidos por determinadas instituciones de inversión colectiva....................................................................... 159 1.10. Cánones y regalías. [Artículo 14.1.m) TRLIRNR].............................. 159 1.11. Rendimientos de entidades de navegación marítima o aérea. [Artículo 14.3 TRLIRNR]......................................................................... 161 1.12..Ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles. [Disposición adicional cuarta TRLIRNR]................... 161 1.13. Exención por reinversión en vivienda habitual [Disposición adicional séptima TRLIRNR]........................................................................... 162 2. EJERCICIOS Y CUESTIONES PRÁCTICAS............................................... 163

Capítulo 6 TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS MEDIANTE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE 1. HECHO IMPONIBLE: RENTAS IMPUTABLES A LOS ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES. [ARTÍCULOS 12, 15.1 Y 16 TRLIRNR; ARTÍCULO 1 RIRNR]...... 168 1.1. Diversidad de Establecimientos Permanentes. [Artículo 17 TRLIRNR; Artículo 2 RIRNR]............................................................................ 171 2. BASE IMPONIBLE. [ARTÍCULO 18 Y DISPOSICIÓN ADICIONAL SEXTA TRLIRNR; ARTÍCULO 3 RIRNR].............................................................. 172 2.1. Régimen general de los EP. [Artículo 18.2 TRLIRNR]........................ 172 2.1.1. Valoración de las operaciones............................................ 172 2.1.2. Gastos no deducibles........................................................ 173 2.1.3. Gastos deducibles............................................................. 174 2.1.4. Costes de los capitales de la entidad afectos al EP............. 176 2.2. EP cuyas operaciones no cierran un ciclo mercantil. [Artículo 18.3 TRLIRNR]......................................................................................... 176 2.3. EP con actividad de duración limitada en el tiempo. [Artículo 18.4 TRLIRNR]......................................................................................... 178 2.4. Cese de actividad del EP o transferencia al extranjero de activos afectos. [Artículo 18.5 TRLIRNR]..................................................... 179 2.5. Regímenes especiales regulados en la LIS....................................... 180 3. COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS. [ARTÍCULO 18.2 TRLIRNR]............................................................................................. 180 4. DEUDA TRIBUTARIA. [ARTÍCULO 19 TRLIRNR]...................................... 181 5. GRAVAMEN COMPLEMENTARIO POR BENEFICIOS TRANSFERIDOS AL EXTRANJERO. [ARTÍCULO 19.2 Y 3 TRLIRNR]....................................... 182 6. PERÍODO IMPOSITIVO Y DEVENGO. [ARTÍCULO 20 TRLIRNR]............... 184 7. OBLIGACIONES FORMALES. [ARTÍCULOS 21 A 23 TRLIRNR]................ 185 8. LAS NORMAS BILATERALES Y LA JURISPRUDENCIA COMUNITARIA EN RELACIÓN CON LA TRIBUTACIÓN DE LOS EP. EL PRINCIPIO DE NO DISCRIMINACIÓN..................................................................................... 186 9. EJERCICIOS Y SUPUESTOS PRÁCTICOS................................................ 188

Índice

Capítulo 7 TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS SIN MEDIACIÓN DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE 1. HECHO IMPONIBLE. FORMA DE SUJECIÓN. [ARTÍCULO 15.1 TRLIRNR]. 192 2. RÉGIMEN GENERAL. NORMAS COMUNES........................................... 192 2.1. Base imponible. [Artículo 24 TRLIRNR]............................................ 192 2.2. Cuota tributaria. Tipos impositivos. [Artículo 25 y disposición adicional 9ª TRLIRNR].......................................................................... 194 2.3. Deuda tributaria. [Artículo 26 TRLIRNR].......................................... 195 2.4. Devengo. [Artículo 27 TRLIRNR]...................................................... 196 2.5. Declaraciones, obligaciones formales, retenciones y devoluciones. [Artículo 28 a 31 TRLIRNR; Artículos 6, 7, 7bis y 16 RIRNR]............. 197 2.6. Obligación de retener e ingresar a cuenta. [Artículo 31 y 32 TRLIRNR]................................................................................ 199 2.7. Operativa del impuesto.................................................................. 202 3. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS................................ 203 3.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 27 LIRPF]........................ 203 3.2. Rentas sujetas................................................................................. 205 3.3. Rentas exoneradas. [Artículos 13 y 14 TRLIRNR]............................. 207 3.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR; artículo 5 RIRNR].............. 208 3.4.1. Base imponible.................................................................. 209 3.4.2. Tipo impositivo................................................................. 211 3.4.3. Deducciones..................................................................... 211 3.4.4. Declaraciones.................................................................... 212 3.4.5. Régimen opcional de tributación para contribuyentes residentes en otros Estados Miembros de la UE o del EEE. [Artículo 46 TRLIRNR; Artículos 21 a 23 RIRNR].................. 212 3.4.6. Aplicación de las reglas de tributación de las rentas de actividades económicas obtenidas sin mediación de EP a determinadas rentas vinculadas a EP..................................... 212 4. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO Y OTRAS RENTAS AFINES..................... 213 4.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 17 LIRPF: 15,16,18,19 y 20 MCOCDE]................................................................................. 213 4.2. Rentas sujetas................................................................................. 216 4.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14 TRLIRNR]...................................... 220 4.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 221 4.4.1. Base imponible.................................................................. 221 4.4.2. Tipo impositivo................................................................. 221 4.4.3. Deducciones..................................................................... 223 4.4.4. Declaraciones.................................................................... 223 4.4.5. Régimen opcional de tributación para contribuyentes residentes en otros Estados Miembros de la UE. [Artículo 46 TRLIRNR; Artículos 21, 22 y 23 RIRNR]............................... 223

Índice

4.4.6. Régimen especial de los trabajadores desplazados a territorio español. Impatriados. [Artículo 93 LIRPF; Artículos 113 a 120 RIRPF]...................................................................... 224 5. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO: DIVIDENDOS..................... 224 5.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 25.1 LIRPF; Artículo 10 MCOCDE]...................................................................................... 224 5.2. Rentas sujetas................................................................................. 225 5.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14 TRLIRNR]...................................... 226 5.3.1. Beneficios distribuidos por las filiales a sus matrices residentes en la UE o en el EEE. [Artículo 14.1.h) TRLIRNR]........... 227 5.3.2. Otros dividendos y participaciones en beneficios exentos. [Artículo 14.1.k) y l) TRLIRNR]............................................ 230 5.3.3. Otros dividendos y participación en beneficios no sujetos al IRNR.................................................................................. 232 5.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 232 5.4.1. Base imponible.................................................................. 232 5.4.2. Tipo impositivo................................................................. 233 5.4.3. Deducciones..................................................................... 233 5.4.4. Reducciones...................................................................... 234 5.4.5. Declaraciones.................................................................... 234 6. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO: INTERESES......................... 235 6.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 25.2 LIRPF; Artículo 11 MCOCDE]...................................................................................... 235 6.2. Rentas sujetas................................................................................. 236 6.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14 TRLIRNR]...................................... 237 6.3.1. Los rendimientos obtenidos por residentes de la UE. [Artículo 14.1.c) TRLIRNR]........................................................ 237 6.3.2. Los rendimientos derivados de la Deuda Pública. [Artículo 14.1.d) TRLIRNR]............................................................... 238 6.3.3. Los rendimientos derivados de valores emitidos en España por no residentes. [Artículo 14.1.e) TRLIRNR]..................... 239 6.3.4. Los rendimientos de cuentas de no residentes. [Artículo 14.1.f) TRLIRNR]................................................................ 239 6.3.5. Rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión en mercados secundarios oficiales de valores españoles. [Artículo 14.1.i) TRLIRNR]................................................................ 240 6.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 241 6.4.1. Base imponible.................................................................. 241 6.4.2. Tipo impositivo................................................................. 242 6.4.3. Deducciones..................................................................... 242 6.4.4. Reducciones...................................................................... 242 6.4.5. Declaraciones.................................................................... 243 7. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO: CÁNONES......................... 243

Índice

7.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 12 MCOCDE]................. 243 7.2. Rentas sujetas................................................................................. 245 7.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14.1.m) TRLIRNR].............................. 246 7.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 248 7.4.1. Base imponible.................................................................. 248 7.4.2. Tipo impositivo................................................................. 248 7.4.3. Deducciones..................................................................... 249 7.4.4. Reducciones...................................................................... 249 7.4.5. Declaraciones.................................................................... 250 8. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO....................................... 250 8.1. Concepto [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 22 LIRPF; Artículo 6 MCOCDE]...................................................................................... 250 8.2. Rentas sujetas................................................................................. 251 8.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14 TRLIRNR]...................................... 252 8.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 253 8.4.1. Base imponible.................................................................. 253 8.4.2. Tipo impositivo................................................................. 255 8.4.3. Deducciones..................................................................... 256 8.4.4. Declaraciones.................................................................... 256 9. GANANCIAS PATRIMONIALES............................................................. 256 9.1. Concepto. [Artículo 13 TRLIRNR; Artículo 33 LIRPF; Artículo 13 MCOCDE]...................................................................................... 256 9.2. Rentas sujetas................................................................................. 257 9.3. Rentas exoneradas. [Artículo 14 TRLIRNR]...................................... 260 9.3.1. Exención de las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidas por residentes en la UE. [Artículo 14.1.c) TRLIRNR]................................................................ 260 9.3.2. Exención de las ganancias patrimoniales derivadas de valores emitidos en España por no residentes. [Artículo 14.1.e) TRLIRNR]........................................................................... 261 9.3.3. Exención de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de contenedores, buques y aeronaves a casco desnudo. [Artículo 14.1.g) TRLIRNR].................................. 262 9.3.4. Exención de las ganancias patrimoniales derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizados en mercados secundarios oficiales de valores españoles. [Artículo 14.1.i) TRLIRNR].... 262 9.3.5. Exención parcial para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de bienes inmuebles. [Disposición adicional cuarta TRLIRNR]........................................................... 263 9.3.6. Exención de las ganancias patrimoniales por reinversión en vivienda habitual. [Disposición adicional séptima TRLIRNR]. 264 9.3.7. Otras ganancias patrimoniales exoneradas........................ 265 9.4. Tributación. [Artículos 24 a 27 TRLIRNR]......................................... 266

Índice

9.4.1. Base imponible.................................................................. 266 9.4.2. Tipo impositivo................................................................. 269 9.4.3. Deducciones..................................................................... 270 9.4.4. Retención a cuenta........................................................... 270 9.4.5. Declaraciones.................................................................... 271 9.5. Gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas......................................................................................... 272 10. OTRAS RENTAS. [ARTÍCULO 21 MCOCDE].......................................... 273 11. EJERCICIOS Y CUESTIONES PRÁCTICAS............................................... 277

Capítulo 8 TRIBUTACIÓN DE LAS ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS 1. ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS CONSTITUIDAS EN ESPAÑA. [ARTÍCULOS 34 A 36 TRLIRNR]......................................... 294 1.1. Entidades que realizan una actividad económica............................ 294 1.2. Entidades que no realizan una actividad económica....................... 296 2. ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS CONSTITUIDAS EN EL EXTRANJERO. [ARTÍCULOS 37 A 39 TRLIRNR; ARTÍCULOS 18 Y 19 RIRNR]............................................................................................ 297 2.1. Entidades con presencia en territorio español................................. 298 2.2. Entidades sin presencia en territorio español.................................. 301

Capítulo 9 GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES 1. NATURALEZA Y HECHO IMPONIBLE DEL GEBIENR. [ARTÍCULO 40 TRLIRNR; ARTÍCULO 20 RIRNR].................................................................................. 303 2. SUJETOS PASIVOS. [ARTÍCULO 40 Y 41 TRLIRNR]................................. 304 3. EXENCIONES. [ARTÍCULO 42; ARTÍCULO 20 RIRNR]............................. 305 4. BASE IMPONIBLE. [ARTÍCULO 41 TRLIRNR].......................................... 306 5. DEUDA TRIBUTARIA. [ARTÍCULO 43 TRLIRNR]...................................... 307 6. DEDUCIBILIDAD DEL IMPUESTO. [ARTÍCULO 44 TRLIRNR].................... 307 7. DEVENGO Y GESTIÓN DEL GRAVAMEN. [ARTÍCULO 45 TRLIRNR; ARTÍCULO 20 RIRNR].................................................................................. 308

Capítulo 10 GESTIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES 1. OBLIGACIONES FORMALES DEL CONTRIBUYENTE NO RESIDENTE....... 309 1.1. Nombramiento de representante.................................................... 309 1.2. Declaración censal.......................................................................... 311

Índice

3. 4. 5. 6.

1.3. Número de identificación fiscal....................................................... 315 1.4. Domicilio fiscal............................................................................... 317 1.5. Obligaciones documentales, registrales y contables........................ 318 1.6. Unidad monetaria.......................................................................... 320 RETENCIONES. OBLIGACIONES FORMALES DEL RETENEDOR [ARTÍCULOS 25, 30 A 32, 53 Y DISPOSICIÓN ADICIONAL QUINTA TRLIRNR; ARTÍCULOS 8 A 17 Y DISPOSICIÓN ADICIONAL PRIMERA RIRNR]........ 320 2.1. Obligados a practicar retención o ingreso a cuenta. [Artículo 11 RIRNR]............................................................................................ 321 2.2. Rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta. [Artículos 8 a 10 RIRNR]............................................................................................ 323 2.3. Nacimiento de la obligación de retener y cuantificación de la retención. [Artículos 12 y 13 RIRNR]....................................................... 326 2.4. Retenciones sobre las rentas del trabajo en caso de cambio de residencia. [Artículos 32 y 52 TRLIRNR; Artículo 17 RIRNR]................... 328 2.4.1. Trabajadores que se desplazan al extranjero...................... 328 2.4.2. Trabajadores que se desplazan a territorio español............ 330 2.5. Declaraciones, ingreso y obligaciones informativas. [Artículo 15 RIRNR]................................................................................................. 331 2.5.1. Declaraciones mensuales o trimestrales............................. 331 2.5.2. Declaración anual.............................................................. 333 2.5.3. Información al contribuyente............................................. 334 2.5.4. Obligación documental..................................................... 334 RETENCIÓN E INGRESO A CUENTA DEL 3% EN LA TRANSMISIÓN DE BIENES INMUEBLES. [ARTÍCULO 25.2 TRLIRNR; ARTÍCULO 14 RIRNR]... 336 EL CONTRIBUYENTE NO RESIDENTE COMO RETENEDOR. [ARTÍCULOS 23 Y 30 TRLIRNR]................................................................................ 337 NORMAS DE DECLARACIÓN Y LIQUIDACIÓN EN LOS SUPUESTOS DE EP. [ARTÍCULO 21 TRLIRNR]................................................................. 338 NORMAS DE DECLARACIÓN Y LIQUIDACIÓN EN LOS SUPUESTOS SIN EP. [ARTÍCULOS 28 Y 28 BIS TRLIRNR; ARTÍCULOS 7, 7 BIS Y 16 RIRNR]........ 340 6.1. Obligados a declarar....................................................................... 340 6.2. Modelos de declaración................................................................. 342 6.3. Plazos............................................................................................. 343 6.4. Formas de presentación.................................................................. 344 6.5. Lugar de presentación.................................................................... 345 6.6. Documentación.............................................................................. 346 6.7. Borrador de declaración................................................................. 348 6.8. Solicitud de devolución por reinversión en vivienda habitual. [Disposición adicional segunda RIRNR]..................................................... 349 RÉGIMEN SANCIONADOR. [ARTÍCULOS 10 Y 49 TRLIRNR].................. 350

Índice

Capítulo 11 ESTATUTOS SINGULARES DE TRIBUTACIÓN 1. RÉGIMEN OPCIONAL PARA PERSONAS FÍSICAS RESIDENTES EN LA UE O EN EL EEE. [ARTÍCULO 46 TRLIRNR; ARTÍCULOS 21 A 23 RIRNR]...... 351 1.1. Ámbito de aplicación...................................................................... 352 1.2. Contenido del régimen................................................................... 354 1.3. Aspectos formales.......................................................................... 355 2. RÉGIMEN ESPECIAL DE LOS TRABAJADORES DESPLAZADOS A TERRITORIO ESPAÑOL. IMPATRIADOS. [ARTÍCULOS 93 LIRPF; ARTÍCULOS 113 A 120 RIRPF]................................................................................ 358 2.1. Ámbito de aplicación...................................................................... 359 2.2. Contenido del régimen................................................................... 360 2.3. Opción, renuncia, exclusión y finalización del régimen................... 363 2.4. Tributación por el Impuesto sobre el Patrimonio y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones................................................................ 366 3. TRIBUTACIÓN DE LOS TRABAJADORES DESPLAZADOS AL EXTRANJERO. EXPATRIADOS. [ARTÍCULO 7.P) LIRPF; ARTÍCULOS 6 Y 9 RIRPF]..... 367 3.1. Régimen de excesos....................................................................... 368 4. TRIBUTACIÓN DE LAS GANANCIAS PATRIMONIALES POR CAMBIO DE RESIDENCIA. [ARTÍCULO 95BIS LIRPF; ARTÍCULOS 121 A 123 RIRPF]... 369 4.1. Requisitos para la aplicación del régimen especial.......................... 370 4.2. Contenido del régimen................................................................... 371 4.3. Aplazamiento de la deuda por desplazamiento temporal............... 372 4.4. Recuperación de la condición de contribuyente por el IRPF............ 373 4.5. Cambio de residencia a otro Estado de la UE o del EEE.................. 374 4.6. Cambio de residencia a un paraíso fiscal........................................ 375

Capítulo 12 CONVENIOS FISCALES INTERNACIONALES Y NORMATIVA EUROPEA 1. CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL... 378 1.1. Relación de los convenios de doble imposición con la normativa doméstica....................................................................................... 378 1.2. Modelos de convenio de doble imposición..................................... 380 1.2.1. Estructura del modelo de convenio de la OCDE................. 380 1.3. Interpretación y aplicación de los convenios................................... 385 1.3.1. Principio de no discriminación........................................... 387 1.3.2. El procedimiento amistoso................................................ 390 1.3.3. Intercambio de información.............................................. 391 1.3.4. Asistencia en la recaudación tributaria............................... 393 1.4. Los CDI y la doble imposición internacional.................................... 394 1.4.1. La doble imposición jurídica internacional......................... 394 1.4.2. La doble imposición económica internacional.................... 396 1.5. Convenios de doble imposición subscritos por España................... 397

Índice

1.6. Otros convenios con efectos fiscales............................................... 398 2. DERECHO Y JURISPRUDENCIA DE LA UNIÓN EUROPEA....................... 399

Anexo I MODELOS Y EJEMPLOS DE DECLARACIÓN......................................... 407 Anexo II NORMATIVA....................................................................................... 542

Abreviaturas AEAT CC CDI CE CNAE DGT EEE EP GEBIENR

Agencia Estatal de la Administración Tributaria Código Civil Convenio para evitar la Doble Imposición Constitución Española Clasificación Nacional de Actividades Económicas Dirección General de Tributos Espacio Económico Europeo Establecimiento Permanente Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de Entidades no Residentes IAE Impuesto sobre Actividades Económicas IIEE Impuestos Especiales IIVTNU Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana IP Impuesto sobre el Patrimonio IRNR Impuesto sobre la Renta de No Residentes IRPF Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IS Impuesto sobre Sociedades ISD Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones LGT Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria LIS Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades LISD Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones LMPFF Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal LIVA Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido MCOCDE Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE MCONU Convención modelo de las Naciones Unidas sobre la doble tributación entre países desarrollados y países en desarrollo NIE Número de identificación de extranjero NIF Número de identificación fiscal PGE Presupuestos Generales del Estado OCDE Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos

20 OM ONU RD RDL RIRNR

Abreviaturas

Orden Ministerial Organización de las Naciones Unidas Real Decreto Real Decreto Ley Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio RIRPF Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo RIS Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio RIVA Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre RGI Reglamento de Gestión e Inspección: Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos TRLIRNR Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo TRLPFP Texto Refundido de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre TFUE Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea TJUE Tribunal de Justicia de la Unión Europea TUE Tratado de la Unión Europea UE Unión Europea