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ELEMENTOS ESPECÍFICOS DEL DERECHO TRIBUTARIO

Jesús Javier Herrera Gómez

manuales

ELEMENTOS ESPECÍFICOS DEL DERECHO TRIBUTARIO

COMITÉ CIENTÍFICO DE LA EDITORIAL TIRANT LO BLANCH María José Añón Roig

Catedrática de Filosofía del Derecho de la Universidad de Valencia

Ana Cañizares Laso

Catedrática de Derecho Civil de la Universidad de Málaga

Jorge A. Cerdio Herrán

Catedrático de Teoría y Filosofía de Derecho. Instituto Tecnológico Autónomo de México

José Ramón Cossío Díaz

Ministro de la Suprema Corte de Justicia de México

Eduardo Ferrer Mac-Gregor Poisot

Presidente de la Corte Interamericana de Derechos Humanos. Investigador del Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM

Owen Fiss

Catedrático emérito de Teoría del Derecho de la Universidad de Yale (EEUU)

José Antonio García-Cruces González Catedrático de Derecho Mercantil de la UNED

Luis López Guerra

Juez del Tribunal Europeo de Derechos Humanos Catedrático de Derecho Constitucional de la Universidad Carlos III de Madrid

Ángel M. López y López

Catedrático de Derecho Civil de la Universidad de Sevilla

Marta Lorente Sariñena

Catedrática de Historia del Derecho de la Universidad Autónoma de Madrid

Javier de Lucas Martín

Catedrático de Filosofía del Derecho y Filosofía Política de la Universidad de Valencia

Víctor Moreno Catena

Catedrático de Derecho Procesal de la Universidad Carlos III de Madrid

Francisco Muñoz Conde

Catedrático de Derecho Penal de la Universidad Pablo de Olavide de Sevilla

Angelika Nussberger

Jueza del Tribunal Europeo de Derechos Humanos.

Catedrática de Derecho Internacional de la Universidad de Colonia (Alemania)

Héctor Olasolo Alonso

Catedrático de Derecho Internacional de la Universidad del Rosario (Colombia) y Presidente del Instituto Ibero-Americano de La Haya (Holanda)

Luciano Parejo Alfonso

Catedrático de Derecho Administrativo de la Universidad Carlos III de Madrid

Tomás Sala Franco

Catedrático de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social de la Universidad de Valencia

Ignacio Sancho Gargallo

Magistrado de la Sala Primera (Civil) del Tribunal Supremo de España

Tomás S. Vives Antón

Catedrático de Derecho Penal de la Universidad de Valencia

Ruth Zimmerling

Catedrática de Ciencia Política de la Universidad de Mainz (Alemania)

Procedimiento de selección de originales, ver página web: www.tirant.net/index.php/editorial/procedimiento-de-seleccion-de-originales

ELEMENTOS ESPECÍFICOS DEL DERECHO TRIBUTARIO

Dr. Jesús Javier Herrera Gómez Profesor de tiempo completo de la Facultad de Derecho de la UACH e integrante del Sistema Nacional de Investigaciones nivel I

Ciudad de México, 2018

Copyright ® 2019 Todos los derechos reservados. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética, o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación sin permiso escrito del autor y del editor.

En caso de erratas y actualizaciones, la Editorial Tirant lo Blanch México publicará la pertinente corrección en la página web www.tirant.com/mex/ Esta publicación se hace con apoyo del Programa Fortalecimiento de la Calidad Educativa 2017.

© Dr. Jesús Javier Herrera Gómez

© EDITA: TIRANT LO BLANCH DISTRIBUYE: TIRANT LO BLANCH MÉXICO Río Tiber 66, Piso 4 Colonia Cuauhtémoc Delegación Cuauhtémoc CP 06500 Ciudad de México Telf: (55) 65502317 infomex@tirant.com www.tirant.com/mex/ www.tirant.es ISBN: 978-84-9190-615-5 MAQUETA: Tink Factoría de Color Si tiene alguna queja o sugerencia, envíenos un mail a: atencioncliente@tirant.com. En caso de no ser atendida su sugerencia, por favor, lea en www.tirant.net/index.php/empresa/politicasde-empresa nuestro procedimiento de quejas.

Responsabilidad Social Corporativa: http://www.tirant.net/Docs/RSCTirant.pdf

Agradezco al equipo de dictaminadores que hicieron la revisión de esta investigación sobre los elementos específicos del Derecho tributario, específicamente a la Dra. Alicia Ramos Flores, al Dr. Jaime Caraveo Valdez y al Dr. Serafín Peralta Martínez. Igualmente me permito agradecer el apoyo de las autoridades de la Universidad Autónoma de Chihuahua; además deseo firmemente que sirva para la investigación y desarrollo en materia tributaria.

Índice Introducción........................................................................................................ 13 1. Concepto de Derecho tributario, fiscal, o de las contribuciones..................... 15 1.1. La consideración del autor.................................................................... 16 1.2. Gerardo Gil Valdivia............................................................................. 16 1.3. Doricela Mabarak Cerecedo.................................................................. 16 1.4. Mario Pugliese...................................................................................... 16 1.6. Ernesto Flores Zavala............................................................................ 16 1.7. Sergio Francisco De la Garza................................................................. 17 2. La obligación tributaria................................................................................. 17 2.1. La consideración del autor.................................................................... 17 2.2. Leopoldo Rolando Arreola.................................................................... 17 2.3. Hugo Carrasco Iriarte........................................................................... 17 2.4. Dino Jarach........................................................................................... 18 2.5. Mario Pugliese...................................................................................... 18 2.6. Sergio Francisco De la Garza................................................................. 18 2.7. Ernesto Flores Zavala............................................................................ 18 2.8. Declaración de los derechos del hombre y del ciudadano de 1789......... 18 2.9. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos................... 18 3. Teorías que tratan de dar sentido a la obligación tributaria........................... 19 3.1. Teoría de la equivalencia....................................................................... 19 3.2. Teoría del seguro................................................................................... 19 3.3. Teoría del capital nacional.................................................................... 19 3.4. Teoría del sacrificio............................................................................... 20 3.5. Teoría del deber de Eheberg.................................................................. 20 3.6. Teoría de la contribución de Adam Smith.............................................. 20 3.7. Teoría del consentimiento de Michel Bouvier........................................ 20 3.8. Teoría del autor..................................................................................... 21 4. Principios que rigen la materia tributaria....................................................... 21 4.1. El principio jurídico de legalidad tributaria........................................... 21 4.1.1. Principio de reserva de ley......................................................... 23 4.1.2. Las cláusulas legislativas habilitantes......................................... 25 4.1.3. Los criterios jurisprudenciales sobre las cláusulas legislativas habilitantes................................................................................ 27 4.1.4. Los estímulos fiscales................................................................. 28 4.2. Principio de justicia tributaria............................................................... 29 4.3. Principio de generalidad tributaria........................................................ 30 4.4. Principio de uniformidad tributaria....................................................... 31 4.5. Principio de certidumbre tributaria....................................................... 31 4.6. Principio de comodidad tributaria......................................................... 32 4.7. Principio de economía tributaria........................................................... 32 4.8. Principio pro contribuyente................................................................... 33

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Índice

4.9. Principio de mayor beneficio tributario................................................. 35 4.10. Principio de anualidad tributaria........................................................... 36 5. Criterios para la creación de contribuciones.................................................. 38 5.1. Criterios de Adolfo Wagner................................................................... 38 5.2. Criterios de Ernesto Flores Zavala........................................................ 39 5.3. Criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación.......................... 39 6. Elementos esenciales de las contribuciones..................................................... 39 6.1. El objeto de la contribución.................................................................. 41 6.1.1. La consideración del autor......................................................... 41 6.1.2. Lucien Mehl.............................................................................. 42 6.1.3. Sainz de Bujanda....................................................................... 42 6.1.4. Miguel de Jesús Alvarado Esquivel............................................ 42 6.2. El sujeto de la contribución................................................................... 42 6.2.1. La consideración del autor........................................................ 42 6.2.2. María Ángeles Guervós Maillo.................................................. 45 6.2.3. Sergio Francisco De la Garza..................................................... 45 6.2.4. Dino Jarach............................................................................... 45 6.3. La cota, tasa o tarifa de la contribución................................................ 46 6.3.1. La consideración del autor........................................................ 46 6.3.2. Sergio Francisco De la Garza..................................................... 47 6.3.3. Raúl Rodríguez Lobato............................................................. 47 6.4. La base de la contribución..................................................................... 47 6.4.1. La consideración del autor........................................................ 48 6.4.2. Gerardo Gil Valdivia y Gabriela Ríos Granados........................ 48 6.4.3. Sergio Francisco De la Garza..................................................... 48 6.5. La fecha de pago de la contribución...................................................... 49 6.5.1. Consideración del autor............................................................ 49 6.5.2. Norma supletoria...................................................................... 49 6.5.3. Suprema Corte de Justicia de la Nación..................................... 49 7. Clasificación de las contribuciones................................................................. 50 7.1. Clasificación legal de las contribuciones por la esencia de sus características propias.......................................................................................... 50 7.1.1. Los impuestos............................................................................ 51 7.1.1.1. En la consideración del autor...................................... 51 7.1.1.2. Antonio Berliri............................................................ 52 7.1.1.3. A.D. Giannini.............................................................. 52 7.1.1.4. Gabriela Ríos Granados.............................................. 52 7.1.1.5. Ley General Tributaria (española)............................... 52 7.1.2. Las aportaciones de seguridad social......................................... 52 7.1.2.1. Definición legal............................................................ 55 7.1.2.2. En la consideración del autor...................................... 55 7.1.2.3. Sergio Martínez Rosaslanda........................................ 56 7.1.2.4. Ley del IMSS............................................................... 56 7.1.2.5. Ley del INFONAVIT................................................... 56 7.1.3. Las contribuciones de mejoras................................................... 56 7.1.3.1. En la consideración del autor...................................... 56

Índice

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7.1.3.2. Definición legal............................................................ 57 7.1.3.3. Sergio Francisco De la Garza....................................... 57 7.1.3.4. Ley General Tributaria (española)............................... 57 7.1.4. Los derechos.............................................................................. 57 7.1.4.1. En la consideración del autor...................................... 57 7.1.4.2. Definición legal............................................................ 58 7.1.4.3. Gerardo Gil Valdivia................................................... 58 7.1.4.4. Ley General Tributaria (española)............................... 58 7.2. Clasificación por la competencia constitucional de las autoridades emisoras...................................................................................................... 59 7.2.1. Contribuciones federales........................................................... 59 7.2.2. Contribuciones estatales............................................................ 59 7.2.3. Contribuciones para los municipios........................................... 59 7.3. Clasificación en función a la actividad o materias a las que van enfocadas........................................................................................................ 59 7.3.1. Clasificación de las contribuciones federales en función a la actividad o materias a las que van enfocadas............................. 59 7.3.2. Clasificación de las contribuciones estatales en función a la actividad o materias a las que van enfocadas (ejemplo del Estado de Chihuahua)........................................................................... 60 7.3.3. Clasificación municipal en función a la actividad o materias a las que van enfocadas (ejemplo del Municipio de Chihuahua)... 60 7.4. Clasificaciones teóricas de las contribuciones por sus características técnicas................................................................................................. 60 7.4.1. Contribuciones directas............................................................. 60 7.4.2. Contribuciones indirectas.......................................................... 61 7.4.3. Contribuciones reales................................................................ 61 7.4.4. Contribuciones personales......................................................... 61 7.4.5. Contribuciones con fines fiscales................................................ 61 7.4.6. Contribuciones con fines parafiscales......................................... 61 7.4.7. Contribuciones cedulares........................................................... 62 7.4.8. Contribuciones globales............................................................ 62 7.4.9. Contribuciones sobre ingresos brutos........................................ 62 7.4.10. Contribuciones sobre ingresos netos.......................................... 62 7.4.11. Contribuciones por derrama...................................................... 63 7.4.12. Contribuciones por cuota.......................................................... 63 7.4.13. Contribuciones específicas......................................................... 63 7.4.14. Contribuciones ad valorem........................................................ 63 7.5. Clasificación de las contribuciones por el impacto recaudatorio............ 63 7.5.1. Impuesto sobre la renta............................................................. 63 7.5.2. Impuesto al valor agregado....................................................... 63 7.5.3. Impuesto especial sobre producción y servicios......................... 63 7.5.4. Impuestos al comercio exterior.................................................. 63 7.5.5. Derechos................................................................................... 64 7.5.6. Cuotas obrero patronales al IMSS............................................. 64

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Índice

8. La mecánica de pago de las contribuciones.................................................... 64 8.1. Autodeterminación de las contribuciones.............................................. 64 8.1.1. Los elementos básicos de la contabilidad en el Código Fiscal de la Federación............................................................................. 64 8.1.2. Otros elementos de la contabilidad previstos en el Reglamento del Código Fiscal de la Federación............................................. 66 8.2. La declaración y pago de las contribuciones.......................................... 69 8.2.1. Pago de contado........................................................................ 70 8.2.2. El pago en parcialidades............................................................ 70 8.3. Actualización de las contribuciones....................................................... 74 8.4. Los recargos a las contribuciones.......................................................... 75 8.5. La prescripción de las contribuciones.................................................... 76 9. La potestad tributaria constitucional del Poder Legislativo Federal y sus límites en materia fiscal............................................................................................. 77 9.1. Libertad de configuración legislativa del Congreso de la Unión............. 79 9.2. Materias impositivas reservadas al Congreso de la Unión..................... 79 9.4. Prohibición de multas excesivas............................................................ 82 9.5. Prohibición de multas fijas.................................................................... 83 10. La potestad tributaria de las legislaturas de las entidades federativas............. 84 10.1. Límites a la potestad tributaria de las legislaturas de los Estados.......... 84 10.1.1. Límites derivados de la reserva de fuentes a la Federación y municipios................................................................................. 84 10.1.2. Límites derivados de la Ley de Coordinación Fiscal y los convenios respectivos................................................................................. 84 10.2. Prohibiciones en materia tributaria a las legislaturas de los Estados...... 93 10.2.1. Prohibiciones absolutas............................................................. 94 10.2.2. Prohibiciones relativas............................................................... 94 11. La potestad tributaria indirecta de los Municipios......................................... 94 11.1. Materias impositivas reservadas a los Municipios................................. 94 11.2. Límites a la potestad tributaria indirecta de los Municipios.................. 95 12. Fuentes de información................................................................................. 97 Prontuario........................................................................................................... 101

Introducción La claridad es la cortesía del filósofo, sentenció Ortega y Gasset, lo mismo se puede aplicar a los juristas, entre más claro y conciso mejor.

Para efectos teóricos, al derecho tributario se le agrupa dentro del derecho financiero, que es la rama del derecho público que trata de las normas que regulan el peculio del Estado; rama en donde también se encuentran agrupados: el derecho presupuestal que regula el gasto público, el derecho patrimonial que regula los productos del Estado derivados de la actividad paraestatal y de actos de derecho privado, el derecho que regula la deuda pública, constituida por las obligaciones de pasivo, directas o contingentes derivadas de financiamientos1, y el derecho que regula los aprovechamientos, que son los ingresos que percibe el estado distinto a las contribuciones, los financiamientos y los productos2.

Cabe destacar que las fuentes de ingreso del Estado son fundamentalmente cuatro: 1. Los ingresos por contribuciones, regulado por el mencionado derecho tributario, sinónimo de derecho fiscal o derecho de las contribuciones. 2. Los ingresos por productos que son las contraprestaciones por los servicios que preste el Estado en sus funciones de derecho privado, así como por el uso, aprovechamiento o enajenación de bienes del dominio privado, básicamente regulados por el Derecho Patrimonial. 3. Los ingresos derivados de financiamientos, regulado por el Derecho de Deuda Pública, y 4. Los aprovechamientos que son los ingresos que percibe el Estado por funciones de derecho público distintos de las contribuciones, de los ingresos derivados de financiamientos y de los que obtengan los organismos descentralizados y las empresas de participación estatal3.

En este libro solamente nos ocuparemos de las normas que regulan a la obligación tributaria, es decir al derecho tributario, sinónimo como se dijo, del derecho de las contribuciones y del derecho fiscal. Este último término deriva de la palabra fiscus que significa canasta, que es donde los recaudadores en la época romana recibían los tributos.

Artículo 1º de la Ley Federal de Deuda Pública, vigente el 9 de septiembre de 2017, consultada en la liga: http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/index.htm, el 9 de septiembre de 2017.

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Artículo 3 del Código Fiscal de la Federación, vigente el 9 de septiembre de 2017, consultado en la liga: http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/index.htm, el 9 de septiembre de 2017.

3 Ídem.

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1. Concepto de Derecho tributario, fiscal, o de las contribuciones El término tributo es un anacronismo que se emplea actualmente para referirse a las contribuciones; en la antigüedad los pueblos pagaban tributos a su opresores sin recibir nada a cambio, actualmente las contribuciones se pagan para sufragar el gasto público orientado principalmente a la satisfacción de necesidades colectivas, como seguridad, salud, educación, infraestructura, justicia, legalidad, etc.

La idea de la contribución al gasto público, idea que se transforma en obligación, se basa en cinco puntos fundamentales: El primero consiste en la generalidad de la obligación; todos estamos obligados a contribuir al gasto público. No es admisible la exención de la obligación a quien tiene capacidad económica para hacerlo.

El segundo es que las contribuciones se deben cubrir de manera proporcional a la capacidad contributiva de los obligados, se trata de una simple proporción aritmética.

El tercero es que la contribución debe ser equitativa, es decir justa en el sentido aristotélico, tratando igual a los iguales y desigual a los desiguales, en este sentido se trata de que al momento del pago de la contribución todos hagamos el mismo sacrificio patrimonial, es decir, que la contribución signifique tanto mental como patrimonialmente lo mismo para todos, por ello la existencia de las tarifas progresivas, en las que el que más tiene no solo paga más cantidad por la simple proporción, sino porque le aumenta la tasa.

El cuarto es la legalidad, los impuestos deben estar en ley, elaborada por los congresos sesionando en asambleas, esto derivado del principio de consentimiento, que se expresa cuando designamos a nuestros representantes para acudir a las asambleas, que sesionan como cámaras, de diputados y de senadores.

El quinto es el destino, que no es otro que el gasto público.

Cabe destacar que el gasto público es un tema que tiene tres componentes fundamentales, uno de gestión, otro político y otro humano. La simple gestión del gasto debería ser sencilla, es decir, aplicarlo a seguridad, educación, salud, cultura, justicia, legalidad, etc., sin embargo se complica cuando se une el siguiente componente, la política. El pensamiento político del hombre es sumamente complejo, puede ir desde un posicionamiento de extrema derecha hasta la extrema izquierda, en medio, o en medio derecha o en medio izquierda, etc., esas divergencias dan lugar a que los recursos se destinen a sufragar los gastos que en la inteligencia de cada grupo político sean los más adecuados; por último, el tercero, el llamado factor humano que no es otro que la corrupción. Cuando entra la corrupción es posible que los intereses económicos erosionen los presupuestos haciendo que fracasen las políticas públicas, y se pierda el fin de las contribuciones. El caso es que este tema no va a ser desarrollado en este libro, a pesar de que el gasto públi-

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co es uno de los elementos básicos de las contribuciones, y la razón es que es tan extenso que amerita un trabajo independiente.

El objetivo es mostrar los elementos del derecho tributario por demás maduros, ya que existe coincidencia entre la teoría y la práctica así como con las resoluciones de los tribunales; esto sin dejar pasar desapercibido que existen cuestiones novedosas como las cláusulas habilitantes mediante las cuales el poder legislativo le transfiere al poder ejecutivo o a las autoridades administrativas facultades para emitir normas, mismas que una vez publicadas en los medios oficiales de difusión, pasan a tener fuerza de ley, precisamente porque esa fue la intención del legislador.

1.1. La consideración del autor. Es una rama autónoma del derecho con elementos, principios y características propias que regula la obligación tributaria.

En México la fuente de la autonomía de esta rama del derecho es constitucional al indicarse la materia sobre la que expresamente versa, en los artículos 31, fracción IV, y 73, fracción VII de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.

1.2. Gerardo Gil Valdivia lo define como: El conjunto de normas jurídicas que regulan y sistematizan los ingresos fiscales del Estado1.

1.3. Doricela Mabarak Cerecedo indica que el derecho fiscal se encarga de aglutinar todas las normas jurídicas referentes a la implementación de las contribuciones, sus formas y procedimientos de recaudación y en general, del manejo de todas las normas que conforman las estructuras gubernamentales con atribuciones recaudatorias o administrativo-fiscales y de las personas a cuyo cargo está la responsabilidad de asumir el carácter de sujetos pasivos de las obligaciones fiscales2.

1.4. Mario Pugliese, señala que el derecho tributario …… tiene por objeto el estudio de todas las relaciones legales activas y pasivas que emanan del impuesto, con el que se conectan intereses esenciales del Estado y los particulares3.

1.5. Hugo Carrasco Iriarte, señala que el derecho fiscal es el conjunto de normas jurídicas que se encargan de regular la contribuciones en sus diversas manifestaciones4.

1.6. Ernesto Flores Zavala, hizo propia la definición del derecho fiscal emitida por el Pleno del Tribunal Fiscal de la Federación en sesión del 19 de noviembre de 1940: El Derecho Fiscal, como rama del Derecho Administrativo y a su vez del Derecho Público, ha venido evolucionando en forma tal, que actualmente puede

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GIL VALDIVIA, Gerardo, Derecho fiscal, Enciclopedia Jurídica Mexicana, Editorial Porrúa e Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM, México 2002, t. III, p. 293.

MABARAK CERECEDO, Doricela, Derecho fiscal aplicado, estudio específico de los impuestos, ed. Mc Graw Hill, Serie jurídica, México, 2008, p. 12.

PUGLIESE, Mario, Instituciones de derecho financiero, Editorial Porrúa, México, 1976, p. 150.

CARRASCO IRIARTE, Hugo, Derecho fiscal I, Iure Editores, México 2013, p. 3.

Elementos específicos del Derecho tributario

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considerarse como una rama autónoma del Derecho, con características especiales y agrega: «El Derecho Tributario concretamente regula las relaciones entre la Hacienda Pública y los particulares considerados en su calidad de contribuyentes»5.

1.7. Sergio Francisco De la Garza, señala que el Derecho Tributario es el conjunto de normas jurídicas que se refieren al establecimiento de los tributos, esto es, a los impuestos, derechos y contribuciones especiales, a las relaciones jurídicas y accesorias que se establecen entre la Administración y los particulares con motivo de su nacimiento, cumplimiento o incumplimiento, a los procedimientos oficiosos o contenciosos que pueden surgir y a las sanciones establecidas por su violación6.

2. La obligación tributaria 2.1. La consideración del autor. Se entiende por obligación tributaria, la relativa a contribuir al gasto publico. La obligación de los miembros de la comunidad de contribuir al gasto público es inmanente a la existencia del Estado, encargado de llevar a cabo las obras y servicios públicos, nace por ello de manera natural y lógica, además está prevista en el artículo 31 fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Se distingue de las obligaciones civiles en cuanto a que las contribuciones llamadas impuestos, no tiene una obligación correlativa directa, ya que la obligación del Estado de emplear las contribuciones en el gasto público genera una contraprestación difusa, es decir, no específica; reúne las contribuciones de los contribuyentes y con ellas ejecuta el gasto público, construyendo carreteras, presas, pagando sueldos de los maestros, soldados, etc.

2.2. Leopoldo Rolando Arreola, señala que la obligación fiscal es el vinculo jurídico derivado de la relación tributaria existente entre el fisco y un contribuyente, que constriñe a éste al pago de una contribución, así como al debido cumplimiento de todas aquellas acciones de hacer, no hacer o tolerar, consignadas en las leyes fiscales7.

2.3. Hugo Carrasco Iriarte, señala que la obligación fiscal «es el vínculo jurídico por medio del cual el fisco (sujeto activo) exige al contribuyente (sujeto pasivo) una prestación pecuniaria»8.

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FLORES ZAVALA, Ernesto, Elementos de finanzas públicas mexicanas, Editorial Porrúa, México, 1980, 22ª edición, p. 12.

DE LA GARZA, Sergio Francisco, Derecho financiero mexicano, Editorial Porrúa, 16ª edición, México, 1990, p. 26.

ROLANDO ARREOLA, Leopoldo, Obligación fiscal, Enciclopedia Jurídica Mexicana, Editorial Porrúa e Instituto de Investigaciones Jurídicas de la UNAM, México 2002, t. v, p. 305.

CARRASCO IRIARTE, Hugo, obra citada, p. 148.

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2.4. Dino Jarach (citado por Hugo Carrasco Iriarte), señala que la obligación tributaria, o simplemente el tributo, constituye en su esencia una prestación pecuniaria coactiva que pesa sobre un sujeto (contribuyente) a favor del Estado u otra entidad pública que tenga derecho a ese ingreso como consecuencia de su poder de imposición9.

2.5. Mario Pugliese, señala que la obligación tributaria constituye una obligación de derecho público que el contribuyente tiene hacia el Estado para hacer el pago de una prestación pecuniaria determinable y ejecutable según procedimientos característicos del derecho financiero, cuya observancia por los contribuyentes está sujeta al control de órganos específicamente financieros10.

2.6. Sergio Francisco De la Garza, señala que el artículo 31, fracción IV de la Constitución mexicana establece que existe la obligación de contribuir para los gastos públicos, así como de la Federación como del Estado y Municipio en que residan (los contribuyentes) de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes11. Señala que el Estado tiene necesidad de obtener recursos, que deben encontrar su fuente, en la gran mayoría de los casos y en su máximo volumen, en los patrimonios de los particulares que integran ese Estado12.

2.7. Ernesto Flores Zavala, señala que «es en esencia una aportación que deben dar los miembros del Estado, por un imperativo derivado de la convivencia en una sociedad políticamente organizada, para que el Estado se encuentre en la posibilidad de realizar las atribuciones que se le han señalado»13.

2.8. Declaración de los derechos del hombre y del ciudadano de 1789. En este documento importantisimo dentro de la cultura democrática occidental, dictado durante la Revolución Francesa, en el artículo 13, se dispuso: «Para el mantenimiento de la fuerza pública y para los gastos de administración, resulta indispensable una contribución común, la cual debe repartirse equitativamente entre los ciudadanos, de acuerdo con sus capacidades14.

2.9. La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. En el Título I, Capítulo II, De los mexicanos, artículo 31, fracción IV, establece que son obligaciones de los mexicanos contribuir para los gastos públicos, así como de la Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

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JARACH, Dino, El hecho imponible, Revista de jurisprudencia, Buenos Aires, 1943, p. 18.

PUGLIESE, Mario, obra citada, p. 153.

DE LA GARZA, Sergio Francisco, obra citada, p. 323.

DE LA GARZA, obra citada, p. 208.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 47. http://www.conseil-constitutionnel.fr/conseil-constitutionnel/root/bank_mm/espagnol/es_ddhc.pdf, consultado el 4 de julio de 2017 a las 10:13 horas.

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No se puede pasar desapercibida como antecedente de nuestro sistema constitucional la Constitución de Cadiz de 1812, incluso por ella, ese nombre se dio a la plaza del zócalo del Distrito Federeal hoy Ciudad de México, en su artículo 8 señalaba que «También esta obligado todo Español, sin distinción á contribuir en proporción a sus haberes para los gastos del Estado»15; ya habla de contribución y no de tributo.

3. Teorías que tratan de dar sentido a la obligación tributaria 3.1. Teoría de la equivalencia. Ernesto Flores Zavala se refiere a la teoría de la equivalencia como: «El impuesto es el precio de los servicios prestados por el Estado a los particulares»16. Sostiene que esta teoría nació a mediados del siglo XVII, como ciencia de la administración de la hacienda de los príncipes, escuela encaminada a preparar a los funcionarios fiscales de la Cámara Principis con conocimientos generales de economía y administración. Indica que Pufendorf de la escuela carmelita sostenía que el impuesto es el precio de la protección de vidas y haciendas, por lo que debe existir una capitación moderada, para la protección de la vida que se supone de igual valor para todos y una tributación por la cuantía de las rentas para la protección del patrimonio.

3.2. Teoría del seguro. Ernesto Flores Zavala se refiere a la teoría del seguro como: «El impuesto es una prima de seguros que se paga como garantía de la seguridad individual que está obligado a proporcionar el Estado»17. Esta teoría no la comparte Flores Zavala, indica que E. De Girardin (citado por Jèze), dice que «el impuesto es la prima de seguro pagada por aquellos que poseen para asegurarse contra todos los riesgos de ser perturbados en su posesión o en su disfrute».

Comenta que este concepto se encuentra inspirado en la teoría política del más puro individualismo, porque se considera que la única función del Estado es garantizar a cada individuo el respeto a sus propiedades18.

3.3. Teoría del capital nacional. Ernesto Flores Zavala se refiere a la teoría del capital nacional como: «El impuesto representa la cantidad necesaria para cubrir los gastos que demanda la aplicación y explotación del capital nacional19. Señala

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http://www.congreso.es/docu/constituciones/1812/P-0004-00002.pdf, consultada el 8 de agosto de 2017.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 47.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 47.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 50.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 47.

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que esta definición es de M. Menier, partidario del impuesto único sobre el capital.

Esta teoría no la comparte por inexacta20.

3.4. Teoría del sacrificio. Ernesto Flores Zavala se refiere a la teoría del sacrificio como: «El impuesto es un sacrificio»21. Indica que esta teoría la produjo John Stuart Mill, quien considera el impuesto como un sacrificio, solamente que no pretende con esto dar una definición sino proporcionar un elemento para lograr una distribución equitativa de los impuestos. El sacrificio está en función de dos variables; la mayor igualdad de repartición del impuesto entre los ciudadanos y el mínimo obstáculo puesto al aumento de la producción22.

3.5. Teoría del deber de Eheberg. Ernesto Flores Zavala nos informa que la teoría de Eheberg consiste en que: «El impuesto es sólo un deber que no necesita un fundamento jurídico especial23. Indica que Eheberg sostiene que debe rechazarse la idea del sacrificio y considerar deber tributario como «un axioma que en sí mismo no reconoce límites, pero que los tiene en cada caso particular en las razones de oportunidad que aconseja la tendencia particular a servir el interés general. El último fundamento jurídico del impuesto es precisamente que no se necesita fundamento jurídico alguno. Así como la Nación y el Estado, no sólo en casos graves, sino fundamentalmente en todo tiempo, pueden pedir la ofrenda de vida a todo ciudadano, sin que para ello necesite ningún fundamento jurídico especial, así también tratándose de la ofrenda de cosas mucho menos valiosas que la vida debe considerarse como un axioma el que cada cual debe aportar a la comunidad las fuerzas y valores económicos de que dispone, cuando así lo exige el bien general»24.

3.6. Teoría de la contribución de Adam Smith. En su libro La riqueza de las naciones, Adam Smith formuló su teoría sobre las contribuciones e incluso añadió principios sobre los cuales deben regirse, se refería a ellos como cánones. Indicó que «Los súbditos de cada Estado deben contribuir al sostenimiento del gobierno en la proporción lo más cercana posible a sus respectivas capacidades, es decir, en la proporción a los ingresos que gozan bajo la protección del Estado»25. Básicamente es esta la teoría adoptada en nuestra Constitución Federal, en el artículo 31, fracción IV ya mencionado.

3.7. Teoría del consentimiento de Michel Bouvier. Michel Bouvier considera que la obligación tributaria debe encontrar su génesis en el consentimiento del pueblo expresado por la asamblea general de representantes al momento de emi-

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FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 51.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 47.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 51.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, p. 48.

FLORES ZAVALA, Ernesto, obra citada, pp. 51 y 52.

SMITH, Adam, La riqueza de las naciones, Alianza Editorial, 3ª edición, 3ª reimpresión, Madrid, 2011, p. 746.