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TEXTOS LEGALES

Amadeo Fuenmayor Fernández Rafael Granell Pérez Franciso J. Higón Tamarit

Tirant Tributario TEXTOS LEGALES

Impuesto sobre

la Renta Ejercicio 2014 6ª Edición cerrada el 1 de junio de 2014

Textos Legales

Tirant Tributario es una necesaria y trabajada iniciativa de la Editorial Tirant lo Blanch que, junto con un equipo de expertos procedentes tanto del ámbito académico como del ámbito del ejercicio práctico, quiere ofrecer al profesional soluciones prácticas a los problemas jurídicos con los que se enfrenta a diario.

Por la finalidad que persigue, Tirant Tributario trata temas de interés y temas de actualidad jurídica, en este cada vez más cambiante mundo del Derecho Financiero y Tributario. El rigor en los contenidos, la rapidez con la que ofrecemos las novedades y la vis práctica son las constantes en todos los libros de Tirant Tributario.

Combinar el conocimiento de la normativa más actual junto a las últimas líneas jurisprudenciales y a la experiencia que ofrece el ejercicio práctico es lo que da a las obras de Tirant Tributario una especial singularidad para hacer frente a los retos del mundo jurídico.

Las publicaciones de Tirant Tributario se presentan bajo la forma de Tratados, Esfera, Monografías, Formularios, Esquemas, Manuales y todas las demás colecciones habituales de Tirant lo Blanch, editándose así de la forma más adecuada a los contenidos en cada caso.

Tirant Tributario

Impuesto sobre la Renta 6ª Edición Ejercicio 2014

Tirant Tributario

Amadeo Fuenmayor Fernández Rafael Granell Pérez Francisco J. Higón Tamarit Con acceso a textos legales actualizados

Impuesto sobre la Renta Ejercicio 2014 6ª Edición cerrada el 1 de junio de 2014

Edición preparada por:

AMADEO FUENMAYOR FERNÁNDEZ RAFAEL GRANELL PÉREZ FRANCISCO J. HIGÓN TAMARIT Departamento de Economía Aplicada Universidad de Valencia

Valencia, 2014

Copyright ® 2014 Todos los derechos reservados. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento elec­trónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética, o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación sin permiso escrito de los autores y del editor.

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Los textos jurídicos que aparecen se ofrecen con una finalidad informativa o divulgativa. Tirant lo Blanch intentará cuidar por la actualidad, exactitud y veracidad de los mismos, si bien advierte que no son los textos oficiales y declina toda responsabilidad por los daños que puedan causarse debido a las inexactitudes o incorrecciones de los mismos.

Los únicos textos considerados legalmente válidos son los que aparecen en las publicaciones oficiales de los correspondientes organismos autonómicos o nacionales.

© Amadeo Fuenmayor Fernández

Rafael Granell Pérez

Francisco J. Higón Tamarit

© TIRANT LO BLANCH

EDITA: TIRANT LO BLANCH

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NOTA INTRODUCTORIA Nuestra intención al presentar esta compilación es hacer de ella un instrumento útil, tanto para el profesional como para el estudiante. A ello responde el índice de voces, con una estructura clara y de intención didáctica; la utilización de referencias cruzadas entre las normas; y la trascripción, en notas a pie de página, de la normativa a que se hace referencia en el texto. La idea fundamental es que se pueda cumplimentar la declaración del impuesto sobre la renta sin necesidad de recurrir a otro material legislativo. En este sentido incluimos también información útil, como los coeficientes de actualización de inmuebles, tablas de amortización, el indicador público de renta de efectos múltiples, el tipo de interés legal del dinero, etc. De nuevo en esta edición, incluímos los módulos del régimen simplificado del IVA, para completar la información en el entorno empresarial.

Queremos continuar avanzando en este proceso de mejora, y para ello requerimos la ayuda del lector. Cualquier comentario nos lo pueden enviar a las siguientes direcciones electrónicas: Amadeo.Fuenmayor@ uv.es; Rafael.Granell@uv.es; Francesc.Higon@uv.es Amadeo Fuenmayor, Rafael Granell y Francisco J. Higón Valencia, junio de 2014

ÍNDICE §1. Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006).................................................................. 11 §2. Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (BOE de 31 de marzo de 2007)..................... 311 §3. Orden HAP/2206/2013, de 26 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2014, el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 28 de noviembre de 2013)....................... 501 §4. Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos (Diario Oficial de la Generalitat Valenciana de 31 de diciembre de 1997)............................................................................................. 631 ÍNDICE DE VOCES.................................................................................... 665

§1 Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006) JUAN CARLOS I REY DE ESPAÑA A todos los que la presente vieren y entendieren. Sabed: Que las Cortes Generales han aprobado y Yo vengo en sancionar la siguiente ley. ÍNDICE TÍTULO PRELIMINAR. Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación....................... 37 Artículo 1. Naturaleza del Impuesto..................................................... 37 Artículo 2. Objeto del Impuesto............................................................ 37 Artículo 3. Configuración como Impuesto cedido parcialmente a las Comunidades Autónomas..................................................................... 37 Artículo 4. Ámbito de aplicación.......................................................... 38 Artículo 5. Tratados y Convenios........................................................... 38 TÍTULO I. Sujeción al Impuesto: aspectos materiales, personales y temporales... 38 CAPÍTULO I. Hecho imponible y rentas exentas................................................ 38 Artículo 6. Hecho imponible................................................................ 38 Artículo 7. Rentas exentas..................................................................... 39 CAPÍTULO II. Contribuyentes............................................................................ 47 Artículo 8. Contribuyentes.................................................................... 47 Artículo 9. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español............................................................................................ 48 Artículo 10. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio extranjero..................................................................................... 48 Artículo 11. Individualización de rentas............................................... 49 CAPÍTULO III. Período impositivo, devengo del Impuesto e imputación temporal..................................................................................................................... 50 Artículo 12. Regla general.................................................................... 50

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Artículo 13. Período impositivo inferior al año natural.......................... 50 Artículo 14. Imputación temporal......................................................... 51 TÍTULO II. Determinación de la renta sometida a gravamen................................ 56 Artículo 15. Determinación de la base imponible y liquidable............. 56 TÍTULO III. Determinación de la base imponible................................................. 57 CAPÍTULO I. Métodos de determinación........................................................... 57 Artículo 16. Métodos de determinación de la base imponible.............. 57 CAPÍTULO II. Definición y determinación de la renta gravable.......................... 57 SECCIÓN 1.ª Rendimientos del trabajo......................................................... 57 Artículo 17. Rendimientos íntegros del trabajo..................................... 57 Artículo 18. Porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo............................................................................... 61 Artículo 19. Rendimiento neto del trabajo............................................ 63 Artículo 20. Reducción por obtención de rendimientos del trabajo...... 64 SECCIÓN 2.ª Rendimientos del capital......................................................... 65 Artículo 21. Definición de rendimientos del capital.............................. 65 Subsección 1.ª Rendimientos del capital inmobiliario............................... 66 Artículo 22. Rendimientos íntegros del capital inmobiliario.................. 66 Artículo 23. Gastos deducibles y reducciones....................................... 66 Artículo 24. Rendimiento en caso de parentesco.................................. 69 Subsección 2.ª Rendimientos del capital mobiliario.................................. 69 Artículo 25. Rendimientos íntegros del capital mobiliario..................... 69 Artículo 26. Gastos deducibles y reducciones....................................... 75 SECCIÓN 3.ª Rendimientos de actividades económicas................................ 76 Artículo 27. Rendimientos íntegros de actividades económicas ........... 76 Artículo 28. Reglas generales de cálculo del rendimiento neto............. 76 Artículo 29. Elementos patrimoniales afectos........................................ 77 Artículo 30. Normas para la determinación del rendimiento neto en estimación directa................................................................................ 78 Artículo 31. Normas para la determinación del rendimiento neto en estimación objetiva............................................................................... 80 Artículo 32. Reducciones...................................................................... 83 SECCIÓN 4.ª Ganancias y pérdidas patrimoniales........................................ 87 Artículo 33. Concepto.......................................................................... 87 Artículo 34. Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general................................................................................................. 90 Artículo 35. Transmisiones a título oneroso........................................... 91 Artículo 36. Transmisiones a título lucrativo.......................................... 93 Artículo 37. Normas específicas de valoración..................................... 94 Artículo 38. Reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual o de acciones o participaciones en empresas de nueva o reciente creación..................................................................................... 99 Artículo 39. Ganancias patrimoniales no justificadas............................ 100 CAPÍTULO III. Reglas especiales de valoración.................................................. 101

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Artículo 40. Estimación de rentas.......................................................... 101 Artículo 41. Operaciones vinculadas.................................................... 102 Artículo 42. Rentas en especie.............................................................. 102 Artículo 43. Valoración de las rentas en especie................................... 104 CAPÍTULO IV. Clases de renta........................................................................... 107 Artículo 44. Clases de renta.................................................................. 107 Artículo 45. Renta general.................................................................... 107 Artículo 46. Renta del ahorro................................................................ 107 CAPÍTULO V. Integración y compensación de rentas......................................... 108 Artículo 47. Integración y compensación de rentas............................... 108 Artículo 48. Integración y compensación de rentas en la base imponible general............................................................................................ 109 Artículo 49. Integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro....................................................................................... 109 TÍTULO IV. Base liquidable................................................................................... 110 Artículo 50. Base liquidable general y del ahorro................................. 110 CAPÍTULO I. Reducciones por atención a situaciones de dependencia y envejecimiento............................................................................................................ 111 Artículo 51. Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social................................................................................ 111 Artículo 52. Límite de reducción.......................................................... 117 Artículo 53. Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad.. 117 Artículo 54. Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad.............................................................. 119 CAPÍTULO II. Reducción por pensiones compensatorias................................... 122 Artículo 55. Reducciones por pensiones compensatorias...................... 122 TÍTULO V. Adecuación del impuesto a las circunstancias personales y familiares del contribuyente.................................................................................................. 122 Artículo 56. Mínimo personal y familiar................................................ 122 Artículo 57. Mínimo del contribuyente................................................. 123 Artículo 58. Mínimo por descendientes................................................ 123 Artículo 59. Mínimo por ascendientes.................................................. 124 Artículo 60. Mínimo por discapacidad.................................................. 124 Artículo 61. Normas comunes para la aplicación del mínimo del contribuyente y por descendientes, ascendientes y discapacidad............... 125 Artículo 61 bis. Reducción por cuotas y aportaciones a partidos políticos........................................................................................................ 126 TÍTULO VI. Cálculo del impuesto estatal.............................................................. 127 CAPÍTULO I. Determinación de la cuota íntegra estatal..................................... 127 Artículo 62. Cuota íntegra estatal.......................................................... 127 Artículo 63. Escala general del Impuesto.............................................. 127 Artículo 64. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.......................................................... 128

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Artículo 65. Escala aplicable a los residentes en el extranjero............... 129 Artículo 66. Tipos de gravamen del ahorro............................................ 129 CAPÍTULO II. Determinación de la cuota líquida estatal.................................... 130 Artículo 67. Cuota líquida estatal.......................................................... 130 Artículo 68. Deducciones..................................................................... 131 Artículo 69. Límites de determinadas deducciones............................... 139 Artículo 70. Comprobación de la situación patrimonial........................ 140 TÍTULO VII. Gravamen autonómico..................................................................... 140 CAPÍTULO I. Normas comunes......................................................................... 140 Artículo 71. Normas comunes aplicables para la determinación del gravamen autonómico.......................................................................... 140 CAPÍTULO II. Residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autónoma..................................................................................................................... 141 Artículo 72. Residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autónoma............................................................................................. 141 CAPÍTULO III. Cálculo del gravamen autonómico.............................................. 143 SECCIÓN 1.ª Determinación de la cuota íntegra autonómica....................... 143 Artículo 73. Cuota íntegra autonómica................................................. 143 Artículo 74. Escala autonómica o complementaria del Impuesto.......... 143 Artículo 75. Especialidades aplicables en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos.......................................................... 144 Artículo 76. Tipo de gravamen del ahorro............................................. 145 SECCIÓN 2.ª Determinación de la cuota líquida autonómica....................... 145 Artículo 77. Cuota líquida autonómica................................................. 145 Artículo 78. Tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual..................................................................................... 146 TÍTULO VIII. Cuota diferencial............................................................................. 146 Artículo 79. Cuota diferencial............................................................... 146 Artículo 80. Deducción por doble imposición internacional................. 147 Artículo 80 bis. Deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas................................................................ 147 Artículo 81. Deducción por maternidad............................................... 148 Artículo 81 bis. Deducción por nacimiento o adopción........................ 149 TÍTULO IX. Tributación familiar............................................................................ 149 Artículo 82. Tributación conjunta......................................................... 149 Artículo 83. Opción por la tributación conjunta................................... 150 Artículo 84. Normas aplicables en la tributación conjunta.................... 151 TÍTULO X. Regímenes especiales.......................................................................... 153 SECCIÓN 1.ª Imputación de rentas inmobiliarias.......................................... 153 Artículo 85. Imputación de rentas inmobiliarias.................................... 153 SECCIÓN 2.ª Régimen de atribución de rentas.............................................. 155 Artículo 86. Régimen de atribución de rentas....................................... 155 Artículo 87. Entidades en régimen de atribución de rentas.................... 155 Artículo 88. Calificación de la renta atribuida....................................... 155

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Artículo 89. Cálculo de la renta atribuible y pagos a cuenta................. 155 Artículo 90. Obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas......................................................................... 157 SECCIÓN 3.ª Transparencia fiscal internacional............................................ 158 Artículo 91. Imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional........................................................................................ 158 SECCIÓN 4.ª Derechos de imagen................................................................ 164 Artículo 92. Imputación de rentas por la cesión de derechos de imagen....................................................................................................... 164 SECCIÓN 5.ª Régimen especial para trabajadores desplazados..................... 167 Artículo 93. Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español ................................................................ 167 SECCIÓN 6.ª Instituciones de inversión colectiva.......................................... 169 Artículo 94. Tributación de los socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva........................................................................... 169 Artículo 95. Tributación de los socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales.......................................................................... 173 TÍTULO XI. Gestión del impuesto......................................................................... 173 CAPÍTULO I. Declaraciones............................................................................... 173 Artículo 96. Obligación de declarar...................................................... 173 Artículo 97. Autoliquidación................................................................. 176 Artículo 98. Borrador de declaración ................................................... 179 CAPÍTULO II. Pagos a cuenta............................................................................ 181 Artículo 99. Obligación de practicar pagos a cuenta............................ 181 Artículo 100. Normas sobre pagos a cuenta, transmisión y obligaciones formales relativas a activos financieros y otros valores mobiliarios........ 185 Artículo 101. Importe de los pagos a cuenta......................................... 187 CAPÍTULO III. Liquidaciones provisionales........................................................ 192 Artículo 102. Liquidación provisional................................................... 192 Artículo 103. Devolución derivada de la normativa del tributo ............ 192 CAPÍTULO IV. Obligaciones formales................................................................ 193 Artículo 104. Obligaciones formales de los contribuyentes................... 193 Artículo 105. Obligaciones formales del retenedor, del obligado a practicar ingresos a cuenta y otras obligaciones formales............................ 194 TÍTULO XII. Responsabilidad patrimonial y régimen sancionador........................ 196 Artículo 106. Responsabilidad patrimonial del contribuyente............... 196 Artículo 107. Infracciones y sanciones.................................................. 196 TÍTULO XIII. Orden jurisdiccional........................................................................ 196 Artículo 108. Orden jurisdiccional....................................................... 196 DISPOSICIONES ADICIONALES D.A. 1ª. Derecho de rescate en los contratos de seguro colectivo que instrumentan los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos

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previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones............................................... 197 D.A. 2ª. Retribuciones en especie...................................................................... 198 D.A. 3ª. Planes individuales de ahorro sistemático............................................ 198 D.A. 4ª. Rentas forestales................................................................................... 199 D.A. 5ª. Subvenciones de la política agraria comunitaria y ayudas públicas...... 199 D.A. 6ª. Beneficios fiscales especiales aplicables en actividades agrarias.......... 201 D.A. 7ª. Tributación de determinadas rentas obtenidas por contribuyentes que desarrollen la actividad de transporte por autotaxi............................................ 202 D.A. 8ª. Transmisiones de valores o participaciones no admitidas a negociación con posterioridad a una reducción de capital.................................................... 202 D.A. 9ª. Mutualidades de trabajadores por cuenta ajena................................... 203 D.A. 10ª. Sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad..................................................................................................... 203 D.A. 11ª. Mutualidad de previsión social de deportistas profesionales............... 205 D.A. 12ª. Recurso cameral permanente............................................................. 207 D.A. 13ª. Obligaciones de información............................................................. 208 D.A. 14ª. Captación de datos............................................................................ 209 D.A. 15ª. Disposición de bienes que conforman el patrimonio personal para asistir las necesidades económicas de la vejez y de la dependencia.................. 210 D.A. 16ª. Límite financiero de aportaciones y contribuciones a los sistemas de previsión social................................................................................................. 210 D.A. 17ª. Remisiones normativas....................................................................... 210 D.A. 18ª. Aportaciones a patrimonios protegidos.............................................. 211 D.A. 19ª. Exención de las ayudas e indemnizaciones por privación de libertad como consecuencia de los supuestos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de octubre, de Amnistía.................................................................................... 212 D.A. 20ª. Bonificaciones de cotizaciones a la Seguridad Social a favor del personal investigador.............................................................................................. 213 D.A. 21ª. Residencia fiscal de determinados trabajadores asalariados............... 213 D.A. 22ª. Movilización de los derechos económicos entre los distintos sistemas de previsión social............................................................................................ 214 D.A. 23ª. Consideración de vivienda habitual a los efectos de determinadas exenciones........................................................................................................ 214 D.A. 24ª............................................................................................................ 215 D.A. 25ª. Gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información................... 215 D.A. 26ª. Deducción por nacimiento o adopción en el período impositivo 2010................................................................................................................. 216 D.A. 27ª. Reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo............................................................... 216 D.A. 28ª. Porcentajes de reparto de la escala del ahorro.................................... 218 D.A. 29ª. Deducción por obras de mejora en la vivienda.................................. 218

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D.A. 30ª. Libertad de amortización en elementos nuevos del activo material fijo.................................................................................................................... 220 D.A. 31ª. Rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones............................................................................................................ 222 D.A. 32ª. Escala autonómica aplicable a los residentes en Ceuta y Melilla........ 222 D.A. 33ª. Gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas............................................................................................................ 223 D.A. 34ª ........................................................................................................... 225 D.A. 35ª. Gravamen complementario a la cuota íntegra estatal para la reducción del déficit público en los ejercicios 2012, 2013 y 2014............................. 225 D.A. 36ª. Dación en pago de la vivienda........................................................... 228 D.A. 37ª. Ganancias patrimoniales procedentes de la transmisión de determinados inmuebles................................................................................................... 228 D.A. 38ª. Aplicación de determinados incentivos fiscales.................................. 229 DISPOSICIONES TRANSITORIAS D.T. 1ª. Prestaciones recibidas de expedientes de regulación de empleo........... 230 D.T. 2ª. Régimen transitorio aplicable a las mutualidades de previsión social.... 230 D.T. 3ª. Contratos de arrendamiento anteriores al 9 de mayo de 1985............... 231 D.T. 4ª. Régimen transitorio de los contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 1 de enero de 1999................................................................................................................. 231 D.T. 5ª. Régimen transitorio aplicable a las rentas vitalicias y temporales.......... 232 D.T. 6ª. Exención por reinversión en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas............................................................................................................... 233 D.T. 7ª. Partidas pendientes de compensación................................................... 233 D.T. 8ª. Valor fiscal de las instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios considerados como paraísos fiscales.................................... 235 D.T. 9ª. Determinación del importe de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994................................................................................................................. 235 D.T. 10ª. Sociedades transparentes y patrimoniales........................................... 238 D.T. 11ª. Régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones....... 238 D.T. 12ª. Régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, de mutualidades de previsión social y de planes de previsión asegurados.......................... 239 D.T. 13ª. Compensaciones fiscales.................................................................... 239 D.T. 14ª. Transformación de determinados contratos de seguros de vida en planes individuales de ahorro sistemático.............................................................. 242 D.T. 15ª. Escala autonómica aplicable al periodo impositivo 2010 ................... 243 D.T. 16ª. Contribuyentes con residencia habitual en el territorio de una Comunidad Autónoma al que no le resulte de aplicación el nuevo modelo de financiación autonómica................................................................................... 243 D.T. 17ª. Trabajadores desplazados a territorio español con anterioridad a 1 de enero de 2010................................................................................................... 244

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D.T. 18ª. Deducción por inversión en vivienda habitual.................................... 244 D.T. 19ª. Reducción por arrendamientos procedentes de contratos anteriores a 1 de enero de 2011........................................................................................... 248 D.T. 20ª. Gastos e inversiones para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información................... 249 D.T. 21ª. Deducción por obras de mejora en la vivienda habitual satisfechas con anterioridad a la entrada en vigor del Real Decreto-ley 5/2011.................. 249 D.T. 22ª. Indemnizaciones por despido exentas................................................. 249 D.T. 23ª. Tipo de retención aplicable a los rendimientos de actividades profesionales y a determinados rendimientos del trabajo en 2012 y 2013 .................... 250 D.T. 24ª. Rendimientos del trabajo en especie consistentes en la utilización de vivienda............................................................................................................ 251 D.T. 25ª. Límite a la reducción del 40 por ciento sobre los rendimientos del trabajo derivados de extinciones de relaciones laborales o mercantiles............. 251 D.T. 26ª. Régimen transitorio aplicable a la imputación de primas de seguros colectivos contratados con anterioridad a 1 de diciembre de 2012................... 251 D.T. 27ª. Acciones o participaciones de entidades de nueva o reciente creación adquiridas con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 14/2013, de Apoyo a los Emprendedores y su Internacionalización. ............................................... 252 DISPOSICIONES DEROGATORIAS D.D. 1ª. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas................................... 252 D.D. 2ª. Impuesto sobre Sociedades.................................................................. 254 DISPOSICIONES FINALES D.F. 1ª. Modificación del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo........................................................................................................... 255 D.F. 2ª. Modificación del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo y de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.......................................... 259 D.F. 3ª. Modificación del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo................................................................................................................ 286 D.F. 4ª. Modificación de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio......................................................................................................... 296 D.F. 5ª. Modificación del texto refundido de la Ley de regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.................................................................................................... 301 D.F. 6ª. Habilitación para la Ley de Presupuestos Generales del Estado............. 309 D.F. 7ª. Habilitación normativa......................................................................... 309 D.F. 8ª. Entrada en vigor.................................................................................... 309

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Preámbulo

PREÁMBULO I Antecedentes El Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas es un tributo de importancia fundamental para hacer efectivo el mandato del artículo 31 de la Constitución Española, que exige la contribución de todos «… al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio».

La idea de un impuesto personal sobre la renta de las personas físicas de carácter general, personal y progresivo, se introdujo en España con la reforma tributaria de 1978, si bien ha conocido diferentes modelos derivados de los distintos objetivos de política económica y social que se han articulado a través de esta figura impositiva.

El proceso se inició con la Ley 44/1978, norma que llevó hasta sus últimas consecuencias la idea de generalidad y comunicación entre las diferentes fuentes de renta, de manera que se diseñó un impuesto sintético en el que la compensación entre cualquiera de ellas se permitió con absoluta libertad. Con el tiempo, el diseño inicial hubo de ser rectificado en dos aspectos básicos: de un lado, la total libertad en la compensación de rentas propició que aquellas que podían realizarse con absoluta discrecionalidad, caso de las pérdidas patrimoniales, se utilizaran como instrumento para reducir el impuesto a satisfacer por el resto de fuentes de renta. De otro, la acumulación obligatoria de las rentas de la unidad familiar, en un impuesto de naturaleza progresiva que considera como contribuyente al individuo, estuvo en el origen de la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989 y obligó a modificar la regulación del impuesto para adecuarlo a su naturaleza esencialmente individual.

Estas modificaciones se consolidaron en la posterior evolución del impuesto. Así, las posteriores regulaciones ya no configuraron un impuesto absolutamente sintético, sino que mantuvieron la diferenciación en el tratamiento fiscal de determinadas fuentes de renta, en especial las

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ganancias y pérdidas patrimoniales, respecto del resto, y al tiempo configuraron el impuesto con un carácter marcadamente individual, quedando la tributación conjunta como una opción para aquellas unidades familiares que así lo decidieran. En particular, en las sucesivas reformas se ha venido manteniendo una definición muy similar de las diferentes categorías de renta y de los supuestos de no sujeción y exención, es decir, de los conceptos básicos en la determinación de la renta.

Las últimas de estas reformas del IRPF, la de la Ley 40/1998 y la de la Ley 46/2002, han supuesto una reducción tanto de los tipos de gravamen como del número de tramos de la escala, al tiempo que han sustituido las deducciones en la cuota en concepto de circunstancias personales y familiares por reducciones en la base imponible, y han mantenido, en buena medida, la diversidad en el tratamiento de las distintas fórmulas del ahorro.

En cuanto al Impuesto sobre Sociedades, en los últimos años se ha producido una mayor aproximación entre las normas fiscales de cálculo de la base imponible y el resultado contable, manteniendo una estabilidad en los tipos nominales de gravamen e incorporando numerosos incentivos fiscales. Al mismo tiempo, se ha ampliado sustancialmente el ámbito de aplicación del régimen fiscal de las pequeñas y medianas empresas.

La creciente globalización de la economía está introduciendo una importante preocupación por la productividad y el crecimiento económico.

Va acompañada de nuevas tendencias en la fiscalidad internacional, en las que se destacan la reducción de tipos nominales para empresas y personas físicas, la simplificación de tarifas e incentivos fiscales, así como la búsqueda de una disminución en la tributación del factor trabajo. Al mismo tiempo cabe señalar, como factores relevantes, el intento de lograr una mayor homogeneidad en el tratamiento fiscal del ahorro, vinculado sin duda a la creciente libertad de circulación de capitales, y una mayor importancia relativa de la imposición medioambiental.

La reforma que se aborda se inscribe en este marco. Se profundiza en la modernización del sistema tributario español con una visión estratégica e integral que contribuirá a la mejora del modelo de crecimiento y de la competitividad, planteamiento que se adecua a la realidad social y económica

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de España. Las novedades que se proponen se incorporan en el cuerpo normativo actual, manteniendo en lo posible la estructura de los textos actualmente vigentes y el contenido que se considera adecuado. Por otra parte, la reforma relativa al Impuesto sobre Sociedades y a los impuestos medioambientales tiene una dimensión temporal, ya que está prevista su implantación gradual.

II Objetivos y aspectos relevantes de la reforma El Gobierno fijó como principios directores de la Política Económica el crecimiento sostenido y equilibrado, basado en la productividad, así como la mejora del bienestar y la cohesión social. Para ello, sobre la base del respeto al principio de estabilidad presupuestaria y suficiencia financiera, se han adoptado diversas iniciativas en materia presupuestaria, primando las políticas de gasto con impacto en la productividad, que se complementan con la reforma fiscal.

En este contexto, se actúa de manera inmediata sobre la tributación de la renta de las personas físicas y jurídicas, y se desarrollará en un futuro próximo la tributación medioambiental con el objetivo de mejorar la eficiencia energética y facilitar el equilibrio financiero de la reforma.

La reforma tiene como objetivos fundamentales mejorar la equidad y favorecer el crecimiento económico, al tiempo que persigue garantizar la suficiencia financiera para el conjunto de las administraciones públicas, favorecer la tributación homogénea del ahorro y abordar, desde la perspectiva fiscal, los problemas derivados del envejecimiento y la dependencia.

Sin perjuicio de la posterior descripción del contenido de la Ley, hay determinados aspectos de la reforma que deben ser objeto de atención prioritaria.

1) Para la mejora de la equidad, se disminuye la carga tributaria soportada por las rentas del trabajo, elevando sustancialmente la reducción establecida para las mismas, especialmente para las rentas más bajas. Se trata de dispensar un tratamiento especial a este tipo de rentas por los siguientes motivos: compensar, mediante una cantidad a tanto alzado, los

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gastos generales en los que incurre un trabajador; reconocer la aportación que esta fuente de renta hace al conjunto de la base imponible; su facilidad de control y el que se trata de una renta no fundada o sin respaldo patrimonial.

Como novedad, esta reducción se aplicará también a determinados trabajadores autónomos que, por las especiales circunstancias en que desarrollan su actividad y por estar sus rentas controladas, reúnen características muy cercanas a las del trabajador por cuenta ajena.

2) Con idéntica finalidad de mejora de la equidad, se elevan los umbrales de rentas no sometidas a tributación, y se recupera la igualdad en el tratamiento de las circunstancias personales y familiares.

Hasta 1998, el tratamiento de las mismas se llevaba a cabo mediante deducciones en la cuota del impuesto. Desde 1999 fueron sustituidas por un mínimo personal y familiar, deducible de la base imponible, cuya función era cuantificar aquella parte de la renta que, por destinarse a satisfacer las necesidades básicas personales y familiares del contribuyente, se consideraba que no debería tributar por el Impuesto.

La consecuencia de este esquema de reducción en la base imponible, cuando se vincula a un impuesto con tarifa progresiva, es que el beneficio para el contribuyente es directamente proporcional a su nivel de renta (a mayor renta, mayor beneficio) ya que el mínimo personal y familiar opera a través del tipo marginal de cada contribuyente. Implica, por tanto, aceptar que una misma necesidad, como pudiera ser la manutención de un hijo, tenga una distinta consideración en el impuesto en función del nivel de renta de la familia.

Para asegurar una misma disminución de la carga tributaria para todos los contribuyentes con igual situación familiar, con independencia de su nivel de renta, se configura un extenso y flexible primer tramo, en el que se computan los mínimos destinados a reconocer las circunstancias personales y familiares. Por tanto, estos mínimos, técnicamente, se gravan a tipo cero. Esta estructura supone que los contribuyentes no tributan por las primeras unidades monetarias que obtienen y que destinan a cubrir las necesidades vitales, de forma que contribuyentes con iguales circunstancias personales y familiares logran el mismo ahorro, con lo que se mejora

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la progresividad del impuesto. La introducción de una cuantía a la que es de aplicación un tipo cero permite alcanzar el mismo efecto de equidad que se produce con la aplicación de las deducciones en la cuota.

En esta consideración de las circunstancias personales y familiares cabe efectuar una mención a la opción por la tributación conjunta. La política de no discriminación por razón de género y razones de simplificación de la gestión del impuesto podrían justificar su revisión. No obstante, se mantiene su tratamiento actual en el impuesto para evitar numerosos perjudicados en los matrimonios en los que alguno de sus miembros no puede acceder al mercado laboral, y por tanto obtiene rendimientos sólo uno de los cónyuges, como podrían ser los casos de determinados pensionistas con rentas de cuantía reducida, o de determinadas familias numerosas.

3) Con la finalidad de favorecer el crecimiento económico, se reduce a cuatro el número de tramos de la tarifa, en consonancia con las tendencias actuales en los países de la OCDE, y se introduce una notable ampliación del primero de ellos, lo que implicará que más del 70 por ciento de los contribuyentes de menores rentas vean simplificada su tributación. Por otra parte, por razones de incentivo al trabajo personal, se establece el tipo marginal máximo en el 43 por ciento.

Es especialmente destacable, aunque quizás no tan fácilmente perceptible como la reducción de tipos, la ampliación que se produce en las cuantías que delimitan todos los tramos de la tarifa, pues implica una reducción adicional de los tipos de gravamen soportados. El objetivo es una menor tributación efectiva, lo que se consigue con la combinación de mínimos exentos más elevados y la estructura de la tarifa, en la que el primer tramo se alarga y engloba, por lo general, los mínimos personales.

4) Por razones de equidad y crecimiento, se otorga un tratamiento neutral a las rentas derivadas del ahorro, eliminando las diferencias no justificadas que existen actualmente entre los distintos instrumentos en los que se materializa. Con ello, a la vez que se simplificará la elección de los inversores, se incrementará la neutralidad fiscal de los distintos productos y se favorecerá la productividad y competitividad, mejorando la posición de nuestro país en un entorno internacional de libre circulación de capitales

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y de fuerte competencia. De esta manera, se aborda la modernización de la tributación del ahorro, asignatura pendiente de las reformas precedentes.

Se evita así que las diferencias en la presión fiscal que soportan los diferentes instrumentos distorsionen la realidad financiera del ahorro (como la denominada rentabilidad financiero-fiscal que mide una rentabilidad por completo ajena a las características intrínsecas del producto que se pretende comercializar), ya que ello configura un marco tributario caracterizado por la falta de transparencia y diferencias en la tributación que se utilizan con el objeto de mantener cautivas determinadas inversiones.

Para ello, se establece la incorporación de todas las rentas que la Ley califica como procedentes del ahorro en una base única con tributación a un tipo fijo (18 por ciento), idéntico para todas ellas e independiente de su plazo de generación, pues la globalización económica hace inútiles los intentos de fraccionar artificialmente los mercados financieros por tipos de activos o por plazos.

En relación con los dividendos, la jurisprudencia comunitaria obliga a otorgar un mismo tratamiento a los dividendos de fuente interna y a los de cualquier otro país miembro de la Unión Europea. En línea con las tendencias recientes, de retorno a un sistema clásico de no integración entre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el Impuesto sobre Sociedades, y con las reformas operadas en otros países de nuestro entorno, se ha simplificado su tributación mediante su incorporación a la base del ahorro y la aplicación de un mínimo exento que excluirá el gravamen, por este concepto, de numerosos contribuyentes.

5) Con el objeto de mejorar la cohesión social y de atender los problemas derivados del envejecimiento y la dependencia se incentivan aquellos instrumentos destinados a proporcionar unos ingresos complementarios de las pensiones públicas o a la cobertura de determinados riesgos.

En todos los países desarrollados se está registrando un proceso de envejecimiento de la población que, en el medio plazo, dificulta la sostenibilidad de los sistemas públicos de previsión social. Para hacer frente a este importante reto los países de la OCDE pusieron en marcha en el pasado medidas de carácter fiscal, incentivando el desarrollo de planes de pensiones privados de carácter complementario al sistema básico de la Se-

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guridad Social. El objeto de estos regímenes es que los individuos puedan obtener, a través del sistema público y de su plan de pensiones privado, una prestación que permita la aproximación de sus rentas al último salario percibido durante su vida laboral.

Para el cumplimiento de este objetivo, el Impuesto intenta reorientar los incentivos fiscales a la previsión social complementaria hacia aquellos instrumentos cuyas percepciones se reciban de forma periódica, para lo cual se elimina la reducción del 40 por ciento anteriormente vigente para las retiradas del sistema del capital acumulado en forma de pago único.

Adicionalmente, se conceden beneficios fiscales a los planes de previsión social empresarial y se prevé un nuevo producto de fomento del ahorro a largo plazo cuando se compromete la constitución de una renta vitalicia con el capital acumulado, el denominado plan individual de ahorro sistemático, si bien este opera de forma diferente a los demás al carecer de incentivo a la entrada.

Asimismo, por razones de equidad y de complementariedad con el sistema público de pensiones, se acotan los límites de las aportaciones.

La experiencia de los últimos años demuestra que la media de aportación no ha superado los 2.000 euros, si bien se han incentivado de forma desproporcionada, y al margen de los objetivos de la previsión social, aportaciones muy elevadas para determinados contribuyentes con elevada capacidad económica.

La consideración de las aportaciones a estos sistemas como salario diferido, la acotación de los límites y el respeto al contexto de neutralidad en la tributación del ahorro, justifica que todos los instrumentos de previsión social que cumplan con las características exigidas apliquen el incentivo de la reducción en la base imponible, sin distinción entre ellos.

Y todo ello con la menor incidencia posible en la normativa financiera reguladora los planes y fondos de pensiones.

6) Razones de equidad y de cohesión social aconsejan otorgar una especial atención al problema de la dependencia en España, incentivando, por primera vez desde el punto de vista fiscal, la cobertura privada de esta contingencia.

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