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temática

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En este escenario resulta imprescindible dotar a los profesionales del asesoramien­ to fiscal de las herramientas necesarias para litigar con garantías de éxito en la esfera tributaria. En la presente obra colectiva, reputados académicos y profesionales especializados en la materia tributaria analizan de forma crítica las diversas vías de impugnación de los actos tributarios ilegítimos. Este análisis se realiza desde una perspectiva eminentemente práctica, abarcando tanto las garantías de los contribuyentes en los procedimientos de aplicación de los tributos y sancionadores, como las cuestiones más controvertidas que se suscitan en los procedimientos de revisión en vía econó­ mico-administrativa y en la jurisdicción contencioso-administrativa y penal.

José Manuel Almudí Cid Miguel Ángel Martínez Lago (Directores)

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La generalización del sistema de autoliquidaciones, unida a la creciente compleji­ dad del ordenamiento tributario nacional e internacional, el incierto concepto de abuso del derecho y una aplicación administrativa no siempre certera de las normas tributarias ha dado lugar a que la conflictividad tributaria esté alcanzando cotas sin precedentes, tanto en España como en un buen número de países latinoamericanos.

Litigación tributaria y protección de los derechos de los contribuyentes

TRIBUTARIO

978-84-1130-691-1

tratados

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TRIBUTARIO

Litigación tributaria y protección de los derechos de los contribuyentes José Manuel Almudí Cid Miguel Ángel Martínez Lago (Directores)

LITIGACIÓN TRIBUTARIA Y PROTECCIÓN DE LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES

TIRANT TRIBUTARIO Directores:

Juan López Martínez

Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada

José Manuel Pérez Lara

Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada

Consejo científico:

Antonia Agulló Agüero

Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat Pompeu Fabra

Ignacio Corral Guadaño

Director de la Escuela de Hacienda Pública

Rafael Fernández Montalvo Magistrado del Tribunal Supremo

Amparo Navarro Faure

Catedrática de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Alicante

Procedimiento de selección de originales, ver página web: www.tirant.net/index.php/editorial/procedimiento-de-seleccion-de-originales

LITIGACIÓN TRIBUTARIA Y PROTECCIÓN DE LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES Directores

JOSÉ MANUEL ALMUDÍ CID MIGUEL ÁNGEL MARTÍNEZ LAGO Coordinadores

BERNARDO D. OLIVARES OLIVARES EVA ESCRIBANO LÓPEZ ALEJANDRO ZUBIMENDI CAVIA MARTA MORENO CORTE Autores

José Manuel alMudí Cid Juan arrieta Martínez de Pisón CleMente CheCa González dioGo Ferraz leMos tavares abelardo delGado PaCheCo Juan Manuel herrero de eGaña esPinosa de los Monteros lilian r. lóPez Gloria Marín benítez aleJandro Menéndez Moreno bernardo d. olivares olivares GerMán orón Moratal aurora ribes ribes

tirant lo blanch Valencia, 2023

Copyright ® 2023 Todos los derechos reservados. Ni la totalidad ni parte de este libro puede reproducirse o transmitirse por ningún procedimiento electrónico o mecánico, incluyendo fotocopia, grabación magnética, o cualquier almacenamiento de información y sistema de recuperación sin permiso escrito de los autores y del editor. En caso de erratas y actualizaciones, la Editorial Tirant lo Blanch publicará la pertinente corrección en la página web www.tirant.com.

© José Manuel Almudí Cid Miguel Ángel Martínez Lago (Directores)

© TIRANT LO BLANCH EDITA: TIRANT LO BLANCH C/ Artes Gráficas, 14 - 46010 - Valencia TELFS.: 96/361 00 48 - 50 FAX: 96/369 41 51 Email:tlb@tirant.com www.tirant.com Librería virtual: www.tirant.es ISBN: 978-84-1130-692-8 Si tiene alguna queja o sugerencia, envíenos un mail a: atencioncliente@tirant.com. En caso de no ser atendida su sugerencia, por favor, lea en www.tirant.net/index.php/empresa/politicas-de-empresa nuestro Procedimiento de quejas. Responsabilidad Social Corporativa: http://www.tirant.net/Docs/RSCTirant.pdf

Índice EL SECRETO PROFESIONAL EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA Juan Manuel Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros 1. INTRODUCCIÓN.............................................................................. 2. LA PROTECCIÓN DEL SECRETO PROFESIONAL EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO............................................................................... 2.1. La regulación del secreto profesional........................................... 2.2. El secreto profesional en el artículo 93.5 de la Ley General Tributaria............................................................................................. 2.2.1. El ámbito subjetivo del artículo 93.5: abarca a todos los profesionales que actúen en el ámbito del asesoramiento y defensa aún cuando no tengan reconocido normativamente un secreto profesional.................................................... 2.2.2. El ámbito objetivo del artículo 93.5: los datos confidenciales...................................................................................... 2.2.3. La limitación opera aún cuando esos datos confidenciales pudieran tener trascendencia tributaria............................. 2.2.4. El suministro de datos no confidenciales............................ 2.3. El secreto profesional en la disposición adicional vigésimo tercera de la Ley General Tributaria.................................................... 2.3.1. La necesidad de una regulación específica diferente al artículo 93.5 de la LGT.......................................................... 2.3.2. La previsión específica en orden al secreto profesional recogida en la Disposición Adicional 23ª.............................. 2.3.3. Valoración.........................................................................

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LA ELABORACIÓN JURISPRUDENCIAL DEL DERECHO A LA PROTECCIÓN DE LOS DATOS PERSONALES EN ESPAÑA Y SUS IMPLICACIONES EN LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Bernardo D. Olivares Olivares 1. LA CONSOLIDACIÓN DEL DERECHO FUNDAMENTAL A LA PROTECCIÓN DE LOS DATOS PERSONALES................................ 2. SU RECONOCIMIENTO COMO DERECHO FUNDAMENTAL..... 2.1. La caracterización del derecho a la protección de los datos personales............................................................................................ 2.1.1. Ámbito de protección........................................................ 2.1.2. La finalidad....................................................................... 2.1.3. Contenido.........................................................................

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Índice

3. PRINCIPALES PROYECCIONES DEL DERECHO FUNDAMENTAL EN LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA................................

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LA PLANIFICACIÓN FISCAL COMO FUENTE DE LITIGACIÓN TRIBUTARIA: PERSPECTIVA BRASILEÑA Diogo Ferraz Lemos Tavares 1. INTRODUCCIÓN..............................................................................

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2. CONTEXTO LEGAL Y DISCREPANCIAS DOCTRINALES............. 2.1. Contexto Legal de la Planificación Fiscal..................................... 2.2. Discrepancias Doctrinales............................................................ 2.3. Resultado: ausencia de criterios uniformes..................................

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3. LA ACTUACIÓN DE LA AUTORIDAD TRIBUTARIA...................... 3.1. Goodwill en Transacciones Internacionales.................................. 3.2. Devolución de Bienes de la Empresa a su Socio, con la Posterior Enajenación de los Bienes por el Socio......................................... 3.3. Resultado: inseguridad jurídica casi absoluta...............................

72 73

4. LA RESPUESTA DE LOS TRIBUNALES.............................................

79

5. CONCLUSIONES...............................................................................

81

76 79

EL CONCEPTO DE ABUSO COMO FUENTE DE LITIGACIÓN TRIBUTARIA. ESFERA INTERNACIONAL Gloria Marín Benítez 1. INTRODUCCIÓN.............................................................................. 2. EL ABUSO POR MOTIVOS FISCALES DE LAS LIBERTADES DEL TFUE................................................................................................... 2.1. Introducción................................................................................ 2.2. Los montajes puramente artificiales como presupuesto aplicativo de las normas antiabuso que restringen las libertades fundamentales del TFUE............................................................................. 2.3. La necesaria proporcionalidad en la aplicación de las normas antiabuso que restringen las libertades fundamentales del TFUE.....

83 85 85 87 91

3. LA DENEGACIÓN DE LOS BENEFICIOS DE LAS DIRECTIVAS.... 3.1. La denegación en situaciones de abuso........................................ 3.2. La posibilidad de denegación en situaciones no abusivas.............

93 93 97

4. LA DENEGACIÓN DE LOS BENEFICIOS DE LOS CONVENIOS...

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Índice

5. LAS OPORTUNIDADES DE ARBITRAJE FISCAL Y SU DENEGACIÓN..................................................................................................

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6. CONCLUSIONES...............................................................................

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LAS GARANTÍAS DE LOS OBLIGADOS EN LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS (EL INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS Y DEL SANCIONADOR Y LOS EFECTOS DE NO RESOLVER LOS RECURSOS DE REPOSICIÓN) Juan Arrieta Martínez de Pisón 1. INTRODUCCIÓN..............................................................................

111

2. EL INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN DE LOS TRIBUTOS..........................................................................................

113

3. EL INICIO DEL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR.....................

122

4. LOS EFECTOS DE NO RESOLVER EXPRESAMENTE LOS RECURSOS DE REPOSICIÓN................................................................ Bibliografía...............................................................................................

127 133

CUESTIONES PROBLEMÁTICAS DERIVADAS DE LA APRECIACIÓN DE INDICIOS DE DELITO CONTRA LA HACIENDA PÚBLICA Aurora Ribes Ribes 1. CONTEXTUALIZACIÓN: CONSIDERACIONES GENERALES SOBRE EL TÍTULO VI DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA.......... 2. ACTUACIONES POR DELITO CONTRA LA HACIENDA PÚBLICA: RELACIÓN ENTRE EL PROCEDIMIENTO INSPECTOR Y EL PROCESO PENAL POR DELITO FISCAL......................................... 2.1. El paralelismo procedimental y sus excepciones........................... 2.2. La doble liquidación: diferente tramitación y régimen de recursos............................................................................................... 2.3. La liquidación vinculada al delito y su irrecurribilidad en vía administrativa y judicial: ¿posible lesión del derecho a la tutela judicial efectiva?.......................................................................... 2.4. La virtualidad del derecho a no declarar contra sí mismo ante la no paralización de las actuaciones administrativas: ¿segunda lesión potencial del derecho a la tutela judicial efectiva?.............. 3. VALORACIÓN FINAL....................................................................... Bibliografía...............................................................................................

135

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10

Índice

LA MODIFICACIÓN DEL RÉGIMEN DE REDUCCIÓN DE LAS SANCIONES TRIBUTARIAS DEL ARTÍCULO 188 DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA POR LA LEY 11/2021, DE PREVENCIÓN DEL FRAUDE FISCAL José Manuel Almudí Cid 1. INTRODUCCIÓN..............................................................................

159

2. CONFORMIDAD O DISCONFORMIDAD DEL PRESUNTO INFRACTOR A LA PROPUESTA DE RESOLUCIÓN EN LOS PROCEDIMIENTOS DE APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS: INCIDENCIA EN LA CUANTIFICACIÓN DE LA SANCIÓN..................................

160

3. CONFORMIDAD O DISCONFORMIDAD DEL PRESUNTO INFRACTOR A LA PROPUESTA DE RESOLUCIÓN EN EL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR: NULA INCIDENCIA EN LA CUANTIFICACIÓN DE LA SANCIÓN..............................................

162

4. LA EXTENSIÓN DE LA RETROACTIVIDAD IN MELIUS A LAS SANCIONES TRIBUTARIAS PENDIENTES DE CUMPLIMIENTO..

169

RECURSOS EXTRAORDINARIOS DE REVISIÓN Y EXTENSIÓN DE EFECTOS DE LAS SENTENCIAS EN MATERIA TRIBUTARIA Germán Orón Moratal 1. RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN...............................

178

2. RECURSO EXTRAORDINARIO DE ALZADA PARA LA UNIFICACIÓN DE CRITERIO Y RECURSO EXTRAORDINARIO PARA LA UNIFICACIÓN DE DOCTRINA........................................................ 2.1 Recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.. 2.2. Recurso extraordinario para la unificación de doctrina...............

181 182 185

3. EXTENSIÓN DE EFECTOS DE LAS SENTENCIAS..........................

188

LA RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL DE LAS ADMINISTRACIONES PÚBLICAS Clemente Checa González 1. SUCINTA DESCRIPCIÓN DE LA EVOLUCIÓN DE LA RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL DE LAS ADMINISTRACIONES PÚBLICAS...............................................................................................

194

2. LA LEY 40/2015, DE RÉGIMEN JURÍDICO DEL SECTOR PÚBLICO. PRINCIPIOS FUNDAMENTALES DEL SISTEMA DE LA RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL DE LAS ADMINISTRACIONES PÚBLICAS...........................................................................................

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11

Índice

2.1. Es un sistema unitario, aplicable a todas las Administraciones, y a todos los sujetos........................................................................ 2.2. La exigencia de responsabilidad patrimonial tiene alcance general, abarcando tanto las acciones como las omisiones.................. 2.3. La responsabilidad es directa, y se extiende tanto a los daños originados por conductas de las autoridades y personal a su servicio, como a los causados por la organización o el funcionamiento de los servicios administrativos.................................................... 2.4. Para que exista esta responsabilidad tiene que existir una relación de causalidad entre la actuación de las Administraciones públicas y el daño por ellas causado............................................ 2.5. Elementos que deben concurrir en el daño alegado para que el mismo sea indemnizable..............................................................

200 201

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3. ANÁLISIS CRÍTICO DE LA TESIS QUE SOSTIENE QUE LA RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL DE LAS ADMINISTRACIONES PÚBLICAS ES EXCLUSIVAMENTE OBJETIVA, Y QUE LA MISMA ALCANCE TANTO AL FUNCIONAMIENTO NORMAL COMO AL ANORMAL DE LOS SERVICIOS PÚBLICOS..............................

206

4. LA MÁS QUE POSIBLE VULNERACIÓN DE LOS PRINCIPIOS COMUNITARIOS DE EQUIVALENCIA Y EFECTIVIDAD POR PARTE DE CIERTOS PRECEPTOS DE LAS LEYES 40/2015 Y 39/2015........

212

5. ADENDA............................................................................................ Bibliografía...............................................................................................

217 218

LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMATIO IN PEIUS EN LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS Clemente Checa González 1. CONTENIDO Y ALCANCE DE LA REFORMATIO IN PEIUS.......

224

2. LA POLÉMICA SUSCITADA POR LA LEY DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE 1958 ACERCA DE LA REFORMA PEYORATIVA...............................................................................................

226

3. LAS LEYES 30/1992 Y 39/2015, DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO COMÚN. AMPLIACIÓN DE LA REFORMATIO IN PEIUS A CUALQUIER PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO INICIADO A INSTANCIA DE PARTE...............................................

231

4. LA LEY GENERAL TRIBUTARIA, Y LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMA PEYORATIVA RESPECTO AL RECURSO DE REPOSICIÓN Y LAS RECLAMACIONES ECONÓMICO-ADMINISTRATIVAS..................................................................................................

234

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Índice

5. FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL DE LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMATIO IN PEIUS............................................................ Bibliografía...............................................................................................

238 244

LA PROHIBICIÓN DE REFORMATIO IN PEIUS DESDE LA PERSPECTIVA LATINOAMERICANA: ESPECIAL REFERENCIA A LA EJECUCIÓN DE LAS SENTENCIAS Y RESOLUCIONES FIRMES EN MATERIA TRIBUTARIA Lilian R. López 1. CONSIDERACIONES PREVIAS........................................................ 2. LA RELEVANCIA CONSTITUCIONAL DE LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMATIO IN PEIUS............................................................ 2.1. El principio de seguridad jurídica y el principio de congruencia procesal....................................................................................... 2.2. La prevalencia de la prohibición de reformatio in peius frente al principio de legalidad de la Administración................................. 3. LA PROHIBICIÓN DE LA REFORMATIO IN PEIUS EN MATERIA TRIBUTARIA: LA POTESTAD RECTIFICADORA DE OFICIO DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA........................................ 3.1. Los límites de la Administración Tributaria por la ejecución de sentencias o resoluciones firmes................................................... Bibliografía...............................................................................................

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MEDIDAS CAUTELARES Y SUSPENSIÓN DE LA EJECUCIÓN DEL ACTO ADMINISTRATIVO: UNA CONCILIACIÓN CONSTITUCIONALMENTE COMPLEJA Abelardo Delgado Pacheco 1. INTRODUCCIÓN..............................................................................

273

2. EL RÉGIMEN DE LA SUSPENSIÓN DE LOS ACTOS DE NATURALEZA TRIBUTARIA...........................................................................

275

3. EL RÉGIMEN DE LAS MEDIDAS CAUTELARES EN LOS PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS..............................................................

279

4. LA INTERPRETACIÓN DE ESTE MARCO NORMATIVO..............

283

5. CONCLUSIONES...............................................................................

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Índice

ANÁLISIS DE LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO RELATIVA A LA EJECUCIÓN DE SENTENCIAS EN MATERIA TRIBUTARIA Alejandro Menéndez Moreno 1. LOS ASPECTOS GENERALES DE LA EJECUCIÓN DE LAS SENTENCIAS EN MATERIA TRIBUTARIA, SEGÚN LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO...............................................

301

2. EL DENOMINADO “DOBLE TIRO” EN FAVOR DE LA ADMINISTRACIÓN, EN LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO.....................................................................................................

310

3. EL DENOMINADO “DOBLE TIRO” EN FAVOR DE LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS, EN LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO..........................................................................................

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El secreto profesional en la Ley General Tributaria JUAN MANUEL HERRERO DE EGAÑA ESPINOSA DE LOS MONTEROS

Abogado. Of Counsel Deloitte Legal. Abogado del Estado en excedencia

SUMARIO: 1. INTRODUCCIÓN. 2. LA PROTECCIÓN DEL SECRETO PROFESIONAL EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO. 2.1. La regulación del secreto profesional. 2.2. El secreto profesional en el artículo 93.5 de la Ley General Tributaria. 2.2.1. El ámbito subjetivo del artículo 93.5: abarca a todos los profesionales que actúen en el ámbito del asesoramiento y defensa aún cuando no tengan reconocido normativamente un secreto profesional. 2.2.2. El ámbito objetivo del artículo 93.5: los datos confidenciales. 2.2.3. La limitación opera aún cuando esos datos confidenciales pudieran tener trascendencia tributaria. 2.2.4. El suministro de datos no confidenciales. 2.3. El secreto profesional en la disposición adicional vigésimo tercera de la Ley General Tributaria. 2.3.1. La necesidad de una regulación específica diferente al artículo 93.5 de la LGT. 2.3.2. La previsión específica en orden al secreto profesional recogida en la Disposición Adicional 23ª. 2.3.3. Valoración.

1. INTRODUCCIÓN Cuando hablamos de datos personales, intimidad y secreto profesional estamos hablando en realidad de… información tributaria. Para una Administración tributaria la información no sólo es necesaria sino que es quizás su activo más importante. Una organización tributaria puede contar con una legislación muy favorable, unos funcionarios bien preparados y estar dotada, incluso, de medios materiales suficientes. Esa organización —sin una buena información que le sirva de soporte— no será nunca verdaderamente eficaz. Esa información facilita, desde luego, la comprobación del correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias sin olvidar que, también, ese real —y a veces legendario— poder de información de la Administración tributaria incentiva el cumplimiento espontáneo de los ciudadanos. Esa poderosa herramienta que es la información conduce —en el ámbito público— a la Administración tributaria a

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Juan Manuel Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros

una situación de preponderancia dentro de la propia estructura de la Administración Pública. Sobre la importancia de la información tributaria para una gestión eficaz se ha pronunciado el Tribunal Constitucional (STC, 30.12.2000 (RTC 2000\292; MP: Julio Diego González Campos) cuando ha dicho: “El deber de comunicación de datos con relevancia tributaria se convierte, entonces, en un instrumento necesario no sólo para una contribución justa a los gastos generales (art. 31.1 Constitución Española) sino también para una gestión tributaria eficaz”.

Pues bien, si hablamos de datos personales estamos hablando básicamente de cómo se nutre la Administración tributaria de información y de cómo trata luego esa información. Si hablamos de intimidad, estamos hablando de una barrera frente a la captación de datos por la Administración tributaria que resulta normalmente franqueable con más o menos dificultades. Y si hablamos de secreto profesional, estamos hablando de una poderosa y necesaria barrera frente a la actuación de la Administración tributaria pero que se está tratando —y consiguiendo— erosionar con las últimas modificaciones normativas.

2. LA PROTECCIÓN DEL SECRETO PROFESIONAL EN EL ÁMBITO TRIBUTARIO El secreto profesional debería operar como una barrera infranqueable frente a la Administración tributaria, por lo menos en los servicios de asesoramiento o defensa. Ocurre que, como se verá seguidamente, la regulación del secreto profesional no es verdaderamente consistente y la normativa tributaria lo aprovecha para avanzar en sus limitaciones.

2.1. La regulación del secreto profesional A nivel constitucional encontramos dos referencias.

El secreto profesional en la Ley General Tributaria

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La primera aparece en el artículo 20 cuando declara reconocer y proteger el derecho fundamental a “comunicar o recibir libremente información veraz por cualquier medio de difusión. La ley regulará el derecho a la cláusula de conciencia y al secreto profesional en el ejercicio de estas libertades”. Este secreto profesional del periodista no ha sido objeto de regulación legal en los más de 40 años que hace del momento en que se aprobó la Constitución de 1978. La segunda la encontramos en el artículo 24 cuando dice que “la ley regulará los casos en que, por razón de parentesco o de secreto profesional, no se estará obligado a declarar sobre hechos presuntamente delictivos”. A nivel legal, las leyes de procedimiento, cuando regulan la obligación de declarar hacen referencia al secreto profesional. Por su parte, la Ley de Enjuiciamiento Criminal de 1882 exime a los abogados de la obligación de denunciar hechos delictivos del que hayan podido tener conocimiento por razón de su profesión como consecuencia de las explicaciones o instrucciones de sus clientes. También exime a los eclesiásticos y ministros de cultos disidentes “Artículo 262 Los que por razón de sus cargos, profesiones u oficios tuvieren noticia de algún delito público, estarán obligados a denunciarlo inmediatamente al Ministerio Fiscal, al Tribunal competente, al Juez de instrucción y, en su defecto, al municipal o al funcionario de policía más próximo al sitio, si se tratare de un delito flagrante. […] Artículo 263 La obligación impuesta en el párrafo primero del artículo anterior no comprenderá a los Abogados ni a los Procuradores respecto de las instrucciones o explicaciones que recibieren de sus clientes. Tampoco comprenderá a los eclesiásticos y ministros de cultos disidentes respecto de las noticias que se les hubieren revelado en el ejercicio de las funciones de su ministerio”.

La Ley de Enjuiciamiento Civil del año 2000 por su lado dispone: “Artículo 371 Testigos con deber de guardar secreto 1. Cuando, por su estado o profesión, el testigo tenga el deber de guardar secreto respecto de hechos por los que se le interrogue, lo manifestará razonadamente y el tribunal, considerando el fundamento de la negativa

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Juan Manuel Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros

a declarar, resolverá, mediante providencia, lo que proceda en Derecho. Si el testigo quedare liberado de responder, se hará constar así en el acta. 2. Si se alegare por el testigo que los hechos por los que se le pregunta pertenecen a materia legalmente declarada o clasificada como de carácter reservado o secreto, el tribunal, en los casos en que lo considere necesario para la satisfacción de los intereses de la administración de justicia, pedirá de oficio, mediante providencia, al órgano competente el documento oficial que acredite dicho carácter. El tribunal, comprobado el fundamento de la alegación del carácter reservado o secreto, mandará unir el documento a los autos, dejando constancia de las preguntas afectadas por el secreto oficial”.

El Tribunal Constitucional, en su STC 110/1984 de 26 de noviembre, ha entendido que ese secreto profesional se extiende también ante la Administración Pública: “El secreto profesional, es decir, el deber de secreto que se impone a determinadas personas, entre ellas los Abogados, de lo que conocieren por razón de su profesión, viene reconocido expresamente por la Constitución que en su art. 24.2 dice que la Ley regulará los casos en que, por razón de parentesco o de secreto profesional, no se está obligado a declarar sobre hechos presuntamente delictivos. Evidentemente y “a fortiori” tampoco existe el deber de declarar a la Administración sobre esos hechos. La Constitución consagra aquí lo que es no un derecho sino un deber de ciertos profesionales que tiene una larga tradición legislativa (cfr. art. 263 de la LECr)”. En el caso concreto de los abogados, no puede dejar de citarse el artículo 542 de la Ley Orgánica del Poder Judicial: “Los abogados deberán guardar secreto de todos los hechos o noticias que conozcan por razón de cualquiera de las modalidades de su actuación profesional, no pudiendo ser obligados a declarar sobre los mismos”.

Por su parte, el Estatuto de la Abogacía aprobado por Real Decreto 135/2021, de 2 de marzo (que entrará en vigor el 1 de julio de 2021) dispone: 1. La confianza y confidencialidad en las relaciones con el cliente imponen al profesional de la Abogacía, de conformidad con lo establecido por la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, el deber y el derecho de guardar secreto de todos los hechos o noticias que conozca

El secreto profesional en la Ley General Tributaria

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por razón de cualquiera de las modalidades de su actuación profesional, no pudiendo ser obligado a declarar sobre ellos. 2. Lo previsto en el presente capítulo se entenderá sin perjuicio de lo previsto en cada caso por la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, por las leyes procesales y demás legislación aplicable. Artículo 22. Ámbito del secreto profesional. 1. El deber y derecho de secreto profesional del profesional de la Abogacía comprende todos los hechos, comunicaciones, datos, informaciones, documentos y propuestas que, como profesional de la Abogacía, haya conocido, emitido o recibido en su ejercicio profesional. 2. El secreto profesional no ampara las actuaciones del profesional de la Abogacía distintas de las que son propias de su ejercicio profesional y, en especial, las comunicaciones, escritos y documentos en que intervenga con mandato representativo de su cliente y así lo haga constar expresamente. 3. Las conversaciones mantenidas por los profesionales de la Abogacía con sus clientes, los contrarios o sus profesionales de la Abogacía, de presencia o por cualquier medio telefónico o telemático, solo podrán ser grabadas con la previa advertencia y conformidad de todos los intervinientes, quedando en todo caso amparadas por el secreto profesional. Están igualmente amparadas por el secreto profesional, las grabaciones realizadas por el cliente, no conocidas por su profesional de la Abogacía, incluso si éste no lo era o no intervino en dicho momento, de conversaciones en que intervenga el profesional de la Abogacía de la otra parte. 4. El profesional de la Abogacía deberá hacer respetar el secreto profesional a sus colaboradores y asociados, así como al personal correspondiente y demás personas que cooperen con él en su actividad profesional. 5. El deber de secreto profesional permanece incluso después de haber cesado en la prestación de los servicios al cliente, sin que se encuentre limitado en el tiempo. 6. El Abogado quedará relevado de este deber sobre aquello que solo afecte o se refiera a su cliente, siempre que éste le haya autorizado expresamente.

Como puede apreciarse, la regulación del secreto profesional en nuestro ordenamiento es muy escasa. En el caso concreto del secreto profesional del abogado, sí se cuenta con una norma clara y contundente con rango de ley orgánica. Ahora bien, ello no ha sido obstáculo para que la Ley General Tributaria, en una disposición adicional, haya acotado el terreno del secreto profesional del abogado. Y lo que resulta todavía más grave: el propio Estatuto de la Abogacía viene a admitir que ese secreto profesional del

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abogado regulado en la Ley Orgánica puede quedar modificado por lo dispuesto en otras leyes ordinarias procesales o no: “2. Lo previsto en el presente capítulo se entenderá sin perjuicio de lo previsto en cada caso por la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, por las leyes procesales y demás legislación aplicable”.

2.2. El secreto profesional en el artículo 93.5 de la Ley General Tributaria El artículo 93 LGT impone un deber general de suministrar información a la Administración tributaria tanto de obligaciones propias como de terceros con el fin de poder comprobar y eventualmente liquidar esas obligaciones tributarias: “las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta Ley, estarán obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas”.

Es decir, la Ley obliga a todos —personas físicas, jurídicas, públicas y privadas— a facilitar a la Administración tributaria información propia y de terceros siempre que tenga trascendencia tributaria. Los tribunales han precisado que la información tendrá trascendencia tributaria “siempre que la información solicitada se encamine a la aplicación efectiva de los tributos aunque su utilidad pueda ser potencial, indirecta o hipotética” (STS, 3ª, 7.6.2003 (RJ 2003\4014; MP: José Mateo Díaz) En cuanto a la forma en que debe suministrarse esa información, el apartado 2 del artículo 93 LGT dispone que “las obligaciones a las que se refiere el apartado anterior deberán cumplirse con carácter general en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen, o mediante requerimiento individualizado de la Administración tributaria que podrá efectuarse en cualquier momento posterior a la realización de las operaciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos”.