98 n Manažerská ekonomika
a = 5122 (odhad fixních nákladù), tj. 65,8 % z celkových nákladù, b = 0,289 (odhad variabilních – marginálních nákladù), r = 0,983 (korelaèní koeficient). Nákladová funkce má tedy tvar: N = 5122 000 + 0,289´ Q. Vysoká hodnota koeficientu korelace svìdèí o vysoké spolehlivosti nákladové funkce. Kromì nákladových funkcí, o kterých jsme pojednávali výše a které charakterizují vývoj (prùbìh) nákladù v kratším období, v nìmž nelze mìnit všechny vstupy, se v manažerské praxi používají dlouhodobé nákladové funkce, s nimiž jsme se seznámili v subkap. 3.3.6. O této problematice viz podrobnìji v literatuøe [8].
3.3.8 Plánování nákladù a kontrola Ve vìtšinì našich podnikù je plán nákladù souèástí finanèního plánu (rozpoètu). Ten obsahuje plán výnosù, nákladù a zisku, plán rozdìlení zisku, popø. další plány. Plán výkonù, nákladù a tvorby zisku je vlastnì plánovaná výsledovka podniku. Výpoèty jeho položek navazují na ostatní èásti plánu podniku; napøíklad provozní výnosy na plán odbytu, mzdy na plán mezd apod. Plán má dvì základní èásti: výnosy a náklady. V této èásti se budeme zabývat pouze náklady (o tržbách viz v subkap. 3.2). Cílem plánování nákladù je dosáhnout jejich snížení. Proto plánování nákladù není jen pasivním odrazem skuteènosti, ale aktivnì na ni pùsobí tak, že vytváøí tlak na snižování nákladù ve všech oblastech podnikové èinnosti. V posledních letech se k tomu využívá i nových metod, které jsou nìkterými autory oznaèovány za optimalizaèní nákladové metody. Alespoò struènì je budeme charakterizovat: n Outsourcing – vyèleòování èinností mimo podnik s cílem dosáhnout úspory nákladù nebo zvýšení kvality; mùže jít o základní èinnosti (pøedání výrobní zakázky, výzkum a vývoj, reklama, výpoèetní støedisko (i vedlejší èinnosti (úklid, jídelna, správa budov, podnikové vzdìlávání). Cílem je redukce nákladù, pøedevším fixních nákladù. n Offshoring – vyèlenìní èinností z podniku a jejich delegování na dceøiné spoleènosti v zemích s nižšími náklady (v poslední dobì cílovými zemìmi jsou Indie, Èína, noví èlenové EU). n Insourcing – využití volných kapacit k pøevzetí externích zakázek; cílem je vyšší využití fixních nákladù a zvýšení hospodárnosti, vyrovnání výkyvù v zamìstnanosti, zlepšení výnosové situace. n Franchising – je oznaèován jako zvláštní forma outsourcingu v oblasti odbytu; poskytovatel franchisy (franchisor) uzavírá smlouvu s pøíjemcem franchisy (franchisantem), že za urèitou vstupní platbu a prùbìžné platby poskytne své jméno, obchodní ideu a komplexní servis. Pro poskytovatele to znamená úsporu vlastního kapitálu a pravidelné pøíjmy; pro pøíjemce provozování samostatného podniku, jehož úspìch je vìtšinou garantován samotným jménem (napø. McDonald, OBI). Blíže k tìmto metodám viz LANG [4]. Náklady mùžeme plánovat v podstatì pomocí dvou skupin plánovacích metod – metod globálních a podrobných. Globální metody vycházejí ze základních vztahù v ekonomice podniku, které zachycují rùznými modely, napø. již uvedenými nákladovými modely.
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186068
Výnosy, náklady, výsledek hospodaøení n 99
Podrobné metody vycházejí z detailních plánovacích podkladù, jako jsou operativní plán výroby, normy spotøeby, limity apod. Typickými pøedstaviteli tìchto metod jsou rozpoèty a kalkulace. V plánování nákladù se používá rùzných èlenìní nákladù, o kterých jsme pojednali døíve, pøedevším èlenìní podle støedisek, podle druhù výrobkù (kalkulaèní èlenìní) aj. Pøi plánování nákladù se postupuje zpravidla takto: n V první fázi (pøi sestavování návrhu plánu) se nejprve vypracují rozpoèty hospodáøských støedisek pomocné a obslužné výroby (napø. opravny, kotelny), potom hospodáøských støedisek hlavní výroby (spotøebovávají výkony hospodáøských støedisek pomocné a obslužné výroby) a režijních hospodáøských støedisek (zásobovacího, odbytového, správního). Zjištìné rozpoètované náklady v èlenìní na pøímé a režijní se transformují do položek prvotních nákladových druhù, ve kterých je sestavován plán výnosù, nákladù a zisku. n Ve druhé fázi, tj. po vypracování podnikového plánu a jeho schválení vedením podniku, nastává obrácený proces – transformace ve støediscích prvotních nákladových druhù do nákladù jednicových a režijních a doplnìní prvotních nákladù o náklady druhotné. Obì fáze plánování nákladù se prolínají, probíhají i nìkolikrát po sobì, tak jak se hledají další rezervy snižování nákladù. Rozdílný charakter jednicových a režijních nákladù vyvolává i rozdílný zpùsob jejich plánování. Pøi plánování (rozpoètování) jednicových nákladù se vychází z plánovaného objemu a struktury výkonù (výrobkù, polotovarù, služeb), norem spotøeby výrobních èinitelù a jejich cen a tarifù. V praxi lze jednicové náklady rozpoètovat dvìma zpùsoby: n pøi prvním zpùsobu se za hospodáøské støedisko odpovìdné za úroveò jednicových nákladù považuje útvar technické pøípravy výroby; proto se jednicové náklady rozpoètují v útvarech pøedvýrobních etap a ve výrobních støediscích se rozpoètují jen režijní náklady; n pøi druhém zpùsobu se jednicové náklady rozpoètují ve výrobních støediscích a v útvarech technické pøípravy výroby, pokud vùbec existují jako samostatná hospodáøská støediska, rozpoètují se pouze režijní náklady. Plánování režijních nákladù je složitìjší. Pokud to jde, použijí se technicky zdùvodnìné normy nebo ukazatele spotøeby. Tak napø. odpisy stanovíme podle poètu strojù v hospodáøském støedisku a platných odpisových norem, spotøebu elektrické energie pro pohon strojù podle pøíkonu instalovaných strojù, plánovaného èasového fondu strojù, tarifu a sazby za 1 kWh atd. Vìtšinou však vystaèíme s globálnìjšími zpùsoby výpoètu, pøi kterých vycházíme ze zkušeností z minulých let (viz napø. plánování spotøeby materiálù – kap. 6), se znalostí nákladových funkcí stanovených regresní a korelaèní analýzou. V nich používáme jako nezávisle promìnnou (vztahovou velièinu) nejen objem výroby, ale i jiné velièiny, napø. poèet strojních hodin, množství spotøebovaných surovin, velikost mezd. Pro dílèí režijní položky èasto používáme rùzné velièiny. Používá se i tzv. variátorù, což jsou èísla udávající, o kolik procent se zvýší náklady, zvýší-li se výkon nebo jiná vztahová velièina o 1 %. Vypoètou se jako podíl variabilních nákladù na celkových nákladech pøíslušné režijní položky nebo celkových režijních nákladech. Z jejich konstrukce je jasné, že mohou dosahovat hodnot v intervalu od nuly (všechny náklady jsou fixní) do 1 (všechny náklady jsou variabilní). Variátorù se úspìšnì používá pro normování nákladù.
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186068
100 n Manažerská ekonomika
Pøíklad Pro režijní položky opravy a udržování byl vypoèten variátor vyjadøující závislost této položky na poètu odpracovaných strojových hodin ve výši 0,7. V základním období bylo odpracováno 8000 hodin a náklady na opravy a udržování byly 24 tis. Kè. Z celkových nákladù v základním období bylo variabilních nákladù 24 000 × 0,7 = 16 800 Kè a fixních nákladù 24 000 – 16 800 = 7200 Kè. V plánovaném období se poèítá s 8420 hodinami. Máme vypoèítat plánovanou výši nákladù na opravy a udržování (tzv. nákladový normativ): rùst poètu strojových hodin = 8420 / 8000 = 105,25 % (1,0525) variabilní náklady (normativ) = 24 000 × 0,7 × 1,0525 = 17 682 Kè celkové náklady (normativ) = 17 682 + 7200 = 24 882 Kè Zkontrolujme výsledek pomocí nákladové funkce; ta je (vzorec viz metoda dvou období): N = 7200 + Q × 16 800 / 8 000, tj. = 7200 + Q × 2,1 Kè Dosadíme plánované hodnoty: N1 = 7200 + 8420 × 2,1 = 24 882 Kè.
V plánování a kontrole nákladù se v praxi používá tzv. metoda standardních (normovaných) nákladù. Vychází z toho, že každá standardní nákladová položka vzniká jako souèin naturální normy spotøeby výrobního èinitele (standardního množství spotøeby materiálu, práce) a pøedem stanovených, tj. standardních nákladù za jednotku (napø. ceny za l kg surovin, nákladù na l normohodinu) pøi plánovaném objemu výkonù (výrobkù, èinností): standardní náklady kalkulaèní položky = standardní množství (standardní spotøeba na jednotku výroby) × standardní náklady (standardní cena). Souètem standardních nákladù kalkulaèních položek (obvykle pøímých mezd, pøímého materiálu, ostatních pøímých nákladù a variabilních režijních nákladù) se stanoví standardní náklady na jednotku výkonu (na l výrobek). Standardní náklady se používají v kalkulacích a v rozpoètech støedisek. Umožòují odhady budoucích nákladù, stanovení nabídkové ceny pro zákazníky, urèení hodnoty rozpracované výroby a hotových výrobkù a – což je hlavní – mìøit výkonnost støedisek zjišťováním odchylek (úspory nebo pøekroèení) skuteèných nákladù od nákladù standardních. Odchylka od standardu (normy) vzniká lepším nebo horším využitím podmínek, za kterých byly standardy stanoveny. Svìdèí o lepší nebo horší práci støediska odpovìdného za jejich vznik. Zjištìné odchylky se proto èlení podle rùzných hledisek, napø. podle pøíèiny vzniku se odchylky u jednicových nákladù èlení na nákladové (cenové) a množstevní (kvantitativní) odchylky, u režijních nákladù na spotøební a objemové. Dùležité je zjištìní vzniku odchylek podle místa vzniku a podle odpovìdnosti (podle jednotlivých støedisek). Každou odchylku od standardu (normy) je nutné dokumentovat, zjistit její pøíèinu, místo vzniku (to se mùže lišit od místa, které je za urèité náklady odpovìdné), odmìnit nebo naopak postihnout støedisko, které odchylku zpùsobilo, a uèinit opatøení, aby se pøekroèení standardních nákladù neopakovalo. V souèasné dobì se øízení nákladù stává souèástí controllingu. O kalkulaèní metodì standarních nákladù pojednáme v subkapitole 3.3.9. Hlavním nástrojem øízení nákladù na jednotlivé výrobky jsou kalkulace výrobku. K jejich sestavení je nezbytná znalost pøímých (jednicových) a režijních nákladù. Hlavním nástrojem øízení režijních nákladù je rozpoèet, hlavním nástrojem øízení jednicových nákladù jsou kal-
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS186068