98 zásoby – komplexní průvodce účtováním a oceňováním e) V případě, že tuzemský obchodník opravu neprovádí, ale pouze prodané zboží od zákazníka přejímá a předává ho zpět zahraničnímu dodavateli, který zajistí opravu, je místo plnění (viz bod b) mimo naše území. f) Pokud dovozce vrací vadné zboží zahraničnímu dodavateli, obdrží dobropis a do daňového přiznání uvede jak daň na vstupu, tak i na výstupu (minus?). q Dodavatel
je tuzemec, odběratel je z jiného členského státu ES
a) Samotné poskytnutí garančního paušálu ať ve formě zboží nebo finančně není zdanitelným plněním. b) Pokud v rámci poskytnutých garancí dodává do jiných členských států další výrobky, jsou od daně osvobozené, protože jde o další vývoz. c) Pokud opravuje v tuzemsku dříve dodané zboží do jiného členského státu, je místo plnění u nás. Odběratel, který je registrován k dani v jiném členském státě, má právo požádat o vrácení DPH dle ustanovení § 82. Pokud ale movitá věc bude převezena do jiného členského státu, bude místem plnění členský stát, který vydal DIČ osobě, které je oprava poskytována. d) Dodání zboží neplátci se řídí ustanovením § 8 zákona o DPH. q Dodavatel
je tuzemec, odběratel je zahraniční osoba ze státu mimo ES
a) Samotné poskytnutí garančního paušálu ať ve formě zboží nebo finančně není zdanitelným plněním. b) Vývoz zboží je osvobozen od daně s nárokem na odpočet. c) Garanční opravy prováděné v tuzemsku podléhají DPH.
Datum uskutečnění zdanitelného plnění u garančních oprav q Pokud
jde o garanční opravy poskytované dle obchodního zákoníku (což bude obvyklý případ, protože garanční oprava je poskytována v rámci obchodních vztahů mezi dodavatelem /servisem/ a odběratelem /prodejcem/), je dnem uskutečnění zdanitelného plnění den uvedený v § 21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH, protože dle obchodního zákoníku, § 536, odst. 2, je smlouva o opravě věci smlouvou o dílo. Tímto dnem je den převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části.
q To platí, i když provedení opravy bylo uhrazeno garančním paušálem a moment zaplacení
předcházel momentu předání a převzetí díla.
q Pokud obchodník vymění občanu vadné zboží za bezvadné, jde o vztah dle občanského zá-
koníku a den zdanitelného plnění je dle § 21 odst. 3 písm. b) zákona o DPH moment výměny.
Uvedené by platilo pouze v případě, že by šlo o zdanitelné plnění. Obvykle ale u garančních oprav půjde o vlastní plnění ve prospěch osoby povinné, tedy obchodníka a tudíž vnitropodnikové plnění, a nepůjde o zdanitelné plnění, jak uvedeno výše.
Příklady účtování (U všech příkladů je nutno vzít v úvahu, že pokud v nich není zmiňováno účtování o DPH, neznamená to, že příslušné případy této dani nepodléhají.) Mohou nastat tyto situace: 1. Dodavatel ručí za své výrobky či služby po určitou dobu a sám odstraňuje zjištěné vady, případně nahrazuje dodané vadné výrobky bezvadnými. Vrácené vadné výrobky, pokud lze, opraví a následně prodá za sníženou cenu.
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS182808
Záruční opravy a výměny vadného zboží
99
2. Dodavatel zajistí na výše uvedené důsledky vadných dodávek servisní organizaci, která provádí opravy a neopravitelné výrobky vrací dodavateli. Servisní organizace za poskytnutí svých služeb fakturuje, ale v některých případech dodavatel reklamaci či výši nákladů na opravu neuzná. 3. Dodavatel dodává své výrobky do obchodu, který vrácené výrobky vyměňuje za bezvadné a vrací je dodavateli. V některých případech dodavatel reklamaci neuzná. 4. Dodavatel poskytuje obchodníkovi garanční paušál v penězích a ten za něj vadné výrobky vyměňuje nebo zajišťuje jejich opravu a jejich prodej případně za sníženou cenu. 5. Dodavatel poskytuje garanční paušál servisní organizaci a ta provádí opravy či výměny. 6. Dodavatel poskytuje obchodníkovi garanční paušál dodáním výrobků navíc. 7. Odběratel nedostává žádné záruky na dodané zboží. Získává ho levněji, ale riskuje, že ne všechny výrobky jsou bezvadné. Pak nese důsledky za vadu na výrobku sám. Příklad 1 – tvorba a čerpání rezervy na garanční opravy Dodavatel poskytuje šestiměsíční záruku za prodané výrobky a na základě průběžně sledovaných nákladů na garanční opravy tyto předpokládá ve výši 1 % z dosažené fakturace. Při tvorbě rezervy je uvažováno tak, jako by všechny výrobky byly prodány v polovině určitého měsíce. Při výpočtu rezervy je pak vypočtena doba, která zbývá do vypršení garanční lhůty, a při tom se předpokládá, že reklamace nabíhají v průběhu garančního období rovnoměrně.38 To znamená, že z červencové fakturace bude poskytnuta garance již pouze půl měsíce, ze srpnové 1,5 měsíce a tak dále, až z prosincové fakturace ještě 5,5 měsíce. Z toho byly vypočteny hodnoty, které jsou (budou) potenciálně vynaloženy na garanční opravy v následujícím účetním období. Následující způsob výpočtu je ukázkou postupu, při kterém se v průběhu roku garanční rezerva nevytváří, ale je o ní účtováno pouze při účetní uzávěrce. Pochopitelně, že lze též rezervu tvořit a čerpat permanentně. Ve sledovaném roce účetní jednotka vyfakturovala: % – V červenci 1 000 8,33 – V srpnu 800 25 – V září 1 100 41,67 – V říjnu 1 200 58,33 – V listopadu 1 100 75 – V prosinci 1 400 96,7 Celkem rezerva na garanční opravy
tis. Kč 0,8 2,0 4,6 7,0 8,2 13,5 36,1
Při účtování o čerpání rezervy jsou používány dvě varianty. Dle první se rezerva rozpouští do výnosů pravidelnými částkami každý měsíc, dle druhé se v průběhu garančního období rozpouští tolik, kolik bylo vynaloženo na garanční opravy a tak dlouho, dokud vytvořená re-
38
Dle ČÚS 004 Rezervy, bod 3.6 si má účetní jednotka stanovit ve svém vnitřním předpisu tituly tvorby rezerv, jejich výši a způsob jejich vytváření a používání. I když něco nařizovat může pouze zákon, bylo by vhodné takovouto směrnici vytvořit. V ní by měla být taková úprava tvorby a používání rezervy, která odpovídá zkušenostem dané účetní jednotky z její činnosti. Proto je možno, pokud to odpovídá podmínkám v účetní jednotce, aby při tvorbě rezerv na garanční opravy bylo uvažováno též s nerovnoměrným náběhem nákladů v průběhu garančního období, např. tak, že nejvyšší náklad vzniká v posledním měsíci garanční lhůty.
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS182808
100 zásoby – komplexní průvodce účtováním a oceňováním zerva stačí. Pokud na konci garančního období zbývá ještě část rezervy nevyčerpána, rozpustí se do výnosů. Popsaný první způsob je jednodušší, ale je ho možné použít pouze v případě, když jsou nároky na uspokojení nároků zákazníků vyplývajících z garance rozloženy rovnoměrně po celé období, za které je garance poskytována, a tak lze předpokládat, že případné zkreslení výsledku hospodaření bude minimální. Při nerovnoměrném rozložení nákladů na garance by nebyl zachován soulad se zásadou, že vytvořená rezerva slouží na krytí vynaložených nákladů, a proto tento způsob nelze doporučit. Druhý způsob je sice pracnější, ale správnější. Dle něho zjišťujeme u každého garančního nákladu, z kterého fakturačního období vyplývá a rezervu postupně rozpouštíme ve výši vynaložených nákladů. Způsob uplatnění tohoto principu může být různý. V našem případě použijeme ke znázornění předcházející příklad, ale předpokládáme, že jsou záruky poskytovány na 18 měsíců. Dále předpokládáme účetní období rovné kalendářnímu roku. Rok uvedený v předchozím příkladu nazveme rokem A, rok B je rok předcházející roku C, v kterém budeme účtovat. K rozvahovému dni roku B byly rezervy vytvořené v tomto roce vyčerpány, ale na druhé straně zbývají dosud vůbec nečerpané rezervy vytvořené v roce A, jak bylo uvedeno v předchozím příkladu. Protože se v tomto případě vytváří rezerva permanentně ve výši 1 % z fakturace, bude stav rezervy 66 (10+8+11+12+11+14). Vytvořeno K použití Počáteční stav rezervy k 1. 1. roku C 66 1. Náklady na garanční opravu z červencové fakturace roku A 1 10 10 2. Náklady na garanční opravy ze zářijové fakturace roku A 2 11 2 3. Náklady na garanční opravy z listopadové fakturace roku A 12 11 11 4. Tvorba rezervy na fakturaci ve výši 800 za leden roku C 8 Uvedené operace jsou lednové roku C. Celkem bylo vynaloženo 15, jako použití rezervy lze účtovat 23, protože byl použit i zbytek nepoužité rezervy z fakturace za červenec a listopadové fakturace lze použít pouze 11 (10+2+11); do zbývajícího období zbývá nevyčerpáno (66-23) 43+8 nově vytvořené rezervy, celkem tedy 51. 5xx MD 1 2 3 4
1 2 12
RÚ D
MD
554/P D 1 2 12
MD
459 D
MD
10 2 11
10 2 11
D 66
8
554/T MD D
8
Použité účty 459 – Ostatní rezervy 554/P – Použití ostatních rezerv 554/T – Tvorba ostatních rezerv 5xx – Různé nákladové účty, na kterých jsou sledovány náklady na opravy výrobků nebo náklady na jejich výměnu RÚ – Různé účty – Dodavatelé nebo účty vnitropodnikových výnosů Z uvedeného příkladu je zřejmé, že rezervu lze rozpouštět pouze do její zbytkové hodnoty. Pro lepší sledování může být buď na rezervu z každého měsíce vytvořen zvláštní analytický
Ukázka elektronické knihy, UID: KOS182808