public Sonderheft - Voranschlag VRV 2015

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public Sonderheft

VORANSCHLAG 2020 VRV 2015

Kompetenzzentrum für den öffentlichen Sektor Forschung · Beratung · Weiterbildung

VRV Neu

www.kdz.or.at

Voranschlag und Rechnungsabschlussverordnung 2015

 Praxisorientierte Seminare (auch Inhouse)  Individuelle Umsetzungsberatung  Vermögensbewerter-Tools (Sachanlagen · Personalrückstellungen · Finanzanlagen · Forderungen)  Checklisten, Leitfäden und Mustervorlagen  Neu: Managementberichte für Voranschlag und Rechnungsabschluss  Neu: Überleitungstool für Finanzdaten in die VRV Neu

www.praxisplaner.at

Damit Sie zum Kern der Sache vordringen!

Kontakt: Mag. Alexander Maimer KDZ · Zentrum für Verwaltungsforschung Guglgasse 13 · A-1110 Wien +43 1 892 34 92-23 maimer@kdz.or.at

3

Vorwort

Peter Biwald biwald@kdz.or.at

Michael Dessulemoustier-Bovekercke m.dessulemoustier@msct.at

Liebe Leserin, lieber Leser!

Der Voranschlag 2019 wurde vor wenigen Wochen das letzte Mal in der bis dato gewohnten Form beschlossen.

In diesem Jahr wird erstmals mit dem Voranschlag 2020 das neue kommunale Haushaltsrecht der VRV 2015 zur Anwendung kommen. Mit dem integrierten Drei-Komponenten-Haushalt ändern sich der Aufbau, die Form und der Inhalt des Voranschlags substanziell. Neben dem bisherigen Finanzierungshaushalt wird es künftig auch einen Ergebnishaushalt sowie einen Vermögenshaushalt geben.

Für den Voranschlag 2020 bedeutet das erstmals den Ergebnishaushalt sowie den Finanzierungsvoranschlag in neuer Struktur zu veranschlagen. Auch wenn es künftig keinen ordentlichen und außenordentlichen Haushalts geben wird, der verpflichtende Investitionsnachweis wird weiterhin einen Überblick über die wichtigen Investitionsprojekte und deren Finanzierung geben.

Mit dem vorliegenden zweiten publicSonderheft zur VRV 2015 wollen wir den österreichischen Gemeinden einen aktuellen Einblick in das Erstellen des

neuen Voranschlags 2020 und eine Unterstützung beim Umsetzen geben. Die vorliegende public-Ausgabe ist ein Gemeinschaftsprojekt des KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung und der Moore Stephens City Treuhand und gibt Ihnen kompakte Hinweise zu den Neuerungen und den Erfordernissen für den Voranschlag 2020.

Dabei wollen wir Sie mit dem Aufbau und den Inhalten des Voranschlags 2020 vertraut machen. Neu ist, dass auch Abschreibungen, Rückstellungen und Transfers zu veranschlagen sind. Wie dies künftig zu erfolgen hat, können Sie auf den folgenden Seiten nachlesen. Die Investitionen werden nunmehr in der investiven Gebarung des Finanzierungshaushalts budgetiert, über einen Vorhabencode sind sie im Investitionsnachweis darzustellen. Damit wird auch die Finanzierung der einzelnen Vorhaben transparent. Die Rücklagen werden künftig im Ergebnishaushalt veranschlagt. Mit den verpflichtenden fünf Anlagen zum Voranschlag ist die Komplexität noch überschaubar.

Einige Details werden von den Ländern

noch in den nächsten Monaten geregelt werden. Der Ergebnis- und Finanzierungshaushalt bringt neue Einblicke und Informationen, dies soll künftig in einem Managementbericht dem Voranschlag vorangestellt werden. Ein Muster findet sich in diesem Heft.

Die Umstellung ist ein komplexes Projekt und auch als solches zu organisieren. Sie fordert die Verwaltung, aber auch die Politik. Der Organisation der Voranschlagerstellung widmet sich ein eigener Beitrag.

Auf vorhandene Grundlagen (z. B. Leitfäden, Praxisplaner und Bewertungstools) soll zurückgegriffen werden und bewährte Weiterbildungsangebote genutzt werden.

Wir wünschen Ihnen viel Energie und Freude beim Umsetzen und freuen uns, wenn diese Ausgabe Ihnen dabei eine gute Unterstützung liefert.

Peter Biwald KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Michael Dessulemoustier-Bovekercke Moore Stephens – City Treuhand

public VRV 1/2019

Inhalt 4 3 | Vorwort 4 | Impressum

5 | Voranschlag 2020 – Aufbau und Inhalte

24 | Rücklagen im Voranschlag 26 | Stellenwert der Vorräte

10 | Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag erstellen

28 | Stellenwert der Beteiligungen

12 | Veranschlagen von operativen Erträgen und Einzahlungen nach der VRV 2015

30 | Rechnungsabgrenzungen im Voranschlag

14 | Veranschlagung von Transfers

32 | Anlagen zum Voranschlag gemäß VRV 2015

15 | Veranschlagungder Abschreibungen

Impressum Herausgeber Moore Stephens City Treuhand GmbH, KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung Für den Inhalt verantwortlich Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekercke (MSCT), Mag. Peter Biwald (KDZ) Verleger und Medieninhaber PBMedia GmbH Geschäftsführung Barbara Habicher, Mag. Peter ­Rauhofer Verlagsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22 Redaktionsanschrift Hermanngasse 5, A-1070 Wien Tel. +43(0)1-522 2000, Fax +43(0)1-522-2000-22 Internet www.gemeindemagazin.at E-Mail public@gemeindemagazin.at Autoren dieser Ausgabe Mag. Peter Biwald, Robert Blöschl, MA, Mag. Michael Dessulemoustier-Bovekercke, MMag. Clemens Hödl, Mag. Alexander Maimer Grafik u. Layout Team Wagner, ichmachedruck.com Aus Gründen der besseren Lesbarkeit wird auf die gleichzeitige Verwendung männlicher und weiblicher Wortformen verzichtet. Sämtliche Personenbezeichnungen gelten gleichwohl für beiderlei Geschlecht.

Rechtlicher Hinweis Die Inhalte dieser Ausgabe wurden auf Basis der VRV 2015 in der aktuellen Fassung (Stand 01.12.2018) mit größter Sorgfalt erstellt. Für die Aktualität der Inhalte können wir jedoch keine Gewähr übernehmen. Die in dieser Publikation enthaltenen Informationen sind zum Zeitpunkt der Drucklegung unserer Kenntnis nach richtig. Wir können jedoch für etwaige Schäden, die jemandem aus einer Handlung oder durch die Unterlassung einer Handlung als Folge der hier bereitgestellten Informationen entstehen, keine Haftung übernehmen. Diese Ausgabe ersetzt keine Beratungsleistung.

1/2019 public VRV

16 | Aufwendungen und Auszahlungen veranschlagen

34 | VRV 2015 – Was ist noch zu regeln?

18 | Veranschlagung der Rückstellungen

36 | Organisation der Voranschlagerstellung

20 | Investitionsvorhaben und deren Finanzierung

38 | Managementbericht zum Voranschlag

22 | Investitionen – Aktivierung oder Instandhaltung

Rückfragen zu Inhalten dieser Ausgabe richten Sie bitte an MOORE STEPHENS City Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft Kärntner Ring 5-7, A-1015 Wien Hafnerplatz 12, A-3500 Krems Tel.: +43 1 53174 - 600 Fax: +43 1 53174 - 950 E-Mail: m.dessulemoustier@msct.at Web: www.msct.at

KDZ – Zentrum für Verwaltungsforschung KDZ – Managementberatungs- und WeiterbildungsGmbH Guglgasse 13, A-1110 Wien Tel.: +43 1 8923492 Fax: +43 1 8923492 -20 E-Mail: biwald@kdz.or.at maimer@kdz.or.at Web: www.kdz.or.at

Voranschlag 2020 – Aufbau und Inhalte Peter Biwald, Alexander Maimer (KDZ)

Einzahlungen und Auszahlungen gibt es künftig auch einen Ergebnishaushalt mit Erträgen und Aufwendungen. Der Vermögenshaushalt mit Aktiva (Vermögen) und Passiva (Eigen- und Fremdmittel) ist nur im Rechnungsabschluss darzustellen und betrifft somit nicht den Voranschlag. »

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Chris - fotolia.com

M

it dem Voranschlag 2020 ist erstmals die VRV 2015 anzuwenden. Die bisherige Gliederung in ordentlichen und außerordentlichen Haushalt wird durch den Drei-Komponenten-Haushalt ersetzt (siehe Abb. 1). Neben dem Finanzierungshaushalt mit den

Kompetenzzentrum für den öffentlichen Sektor

Forschung · Beratung Abbildung 1: · Weiterbildung Drei-Komponenten-Haushalt im Überblick

www.kdz.or.at

6

Investitionszuschüsse

Kurzfristiges Vermögen

Langfristige Fremdmittel

Liquide Mittel

Kurzfristige Fremdmittel

Veränderung liquider Mittel

Finanzierungshaushalt

Vermögenshaushalt

Erträge

Langfristiges Vermögen

Aufwendungen

Einzahlungen

Auszahlungen

Nettovermögen

Nettoergebnis

Ergebnishaushalt Quelle: KDZ, 2018. © KDZ · Zentrum für Verwaltungsforschung T: +43 1 892 34 92-0 · institut@kdz.or.at

Der neue Voranschlag wird künftig folgendermaßen aufgebaut sein, wie in Abb. 2 ersichtlich ist.

(d. h. von 0 bis 9) ein Ergebnisvoranschlag und ein Finanzierungsvoranschlag darzustellen.

An der Spitze des Voranschlags steht der Gesamthaushalt in Form des Ergebnisvoranschlags und des Finanzierungsvoranschlags.

Der Detailnachweis (Abb. 3) ist die ansatzweise Darstellung der veranschlagten Kontengruppen (mindestens auf der 3. Dekade). Die Gliederung entspricht der Logik des Ergebnis- und Finanzierungshaushalts mit den dort verwendeten Summen und Salden. Die Veranschlagung erfolgt auf den Ansätzen und Kontengruppen und somit im Detailnachweis.

Dem Gesamthaushalt folgen nach dem Voranschlagsquerschnitt (zum Ausweis des Maastricht-Ergebnisses) die zehn Bereichsbudgets. Dabei sind für jede Gruppe

Aufbau Voranschlag Neu1

Abbildung 2: Aufbau des Voranschlags Gesamthaushalt Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag

Voranschlagsquerschnitt

10 Bereichsbudgets Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag Detailnachweis nach Ansätzen und Kontengruppen

Stellenplan

Anlagen zum Voranschlag

Quelle: KDZ

1/2019 public VRV

Es folgen die Anlagen mit dem Stellenplan und den Nachweisen über Transferzahlungen, Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven, Finanzschulden und Schuldendienst sowie haushaltsinterne Vergütungen. Schließlich ist noch ein Investitionsnachweis aufzunehmen, der nicht in der VRV 2015, sondern in den Landesgesetzen geregelt wird.

Für die Voranschlagerstellung sind folgende Grundsätze zu beachten: Laut VRV sind sämtliche zu erwartenden Mittelverwendungen und -aufbringungen (Erträge und Aufwendungen sowie Einzahlungen und Auszahlungen) zumindest auf der 3. Dekade Ansatzverzeichnis (= Unterabschnitt) unter lückenloser Verwendung des Kontenplans (Anlage 3b der VRV) zu veranschlagen. Dabei ist nur der auf das jeweilige Finanzjahr entfallende Teil zu veranschlagen. »

Abbildung 3: Detailnachweis Ansatz 2400 – Auszug Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Operative Gebarung

2400

810

Erträge aus Leistungen

11.800,00

0,00

0,00

11.800,00

0,00

0,00

2400

824

Miet- und Pachterträge

100,00

0,00

0,00

100,00

0,00

0,00

2400

861

Transfers von Ländern, Landesfonds und Landeskammern

100.500,00

0,00

0,00

100.500,00

0,00

0,00

2400

871

Kapitaltransfers aus Gemeinde-Bedarfszuweisungsmittel

7.100,00

0,00

0,00

7.100,00

0,00

0,00

SU

21 / 31

Summe Erträge / Einzahlungen operative Gebarung

119.500,00

0,00

0,00

119.500,00

0,00

0,00

2400

400

Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG)

1.200,00

0,00

0,00

1.200,00

0,00

0,00

2400

420

Roh-, Hilfs- und Baustoffe

300,00

0,00

0,00

300,00

0,00

0,00

2400

454

Reinigungsmittel

500,00

0,00

0,00

500,00

0,00

0,00

2400

456

Schreib-, Zeichen- und sonstige Büromittel

100,00

0,00

0,00

100,00

0,00

0,00

2400

457

Druckwerke

100,00

0,00

0,00

100,00

0,00

0,00

2400

459

Sonstige Verbrauchsgüter

100,00

0,00

0,00

100,00

0,00

0,00

2400

510

Geldbezüge der Vertragsbediensteten der Verwaltung

143.400,00

0,00

0,00

143.400,00

0,00

0,00

2400

523

Geldbezüge der nicht ganzjährig beschäftigten Arbeiter

1.100,00

0,00

0,00

1.100,00

0,00

0,00

2400

540

Sachbezüge der Vertragsbediensteten der Verwaltung

800,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

565

Mehrleistungsvergütungen

2.700,00

0,00

0,00

2.700,00

0,00

0,00

2400

569

Sonstige Nebengebühren

1.300,00

0,00

0,00

1.300,00

0,00

0,00

2400

580

Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen

6.000,00

0,00

0,00

6.000,00

0,00

0,00

2400

581

Dienstgeberbeiträge zur Alterssicherung

28.900,00

0,00

0,00

28.900,00

0,00

0,00

2400

592

Dotierung von Rückstellungen für Jubiläumszuwendungen

1.100,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

593

Dotierung von Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube

200,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

600

Energiebezüge

2400

610

Instandhaltung von Grund und Boden

2400

614

2400 2400

500,00

0,00

0,00

500,00

0,00

0,00

1.400,00

0,00

0,00

1.400,00

0,00

0,00

Instandhaltung von Gebäuden und Bauten

400,00

0,00

0,00

400,00

0,00

0,00

631

Telekommunikationsdienste

300,00

0,00

0,00

300,00

0,00

0,00

670

Versicherungen

500,00

0,00

0,00

500,00

0,00

0,00

2400

680

Planmäßige Abschreibung

10.700,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

700

Miet- und Pachtaufwand

13.500,00

0,00

0,00

13.500,00

0,00

0,00

2400

720

Kostenbeiträge (Kostenersätze) für Leistungen

5.200,00

0,00

0,00

5.200,00

0,00

0,00

2400

728

Entgelte für sonstige Leistungen

400,00

0,00

0,00

400,00

0,00

0,00

2400

751

Transfers an Länder, Landesfonds und Landeskammern

13.500,00

0,00

0,00

13.500,00

0,00

0,00

2400

768

Sonstige Transfers an private Haushalte

500,00

0,00

0,00

500,00

0,00

0,00

23

22 / 32

Summe Aufwendungen / Auszahlungen operative Gebarung

230.300,00

0,00

0,00

221.900,00

0,00

0,00

SA 0 / SA 1

(0) Nettoergebnis (21 – 22) / Saldo (1) Geldfluss aus der operativen Gebarung (31 – 32)

-110.800,00

0,00

0,00

-102.400,00

0,00

0,00

SU

Summe Haushaltsrücklagen

0,00

0,00

0,00

-110.800,00

0,00

0,00

SA 00

23

Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen (SA0 +/– SU23)

Quelle: KDZ, 2018.

public VRV 1/2019

7

Lt. VRV ist der Ergebnisvoranschlag für den Finanzierungsvoranschlag maßgeblich (§ 11 Abs. 2 VRV 2015). Das heißt, es sollte zuerst der Ergebnisvoranschlag und darauf aufbauend der Finanzierungsvoranschlag erstellt werden, womit sich die operative Gebarung im Finanzierungsvoranschlag aus dem Ergebnisvoranschlag ableitet. Die investive Gebarung sowie Finanzierungsgebarung betrifft nur den Finanzierungsvoranschlag.

8

Im Ergebnisvoranschlag sind die Erträge und Aufwendungen zu veranschlagen. Erträge sind in jenem Jahr zu veranschlagen, dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind.

Transfererträge werden im Jahr der Gewährung veranschlagt, falls keine Zurechnung möglich ist, dann zum Zeitpunkt des Zuflusses.

Der Personalaufwand ist in jenem Jahr zu veranschlagen, für das die Gegenleistung erfolgt. Sach- und Transferaufwendungen werden in jenem Jahr veranschlagt, dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind. Falls bei Transfers keine Zurechnung möglich ist, erfolgt die Veranschlagung zum Zeitpunkt des Abflusses.

Im Finanzierungsvoranschlag sind die tatsächlich zufließenden Einzahlungen

bzw. abfließenden Auszahlungen der operativen Gebarung ansatzweise zu veranschlagen. Dies trifft auch für die investive Gebarung zu, in der die Einzahlungen bzw. Auszahlungen für Investitionen und Vermögensveräußerungen, Kapitaltransfers sowie gewährte Darlehen und damit verbundene Rückzahlungen zu veranschlagen sind. Weiters ist der Geldfluss der Finanzierungstätigkeit zu veranschlagen, das sind insbesondere die Darlehensaufnahmen und -tilgungen sowie Leasingzahlungen. Die Rücklagen sind im Ergebnishaushalt zu veranschlagen.

Im Voranschlag 2020 sind nur die Werte des Jahres 2020 darzustellen, in den Spalten VA 2019 und RA 2018 stehen keine Werte, da es diese nicht gibt. Mit dem KDZ-Überleitungstool können diese Werte jedoch einfach und schnell ermittelt werden1.

Veranschlagung erfolgt im Detailnachweis Der Detailnachweis (Abb. 3) ist die Grundlage der Veranschlagung. Hier werden ansatzweise (mindestens auf der 3. Dekade) für jede Kontengruppe der zu erwartende

Siehe KDZ-Praxisplaner Überleitung Finanzdaten auf www.praxisplaner.at

1

bzw. erforderliche Wert veranschlagt. Der Detailnachweis ist entsprechend des Ergebnis- und Finanzierungshaushalts gegliedert.

Es finden sich die von dort bekannten Summen und Salden, wodurch ähnliche Informationen wie aus dem Gesamthaushalt und Bereichsbudgets ableitbar sind.

An der Spitze des Voranschlags 2020 Der Ergebnisvoranschlag (Abb. 4) zeigt das Nettoergebnis (Differenz zwischen Erträgen und Aufwendungen) sowie die Rücklagenentwicklung. Ein positives Nettoergebnis bedeutet, dass die Erträge voraussichtlich ausreichend sein werden, um die Aufwendungen für die kommunalen Leistungen und die dafür erforderliche Infrastruktur abzudecken (Wertverzehr des Anlagevermögens in Form der Abschreibungen). Ein negatives Nettoergebnis heißt, dass dies zu einem bestimmten Teil (in Höhe des negativen Wertes) nicht möglich ist.

Im Finanzierungsvoranschlag (Abb. 5) wird dargestellt, inwieweit der Überschuss der operativen Gebarung (Saldo 1) die Investitionen (Saldo 2 – investive Gebarung) deckt. Das zeigt sich im Saldo 3 (Saldo 1+2). Ein positiver Saldo 3 gibt die

Abbildung 4: Gesamthaushalt Ergebnisvoranschlag 2020 MVAG Ebene Code

Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen (1. Ebene)

1

211

Erträge aus der operativen Verwaltungstätigkeit

1

212

Erträge aus Transfers

1

213

Finanzerträge

SU

21

Summe Erträge

1

221

1

222

1

VA 2020

VA 2019

RA 2018

11.927.000,00

0,00

0,00

1.987.700,00

0,00

0,00

221.500,00

0,00

0,00

14.136.200,00

0,00

0,00

Personalaufwand

3.356.900,00

0,00

0,00

Sachaufwand (ohne Transferaufwand)

6.891.600,00

0,00

0,00

223

Transferaufwand (laufende Transfers und Kapitaltransfers)

2.896.000,00

0,00

0,00

1

224

Finanzaufwand

157.500,00

0,00

0,00

SU

22

Summe Aufwendungen

13.302.000,00

0,00

0,00

SA0

SA0

(0) Nettoergebnis (21 – 22)

834.200,00

0,00

0,00

1

230

Entnahmen von Haushaltsrücklagen

136.500,00

0,00

0,00

1

240

Zuweisung an Haushaltsrücklagen

27.200,00

0,00

0,00

SU

23

Summe Haushaltsrücklagen

109.300,00

0,00

0,00

SA00

SA00

Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen (SA0 +/– SU23)

943.500,00

0,00

0,00 Quelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

Höhe der möglichen Schuldenreduktion an.

Ein negativer Saldo 3 spiegelt das Ausmaß der erforderlichen Netto-Neuverschuldung wider. Im Saldo 4 wird die Schuldenentwicklung dargestellt, der Saldo 5 ist die geplante Gesamtveränderung der liquiden Mittel.

Bereichsbudgets bringen Zusatzinfo auf Gruppenebene Aus den zehn Bereichsbudgets kann für jede Gruppe der Zuschussbedarf für die Gruppen 0 bis 8 sowie der Überschuss der Gruppe 9 abgelesen werden. Damit ist die Verteilung der Steuermittel (Überschuss der Gruppe 9) auf die einzelnen Politikfelder (= Gruppen) leichter zu erkennen. Im Ergebnisvoranschlag wird der Zuschussbedarf inklusive der Abschreibungen (und damit der Infrastrukturnutzung) abgebildet, der Finanzierungsvoranschlag bildet

den Liquiditätsbedarf (Saldo 3) und seine Bedeckung ab (Saldo 4 mit Darlehensaufnahmen bzw. Saldo 5 mit dem Erfordernis liquider Mittel).

gebnis die Messgröße. Dieses soll nach Möglichkeit positiv sein, wie in Abb. 4 sichtbar. Falls es negativ ist, können noch Rücklagen entnommen und damit das Nettoergebnis verbessert werden.

Wann ist der Voranschlag ausgeglichen?

Umsetzung im Jahr 2019

Wann der Voranschlag ausgeglichen ist, wird in den einzelnen Ländern noch endgültig geregelt. Es zeichnet sich ab, dass sowohl der Ergebnisvoranschlag als auch der Finanzierungsvoranschlag ausgeglichen sein sollen. Beim Finanzierungsvoranschlag ist dies das Ergebnis von Saldo 1 abzüglich der Tilgungen und Investitionen in bewegliches Vermögen, das trifft etwa beim Beispiel in Abb. 5 zu. Der Saldo 1 ist wesentlich höher als die Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden.

Im Ergebnishaushalt ist das Nettoer-

Die Monate zur Beschlussfassung im Dezember 2019 sind dafür zu nutzen, um die entsprechenden Voraussetzungen zu schaffen und abzuschließen. Das betrifft insbesondere das Erfassen und Bewerten des Vermögens, die Berechnung der Rückstellungen sowie das von möglichen Rechnungsabgrenzungen. Weiters sind die internen Prozesse für die Voranschlagserstellung anzupassen und die Beteiligten in der Verwaltung sowie im Gemeinderat zu qualifizieren und mit dem neuen Haushaltswesen vertraut zu machen.

Abbildung 5: Gesamthaushalt Finanzierungsvoranschlag 2020 MVAG Ebene Code

Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen (1. Ebene)

VA 2020

VA 2019

RA 2018

11.924.600,00

0,00

0,00

1.987.800,00

0,00

0,00

221.400,00

0,00

0,00

1

311

Einzahlungen aus der operativen Verwaltungstätigkeit

1

312

Einzahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers)

1

313

Einzahlungen aus Finanzerträgen

SU

31

Summe Einzahlungen operative Gebarung

14.133.800,00

0,00

0,00

1

321

Auszahlungen aus Personalaufwand

3.313.100,00

0,00

0,00

1

322

Auszahlungen aus Sachaufwand (ohne Transferaufwand)

5.979.500,00

0,00

0,00

1

323

Auszahlungen aus Transfers (ohne Kapitaltransfers)

2.896.000,00

0,00

0,00

1

324

Auszahlungen aus Finanzaufwand

SU

32

Summe Auszahlungen operative Gebarung

SA1

SA1

Saldo (1) Geldfluss aus der Operativen Gebarung (31 – 32)

1

331

Einzahlungen aus der Investitionstätigkeit

2.400,00

0,00

0,00

1

332

Einzahlungen aus der Rückzahlung von Darlehen sowie gewährten Vorschüssen

4.200,00

0,00

0,00

SU

33

Summe Einzahlungen investive Gebarung

6.600,00

0,00

0,00

1

342

Auszahlungen von gewährten Darlehen sowie gewährten Vorschüssen

6.000,00

0,00

0,00

SU

34

Summe Auszahlungen investive Gebarung

2.682.200,00

0,00

0,00

SA2

SA2

Saldo (2) Geldfluss aus der Investiven Gebarung (33 – 34)

-2.675.600,00

0,00

0,00

SA3

SA3

Saldo (3) Nettofinanzierungssaldo (Saldo 1 + Saldo 2)

-887.800,00

0,00

0,00

1

351

Einzahlungen aus der Aufnahme von Finanzschulden

1.356.500,00

0,00

0,00

SU

35

Summe Einzahlungen aus der Finanzierungstätigkeit

1.356.500,00

0,00

0,00

1

361

Auszahlungen aus der Tilgung von Finanzschulden

560.200,00

0,00

0,00

SU

36

Summe Auszahlungen aus der Finanzierungstätigkeit

560.200,00

0,00

0,00

SA4

SA4

Saldo (4) Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit (35 – 36)

796.300,00

0,00

0,00

SA5

SA5

Saldo (5) Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 3 + Saldo 4)

-91.500,00

0,00

0,00

157.400,00

0,00

0,00

12.346.000,00

0,00

0,00

1.787.800,00

0,00

0,00

Quelle: KDZ, 2018.

public VRV 1/2019

9

Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag erstellen Alexander Maimer (KDZ)

A

uf Grundlage der VRV 2015 sind – wie bereits angemerkt – künftig sowohl der Ergebnis- als auch der Finanzierungsvoranschlag zu veranschlagen. Laut VRV 2015 (§ 11 Abs. 2 VRV 2015) ist der Ergebnisvoranschlag für den Finanzierungsvoranschlag maßgeblich.

10

Erstellen des Ergebnisvoranschlags Im Ergebnisvoranschlag sind laufende Aufwendungen und Erträge zu veranschlagen. Der Saldo daraus stellt das Nettoergebnis dar. Das Nettoergebnis soll künftig auf Basis der aktuellen Entwürfe der Gemeindehaushaltsordnungen positiv bzw. nach Möglichkeit positiv sein.

Das bedeutet, dass die laufenden Erträge so groß sind, dass die laufenden Aufwen-

dungen inkl. Abschreibungen finanziert werden können. Der Ergebnisvoranschlag unterscheidet sich von der operativen Gebarung des Finanzierungsvoranschlags dadurch, dass im Ergebnisvoranschlag nur Aufwendungen veranschlagt werden, die dem Voranschlagsjahr zuzurechnen sind. Dadurch ergeben sich beispielsweise aktive und passive Rechnungsabgrenzungen. Eine Rechnungsabgrenzung (siehe Seite 30) kann entstehen, wenn eine Rechnung im Voranschlagsjahr zur Gänze beglichen wird, die Leistung allerdings erst im Voranschlagsjahr und im darauffolgenden Jahr erbracht wird. Beispiele dafür sind Versicherungen, Leasingverträge, Wartungsverträge oder Mietverträge. Eine Abgrenzung hat dann zu erfolgen, wenn der Leistungsbetrag über 10.000 Euro ausmacht.

Abbildung 1: Ergebnisvoranschlag, Finanzierungsvoranschlag – operative Gebarung Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Operative Gebarung

2400

400

Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG)

300,00

0,00

0,00

300,00

0,00

0,00

2400

430

Lebensmittel

8.000,00

0,00

0,00

8.000,00

0,00

0,00

2400

500

Geldbezüge der Beamten der Verwaltung

75.000,00

0,00

0,00

75.000,00

0,00

0,00

2400

530

Sachbezüge der Beamten der Verwaltung

800,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

591

Dotierung von Rückstellungen für Abfertigungen

2.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

614

Instandhaltung von Gebäuden und Bauten

2.400,00

0,00

0,00

2.400,00

0,00

0,00

2400

680

Planmäßige Abschreibung

50.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

685

Dotierung von Rückstellungen für Prozesskosten

5.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

688

Dotierung von Rückstellungen für ausstehende Rechnungen

1.500,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

690

Abschreibung von Forderungen (Schadensfälle)

2.500,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

694

Aufwendungen aus der Bewertung von Beteiligungen

2.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

2400

700

Miet- und Pachtaufwand

4.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

…

…

…

SU

22 / 32

Summe Aufwendungen / Auszahlungen operative Gebarung

153.500,00

0,00

0,00

85.700,00

0,00

0,00

Quelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

Zusätzlich werden im Ergebnisvoranschlag Abschreibungen (siehe Seite 15), Dotierung und Auflösung von Rückstellungen (siehe Seite 18ff), Bewertung von Forderungen sowie weitere in den folgenden Artikeln besprochene Themenbereiche veranschlagt. All diesen Themen ist gemein, dass sie keinen Geldfluss auslösen und somit nicht im Finanzierungshaushalt zu veranschlagen sind.

Abschreibungen werden grundsätzlich von jeder Gemeinde zu veranschlagen sein. Sie sind somit fixer Bestandteil des Ergebnisvoranschlags.

Abschreibungen sind für das gesamte Sachanlagevermögen zu bilden (Ausnahme: Grundstücke und Kulturgüter). Im Voranschlag 2020 sind die Abschreibungen für das Haushaltsjahr 2020 darzustellen. Dabei sind auch Abschreibungen für die im Jahr 2020 geplanten Investitionen zu berücksichtigen.

Ein weiterer zentraler Bestandteil des Voranschlags 2020 werden langfristige Personalrückstellungen sein. Das sind Rückstellungen für Abfertigungen (Abfertigung alt) und Jubiläumsgelder. Im Voranschlag sind nicht die gesamten Rückstellungen darzustellen, sondern nur die Veränderung der Rückstellungen im Jahr 2020 (Zuführung oder Auflösung). Abschreibungen und Rückstellungen werden jeweils in einem eigenen Artikel beschrieben (siehe Seite 15). Zusätzliche Themen, die nur im Ergebnisvoranschlag zu veranschlagen sind, können auch Vorräte, Beteiligungen und Rechnungsabgrenzungen sein. Diese werden ebenfalls in eigenen Artikeln erläutert (siehe Seite 26ff).

In Abb. 1 ist gut ersichtlich, dass die oben genannten Themenbereiche nur im Ergebnis-, aber nicht im Finanzierungshaushalt veranschlagt werden.

Zusätzlich kann es noch auf der Ertragsseite des Ergebnisvoranschlags zu Abweichungen gegenüber dem Finanzierungsvoranschlag – in der operativen Gebarung – kommen. Diese Abweichungen werden insbesondere durch das Auflösen von Investitionszuschüssen und von Rückstellungen sichtbar.

Investitionszuschüsse, die eine Gemeinde für getätigte Investitionen von Seiten des Bundes, des Landes usw. erhält, sind im Jahr des Erhalts im Finanzierungshaushalt (investive Gebarung) als Einzahlung darzustellen und im Ergebnishaushalt über die Laufzeit des Anlagegutes, für die sie bezahlt wurden, aufzulösen.

Wenn Rückstellungen im Voranschlagsjahr 2020 gegenüber der Eröffnungsbilanz 2020 reduziert werden, so ist diese Auflösung ein Ertrag für die Gemeinde.

Die Auflösung bzw. Verwendung von Investitionszuschüssen und Rückstellungen haben gemein, dass sie nur im Ergebnisvoranschlag, aber nicht im Finanzierungsvoranschlag ertragserhöhend dargestellt werden.

Erstellen des Finanzierungsvoranschlags Im Finanzierungsvoranschlag sind Einzahlungen und Auszahlungen zu veranschlagen. Der Finanzierungsvoranschlag teilt sich in drei Bereiche. Das sind die operative Gebarung, die investive Gebarung und die Finanzgebarung.

In der operativen Gebarung werden die laufenden Einzahlungen und Auszahlungen dargestellt. Der Saldo ist der CashÜberschuss oder Cash-Abgang.

In der investiven Gebarung werden die Einzahlungen und Auszahlungen, die mit Investitionen im Voranschlagsjahr verbunden sind, dargestellt (siehe Seite 20ff).

Dazu zählen insbesondere die Auszahlun-

gen für Investitionen und die Einzahlungen für Investitionszuschüsse. Der Saldo aus operativer und investiver Gebarung ergibt den Nettofinanzierungssaldo. Dieser zeigt, inwieweit sich eine Gemeinde ihre Investitionen aus eigenen laufenden Überschüssen finanzieren kann. Im Ergebnisvoranschlag finden die Investitionen ihren Niederschlag in den laufenden Abschreibungen, die Investitionszuschüsse werden jährlich als Ertrag entsprechend der Laufzeit der Anlagegüter, für die sie angeschafft wurden, aufgelöst.

11 In der Finanzgebarung werden die Darlehensaufnahme und die Darlehenstilgung dargestellt. Die Darlehen werden ebenfalls ansatzweise veranschlagt. Die Zinsen sind in der operativen Gebarung des Finanzierungsvoranschlags und im Ergebnisvoranschlag als laufender Aufwand erkennbar.

Fazit Mit der VRV 2015 sind künftig ein Ergebnis- und ein Finanzierungsvoranschlag zu erstellen. Der Ergebnisvoranschlag und die operative Gebarung des Finanzierungsvoranschlags sind über weite Bereiche deckungsgleich. Abweichungen ergeben sich insbesondere bei Abschreibungen und Rückstellungen. Abschreibungen und langfristige Personalrückstellungen werden grundsätzlich von jeder Gemeinde im Ergebnisvoranschlag 2020 zu berücksichtigen sein. Diese Themen werden auf den folgenden Seiten noch intensiver behandelt.

DER ERGEBNISVORANSCHLAG UND DIE OPERATIVE GEBARUNG DES FINANZIERUNGSVORANSCHLAGS SIND ÜBER WEITE BEREICHE DECKUNGSGLEICH. ABWEICHUNGEN ERGEBEN SICH INSBESONDERE BEI ABSCHREIBUNGEN, RÜCKSTELLUNGEN UND RECHNUNGSABGRENZUNGEN.

public VRV 1/2019

Veranschlagen von operativen nach der VRV 2015 Robert Blöschl (KDZ)

W

ährend nach der VRV 1997 die für das nächste Jahr geplanten Einnahmen der Gemeinde veranschlagt werden mussten, findet mit dem System des Drei-Komponenten-Haushalts eine Abkehr von diesem Erfordernis statt. Der folgende Betrag beleuchtet praxisnah, wie bei der Veranschlagung von operativen Erträgen und Einzahlungen vorzugehen ist. Die Veranschlagung von Transfererträgen und Transfereinzahlungen wird in einem gesonderten Beitrag (siehe Seite 14) behandelt.

12

Was muss veranschlagt werden?

Gina Sanders - fotolia.com

Die Veränderung beginnt bei den neuen Begrifflichkeiten. Bisher wurden die Einnahmen des folgenden Jahres im Voranschlag budgetiert. Die VRV 2015 führt die Begriffe der „Erträge“ und „Einzahlungen“ ein. Erträge sind die Wertzuwächse innerhalb einer Periode, Einzahlungen sind die tatsächlichen Geldzuflüsse.

1/2019 public VRV

Ein einfaches Beispiel soll den Unterschied verdeutlichen: Bei Vorschreibung einer Gebühr hat die Gemeinde bereits den Anspruch auf die Gebühr erworben, es hat daher ein Wertzuwachs stattgefunden (= Ertrag), obwohl der/die Schuldner/in die Gebühr noch nicht bezahlt hat. Bei Zahlung der Gebühr findet eine Einzahlung statt, es wird jedoch kein Ertrag mehr realisiert. Vereinfacht gesprochen ist ein Ertrag also mit einer Soll-Stellung und eine

Einzahlung mit der Ist-Stellung im bisherigen Einnahmenbereich zu vergleichen.

Erträge müssen im Ergebnisvoranschlag budgetiert werden, Einzahlungen im Finanzierungsvoranschlag. Die Veranschlagung erfolgt auf Ebene der verwendeten Ansätze bzw. der notwendigen Konten.

Nach § 11 Abs. 2 VRV leitet sich aus dem Ergebnisvoranschlag der Finanzierungsvoranschlag ab. Welcher Haushalt in der Praxis zuerst budgetiert wird, wird von der EDV-Lösung der Gemeinde sowie von den individuellen Präferenzen abhängen.

In vielen Fällen wird es jedoch zu keiner Abweichung zwischen den beiden Haushalten kommen.

Ertragsanteile und gemeindeeigene Steuern Die Erträge des Ergebnishaushalts bzw. die Einzahlungen der operativen Gebarung werden im Kontenplan der Gemeinden in der Kontenklasse 8 abgebildet. Wie auch bisher sind Ertragsanteile, gemeindeeigene Steuern, wie Kommunalsteuer und Grundsteuer, aber auch andere Abgaben, wie Gebühren im Bereich der Betriebe mit marktbestimmter Tätigkeit zu veranschlagen.

Ertragsanteile sind dem Ansatz 925 zuzurechnen, während gemeindeeigene Steuern dem Ansatz 920 zuzuordnen sind.

Gebühren im Bereich der Betriebe sind beim jeweiligen Ansatz zu veranschlagen

Erträgen und Einzahlungen Abbildung 1: Operative Erträge und Einzahlungen, Darstellung basierend auf dem Mustervoranschlag für Städte und Gemeinden nach der VRV 2015 Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Operative Gebarung

2400

810

Erträge aus Leistungen

25.000,00

0,00

0,00

25.000,00

0,00

0,00

2400

811

Miet- und Pachtertrag

1.500,00

0,00

0,00

1.500,00

0,00

0,00

2400

817

Erträge aus der Auflösung von sonstigen Rückstellungen

2.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

…

…

…

Quelle: KDZ, 2018.

(A 85 – 89). Neben diesen Bereichen müssen auch weitere Positionen auf dem sachgerechten Ansatz veranschlagt werden.

Dies sind beispielsweise: • Leistungserträge und -einzahlungen der Gemeinde (z. B. Ticketverkäufe, Mieten usw.), • Zinserträge aus gegebenen Darlehen, • laufende Transfers (siehe Seite 14) und • Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen (siehe Seite 18ff).

In den genannten Bereichen ist grundsätzlich sowohl im Ergebnishaushalt als auch im Finanzierungshaushalt der Betrag eines Jahres zu veranschlagen. Differenzen im Ergebnishaushalt aufgrund von offenen Forderungen (was wurde noch nicht bezahlt?) oder Abgrenzungen (was betrifft das nächste Jahr?) können vernachlässigt werden, wenn deren genaue Entwicklung nur schwer zu prognostizieren ist und im Zeitverlauf nicht stark schwanken wird.

Beispiel Kindergarten Sonnenschein Die Vorgehensweise bei der Veranschlagung von Elternbeiträgen soll anhand eines Beispiels verdeutlicht werden: Eine Gemeinde erstellt den Voranschlag 2020 für einen ihrer Kindergärten. Der Ansatz lautet 2400.

Die Kindergartenentgelte inklusive der Essens- und Bastelbeiträge des nächsten Jahres werden auf rund 25.000 Euro geschätzt. Nun ist zu überlegen, ob die Erträge von den Einzahlungen abweichen können. Dies wäre dann der Fall, wenn vorgeschriebene Kindergartenentgelte bis zum Jahresende nicht bezahlt werden.

Da jedoch zu Beginn des Jahres auch vom Vorjahr noch offene Entgelte bestehen werden, kann in diesem Fall sowohl im Ergebnis- als auch im Finanzierungshaushalt der Jahresbetrag von 25.000 Euro aufgenommen werden. Eine Differenz würde nur dann veranschlagt werden, wenn aus bestimmten Gründen damit zu rechnen ist, dass unüblich viele Entgelte nicht bezahlt werden.

In diesem Kindergarten werden außerdem Räumlichkeiten an einen örtlichen Verein vermietet. Die daraus resultierenden Mie-

ten werden für das nächste Jahr auf 1.500 Euro geschätzt. Hinsichtlich der Periodengerechtigkeit gilt auch hier dasselbe Prinzip. Es ist sowohl im Ergebnis- als auch im Finanzierungsvoranschlag ein Jahresbetrag zu veranschlagen.

Für das Personal im Kindergarten muss eine Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellung gebildet werden. Im Fall der Beispielgemeinde kommt es voraussichtlich zu einem Rückgang der Abfertigungsrückstellung, da sich der Anspruch der Gemeindebediensteten zwar im Zeitverlauf erhöht, jedoch für einen Bediensteten eine Abfertigung ausbezahlt wurde.

Im Bereich der Jubiläumsgeldrückstellung kommt es ebenfalls zu einem Rückgang, da an eine Bedienstete aufgrund ihrer langjährigen Zugehörigkeit eine Jubiläumsgeldzahlung erfolgt. Der Abbau der Rückstellungen wird insgesamt auf 2.000 Euro geschätzt und ist als Ertrag1 im Ergebnisvoranschlag darzustellen, nicht jedoch im Finanzierungsvoranschlag. Das Ergebnis der oben beschrieben Budgetierung sieht zusammenfassend wie in Abb. 1 aus.

Dies ist in der VRV 2015 explizit so geregelt und widerspricht der üblichen Bilanzierungspraxis, wonach die Verwendung von Rückstellungen mit dem Aufwand zu saldieren ist.

1

public VRV 1/2019

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Veranschlagung von Transfers Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

D 14

ie Behandlung von Finanzzuweisungen und Zuschüssen wurde im Wesentlichen aus der VRV 1997 (§ 8 Abs 3) übernommen. Zuweisungen sind in Abhängigkeit ihres Charakters als Kapitaltransfer (Investitionszuschuss), Transferertrag (z. B. zur Abgangsdeckung) oder Transferaufwand (Förderungen und Finanzzuweisungen) zu behandeln.

Investitionszuschuss Unter dem Sonderposten Investitionszuschüsse (Kapitaltransfers) werden Kapitalzuschüsse von Trägern öffentlichen Rechts, von Beteiligungen oder von anderen Rechtsträgern an die Gebietskörperschaft ausgewiesen. Die hier erfassten Beträge unterscheiden sich von laufenden (Aufwands-)Zuschüssen, die sofort einen Ertrag darstellen. Die Kapitalzuschüsse sind über die Nutzungsdauer bzw.

Laufzeit zu verteilen und daher jedes Jahr entsprechend zu verbrauchen. Die Beträge, welche in diesem Sonderposten ausgewiesen sind, werden über die Nutzungsdauer des geförderten Vermögenswertes verteilt aufgelöst. Diese Auflösung bzw. der widmungsgemäße Verbrauch der Zuschüsse wird im Ergebnisvoranschlag unter dem Posten Erträge aus Transfers ausgewiesen. In den Erläuterungen zu § 36 VRV wird festgehalten, dass nicht rückzahlbare Kapitaltransferzahlungen nicht zu passivieren sind. Dies betrifft Bedarfszuweisungsmittel für Investitionen, die entsprechende der jeweiligen Landesrichtli-

sie auch in den Abschnitten 85 bis 89 ausgewiesen werden. Dies ist jedoch nur möglich, wenn der Betrieb, die betriebsähnliche Einrichtung oder die wirtschaftliche Unternehmung keinen eigenen Wirtschaftsplan aufstellt. Erträge aus Transfers sind Zuflüsse aus Transaktionen, denen kein Leistungsaustausch zugrunde liegt. Sie sind in jenem Finanzjahr zu veranschlagen, für welches der Transfer gewährt wird. Ist eine Zuordnung nicht möglich, so ist der Ertrag zum Zeitpunkt des Zuflusses von liquiden Mitteln im Voranschlag zu erfassen. Erhaltene Kapitaltransfers sind gemäß der Nutzungsdauer des Vermögenswertes, für den sie gewährt werden, über den Posten „D. Sonderposten Investitionszuschüsse (Kapitaltransfers)“ abzugrenzen und jährlich entsprechend ertragswirksam aufzulösen. Die Auflösung ist im nicht finanzierungswirksamen Transferertrag darzustellen.

Transferaufwand Unter Transferaufwand ist der Aufwand für die Erbringung einer geldwerten Leistung zu verstehen, ohne dass dafür die Gemeinde unmittelbar eine angemessene geldwerte Gegenleistung erhält. Unter diese Bestimmung fallen daher auch Förderungen.

Unter einer Förderung definiert die VRV in § 8 Abs 5 wie folgt: • Aufwand für zins- oder amortisationsbegünstigte Gelddarlehen, Annuitäten-, Zinsen- oder Kreditkostenzuschüsse

nien nicht rückzahlbar sind.

Abbildung 1: Transferertrag Transferertrag Die Gliederung des Ertragsausweises hat nach Anlage 1a zur VRV 2015 wie folgt vorgenommen zu werden (Abb. 1). Die Erträge aus Transfers sind beim Abschnitt 94 „Finanzzuweisungen und Zuschüsse“ entsprechend der Anlage 2 zur VRV als operative Erträge zu veranschlagen. Sofern Zuschüsse jedoch einem Betrieb, einer betriebsähnlichen Einrichtung oder einer wirtschaftlichen Unternehmung zugutekommen sollen, können

1/2019 public VRV

•

• •

•

Transferertrag von Trägern des öffentlichen Rechts Transferertrag von Beteiligungen Transferertrag von Unternehmen (mit Finanzunternehmen) Transferertrag von Haushalten und Organisationen ohne Erwerbscharakter • Transferertrag vom Ausland • Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen und Betrieben der Gemeinde und der Gemeinde • Nicht finanzierungswirksamer Transferertrag Quelle: MSCT, 2018.

• Sonstige nicht rückzahlbare Geldzuwendungen, welche die Gemeinde einer natürlichen oder juristischen Person für eine von dieser erbrachten oder beabsichtigten Leistung, an welcher ein erhebliches, von der Gemeinde wahrzunehmendes öffentliches Interesse besteht, gewährt Es wird somit klargestellt, dass es sich bei einer Förderung um einen Aufwand für die im Gesetz genannten Förderungsarten handelt, die eine Gemeinde für eine förderungswürdige Leistung (des Förderungsnehmers) gewährt. Im Gegensatz zu einem Auftragsverhältnis erhält die Gemeinde keine unmittelbare angemessene Gegenleistung.

Dem Transferaufwand sind daher folgende Aufwendungen zuzuordnen (Abb. 2). Der Transferaufwand ist für jenes Finanzjahr zu veranschlagen, dem er wirtschaftlich zuzuordnen ist. Ist eine Zurechnung nicht möglich, kann die Erfassung zum Zeitpunkt der Auszahlung erfolgen. Mehrjährige Transfers sind jeweils für jenes Finanzjahr als Aufwand zu veranschlagen und zu erfassen, für das sie gewährt werden. Es erfolgt damit eine entsprechende Abgrenzung über Rechnungsabgrenzungsposten.

Abbildung 2: Transferaufwand •

•

•

• •

•

• • •

• •

Transfers an Bund, Bundesfonds und Bundeskammern Transfers an Länder, Landesfonds und Landeskammern Transfers an Gemeinden, Gemeindeverbände und -fonds Transfers an Sozialversicherungsträger Transfers an sonstige Träger des öffentlichen Rechts Transfers an Unternehmungen (ohne Finanzunternehmungen) ohne Beteiligung Transfers an Beteiligungen Transfers an Finanzunternehmungen Transfers an private Organisationen ohne Erwerbszweck Transfers an private Haushalte Investitions- und Tilgungszuschüsse zwischen Unternehmungen und Betrieben der Gemeinde und der Gemeinde • Nicht finanzierungswirksamer Transferertrag Quelle: MSCT, 2018.

Veranschlagung der Abschreibungen Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

I

m Rahmen der Umsetzung der neuen Rechnungslegungsbestimmungen nach der VRV 2015 ist die Abbildung von Investitionen wohl eine der bedeutsamsten Änderungen zur bisherigen Darstellung nach der VRV 1997. Sind bisher Ausgaben für Investitionen ausschließlich zum Zeitpunkt der Anschaffung im Rechnungswesen der Gemeinde erfasst worden, so muss zukünftig wie folgt unterschieden werden: 1. In einem ersten Schritt ist zu klären, ob es sich bei der Investition überhaupt um einen aktivierungsfähigen bzw. sogar aktivierungspflichtigen Gegenstand handelt. Eine hohe Bedeutung hat dies vor allem im Bereich der Gebäudesanierungen, da viele Sanierungsmaßnahmen auch bei hohen Kosten im Sachaufwand zu erfassen sind.

2. Wenn eine geplante aktivierungspflichtige Investition vorliegt, so ist die Auszahlung für diese Investition im Finanzierungsvoranschlag aufzunehmen.

3. In den Ergebnisvoranschlag ist jedoch nur jener Betrag aufzunehmen, der sich aufgrund der Abschreibung unter Anwendung der Nutzungsdauern nach Anlage 7 zur VRV2015 ergibt.

Beispiel: Eine Gemeinde plant die Anschaffung eines neuen Servers samt Installation durch einen externen Dienstleister im Gesamtausmaß von 84.000 Euro im Mai 2020.

• Der Ansatz erfolgt im Finanzierungsvoranschlag auf Ebene des Gesamthaushalts unter dem MVAG Code „341 Auszahlungen aus der Investitionstätigkeit“ in der Höhe von 84.000 Euro (Kontengruppe 042).

• Im Ergebnishaushalt erfolgt hingegen ein Ansatz der voraussichtlichen Abschreibung auf Ebene des Gesamthaushalts unter dem MVAG Code „222 Sachaufwand

(ohne Transferaufwand), Kontengruppe 680. Daher ist die Abschreibung des Geschäftsjahres 2020 zu planen. Unter Anwendung der Nutzungsdauer nach Anlage 7 zur VRV für Serversysteme von sieben Jahren ergibt sich damit eine Abschreibung von 12.000 Euro bei Anwendung der „Halbjahresabschreibungs-Regel“. Bei monatlicher Abschreibung ergibt sich hingegen ein Wert von 8.000 Euro (Inbetriebnahme Mai 2020).

Wie man anhand dieses Beispiels sieht, ist daher eine Veranschlagung auf Ebene des

einzelnen Wirtschaftsguts bzw. der einzelnen Investition durchwegs mit einem sehr hohen Verwaltungsaufwand verbunden.

Die Anforderungen der VRV regeln in § 40 Abs 3 VRV 2015 jedoch, dass die Voranschläge der Gemeinden unter Beachtung verwaltungsökonomischer Prinzipien zu erstellen sind. In diesem Sinne ist daher folgende Vorgangsweise eine angemessene Möglichkeit die tatsächlichen Werte der Abschreibungen für den Voranschlag 2020 zu ermitteln:

Checkliste für bestehendes Vermögen • Das bestehende Anlagevermögen wird erfasst, erhoben und im einem elektronischen Datenverzeichnis bzw. Anlageverzeichnis (entweder ein Teil des bestehenden Rechnungswesenssystems oder eine mit dem bestehenden System kompatible Datenbank) eingetragen.

• Die Erfassung erfolgt nach den Vorgaben der VRV 2015 auf Ebene der Mittelverwendungsund -aufbringungsgruppen 2 (1010-1028) und der jeweiligen Ansätze (bis zum Unterabschnitt) auf der jeweiligen Kontengruppe nach Anlage 3b zur VRV 2015 (Gruppe 000 bis 089) • Im Rahmen der erstmaligen Bewertung werden die anzusetzenden Eröffnungswerte zum 01.01.2020 und die zu hinterlegende (Rest-)-Nutzungsdauer definiert. Hierbei sind die Bestimmungen der § 24 und 25 sowie die Übergangsbestimmungen in § 39 VRV2015 zu berücksichtigen. i. Ansatz mit den fortgeschriebenen Herstellungs- oder Anschaffungskosten nach den Abschreibungsdauern lt. Anlage 7 der VRV 2015 oder den Empfehlungen vorhandener Leitfäden der Bundesländer ii. Ansatz von Kulturgütern mit den fortgeschriebenen Herstellungs- oder Anschaffungskosten, sofern verlässlich ermittelbar unter Ansatz der Abschreibungsdauern lt. Anlage 7 der VRV 2015 oder der Empfehlungen vorhandener Leitfäden der Bundesländer iii. Ansatz von Grundstücken, Gebäuden und Grundstückseinrichtungen mit dem beizulegenden Zeitwert auf Basis verlässlicher Schätzungen, Gutachten oder plausibler Wertfeststellungen • Aufbauend auf diesen Daten ergeben sich durch den Ansatz der Vermögenswerte zum 01.01.2020 und den Restnutzungsdauern mathematisch die zukünftigen Abschreibungen des bestehenden Anlagevermögens Quelle: MSCT, 2018.

Checkliste für Neuinvestitionen • In weiterer Folge wird – so wie auch bisher – ein Investitionsbudget erstellt. Dieses dient einerseits als Grundlage vor die Veranschlagung des Finanzierungshaushaltes, im Detail der Auszahlungen für Investitionen (MVAG Code 341 Auszahlungen für Investitionstätigkeit) und andererseits als Basis zur Ermittlung der Abschreibung der neuen Investitionen.

• Die Investitionen sind zur Darstellung der Detailbudgets auf Ebene der Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen 2 (3411 bis 3417) und der jeweiligen Ansätze (bis zum Unterabschnitt) auf der Kontengruppe 680 nach Anlage 3b zur VRV 2015 zu planen.

• Je nach Systematik der Abschreibung (nach der Halbjahres-Regel bzw. auf monatlicher Basis) sind dann unter Anwendung der Nutzungsdauern die Abschreibungsbeträge für das Folgejahr zu ermitteln.

• Die so ermittelten Planwerte sind nach Unterabschnitten zusammengefasst für den Ergebnisvoranschlag bis auf Ebene der Detailbudgets zu kumulieren und im Voranschlag zu erfassen.

Quelle: MSCT, 2018.

public VRV 1/2019

15

Aufwendungen und Auszahlungen veranschlagen Clemens Hödl (KDZ)

16

D

urch die neue VRV kommt es zu einer Veränderung bei den Begrifflichkeiten. Während bisher bei der Budgetierung von Ausgaben die Rede war, gibt es in der VRV 2015 die neuen Begriffe Aufwendungen und Auszahlungen.

Aufwendungen bezeichnen den Wertverbrauch in einer Rechnungsperiode während Auszahlungen den tatsächlichen Geldabfluss markieren.

Aufwendungen werden im Ergebnisvoranschlag budgetiert und Auszahlungen im Finanzierungsvoranschlag. Die Veranschlagung erfolgt wie bisher auf der Ebene der Ansätze. Innerhalb der Ansätze erfolgt die Budgetierung auf der Ebene der Kontengruppen (bisher Postengruppen). Die Veranschlagung erfolgt für jene Aufwendungen, die auf das jeweilige Finanzjahr entfallen, d. h. etwaige Rechnungsabgrenzungen müssen im Ergebnisvoranschlag mitberücksichtigt werden.

Im Finanzierungsvoranschlag werden die Auszahlungen des Voranschlagsjahres budgetiert. Bei den Auszahlungen werden keine Rechnungsabgrenzungen durchgeführt, da zu jedem Zeitpunkt in der Finanzierungsrechnung die tatsächlichen Auszahlungen erkennbar sein müssen. Die

Höhe der Aufwendungen im Ergebnisvoranschlag und die Höhe der Auszahlungen im Finanzierungsvoranschlag müssen nicht deckungsgleich sein. Häufig wird dies der Fall sein, in zahlreichen Fällen wird es jedoch zu Differenzen kommen. Eine Differenz könnte wie im folgenden Beispiel zustande kommen: Die Gemeinde wird ab 01.09. des Voranschlagsjahres einmalig eine Räumlichkeit für 12 Monate mieten und dafür rund 18.000 Euro im voraus bezahlen. Die Auszahlung der 18.000 Euro ist vollständig im zu budgetierenden Jahr im Finanzierungsvoranschlag zu veranschlagen. Im Ergebnisvoranschlag ist der Aufwand nur für vier Monate (September bis Dezember) dem zu veranschlagenden Jahr zuzuordnen. Die restlichen acht Monate (Jänner bis August) müssen dem übernächsten Jahr zugeordnet werden, d. h. hier muss eine Rechnungsabgrenzung durchgeführt werden (siehe Seite 30ff). Daraus folgt, dass im Ergebnisvoranschlag nur 4/12 der 18.000 Euro zu veranschlagen sind, d. h.

6.000 Euro.

Zusätzlich kann es Abweichungen zwischen dem Ergebnisvoranschlag und dem Finanzierungsvoranschlag bei nicht finanzierungswirksamen Aufwendungen geben.

Das sind Aufwendungen, die zwar einen Aufwand im Sinne des Ergebnisvoranschlags darstellen, aber keine Auszahlung nach sich ziehen. Ein Beispiel dafür wäre die Abschreibung. Die Abschreibung auf Sachanlagevermögen stellt einen buchhalterischen Aufwand dar, führt aber zu keiner Auszahlung, d. h. ist nicht finanzierungswirksam. Die Aufwendungen und Auszahlungen der operativen Gebarung werden im Kontenplan der Gemeinden (Anlage 3b) in den Kontenklassen 4 bis 7 abgebildet.

Dies sind folgende Bereiche: • Gebrauchs- und Verbrauchsgüter sowie Handelswaren (Kontenklasse 4) • Leistungen für Personal (Kontenklasse 5) • Sonstiger Verwaltungs- und Betriebsaufwand (Kontenklassen 6 und 7) Die nötigen Schritte der Veranschlagung sollen anhand eines Beispiels veranschaulicht werden. Eine Gemeinde erstellt den Voranschlag 2020 für einen ihrer Kindergärten. Der Ansatz lautet 2400.

Geringwerte Wirtschaftsgüter Geringwerte Wirtschaftsgüter können vom Ansatz in der Vermögensrechnung ausgenommen werden. Die VRV 2015 sieht dafür

Abbildung 1: Operative Aufwendungen und Auszahlungen Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Operative Gebarung

2400

400

Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG)

300,00

0,00

0,00

300,00

0,00

0,00

2400

430

Lebensmittel

8.000,00

0,00

0,00

8.000,00

0,00

0,00

2400

510

Geldbezüge der Vertragsbediensteten der Verwaltung

75.000,00

0,00

0,00

75,000,00

0,00

0,00

2400

614

2400

700

Instandhaltung von Gebäuden und Bauten

2.400,00

0,00

0,00

2.400,00

0,00

0,00

Miet- und Pachtaufwand

4.000,00

0,00

0,00

0,00

0,00

0,00

...

...

...

Quelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

MH - fotolia.com

17

– wie das Einkommenssteuergesetz – eine Wertgrenze von 400 Euro vor. Die Gemeinde plant für den Kindergarten im kommenden Jahr ein neues Küchengerät im Wert von etwa 300 Euro anzuschaffen. Das geringwertige Wirtschaftsgut wird nicht aktiviert und gleich als Aufwand im Ergebnisvoranschlag budgetiert. Die Auszahlung von 300 Euro wird im Finanzierungsvoranschlag veranschlagt.

Lebensmittel Lebensmittel sind als Vorrat zu betrachten.

Sehr häufig werden bei Vorräten die Zukäufe eines Jahres dem Verbrauch entsprechen, d. h. im Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag ist der gleiche Betrag zu budgetieren. Falls eine zeitliche Verschiebung von Einkauf und Verbrauch geplant ist, d. h. ein Vorrat wird im Voranschlagsjahr 2020 gekauft und erst im Jahr 2021 verbraucht, kommt es zu einer Abweichung zwischen Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag.

Derartige Abweichungen sind jedoch nur relevant, wenn sie pro Vorratsposition einen Wert von 5.000 Euro übersteigen.

Falls eine Vorratsposition den Wert von 5.000 Euro unterschreitet, muss sie nicht im Vermögenshaushalt angeführt werden und kann gleich als Aufwand budgetiert werden, was bei Lebensmittel die Regel sein wird.

Im angeführten Beispiel entspricht der Verbrauch dem Einkauf und daher werden die 8.000 Euro im Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag 2020 budgetiert.

Geldbezüge der Vertragsbediensteten der Verwaltung Auf Basis der Personalplanung werden die Geldbezüge im Kindergarten im Voranschlagsjahr 75.000 Euro betragen. Diese sind sowohl im Ergebnisvoranschlag als auch im Finanzierungsvoranschlag zu veranschlagen.

Instandhaltung Instandhaltungen sind nicht zu aktivieren und werden im Jahr der Durchführung als Aufwand erfasst (siehe Seite 22ff). Daraus folgt, dass die Instandhaltung im Kindergarten von 2.400 Euro im Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag zu budgetieren ist.

Miet- und Pachtaufwand Im Voranschlagsjahr 2020 fällt für Mieten ein Aufwand von 4.000 Euro an. Hierbei handelt es sich um einen auslaufenden Mietvertrag. Die Gemeinde hat im Jahr 2019 bereits die volle Miete für die nächsten 12 Monate bezahlt, der Aufwand ist aber nur zum Teil dem Jahr 2019 zuzurechnen, da das Mietverhältnis über das Kalenderjahr hinausgeht. D. h. hier ist für das Jahr 2019 eine Rechnungsabgrenzung durchzuführen (siehe Seite 30ff) und im Voranschlag 2020 die Rechnungsabgrenzung aufzulösen.

Da es im Voranschlag zu keiner Zahlung mehr kommen wird (die Zahlung hat bereits in der Vorperiode stattgefunden), ist keine Auszahlung zu budgetieren. Achtung!

Wichtig hierbei ist, dass die Rechnungsabgrenzung in der Eröffnungsbilanz zum 01.01.2020 angeführt wird.

Die Veranschlagungen von Abschreibungen und Rückstellungen werden in gesonderten Kapiteln behandelt.

public VRV 1/2019

Veranschlagung der Rückstellungen Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

momius - fotolia.com

18

N

eben den Abschreibungen zählen die Rückstellungen zu den wohl bedeutsamsten Änderungen des Voranschlags im Vergleich zur bisherigen Darstellung nach der VRV 1997. Bisher wurden die Ausgaben für Jubiläumsgelder, Abfertigungen und etwaige nicht verbrauchte Urlaubstage im Falle der Beendigung von Dienstverhältnissen erst zum Zeitpunkt der tatsächlichen Auszahlung im Rechnungswesen der Gemeinden erfasst. Der Anspruch auf Jubiläumsgeld oder Abfertigung wird aber über die Dienstzeit verteilt erworben, aber eben nur zu den jeweiligen Stichtagen des Dienstjubiläums (in der Regel 25 bzw. 40 Jahre) bzw. des Pensionierungszeitpunktes ausbezahlt. Dieses zeitliche Auseinanderfallen wird zukünftig durch die VRV 2015 über die Rückstellungen im Vermögenshaushalt und die Veränderungen der Rückstellung im Ergebnishaushalt dargestellt. Der Anspruch auf bis zum Bilanzstichtag nicht konsumierte Urlaubstage wird zumeist im Folgejahr getilgt, sodass es hier nur in sehr seltenen Fällen, ausschließlich bei einer Beendigung des

Dienstverhältnisses, zu einer Auszahlung kommt. Die Urlaubsrückstellung hat daher viel mehr die Funktion der korrekten Darstellung des Personalaufwands für eine Berichtsperiode.

Rückstellungen haben damit zwei wesentliche Aufgaben: 1. periodengerechte Verteilung bzw. Darstellung des Aufwandes 2. korrekte (insbesondere vollständige) Darstellung der Schulden Hinsichtlich der periodengerechten Darstellung des Aufwandes ist die Aufgabe von Rückstellungen so zu verstehen, dass zwar ein in der Periode verursachter Aufwand feststellbar bzw. wahrscheinlich eingetreten ist, aber gleichzeitig noch keine Verbindlichkeit entstanden ist. Verbindlichkeiten sind tatsächlich vorhandene Schulden, die sowohl hinsichtlich der Höhe und des Zeitpunktes der Zahlung bestimmt sind. Bei den Rückstellungen ist hingegen der Eintritt wahrscheinlich, aber nicht zwingend notwendig, und die

Höhe oder der Zeitpunkt können ebenso noch nicht final bestimmt werden.

Beispiel: Die Frage, ob eine Mitarbeiterin, die seit 15 Jahren in der Gemeinde tätig ist, das 30-jährige Dienstjubiläum erreichen wird, und wie hoch dann ihr Monatsentgelt sein wird, kann zwar mit einer recht hohen Wahrscheinlichkeit, aber eben nicht exakt, ermittelt werden. Daher liegt eine Rückstellung vor. Hingegen die Höhe und der Zeitpunkt von Zahlungen im Rahmen einer Altersteilzeitverpflichtung ist exakt definierbar und ist daher als Verbindlichkeit auszuweisen.

Die Bildung von Rückstellungen, deren zweckmäßige Verwendung und auch deren Auflösung sind jedenfalls unbare Vorgänge und haben somit niemals eine Auswirkung auf die Finanzierungsrechnung.

Sie sind, zusammen mit den Abschreibungen im Anlagevermögen und den sonstigen Abgrenzungen, einer der wesentlichen Unterschiede zum bisherigem System der Rechnungslegung für Gemeinden.

Rückstellungen sind nach § 28 Abs 1 VRV 2015 für Verpflichtungen einer Gebietskörperschaft anzusetzen, wenn

zuziehen ist. Diese wird von der Österreichischen Nationalbank in regelmäßigen Abständen veröffentlicht.

1. die Verpflichtung bereits vor dem Rechnungsabschlussstichtag besteht und 2. das Verpflichtungsereignis bereits vor dem Rechnungsabschlussstichtag eingetreten ist und 3. die Erfüllung der Verpflichtung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit zu Mittelverwendungen der Gebietskörperschaft führen wird und 4. die Höhe der Verpflichtung verlässlich ermittelbar ist.

In § 28 Abs 3 VRV 2015 erfolgt eine nicht abschließende („jedenfalls“) Aufzählung der kurzfristigen Rückstellungen. Diese umfassen neben Rückstellungen für Prozesskosten, Rückstellungen für ausstehende Rechnungen und Bescheide, wenn deren Wert jeweils zumindest 5.000 Euro beträgt, insbesondere die Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube.

Eine der Voraussetzungen, die den Ansatz von Rückstellungen erforderlich machen, ist das Vorliegen einer Verpflichtung. Diese Verpflichtung muss gegenüber einem externen Dritten bestehen. Reine „Innenverpflichtungen“ können daher nicht zum Ansatz einer Rückstellung führen. Ein Beispiel für eine derartige Innenverpflichtung sind die nach unternehmensrechtlichen Vorschriften ansetzbaren Aufwandsrückstellungen, wie etwa notwendig gewordene, aber unterlassene Instandhaltungen.

Auch wenn beispielsweise eine unterlassene Instandhaltung einer Straße nach außen wirkt (durch die schlechte Benützungsmöglichkeit seitens der Bürger), so kann dennoch kein Bürger die Sanierung von der Gemeinde verlangen. Dies wäre nur möglich, wenn ein entsprechender Bescheid (Rechtsakt) oder eine gesetzliche Grundlage für diesen Anspruch bestünde.

Derartige Rückstellungen dürfen nach den Vorschriften der VRV nicht bilanziert werden. Es mangelt an der Verpflichtung einem Dritten gegenüber.

Bewertung und Ausweis der Rückstellungen Die Bewertung von kurzfristigen Rückstellungen hat allgemein mit dem Zahlungsbetrag, der zur Erfüllung der Verpflichtung notwendig ist, zu erfolgen.

Langfristige Rückstellungen sind auf ihren Barwert abzuzinsen. § 19 Abs 5 VRV 2015 schreibt vor, dass dafür die durch Umlauf gewichtete Durchschnittsrendite für Bundesanleihen als Zinssatz heran-

Zu den langfristigen Rückstellungen, das sind jene, bei welchen die (voraussichtliche) Erfüllung erst in mehr als zwölf Monaten erfolgen wird, zählen jedenfalls (demonstrative, nicht abschließende Aufzählung) die Rückstellungen für Abfertigungen, für Jubiläumszuwendungen sowie für Haftungen und für die Sanierung von Altlasten und sonstige langfristige Rückstellungen, wenn deren Wert jeweilsmindestens 10.000 Euro beträgt.

Maßnahmen für den Voranschlag Demzufolge ist es daher für den Ergebnisvoranschlag erforderlich, die relevanten Rückstellungen zu kennen und eine entsprechende Abschätzung der Entwicklung im Voranschlagsjahr 2020 vorzunehmen.

Daher muss die Ermittlung der Bewertung des gesamten Vermögens, welche eigentlich erst für die Eröffnungsbilanz erforderlich wäre, bereits zu jenem Zeitpunkt vorliegen, zu dem der Voranschlag erstellt wird. Die erforderlichen Maßnahmen las-

sen sich für ein Inkrafttreten der VRVR 2015 zum 01.01.2020 wie folgt zusammenfassen: Für den Ergebnisvoranschlag ist daher zu beachten, dass vor allem die kurzfristigen Rückstellungen, deren Aufgabe eher die korrekte periodengerechte Darstellung von Aufwand ist, keiner wesentlichen Veränderung unterliegen werden. Am ehesten denkbar ist dies bei einer Rückstellung für Prozesskosten, wenn zu erwarten ist, dass ein im Herbst 2019 bereits bestehender Rechtsstreit bis Ende 2020 beendet wird. Die Rückstellungen für nicht konsumierte Urlaube und für ausstehende Rechnungen werden eher unverändert auch im Folgejahr auszuweisen sein.

Bei

den

langfristigen

Rückstellungen

kommt es hingegen aufgrund von tatsächlichen Auszahlungen von Abfertigungen und Jubiläumsgeldern und dem damit in Zusammenhang stehenden Verbrauch der Rückstellung mit viel größerer Wahrscheinlichkeit zu Änderungen im Wert der langfristigen Rückstellungen, die eine Berücksichtigung in der Ergebnisrechnung erforderlich machen. Weiters ändert sich das Rückstellungserfordernis für Abfertigungen und Jubiläumsgelder auch jährlich vorhersehbar durch Gehaltsanpassungen, Zinsänderungen und die Dauer der Abzinsung.

Die Veranschlagung erfolgt auf den Kontengruppen 591 bis 594 auf Ebene der Ansätze nach Anlage 2 zur VRV 2015 und wird im Ergebnishaushalt auf der Ebene 2214 „Nicht finanzierungswirksamer Personalaufwand“ ausgewiesen.

Checkliste zur Veranschlagung der Rückstellungen Maßnahme

Zeitrahmen

Abklärung der technischen Voraussetzungen für die Berechnung von Personalrückstellungen

bis April 2019

Erhebung der bisher bereits erfassten Personaldaten, Urlaubsdaten und Zeitguthaben als Basis für die Berechnung

bis Juni 2019

Erhebung von Fluktuationen der letzten Jahre zur Ermittlung eines angemessenen Fluktuationsabschlags

bis Juni 2019

Probeberechnung der Personalrückstellungen zum 31.12.2018

Sommer / Herbst 2019

Abschätzung der zu erwartenden Veränderung auf Basis der Entwicklung des Personalstandes, des anzuwendenden Zinssatzes und der Gehaltssteigerungen im Jahr 2019 als Grundlage für den Eintrag im Ergebnisvoranschlag 2020

Herbst 2019 Quelle: MSCT, 2018.

public VRV 1/2019

19

Investitionsvorhaben und deren Finanzierung Alexander Maimer (KDZ) (z. B. Einnahmen aus Kreditaufnahmen, Einnahmen aus der Veräußerung von Vermögen, Entnahme von Rücklagen o. ä.).

20 Investitionen werden in der VRV 2015 in Zukunft im Finanzierungsvoranschlag veranschlagt, wobei in der investiven Gebarung jener Teil der Investition dargestellt wird, der im zu veranschlagenden

W

ie sind Investitionen zu veranschlagen? In der VRV 1997 gibt es eine Unterscheidung zwischen ordentlichem und außerordentlichem Haushalt. Im außerordentlichen Haushalt wird dann veranschlagt, wenn die Ausgaben der Art nach im Gemeindehaushalt lediglich vereinzelt vorkommen oder der Höhe nach den normalen Rahmen erheblich überschreiten. Die Veranschlagung ist dann zulässig, wenn sie ganz oder teilweise durch außerordentliche Einnahmen finanziert werden

Jahr zu bezahlen ist. Wenn es beispielsweise ein Bauprojekt für einen Kindergarten gibt und dieses eine Investitionssumme von insgesamt 1,5 Mio. Euro über zwei Jahre hat, so sind im Finanzierungsvoranschlag des ersten Jahres der Anteil, der im ersten Jahr ausbezahlt wird darzustellen (z. B. 750 Tsd. Euro) und im Finanzierungsvoranschlag des zweiten Jahres der Anteil, der im zweiten Jahr bezahlt wird (siehe Abb. 1).

Die Investition wird im Ergebnisvoranschlag nicht dargestellt. Im Ergebnisvoranschlag sind nur allfällige Abschreibungen der geplanten Investition zu veranschlagen.

Gleichzeitig werden im Finanzierungsvoranschlag in der investiven Gebarung auch weitere in diesem Jahr auf diesem Ansatz zu bezahlende Investitionen dargestellt.

Zusätzlich werden Kapitaltransfers, die die Gemeinde für den Unterabschnitt Kindergärten 2400 Kindergarten erhält, beschrieben. In diesem Fall sind es Kapitaltransfers von Bund, Bundesfonds und Bundeskammern in Höhe von 50 Tsd. Euro sowie Kapitaltransfers von Ländern, Landesfonds und Landeskammern in Höhe von 250 Tsd. Euro. Die Kapitaltransfers sind im Finanzierungshaushalt in dem Jahr zu veranschlagen, in dem die Einzahlung erfolgt. Im Ergebnishaushalt sind die Kapitaltransfers analog zu den Abschreibungen über die Nutzungsdauer des Anlageobjektes zu verbrauchen. Beispielsweise sind bei einem Kindergartengebäude die Investitionszuschüsse über 50 Jahre analog zur Abschreibung zu verwenden.

Die Veranschlagung von nicht rückzahlbaren Bedarfszuweisungsmitteln erfolgt in der operativen Gebarung. Sie werden im

Abbildung 1: Investive Gebarung – Investition Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Investive Gebarung

2400

001

Unbebaute Grundstücke

25.000,00

0,00

0,00

2400

300

Kapitaltransfers von Bund, Bundesfonds und Bundeskammern

50.000,00

0,00

0,00

2400

301

Kapitaltransfers von Ländern, Landesfonds und Landeskammern

200.000,00

0,00

0,00

SU

33

Summe Einzahlungen investive Gebarung

275.000,00

0,00

0,00

2400

061

Im Bau befindliche Gebäude und Bauten

750.000,00

0,00

0,00

2400

040

Fahrzeuge

22.000,00

0,00

0,00

2400

042

Amts-, Betriebs- und Geschäftsausstattung

17.500,00

0,00

0,00

SU

34

Summe Auszahlungen investive Gebarung

789.500,00

0,00

0,00

SA 2

Saldo (2) Geldfluss aus der investiven Gebarung (33 – 34)

-514.500,00

0,00

0,00

SA 3

Saldo (3) Nettofinanzierungssaldo (Saldo 1 + Saldo 2)

-557.100,00

0,00

0,00

Quelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

Jahr des Zugangs in voller Höhe ertragsund einzahlungswirksam veranschlagt.

Wie ist die Finanzierung von Investitionen zu veranschlagen?

Die Finanzierung von Investitionen wird analog zur Investition selbst primär im Finanzierungsvoranschlag veranschlagt.

Die Finanzierung der Investitionen wird in der Finanzierungstätigkeit dargestellt.

Hier sind beispielsweise Investitionsdarlehen von Ländern, Landesfonds und Landeskammern, aber auch Investitionsdarlehen von Banken abzubilden. Die Veranschlagung erfolgt am jeweiligen Ansatz, für den das Darlehen aufgenommen wird (siehe Abb. 2). Die Finanzierung von Investitionen durch Entnahme von Rücklagen ist im Ergebnishaushalt am entsprechenden Ansatz unter der Kontengruppe 894 und 895 zu veranschlagen.

Die Veranschlagung der Darlehenszinsen erfolgt in der operativen Gebarung in der Höhe, in der sie anfallen sowohl im Ergebnis- als auch im Finanzierungsvoranschlag im Finanzierungshaushalt.

Investitionsnachweis – mehrjährige Darstellung Zusätzlich zur Veranschlagung der Investitionen im Finanzierungsvoranschlag sind Investitionen künftig in einem eigenen Nachweis für die Investitionstätigkeit und deren Finanzierung darzustellen.

Bei diesem Nachweis handelt es sich um

eine Nebenrechnung zur VRV 2015. Dieser wurde österreichweit durch die Gemeindeabteilungen abgestimmt, sodass es zu einer einheitlichen Beschreibung der Investitionstätigkeit durch alle Städte und Gemeinden Österreichs kommt.

Ziele dieses Investitionsnachweises sind, dass dieselbe Informationstiefe, die derzeit im außerordentlichen Haushalt besteht, erhalten bleibt, die Investitionstätigkeit österreichweit einheitlich dargestellt wird, eine mehrjährige Betrachtung der investiven Vorhaben auch künftig sichergestellt wird und, dass es ein einheitliches System zum Stand der Kontrolle der Umsetzung von Investitionsvorhaben gibt.

750 Euro). Diese Investitionen werden wie bisher im Rahmen des laufenden Betriebes finanziert.

Zusätzlich ist für einjährige und mehrjährige investive Einzelvorhaben die Finanzierung dieser Investitionen darzustellen.

Die Finanzierung kann durch Zahlungsüberschüsse aus der operativen Gebarung (siehe Seite 10ff), Kapitaltransfers (Bedarfszuweisungen, Subventionen, Förderungen), Rücklagen, Darlehensaufnahmen oder Einzahlungen aus der Veräußerung von langfristigem Gemeindevermögen erfolgen. Die Finanzierung muss bei einer mehrjährigen Investition nicht im ersten Jahr erfolgen, sondern kann auch in einem der weiteren Jahre abgewickelt werden.

Zusätzlich soll auch das bestehende Auf-

Wichtig wäre, dass die Erstellung dieses In-

sichtssystem durch die Gemeindeabteilungen bezüglich der Genehmigung von Darlehensaufnahmen beibehalten werden.

vestitionsnachweises automatisch aus den Daten des Voranschlages erfolgt bzw. dass aus den Daten des Investitionsnachweises der Voranschlag generiert werden kann.

Im Rahmen des künftigen Investitionsnachweises wird zwischen drei Arten von Investitionen unterschieden: • einjährige investive Einzelvorhaben • mehrjährige investive Einzelvorhaben • sonstige Investitionen Bei den sonstigen Investitionen handelt es sich um kleinere investive Maßnahmen, die bisher im ordentlichen Haushalt in der Gruppe 0 am jeweiligen Ansatz gebucht wurden (z. B. Anschaffung eines Geschirrspülers für den Kindergarten um

Fazit Künftig ist zusätzlich zur investiven Gebarung im Finanzierungsvoranschlag ein Investitionsnachweis zu erstellen. Dieser Investitionsnachweis bietet Informationen über mehrjährige Investitionen, da man die Investitionen und ihre Finanzierung über die gesamte Laufzeit verfolgen kann. Gemäß VRV 2015 müssen diese nur mit dem jährlich zu zahlenden bzw. zu finanzierenden Betrag dargestellt werden (Finanzierungsvoranschlag).

Abbildung 2: Finanzierungstätigkeit – Darlehensaufnahme Ansatz 2400 Konto

Kindergarten Sonnenschein

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Ergebnisvorschlag

VA 2020 VA 2019 RA 2018 Finanzierungsvorschlag

Operative Gebarung

2400

341

Investitionsdarlehen von Ländern, Landesfonds- und Landeskammern

20.000,00

0,00

0,00

SU

35

Summe Einzahlungen aus der Finanzierungstätigkeit

20.000,00

0,00

0,00

2400

310

Verbindlichkeiten aus Finanzierungsleasing

15.000,00

0,00

0,00

2400

341

Investitionsdarlehen von Ländern, Landesfonds- und Landeskammern

1.500,00

0,00

0,00

SU

36

Summe Auszahlungen aus der Finanzierungstätigkeit

16.500,00

0,00

0,00

3.500,00

0,00

0,00

-553.600,00

0,00

0,00

SA 4

Saldo (4) Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit ( 35 – 36)

SA 5

Saldo (5) Geldfluss aus der voranschlagswirksamen Gebarung (Saldo 3 + Saldo 4)

Quelle: KDZ, 2018.

public VRV 1/2019

21

Investitionen – Aktivierung oder Instandhaltung?

Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

22

A

lle Gemeinden in Österreich werden ein nicht unerhebliches Anlagevermögen in ihren Eröffnungsbilanzen aufweisen. Neben den vielen in Gemeindebesitz befindlichen Grundstücken werden auch viele Gebäude und Straßen zu einem hohen GesamtVermögenswert führen, der auch in den kommenden Jahren und Jahrzehnten laufend instand zu halten ist. Dies wird zu umfangreichen Maßnahmen führen, die in den Rechnungsabschlüssen und Voranschlagsrechnungen der Gemeinden darzustellen sind. Es sind zwei Darstellungsvarianten denkbar: • Aktivierung der Maßnahmen auf die bestehenden Restbuchwerte des bereits vorhandenen Vermögenswertes • Erfassung der Maßnahmen als Aufwand in der Ergebnisrechnung Diesbezüglich bestehen in der VRV Vorgaben, die zu berücksichtigen sind. In § 24 Abs 8 VRV 2015 wird festgelegt, dass angefallene Aufwendungen, die zu einer Vermehrung der Substanz, Vergrößerung der nutzbaren Fläche oder einer wesentlichen Verbesserung der Funktionen führen, zu aktivieren sind und gem. § 24 Abs 5 VRV 2015 abzuschreiben sind. Diese Regelung führt in mehrfacher Hinsicht zu Zweifelsfragen:

Verbesserung der Substanz Neben den hier angeführten Zweifelsfragen dürften die „Substanzmehrung“ und die „Vergrößerung der nutzbaren Fläche“ verhältnismäßig einfach zu beantworten sein, da diese regelmäßig gut messbar sein werden. Wesentliche Verbesserungen sind in diesem Zusammenhang schwieriger und oft nicht eindeutig zu beurteilen.

Eine wesentliche Verbesserung ist immer dann gegeben, wenn sich die Wesensart des zu beurteilenden Vermögenswertes grundlegend ändert (vorher: Lagerhalle; nachher Veranstaltungssaal) oder wenn die Nutzung erheblich kostengünstiger wird (Austausch aller alten Kastenfenster gegen wärmedämmende Isolierglasfenster). Ein weiterer Anhaltspunkt ist jeweils die Frage, ob lediglich ein Austausch stattfindet, oder ob ein Vermögenswert durch die Aufwendungen eine grundlegend vorteilhaftere Nutzung erfährt.

1. Oftmals führt alleine bereits die Abgrenzung, ob es zu einer wesentlichen Verbesserung des Vermögenswertes gekommen ist, zu erheblichen Schwierigkeiten.

Beispiel: Vor dem Umbau befand sich am Gemeindezentrum eine Steinfassade ohne Dämmung. Im Zuge eines Umbaus wurde die gesamte alte Fassade abgenommen und wärmedämmende Fassadenelemente angebracht.

Es handelt sich um eine wesentliche Verbesserung und damit auch um eine Aktivierungspflicht. Wäre hingegen das Gemeindezentrum bereits gedämmt gewesen und wird die Fassade lediglich neu gestrichen, liegt keine wesentliche Verbesserung vor und der Aufwand ist sofort ergebniswirksam.

2. Wenn die Frage der wesentlichen Verbesserung geklärt ist, stellt sich die weitere Frage, über welchen Zeitraum die angefallenen Aufwendungen abzuschreiben sind.

Funktionsverbesserungen sind daher immer gegeben, wenn eine über den ursprünglich geplanten Nutzungsumfang (im Zeitpunkt der Anschaffung/Herstellung) hinausgehende Nutzungsmöglich-

1/2019 public VRV

keit erreicht wird, wie z. B. bei Umbau eines Schulgebäudes in Büroräumlichkeiten oder Wohnungen unter Änderung der Raumaufteilung, Einbau von zusätzlichen Sanitärräumlichkeiten, Errichtung zusätzlicher/neuer Eingänge oder erstmaligem Einbau einer Zentralheizung. Keine Funktionsverbesserung liegt vor bei Maßnahmen, die „nur“ den ursprünglichen Zustand wieder herstellen.

Es handelt sich dann um Sanierungen aufgrund der Abnutzung über die Nutzungsdauer oder um reine Modernisierungsmaßnahmen. Diese stellen eindeutig Erhaltungsaufwand dar.

Erfolgt eine Generalsanierung, bei der mindestens drei der fünf nachfolgenden Maßnahmen gesetzt werden, kann von einer wesentlichen Verbesserung der Funktion eines Gebäudes ausgegangen werden: •

• •

• •

Erneuerung des Außenverputzes mit Erhöhung des Wärmeschutzes Austausch von Heizungsanlagen Austausch von Elektro-, Gas-, Wasser- oder Heizungsinstallationen Austausch von Sanitäranlagen Austausch von mindestens 75 Prozent der Fenster

Neue Nutzungsdauer Die zweite Zweifelsfrage, die in diesem Zusammenhang zu klären ist, ist jene nach der Nutzungsdauer. Streng am Wortlaut der VRV 2015 gemessen – die Erläuterungen tun diese Frage mit dem wenig konkreten Begriff „dementsprechend“ ab – müsste für die aktivierten Aufwendungen jedenfalls eine eigene Nutzungsdauer festgelegt werden, was mitunter zu eigenartigen Ergebnissen führen würde.

Beispiel: Die Restnutzungsdauer eines Gebäudes liegt bei 5 Jahren. Da klar ist, dass dieses Gebäude noch weit länger – wirtschaftlich – genutzt werden kann, wird ein Aufbau in Massivbauweise errichtet. Dieser hat laut Anlage 7 eine Nutzungsdauer von 50 Jahren.

Da die Abschreibungen des Hauses bereits nach 5 Jahren zu Ende sind, würde der Aufbau alleine, der ohne das Haus gar nicht bestehen könnte, über 45 Jahre abgeschrieben werden.

äußert werden kann oder bei einer Veräußerung für diesen ein auch gesonderter Kaufpreis angesetzt werden könnte. Bei Einbauten ins Gebäude kommt es grundsätzlich darauf an, ob die Einbauten ohne die Verletzung der Substanz entfernt werden können. Ist das der Fall, liegt grundsätzlich ein selbstständiger Vermögensgegenstand vor, der zu aktivieren ist.

Im oben angeführten Beispiel wird davon auszugehen sein, dass auch die bestehende Altsubstanz des Hauses noch einen längeren Zeitraum nutzbar sein wird, andernfalls ein derartiger Aufbau vermutlich erst gar nicht durchgeführt worden wäre. Es spricht daher vieles dafür, den Restbuchwert des bestehenden Vermögenswertes und die Hinzuaktivierungen gemeinsam über eine neu festgelegte Nutzungsdauer abzuschreiben.

Diesen Weg sind auch einige Länder gegangen und haben geregelt, dass eine gesamte (neue) Restnutzungsdauer anzusetzen ist, wenn die neuen zu aktivierenden Kosten die bestehenden Buchwerte überschreiten.

Im Rahmen der Erstellung des ersten Voranschlags 2020 sind daher die geplanten Investitionen in Bauvorhaben in Hinblick auf die oben angeführten Kriterien der

Fortsetzung des Beispiels: Der Buchwert des bestehenden Gebäudes betrug 200.000 Euro, die Kosten des Aufbaus 300.000 Euro. Die Summe des bestehenden Buchwertes und der neuen Anschaffungskosten von 500.000 Euro wird auf eine neue Nutzungsdauer (z. B. 50 Jahre) verteilt.

Anhand dieses Beispiels ist daher ersichtlich, dass die VRV keine eindeutige und klare Regel vorgibt. Im Kasten rechts finden sich Beispiele für die unterschiedliche Behandlung von Maßnahmen.

Bei allen Maßnahmen in Gebäuden oder Straßen stellt sich auch die Frage der Abgrenzung der Erweiterung bestehender Vermögensgegenstände von selbständig bewertbaren neuen Vermögensgegenständen. Ein eigener Vermögensgegenstand liegt nur dann vor, wenn dieser Vermögenswert eine derartige Selbständigkeit aufweist, dass dieser auch gesondert ver-

Auswirkung auf den ersten Voranschlag

Verbesserungsmaßnahmen zu untersuchen und je nach Klassifikation • entweder als Instandhaltungsaufwand zur Darstellung der Detailbudgets auf Ebene der Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppen 2224 „Instandhaltung“ und der jeweiligen Ansätze (bis zum Unterabschnitt) auf den Kontengruppen 610 bis 619 nach Anlage 3b zur VRV 2015 im Ergebnisvoranschlag und auf Ebene der Mittelverwendungs- und -aufbringungsgruppe 3224 „Auszahlungen für Instandhaltungen“ und der jeweiligen Ansätze (bis zum Unterabschnitt) zu erfassen • oder wie eine Investition ins das Anlagevermögen zu behandeln (siehe Seite 32ff).

Abgrenzung Investitionen von Instandhaltungen Aktivierungspflicht

Aufwand

Umbau bestehender Räumlichkeiten für eine anderweitige Nutzung (bspw. Umbau eines Schulgebäudes in Wohnungen oder Büroräumlichkeiten)

Renovierung von bestehenden Räumlichkeiten (neue Fenster, neuer Sonnenschutz, Erneuerung der Installationen, Malerarbeiten, Erneuerung des Bodenbelages) ohne Änderung der Raumaufteilung und Nutzungsmöglichkeit, sofern nicht eine umfassende Generalsanierung vorliegt.

Vornahme einer Generalüberholung, wenn dadurch ein unbrauchbar gewordenes Gebäude erneut nutzbar wird

Dacherneuerung

Dachgeschoßausbau für die erstmalige Nutzung als Wohnräume oder Büroräumlichkeiten

Ersatz eines bestehenden Daches durch ein neues, unabhängig davon ob sich die Art bzw. der Aufbau des Daches ändert (bspw. Leichtmetalldach anstatt Schindeldach oder Pultdach anstatt eines Flachdaches), es sei denn es kommt dadurch zu einer Vergrößerung des nutzbaren Flächenausmaßes

Erstmaliger Einbau von • Klima- und Lüftungsanlagen • Aufzugsanlagen • Sanitäranlagen • einer Zentralheizung (auch bei Ersatz von Einzelöfen)

Ersatz/Erneuerung bestehender • Klima- oder Lüftungsanlagen • Aufzugsanlagen • Sanitäranlagen

Umstellung einer Zentralheizung von festen auf flüssige Brennstoffe oder auf Heizung mittels Fernwärme bzw. Luftoder Erdwärme Abfräsen/Abtrag des alten Fahrbahnbelags, Neuaufbau des Straßenunterbaus, Neuasphaltierung

Bodenmarkierungen, Bankettausbesserungen, Schlaglochsanierungen, Oberflächenbehandlung mit Bitumen und Rollsplit bei Straßen Quelle: MSCT, 2018.

public VRV 1/2019

23

Rücklagen im Voranschlag Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

24

D

as Nettovermögen als Residualgröße entsteht in einem ersten Schritt als Saldogröße bei der Erstellung der Eröffnungsbilanz. In weiterer Folge ändert sich dieses vor allem durch das jeweilige Nettoergebnis des Geschäftsjahres und durch die Veränderung von Rücklagen. Die VRV 2015 kennt folgende Rücklagen:

Neubewertungsrücklage Neubewertungsrücklagen entstehen gem. § 19 Abs 12 bei der Folgebewertung von Vermögenswerten. Die Erläuterungen konkretisieren, dass die Bildung einer Neubewertungsrücklage nur aus der Folgebewertung von Beteiligungen oder von zur Veräußerung gehaltenen Finanzinstrumenten resultieren können. Sie ergeben sich immer dann, wenn derartige Vermögensgegenstände über oder auch unter ihre Anschaffungskosten zu bewerten sind, weil die Wertverhältnisse zum Abschlussstichtag eine entsprechende Wertänderung ergeben haben.

Bei Beteiligungen und zur Veräußerung gehaltenen Finanzinstrumenten ist es möglich, dass Wertänderungen auch die Ergebnisrechnung aufwandswirksam berühren, dann nämlich, wenn keine Neubewertungsrücklage aus dieser Beteiligung vorhanden ist und gleichzeitig negative Wertänderungen zu erfassen sind.

Derartige Abwertungsbeträge sind ergebniswirksam zu erfassen. Spätere Zuschreibungen werden so lange in der Ergebnisrechnung erfasst, bis sie jenen Betrag erreicht haben, der ursprünglich als Abwertung in der Ergebnisrechnung verbucht wurde.

1/2019 public VRV

Fremdwährungsumrechnungsrücklage Werden Beträge in fremder Währung erstmals in der Buchhaltung erfasst, so sind diese mit dem aktuellen Stichtagskurs in Euro umzurechnen. Dabei ist der jeweilige Referenzkurs, der von der Europäischen Zentralbank (EZB) veröffentlicht wird, heranzuziehen. In der Folge sind an jedem Stichtag in Fremdwährung lautende Beträge mit dem aktuellen Stichtagsreferenzkurs der EZB umzurechnen.

Die Differenz zwischen dem Buchwert, gleichgültig ob dieser aus der Ersterfassung resultiert oder aus weiteren Folgebewertungen, ist ergebnisneutral in die so genannte Fremdwährungsumrechnungsrücklage einzustellen.

Haushaltsrücklagen Nach § 27 VRV 2015 sind Haushaltsrücklagen aus Zuweisungen vom Nettoergebnis des jeweiligen Finanzjahres zu bilden und auf der Passivseite der Vermögensrechnung gesondert auszuweisen. Das nach Zuweisung verbleibende Nettoergebnis verändert die Position „kumuliertes Nettovermögen“. Entnahmen werden dem Nettoergebnis zugeführt. Zuweisungen und Entnahmen vom Nettoergebnis werden in der Ergebnisrechnung unterhalb vom Nettoergebnis (Saldo 0) ausgewiesen.

Die entsprechenden Zahlungsmittelreserven sind auf der Aktivseite der Vermögensrechnung unter den liquiden Mitteln auszuweisen, sofern diese zur Bedeckung der Haushaltsrücklagen auch tatsächlich gesondert verwaltet werden (siehe Abb. 1).

Abbildung 1: Posten im Ergebnishaushalt MVAG Ebene

MVAG Code

SA0

(0) Nettoergebnis (21–22)

1

Entnahmen von Haushaltsrücklagen

230

2

Entnahmen von Haushaltsrücklagen

2301

1

Zuweisungen an Haushaltsrücklagen

240

2

Zuweisungen an Haushaltsrücklagen

2401

SU

Summe Haushaltsrücklagen

SA00

Nettoergebnis nach Zuweisung und Entnahmen von Haushaltsrücklagen (Saldo SA0 +/– SU23)

SA0

23 SA00 Quelle: MSCT, 2018.

Abbildung 2: Posten im Vermögenshaushalt MVAG Ebene

AKTIVA

B

Kurzfristiges Vermögen

2

B.III.2 Zahlungsmittelreserven

MVAG Ebene

PASSIVA

C

Nettovermögen (Ausgleichsposten)

1

C.III.1 Haushaltsrücklagen

MVAG Code 11 1152 MVAG Code 12 1230 Quelle: MSCT, 2018.

Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven sind in einem eigenen Nachweis entsprechend Anlage 6b zur VRV 2015 auch im Voranschlag darzustellen (siehe Abb. 2).

Während die Neubewertungsrücklage und die Fremdwährungsumrechnungsrücklage ausschließlich aus Bewertungen im Rahmen der Rechnungsabschlusserstellung resultieren können, und damit für den Voranschlag keine Rolle spielen, ist die Haushaltsrücklage, nicht nur aufgrund der verpflichtenden Beilage der Anlage 6b zum Voranschlag, bei der Erstellung des Voranschlags hinsichtlich einer Zuführung oder auch einer Verwendung von Relevanz.

Auswirkung für den Ergebnishaushalt Sowohl die Bildung einer Haushaltsrücklage aus dem geplanten Ergebnis des veranschlagten Jahres als auch der widmungsgemäße Verbrauch von bestehenden Rücklagen ist bei der Veranschlagung des Ergebnishaushaltes zur berücksichtigen. Eine Auswirkung des Finanzierungshaushaltes ist bei der Veränderung einer Rücklage nicht gegeben, da die Zuführung nur bei gleichzeitiger Dotierung einer Zahlungsmittelreserve einen internen Zahlungsvorgang auslöst und bei einem Verbrauch die tatsächlich mit der Rücklage finanzierten Ausgaben in den jeweiligen Bereichen darzustellen sind.

Rücklagen im Voranschlag Im Bereich des Voranschlags sind nur die Haushaltsrücklagen und in geringen

Ausmaß auch die Neubewertungsrücklage von Bedeutung. Haushaltsrücklagen sind aus dem Nettoergebnis zu bilden.

Das bedeutet, dass die Ergebnisrechnung gänzlich veranschlagt sein muss, bevor festgestellt werden kann, ob überhaupt das Potenzial gegeben ist, um allgemeine Rücklagen zu bilden. Da jedoch auch die Möglichkeit besteht, auf Ebene des Detailnachweises entsprechende Rücklagen für Unterabschnitte des Ansatzverzeichnisses zu bilden, ist die Betrachtung des Überschusses in diesem Fall auf Ebene des Abschnitts vorzunehmen. Für die Bildung von Haushaltsrücklagen ist es jedoch nicht erforderlich, dass auch die entsprechenden Geldmittel tatsächlich vorhanden sind. Die Bestimmungen der VRV 2015 lassen die Bildung einer Rücklage aus dem

In Anlage 6b sind sowohl die Haushaltsrücklagen als auch die zugehörigen Zahlungsmittelreserven darzustellen.

positiven Ergebnis zu, auch wenn nicht in gleicher Höhe Zahlungsmittelreserven gebildet werden. Anders verhält es sich mit den Zahlungsmittelreserven. Diese müssen zum einen tatsächlich finanziert sein und zum anderen müssen diesen Reserven auch Haushaltsrücklagen in gleicher Höhe gegenüberstehen. Es ist demnach nicht denkbar, Zahlungsmittelreserven ohne Haushaltsrücklagen zu bilden.

stammen. In den landesgesetzlichen Regelungen ist noch im Detail vorzusehen, welche Haushaltsrücklagen verpflichtend vorzunehmen sind und in welchem Ausmaß diese mit Zahlungsmittelreserven zu bedecken sind.

Das ergibt sich aus den Erläuterungen zu § 27 VRV, wonach den finanzierten Haushaltsrücklagen Zahlungsmittelreserven zugeordnet werden, den nicht finanzierten Haushaltsrücklagen hingegen keine.

Einzelne Länder werden in den landesgesetzlichen Regelungen zu den Gemeindehaushalten jedoch diese Möglichkeit ausschließen.

Die Zuführungen und Entnahmen müssen daher mit den jeweiligen Angaben im Ergebnisvoranschlag übereinstimmen. Da es den Gebietskörperschaften im Rahmen der rechtlichen Bestimmungen möglich ist, innerhalb ihres Wirkungskreises frei über die ihnen zustehenden Mittel verfügen zu können, wird es ihnen auch möglich sein, allgemeine Rücklagen für noch nicht näher spezifizierte Vorhaben zu bilden. Um dem Informationsbedürfnissen der Abschlussadressaten gerecht zu werden, könnte überlegt werden, ob bei derartig „unspezifischen“ Rücklagen das Jahr anzugeben ist, aus welchem diese

Ob Haushaltsrücklagen und die zugehörigen Zahlungsmittelreserven jederzeit frei auflösbar sind, wird davon abhängig sein, ob diese zweckgebunden sind oder nicht (allgemeine Zahlungsmittelreserven).

Während allgemeine Zahlungsmittelreserven jederzeit auflösbar sind, sofern sämtliche mögliche Formalkriterien, wie etwa Gemeinderatsbeschlüsse oder Ähnliches, erfüllt wurden, sind zweckgebundene Rücklagen nur dann auflösbar, wenn sie (nachweislich) für den gewidmeten Zweck verwendet werden bzw. wurden.

Abbildung 3: Nachweis über Haushaltsrücklagen und Zahlungsmittelreserven Art der Verwendungs- Ansatz/ Rücklagen- Veränderungen in t Rücklagen- Zahlungsmittelreserven Rücklage zweck Konto stand Zufüh- Ent- stand 31.12.

31.12.

Nachweis

31.12.(t-1) rungen nahmen 31.12.jjjj(t) (t-1) jjjj(t)

Allgemeine – Haushaltsrücklage

612/935 474.000,00 17.000,00 95.000,00 396.000,00 474.000,00 396.000,00

Kto.Nr.: 700.90.001.459

Zweckgebundene Tilgungsrücklage 240/934 Haushaltsrücklage Endfälliges Darlehen

15.000,00

5.000,00

0,00

20.000,00

15.000,00

20.000,00

Sparbuch 3678014379

Zweckgebundene Rücklage Abwasser Haushaltsrücklage

70.000,00 25.000,00

0,00

95.000,00

70.000,00

95.000,00

Kto. Nr.:817.00.001.789

Summe

852/934

559.000,00 47.000,00 95.000,00 511.000,00 559.000,00 511.000,00

Spalte 2 ist nur zu befüllen, wenn es sich um eine zweckgebundene Rücklage handelt.

2 Spalte 3 ist optional zu befüllen.

3 Spalte 10 soll eine Verbindung zur Buchhaltung herstellen. Hier kann z.B. das Sachkonto oder das Anlagenkonto der Deckungsmittel eingetragen werden.

1

Quelle: MSCT, 2018.

public VRV 1/2019

25

Stellenwert der Vorräte Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

A 26

uch Vorräte stellen eine Art Rechnungsabgrenzung dar. Es handelt sich um kurzfristig (d. h. binnen einem Jahr) zum Verbrauch bestimmte Gegenstände, Güter und Waren, die vor dem Rechnungsabschlussstichtag erworben wurden, jedoch erst danach zum Einsatz kommen. Vorräte und selbsterstellte Vorräte sind zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu erfassen, wenn deren Wert pro Vorratsposition 5.000 Euro übersteigt (vgl. § 22 Abs 1 erster Satz VRV 2015).

Zum Rechnungsabschlussstichtag sind Vorräte mit dem niedrigeren Wert aus den beiden folgenden Werten zu bewerten: • Ursprüngliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten • Wiederbeschaffungswert (vgl. § 22 Abs 1 zweiter Satz VRV 2015) Um die Logik hinter der Erfassung der Vorräte zu verstehen, muss der Kontenplan analysiert werden. Grundsätzlich bestehen zwei denkbare Buchungstechniken: • Erfassung sämtlicher Zukäufe im Vorratsvermögen • Erfassung sämtlicher Zukäufe sofort im Aufwand Während die Vorratskonten keine Verknüpfung zur Finanzierungsrechnung mittels MVAG-Code aufweisen, sind die Materialaufwandskonten mit der Finanzierungsrechnung verbunden. Es ist daher notwendig, in einem ersten Schritt sämtliche Zukäufe aufwandswirksam zu erfassen. Die Korrektur von Aufwandsund Bestandskonten erfolgt jeweils am Jahresende im Rahmen der Abschlusserstellung.

Mit diesem Wissen bzw. mit dieser These im Kopf muss der erste Satz des § 22 Abs 1 VRV 2015 (nochmals) gelesen werden.

Wenn eine Vorratsposition einen Wert

1/2019 public VRV

von 5.000 Euro übersteigt, ist sie zu erfassen. Das bedeutet zunächst, dass die einzelnen Vorratspositionen mengenmäßig zu erheben sind und diese Mengen mit den ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bewerten sind.

Sobald bei diesem Prüfschritt ein Wert größer 5.000 Euro ermittelt wird, erfolgt eine grundsätzliche Erfassung als Vorrat in der Vermögensrechnung und somit eine Korrektur der bisher erfassten Aufwendungen.

Der Begriff „erfasst“ ist etwas irreführend, da die angeschafften Vermögenswerte in den Büchern bereits erfasst sind bzw. zumindest erfasst sein sollten. Allerdings sind sie nicht als Vorräte, sondern als Aufwand erfasst. Insofern verlangt § 22 VRV 2015 eine Aktivierung (Erfassung im oder als Vorratsvermögen) des Bestandes zum 31.12. sobald der Wert der einzelnen Vorratsposition 5.000 Euro übersteigt.

Wertgrenze 5.000 Euro Fraglich ist, ob unter einer Vorratsposition der einzelne Vermögenswert oder eine Gruppe von Vermögenswerten gemeint ist. Folgende Sachverhalte sprechen dafür, dass es sich um eine Sammelbetrachtung handelt: • In § 22 Abs 2 VRV 2015 werden die einzelnen Posten der Vermögensrechnung, die als Vorräte in Betracht kommen, aufgezählt. Der Begriff „Vorratsposition“ des Abs 1 bezieht sich offensichtlich auf die Aufzählung der „Positionen“ in Abs 2.

• Im Bereich der Rückstellungen ist ebenfalls eine Wertgrenze normiert.

Dort wird jedoch ausgeführt, dass etwa Rückstellungen für ausstehende Rechnungen dann zu bilden sind, wenn deren Wert jeweils zumindest 5.000 Euro beträgt. Durch die Wendung „jeweils

zumindest“ kommt eine Eins-zu-EinsBeziehung zur Verpflichtung zum Ausdruck. Hätte der Gesetzgeber gewollt, dass Rechnungen nur dann rückgestellt werden müssen, wenn sie in Summe 5.000 Euro übersteigen, so hätte er dies entsprechend formulieren müssen.

• Bei den langfristigen, unverzinslichen Forderungen wird ebenfalls nicht auf die „Position“ abgestellt. Hier wird (offenbar) ebenfalls auf die einzelne Forderung abgestellt. Diese sind dann mit ihrem Barwert zu erfassen, wenn deren Wert 10.000 Euro übersteigt.

Aus dieser Analyse ist erkennbar, dass der Gesetzgeber ausschließlich bei der Festlegung der Bagatellgrenze bei den Vorräten auf „Positionen“ abstellt. Er bezieht sich auf die einzelnen Posten an dieser Stelle (vgl. § 22 Abs 2 VRV 2015), welche er auch anführt, während er bei den Rückstellungen jedenfalls und bei den Forderungen aufgrund des Wortlautes des Verordnungstextes eine Einzelbetrachtung fordert bzw. normiert.

Sobald daher festgestellt wurde, dass sämtliche Vorräte (außer reines Verwaltungsmaterial wie etwa Reinigungsmittel, Druckerpapier, Büromaterialien etc.) einer Position die Wertgrenze von 5.000 Euro überschritten haben, sind diese im Vorratsvermögen zu erfassen und zu bewerten und verändert dadurch auch den Ergebnisvoranschlag.

Bei der nachfolgenden Auflistung der unterschiedlichen Vorratsposten orientieren wir uns am Aufbau des Kontierungs1 leitfadens .

Detailbeschreibungen finden sich neben dem KDZ-Kontierungsleitfaden 2018 auch in der Loseblattsammlung „Rechnungsabschluss der Gemeinden“ von Michael Dessulemoustier-Bovekercke, herausgegeben im WEKA-Verlag.

1

Vorratsposten der VRV Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe – Kontengruppen 120 bis 159 Roh- und Hilfsstoffe grenzen sich von den Betriebsstoffen dadurch ab, dass erste direkt in das Produkt einfließen. Letztere hingegen werden im Produktionsprozess verbraucht (etwa das Schmieröl einer Maschine, der Diesel, der ein Aggregat betreibt etc.). Rohstoffe können von den Hilfsstoffen derart unterschieden werden, dass erstere einen wesentlichen Bestandteil des Endprodukts darstellen (Holz in der Tischlerei). Hilfsstoffe hingegen sind die unwesentlichen Materialien, die bei der Produktion anfallen (Leim oder Schrauben in der Tischlerei). Zu dieser Gruppe zählt z. B. auch das Streugut der Bau- und Wirtschaftshöfe oder Lebensmittel im Bereich der Kindergärten oder eines Hortes.

Unfertige Erzeugnisse – Kontengruppe 175 Unter den unfertigen Erzeugnissen (Halbfertigerzeugnisse) sind angearbeitete, aber noch nicht fertiggestellte Produkte zu verstehen. Werden in mehreren Produktionsschritten Einzelteile gefertigt, die in weiterer Folge zu einem gesamten Produkt zusammengesetzt werden, stellen auch die schon fertigen Einzelteile unfertige Erzeugnisse dar, obwohl mit der Produktion des Endproduktes möglicherweise noch gar nicht begonnen wurde. Ein Anwendungsbereich für die Gemeinden ergibt sich nur im Bereich von Produktionsbetrieben.

Fertige Erzeugnisse und Waren – Kontengruppen 100, 113, 170 Fertige Erzeugnisse wurden von der Gebietskörperschaft selbst gefertigt. Dabei ist der Produktionsprozess bereits abgeschlossen. Es liegen somit verkaufsfertige Produkte auf Lager. Waren wurden von außen zugekauft. Eine wesentliche Weiterverarbeitung hat nicht stattgefunden. Zu den Waren zählen z. B. auch alle Ersatzteile im Bereich der Wasser- und Abwasserbewirtschaftung Noch nicht abrechenbare Leistungen Die noch nicht abrechenbaren Leistun-

gen sind für Dienstleistungen das, was unfertige Erzeugnisse für die Produktion von Gütern sind. Mit den noch nicht abrechenbaren Leistungen werden somit Aufwendungen neutralisiert, die für einen Kundenauftrag angefallen sind, welcher im aktuellen Finanzjahr noch nicht abgeschlossen werden konnte. Auch hier ist ein Anwendungsfall nur bei Dienstleistungsbetrieben der Gemeinde vorstellbar.

Geleistete Anzahlungen auf Vorräte Unter den geleisteten Anzahlungen auf Vorräte sind nur tatsächlich geleistete Anzahlungen auszuweisen. Das bedeutet, dass tatsächlich ein Geldfluss zum 31.12.2019 stattgefunden haben muss.

DIE VERANSCHLAGUNG VON VORRÄTEN IST NUR BEI GEPLANTEN WESENTLICHEN ÄNDERUNGEN VON BEDEUTUNG. 27

Bedeutung der Vorräte für den Voranschlag Da kein zwingender Vermögensvoranschlag zu erstellen ist, ergibt sich auch eine eingeschränkte Bedeutung der Vorräte für den Voranschlag. Die Frage des Auseinanderfalles des Rechnungseingangs und der Zahlungen für Vorräte ist bereits ein Thema der allgemeinen Abgrenzungen und daher nicht gesondert zu behandeln – siehe dazu den gesonderten Artikel zu den Abgrenzungen.

Hinsichtlich der Erfassung der Veränderung von Vorräten im Ergebnisvoranschlag ist diese nur von Bedeutung, wenn realistisch und verlässlich erwartet werden kann, dass sich der Bestand der einzelnen Vorratsposten zwischen dem 01.01.2020 und dem 31.12.2020 deutlich verändern wird. Nur in diesem Fällen kommt es zu einer wesentlichen Auswirkung auf die Ergebnisrechnung.

Sofern vom 01.01.2020 auf den 31.12.2020 eine deutliche Erhöhung der einzelnen Vorratsbestände geplant wird, ist im Ausmaß der Erhöhung zwar ein Eintrag in der Finanzierungsrechnung im jeweiligen Aufwandsposten erforderlich, der Eintrag in der Ergebnisrechnung ist hingegen um den Unterschiedsbetrag der Vorräte zwischen den Stichtag geringer. Bei einer deutlichen Reduktion des Vorratsbestandes durch mehr Entnahmen als Zukäufen verhält es sich exakt anders herum.

Beispiel: Zum 31.12.2019 sind Vorratsbestände im Straßenbau (Schilder, Baumaterial etc.) im Ausmaß von 250.000 Euro vorhanden. Dieser Bestand wird deutlich abgebaut. Im Jahr 2020 wird geplant, dass Materialen im Wert von 500.000 Euro gekauft werden, jedoch aus dem Bestand weitere 150.000 Euro entnommen werden, sodass der Bestand zum 31.12.2020 geplant nur mehr 100.000 Euro betragen soll.

Der wirtschaftliche Wertverzehr und Ressourceneinsatz im Jahr 2020 beträgt daher 500.000 Euro (Ankauf) plus 150.000 Euro (Verbrauch des Bestandes), somit insgesamt 650.000 Euro. Im Finanzierungsvoranschlag sind daher „nur“ 500.000 Euro aus den Zukäufen/Anschaffungen als Ausgaben für Material zu erfassen. Dieser Wert ist auch im Ergebnisvoranschlag als Materialaufwand darzustellen.

Der Verbrauch des bestehenden Vorrats im Ausmaß von 150.000 Euro ist aber zusätzlich nur im Ergebnisvoranschlag als Materialaufwand zu erfassen. Der Ergebnisvoranschlag mit 650.000 Euro weicht daher deutlich vom Finanzierungsvoranschlag mit 500.000 Euro ab. Die Differenz steckt in der Veränderung des Vorratsvermögens, die aber mangels Vermögensvoranschlagsverpflichtung auch nicht darzustellen ist.

public VRV 1/2019

Stellenwert der Beteiligungen Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

28

U

nter einer Beteiligung ist der Anteil der Gebietskörperschaft an einem Unternehmen oder an einer von der Gebietskörperschaft verwalteten Einrichtung mit eigener Rechtspersönlichkeit (Anstalten, Stiftungen und Fonds) zu verstehen. Anteile der Gebietskörperschaft an einem Unternehmen sind beim Erwerb mit ihren Anschaffungskosten zu bewerten (vgl. § 23 Abs 1).

Ausweis von Beteiligungen Der Begriff der Beteiligung ist sehr weit gefasst und verlangt lediglich das Halten eines Anteils (erster Fall) oder das Verwalten einer Einrichtung mit eigener Rechtspersönlichkeit (zweiter Fall). Sämtliche Beteiligungen sind im Rahmen der Folgebewertung mit dem Anteil am Eigenkapital oder am geschätzten Nettovermögen zu bilanzieren (Equitymethode). Die Vorschriften für die Erst- und die Folgebewertung gelten für sämtliche Beteiligungen gleichermaßen.

Das Ausmaß der Beteiligung und der damit verbundene Einfluss auf das Beteiligungsunternehmen bzw. auf die Einrichtung,

an welcher die Beteiligung besteht, hat keine Auswirkung auf die Bewertungsvorschriften.

In § 23 Abs 2 VRV 2015 wird der gesonderte Ausweis von Beteiligungen geregelt. Demnach sind Beteiligungen an verbundenen und assoziierten Unternehmen in privatrechtlicher und öffentlich-rechtlicher Organisationsform, sonstige Beteiligungen und von der Gebietskörperschaft verwaltete Einrichtungen mit eigener Rechtspersönlichkeit gesondert auszuweisen.

Gemäß Anlage 1c zur VRV 2015 sind Beteiligungen demnach im Vermögenshaushalt wie folgt darzustellen: • Beteiligungen an verbundenen Unternehmen • Beteiligungen an assoziierten Unternehmen • Sonstige Beteiligungen • Verwaltete Einrichtungen, die der Kontrolle unterliegen Die Unterscheidung zwischen den einzelnen Beteiligungskategorien hat rein formale Auswirkungen.

Bewertung von Beteiligungen Die Erstbewertung im Zuge des Erwerbs von Anteilen hat mit den Anschaffungskosten zu erfolgen. Im Falle einer Gründung einer Tochtergesellschaft durch die Gemeinde ist dies das einbezahlte Stammkapital bzw. weitere Kapitaleinzahlungen (Kapitalrücklagen). Die Folgebewertung von Beteiligungen und verwalteten Einrichtungen hat verpflichtend mit dem anteiligen Eigenkapital bzw. geschätztem Nettovermögen zu erfolgen. Positive Veränderungen des Eigenkapitals oder des geschätzten Nettovermögens sind in der Neubewertungsrücklage direkt im Nettovermögen zu erfassen. Negative Veränderungen des anteiligen Eigenkapitals sind solange mit der Neubewertungsrücklage zu verrechnen, bis diese aufgebraucht ist.

Darüber hinaus gehende Veränderungen sind in der Ergebnisrechnung zu erfassen.

Dies gilt dann auch für die Wertaufholung, wenn sich das anteilige Eigenkapital wieder erhöht. Die Bewertung von Beteiligungen ist daher für den Rechnungsabschluss von Relevanz, für den Voranschlag hält sich jedoch die Bedeutung der Bewertung durchwegs in Grenzen.

Beteiligungen im Voranschlag

NEBEN TRANSFERZAHLUNGEN UND GEWINNAUSSCHÜTTUNGEN KÖNNEN AUCH ZU ERWARTENDE NEGATIVE ÄNDERUNGEN DES EIGENKAPITALS VON AUSGELAGERTEN EINRICHTUNGEN ZUKÜNFTIG ZU VERANSCHLAGEN SEIN.

1/2019 public VRV

Im Rahmen des Voranschlags sind folgende Posten zu Beteiligungen zu berücksichtigen: 1. Transferzahlungen für den laufenden Betrieb Aufwand und Auszahlungen aus Transfers an Beteiligungen, die für die Finanzierung des laufenden Betriebs geleistet werden, sind unter der operativen Tätigkeit auszuweisen. Die Erfassung hat daher sowohl im Ergebnis- als auch im Finanzierungsvoranschlag zu erfolgen.

Beispiel: Mit der gemeindeeigenen Immobiliengesellschaft wurde ein Verlustübernahmevertrag abgeschlossen. Der im Jahr 2019 erwartete und der bei Voranschlagserstellung bereits bekannte Verlust der Gesellschaft in Höhe von 10.000 Euro wird aufgrund dieses Vertrages im Jahr 2020 (nach Beschlussfassung des Jahresabschlusses der Gesellschaft) finanziell durch die Gemeinde ausgeglichen.

Der entsprechende Aufwand ist als Transferaufwand an Unternehmen in der Gruppe 755 (siehe Anlage 3b zur VRV) unter dem entsprechenden Ansatz (z. B. Unterabschnitt 853 – siehe Anlage 2 zur VRV) in Höhe von 10.000 Euro darzustellen. Es ergibt sich daher ein Ausweis im Ergebnisvoranschlag unter Transferaufwand an Beteiligungen und im Finanzierungsvoranschlag unter Transferzahlungen an Beteiligungen.

2. Transferzahlungen für Investitionen Davon zu unterscheiden sind Kapitaltransfers, die als Investitionszuschüsse einerseits der investiven Gebarung zuzuordnen sind und darüber hinaus auch den Beteiligungswert erhöhen. Derartige Kapitaltransfers sind daher nur im Finanzierungsvoranschlag auszuweisen, da Sie keinen direkten Aufwand darstellen.

Beispiel: Anstelle eines Verlustabdeckungsvertrages im obigen Beispiel wurde eine Finanzierungsvereinbarung für zukünftige Bauprojekte im Ausmaß von 1.000.000 Euro vereinbart.

Der Zuschuss ist nicht rückzahlbar und in Form eines Gesellschafterzuschusses ausgestaltet.

Es liegt daher kein Aufwand vor, da durch den Zuschuss das Eigenkapital der Gesellschaft erhöht wird. Dies schlägt sich in der Bewertung der Anteile nieder. Im Voranschlag ist daher ausschließlich der Zahlungsfluss über 1.000.000 Euro unter der Gruppe 775 „Kapitaltransfers an Unternehmen (ohne Finanzunternehmen) und andere“ (siehe Anlage 3b zur VRV) darzustellen.

3. Dividenden und Gewinnanteile von Beteiligungen Unter diesem Posten sind die zu erwartenden Gewinnanteile der Beteiligungsunternehmen, die in Form einer Ausschüttung an die Gemeinde ausbezahlt werden, zu erfassen. Hierbei ist aber zu beachten, dass der Gewinn einer Beteiligung in Form der Ausschüttung immer erst im Folgejahr zur Auszahlung kommen kann und daher auch erst im Folgejahr in der Ergebnisrechnung zu erfassen ist. Es ist daher im Zeitpunkt des Voranschlags (Herbst) abzuschätzen, wie hoch der ausschüttungsfähige Gewinn der Tochter des aktuellen Geschäftsjahres ist. Dieser Wert ist als Betrag in den Voranschlag aufzunehmen.

Beispiel: Der voraussichtliche Gewinn der Immobilien-Tochter (100 % Anteil) nach Steuern für 2019 beträgt auf Basis der Vorschau im Herbst 2019 50.000 Euro.

Dieser Wert ist daher unter der Annahme einer Ausschüttung im Voranschlag 2020 der Gemeinde unter der Gruppe 822 „Dividenden und Gewinnabfuhren von Beteiligungen" und unter den den Finanzerträgen – Erträge aus Dividenden/Gewinnausschüttungen (MVAG Code 2135) auszuweisen.

4. Wertänderungen von Beteiligungen Auch wenn in der Theorie die Veranschlagung von zukünftigen Wertänderungen von Beteiligungen etwas eigenartig vorkommen mag, ist durch die die Systematik der Bewertung und der Veranschlagung die Berücksichtigung von Wertänderungen durchwegs vorstellbar. Die Grundlage für die Beteiligungsbewertung stellen entweder Konzern- oder Einzelabschlüsse der Beteiligungen dar. Wie bereits mehrfach erwähnt sind Wertminderungen mit vorhandenen Neubewertungsrücklagen zu verrechnen bzw. erfolgswirksam als Finanzaufwand zu erfassen1.

1 siehe dazu auch die Erläuterungen zu § 23 Abs 8 VRV

Viele Gemeinden haben Ihr Immobilienvermögen in den vergangenen Jahren in eigene Gesellschaften ausgelagert. Sofern nun in diesem Gesellschaften umfangreiche Sanierungsmaßnahmen an den Gebäuden der Gemeinde geplant werden, ergibt sich selbstverständlich auch eine Auswirkung auf des Eigenkapital.

Die in dieser Ausgabe dargestellten Regelungen zu Sanierungsmaßnahmen gelten nicht nur für Gemeinden, sondern sind auch im Wesentlichen für nach dem UGB zu bilanzierenden Gesellschaften anzuwenden. Sofern daher eine Erfassung der Sanierungsmaßnahmen im Aufwand der Immobiliengesellschaft zwingend vorzunehmen ist, wird sich dies deutlich auf das Eigenkapital der Gesellschaft und damit auch auf die zu erwartende Bewertung der Anteile an dieser Gesellschaft durch die Gemeinde auswirken. Derartige Planungen sind daher selbstverständlich auch im Ergebnisvoranschlag der Gemeinde zu berücksichtigen.

Beispiel: Die Immobilien-KG der Gemeinde (100%íges Eigentum) hat ein Eigenkapital zum 31.12.2019 von 400.000 Euro. Mit diesem Wert erfolgt auch die Erstbewertung in der Eröffnungsbilanz der Gemeinde zum 01.01.2020.

Im Jahr 2020 plant die ImmobilienKG die in ihrem Eigentum befindliche Volksschule um 300.000 Euro zu sanieren, wovon 200.000 Euro als Aufwand zu erfassen sind und nur 100.000 Euro als Investitionen aktivierungsfähig sind. Das Eigenkapital der Immobilien-KG unter Berücksichtigung des laufenden Ergebnisses wird zum 31.12.2020 mit einem Betrag von 220.000 Euro geplant.

Für die Gemeinde ergibt sich daher eine voraussichtliche Bewertung zum 31.12.2020 von 220.000 Euro und daher eine Abwertung von 180.000 Euro. Mangels bestehender Neubewertungsrücklage ist dieser Betrag daher unmittelbar in der Ergebnisrechnung unter dem „nicht finanzierungswirksamen Finanzaufwand“, MVAG Code 2245 unter den Finanzaufwendungen zu veranschlagen.

public VRV 1/2019

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Rechnungsabgrenzungen im Voranschlag Michael Dessulemoustier-Bovekercke (Moore Stephens)

30

M

it der Einführung der VRV 2015 ist neben der bisher bereits bekannten Darstellung aller Ein- und Auszahlungen in Form des Finanzierungshaushaltes auch eine periodengerechte Darstellung aller Erträge und Aufwendungen im Ergebnishaushalt vorzunehmen. Als Ertrag wird ein Wertzuwachs im Vermögen bezeichnet. Hierbei ist es nicht wesentlich, wann dieser Ertrag zu einer Zahlung führt. Als Wertzuwachs im Vermögen gilt jeder Zufluss von wirtschaftlichem Nutzen – nicht zu verwechseln mit dem Zufluss von Zahlungsmitteln. Als Aufwand gilt demnach jede Wertverminderung im Vermögen, der auch kein direkter Zahlungsfluss zugrunde liegen muss.

Wieso sind Abgrenzungen erforderlich?

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Aus der unterschiedlichen Definition und den unterschiedlichen Inhalten des Er-

gebnishaushalts und des Finanzierungshaushalts ist erkennbar, dass nicht jeder Eintrag im Finanzierungshaushalt auch im gleichen Wirtschaftsjahr zu einem Eintrag im Ergebnishaushalt führt.

Beispiel: Eine Rechnung über Beratungsleistungen langt am 23.12.2020 in der Gemeinde ein. Die Beratung wurde im Herbst 2020 erbracht. Aufgrund von Urlaubsabwesenheiten kann diese Rechnung erst im Jänner 2021 geprüft werden und wird binnen der vereinbarten Zahlungsfrist am 23.01.2021 an den Lieferanten angewiesen.

Die erbrachte Leistung stellt in diesem Beispiel einen Aufwand im Geschäftsjahr 2020 (Eintrag in der Ergebnisrechnung) dar, die dazugehörige Zahlung ist aber erst im Geschäftsjahr 2021 zu erfassen (Eintrag in der Finanzierungsrechnung). Die beiden Rechnungen unterscheiden sich daher im Ausmaß des Leistungsentgeltes in

den Jahren 2020 und 2021. Die Abgrenzung erfolgt in diesem Fall über den Ausweis einer Verbindlichkeit zwischen Rechnungseingang und Zahlung, damit auch zum Stichtag des Rechnungsabschlusses am 31.12.2020.

Aufwandes in den Ergebnisvoranschlag aufzunehmen. Da es sich um keinen finanzierungswirksame Vorgang handelt, wird nur der Ergebnisvoranschlag erfasst – ein korrespondierender Eintrag ist mangels Vermögensvoranschlag nicht möglich.

Rechnungsabgrenzungen dienen daher dazu, Erträge und Aufwendungen jenem Wirtschaftsjahr zuzuordnen, zu dem sie tatsächlich wirtschaftlich gehören. Der Anwendungsbereich besteht vor allem in Zusammenhang mit Dauerschuldverhältnissen, also zeitraumbezogenen Schuldverhältnissen vor ihrer vollständigen Erfüllung, und reinen Periodenverschiebungen aufgrund des Auseinanderfalls des Zeitpunktes des Aufwands und der Zahlung.

Im Fall von passiven Rechnungsabgrenzungen kommt es zur Abgrenzung von bereits in der Buchhaltung erfasster Erträge.

Sie werden auch als passive Transitorien bezeichnet. Typische Beispiele sind z. B. im Voraus bezahlte Mieten oder Zinsen.

2. Anteil jener Erträge, die bereits bis 31.12.2019 vereinnahmt wurden (Zahlung erfolgt), deren Gegenleistung jedoch erst im Jahr 2020 erbracht wird und Ausweis im Ergebnisvoranschlag

Beispiel: Die Gemeinde schreibt am 1.10.2019 einem Gemeindebürger das Nutzungsentgelt für 10 Jahre für das Benützungsrecht an einem Grab in Höhe von 1.200 Euro vor. Pro Monat

3. Schätzung der Summe aller Eingangsrechnungen, die bis 31.12.2019 einlangen, aber erst im Folgejahr 2020 zur Zahlung ausgewiesen werden und Eintrag im Finanzierungsvoranschlag

Rechnungsabgrenzungsposten der Vermögensrechnung Im Vermögenshaushalt bzw. in der Vermögensrechnung sind an zwei Stellen gesonderte Posten für die Rechnungsabgrenzung vorgesehen (siehe Abb. 1).

Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, die Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag sind, sind als aktive Rechnungsabgrenzungen auszuweisen.

Beispiel: Der Gemeinde werden am 1.10.2019 die Jahresprämien für die eigenen Kraftfahrzeuge vorgeschrieben.

Die Versicherungsdauer der Vorschreibung umfasst den Zeitraum 1.10.2019 bis 30.09.2020. Die Prämien werden am 1.10.2019 vom Girokonto der Gemeinde abgebucht.

Da ein Teil der Zahlung und des erfassten Aufwands Zeiträume nach dem Stichtag 31.12.2019 betrifft, ist der anteilige Aufwand für den Zeitraum 01.01.2020 bis 30.09.2020 über eine aktive Rechnungsabgrenzung vom laufenden Aufwand abzugrenzen. Es sind daher 9/12 des

31

ergibt sich daher ein anteiliger Betrag von 10 Euro.

Der Anteil des Entgeltes, welches nicht dem Geschäftsjahr 2019 zuzuordnen ist (118 von 120 Monaten), somit 1.180 Euro ist als Passive Rechnungsabgrenzung in der Eröffnungsbilanz zum 01.01.2020 auszuweisen. Im Voranschlag für 2020 sind die anteiligen 120 Euro, für das Benützungsrecht für das Jahr 2020 in den Erlöse zu erfassen, da dieser Anteil der Erlöse wirtschaftlich dem Jahr 2020 zuzuordnen ist.

Da es sich um keine finanzierungswirksame Vorgang handelt, wird nur der Ergebnisvoranschlag bebucht.

Ein korrespondierender Eintrag in der Passiven Rechnungsabgrenzung ist mangels Vermögensvoranschlag nicht möglich.

Rechnungsabgrenzung im Voranschlag Für den ersten Voranschlag 2020 ist daher folgendes zu prüfen und im Ergebnisvoranschlag bzw. Finanzierungsvoranschlag darzustellen und im richtigen Posten auszuweisen:

Abbildung 1: Posten für die Rechnungsabgrenzung Bereich

Nummer

1. Anteil jener Ausgaben des Geschäftsjahres 2019 und früher, der aus einer wirtschaftlichen Betrachtung im Geschäftsjahr 2020 „verbraucht“ oder „genutzt“ wird, beispielsweise bei Vorauszahlungen von Dauerschuldverhältnissen, und Ausweis im Ergebnisvoranschlag

Posten der Vermögensrechnung

Aktiva

B.V.

Aktive Rechnungsabgrenzung

Passiva

F.IV

Passive Rechnungsabgrenzung

MVAG Code 117 154 Quelle: MSCT, 2018.

4. Schätzung jener Beträge aus der Personalabrechnung, bei denen der Zeitpunkt des Aufwands (Erfassung in der Ergebnisrechnung) und der Zahlung (Erfassung in der Finanzierungsrechnung) auseinanderfallen, vor Allem: a. Zahlungen für Beamtengehälter für Jänner 2020, die bereits Ende Dezember 2019 erfolgen, im Ergebnisvoranschlag b.

Zahlungen der Lohnnebenkosten aller Mitarbeiter für Dezember 2019, die Mitte Jänner 2020 fällig werden, im Finanzierungsvoranschlag Grundsätzlich ist natürlich zu beachten, dass die obigen Verschiebungen um den Stichtag des Rechnungsabschlusses voraussichtlich jedes Jahr zutreffen werden. Es ist daher wohl zulässig in einer vereinfachten Vorgangsweise nur jene Abgrenzungen auch im Voranschlag 2020 zu erfassen, die sich ein Jahr später – zum Stichtag 31.12.2020 – betragsmäßig wesentlich verändern werden, da nur dann eine Abweichung der Ergebnis- und der Finanzierungsrechnung sichtbar werden wird. Sollten sich die Umstände erwartungsgemäß jedoch nicht verändern, sind zwar die Buchung im laufenden Rechnungswesen ordnungsgemäß nach den obigen Darstellungen vorzunehmen, von einer Erfassung in den Voranschlagsrechnungen kann jedoch mangels wesentlicher Abweichungen Abstand genommen werden.

public VRV 1/2019

Anlagen zum Voranschlag gemäß VRV 2015 Robert Blöschl (KDZ)

A

uch mit der neuen VRV sind im Rahmen der Voranschlagserstellung einige Anlagen zu befüllen.

Die Anlagen dienen einerseits dazu, bestimmte Informationen des Voranschlags für die Leserin oder den Leser übersichtlich aufzubereiten und andererseits dazu, Zusatzinformationen bereitzustellen.

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Was ist zu beachten?

Die Anlagen geben jene Inhalte vor, welche mindestens enthalten sein müssen.

Jeder Gemeinde steht es frei, zusätzliche Informationen bereitzustellen. An mancher Stelle kann es durchaus sinnvoll sein, gemeindespezifische Sachverhalte abzubilden.

Selbstverständlich dürfen keine Informationen vorenthalten werden. Dies bedeutet, dass auch leere Zeilen und Spalten

dargestellt werden müssen, denn auch dies stellt eine Form von Information dar.

Nur wenn eine Anlage vollkommen leer wäre, kann die Darstellung unterbleiben.

Dieser Fall wird im Voranschlag jedoch selten auftreten.

Welche Anlagen sind zu befüllen?

Die Personalplanung der Gemeinde muss dem Voranschlag beigefügt werden. Diese Planung war bisher als Dienstpostenplan bekannt und wird nun als Stellenplan bezeichnet. Nachdem die VRV 2015 die genaue Struktur des Stellenplans nicht vorgibt, können die bisher verwendeten Dienstpostenpläne weiterverwendet werden. Dabei sind die landesrechtlichen Vorgaben zu beachten.

Der Nachweis über die geflossenen Transferzahlungen war auch bisher zu erstelAnlage 6a len. Da es sich um Zahlungen handelt, sind Nachweis über Transferzahlungen gemäß VRV 2015 die Werte des Finanzierungshaushalts heranzuziehen. Die Gliederung hat zuTransferzahlungen von/an Bund, Bundesfonds, Bundeskammern

mindest nach Teilsektoren des Staates zu Art Summe Einzahlungen Summe Auszahlungen erfolgen. Für die Gemeinden wird es nicht Kapitaltransfers 96.200,00 0,00 laufende Transfers 264.400,00 0,00 viel Aufwand bedeuten, diesen Nachweis zu befüllen, da sämtliche Informationen Transferzahlungen von/an Länder, Landesfonds, Landeskammern aus der Buchhaltung übernommen werArt Summe Einzahlungen Summe Auszahlungen Kapitaltransfers 1.313.600,00 0,00 den können. Es ist damit zu rechnen, dass laufende Transfers 1.210.000,00 1.587.900,00 die EDV-Anbieter eine automatische Befüllung programmieren.

Transferzahlungen von/an Gemeinden, Gemeindeverbände, Gemeindefonds Art Summe Einzahlungen Summe Auszahlungen Kapitaltransfers 0,00 0,00 Mit der neuen VRV ändert sich das System laufende Transfers 23.000,00 2.451.000,00 der Haushaltsrücklagen. Haushaltsrücklagen werden aus dem Nettoergebnis Transferzahlungen von/an Sozialversicherungsträger gebildet und auf der Passivseite des VerArt Summe Einzahlungen Summe Auszahlungen Kapitaltransfers 0,00 0,00 mögenshaushalts ausgewiesen. Handelt laufende Transfers 0,00 0,00 es sich um finanzierte Rücklagen, ist Transferzahlungen von/an sonst. Träger des öffentlichen Rechts gleichzeitig auf der Aktivseite eine ZahArt Summe Einzahlungen Summe Auszahlungen lungsmittelreserve zu bilden. Der neue Kapitaltransfers 134.000,00 0,00 Nachweis über die Rücklagenveränderung laufende Transfers 7.000,00 175.000,00 enthält somit neben der RücklagenentQuelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

wicklung auch die Stände der zugeordneten Zahlungsmittelreserven. Bei nicht finanzierten Rücklagen werden keine Zahlungsmittelreserven ausgewiesen.

Werden innere Darlehen1 vergeben, sind diese ebenfalls in der Anlage darzustellen.

Ein Hinweis auf den Hintergrund der Darlehensvergabe ist jedenfalls anzuraten.

Der Schuldennachweis weicht in einigen Punkten von der bisherigen Darstellung ab. Die bestehende Einteilung nach der Bedeckungsart wurde nicht übernommen.

Eine Bedeckungsart wäre z. B. Schulden, deren Schuldendienst mehr als zur Hälfte aus allgemeinen Deckungsmitteln getragen wird. Die Finanzschulden sind nur nach der Art der Gläubigerin oder des Gläubigers zu gliedern. Die geforderten Informationen zum einzelnen Darlehen überschneiden sich in weiten Teilen mit den auch bisher ausgewiesenen Daten (Währung, ursprüngliche Darlehenshöhe, Buchwert zu Beginn des Voranschlagsjahrs, Zugänge, Tilgungen usw.). Anzumerken ist, dass der Schuldzweck nicht mehr verpflichtend angegeben werden muss. Zum besseren Verständnis für die Empfängerinnen und Empfänger des Voranschlags ist es jedoch durchaus sinnvoll, diese Information zu ergänzen.

Vergütungen innerhalb der Gemeinde sind jedenfalls dann zu veranschlagen, wenn es sich um Entgelte für tatsächlich erbrachte Leistungen von wirtschaftlichen Unternehmungen, Betrieben und betriebsähnlichen Einrichtungen, oder an solche handelt. Die veranschlagten Vergütungen sind in einem eigenen Nachweis auf Ebene der Gruppen des Ansatzverzeichnisses abzubilden. Es handelt sich hierbei um die internen Erträge und Aufwendungen, also um jene Werte, welche im Ergebnisvoranschlag budgetiert wurden.

Eine Sonderstellung nimmt der Voranschlagsquerschnitt ein. Diesen gibt es auch weiterhin, die Bedeutung wird je-

In einigen Gemeinden ist die Praxis verbreitet, innere Darlehen zu vergeben. Dies bedeutet, dass ein Funktionsbereich einem anderen Funktionsbereich Liquidität in Form eines Darlehens zur Verfügung stellt.

doch deutlich abnehmen, da die neue Haushaltsstruktur dem Querschnitt sehr ähnlich ist. Der Voranschlagsquerschnitt dient der Herleitung des Finanzierungssaldos gemäß den Regelungen des ESVG 2010.

Derzeit wird der Querschnitt, wie er in der Anlage zur VRV enthalten ist, seitens der Statistik Austria überarbeitet. Laut Informationen der Statistik Austria müssen alle drei Komponenten (Ergebnis-, Finanzierungs- und Vermögenshaushalt) für die Berechnung herangezogen werden. Dies ist jedoch im Voranschlag nicht möglich, da der Vermögenshaushalt nicht veranschlagt wird. Auf Basis dieser unterschiedlichen Datengrundlage (exkl./inkl.

Vermögenshaushalt) könnte es daher sein, dass die Berechnung des Finanzierungssaldos in Voranschlag und Rechnungsabschluss abweicht. Es ist jedoch davon auszugehen, dass der Querschnitt vorerst wie verordnet umzusetzen ist und es nach der erstmaligen Umsetzung zu einer weiteren Novelle kommt.

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Anlage 6f: Nachweis über haushaltsinterne Vergütungen, VRV 2015 Gruppenebene

Erträge

0 Vertretungskörper und

allgemeine Verwaltung 1 Öffentliche Ordnung und Sicherheit 2 Unterricht, Erziehung, Sport und Wissenschaft 3 Kunst, Kultur und Kultus 4 Soziale Wohlfahrt und Wohnbauförderung 5 Gesundheit 6 Straßen- und Wasserbau, Verkehr 7 Wirtschaftsförderung 8 Dienstleistungen 9 Finanzwirtschaft

Summe

Aufwendungen

140.000,00 17.000,00 0,00 0,00 4.900,00 135.000,00 0,00 35.000,00 0,00 0,00 0,00 2.100,00 0,00 100.000,00 0,00 8.700,00 1.154.000,00 1.001.100,00 0,00 0,00 1.298.900,00 1.298.900,00 Quelle: KDZ, 2018.

Erforderliche Anlagen zum Voranschlag Anlage

Inhalte

–

Stellenplan für den Gesamthaushalt

Angabe der im Voranschlagsjahr erforderlichen Dienstposten der Beamten, der Vertragsbediensteten und der ständigen sonstigen Bediensteten

5b

Voranschlagsquerschnitt

Finanzierungssaldo der Gebietskörperschaft gemäß ESVG ("Maastricht-Ergebnis")

6a

Nachweis über Transferzahlungen

Gliederung der Ein- und Auszahlungen aus Transfers nach Teilsektoren des Staates

6b

Nachweis über Haushaltsrücklagen Entwicklung der Haushaltsrücklagen und und Zahlungsmittelreserven der zugrundeliegenden Zahlungsmittelreserven im Voranschlagsjahr

6c

Einzelnachweis über Finanzschulden Gliederung der Entwicklung der Finanzund Schuldendienst schulden nach Gläubigerart

6f

Nachweis über haushaltinterne Ver- Interne Vergütungen zwischen Dienststelgütungen len auf Ebene der Gruppen des Ansatzverzeichnisses

1

Quelle: KDZ, 2018.

public VRV 1/2019

VRV 2015 – Was ist noch zu regeln?

Clemens Hödl und Robert Blöschl (KDZ)

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M

it der im Oktober 2015 beschlossenen und im Jänner 2018 novellierten Voranschlags- und Rechnungsabschlussverordnung 2015 wird das Rechnungswesen der Gemeinden grundlegend umgestellt. Einige für die Umsetzung wesentliche Themen wurden bislang jedoch noch nicht geregelt.

Der folgende Beitrag soll jene Bereiche beleuchten, die für eine Umsetzung noch zu regeln sind.

Investitionsnachweis

Coloures-Pic - fotolia.com

Durch die Voranschlags- und Rechnungsabschlussverordnung 2015 fällt die Notwendigkeit weg, einen Haushaltshinweis zu verbuchen. Dieser machte bisher

ersichtlich, welche Investitionen dem außerordentlichen Bereich zuzuordnen sind. Der außerordentliche Haushalt gab Aufschluss über jene Investitionsvorhaben der Gemeinde, die nur vereinzelt vorkommen, den normalen Rahmen erheblich übersteigen und durch außerordentliche Einnahmen (z. B. Darlehen, Rücklagen, Vermögensveräußerungen) finanziert werden.

Um diese Informationen auch zukünftig zu erhalten, werden die einschlägigen Landesgesetze einen Investitionsnachweis vorsehen. Dieser Nachweis soll zwischen mehrjährigen Investitionen, einjährigen Investitionen und sonstigen Investitionen unterscheiden, wobei letztere jene kleineren Investitionen darstellen, die bislang aus dem ordentlichen Haushalt finanziert wurden. Jedem Vorhaben ist ein eindeutiger Vorhabencode zuzuordnen.

Alle Buchungen in Zusammenhang mit einem Investitionsvor-

haben sind mit dem Code zu versehen und können damit automatisch im Nachweis zusammengeführt werden. Damit ist gesichert, dass die Investitionen und die dazugehörige Finanzierung auch weiterhin separat ersichtlich sind. Durch die Verwendung des Vorhabencodes ist es möglich, ein Investitionsprojekt auf mehrere Ansätze aufzuteilen bzw. die Buchungen aus unterschiedlichen Ansätzen (z. B. Kindergarten und Schule) in einem Investitionsprojekt im Investitionsnachweis zusammenzuführen. Für die Veranschlagung bedeutet dies, dass alle im Zusammenhang mit einem Investitionsvorhaben stehenden Geschäftsfälle mit dem entsprechenden Vorhabencode markiert werden müssen, sodass die einzelnen Geschäftsfälle im Investitionsnachweis automatisch zu einem Vorhaben zusammengeführt werden können.

also vollständig erwirtschaftet werden.

Während die österreichischen Gemeinden keine Schwierigkeiten haben werden, ein positives Nettovermögen auszuweisen – schließlich werden Darlehen nicht für laufende Aufwendungen aufgenommen1 – sieht die Situation im Ergebnishaushalt anders aus. Viele Gemeinden werden aufgrund des bewerteten Vermögens hohe Abschreibungen aufweisen. Gerade Gemeinden mit einem umfangreichen Straßennetz könnten daher ein negatives Nettoergebnis erzielen. Für die Ermittlung des Haushaltsausgleichs könnte es daher sein, dass ein abgeschwächter Maßstab herangezogen wird bzw. der Ergebnishaushalt nicht verpflichtend, sondern nur nach Möglichkeit auszugleichen ist.

die entsprechenden Mittel einer Zahlungsmittelreserve (dargestellt auf der Aktivseite der Vermögensrechnung) zugeführt werden können bzw. müssen.

In diesem Zusammenhang stellt sich auch die Frage, wie im Bereich der Investitionen mit Soll-Überschüssen umzugehen ist. Diese könnten in der Eröffnungsbilanz in eine Rücklage eingestellt werden und mit Verwendung ertragswirksam aufgelöst werden. Für die korrekte Darstellung im Investitionsnachweis ist dieser Ertrag bei Verwendung über eine Markierungsbuchung als Verrechnung zwischen dem Ergebnishaushalt und der investiven Gebarung zu kennzeichnen (siehe Seite 23).

Mittelfristige Finanzplanung

Wann ist ein Haushalt ausgeglichen?

In der Regel wird die Mittelfristige Finanzplanung (MFP) von österreichischen Gemeinden und Städten auf Basis der aktuellen Querschnittsrechnung erstellt. Im Zuge der Umstellung auf das neue Haushaltsrecht wird davon auszugehen sein, dass es zukünftig einen mittelfristigen Ergebnis- und Finanzierungshaushalt geben wird. Es erscheint auch sinnvoll, sowohl einen zahlungsstrombasierten als auch einen ressourcenbasierten Blick in die Zukunft zu werfen.

Neben diesen Themen wird es auch einiger Detailregelungen auf Ebene der Gemeinde bedürfen. Vermutlich werden die Landesgesetze (Gemeindeordnungen, Stadtrechte, Kassenverordnungen usw.) nicht auf sämtliche Gegebenheiten eingehen, sodass einige Sachverhalte gemeindeintern geregelt werden müssen.

Einige Bundesländer werden zum Beispiel keine Vorgaben machen, ob die Vermögensgegenstände direkt gegen den Vermögensgegenstand oder indirekt gegen ein Wertberichtigungskonto abgeschrieben werden.

Hier muss die Gemeinde auf Basis der Möglichkeiten des EDV-Systems eine Vorgehensweise wählen. Eine weitere Regelung, welche – vermutlich vom Gemeinderat – getroffen werden muss, betrifft den internen Stichtag für das Erstellen des Rechnungsabschlusses. Die Gemeinde muss intern festlegen, bis zu welchem Stichtag Sachverhalte (Rechnungen usw.) in den Rechnungsabschluss aufgenommen werden.

Ein weiterer offener Punkt betrifft den Haushaltsausgleich. Noch ist nicht geklärt, nach welchen Maßstäben künftig bewertet wird, ob eine Gemeinde einen ausgeglichenen Haushalt aufweist. Das neue System des Drei-KomponentenHaushaltes legt nahe, dass neben dem Finanzierungshaushalt auch Ergebnisund Vermögenshaushalt ausgeglichen zu führen sind. Dies würde bedeuten, dass zusätzlich zu einem positiven oder ausgeglichenen Cashflow (Finanzierungshaushalt) ein positives Nettovermögen auszuweisen und ein positives oder ausgeglichenes Nettoergebnis (Ergebnishaushalt) zu erzielen ist. Die Abschreibungen und Rückstellungsdotierungen müssten 1

Weiters besteht bei der Bildung von Pensionsrückstellungen ein Wahlrecht. Schließlich wird ein relativ hohes Vermögen nicht verwertbaren Grundstücken aktiviert sein (Straßen, öffentliche Flächen etc.).

Wann dürfen Rücklagen gebildet werden?

Durch das geänderte System der Rücklagen – diese werden nun aus dem Nettoergebnis gebildet – stellt sich die Frage, wann Haushaltsrücklagen gebildet werden dürfen.

Sinnvollerweise muss die Betrachtung auf Ebene des Ansatzes erfolgen. Ein positives Nettoergebnis auf Ebene des Gesamthaushalts kann nicht Voraussetzung für das Bilden einer Rücklage sein. Erwirtschaftet also z. B. der Bereich Abwasser einen Überschuss im Ergebnishaushalt, können diese Überschüsse in eine Rücklage eingestellt werden. Hierbei ist jedoch zu beachten, dass die landesgesetzlichen Vorgaben in einigen Bundesländern wahrscheinlich die verpflichtende Finanzierung der Rücklagen festlegen werden. Es muss also vor Bildung einer Rücklage geprüft werden, ob

Weitere offene Themen

Mit der neuen VRV nehmen die Abschlussbuchungen einen bedeutenden Stellenwert ein. Die Verantwortlichen werden sich auch zu diesem Thema Gedanken machen müssen. So ist im Zusammenhang mit der Forderungsbewertung festzulegen, ob pauschale Einzelwertberichtigungen über Risikogruppen (z. B. nach Fristigkeiten) durchgeführt werden, ab welchem Betrag außerplanmäßige Abschreibungen durchzuführen sind und welche Verfahren bei der Vorratsbewertung angewandt werden.

public VRV 1/2019

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Organisation der Voranschlagserstellung Alexander Maimer (KDZ)

B

eim Erstellen des Voranschlages 2020 ist grundsätzlich zu klären, welche Voranschlagspositionen zentral in der Finanzabteilung oder Personalabteilung und welche dezentral veranschlagt werden. Eine Klärung ist notwendig, da es mit der VRV 2015 neue Voranschlagspositionen gibt und auch zusätzliche Vorarbeiten für die Veranschlagung durchgeführt werden müssen (Abb. 1).

36

Gleichzeitig ist es notwendig, insbesondere für das Erstellen des 1. Voranschlages nach der VRV 2015 den Zeitplan zu erweitern, um sicherzustellen, dass die zusätzlichen Informationen zur Verfügung stehen.

Neue Informationen sind notwendig Grundlage für zusätzliche Informationen sind das Anlagevermögen (Abschreibungen von Anlagegütern), die ermittelten Rückstellungen (Veranlagung von Dotierung oder Auflösung von Rückstellungen), die Bewertung von Forderungen, das In-

Abbildung 1: Organisation der Voranschlagerstellung Bereitstellen von neuen Informationen

Neuorganisation der Veranschlagung

Abschreibungen

Was wird zentral veranschlagt?

Rückstellungen Vorräte Beteiligungen Rechnungsabgrenzungen

Was wird dezentral veranschlagt?

Voranschlag 2020 Quelle: KDZ, 2018.

1/2019 public VRV

ventar von Vorräten sowie Versicherungs-, Leasing- oder Mietverträge für die Bildung von Rechnungsabgrenzungen.

Wie bereits angeführt, sind erstmalig für den Voranschlag 2020 sowohl ein Finanzierungs- als auch ein Ergebnisvoranschlag zu erstellen. Für diese beiden Voranschläge sind zusätzliche Informationen, die für den Voranschlag auf Basis der VRV 1997 nicht notwendig waren, aufzubereiten und darzustellen. Wesentlich sind hierbei insbesondere die Abschreibungen und die langfristigen Personalrückstellungen.

Für den Voranschlag 2020 müssen die Abschreibungen aller bis zum Jahr 2019 angeschafften Anlagegüter und auch die Abschreibungen für die im Jahr 2020 geplanten Investitionen ermittelt und im Ergebnisvoranschlag auf dem festgelegten Ansatz (z. B. 240 Kindergärten) auf dem Konto 680 Planmäßige Abschreibungen veranschlagt werden. Die Grundlage für die Abschreibungen wurde mit der Erfassung des Anlagevermögens geschaffen.

Diese Voranschlagsposition wird in vielen Gemeinden mit dezentralen Mittelbewirtschaftern (MitarbeiterInnen, die für bestimmte Unterabschnitte Teile des Voranschlags erstellen) auch künftig zentral veranschlagt.

Ein neues Thema, das in vielen Gemeinden zentral in der Personalabteilung veranschlagt wird, sind Rückstellungen für Personal. Hier sind für die Veranschlagung Abfertigungs- und Jubiläumsgeldrückstellungen relevant. Bei diesen ist der Zuwachs oder der Rückgang im Jahr 2020 zu berücksichtigen. Der Rückstellungsaufbau bis zum 31.12.2019 ist in der Eröffnungsbilanz auszuweisen.

Ein weiteres neues Thema ist das Bewerten von Forderungen. Für alle Ansätze, die Erträge generieren, können Forderungen ins nächste Jahr mitgenommen werden, da der Leistungsaustausch erst dann erfolgt. Diese Forderungen sind bezüglich ihrer Einbringlichkeit zu bewerten und möglicherweise im Rahmen einer pauschalen Forderungseinzelbewertung zu berücksichtigen.

Zentrale Ertrags- bzw. Einnahmenpositionen wie z. B. Ertragsanteile, Kommunalsteuer, Grundsteuer usw. werden weiter wie bisher zentral in der Finanzabteilung veranschlagt.

Fazit Für die künftige Erstellung der Voranschläge bedarf es zusätzlicher Informationen, die für den Voranschlag 2020 erstmals aufbereitet und bereitgestellt werden müssen.

Gleichzeitig ist auch die Rollenteilung zwischen zentraler Erstellung und dezentraler Erstellung des Voranschlages aufgrund der neu zu veranschlagenden Sachverhalte zu definieren. Zentrale Aufgabenstellungen wie z. B. die ansatzweise Veranschlagung und die Verdichtung der Ansätze zu einem Gesamtergebnis bleiben bestehen und werden im Rahmen der VRV 2015 fortgesetzt.

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Voranschlag 2020 Prioritätenliste Was ist neu bei Investitionen?

Investitionen müssen künftig im Rahmen der investiven Gebarung im Finanzierungsvoranschlag am jeweiligen Ansatz veranschlagt werden. Diese Investitionen werden dann im Investitionsnachweis zusammengeführt. Die Veranschlagung der Investitionen erfolgt entweder dezentral durch die Mittelbewirtschafter oder zentral in der Finanzabteilung. Am jeweiligen Ansatz sind sowohl die Investitionen als auch die zu erwartenden Investitionszuschüsse zu veranschlagen.

Die Finanzgebarung als dritte Säule des Finanzierungsvoranschlages bildet die Darlehensaufnahmen und -rückzahlungen ab. Die Darlehensgebarung wird in der Praxis für alle Ansätze primär zentral veranschlagt.

Verdichtung der Ergebnisse Die ansatzweise ermittelten Voranschlagsdaten werden zu einem Gesamtergebnis- und Finanzierungsvoranschlag verdichtet. Auf Basis dieses Gesamtergebnisses ist erkennbar, ob der Ergebnisvoranschlag ein positives oder negatives Nettoergebnis ausweist und wie sich der Finanzierungsvoranschlag und die zentralen Salden wie z. B. der Nettofinanzierungssaldo entwickeln. Wenn die verdichteten Ergebnisse nicht passend sind, ist es notwendig, dass die Voranschläge auf Ansatzebene angepasst und neu bearbeitet werden.

Zu veranschlagende Positionen

1

Operative Erträge und Einzahlungen



Operative Aufwendungen/Auszahlungen



Abschreibungen Anlagevermögen



Zuführung/Entnahme Rücklagen



2

Dotierung/Auflösung von langfristigen Rückstellungen (Jubiläumsgeld, Abfertigungen, Pensionen)



Dotierung/Auflösung von kurzfristigen Rückstellungen (Urlaub, Prozesse, sonstige)



Investitionen planen



Darlehensaufnahmen/-tilgungen



3

Bauvorhaben trennen in aktivierungspflichtige Investitionen und aufwandswirksame Instandhaltungen Veränderung Vorräte



Veränderung Beteiligungswerte



Rechnungsabgrenzungen



Voraussetzungen schaffen Prozesse reflektieren/anpassen



Politik und Verwaltung schulen



Sachanlagenvermögen erfassen/bewerten

 

Investitionszuschüsse erfassen/bewerten Personal-Rückstellungen bewerten



Sach-Rückstellungen bewerten



Vorräte erfassen/bewerten



Beteiligungen erfassen/bewerten



Rechnungsabgrenzungen erfassen/bewerten



Softwaresysteme auf Anpassungen an die VRV 2015 prüfen



1 = jedenfalls durchzuführen 2 = wichtig 3 = voraussichtlich von geringer Bedeutung Quelle: KDZ, 2018.

public VRV 1/2019

Managementbericht zum Voranschlag Peter Biwald und Clemens Hödl (KDZ)

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M

it der VRV 2015 wird von einer kameralen Buchführung auf eine integrierte Drei-Komponenten-Rechnung umgestellt. Für den Voranschlag müssen nicht alle drei Komponenten budgetiert werden, sondern nur der Ergebnis- und Finanzierungshaushalt. Der künftige Voranschlag wird 250 bis 300 Seiten umfassen. Folglich bedarf es eines kompakten Managementberichts, in dem über die zentralen Ergebnisse des neuen Haushalts informiert wird.

Welche Informationen liest man aus dem Voranschlag ab?

Der Ergebnisvoranschlag stellt dem geplanten Wertzuwachs (Ertrag) den geplanten Wertverbrauch (Aufwand) gegenüber. Die Aufwendungen enthalten unter anderem die Abschreibungen auf das Anlagevermögen sowie die Dotierung für Rückstellungen. Die Auflösung von Rückstellungen scheint in den Erträgen auf. Das Nettoergebnis, d. h. der Saldo aus Erträgen und Aufwendungen, zeigt, ob die Gemeinde die kommunalen Leistungen und die dafür erforderliche Infrastruktur mit eigenen Mitteln erwirtschaften kann. Ist das Nettoergebnis im Voranschlag positiv, dann wird die Gemeinde genug Erträge erwirtschaften.

Ist es negativ, werden die Aufwendungen für kommunale Dienstleistungen und Infrastruktur nicht vollständig gedeckt werden können.

Der Finanzierungsvoranschlag stellt die Einzahlungen der Gemeinde den Auszahlungen gegenüber, d. h. der Voranschlag liefert Informationen zur Liquidität und der Finanzierung der Gemeinde. Der Saldo der operativen Gebarung (Saldo 1)

1/2019 public VRV

zeigt, ob Geldmittel aus der operativen Gebarung für die Investitionen der investiven Gebarung (Saldo 2) zur Verfügung stehen. Der Nettofinanzierungssaldo (Saldo 3) ergibt sich aus Saldo 1 und Saldo 2.

Dieser zeigt an, wie weit Geldmittel zum Abbau von Schulden zur Verfügung stehen (positiver Saldo 3) bzw. ob eine NettoNeuverschuldung gegeben ist (negativer Saldo 3). Die Tilgung der Schulden bzw. die Aufnahme neuer Schulden wird im Geldfluss aus der Finanzierungstätigkeit (Saldo 4) dargestellt. Die Veränderung der liquiden Mittel (Saldo 5) zeigt, ob die im Voranschlag geplanten Einzahlungen und geplanten Auszahlungen die liquiden Mittel der Gemeinde erhöhen oder reduzieren.

Der Ergebnis- und Finanzierungsvoranschlag müssen für den Gesamthaushalt, die zehn Bereichsbudgets und in sämtlichen Detailnachweisen dargestellt werden.

Managementbericht zum Voranschlag Im KDZ-Managementbericht werden die wichtigsten Ergebnisse des Voranschlages auf sieben Seiten zusammengefasst.

In der Regel hat weder der Gemeinderat

noch interessierte Bürgerinnen und Bürger Freude sich ein bis zu 300 Seiten langes Konvolut durchzulesen.

Mit dieser kompakten Zusammenfassung auf sieben Seiten schaffen wir eine brauchbare Übersicht mit den wesentlichsten Kennzahlen. Der Managementbericht dient somit zur transparenten Kommunikation nach innen, z. B. an den Gemeinderat, und ebenso nach außen, z. B. an die Bürgerinnen und Bürger. Er ist als Grundlage für die Entscheidungsfindung in einer Gemeinde behilflich.

Der KDZ-Managementbericht ist ein Tool auf Excel-Basis, der aus den eingegebenen Daten automatisch Abbildungen und Tabellen erstellt sowie Textvorschläge unterbereitet.

Es besteht für die Anwenderin bzw. den Anwender jedoch immer die Möglichkeit, statt der vorgeschlagenen Texte einen eigenen Text zu verfassen.

Folgende Inhalte umfasst der KDZ-Managementbericht zum Voranschlag: Der Managementbericht steht sowohl für den Voranschlag als auch für den Rechnungsabschluss zur Verfügung. In der

Bestandteile des KDZ Managementberichts (Voranschlag) • Ergebnishaushalt - Erträge, Aufwendungen, Nettoergebnis, Rücklagenentwicklung • Finanzierungshaushalt - Saldo 1 (Operative Gebarung), Saldo 2 (Investive Gebarung) - Saldo 3 (Netto-Finanzierungssaldo), Saldo 4 (Finanzierung), Saldo 5 (liquide Mittel) - Saldo 6 (Nicht-VA-wirksame Gebarung), Saldo 7 – nur im Rechnungsabschluss • 10 Bereichsbudgets mit Nettoergebnis und Investitionen • Finanzschulden • KDZ-Quicktest Neu – mit 7 Kennzahlen den neuen Haushalt steuern - Neu: Nettoergebnisquote, Nettovermögensquote, Substanzerhaltungsquote - Bewährtes übernommen: Freie Finanzspitze, Eigenfinanzierungsquote, Verschuldungsdauer, Schuldendienstquote Quelle: KDZ, 2018.

Praxis kann dieser Überblick dem jeweiligen Rechenwerk vorangestellt werden.

Die Vorteile liegen auf der Hand: • Zentrale Ergebnisse von Voranschlag und Rechnungsabschluss werden in einem Kurzbericht dargestellt.

• Nach dem Motto „ein Bild sagt mehr als tausend Worte“ werden Abbildungen und Grafiken automatisch erstellt.

• Aufgrund der Daten der Gemeinde werden entsprechende Texte dazu vorgeschlagen. Es liegen mehrere Textgerüste vor und die Zahlen adaptieren sich von selbst. Wer diese vorgefertigten Texte durch eigene ersetzen möchte, kann dies selbstverständlich tun. Die Mustertexte werden somit gelöscht.

• Der Bericht kann dem eigentlichen Voranschlag bzw. Rechnungsabschluss vorangestellt werden und bildet so eine Zusammenfassung.

• Der Managementbericht kann für die interne Kommunikation des Voranschlags und Rechnungsabschlusses

oder auch für die externe Kommunikation benutzt werden.

• Transparenz bedeutet auch eine bessere Grundlage für Entscheidungen zu haben. Dazu trägt der Managementbericht ebenso bei.

Das Überleitungstool Die Umstellung auf die VRV 2015 bringt viel Arbeit mit sich. Wir wollen mit dem Überleitungstool diese Arbeit erleichtern.

Mit dem Praxisplanertool zur Überleitung der Finanzdaten kann der Voranschlag 2019 wie auch der Rechnungsabschluss 2018 bereits in der neuen Gliederung erstellt werden.

Somit haben Städte und Gemeinden die Möglichkeit, bereits die bestehenden Voranschläge aber auch die Rechnungsabschlüsse in die Logik der VRV 2015 überzuleiten. Wir haben es ausgetestet: Je nach Umfang und Vorbereitung dauert das Überleiten in den Drei-Komponen-

KDZ-Quicktest – NEU

KDZ-Quicktest – Status

K1 Nettoergebnisquote K2a Freie Finanzspitze K2b Eigenfinanzierungsquote K3a Verschuldungsdauer K3b Schuldendienstquote K4 Nettovermögensquote K5 Substanzerhaltungsquote

K1 Öffentliche Sparquote K4 Quote freie Finanzspritze K2 Eigenfinanzierungsquote K3a Verschuldungsdauer K3b Schuldendienstquote

Quelle: KDZ, 2018.

Nutzen des KDZ-Praxisplaners „Überleitung Finanzdaten“ • Mit Hilfe des KDZ-Praxisplaners „Überleitung Finanzdaten“ können die Gemeinden bereits den Voranschlag 2019 und den Rechnungsabschluss 2018 in das neue System überleiten.

• Darstellen, welches Nettoergebnis die eigene Gemeinde erzielt hat.

• Gliederung der bestehenden Voranschläge und Rechnungsabschlüsse in Ergebnis- und Finanzierungshaushalt für den Gesamthaushalt sowie für die zehn Bereichsbudgets.

• Verfeinern des Überleitungsergebnisses durch Berücksichtigung von Abschreibungen und Rückstellungen möglich.

• Abbilden der finanziellen Situation der eigenen Gemeinde nach der Logik der VRV 2015.

• Darstellen, wie die Liquidität der Gemeinde nach der Logik der VRV 2015 aussieht.

• Für den Voranschlag 2020 können die Daten für 2018 und 2019 im Managementbericht genutzt werden.

MIT DEM ÜBERLEITUNGSTOOL FINANZDATEN KÖNNEN DER RECHNUNGSABSCHLUSS 2018 UND DER VORANSCHLAG 2019 RASCH IN DIE VRV NEU ÜBERGELEITET WERDEN.

ten-Haushalt wenige Minuten. Damit ist schon jetzt die neue Struktur auf Ebene des Gesamthaushalts und der Bereichsbzw. Gruppenbudgets dargestellt und kann gemeindeintern genutzt werden.

KDZ-Quicktest Neu: den Gemeindehaushalt steuern Mit fünf bis sieben Kennzahlen den DreiKomponenten-Haushalt analysieren ist der Anspruch des KDZ-Quicktests Neu. Dabei wird auf dem bisherigen, bewährten System aufgebaut und die Kennzahlen Nettoergebnisquote, Nettovermögensquote und Substanzerhaltungsquote neu hinzugestellt (siehe Abbildung oben).

Die Nettoergebnisquote ermittelt die Ertragskraft nach Abschreibungen, während die Nettovermögensquote den Anteil der Eigenmittel zur Finanzierung des Vermögens zeigt.

Die Substanzerhaltungsquote klärt darüber auf, wie weit die Investitionen die Abschreibungen decken.

Die KDZ-Managementberichte und der KDZ-Praxisplaner zur Überleitung der Finanzdaten stehen allen Städten und Gemeinden kostenlos zur Verfügung:

www.praxisplaner.at Zugangsdaten erhalten Sie auf praxisplaner.at unter dem Link „Benutzerkonto beantragen“

Quelle: KDZ, 2018.

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Michael Dessulemoustier-Bovekercke

Moore Stephens City Treuhand GmbH Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft

msct.at/VRV2015

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