El triángulo del fraude

El triángulo del fraude es definido como muchos expertos como un proceso materializado que intenta explicar que deben existir determinadas condiciones para que exista el fraude, dado que se trata de una acción punible el fraude debe tener alguna motivación para su ejecución, de modo que para entender cómo funciona es necesario verlo gráficamente:

La pirámide explica el fraude en 3 pasos:

 Motivación

 Oportunidad

 Racionalización

Algunos ejemplos son:

 Imposibilidad de pagar las facturas.

 Adicción a las drogas o el juego.

 Necesidad de alcanzar unas ganancias para mantener a los inversores.

 Necesidad de alcanzar unos objetivos de productividad.

 Deseos de tener un estatus de vida superior, con una casa más grande un coche más bonito, etc...

 “Solo estoy tomando prestado el dinero”

 “Me lo deben porque me lo merezco”

 “Es porque mi familia lo necesita”

 “No me pagan lo suficiente para el trabajo que hago”

La motivación o incentivo

explica que para que el fraude sede como ya se explicó que es una tarea o una acción punible debe existir un detonante que lo motive, como lo puede ser el beneficio financiero, sin embargo no enteramente puede haber una motivación para un beneficio personal, en ocasiones el fraude es producido por alguna presión externa o alguna extorsión que suele ser más común de lo que se piensa en el mundo de las finanzas, la motivación se concede como casi siempre una fase interna pues muchas veces siempre se piensa en ejecutar dicha acción, no todas las veces la acción es llevada a cabo y se estima que la mayoría de los individuos han estado en esta fase, pero nunca han llegado a la segunda que es la que seguiremos a continuación.

Oportunidad

La oportunidad es cuando al sujeto que ya pasado la primera fase de la motivación y se le presenta la ocasión para poder cometer el ilícito, esta fase es donde la gran mayoría son descubiertos pues a falta de practica en la ejecución de ilícitos, pues en esta fase del delito no solamente se toma en cuenta la acción sino también la ejecución de la misma sin ser descubierta, como poner el ejemplo de una persona que tiene un negocio sin embargo esta persona considera que SAT toma más de lo que debe y por ende decide evadir impuestos para poder conservar aún más ganancia, la primera fase la motivación seria que el sujeto considera que SAT le quita su dinero y que debería hacer algo, la oportunidad la segunda fase se le presenta a la hora de la fiscalización y este decide evadir impuesto, ha pasado a poder ejecutar su plan y al realizarlo este pasa a la tercera fase.

Racionalización

la racionalización es el proceso en el cual al haber completado el fraude el empleado, patrono o gerente o quien este a cargo de la organización o empresa, se cuestiona si sus acciones estaban justificadas, este proceso meramente puede depender mucho del sujeto, si este es temeroso de la ley, tendrá mucho miedo a ser descubierto o que alguien lo delate y tema las consecuencias legales que esto traerá para su vida, pero también si la persona ha sido criada y formada con muchos valores integrales se cuestione si lo que hizo estuvo bien o mal, la racionalización es un proceso en el que se puede culminar el fraude o no, si la persona reconsidera sus actos el fraude no se dará a su contraparte si la persona decide que lo que hizo fue por su bien y que le funciona pues el fraude será completado, un ejemplo claro seria que un empleado decide facturar demás al tener un amigo que le puede brindar las facturas por gastos muchos más altos de los que él debe tener, así el empleado podrá justificar más y por ende ganar más la primera fase la motivación seria ganar más dinero al facturar más y la ejecución es que este consigue ayuda para poder realizar su plan es decir tuvo la oportunidad pero en su racionalización sabe que pronto ese dinero faltara y que se deberá investigar por qué el gasto es más alto pero el dinero es bajo, de modo que el empleado tendrá miedo por si lo descubren pero sigue adelante pensado en que lo que hizo fue para el porqué lo merece.

Así pues el triángulo del fraude es una serie de pasos para que el fraude que se realice, las acciones de un ser humano son 2 básicamente y se dividen en fases internas y externas, la primera y la última de las fases de del triángulo del fraude son fases internas mientras que la segunda corresponde a una fase externa una acción, al ser seres racionales el fraude existe y seguirá existiendo porque la naturaleza humana sigue una corriente de merecer más que los demás, no tiene justificación pero el triángulo pretende dar a entender las acciones que tiene el fraude y tienen total sentido para cualquier persona.

Diamante del fraude

La teoría del diamante del fraude limita el vértice de "oportunidad" a la existencia o no de controles que puedan propiciar o no la comisión de un fraude. Agrega el factor "capacidad" que se concibe como los conocimientos y habilidades intelectuales necesarias que debe tener una persona para cometer un fraude, indicando que "el defraudador puede sentir presión, justificar su situación y tener la oportunidad, pero si no tiene la capacidad no podrá llevar a cabo el fraude”. La confusión sobre el nuevo vértice

A pesar de que suena coherente la explicación sobre "la capacidad", no podemos olvidar que la teoría original del triángulo del fraude de Donald Cressey contempla como "oportunidad" la información general y habilidades técnicas. Como información general se entiende todo aquel conocimiento que tiene la persona que con su posición de confianza ha logrado adquirir. Como habilidades técnicas se entiende toda la capacidad requerida para cometer la trasgresión.

Entonces, si Donald Cressey ya estaba considerando “la capacidad” como un componente del vértice de oportunidad, ¿entonces por qué se está hablando de que existe una nueva teoría del diamante del fraude donde se agrega este vértice ?. Es una reflexión importante, donde me decantaría por pensar en que se desarrolla por un mal entendimiento de la visión de Donald Cressey, donde claramente decía que sin capacidad no hay oportunidad.

Diamante o no diamante

En lo personal pienso que la teoría del triángulo del fraude es la que sigue vigente, aún no se ha demostrado de manera científica que carece de algún elemento y la teoría del diamante del fraude lo único que hace es generar una variación producto del desconocimiento de la visión de Donald Cressey en su trabajo.

Factores que contribuyen a que el diamante del fraude se ejecute:

1.Tener la posición o función organizacional correcta para aprovechar las oportunidades de fraude.

2.Tener la experiencia adecuada para aprovechar las oportunidades de fraude.

3.Tener la confianza o el ego para aprovechar las oportunidades de fraude.

4.Poder obligar a otros a participar en actividades fraudulentas.

5.Ser capaz de lidiar con el estrés asociado con cometer fraude.

6.Ser un buen mentiroso.

Bibliografía

https://blogs.portafolio.co/buenas-practicas-de-auditoria-y-control-interno-en-lasorganizaciones/los-modelos-riesgo-fraude-la-gestion/ https://acfe-spain.com/recursos-contra-fraude/que-es-el-fraude/triangulo-delfraude#:~:text=%E2%80%9CSolo%20estoy%20tomando%20prestado%20el,para%20e l%20trabajo%20que%20hago%E2%80%9D https://fraudeinterno.wordpress.com/2016/02/09/el-triangulo-del-fraude/ https://www.auditool.org/blog/fraude/el-diamante-del-fraude

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

1. OBJETIVO GENERAL

El objetivo de este módulo es dar a conocer y explicar lo que es una auditoría gubernamental, también conocida como auditoría del Sector público; dar a conocer los tipos de auditoría y técnicas de revisión; las Normas legales y las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – ISSAI’s; Rendición de cuentas; Código de ética y la responsabilidad de la auditoría ante la Ley y la sociedad. Se dará a conocer el proceso de una auditoría, la planificación, el Control interno, sus formatos y los modelos de informes.

2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS

2.1 La auditoría gubernamental, tipos de auditoría en el Sector público; Control interno; finalidad y práctica

2.2 Normas legales y las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – ISSAI’s; Rendición de cuentas; Código de ética profesional.

2.3 Papeles de trabajo de la auditoría: planificación; ejecución-revisión; informe.

2.4 Modelos de informes de auditoría y los destinatarios

3. CONTENIDO DEL MÓDULO

3.1 La auditoría gubernamental, tipos de auditoría en el Sector público; Control interno, finalidad y práctica

De acuerdo con la Constitución de la República de Guatemala en su Capítulo III, artículo 232, la Contraloría General de Cuentas, es el ente fiscalizador del Estado; se transcribe el texto como sigue: La Contraloría General de Cuentas es una institución técnica descentralizada, con funciones fiscalizadoras de los ingresos, egresos y en general de todo interés hacendario de los organismos del Estado, los municipios, entidades descentralizadas y autónomas, así como de cualquier persona que reciba fondos del Estado o que haga colectas públicas.

También están sujetos a esta fiscalización los contratistas de obras públicas y cualquier otra persona que, por delegación del Estado, invierta o administre fondos públicos.

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Su organización, funcionamiento y atribuciones serán determinados por la ley. De lo cual se comprende que fiscaliza los tres Organismos del Estado y sus Instituciones; las 340 Municipalidades y sus empresas municipales; y todas las entidades, en toda la república Adicionalmente, para fines de la auditoría gubernamental, en su función fiscalizadora, la Contraloría General de Cuentas se basa en su Ley Orgánica, Decreto Legislativo 31-2002 y sus reformas; como también el Reglamento a dicha Ley Orgánica, Acuerdo Gubernativo 96-2019; por lo cual el marco conceptual de la auditoría gubernamental se puede mostrar de la manera siguiente

Gráfica No.1

Fuente: elaboración propia

De conformidad con el Acuerdo Gubernativo 96-2019, artículo 52, la Contraloría General de cuentas efectúa las siguientes tres auditorías:

• Auditoría financiera: Examina los Estados Financieros y la ejecución y liquidación del presupuesto de todas las entidades del Estado

• Auditoría de desempeño: Examina si las entidades del Estado cumplieron con los objetivos según la Ley, atribuciones y utilización de los recursos de acuerdo con la normativa y el fin para el cual les fueron asignados.

• Auditoría de cumplimiento: Examina si las entidades del Estado cumplen con las Normas, Leyes, Reglamentos, convenios y contratos.

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

Las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – EFS, en su norma ISSAI.GT 100 también indica estos tres tipos de auditoría gubernamental. Adicional a los tipos de auditoría antes mencionados, se muestra en la siguiente gráfica quienes tienen a cargo las auditorías, tanto las que efectúa la Contraloría General de Cuentas – CGC como las auditorías internas de los distintos organismos, instituciones y entidades del Estado:

Gráfica No. 2

Fuente: elaboración propia

Para mejor explicación y con forme a la Ley, la Contraloría General de Cuentas tiene la función fiscalizadora del Estado, esto también significa normar el Control interno en todas las instituciones, entidades públicas, y como parte de estas normas, las estructuras organizativas de dichas instituciones, tienen una auditoría interna, gráfica No.2; casos como las Municipalidades, los Ministerios y toda institución que por el volumen de sus operaciones existe un departamento de auditoría con funciones de control; el nombre que toma esta función es Auditoría interna; son profesionales de auditoría, empleados de las instituciones y por lo mismo reportan a su jerarquía inmediata superior.

Control interno gubernamental

En la norma ISSAI.GT 4000, sobre normas para la auditoría de cumplimiento, describe lo que es el Sistema de control interno: El sistema de control interno está compuesto por políticas, estructuras, procedimientos, procesos y tareas que ayudan a la entidad auditada a actuar de manera apropiada ante el riesgo de incumplimiento de los criterios. Un sistema eficaz puede proteger los activos de la entidad auditada, facilitar la labor de notificación interna y externa y ayudar a la entidad auditada a cumplir las normas pertinentes. El auditor debe conocer todos los componentes del sistema de control interno: el entorno de control, los procesos de evaluación de riesgos de la entidad, el sistema de información, las actividades y supervisión de control pertinentes para la auditoría.

La Contraloría General de Cuentas ha emitido las Normas generales de control interno gubernamental (junio 2006) y como lo indica, son de cumplimiento obligatorio por parte de todos los entes públicos. Dichas normas se clasifican y se resumen:

1. Normas de Aplicación General

 Estructura de control interno

 Separación de funciones en cuanto a:

 Autorización

 Ejecución

 Registro

 Recepción

 Custodia de valores y bienes

 Control de las operaciones

 Auditoría interna

 Manual de funciones y procedimientos, por entidad

2. Normas Aplicables a los Sistemas de Administración General

 Organización interna de las entidades

 Sistema de información gerencial

 Autorización y registro de operaciones

 Documentos de respaldo y uso de formularios numerados

 Emisión de informes

 proceso de Rendición de cuentas

3. Normas Aplicables a la Administración de Personal

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales Hoja

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

 Determinación y selección de puestos

 Rotación de personal

4. Normas Aplicables al Sistema de Presupuesto Público

 Ejecución presupuestaria

 Liquidación presupuestaria

 Indicadores de gestión

5. Normas Aplicables al Sistema de Contabilidad Integrada Gubernamental

 Normativa contable interna

 Verificación documentación de soporte

 Normas del registro contable

 Conciliación de saldos

 Informes y Estados Financieros

 Rendición de cuentas

6. Normas Aplicables al Sistema de Tesorería

 Control de ejecución de ingresos y pagos

 Normas en cuanto a aperturas de cuentas bancarias

 Normas en cuanto a administración de cuentas bancarias

7. Normas Aplicables al Sistema de Crédito Público

 Políticas de crédito público

 Control de colocaciones

 Control de préstamos

 Control de fideicomisos

3.2 Normas legales y las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – ISSAI’s; Rendición de cuentas; Códigos de ética profesional.

Como se mencionó en la primera parte del presente módulo, la Constitución de la República de Guatemala define la responsabilidad de fiscalización de la Contraloría General de Cuentas. La Ley orgánica de la Contraloría y el Reglamento definen su competencia en

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales la función fiscalizadora y control gubernamental; así como normar el control interno institucional y la gestión de las unidades de auditoría interna, en las instituciones y organismos del Estado

Por otra parte, siendo la Contraloría General de Cuentas miembro de la Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores(INTOSAI por sus siglas en inglés) acordó aprobar las Normas Técnicas ISSAI emitidas por dicha organización internacional para su aplicación en las auditorías en el Sector público, en Guatemala. Esta aprobación se dio por medio del Acuerdo de la Contraloría No. A-075-2017

Las normas mencionadas fueron identificadas como normas ISSAI.GT y como lo indica el Acuerdo antes identificado; “constituyen el marco conceptual, metodológico y buenas prácticas que deben ser observadas y aplicadas para ejercer el control gubernamental interno y externo, en lo que corresponda al contexto nacional; tanto por las Unidades de Auditoría Interna u otros órganos que tengan la función de control gubernamental interno, como por la Contraloría General de Cuentas a cargo del control externo de las entidades que se describen en su Ley Orgánica.”

La Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores – INTOSAI es una organización intergubernamental cuyos miembros son entidades fiscalizadoras superiores. Casi todas las entidades fiscalizadoras superiores del mundo son miembros; fue fundada en 1953 en La Habana, Cuba. Treinta y cuatro organizaciones de auditoría formaron originalmente el grupo y, a partir de 2010, la membresía actual incluye 193 instituciones (188 instituciones nacionales, el Tribunal de Cuentas Europeo y 4 miembros asociados) 1

1 https://en.wikipedia.org/wiki/International_Organization_of_Supreme_Audit_Institutions

Una presentación del Licenciado Wesley de León, de la Contraloría General de Cuentas indica que la Organización INTOSAI emitió las Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – ISSAI en la declaración de Sudáfrica, noviembre de 2010. Como lo indica, estas normas tienen cuatro niveles en su marco normativo que se lee en la siguiente diapositiva de su presentación:

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

Fuente: presentación del Licenciado Wesley de León, Contraloría General de Cuentas

El nivel 2, indicado en la gráfica anterior (diapositiva), son requisitos para el funcionamiento de la Entidad Superior y de las normas de auditoría gubernamental ISSAI:GT.

En el caso de la norma ISSAI.GT 10 se refiere a la independencia de la auditoría y contiene 8 declaraciones/ principios sobre independencia de las Entidades Fiscalizadoras Superiores – EFS, refiriéndose a la Contraloría General de Cuentas. Uno de los principios es a independencia a través de la existencia de un marco Constitucional y leyes que le otorgan independencia. Otro principio es la independencia de la autoridad superior de la entidad fiscalizadora, EFS; dentro de esta norma ISSAI.GT 10 está el principio de irrestricto acceso a la información y documentación para cumplimiento de sus responsabilidades.

Las normas ISSAI.GT 20 y 21 son los principios sobre transparencia y rendición de cuentas. Estos constan de 9 principios. Uno de los principios es que la Entidad fiscalizadora (EFS) aprueba las normas de auditoría, procedimientos y metodología y objetivos

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales transparentes; los principios 7 y 8 indica que la entidad informa públicamente los resultados de sus auditorías y comunica sus actividades y resultados por los medios de comunicación sitios de internet u otros medios

En el nivel 3 de estas normas ISSAI.GT están los principios fundamentales de la auditoría gubernamental; siguiente gráfica

Fuente: Contraloría General de Cuenta, ISSAI.GT 100

La norma ISSAI.GT 100, que está en el nivel 3, contiene declaraciones de propósito y autoridad de las normas ISSAI.GT que aplican a toda labor de la auditoría gubernamental en los tres tipos de auditoría como lo son la auditoría financiera, auditoría de desempeño y auditoría de cumplimiento. Aclara que las Normas Internacionales de Auditoría – NIA (ISA en inglés) están incorporadas en las directrices de la auditoría financiera (ISSAI.GT 1000 –4000) y que las mismas pueden ser referidas en los informes de auditoría.

En esta norma ISSAI.GT 100 define las áreas cubiertas por los principios generales de auditoría del Sector público como lo describe la gráfica anterior: ética e independencia;

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales juicio profesional, diligencia debida y escepticismo; control de calidad; gestión y habilidades del equipo de auditoría; riesgo de auditoría; materialidad; documentación; comunicación. Dicha norma ISSAI.GT 100 también incluye los principios relacionados con el proceso de auditoría gubernamental; como lo son Planeación de una auditoría; realización de una auditoría; elaboración de informes y seguimiento. Siguiente gráfica:

Fuente: Contraloría General de Cuenta, ISSAI.GT 100 Siempre dentro del Nivel 3, encontramos la ISSAI.GT 200 que se refiere a los principios fundamentales de la auditoria financiera. Esta norma se divide en dos temas; los requisitos previos para realizar una auditoría financiera y los principios relacionados con el proceso de auditoría. Como resumen, estos son los principios que aborda esta norma:

Principios de la AUDITORÍA FINANCIERA, gubernamental (ISSAI.GT 200):

Requisitos previos para realizar auditorías financieras

‐ Ética e independencia

‐ Control de calidad

‐ Gestión y habilidades del equipo de auditoría

‐ Riesgo de auditoría

‐ Juicio profesional y escepticismo profesional

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

‐ Materialidad

‐ Comunicación

‐ Documentación

Principios relacionados con el proceso de auditoría

‐ Acuerdo de los términos del compromiso/trabajo

‐ Planeación

‐ Conocimiento de la entidad auditada

‐ Evaluación de riesgos

‐ Respuestas a los riesgos evaluados

‐ Consideraciones relativas al fraude en una auditoría de estados financieros

‐ Consideraciones relativas a leyes y reglamentos en una auditoría de estados financieros

‐ Evidencia de auditoría

‐ Consideración de hechos posteriores

‐ Evaluación de los errores

‐ Formación de una opinión o dictamen, y elaboración del informe sobre los estados financieros

‐ Forma del dictamen

‐ Modificaciones al dictamen en el informe del auditor

La norma ISSAI.GT 300 son los principios fundamentales de la auditoría de desempeño que se resume por títulos a continuación:

Principios de la AUDITORÍA DE DESEMPEÑO, gubernamental (ISSAI.GT 300):

Principios generales

- Objetivo de Auditoría

- Enfoque de auditoría

- Criterios

- Riesgo de Auditoría

- Comunicación

- Habilidades

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

- Juicio y escepticismo profesional

- Control de Calidad

- Materialidad

- Documentación

Principios relacionados con el proceso de auditoría – etapas principales

- Planeación

- Realización

- Elaboración de informes

- Seguimiento

El tercer tipo de auditoría gubernamental es la auditoría de cumplimiento que está definida en la ISSAI.GT 400 y se resume por títulos a continuación:

Principios de la AUDITORÍA DE CUMPLIMIENTO, gubernamental (ISSAI.GT 400):

Principios generales

- Juicio y escepticismo profesional

- Control de calidad

- Gestión y habilidades del equipo de auditoría

- Riesgo de auditoría

- Materialidad

- Documentación

- Comunicación

Planeación y diseño de una auditoría de cumplimiento

- Alcance de la auditoría

- Materia y criterios

- Conocimiento de la entidad

- Conocimiento de los controles internos y del ambiente de control

- Evaluación de riesgos

- Riesgo de fraude

- Estrategia y planeación de la auditoría

- Evidencia de auditoría

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- Evaluación de la evidencia de auditoría y formulación de conclusiones

- Elaboración de informes

- Seguimiento

Rendición de cuentas

Como lo expresa Bolaños Gonzalez, J. (2010) Revista Nacional de Administración, C.R. La Rendición de Cuentas es la obligación de toda persona a la que le es conferida una responsabilidad, de dar cuenta del encargo recibido, haciendo un descargo que puede ser satisfactorio o insatisfactorio, debiendo provocar en el primer caso reconocimientos o efectos favorables, y en el segundo caso desaprobación o consecuencias negativas.

El objetivo de la Rendición de cuentas es lograr un buen gobierno (buena gobernanza) y un medio de lucha contra la corrupción.

En Guatemala, hay instrumentos legales que obligan la Rendición de cuentas; siguientes:

• La Constitución de la República, artículo 241, prevé la Rendición de cuentas a través de la liquidación del presupuesto anual

• La Ley de acceso a la información pública Decreto 57-2008, es un recurso legal para la Rendición de cuentas. El uso de los Sistemas informáticos y la publicación de la información de los órganos del Estado, y las redes sociales sirven a la Rendición de cuentas.

• Ley orgánica del Presupuesto nacional, Decreto 101-97 y sus reformas, tiene mecanismos de Rendición de cuentas

• La Ley de contrataciones del Estado, y el portal Guatecompras, son recursos de Rendición de cuentas

• La Ley orgánica de la Contraloría General de Cuentas, Decreto 31-2002 y sus reformas, por medio de la auditoría gubernamental – CGC y el informe al Congreso

Gráfica No.3 Rendición de cuentas

MODULO 5: Auditoría gubernamental y sus normas legales

Fuente: elaboración propia

La gráfica anterior muestra como los ciudadanos eligen las autoridades, quienes deben dar a conocer sus gestiones; la participación de la auditoría gubernamental y del congreso deben rendir cuentas a los ciudadanos.

Código de ética

El Código de ética que rige al Contador Público y Auditor fue emitido por el Colegio de Contadores Públicos de Guatemala en agosto de 2008, teniendo como base la Ley de Colegiación Profesional Obligatoria, Decreto Legislativo No. 72-2001

El resumen del contenido de dicho Código profesional se describe a continuación.

• Aplica a todo Contador Público y Auditor en Sector privado y Sector público

• Responsabilidad personal hacia la sociedad

• Responsabilidad personal ante quien contrata sus servicios

• Guardar el secreto profesional

• Respeto a los Colegas y a la profesión

• Normas generales

• El Contador Público y Auditor deberá cimentar su reputación en la honradez, laboriosidad y capacidad profesional, de acuerdo con los principios y normas de la Ética.

• Normas como auditor en las distintas funciones:

• Auditor independiente

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• En relación de dependencia

• Como consultor

• Profesional en el sector público

• Como docente

• Infracciones y sanciones

3.3 Papeles de trabajo de la auditoría: planificación; ejecución-revisión; informe

Los papeles de trabajo de la auditoría gubernamental son la documentación de soporte del trabajo efectuado por la auditoría desde el inicio hasta su terminación. El número de documentos en la auditoría del Sector público son más, respecto de la auditoría del Sector privado. Lo adicional incluye, entre otros, nombramientos, memorandos, Actas; hojas de trabajo de materialidad, muestreo. En cuanto a etapas de la auditoría que se debe documentar el trabajo realizado, son similares pues se elaboran en cada una de las siguientes etapas: Etapa de planificación; etapa de ejecución o trabajo de campo y etapa de preparación y emisión del informe.

Por ser tres tipos de auditoría gubernamental, auditoría financiera, auditoría de desempeño y auditoría de cumplimiento; los papeles de trabajo varían respecto a la forma por el tipo de auditoría, pero el proceso de elaboración y documentación de dichos papeles de trabajo de la auditoría, son similares en las tres etapas de cualquier tipo de auditoría gubernamental.

Para fines de ejemplo, se muestra una lustración de los papeles de trabajo requeridos en la auditoria financiera gubernamental, tomada del manual de auditoría financiera gubernamental, noviembre 2017, correspondiente a la etapa de planificación

3.4 Modelos de informes de auditoría y los destinatarios

Los informes de auditoría gubernamental tienen un modelo para cualquier tipo de auditoría de este Sector. El manual de auditoría gubernamental de cumplimiento (noviembre 2017) describe los mismos títulos resumidos que muestra la Guía No.39; solamente que éste es con más detalle.

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A continuación, resumen por título de la guía de informe de auditoría gubernamental No.39:

1. Portada

2. Índice

3. Carta de oficialización

4. Resumen

5. Aspectos relevantes de la entidad auditada (o materia controlada, cuando corresponda en casos de informes directos)

6. Fundamento legal de la auditoría

7. Objetivos de la auditoría

8. Identificación de las Normas de auditoría aplicadas al trabajo efectuado y el nivel de seguridad proporcionado.

9. Descripción de la Materia controlada (o información acerca de la materia controlada), alcance y período de la auditoría.

10. Criterios identificados que incluyen leyes, normas, reglamentos y regulaciones aplicables a la materia controlada de la Entidad auditada.

11. Conflicto entre criterios

12. Resumen del trabajo efectuado y breve descripción de los métodos empleados (Programa de auditoría)

13. Dictamen, conclusión o conclusiones basadas en respuestas a preguntas de auditoría específicas

14. Hallazgos

15. Buenas prácticas

16. Seguimiento

17. Fecha del informe

18. Firma

19. anexos

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La auditoría gubernamental está establecida en la Constitución de la República de Guatemala, la Ley Orgánica de la Contraloría General de Cuentas y las demás leyes que especifican una Rendición de cuenta del Sector público.

La Constitución de la República y la Ley Orgánica de la Contraloría especifican que la Contraloría General de Cuentas es el ente rector y fiscalizador de toda entidad pública.

Tanto el Reglamento a la Ley Orgánica de la Contraloría como las normas ISSAI.GT, especifican que hay tres tipos de auditoría gubernamental, como lo son Auditoría Financiera, auditoría de desempeño y auditoría de cumplimiento.

Los papeles de trabajo de la auditoría gubernamental son el soporte del trabajo efectuado por los auditores y contiene sus propios papeles y toda documentación recabada para fines de opinión.

Para el informe de auditoría gubernamental hay un modelo que aplica para los diferentes tipos de auditoría gubernamental.