e-Bulletin KDP 05_2021

/Oficiální elektronický měsíčník Komory daňových poradců České republiky /Ke stažení na https://moje.kdpcr.cz /

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR

5/2021

/TÉMA VYDÁNÍ: Digitální versus globální daň pro největší firmy /AKTUÁLNĚ Z KDP ČR: Koordinační výbor v roce 2020 /DANĚ Z PŘÍJMŮ: Nájemní vztahy v daních s ohledem na provedená technická zhodnocení /ROZHOVOR: Tomáš Babáček k výsledkům Zákona roku

Aktuálně

Bulletin Komory d daňových aňových poradců pora adců ČR / 5/202 5/2021 21

Provedeme vás světem daní.

Úvodník

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Jak být namísto „best in covid“ nejlepší v daních?

I když svět uhání vpřed jak splašená herka a diváka už pranic nezajímá zápletka prvního jednání, stále jsme zemí příběhů, ve které na místě ministra financí sedí paní Schillerová a která je „best in covid“ způsobem, který by ocenil Freddy Krueger. To by nám však nemělo bránit, abychom snili jiný příběh. Příběh, ve kterém jsou daně skutečně moderní a jednoduché.

Kdybych si měl představit svoje daně podle maximálních požadavků, tedy kdybych byl v pozici režiséra, co má peníze na Meryl Streep, a ne jen na Zlatu Adamovskou, byl by to systém, kde s velkou mírou jistoty víte, jaké daňové dopady bude mít vaše chování a kde vám daňová správa nabídne elektronické nástroje, které řeší jednodušší daňové záležitosti bez asistence daňového poradce s možností, nikoliv povinností on-line napojení Finanční správy na účetnictví a záznamní povinnost a s chatbotem pro komunikaci o základních věcech.

Kde existuje možnost, že se na základě platné legislativy, judikátů, metodických stanovisek daňové správy a odborné literatury dozvíte, jak z hlediska daní řešit určité životní situace.

Navíc takový systém umožní on-line přístup daňové správy do účetní a daňové evidence výměnou za to, žže mi nebude ý ě b d hrozit dodatečná daňová kontrola na konci prekluzivní lhůty a složité prokazování. V takovém světě na daňové poradce zbývají věci, které jsou buď hraniční, nebo svým způsobem inovativní. Možná v takovém světě není potřeba tolik poradců, ale o to více je v něm naše práce kreativní a svým způsobem vzrušující. Občas o tom sním, když večer sedím u počítače a snažím se přemoci únavu nad dalším přiznáním.

My jako stát i my jako poradci bychom však měli mít vyšší ambice než jen modernizovat a zjednodušit současný daňový systém. Máme-li mít maximální požadavky, pak to znamená změnit celý daňový systém, zrušit některé daně a naopak jiné zvýšit. I když se v tomto ohledu může zdát, že 8. místo České republiky ze 36 zemí OECD za rok 2020 v porovnání složitosti daňových systémů není zase tak špatné, je to stále jen 8. místo a žádné „best in covid“. Zajímavý a inspirativní je v tomto směru příklad Estonska, které má svůj daňový systém založen na čtyřech pilířích. Zrušilo daň z příjmů právnických osob a uplatňuje 20% daň pouze při distribuci zisku (se snížením na 14% v případě dividend). Má rovnou sazbu ve výši 20 % pro všechny fyzické osoby, přičemž již zdanění podílu na zisku se dále na úrovni fyzické osoby nedaní.

Daň z nemovitostí je založena na hodnotě pozemků, nikoliv na hodnotě staveb nebo vloženého kapitálu. A nakonec uplatňuje tzv. teritoriální princip zdanění zisku, kdy ze zdanění vylučuje zisky realizované v zahraničí. Přitom Estonsko dokázalo svůj daňový systém stabilizovat, zůstat na prvním místě v hodnocení daňových systémů zemí OECD již po několik let, a navíc státní správu skutečně elektronizovat.

Bylo by skvělé, pokud bychom s podzimními volbami dokázali zvolit politiky i nové Prezidium s daňovou vizí, se vzájemným respektem a ochotou nejen naslouchat, ale dát slovům i konkrétní podobu legislativních návrhů a za ně pak bojovat. Nemusí to být systém, na kterém všichni vydělají, ale může to být systém, který bude už konečně jednoduchý a moderní.

Do té doby Vám přeji hezké a inspirativní čtení tohoto květnového elektronického e-Bulletinu. Let’s make our dreams come true.

Martin Kopecký Daňový poradce, člen Prezidia KDP ČR

moje.kdpcr.cz

1

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Úvodník

Téma vydání

Martin Kopecký ....................................................................................... 1

Aktuálně Měsíc v kostce .......................................................................................... 3 Zákonem roku se stala bankovní identita.

Třetí místo obsadil loss carryback ...................................................... 4 Zakladatel projektu Zákon roku Tomáš Babáček .......................... 6 Aktuálně z Finanční správy .................................................................... 9 Aktuálně z účetnictví............................................................................. 15 Zajímavosti ze zahraničí: Extrémní dědická daň v Koreji a Bidenova daňová reforma ............................................... 18 Téměř třetina Čechů podává daňové přiznání stále v papírové podobě. Víc než čtvrtina s ním jde osobně na finanční úřad ..................................................................................... 19 Aktuálně ze zpráv CFE ......................................................................... 23 Finanční správa si posvítila na převodní ceny.

Kontrolovaným firmám se zvýšil daňový základ téměř o 40 miliard ................................................................................ 51

Judikatura Sankce za neoprávněný nárok na odpočet DPH: Podle SDEU je zde šance získat peníze zpět (Alena Wágner Dugová)...................................................................... 10 Nepřípustné zvýhodnění správce daně jako věřitele ............... 12 Litispendence v žalobách na ochranu před nezákonným zásahem ................................................................................................... 13 Odepření nároku na odpočet při účasti na daňovém podvodu ................................................................................................... 13 Autentizační údaje k EET lze získat pouze vyjmenovanou formou podání ....................................................................................... 14 Nejvyšší správní soud se vyjádřil k otázce maximální doby uplatnění úroku z prodlení (Alena Wágner Dugová, Kateřina Devlin)...................................... 16

AKTUÁLNĚ Z KDP ČR Koordinační výbor v roce 2020 (Matěj Nešleha) ......................... 20

Elektronický měsíčník Komora daňových poradců České republiky Kozí 4, 602 00 Brno, tel.: +420 542 422 311 IČO: 44995059 moje.kdpcr.cz www.kdpcr.cz e-mail: kdp@kdpcr.cz Vydávání povoleno Ministerstvem kultury ČR pod číslem E 22060 ISSN 1211-9946 Toto číslo vyšlo 5. 5. 2021, datum uzávěrky: 30. 4. 2021.

2

Digitální daň ................................................................ 24 Globální zdanění digitální ekonomiky se točí v kruhu. Česko jde ale vlastní cestou ................................................................ 24 Vyjádření Ministerstva financí ČR pro e-Bulletin Komory daňových poradců k tématu digitální daně................................. 27 Anketa....................................................................................................... 28 Pohled na daň z digitálních služeb v Evropě a ve zbytku světa (Karel Wolf) ........................................................... 29 Globální minimální sazba daně versus digitální daň.

Jak by měly nadnárodní společnosti danit?

(Petr Janský) ............................................................................................ 30

Daně z příjmů Zajímavé případy nájemních vztahů v daních, zejména s ohledem na provedená technická zhodnocení (Petr Koubovský) ......................................................................................32 Omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních nákladů (Petra Vaněčková) ....................................................................................42 Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna........................................................................................... 46

DPH Zmýlená neplatí aneb výpočet DPH směrem dolů při nesprávně osvobozeném plnění (Hana Erbsová) ................ 37 Jaké sazby DPH platí u našich sousedů? ........................................ 38

Ostatní Přístup platebních institucí k platebním účtům dle PSD2 (Jakub Sláma) .......................................................................................... 52

Osobní rozvoj Nejcennější dopis klientovi je naše faktura (Lenka Mrázová) ........................................................................................ 54

Nakladatelsky a redakčně zajišťuje společnost , spol. s r. o.

Vedoucí redaktor: Mgr. Jaroslav Kramer Redakce: Eliška Voplakalová, David Mařík Články neprocházejí recenzním řízením. Články obsahují názory autorů, které se nemusejí shodovat se stanovisky KDP ČR. Ilustrační fotografie Shutterstock.com a Pixabay.com.

Objednávky inzerce na inzerce@impax.cz nebo tel. +420 244 404 555, +420 606 404 953.

Mediakit a další informace na www.impax.cz. moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Aktuálně

Měsíc v kostce Hlasování per rollam – novelizace předpisů KDP ČR Vážení daňoví poradci, do Vašich datových schránek byla dne 22. 4. 2021 odeslána zpráva Komory daňových poradců ČR s hlasováním per rollam členů Komory k novelizaci Stanov, Jednacího a hlasovacího řádu a Volebního řádu Komory. Díky úpravě předpisů tak bude možné už v letošním roce, v případě potřeby, uspořádat Valnou hromadu on-line a nebude tak nutné opakovat loňské dodatečné per rollam hlasování o všech projednávaných bodech.

Konečná podoba Valné hromady bude upřesněna v pozvánce, která bude rozeslaná v předepsaném termínu dva měsíce před jejím konáním. Veškeré informace k hlasování jsou obsaženy ve zprávě v datových schránkách. Stejně jako při hlasování na přelomu loňského a letošního roku se hlasuje pomocí odpovědi na doručenou zprávu a zpětného zaslání hlasovacího lístku ve formě přílohy s názvem „Hlasovaci_listek_PRO_novelizace_predpisu“ nebo „Hlasovaci_listek_PROTI_novelizace_predpisu“. Při odeslání hlasu neměňte prosím ani původní předmět zprávy ani název přílohy s hlasovacím lístkem, obojí se využívá při vyhodnocení výsledku hlasování. Počátek hlasování byl stanoven na 22. dubna 2021 a konec hlasování na 26. května 2021 v 9:00.

Zvýšení přídavků na děti i daňové zvýhodnění V pátek 23. dubna 2021 byl Poslaneckou sněmovnou v závěrečném čtení schválen vládní návrh zákona, který mimo jiné zvyšuje přídavky na děti i daňové zvýhodnění. Nyní se bude návrhem zákona zabývat Senát. Návrh stanoví nový koeficient pro určení nároku na přídavky na děti, z nynějšího 2,7násobku životního minima se má zvýšit na 3,4násobek životního minima. Zároveň má dojít ke zvýšení částek přídavků na nezaopatřené děti. Další schválenou změnou je umožnění jednorázového doplatku nevybraného rodičovského příspěvku v případě, že se v rodině narodí další dítě. Narozením dalšího dítěte nárok na původní rodičovský příspěvek zaniká. Nárok na doplatek je podmíněn ekonomickou aktivitou alespoň jednoho z rodičů.

Dle přijatého návrhu se má také zvýšit daňové zvýhodnění na druhé vyživované dítě na částku 22 315 Kč (místo současných 19 404 Kč) a na každé další dítě na částku 27 835 Kč (místo současných 24 204 Kč). Návrh zároveň ruší maximální limit pro výplatu měsíčního daňového bonusu, v současné době je měsíční daňový bonus zastropován částkou 5025 Kč a ročně částkou 60 300 Kč.

Pokud bude novela zákona přijata, uplatní se nová výše daňového zvýhodnění již v roce 2021.

Nová úleva podnikatelům zasaženým koronavirem Vláda rozhodla o prominutí daně z příjmů z důvodu mimořádné události způsobené šířením koronaviru. Prominutí daně z příjmů za zdaňovací období započaté od 1. dubna 2019 do 30. dubna 2021 se bude podle portálu Podnikatel.cz týkat případů, kdy daňové subjekty investovaly do pořízení majetku na odborné vzdělávání a na tuto investici uplatnily příslušný daňový odpočet podle § 34g zákona o daních z příjmů. Jde o případy, kdy se společnosti v důsledku nařízených protiepidemických opatření dostaly do situace, kdy bez vlastního zavinění nemohou prokázat dostatečný rozsah využití pořízeného majetku na odborné vzdělávání v následujících zdaňovacích obdobích. To je právě jednou z podmínek využití odpočtu, a musely by tak zvyšovat svůj základ daně o dříve uplatněný odpočet. Podle portálu Podnikatel.cz ministryně financí Alena Schillerová generálním pardonem toto dodanění odpustí za podmínky, že doba použití takového majetku na odborné vzdělávání bude následně splněna v chybějících zdaňovacích obdobích do požadovaných tří.

Program Covid podnikatele láká Ministerstvo průmyslu a obchodu eviduje u programu Covid 2021 zhruba 9800 žádostí za 2,7 miliardy korun. Podnikatelé z nich dosud dokončili a podali asi 7400 žádostí v objemu 2,2 miliardy korun, další mají rozpracované. Příjem žádostí resort spustil 12. dubna, pokračuje do 31. května. Na pomoc je připraveno šest miliard korun.

moje.kdpcr.cz

3

Aktuálně

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Zákonem roku se stala bankovní identita.

Třetí místo obsadil loss carryback Dvanáctý ročník ankety Zákon roku s velkým náskokem vyhrálo téma „univerzální způsob identifikace v on-line prostředí“, konkrétně zákon o bankovní identitě. Možnost zpětného uplatnění daňové ztráty pak obsadila třetí místo.

B

ankovní identita bylo v posledních měsících enormně skloňované téma. Poslanecký návrh přináší možnost využití elektronické bankovní identifikace jako oficiální státem uznané identifikace občanů. Zákon o bankovní identitě číslo 49/2020 Sb. nabyl účinnosti 1. ledna 2021. Jeho přijetí umožnilo rozšířit služby bank o elektronické ověřování totožnosti, podepisování a další elektronické služby vytvářející důvěru. S příchodem bankovní identity nastala revoluční změna v ověřování identity na dálku. „BankID přináší zásadní posun ve všech oblastech života, včetně podnikání a vztahů se státem. V době tolik závislé na online přístupu ke službám tak pro miliony uživatelů přichází možnost zdarma a dobrovolně použít svůj přístup do elektronického bankovnictví. Deloitte se na nasazení bankovní identity a s její pomocí na digitalizaci soukromých i veřejných služeb v Česku aktivně podílí,“ říká řídící partnerka Deloitte Diana Rádl Rogerová.

Podle prezidenta Hospodářské komory Vladimíra Dlouhého letošní výsledky Zákona roku ukazují, jak významnou roli pro podnikání i stát má digitalizace. „Jedním z mála přínosů pandemie, kterou prožíváme, je totiž právě širší využívání nových technologií a efektivních online nástrojů. Vítězná bankovní identita představuje z pohledu Hospodářské komory revoluční krok, jak digitalizovat nejen státní a bankovní sektor, ale také servis všem občanům ze strany soukromých firem,“ doplňuje Dlouhý. „Vidíme, že opět vyhrál zákon s velkým náskokem. Minulý rok to byla elektronizace státní správy, letos je to zákon o bankovní identitě, pro který se vyslovilo přes sedmdesát procent všech hlasujících. To je jasný signál, že ani krize nejsou překážkou pro přípravy předpisů, které mohou výrazně zefektivnit a zlepšit podnikatelské prostředí,“ říká Tomáš Babáček, advokát Deloitte Legal, předseda nominační rady a projektový lídr Zákona roku. Výhru bankovní identity vítala také Česká advokátní komora. „Doba covidová ukázala, jak důležité je využití online komunikačních

4

nástrojů pro zachování chodu celé řady institucí, škol a podniků.

Anketa Zákon roku potvrdila vysokou poptávku po možnostech online identifikace občanů, kterou přináší zákon o bankovní identitě. Advokátní komora již nyní aktivně spolupracuje s BankID za tím účelem, aby advokáti mohli využívat tento nástroj k identifikaci klientů a dalších účastníků právních úkonů,“ doplňuje Robert Němec, místopředseda představenstva České advokátní komory.

Loss carryback má letos bronz Na stupních vítězů se dále umístila novela zákona o technických požadavcích na výrobky, konkrétně bezplatný přístup

Anketu Zákon roku organizuje poradenská společnost Deloitte a její advokátní kancelář Deloitte Legal od roku 2010. Z pěti nominací vybíraly stovky podnikatelů nejlepší právní předpis, soubor zákonů nebo legislativní počin, který má pozitivní dopad na podnikání v Česku. Záštitu opět převzaly Hospodářská komora ČR, Česká advokátní komora a Komora daňových poradců ČR. V nominační radě zasedly dvě desítky autorit z různých oblastí nejen podnikání. Nominovanými počiny jsou obecně závazné právní předpisy České republiky či Evropské unie přijaté či schválené v uplynulém roce.

Letošní ročník Zákona roku se sérií eventů věnuje environmentální regulaci, která má zásadní význam pro celá hospodářská odvětví. I mezi pěti nejlepšími legislativními počiny roku 2020 se umístila novela zákona v oblasti ochrany vod.

moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Příprava normy byla vzorně komunikována s odbornou veřejností a byly zohledněny mnohé připomínky například KDP ČR. I díky tomu to výrazně zjednoduší a usnadní její zavedení do praxe. k technickým normám. Díky této změně zákona získala veřejnost bezplatný přístup k závazným technickým normám. Třetí místo v anketě obsadil zákon umožňující zpětné uplatnění daňové ztráty, který dává podnikatelům možnost získat potřebné finanční prostředky vrácením daně zaplacené v minulosti, pokud před nástupem pandemie dosahovali zisku, a nyní jsou ve ztrátě. „Jsem moc rád, že na hezkém třetím se umístil zákon umožňující zpětné uplatnění daňové ztráty. Jde o moderní, podnikatelsky orientované a ekonomicky logické a v neposlední řadě také systémové řešení, které i v minulosti KDP ČR prosazovala. Toto řešení pomůže podnikatelům získat nezbytné volné finanční prostředky nejen v současné nelehké situaci, ale i v jiných podobných případech, jako je havárie, ztráta trhu či nemoc. Zákon pomůže nejen velkým společnostem, ale i drobným a malým podnikatelům. Příprava normy byla vzorně komunikována s odbornou veřejností a byly zohledněny mnohé připomínky například KDP ČR. I díky tomu to výrazně zjednoduší a usnadní její zavedení do praxe,“ říká Jiří Nesrovnal, člen prezidia Komory daňových poradců.

Ve finále letošní ankety se umístila ještě novela zákoníku práce a novela vodního zákona. První zmíněná novela reaguje na potřeby pracovního trhu a upřesňuje řadu dosud problematických oblastí. Vyjasňují se pravidla pro doručování písemností (např. výpovědi) a napravují se dříve excesivní podmínky pro automatický přechod zaměstnanců k novému přejímajícímu zaměstnavateli.

Více zaměstnanců může sdílet jedno pracovní místo a odstraňují se nerovnosti dané v praxi mezi některými skupinami zaměstnanců při výpočtu a čerpání dovolené. Novela vodního zákona pak myslí na to, že budou vznikat státní a regionální „plány pro sucho“ a další preventivní i operativní opatření pro zajištění přístupu k nedostatkovému statku, jakým je voda. Řízený a transparentní přístup k vodě je existenční potřebou většiny hospodářských provozů a všech občanů v zemi. moje.kdpcr.cz

Aktuálně

1. místo – Cenu z rukou Zdeňka Zajíčka, viceprezidenta Hospodářské komory ČR, převzali (zleva) poslanci Barbora Kořanová (ANO 2011), Ondřej Profant (Piráti) a Martin Kupka (ODS).

2. místo – Cenu z rukou Roberta Němce, místopředsedy České advokátní komory, převzal Jan Dejl, náměstek ministra průmyslu a obchodu.

3. místo – Cenu z rukou Jiřího Nesrovnala, člena prezidia KDP ČR, převzala ministryně financí Alena Schillerová. Poděkovala při té příležitosti Komoře daňových poradců za spolupráci při tvorbě zákona.

5

Rozhovor

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Panuje klišé, že daňová regulace je z podstaty zlo. Realita je ale složitější Podle zakladatele projektu Zákon roku a předsedy jeho nominační rady Tomáše Babáčka se daňové předpisy v nominacích objevují pravidelně. „Daňové předpisy mají logicky zásadní a přímý dopad na podnikatele, ale stejně to platí o vymahatelnosti práva, veřejných zakázkách, transparentnosti a obecně správě veřejných věcí,“ říká v rozhovoru partner kanceláře Deloitte Legal.

6

moje.kdpcr.cz

Rozhovor

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Tomáši, nemůžeme začít jinak než otázkou – jak jste spokojen s výsledky letošní ankety Zákon roku?

Jsem velmi spokojen. Měl jsem původně obavy, jestli budeme vůbec schopni z „covidového annus horribilis 2020“ vybrat nějakou inspirativní podnikatelskou legislativu. Nakonec se ale sešel až nadstandardní počet dobrých návrhů a z nich pak po profesionální přípravě nominační rada vybrala pět letošních nominací. I hlasování a vyhlášení proběhlo nakonec skvěle, přes evidentní komplikace kvůli pandemii.

Proč podle vás zvítězila digitální identita?

Kritická část národa během pandemie zakusila potřebu kvalitní digitální infrastruktury. A zároveň se s tím v době hlasování potkala implementace a propagace bankovní identity ze strany bank a dalších institucí. Takže se vytvořila silná shoda nad pozitivním vlivem takového nástroje, s reálným aktuálním dopadem i příslibem další digitalizace.

Daňoví poradci podporovali zejména loss carryback.

Je něco, co vás osobně na tomto zákoně zaujalo?

Od předložení tohoto návrhu do nominační rady mě zaujala silná podpora řady členů. Bylo vidět, že různé komory a svazy byly do zakotvení zpětného uplatnění daňové ztráty skutečně zapojeny, měly s Ministerstvem financí pravidla vydiskutovaná a domyšlená. Podobně jako u BankID na nominační radě hned cítíte, že je úplně jiná atmosféra kolem regulace vznikající v atmosféře konsenzu a těžící z know-how ve společnosti.

Různé komory a svazy byly do zakotvení zpětného uplatnění daňové ztráty skutečně zapojeny, měly s Ministerstvem financí pravidla vydiskutovaná a domyšlená.

Je vlastně běžné, že jsou daňové předpisy hodnoceny kladně? Jaké pozitivní příklady daňových předpisů jste během dvanácti ročníků této ankety zažil?

vyzdvihovala snahu o řešení velké části daňových úniků a o narovnání podmínek pro menší firmy, které složité daňové konstrukty nemohou využívat.

Donutil jste mě připomenout si předchozí ročníky, mimochodem archiv všech dvanácti ročníků je pro všechny dostupný na www.zakonroku.cz. Pro někoho se možná paradoxně daňové předpisy objevují v nominacích na Zákon roku pravidelně. Poprvé se daňový předpis objevil v nominacích už v druhém ročníku, za rok 2010, byla to novela směrnice o DPH, která členským státům umožňovala stanovit, že malé podniky budou DPH platit až po přijetí platby od svého odběratele. Změna hezká, bohužel v Česku stále neimplementovaná.

Daňová nominace za rok 2014 pak dokonce Zákon roku vyhrála...

Pokud se nepletu, tak v dalším ročníku, za rok 2011, se objevila nominace za jednotné inkasní místo...

Ano, jednotné inkasní místo mělo od roku 2015 sloučit agendy odvodů daní a pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Doteď ale neexistuje, ke konsolidaci těchto agend dochází jen postupně. Za rok 2013 byla nominovaná mezinárodní dohoda o výměně daňových informací mezi ČR a řadou daňových rájů. Nominace moje.kdpcr.cz

Šlo o změnu daňového řádu, díky které Finanční správa systémovým způsobem promíjí penále a další příslušenství daně, pokud si firma v minulosti řádně plnila své daňové povinnosti. Sami jsme nominaci označili „Férové placení daní se vyplatí“.

Tomáš Babáček Tomáš je partnerem v oddělení Regulatory & Compliance advokátní kanceláře Deloitte Legal v Praze. Má významné zkušenosti s poskytováním poradenství v oblasti rozvoje a dodržování komplexních regulatorních požadavků a s ochranou proti nepřiměřeným kontrolním postupům veřejné správy.

7

Rozhovor

A co nedávné ročníky?

Za rok 2015 byla nominovaná novela zákona o investičních pobídkách zmírňující některé neúměrné sankce při porušení pravidel pro čerpání pobídek.

Za rok 2016 obsadilo druhé místo EET, pro někoho tehdy překvapivě tento nástroj zosobňoval cestu k narovnání podnikatelského prostředí a k zefektivnění státní správy, eGovernmentu.

Už tehdy byla ale hojně diskutovaná i slabá místa tohoto nástroje, třeba poměr mezi očekávanými přínosy a náklady, dopad na základní práva a na ochranu dat. A debata evidentně pokračovala dál, protože hned za následující rok 2017 byl nominovaný, a dokonce vyhrál nález Ústavního soudu řešící právě na příkladu EET zatížení podnikatelů různými administrativními povinnostmi a nabádající k tomu, aby zákonodárce při budoucí regulaci podnikatelů postupoval uvážlivěji.

V následujícím roce 2018 byla nominovaná novela umožňující od základu daně odečíst některé nové výdaje, které jsou ekonomicky racionální a odpovídají současným podnikatelským modelům. A za rok 2019 byl nominovaný opět nález Ústavního soudu připomínající na příkladu daňových formulářů ústavní zásadu, že stát nemůže nové povinnosti stanovovat formulářem zavěšeným na webu, ale jen na základě právního předpisu.

Za loňský rok tedy zabodoval loss carryback.

A byly také některé, které by skončily spíše na druhé straně hodnocení?

Prvních šest ročníků jsme vyhlašovali i Paskvily roku a samozřejmě že tam byly i daňové předpisy. Třeba za rok 2014 vyhrálo MF „regulatorní malinu“ za „Daňové předpisy opět komplikovanější a opět na poslední chvíli“. Byla tehdy zavedena třetí sazba DPH, přitom stále panovaly nejasnosti o zařazení některých produktů do příslušných sazeb. Bylo zavedeno rozšíření režimu reverse charge na další druhy dodání zboží v České republice, opět ale s nejasnostmi ohledně aplikace. A hlavně byl příslušný zákon schválen 22. prosince 2014, což způsobilo zbytečné potíže a nejistotu firmám, které do poslední chvíle nevěděly, jak nastavit své systémy k 1. lednu 2015.

Ale podívejme se na to obráceně. Panuje klišé, že daňová regulace je z podstaty zlo, tak očekáváme, že paskvily se rekrutují jen z daňových předpisů, a nečekáme, že daňové předpisy budou někdy podnikatelé oceňovat. Výsledky Zákona roku ukazují, že realita je složitější. Daňové předpisy mají logicky zásadní a přímý dopad na podnikatele, ale stejně to platí o vymahatelnosti práva, veřejných zakázkách, transparentnosti a obecně správě veřejných věcí...

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

zájmem podnikatelů, aby se o vznik nové regulace a obecně správu veřejných věcí zajímali, posilovali shodu nad tím, co je dobré a důležité, a tuto představu aktivně prosazovali. Když za rok 2014 „vyhrála“ Paskvil roku sada daňových změn přijatých opět na poslední chvíli, uváděli jsme: „Skvělé příklady toho, co by se nedělo, kdyby předpisy pro podnikatele vstupovaly v účinnost jen k 1. lednu či 1. červenci daného kalendářního roku.“ A toto pravidlo bylo minulý rok nakonec zavedeno. Tak jako jinde, ani při hodnocení regulatorního stavu nelze paušalizovat a není dobré podléhat negativismu. Je třeba se inspirovat, napnout síly a zapojit se do prosazování změn.

I když z roku 2021 uplynula jen část, generují se už nyní nějaké předpisy, které by si zasloužily ocenění?

Rodí se jich spousta. Třeba sleduji vládní návrh zákona měnící asi 150 předpisů za účelem digitalizace veřejné správy. Předpis by umožňoval sdílení dat v rámci veřejné správy v duchu hesla „Obíhají data, nikoliv lidé“. Na úrovni unie vzniká obrovské množství enviro předpisů. Těším se na debatu o nich na nominační radě.

Letos v rámci Zákona roku přibližujete některé oblasti environmentální regulace. Vy jste na toto téma odborník. Jak se díváte na snahy nových daní v této oblasti?

Enviro regulace je existenční téma. Je škoda, že cokoliv, co je u nás cítit unií a ještě k tomu envirem, má a priori negativní nádech. Tenhle mindset nám brání vidět příležitosti, které zhoršující se podmínky životního prostředí nabízí.

Dvacátá léta tohoto století změní k nepoznání naše vnímání (a regulaci) negativních externalit byznysu, ať už na životní prostředí či sociální podmínky. Byla by chyba se stavět do role obětí environmentálního kánonu. Environmentální daně, jak jsou obecně nazývané různé spotřební daně a další regulatorní poplatky a příspěvky směřující k ochraně životního prostředí, budou přibývat a povedou k zásadnímu zvýšení přerozdělování bohatství a posilování role státu. Když ale podnikatelé dokážou zavádět vlastní ochranné programy, funkční standardy a sdílené postupy, mohou se této vlně částečně ubránit a udržet si daleko přímější vliv na pravidla, kterými se musí řídit. Vyžaduje to prozíravost a aktivitu.

Svět se smrsknul do jedné velké provázané koule a podnikatelé jako přirozený zdroj inovace a prosperity potřebují se zbytkem té koule vést konstruktivní spolupráci. A placení daní je jen začátek.

Těch věcí, které mohou podnikatele potápět nebo je mohou nakopnout, je spousta a jsou provázané. Proto je existenčním

8

moje.kdpcr.cz

Aktuálně

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Aktuálně z Finanční správy Změna pravidel v uplatňování DPH v rámci e-commerce V legislativním procesu je právě novela o DPH, která by měla od 1. 7. 2021 přinést změny v uplatňování DPH u elektronického obchodování v rámci tzv. e-commerce. Změny se mají týkat pravidel pro určení členského státu zdanění a ovlivní hlavně prodejce zboží uskutečňující prodej do jiných členských států koncovým zákazníkům například prostřednictvím e-shopů. V souvislosti s novelou dochází k rozšíření režimu jednoho správního místa, tzv. One Stop Shop (OSS), díky kterému je možné odvést daň náležící jinému členskému státu prostřednictvím tuzemského správce daně. Použitím tohoto zvláštního režimu odpadne nutnost registrace k DPH v jiném členském státě u vybraných plnění.

Přihlášky k zjednodušujícímu režimu lze podat od 1. 4. 2021 s tím, že odvod DPH s jeho využitím bude možný až od 1. 7. 2021.

Finanční správa připravila na svých stránkách základní informace, kde lze nalézt vyjmenování tří režimů v rámci OSS a vymezení plnění, u kterých je tento režim možno využít.

Pravidla kompenzačního bonusu za duben zůstávají beze změny Finanční správa začíná přijímat žádosti o kompenzační bonus, nyní za měsíc duben roku 2021. Nárok na tento bonus vzniká podnikatelům, jejichž příjmy z podnikatelské činnosti klesly alespoň o 50 % oproti průměru ve srovnávacím období. Výše bonusu je 1 000 Kč na den a týká se OSVČ a společníků s.r.o. Pro subjekty s nižšími příjmy, jako jsou studenti nebo důchodci, může být částka bonusu individuálně redukována, aby nedocházelo k vyšší kompenzaci, než činil skutečný pokles reálných příjmů v daném období. Stejná výše bonusu zůstává i pro osoby vykonávající práci na základě dohody o práci konané mimo pracovní poměr a činí, jako v předchozím měsíci, 500 Kč za den bonusového období. Žádost za dubnový kompenzační bonus je možné podat do 1. července 2021.

Finanční správa se již osmým rokem zaměřuje na podvody v převodních cenách Ministerstvo financí ve své tiskové zprávě upozornilo na pokračování kontrol převodních cen mezi spojenými osobami. Finanční správa se na tuto oblast zaměřila s odůvodněním, že problematika transferových cen je celosvětově vnímána jako vysoce riziková oblast, která bývá nadnárodními skupinami využívána k agresivnímu daňovému plánování a často i k daňovým únikům. Dle ministryně financí došlo díky kontrolám v posledních sedmi letech k významnému příjmu do rozpočtu a docílení preventivního efektu, díky kterému mělo dojít k významnému poklesu zneužívání převodních cen. Finanční správa na základě kontrol mezi roky 2014–2019 dodatečně doměřila daň z příjmů ve výši 3,2 mld. Kč. Citelný nárůst takto doměřené daně se týkal hlavně roku 2018, kdy byl doměřen téměř čtyřnásobek roku následujícího. Jakou tendenci bude mít výše doměřené daně za loňský rok, se ukáže během května, kdy ministerstvo plánuje její zveřejnění.

ZDROJ: Finanční správa – www.financnisprava.cz, Ministerstvo financí ČR – www.mfcr.cz

moje.kdpcr.cz

9

Judikatura

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Sankce za neoprávněný nárok na odpočet DPH: Podle SDEU by měla sankce být proporcionání díky neutralitě DPH Polská společnost Grupa Warzywna uspěla u Soudního dvora EU. Sankce za neoprávněný nárok na odpočet DPH stanovená v polském zákoně o dani z přidané hodnoty je podle soudu v rozporu s právem EU. Aktuální rozhodnutí tak lze využít v praxi při udělení sankcí správcem daně ve vybraných situacích v oblasti DPH. Alena Wágner Dugová Daňová poradkyně, Deloitte

10

Č

lánek 273 směrnice rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty a zásada proporcionality musí být vykládány v tom smyslu, že brání vnitrostátní právní úpravě, která ukládá osobě povinné k dani, jež nesprávně kvalifikovala plnění osvobozené od daně z přidané hodnoty (DPH) jako plnění podléhající této dani, sankci rovnající se 20 % nadhodnocení neoprávněně požadované částky vratné DPH, v rozsahu, v němž se tato sankce uplatní bez rozdílu v situaci, kdy nesrovnalost vyplývá z nesprávného posouzení ze strany účastníků plnění, pokud jde o jeho zdanitelnou povahu, nic nesvědčí o daňovém úniku a nedošlo ke ztrátě příjmů pro státní rozpočet, i v situaci, kdy takové konkrétní okolnosti nejsou dány. moje.kdpcr.cz

Judikatura

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Rozhodnutí Soudního dvora EU (dále jen „SDEU“) ve věci C 935/19 SC Grupa Warzywna sp. z o.o. (dále jen „SCGW“) se týká ukládání sankcí ve věci DPH z hlediska uplatnění zásady proporcionality ve smyslu výkladu směrnice. Pokud český plátce DPH vede s Finanční správou určitý spor v oblasti DPH, kde jsou mu stanoveny procesní sankce (zejména může jít o penále podle § 251 daňového řádu), tak může zkusit využít myšlenky tohoto judikátu v obraně proti těmto sankcím.

V daném sporu mezi plátcem DPH v Polsku a tamní daňovou správou šlo o to, že dodavatel uplatnil DPH u prodeje nemovité věci a odběratel (společnost SCGW) si uplatnil nárok na odpočet DPH z důvodu využití plnění pro účely zakládající nárok na odpočet DPH. Z pohledu veřejného rozpočtu tak byla DPH neutrální.

Podle názoru polské finanční správy však šlo o transakci, která měla být od DPH osvobozena a DPH tak neměla být vůbec uplatněna, z čehož plyne, že si odběratel neměl nárokovat odpočet DPH. Polská finanční správa za neoprávněný nárok na odpočet DPH stanovila sankci ve výši 20 % nadhodnocení neoprávněně požadované částky vratné DPH. SCGW se bránila proti této sankci a ve sporu o výši sankce se tak obrátila na polský soud. Tento správní soud pak považoval za nezbytné určit, zda uložení takové sankce v situaci, kdy chyba, jíž se tato společnost dopustila, nezpůsobila žádnou ztrátu daňových příjmů, je v souladu se zásadami proporcionality a neutrality DPH a odůvodněné s ohledem na cíle spočívající v zajištění správného výběru daně, jakož i v zabránění daňovým únikům.

Soudní dvůr nejprve připomněl, že „Soudnímu dvoru sice nepřísluší, aby v rámci řízení o předběžné otázce rozhodoval o slučitelnosti ustanovení vnitrostátního práva s právními pravidly Evropské unie, má však pravomoc poskytnout předkládajícímu soudu veškeré prvky výkladu vztahující se k tomuto právu, které mu umožní posoudit takovou slučitelnost pro účely rozhodnutí ve věci, jež mu byla předložena (v tomto smyslu viz rozsudek, Pannon Gép Centrum, C 368/09“.

Soudní dvůr pak konstatoval, že „podle článku 273 směrnice DPH mají členské státy možnost přijmout opatření za účelem správného výběru DPH a předcházení daňovým únikům. Zejména neexistují-li v této souvislosti ustanovení unijního práva, mají členské státy pravomoc zvolit si sankce, které považují za vhodné v případě nedodržení podmínek stanovených unijními právními předpisy k výkonu práva na odpočet DPH. Členské státy jsou však povinny vykonávat svou pravomoc při dodržování unijního práva a jeho obecných zásad, a tedy i zásady proporcionality. Takové sankce nesmějí jít nad rámec toho, co je nezbytné k dosažení cílů zajištění správného výběru daně a zabránění daňovým únikům. Pro účely posouzení, zda je sankce v souladu se zásadou proporcionality, je třeba zohlednit zejména povahu a závažnost protiprávního jednání, za které má být tato sankce uložena, jakož i způsoby určení výše této sankce“.

Podle názoru Soudního dvora je tak takto automaticky stanovená sankce bez možnosti individualizace v podstatě neoprávněná sankce, která odporuje zásadě proporcionality a neutrality.

Pokud tedy bude český plátce DPH čelit udělení dané sankce moje.kdpcr.cz

Soudní dvůr konstatoval, že „podle článku 273 směrnice DPH mají členské státy možnost přijmout opatření za účelem správného výběru DPH a předcházení daňovým únikům. v praxi, tak lze tímto rozsudkem argumentovat v rámci příslušného procesního řízení ve věci sankce ve smyslu jejího zrušení či alespoň snížení (například při promíjení). V praxi se může jednat i o jiné situace než v daném případě (například uplatnění vyšší sazby DPH a její nárokování odběratelem či uplatnění běžného režimu DPH u plnění, kde měl být uplatněn režim přenesené daňové povinnosti).

Rozsudek Soudního dvora EU (dále též jen „SDEU“) ze dne 15. dubna 2021 ve věci C 935/19, SC Grupa Warzywna sp. z o.o., generální advokát G. Pitruzzella, http:// eur-lex.europa.eu „Řízení o předběžné otázce – Společný systém daně z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) – Směrnice 2006/112/ ES (dále jen „směrnice“) – Článek 273 – Nadhodnocení částky vratné DPH v daňovém přiznání – Nesprávné posouzení zdanitelnosti plnění ze strany osoby povinné k dani – Oprava daňového přiznání v návaznosti na kontrolu – Sankce ve výši 20 % nadhodnocení částky vratné DPH – Zásada proporcionality“ Související ustanovení: § 251 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“) Související rozhodnutí: C 564/15 – Farkas C 368/09 – Pannon Gép Centrum

11

Judikatura

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Nepřípustné zvýhodnění správce daně jako věřitele Nejvyšší správní soud se vyjádřil ke střetu daňového řádu a insolventního zákona, který nastal při sporu daňového subjektu a správce daně během převodu přeplatku na DPH z osobního depozitního účtu společnosti na osobní daňový účet.

S

e společností Vítkovice Revmont, která žalovala Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj, bylo zahájeno insolvenční řízení a bylo rozhodnuto o jejím úpadku v podobě reorganizace. Následně se zajištěná DPH stala splatnou a finanční úřad převedl vymožené prostředky na její úhradu. Společnost podala proti tomuto postupu námitku s odůvodněním, že finanční úřad postupoval nesprávně, neboť od okamžiku zveřejnění návrhu na povolení reorganizace v insolvenčním rejstříku není přípustné započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele, ledaže insolvenční soud určí

12

jinak. Finanční úřad námitku daňového subjektu zamítl s odkazem na daňový řád, podle kterého lze přeplatek z daňových povinností, vzniklých nejpozději dnem předcházejícím dni účinnosti rozhodnutí o úpadku, použít výše uvedeným způsobem.

Nejvyšší správní soud se postavil na stranu společnosti a v rámci kasační stížnosti k tomuto sporu připomíná názor rozšířeného senátu, který zdůraznil požadavek rovné ochrany vlastnického práva všech vlastníků a nemožnost obecného zvýhodnění státu, přičemž „... zásadně mají být pravidla uspokojování pohledávek, včetně pravidel pro ‚započtení‘, upravena pro insolvenční situace v insolvenčním zákoně. Lze totiž vycházet z toho, že insolvenční zákon zpravidla nastavuje obecná pravidla pro uspokojování pohledávek všech věřitelů tak, aby byla zajištěna jejich rovnost a předejito nepřípustnému zvýhodnění některých z nich“.

Dle Nejvyššího správního soudu je tedy v předmětné situaci důležité posoudit, zdali při postupu dle daňového řádu nedojde k nepřiměřeně širokému uplatnění „započtení“ a tím k nepřípustnému zvýhodnění správce daně jako věřitele.

VÍCE: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 4. 2021, sp. zn. 7 Afs 263/2020 – 28, dostupné na www.nssoud.cz

moje.kdpcr.cz

Judikatura

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Litispendence v žalobách na ochranu před nezákonným zásahem Nejvyšší správní soud se zabýval překážkou litispendence, která brání soudu projednat návrh ve věci, o níž již bylo zahájeno řízení.

V

předmětném sporu byla dotčenou společností podána žaloba na ochranu před nezákonným zásahem spočívajícím v neoprávněném zadržování zajištěných finančních prostředků. Společnost poté podala také druhou žalobu, znovu na ochranu před nezákonným zásahem nyní z důvodů nesplnění povinnosti ukončit rozhodnutí o zajištění finančních prostředků, protože již neexistovala důvodná obava o úhradu daně. Krajský soud část druhé žaloby vyloučil s tím, že účastníci i předmět řízení jsou

v první i ve druhé vyloučené části totožní a řízení o první žalobě nebylo skončeno. Společnost se tomuto rozhodnutí bránila s argumentací, že krajský soud uměle navodil „totožnost věci“ a tím odůvodnil překážku litispendence.

Nejvyšší správní soud v projednávané věci přisvědčil společnosti a připomenul, že totožnost věci spočívá v totožnosti účastníků, žalobního nároku a žalobního důvodu. V případě žalob společnosti došlo k zdánlivé totožnosti, protože se na první pohled domáhala stejného zásahu správce daně během neoprávněného zajištění finančních prostředků, avšak žalobní nárok byl v každé ze žalob odlišný a podle jiných odstavců § 168 daňového řádu.

Stejně tak i petit čili návrh, jak by měl soud ve věci rozhodnout, nebyl v obou případech stejný.

VÍCE: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 4. 2021, sp. zn. 10 Afs 332/2020 – 31, dostupné na www.nssoud.cz

Odepření nároku na odpočet při účasti na daňovém podvodu V dalším nedávném rozhodnutí Nejvyšší správní soud posuzoval odepření nároku na odpočet DPH při účasti na daňovém podvodu, o kterém společnost věděla či mohla vědět.

moje.kdpcr.cz

O

stravská společnost LAKUM-KTL přijala plnění od dodavatele, kterého Finanční správa později označila za „missing tradera“, a uplatnila z něj odpočet na vstupu. Za daň, kterou měl odvést zmíněný dodavatel a kterou následně fakticky neodvedl, byla tak, dle Finanční správy, odpovědná společnost, která plnění přijala a uplatnila z něj odpočet. V nastalém sporu se krajský soud postavil na stranu společnosti uplatňující odpočet, neboť dle něj bude společnost odpovídat za tuto daň pouze v případě, kdy je transakce zasažena podvodem, kterého se vědomě účastnila, tato daň bude onou „podvodnou“ daní a nebude dodavatelem uhrazena. Podvodné jednání tak musí dle soudu směřovat k tomu, že v jeho důsledku získá žalující společnost

13

Judikatura

zvýhodnění pro sebe. Správce daně se formou kasační stížnosti ohradil proti tomuto rozsudku krajského soudu s tím, že soud pominul, že v projednávané věci nebyl podvod na DPH založen jen na identifikaci chybějící daně, ale byly zároveň zjištěny nestandardní okolnosti svědčící v účast na daňovém podvodu v rámci řetězce.

Nejvyšší správní soud shledal tuto stížnost správce daně zčásti důvodnou a upozornil, že krajský soud se zaměřil pouze na otázku nesprávné identifikace chybějící daně, aniž by se zabýval existencí podvodu. Připomněl, že Soudní dvůr opakovaně dovodil, že příslušné orgány a soudy musí odmítnout přiznat nárok na odpočet daně, je-li na základě objektivních

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

okolností prokázáno, že k jeho uplatnění došlo podvodně.

To platí i v případě, kdy se podvodu nedopustí sama osoba uplatňující nárok na odpočet, ale jako taková věděla či vědět mohla, že uplatněním nároku se podílela na podvodu DPH bez ohledu na to, jestli má prospěch z následného prodeje a daně na výstupu.

VÍCE: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2021, sp. zn. 9 Afs 160/2020 – 49, dostupné na www.nssoud.cz

Autentizační údaje k EET lze získat pouze vyjmenovanou formou podání Městský soud společně s Nejvyšším správním soudem posuzovaly otázku formy podání žádosti o autentizační údaje k EET, kterou daňový subjekt podal prostřednictvím datové zprávy.

Nejvyšší správní soud zároveň dodává, že toto omezení forem žádostí má svoji logiku ve skutečnosti, že proces EET po autentizaci daňového subjektu a získání přístupových údajů do portálu probíhá právě a jedině skrze portál EPO, a proto také generování údajů musí probíhat pouze prostřednictvím tohoto portálu, ať již na základě do něj podané žádosti daňovým subjektem, nebo prostřednictvím pracovníka úřadu po ústním podání do protokolu.

VÍCE: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2021, sp. zn. 6 Afs 274/2020 – 41, dostupné na www.nssoud.cz

S

právce daně takovou žádost posoudil jako vadnou pro nesplnění zákonného požadavku na formu jejího podání, neboť dle zákona o evidenci tržeb je možné tuto žádost podat pouze ústně do protokolu u věcně příslušného správce daně nebo prostřednictvím aplikace EPO. Daňový subjekt se tomuto postupu bránil. Soudy však v posuzované věci daly za pravdu správci daně s odůvodněním, že příslušný paragraf zákona o evidenci tržeb představuje zvláštní úpravu vůči daňovému řádu nabízejícímu širší možnosti podání ve věcech daní. Ze vztahu speciálního vůči obecnému tak lze dovodit, že žádost o údaje k EET je možné podat výhradně výše uvedeným způsobem a vylučuje písemnou formu podání na podatelně nebo poštou a stejně tak i datovou zprávou.

14

moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Aktuálně

Aktuálně z účetnictví Vykázání vkladu do neziskové organizace v aktivech vkladatele dle NÚR (Interpretace I-44) Národní účetní rada se v jedné ze svých posledních interpretací věnovala vykázání vkladu do právnické osoby neziskového charakteru v aktivech vkladatele. Připomíná, že v praxi se lze setkat s různými přístupy k účtování tohoto druhu vkladu hlavně díky chybějící úpravě v rámci účetních předpisů. Interpretace se zaměřuje především na speciální situace, kdy vklad do neziskových organizací není řešen obvyklým vykázáním v nákladech vkladatele, ale jako finanční investice ve stálých aktivech. Tento způsob účtování je výjimečný a musí být splněny současně dvě podmínky. Právnická osoba neziskového charakteru musí být pod kontrolou vkladatele a ten současně očekává z vkladu budoucí ekonomické užitky, které umí spolehlivě ocenit. Poté se investice vykáže obdobně jako vklady do obchodních korporací a stejný postup se uplatní i v případě zahraničních neziskových společností. Pokud se bude jednat o peněžní vklad, ocení se nominální hodnotou finančních prostředků, nepeněžní pak hodnotou účetní. Ocenění vkladu nesmí být vyšší než hodnota budoucího ekonomického užitku. V opačném případě se vzniklý rozdíl stane provozním nákladem. Vklad vykázaný jako finanční investice je třeba také pravidelně testovat na snížení hodnoty nejpozději k datu účetní závěrky. Vkladatel s povinností sestavit konsolidovanou účetní závěrku je také, dle NÚR, povinen zvážit, zda zahrne neziskovou osobu do konsolidačního celku, přičemž není podstatné, zda se jedná o vklad v podobě finanční investice či provozních nákladů.

Interpretace k testování a vykazování znehodnocení stálých aktiv (Interpretace I-45) Minulý měsíc NÚR schválila také text interpretace zabývající se znehodnocením stálých hmotných a nehmotných aktiv. Jejím cílem je stanovit postup při testování stálých aktiv na jejich znehodnocení a vyjasnit následné zaúčtování. Účetní jednotka by měla otestovat stálé aktivum, včetně těch nedokončených, v případech, kdy existuje předpoklad, že by mohlo být aktivum znehodnocené. Tento předpoklad je založen obvykle na indikacích, které interpretace rozděluje na externí a interní. Jedná se tak například o pokles tržní hodnoty aktiva, vstup konkurence na trh, zvýšení úrokových sazeb nebo, v případě interních indikací, o poškození či zastarání aktiva a další formy znehodnocení. U znehodnocených aktiv pak účetní jednotka stanoví zpětně získatelnou částku.

Tuto částku představuje buď reálná hodnota aktiva snížená o náklady na uskutečnění jeho prodeje, nebo hodnota z užívání v podobě diskontovaných čistých provozních peněžních toků generovaných příslušným aktivem. Zpětně získatelnou částkou bude ta hodnota, která je vyšší. Pokud bude zpětně získatelná částka nižší než zůstatková hodnota aktiva, je potřeba vytvořit k aktivu opravnou položku a adekvátní úpravu odpisového plánu. Nelze-li jednotlivá aktiva tímto způsobem otestovat, neboť nejsou dostatečně nezávislá na peněžních tocích jiných aktiv, je třeba je seskupit do tzv. penězotvorných jednotek. Jestliže účetní jednotka vykazuje kladný goodwill nebo oceňovací rozdíl, který se vztahuje k aktivům těchto penězotvorných jednotek, je třeba jej přiřadit do jejich hodnoty. Stejně tak je třeba přistupovat i k části kladného konsolidačního rozdílu. Vedle výše zmíněných aktiv se lze setkat i s aktivy negenerujícími žádné či jen zanedbatelné peněžní toky, a to i ve spojení s ostatními aktivy. V tomto případě je při testování na znehodnocení třeba tato aktiva přiřadit ke skupině penězotvorných jednotek na racionálním základě. Příklady, jak při tom postupovat, jsou součástí této interpretace. Mimoto zde lze nalézt, jakým způsobem se ztráta ze znehodnocení přiřazuje jednotlivým aktivům v rámci penězotvorné jednotky a jak postupovat při odúčtování této ztráty po jejím pominutí.

Do 21. května mohou OSVČ žádat o „ošetřovné“ za březen Ministerstvo průmyslu a obchodu oznámilo možnost žádat tzv. ošetřovné pro OSVČ, a to za období od 1. do 31. března 2021. Žádat lze do 21. května, a to prostřednictvím elektronického formuláře na stránkách ministerstva. Dotaci nelze kombinovat s kompenzačním bonusem, který momentálně činí 1000 Kč na den. „Ošetřovné“ je určeno osobám samostatně výdělečně činným, které tuto činnost vykonávají jako hlavní. Na podnikání jako vedlejší činnost tuto dotaci nelze využít. Za každý kalendářní den včetně víkendů náleží podnikateli 400 Kč. Tento příjem je osvobozen od daně z příjmů fyzických osob. Žádost lze podat také e-mailem s uznávaným elektronickým podpisem či poštou. Ministerstvo ale doporučuje podnikatelům, kteří mají zřízenu datovou schránku, využít tento způsob podání, neboť žádosti podané skrze schránku se vyřizují nejrychleji.

ZDROJ: Národní účetní rada www.nur.cz, Ministerstvo průmyslu a obchodu www.mpo.cz moje.kdpcr.cz

15

Judikatura

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Nejvyšší správní soud se vyjádřil k otázce maximální doby uplatnění úroku z prodlení V únoru letošního roku vydal Nejvyšší správní soud rozsudek sp. zn.

7 Afs 351/2019, ve kterém se mimo jiné zabýval časovou působností omezení doby uplatnění úroku z prodlení pěti lety podle § 252 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2014.

P 16

Alena Wágner Dugová

Kateřina Devlin

Daňová poradkyně, Deloitte

Advokátní koncipientka, Deloitte Legal

odle právní úpravy účinné do 31. 12. 2014 obsahovalo ustanovení § 252 odst. 2 daňového řádu větu: „Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za 5 let prodlení.1“ Pětileté omezení bylo zrušeno zákonem č. 267/2014 Sb. s účinností od 1. 1. 2015, který ale ne-

obsahuje žádné přechodné ustanovení, které by se zabývalo časovou působností této změny ve vztahu k úročení již vzniklých daňových nedoplatků.

Nejvyšší správní soud posuzoval případ prodlení s úhradou daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2010, moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

za které správce daně předepsal úrok z prodlení až v roce 2017, kdy nabyl právní moci dodatečný platební výměr na daň vyšší.

Původní datum splatnosti daně však nastalo již 1. 7. 2011, tudíž od pátého pracovního dne (od 1. 1. 2021 již od čtvrtého kalendářního dne) následujícího po datu splatnosti vznikla stěžovateli povinnost uhradit úrok z prodlení z částky doměřené daně. Podle správce daně a Odvolacího finančního ředitelství úrok z prodlení nabíhal stěžovateli až do dne uhrazení daňového nedoplatku, tedy po dobu více než šesti let. Aplikaci maximální doby úročení dle § 252 odst. 2 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2014, odmítli s poukazem na to, že v roce 2016, kdy mělo uběhnout pět let prodlení, již zákon neobsahoval ustanovení o maximální době uplatnění úroku z prodlení.

S délkou doby úročení stěžovatel nesouhlasil, a tak vznikl spor o to, na které případy úroku z prodlení se maximální délka úročení ještě vztahuje a na které již ne.

Nejvyšší správní soud dal ve věci za pravdu stěžovateli a uvedl, že při absenci výslovné zákonné úpravy působnosti zrušení maximální délky úročení na již vzniklé a k 1. 1. 2015 trvající daňové nedoplatky je třeba vycházet z obecných pravidel časové působnosti norem, jak je vyložila judikatura Nejvyššího správního soudu. Konkrétně připomněl, že „orgány daňové správy jsou ohledně práv či povinností zasahujících do hmotněprávní sféry daňového subjektu vázány právními předpisy platnými v době vzniku daňového dluhu, zatímco řízení se zásadně řídí platnými a účinnými procesními předpisy“ (rozsudek ze dne 19. 2. 2009, č. j. 1 Afs 15/2009 – 105, publ. pod č. 1837/2009 Sb. NSS). K uvedenému závěru se Nejvyšší správní soud připojil i v rámci usnesení rozšířeného senátu ze dne 30. 11. 2010, č. j.

5 Afs 86/2009 – 121.

Dále Nejvyšší správní soud připomněl, že o ustanovení s hmotněprávními účinky se jedná tehdy, má-li být v důsledku jeho změny zasaženo do hmotněprávní sféry daňového subjektu, tj. do stanovení daňové povinnosti a vybrání daně (rozsudek ze dne 31. 8. 2004, č. j. 5 Afs 28/2003 – 69, publ. pod č. 438/2005 Sb. NSS). „Stejnou optikou je pak nutno nahlížet na povahu ustanovení, které upravuje úrok z prodlení, neboť se jedná o příslušenství daně, tedy součást daňové povinnosti (srov. § 2 odst. 4 a 5 daňového řádu).“ V případě hmotněprávních norem týkajících se úroků se výše popsaná obecná pravidla časové působnosti norem uplatní podle usnesení rozšířeného senátu ze dne 23. 11. 2011, č. j. 7 Afs 59/2010 – 143, publ. pod č. 2511/2012 Sb. NSS, následovně: „Pro úrok, jenž je třeba vnímat jako cenu finančních prostředků v čase, která je dána úrokovou mírou, je rozhodným právem právo účinné v době, kdy dluh vznikl a trvá; okamžik prodlení však může být výslovně zákonem vázán na určitou skutečnost.“ V případě absence přechodných ustanovení je správce daně při uplatnění úroku z prodlení vázán právními předpisy platnými v době vzniku dluhu na dani. Skutečnost, že samotný úrok z prodlení vzniká každým dnem trvání prodlení, je podle Nejvyššího správního soudu nerozhodná. Vzhledem k tomu, že daňový subjekt se ocitá v prodlení v rozsahu neuhrazeného moje.kdpcr.cz

Judikatura

Správce daně je podle Nejvyššího správníího soudu při předepsání úroku z prodlení s úhradou daně za zdaňovací období s původním datem splatnosti nejpozději do 31. 12. 2014 povinen zohlednit maximální délku úročení pěti let.

doměrku již ode dne původní splatnosti daně (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 5. 2019, č. j. 9 Afs 40/2018 – 40), je třeba za okamžik vzniku dluhu na dani považovat původní den splatnosti daně. V posuzovaném případě připadl původní den splatnosti na 1. 7. 2011, a proto se na povinnost stěžovatele uhradit úrok z prodlení aplikuje právo účinné k tomuto dni, podle něhož bylo možné uplatnit úrok z prodlení nejdéle za 5 let prodlení.

Závěry Nejvyššího správního soudu lze shrnout tak, že správce daně je při předepsání úroku z prodlení s úhradou daně za zdaňovací období s původním datem splatnosti nejpozději do 31. 12. 2014 povinen zohlednit maximální délku úročení pěti let.

1 Omezení doby uplatnění úroku z prodlení pěti lety převzal daňový řád z § 63 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, ve znění účinném od 1. ledna 2007.

17

Aktuálně

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Zajímavosti ze zahraničí: Extrémní dědická daň v Koreji a Bidenova daňová reforma Biden chce zvyšovat daně a lépe hlídat úniky Americký prezident Joe Biden bude požadovat dalších 80 miliard dolarů (1,7 bilionu korun) na zlepšení výběru daní. Vybrané peníze mají následně sloužit na financování předškolní péče a placené dovolené pro zaměstnance. Biden za tímto účelem navrhne zvýšení rozpočtu IRS, aby úřadu zvýšil příjmy o dvě třetiny ve srovnání s částkou, jakou disponoval za uplynulých deset let. Podle úředníků by tak razantní zákrok proti snaze vyhýbat se placení daní ze strany bohatých a velkých korporací mohl za deset let státu přinést nejméně 700 miliard dolarů. Prezident Biden, zvolený za Demokratickou stranu, zároveň firmy žádá, aby se podílely také na jeho plánu na podporu infrastruktury za 2,3 bilionu dolarů. Další peníze na prosazení plánů Bidenovy administrativy má do rozpočtu přinést plánované zvýšení sazby daně z příjmů a téměř zdvojnásobení daně z kapitálových zisků u lidí, kteří vydělají přes milion dolarů (21,5 milionu korun) ročně.

Rodina bývalého šéfa Samsung Group musí zaplatit rekordní dědickou daň přes 232 miliard korun Předseda správní rady jihokorejského konglomerátu Samsung I Kun-hi zemřel loni v říjnu ve věku 78 let. Samsung v prohlášení uvedl, že dědická daň rodiny je jednou z nejvyšších v Jižní Koreji i na světě. „Očekává se, že na daních spojených s dědictvím odvede přes 12 bilionů wonů, což je více než polovina z majetku zesnulého předsedy,“ stojí v prohlášení. Sbírku starožitností a obrazů, kterou I Kun-hi shromáždil, dědici darují korejskému národnímu muzeu a dalším kulturním institucím. Sbírka zahrnuje díla od Marka Chagalla, Pabla Picassa, Paula Gauguina, Clauda Moneta, Joana Miróa a Salvadora Dalího. Podle médií se tímto krokem daň rodině sníží. Padesátiprocentní sazba dědické daně v Jižní Koreji je druhá nejvyšší na světě po Japonsku. Pokud měl zesnulý kontrolní podíl ve společnosti, sazba se může ještě zvýšit. Ve Spojených státech či Británii činí dědická daň 40 procent a v zemích Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj (OECD) je v průměru 15 procent.

Narušení trhu práce a podpůrná opatření proti covidu-19 přispěly podle OECD k rozsáhlému poklesu daní ze mzdy v roce 2020 Pandemie onemocnění covid-19 vedla podle nové zprávy OECD k největšímu snížení daní z mezd od globální finanční krize v letech 2008–09. Zdanění mezd v roce 2021 ukazuje, že klesající příjmy domácností spolu s daňovými reformami spojenými s pandemií vedou k rozsáhlému poklesu účinných daní ze mzdy v rámci OECD. Zpráva zdůrazňuje rekordní pokles v rámci OECD v roce 2020 v oblasti takzvaného daňového klínu. Ten měří relativní daňové zatížení a zatížení příspěvky na sociální zabezpečení ve vztahu k nákladům práce. Daňový klín pro jednoho pracovníka při průměrné mzdě činil v roce 2020 34,6 %, což je pokles o 0,39 procentního bodu oproti předchozímu roku. Jedná se o výrazný pokles, ale je menší než poklesy zaznamenané v době globální finanční krize (0,48 procentního bodu v roce 2008 a 0,52 procentního bodu v roce 2009). Daňový klín se v období 2019–20 zvýšil v 7 z 37 zemí OECD a poklesl v 29, hlavně kvůli nižším daním z příjmů. Pokles daňového klínu byl ještě výraznější u domácností s dětmi, čímž se daňové sazby u těchto typů rodin dostaly na nová minima. Průměrný daňový klín pro pár s dětmi, který je výdělečně činný, při průměrné mzdě v roce 2020 činil 24,4 %, což je pokles o 1,1 procentního bodu oproti roku 2019. Jedná se o největší pokles a nejnižší úroveň zaznamenanou pro tento typ domácnosti od doby, kdy OECD začala přehled vydávat. Zpráva je dostupná zde.

18

moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Aktuálně

Téměř třetina Čechů podává daňové přiznání stále v papírové podobě.

Víc než čtvrtina s ním jde osobně na finanční úřad Ani přetrvávající vládní opatření proti šíření koronaviru neodradí více než čtvrtinu Čechů od toho, aby odevzdali daňové přiznání za rok 2020 osobně na podatelně příslušného finančního úřadu. Podle průzkumu, který pro společnost Software602 uskutečnila agentura Instant Research, tak učiní 26 procent Čechů.

Dalších pět procent zašle daňové přiznání v papírové podobě poštou. Přes datovou schránku letos daně přiznává jen 6 procent poplatníků, prostřednictvím portálu mojedane21.cz pak 2 procenta.

Z

průzkumu rovněž vyplynulo, že přes 7 procent respondentů využívá pro podání daňového přiznání daňového poradce. Mohou tedy přiznat daň za rok 2020 v pozdějším termínu, který vláda stanovila na 1. července 2021. V listinné podobě je nutné daňové přiznání podat do 3. května 2021, v případě elektronického podání se termín posunul na 1. června 2021. „Právě elektronicky však daně přiznává podle průzkumu pouze 8 procent poplatníků, což je poměrně velký nepoměr k tomu, jak významně roste počet nově zřizovaných datových schránek a zvyšuje se objem zaslaných datových zpráv,“ konstatuje Pavel Nemrava, ředitel divize eGovernment ve společnosti Software602.

Datovou schránku pro podání daňového přiznání používají spíše muži (8 procent) a tento způsob přiznání k dani volí také spíše respondenti s vyšším vzděláním (9 procent s vysokoškolským a 8,5 procenta se středoškolským vzděláním). „Podání daňového přiznání přes datovou schránku je velmi jednoduché. Lze k němu využít portály s chytrými formuláři, například PODEJTO.cz, kde se uživatel přihlásí do své datové schránky a základní osobní údaje se mu samy předvyplní z veřejně přístupných databází. Poté stačí doplnit jen číselné údaje samotného daňového přiznání,“ říká Pavel Nemrava. Pokud je třeba zasílaný dokument elektronicky podepsat, jednoduše to lze provést prostřednictvím aplikace Signer.

Více než třetina Čechů (přes 35 procent) podle průzkumu daně moje.kdpcr.cz

nepřiznává, protože jde o zaměstnance nebo osoby, na které se povinnost daňového přiznání nevztahuje. U poměrně velké skupiny respondentů pak není jasné, jaký způsob podání daňového přiznání volí, protože téměř 18 procent jich uvedlo jinou nespecifikovanou cestu.

Průzkumu se od 13. do 15. dubna 2021 zúčastnilo 525 respondentů ve věku 18 až 65 let.

19

Aktuálně z KDP ČR

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Koordinační výbor v roce 2020 Koordinační výbor vznikl v roce 1993 z iniciativy Komory daňových poradců jako platforma, na které budou projednávány spolu s Ministerstvem financí (dnes s Generálním finančním ředitelstvím) problémové okruhy ve výkladech daňových zákonů a případy, kdy dochází k rozporům v platných právních předpisech. První jednání Koordinačního výboru se uskutečnilo koncem roku 1993. Závěry Koordinačních výborů jsou vždy a pravidelně publikovány široké veřejnosti.

Matěj Nešleha Člen Prezidia KDP ČR

V 20

roce 2020 se uskutečnila celkem 4 jednání Koordinačního výboru, přičemž plánovaná březnová a květnová jednání se z důvodu celosvětové pandemie koronaviru neuskutečnila. V rámci uskutečněných 4 jednání bylo celkem projednáno

a dotaženo do konce téměř 15 příspěvku, z čehož přibližně polovina byla uzavřena bez rozporu. Pojďme se nyní krátce seznámit s obsahem vybraných příspěvků, které byly v roce 2020 projednány.

558/29.01.20 Osvobození příjmů z převodu podílu, určení poměru osvobozených a neosvobozených příjmů z prodeje podílu na obchodní korporaci a nabývací ceny jednotlivých částí podílu v případě, že je podíl nabývá postupně Za mě jednoznačně nejkontroverznější příspěvek roku 2020, a proto s ním začínám. Pojďme se podívat, o čem vlastně je.

V rámci lednového jednání Koordinačního výboru byl rozdělen moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

do dvou částí, přičemž druhá část byla uzavřena až v rámci červnového jednání Koordinačního výboru.

Dle § 135 odst. 2 zákona o obchodních korporacích může společenská smlouva připustit, že jeden společník může vlastnit i více obchodních podílů na téže společnosti s ručením omezeným. Není-li této dispozitivní právní normy využito a není-li tato skutečnost ve společenské smlouvě upravena, pak společník může v téže společnosti vlastnit pouze jeden jediný obchodní podíl, což znamená, že při nabytí dalšího podílu ve společnosti s ručením omezeným dochází ke splynutí podílu nového s podílem původním.

Základní pravidlo pro osvobození příjmů z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci u poplatníků daně z příjmů fyzických osob dle § 4 odst. 1 písm. s) zákona o daních z příjmů říká, že od daně z příjmů je osvobozen příjem z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci, přesahuje-li doba mezi jeho nabytím a úplatným převodem 5 let.

První část Koordinačního výboru řeší situaci, jakým způsobem bude zdaněn, resp. osvobozen příjem z prodeje obchodního podílu v situaci, kdy je podíl v obchodní korporaci nabýván postupně. V rámci Koordinačního výboru je uvedeno: „Naopak v případech, kdy společenská smlouva neumožňuje nabytí více podílů samostatně v souladu s § 135 ZOK, dojde dodatečným nabytím podílu k jeho sloučení s podílem původním.

Nová část podílu tak na sebe naváže původní datum nabytí první části podílu ve společnosti s ručením omezeným, a to opět z důvodu, že ZDP tuto situaci jakkoliv speciálně neupravuje a je nutno reflektovat ius civile.“ Generální finanční ředitelství v rámci tohoto koordinačního výboru odsouhlasilo, že v případech, kdy společenská smlouva neumožňuje nabytí více podílů samostatně v souladu s § 135 zákona o obchodních korporacích, dojde dodatečným nabytím podílu k jeho sloučení s podílem původním. Nová část podílu tak na sebe naváže původní datum nabytí první části podílu ve společnosti s ručením omezeným.

Vzhledem k tomu, že se jedná o závěr, se kterým řada odborníků na zdanění příjmů fyzických osob nesouhlasí, dovolte mi ponechat na každém z nás, jakým způsobem s tímto závěrem naložíme. Každopádně takový výklad je pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob pozitivní, neboť dispozitivní právní úpravy obchodních podílů společníci zpravidla nevyužívají.

Druhá část Koordinačního výboru řeší otázku, jakým způsobem určit poměr osvobozeného a neosvobozeného příjmu v situaci, kdy část příjmu z prodeje obchodního podílu můžeme z důvodu délky držby tohoto podílu osvobodit, a část nikoli. „Aplikace účetních metod je v případě příjmu podle § 10 nepřijatelná. Pro stanovení osvobozených a neosvobozených příjmů z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci lze výhradně použít poměrovou metodu...“ První část příspěvku byla uzavřena bez rozporu, druhá část příspěvku byla uzavřena s částečným souhlasem s předloženým návrhem řešení. moje.kdpcr.cz

Aktuálně z KDP ČR

Generální finanční ředitelství odsouhlasilo, že v případech, kdy společenská smlouva neumožňuje nabytí více podílů samostatně v souladu s § 135 zákona o obchodních korporacích, dojde dodatečným nabytím podílu k jeho sloučení s podílem původním.

560/29.01.20 Režim DPH u karet pro čerpání plnění od třetích osob Smyslem příspěvku je vyjasnění režimu DPH u karet určených k čerpání plnění od třetích osob. Princip je takový, že vydavatel karty za předem stanovenou odměnu poskytne kartu, která umožní jejímu držiteli na základě jejího předložení získat předem stanovená plnění od předem stanovených poskytovatelů, přičemž konkrétní plnění a jeho dodavatele si vybírá držitel karty. Vydavatel karty pak provádí platbu poskytovateli za plnění poskytnutá držitelům na základě předložení karty. Typickým příkladem jsou benefitní karty poskytované jako nepeněžní složka odměňování zaměstnanců. Příspěvek neřeší způsob uplatnění DPH u palivových, tankovacích anebo platebních karet.

Generální finanční ředitelství zde uvádí svůj názor, dle kterého představuje karta umožňující poskytnutí vymezeného okruhu plnění od vymezeného okruhu poskytovatelů pro účely zákona o dani z přidané hodnoty poukaz, neboť předložení karty nahrazuje platbu za určité plnění.

V případě, kdy kartou lze uhradit pouze jeden typ plnění, který podléhá předem známé sazbě DPH, pak se optikou zákona o dani

21

Aktuálně z KDP ČR

z přidané hodnoty jedná o jednoúčelový poukaz, pak vydavatel karty, který inkasuje peníze od svého odběratele, má povinnost z takto přijaté úplaty odvést DPH na výstupu.

Naopak v případě, kdy kartou lze uhradit více typů plnění, která podléhají různým sazbám DPH, pak se optikou zákona o dani z přidané hodnoty jedná o víceúčelový poukaz, při jehož vydání nevzniká povinnost odvést DPH na výstupu. Příspěvek byl uzavřen bez rozporu.

548/18.09.19 Vstupní cena pro odepisování u majetku (nemovitosti) získaného z dědictví, darováním a uplatnění odpisů v pozůstalostním řízení Smyslem příspěvku je vyjasnit otázky týkající se vstupní ceny pro odepisování u majetku, který poplatník daně z příjmů fyzických osob nabyl v rámci dědického řízení, a dále otázky týkající se odpisování majetku v rámci a po pozůstalostním řízení.

U majetku nabytého v rámci dědického řízení pokračuje dědic (nabyvatel nemovité věci) v odpisování, a to dle § 30 odst. 10 písm. a) zákona o daních z příjmů, neboť dědic je právním nástupcem zůstavitele. Předkladatelé v rámci příspěvku uvádějí, že ne vždy je možné získat potřebné informace k tomu, aby dědic mohl s odkazem na § 30 odst. 10 písm. a) zákona o daních z příjmů pokračovat v odpisování, neboť se k dědici nedostanou nezbytně nutné podklady z daňové evidence či účetnictví zůstavitele.

Pokud vzniká fyzické osobě povinnost pokračovat v odpisování, pak je to povinnost fyzické osoby a nemá v těchto případech na výběr, jak při stanovení odpisů pokračovat. Dědic tak při nabývání majetku, který byl zůstavitelem odepisován, musí v odpisování pokračovat, což fakticky znamená, že musí získat související nezbytně nutné informace z evidence zůstavitele. Nezíská-li dědic informace o vstupní ceně nemovité věci, o způsobu odpisování nemovité věci zůstavitelem a informaci o výši odpisů v jednotlivých letech, nebude schopný v odpisování pokračovat, což znamená, že vstupní cenu musí stanovit ve výši 0 Kč a ztrácí tak fakticky nárok na pokračování v odpisování. Fyzická osoba se v tomto případě dostává do důkazní nouze, která má za následek nemožnost uplatnění odpisu zděděného majetku v jejích výdajích.

Posledním tématem, kterému se příspěvek věnoval, je uplatnění odpisů v pozůstalostním řízení, osoba spravující pozůstalost je v odlišném postavení než dědic. Na zůstavitele se do ukončení dědického řízení pohlíží, jako by žil, ale jeho povinnosti v průběhu dědického řízení provádí osoba spravující pozůstalost. Dílčím závěrem týkajícím se možnosti uplatnění odpisů v rámci pozůstalostního řízení je fakt, že správce daně nemá mlčenlivost ve věci daní zůstavitele vůči osobě spravující pozůstalost, správce daně tak může osobě spravující pozůstalost například sdělit, jakým způsobem byly zůstavitelem v minulosti uplatňovány výdaje.

22

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Poslední závěr daného příspěvku, kterému se budeme věnovat, přiznává osobě spravující pozůstalost právo na podání dodatečného daňového přiznání za zůstavitele, a to v případech, kdy následně zjistí skutečnosti rozhodné pro stanovení daně, tím může být mimo jiné i to, že osoba spravující pozůstalost následně zjistí, v jaké výši měly být v daňovém přiznání zůstavitele uplatněny odpisy. Příspěvek byl uzavřen s částečným nesouhlasem.

562/18.03.20 Daň z nabytí nemovitých věcí v případě snížení základního kapitálu a v případě vrácení příplatku mimo základní kapitál Je pravda, že zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, bylo zrušeno zákonem č. 386/2020 Sb., avšak s odkazem na znění § 148 daňového řádu je tu stále jakási pravděpodobnost, že minulá zdaňovací období budou předmětem některého z kontrolních postupů správce daně, a proto je dobré si závěr tohoto příspěvku připomenout.

Předmětem příspěvku je vyjasnění povinnosti hradit, resp. nehradit daň z nabytí nemovitých věcí v případě snížení základního kapitálu anebo vrácení příplatku mimo základní kapitál společníkovi v nepeněžní formě prostřednictvím vrácení původně vložené nemovité věci.

Jedná se o situaci, kdy nejprve společník vložil do kapitálové společnosti nemovitou věc, a to buď jako vklad do základního kapitálu, nebo jako příplatek mimo základní kapitál.

Následně dochází k situaci, kdy je takový vklad společností společníkovi vrácen, a to buď snížením základního kapitálu, nebo vrácením příplatku do ostatních kapitálových fondů společnosti.

A protože byl příspěvek uzavřen s rozporem, závěr Koordinačního výboru nás nepotěší. Dle názoru Generálního finančního ředitelství totiž platí, že sanaci závazku vůči společníkovi v podobě převodu nemovité věci ze společnosti na společníka lze považovat za úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, které jako takové je předmětem daně z nabytí nemovitých věcí.

Omlouvám se těm, kteří zde nenašli krátké shrnutí příspěvku, který by hledali nebo který je zajímá, ale pokud bychom chtěli popsat všechny příspěvky, které byly v roce 2020 probírány na jednání Koordinačního výboru, pravděpodobně bychom už nic jiného do tohoto vydání nedali. Myslím však, že se můžete v některém z dalších čísel těšit na pokračování.

Sledujte Twitter Komory daňových poradců ČR

twitter.com/kdp_cr moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Aktuálně

Aktuálně ze zpráv CFE Názorová stanoviska CFE Organizace CFE, čelný představitel daňových institucí a asociací (komor, sdružení, svazů) daňových poradců v Evropě, v uplynulých týdnech zveřejnila hned dvě svá názorová stanoviska, tzv. Opinion Statementy. První z nich se vztahuje k plánům Evropské komise týkajícím se úpravy služeb poskytovaných profesionály z března letošního roku. CFE svůj komentář omezuje čistě na daňové profese, přičemž hájí pozici daňových profesionálů, potažmo dobře fungujícího poradenského sektoru jako takového, jako jednoho z klíčů ke zdravému ekonomickému růstu Evropy po odeznění pandemické krize. Druhý Opinion Statement se pak vztahuje k plánu Evropské komise týkajícího se digitálního zdanění a s ním související veřejné diskuse. Zde CFE sděluje, že sice vítá snahy a mírný posun v celoevropském řešení této otázky, avšak zároveň Tomáš Půček vyjadřuje obavy nad mnohostí národních úprav, z toho plynoucích nejen rozdílných zdanění, Právní oddělení KDP ČR ale i technických aspektů těchto zdanění, přičemž by toto mohlo při neopatrném či necitlivém vytváření celoevropských pravidel v konečném důsledku vést až k dvojímu či trojímu zdanění.

CFE proto volá po racionálním řešení s minimalizací administrativy.

Irsko odmítá návrh USA na minimální korporátní daň V rámci OECD (Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj) je již několik let rozvíjena myšlenka na reformu korporátní daně a zavedení daně tzv. globální. Cílem je, aby si státy nekonkurovaly daněmi, firmy nepřesidlovaly do zahraničí a byla sjednocena minimální daňová sazba pro zisky firem. Na té se však doposud nepodařilo shodnout ani státům větším mezi sebou, natož pak těm státům velkým se státy malými. Do diskuse se, v důsledku administrativy nového prezidenta Spojených států amerických, Joea Bidena, prostřednictvím ministryně financí Janet Yellenové, zapojily také USA. Ty přispěchaly s návrhem na společnou minimální sazbu ve výši 21 %, což však pobouřilo některé státy, z nichž nejsilnější a nejhlasitější byl odpor Irska. Pascal Donohoe, irský ministr financí, se nechal slyšet, že: „Menším státům, jako je Irsko, nesmí být odpírána možnost využívat daňové zatížení jako legitimní nástroj vyvážení ostatních nepoměrů mezi státy, jako je například velikost, zdroje a poloha, ze které zpravidla těží státy velké.“ Současné odhady naznačují, že by se společná sazba měla pohybovat okolo 15 %, nikoliv v oblasti 21 % navrhované USA. Tax Foundation uvádí, že zprůměrováním současných sazeb ve světě dosáhneme sazby korporátní daně ve výši 23,85 procenta. Průměr v Evropské unii se pohybuje okolo 22 %, rozptyl je však značný. Maďarská daň je devítiprocentní, irská pak ve výši dvanáct a půl procenta, naproti tomu Francie zdaňuje sazbou ve výši 32 procent. Česká ministryně financí Alena Schillerová uvedla, že sice podporuje záměr zdanění globálních gigantů, avšak před vyslovením podpory návrhu chce znát konkrétní parametry v obavě, že daň z příjmů, tedy i korporátní daň, vždy byla a je národní politickou otázkou. Bližší informace budou známy v polovině letošního roku, kdy proběhnou jednání OECD a G20.

EU rozšiřuje záběr směrnice DAC Evropská unie přijala dodatek směrnice EU o administrativní spolupráci a výměně informací v oblasti daní (DAC7), kterým rozšířila povinné reportování o digitální platformy. V důsledku toho pak tyto platformy, obchodující na jednotném trhu EU a provozovatelé digitálních platforem nesídlící v EU, budou oznamovat relevantní informace o prodejcích v dokumentu jmenovaného zboží a poskytovatelích určených služeb. Deadline pro implementaci DAC7 je 31. prosince 2022 s tím, že reportovací povinnost se provozovatelů digitálních platforem má týkat od roku 2024. João Leão, ministr financí předsedajícího Portugalska, uvedl: „Jedná se o důležitý krok v rámci evropských pravidel, který zajistí, že prodejci na digitálních platformách odvedou spravedlivou částku na daních, tím spíše, když v současné době objem obchodů učiněných online v důsledku pandemie covidu-19 vzrostl a zároveň má pandemie neblahý vliv na veřejné finance.“ Zmiňovaný dokument si můžete přečíst zde.

moje.kdpcr.cz

23

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Globální zdanění digitální ekonomiky se točí v kruhu. Česko jde ale vlastní cestou Digitální ekonomika je zcela zásadní oblast lidského života vv téměř téměř každé zemi na celém světě. Zároveň se rozmach některých digitálních aktivit a inovativních obchodních modelů stává stále větším problémem pro současné systémy zdanění. I proto je centrem intenzivních debat model, jak k takovému zdanění přistoupit.

L

epší zdanění globálních technologických gigantů jako je Facebook, Google nebo Amazon a s tím spojená pravidla zdanění pro celý segment digitální ekonomiky.

To jsou témata, která už od roku 2017 stále intenzivněji debatují evropské státy i další světové mocnosti.

Minimálně na evropské půdě je cílem vyřešit nejen výzvy spojené s digitalizací ekonomiky, ale také posílení spolupráce mezi daňovými orgány v členských státech a prosazování řádné správy v oblasti daní v EU i v celosvětovém měřítku. Jenže řada zemí si postupem času osvojila vlastní pravidla, jak pomoci své státní

24

kase a s jednotným postupem mají čím dál větší problém. Svůj díl do debaty začíná přidávat také nová americká administrativa, která by radši zavedla globální korporátní daň.

Daňová pravidla, která obstojí v digitálním věku Současná pravidla týkající se mezinárodních aspektů zdanění byla koncipována tak, aby se uplatňovala na podniky, které jsou v určité zemi fyzicky přítomny. Se vzestupem nových technologií moje.kdpcr.cz

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

a obchodních modelů ale přibylo mnoho digitálních podniků, které mají uživatele a zákazníky v různých zemích, aniž jsou však tyto podniky v daných zemích fyzicky přítomny. „Jde o podniky, které generují zisk prostřednictvím interakce s uživateli a zákazníky s využitím údajů a příspěvků od uživatelů. Vzhledem k tomu, že daňová pravidla stále předpokládají fyzickou přítomnost, zisk z digitálních činností často není zdaněn v jurisdikci trhu, tedy v zemi, kde se nacházejí uživatelé a spotřebitelé,“ uvádí Evropská rada.

Už v říjnu 2017 proto vyzvali vedoucí představitelé Evropské unie k vytvoření účinného a spravedlivého systému zdanění vhodného pro digitální věk. Advokátem nového zdanění se stala právě Evropská rada. Ta přijala v prosinci 2017 závěry o řešení výzev v oblasti zdanění zisků digitální ekonomiky. V těchto závěrech bylo zdůrazněno, že je třeba zajistit, aby mezinárodní daňová pravidla byla vhodná pro digitální i pro tradičnější odvětví ekonomiky. „Práce na přizpůsobování daňových systémů členských států stále pokračují tak, aby obstály v digitálním věku. EU hraje v tomto procesu důležitou úlohu,“ říká rada dnes. Postupně ale začala hrát pomyslné druhé housle. Nejprve byly společné evropské návrhy po bojkotu některých států předloni smeteny ze stolu. Evropská komise přitom předložila celkem dvě samostatné směrnice pro zdanění digitálních služeb. První byl návrh pro společný systém zdanění příjmů plynoucích z poskytování určitých digitálních služeb a druhou návrh směrnice zavádějící institut digitální stálé provozovny. Následně se jako mnohem důležitější ukázala probíhající jednání o globálních řešeních těchto záležitostí v rámci Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj (OECD).

Bidenův návrh rozděluje Evropu Do debat o zdanění digitální ekonomiky na půdě OECD se nedávno vložila také nová americká administrativa. Ta za předchozího prezidenta zavedení digitální daně odsuzovala jako diskriminační. Joe Biden se ale rozhodl vystupovat proaktivně, a tak přišel s protinávrhem. Tedy zaměřit se obecně na největší světové společnosti, které využívají daňových rájů. „Spojené státy nemohou akceptovat žádné řešení, které diskriminuje americké společnosti,“ uvedla v návrhu na půdě OECD Bidenova administrativa.

V rámci plánu chce Biden například zavést minimální sazbu daně z příjmů právnických osob, která by podle něj měla činit 21 procent. Takový nápad podpořili ministři financí Francie a Německa. Výhrady údajně nemá ani Rakousko. České Ministerstvo financí upozornilo, že v našem případě by současný návrh Joea Bidena mohl znamenat zvýšení sazby daně z příjmů právnických osob, která je nyní v Česku 19 procent. „Nicméně se nebráníme diskusi ohledně konkrétní podoby parametrů mezinárodního zdaňování. Nadále platí, že současný návrh ze strany USA je pouze pracovním materiálem ve velmi hrubých rysech, a předpokládáme, že v nejbližší době proběhnou na toto téma další jednání a diskuse. Pro širokou mezinárodní moje.kdpcr.cz

Do debat o zdanění digitální ekonomiky na půdě OECD se nedávno vložila také nová americká administrativa, která se chce zaměřit na největší světové společnosti, které využívají daňových rájů.

dohodu bude nezbytné najít přijatelný kompromis na globální úrovni,“ sdělil České tiskové kanceláři resort financí.

Na celoevropské půdě pak panuje jistá zdrženlivost a snaha stáhnout debaty zpět k tématu digitální ekonomiky. „Vedoucí představitelé EU zopakovali, že jsou odhodláni dosáhnout v rámci OECD do poloviny roku 2021 celosvětového řešení mezinárodního zdanění digitální ekonomiky založeného na konsenzu. Potvrdili nicméně, že pokud globální řešení nebude v dohledu, bude EU připravena přijmout příslušná opatření,“ stojí v prohlášení Evropské rady s tím, že vedoucí představitelé unie rovněž poukázali na připravovaný návrh komise týkající se digitálního poplatku s cílem zavést jej nejpozději do 1. ledna 2023. Návrh poplatku aktuálně prošel připomínkováním v rámci veřejné konzultace.

Česká „nekonečná“ cesta Společný evropský postoj k dalšímu vývoji debat, zejména v kontextu snad americké administrativy, potvrdilo i české Ministerstvo financí s tím, že „Česká republika dlouhodobě preferuje na úrovni Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj (OECD) reformu mezinárodního zdaňování především v kontextu rozvoje digitální ekonomiky a podporuje aktivity, které cílí na boj proti daňovým únikům a potírání škodlivých daňových praktik.“ Současně s tím má ale Česko již několik let rozjetý vlak s vlastní úpravou digitální daně. Záměr nachystat vlastní zákon ozná-

25

Téma

milo Ministerstvo financí už předloni s tím, že do konce května 2019 představí legislativní návrh pro zdanění příjmů z digitálních služeb. Návrh nakonec resort představil a odeslal do vnějšího připomínkového řízení koncem srpna.

Podle původního návrhu budou nově zdaněnými službami umístění cílené reklamy na internetu, digitální zprostředkovatelské služby a prodej dat o uživatelích. Dle původního znění zákona by digitální dani podléhaly společnosti, které mají konsolidované výnosy vyšší než 750 mil. eur a současně úhrn částí úplat za poskytnuté zdanitelné služby na území ČR přesahuje 50 milionů korun.

V návaznosti na připomínkové řízení došlo k úpravám podmínek, které musí společnosti splnit, aby se staly osobou povinnou k dani. „Nutná výše konsolidovaných výnosů společnosti zůstala nepozměněná (750 milionů eur), avšak došlo k navýšení částky za poskytnutí zdanitelných služeb na území ČR z 50 milionů korun na 100 milionů korun. Dále byla přidána podmínka, dle které se daň nebude vztahovat na ty společnosti, jejichž příjmy z digitálních služeb představují méně než 10 % z jejich celkových příjmů. Tímto způsobem se snaží Ministerstvo financí sítem oddělit ty společnosti, pro které příjem z digitálních služeb nepředstavuje podstatu jejich podnikání,“ píší Kateřina Novotná a Anna-Marie Češková na webu dReport.

Další změnu po připomínkách pak představovalo přidání limitů v rámci poskytování jednotlivých zdanitelných digitálních služeb. Společnost tak podle návrhu Ministerstva financí bude podléhat digitální dani, pokud výnosy obdržené z provedení cílené reklamní kampaně jsou minimálně ve výši pět milionů korun, poskytuje digitální zprostředkovatelské služby a počet uživatelů v České republice přesahuje 200 000 uživatelů nebo prodává data o uživatelích a z toho obdržené výnosy generované na území České republiky jsou ve výši minimálně pět milionů korun za období. „Giganti v těchto technologiích neplatí téměř žádné daně. To není fér. Já jsem to přirovnávala k tomu, že mezinárodní rychlík neprojede přes Českou republiku bez kolejí,“ řekla k finální podobě návrhu ministryně financí Alena Schillerová s tím, že podle Ministerstva financí v souvislosti se zavedením daně z digitálních služeb dojde ke zvýšení příjmů veřejných rozpočtů, a to v rozmezí od 1,2 miliardy do 5,4 miliardy korun. Tyto příjmy by měly být příjmem státního rozpočtu.

Třetí čtení v dohlednu Návrh zákona se aktuálně (k datu uzávěrky vydání) nachází ve druhém čtení v Poslanecké sněmovně. Toto čtení bylo v polovině září přerušeno a normu projednává aktuální schůze, která se po přerušení sešla v úterý 4. května. Současně s tím leží na stole 15 pozměňovacích návrhů. Například poslanci Jan Bartošek či Zbyněk Stanjura navrhují snížení sazby daně ze 7 % na 3 %. „Pozměňovací návrh tedy směřuje ke stanovení výše sazby z digitálních služeb v rámci výše stanovené ostatními

26

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Současně s návrhem nového českého zákona leží na stole 15 pozměňovacích návrhů.

Například poslanci Jan Bartošek či Zbyněk Stanjura navrhují snížení sazby daně ze 7% na 3%.

členskými státy EU, a to s cílem udržení investičního potenciálu České republiky a omezení nadměrné daňové zátěže inovativních společností,“ píše ve svém návrhu Bartošek. „Nově navržená 3 % sazba daně za digitální služby splní základní záměr návrhu, tedy zamezení daňovým únikům ze strany nadnárodních korporací, a zároveň nebude svou sazbou vybočovat z evropského průměru, kdy například Francie v diskusích o zavedení této nové daně hovoří právě o 3 %. Pokud by došlo k nastavení vyšší sazby, než je sazba v okolních zemích obvyklá, mohlo by dojít k ohrožení investičního potenciálu České republiky a též k odvetným celním opatřením ze strany USA,“ dodává Stanjura.

Pozměňovací návrh poslance Václava Klause má zase za cíl bojovat proti prostému zvýšení daňového objemu. „Smyslem mého pozměňovacího návrhu je daňová neutralita. Tedy avizovaná výše vybraných peněz z nové daně je na druhé straně kompenzována snížením daně fyzických osob. Konkrétně zvýšení základní odečitatelné položky, která se navíc již mnoho let nezvyšovala a došlo tak (vzhledem k růstu mezd) k prudkému zvýšení zdanění zejména u osob s nižšími příjmy,“ píše Klaus.

I přes řadu pozměňovacích návrhů zavedení digitální daně podporují kromě vládních stran i komunisté a Piráti. Je tak velmi pravděpodobné, že v určité podobě ještě do voleb projde. Více k aktuálnímu stavu ve vyjádření Ministerstva financí na následující straně. moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Téma

Vyjádření Ministerstva financí ČR pro e-Bulletin Komory daňových poradců k tématu digitální daně Na záměru Ministerstva financí na zavedení digitální daně se nic nemění. Návrh je v současnosti v Poslanecké sněmovně před druhým čtením a v rámci rozpočtového výboru k němu bylo načteno několik pozměňovacích návrhů včetně různých termínů účinnosti zákona.

Současně lze očekávat, že další návrhy budou načteny v rámci samotného druhého čtení. Ministerstvo financí nadále preferuje, aby účinnost tohoto zákona nastala v průběhu letošního roku. Výsledek je však nyní plně v rukou Parlamentu ČR a nelze ho jakkoliv předjímat.

V

současné situaci, kdy nová americká administrativa potvrdila zájem řešit téma zdanění digitální ekonomiky, platí, že členské státy Evropské unie včetně České republiky primárně podporují práce probíhající pod záštitou OECD, kdy by mělo být dosaženo globálního řešení do konce první poloviny roku 2021. Většina členských států včetně ČR přitom aktuálně doporučuje vyčkat s další iniciativou Evropské unie právě do konce června 2021, aby nedocházelo ke zdvojování, či dokonce podkopávání úsilí na globální úrovni. Menšina států EU se naopak domnívá, že bez ohledu na vývoj prací pod záštitou OECD je třeba být připraven a přijít v prvním pololetí 2021 s vlastním řešením, včetně tzv. „digital levy“ představující nový vlastní zdroj příjmů EU. U dílčího řešení problematiky zdanění digitální ekonomiky na platformě EU v podobě „digital levy“ zatím v tuto chvíli neznáme podrobnosti návrhu. Není ani jasné, zda se má jednat o opatření v oblasti přímých či nepřímých daní, což je z našeho pohledu klíčové. Proto považujeme za předčasné koncept moje.kdpcr.cz

jakkoliv blíže komentovat. Obecně je Česká republika ve vztahu k dalším vlastním zdrojům EU spíše obezřetnější. Ministerstvo financí je ale samozřejmě připravené zabývat se všemi návrhy na možné nové vlastní zdroje (včetně „digital levy“), jakmile budou známy v konkrétních parametrech. Jakýkoliv nový zdroj příjmů přitom musí být spravedlivý, stabilní a bez negativních dopadů na určitou skupinu členských států.

K pracím pod záštitou OECD dodáváme, že se jedná o návrh komplexní reformy pravidel zdaňování příjmů, kdy se první část (pilíř 1) zaměřuje převážně na společnosti podnikající v rámci digitalizované ekonomiky a druhá část (pilíř 2) se věnuje zavedení minimální daně z příjmů nadnárodních korporací (tj. nejen digitálních společností). Podotýkáme, že současný návrh parametrů zdanění ze strany USA je také prozatím pouze pracovním materiálem ve velmi hrubých obrysech, a předpokládáme, že v nejbližší době proběhnou na toto téma další jednání a diskuse. Proto je v tuto chvíli velmi složité jakkoliv předjímat případné dopady přijaté reformy, ať už na úrovni OECD nebo EU.

27

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Anketa: Je dobře, že jde Česko vlastní cestou v oblasti digitální daně? A měly by se daně na evropské úrovni více harmonizovat?

Jaké výhody (či nevýhody) spatřujete v tom, že jde Česko v oblasti digitální daně vlastní cestou?

Výhoda bude bezpochyby fiskální, kdy Česká republika získá dodatečné příjmy (zatím odhadované na jednotky miliard ročně), a to dříve než se u zdanění digitální ekonomiky dosáhne globálního konsenzu. Nicméně bez změny obecných principů mezinárodního zdanění to dlouhodobě nepůjde. Je nezbytné stanovit nová a všeobecně akceptovaná pravidla pro určení jurisdikce, která a do jaké výše bude mít právo zdanit výnosy plynoucí z digitální ekonomiky. Bez tohoto globálního konsenzu a související reflexe ve smlouvách o zamezení dvojímu zdanění totiž povedou tyto individuálně zaváděné digitální daně (včetně té české) ke dvojímu zdanění. Domácí jurisdikce totiž svým rezidentům typicky nedovolí tuto daň započíst oproti jejich daňové povinnosti, neboť se nejedná o daň vybranou v souladu s platnými smlouvami o zamezení dvojímu zdanění. Navíc konstrukčně se jedná o daň z výnosů, nikoliv ze zisku (tj. hradit ji budou i ztrátové společnosti).

Lucie Říhová Další zásadní nevýhodu globální firmy spatřují v komplexitě a nákladnosti související administrativy.

Partner, Tax, Ernst & Young Již teď vidíme, jak globální hráči, kterých se digitální zdanění týká, řeší aktuálně zhruba 20 jurisdikcí s velmi odlišnými pravidly pro registraci, výpočet daně, frekvenci odvodů, související formuláře a správu této daně. Do budoucna bude toto číslo nadále stoupat a reálně bychom se mohli dostat k cca 80–90 jurisdikcím s individuálními pravidly. V kombinaci s nutností sledovat lokální specifická pravidla pro DPH a srážkové daně se tak digitální ekonomika stává nepřehledným daňovým labyrintem.

Jaké výhody (či nevýhody) spatřujete v tom, že jde Česko v oblasti digitální daně vlastní cestou?

Skutečnost, že se Česko rozhodlo jít svojí vlastní cestou v oblasti digitální daně, žádnou zásadní výhodu nepředstavuje. Na jedné straně jsou budoucí očekávané příjmy, které jsou z pohledu státního rozpočtu nemateriální, a na druhé straně náklady na zavedení nové daně a její správu zvýšené o náklady na odstraňování nejistoty ohledně výkladu nových předpisů. Pokud ani v rámci EU nepanuje úplná shoda na společných principech digitální daně a pokud není jasný způsob její efektivní kontroly, měla by si Česká republika vybrat jiné postupy k dodatečným daňovým příjmům.

Martin Kopecký Člen prezidia Komory daňových poradců ČR

Mají se v Evropské unii harmonizovat daně a případně jaké?

Jistá míra harmonizace je opodstatněná v oblasti daní nepřímých, a to z důvodu hladkého pohybu zboží a služeb přes hranice. V EU je již dávno skutečností. Odmítnout je třeba naproti tomu harmonizaci daní přímých. Ta by ohrožovala zdravou míru konkurence mezi členskými státy a vedla by k prohlubování demokratického deficitu EU, protože by došlo k dalšímu omezování prostoru pro politické rozhodování na úrovni členských států.

Tomáš Břicháček právník a publicista

Dominik Stroukal Hlavní ekonom Banky Creditas

28

Mají se v Evropské unii harmonizovat daně a případně jaké?

Konkurence funguje. Vždycky fungovala a vždycky fungovat bude, ať už na trhu zboží a služeb, tak na trhu myšlenek, nebo dokonce daňových systémů. Není to jen obyčejná teorie, ale existuje celá řada empirických důkazů, že daňová konkurence vede k nižším a efektivnějším daním. A to nejen mezi zeměmi, ale uvnitř států, jako je například Švýcarsko. Jistě, pokud se někdo nízkých daní obává, potom pro něj daňová konkurence může být závodem ke dnu, který končí tak nízkými daněmi, že státům nezbývá na provoz. Pokud tedy jste fanoušky velkého a silného státu, volejte po harmonizaci daní. Pokud naopak chcete stát zeštíhlit, nejlepším prostředkem je opačný postup – ideálně si nechat konkurovat nejen státy, ale klidně kraje, nebo dokonce obce. moje.kdpcr.cz

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Pohled na daň z digitálních služeb v Evropě a ve zbytku světa Vystoupení americké ministryně financí Janet Yellenové na únorovém setkání lídrů ekonomik G20 ukázalo možný obrat v americké politice danění nadnárodních korporací. Celkový pohled na asi nejpalčivější aspekt problému, tedy digitální daň, je ale stále roztříštěný. Jaký je současný stav danění digitálních služeb v Evropě a ve světě?

Karel Wolf Publicista a nezávislý public blockchain konzultant

daní z digitálních služeb v Indii, Itálii, Rakousku, Španělsku, Turecku a Velké Británii. Letos USA potvrdily, že dokud nedojde k mezinárodnímu konsenzu, bude zemím, které digitální daň zavedou, hrozit uvalení cel podle článku 301 amerického živnostenského zákona z roku 1974.

Samotná OECD v posledním prohlášení posunula plán najít shodu ve zdanění globálních korporací a digitálního byznysu na polovinu letošního roku.

Digitální daň v Evropě

M

álokterá daň tak rozdělila dnešní svět jako daň z digitálních služeb, na její základní myšlence se přitom všichni shodnou. Podle současných mezinárodních daňových pravidel nadnárodní společnosti platí daň z příjmů právnických osob tam, kde dochází k „produkci“. To ale nereflektuje situaci například velkých digitálních byznysů, jejichž produktem jsou často sami jejich uživatelé. Myšlenka nápravy tohoto stavu je s námi asi 8 let.

Jak se ve světě rodila a vyvíjela myšlenka digitální daně V únoru 2013 vydala Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj (OECD) první zprávu upozorňující na to, že mezinárodní daňové standardy vzniklé ve dvacátých letech minulého století neodrážejí globalizaci ekonomiky ani rapidní růst té digitální.

Na nápravě stavu začala OECD pracovat o dva roky později. Dosáhnout ale konsenzu ve dvou zásadních daňových otázkách mezi více než 135 zapojenými členy se ukázalo jako běh na dlouhou trať. Řada zemí proto z původního frameworku vytáhla alespoň zdanění digitálních gigantů a pokusila se jej implementovat po svém. Výsledkem je, že dnes neexistuje ohledně této věci shoda, a to dokonce ani na území Evropské unie.

Naděje, které se upínaly k přepracovanému návrhu OECD, v roce 2020 zmrazily Spojené státy, když v červnu oznámily pozastavení jednání a paralelně zahájení vyšetřování již zavedených moje.kdpcr.cz

Polovina evropských členů OECD digitální daň již zavedla nebo to plánuje. Digitální daň stačila zavést Francie, Itálie, Maďarsko, Polsko, Rakousko, Španělsko, Turecko a Velká Británie. Zavedení nyní chystá Belgie, Česká republika a Slovensko, ve fázi jejího plánování je také Lotyšsko, Norsko a Slovinsko. Způsob zdanění se ale liší. Francouzská daň cílí hlavně na poskytování digitálního rozhraní a reklamních služeb založených na datech uživatelů, které daní 3 % z příjmů. Minimální hranice pro zdanění je příjem alespoň 25 milionů eur přímo ve Francii a 750 milionů celosvětově. Italové daní také 3 %, zasáhnou ale širší spektrum firem.

Minimální hranice pro zdanění je stanovena již na 5,5 milionu eur a zasáhne třeba také e-commerce platformy. Maďarsko daní 7,5 %, a to pouze příjem z internetové reklamy, výběr daně je ale až do 31. prosince 2022 pozastaven. Polsko zavedlo daň 1,5 % z provozu audiovizuálních mediálních služeb a komerční AV komunikace. Země má ale v záloze i návrh na daň z inzertních příjmů vysílacích služeb. Rakousko zavedlo 5% zdanění online reklamy, minimální výše zdanění je lokální příjem alespoň 25 milionů eur. Španělsko zavedlo také 3% z příjmů, a to pro služby živící se online reklamou (provoz i prodej) a prodejem uživatelských dat.

Minimální hranicí pro zdanění je obrat v zemi 3 miliony eur. Turecko zavedlo 7,5% daň pro služby živící se online reklamou, prodejce digitálního obsahu a placené služby v rámci sociálních sítí.

Spodní hranicí pro zdanění je lokální obrat 20 milionů lir. Británie zavedla 2% zdanění pro sociální sítě, vyhledávače a online tržiště.

Minimální hranicí pro zdanění je globální obrat 500 milionů liber a 25 milionů liber v Británii.

29

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Globální minimální sazba daně versus digitální daň.

Jak by měly nadnárodní společnosti danit?

Americký prezident Joe Biden zveřejnil začátkem dubna plán na podporu infrastruktury, který by rád financoval reformou korporátních daní. Podle návrhu americké ministryně financí Janet Yellenové by ideálně všechny státy na světě měly zavést reformu zahrnující globální minimální efektivní daňovou sazbu 21 procent na zisky nadnárodních společností. Plán ale přináší řadu otázek.

Petr Janský Ekonom, docent a vedoucí katedry Institutu ekonomických teorií, Fakulta sociálních věd, Univerzita Karlova

D

le návrhu amerického prezidenta by si jednotlivé státy stejně jako dnes mohly suverénně zvolit sazbu dle své volby (Česká republika má dnes sazbu 19 procent), ale nadnárodní společnosti by doplácely rozdíl mezi skutečnou a minimální sazbou. Jak přesně a kterému státu (kde společnosti sídlí, anebo

30

kde mají aktivity?) by tento rozdíl nadnárodní společnosti doplácely, jsou samozřejmě spolu s výší minimální sazby (kromě amerického návrhu jsou skloňované také výše 12,5 procenta a 25 procent) zásadní otázky. Na společných odpovědích se snaží domluvit posledních několik let více než 130 zemí koordinovaných OECD a návrh nové americké vlády je důležitým pokračováním těchto vyjednávání.

Nadnárodní společnosti v řadě zemí světa platí nižší daně než ostatní firmy a toto vyhýbání se placení daní je jednou ze zásadních motivací, která přivedla k jednacímu stolu o globální reformě zdanění různorodé země. Ve výzkumu zveřejněném minulý měsíc pod hlavičkou International Centre for Tax and Development s kolegou Javierem Garciou-Bernardem odhadujeme, že nadnárodní společnosti převádí každý rok jeden trilion amerických dolarů, a tedy téměř polovinu svých zisků, do daňových rájů. Největším daňovým rájem jsou Kajmanské ostrovy.

Státy po celém světě tratí na svých daňových příjmech každý moje.kdpcr.cz

Téma

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

rok zhruba 200 až 300 miliard dolarů a chudší země jsou, proporčně k celkovým daňovým příjmům, těmito daňovými úniky zasaženy více. Na daních tratí také, samozřejmě, Česká republika, a to v řádu miliard až desítek miliard ročně (v posledních letech býval celkový výběr daně z příjmů právnických osob 150 až 190 miliard Kč).

Kdo profituje Ve výzkumném článku v rámci projektu CORPTAX na Univerzitě Karlově poodhalujeme, proč je domluva na jakékoliv globální nebo i jen evropské reformě náročná: mezi hlavními politickými a ekonomickými hráči jsou často země, které ze současného stavu a velkých daňových úniků přímo či nepřímo profi tují. Odhadujeme například, že americké firmy patří k těm nejagresivnějším v přesunu svých zisků do daňových rájů a mezi největšími daňovými ráji je kromě se Spojeným královstvím propojených Kajmanských ostrovů také Nizozemsko, jeden ze středně velkých členů Evropské unie. Navzdory těmto překážkám se koordinovaná domluva na reformě mezi co největším množstvím zemí jeví – především z pohledu středně velkých zemí, jako je Česká republika – slibněji než jednostranné kroky. Česká vláda v návaznosti na jiné evropské (Francie) i ostatní (Indie) státy zvažuje zavedení tzv. digitální daně, ale nejspíše ji v tom brzdí i, podle všeho vážně míněná, hrozba odvetných opatření od země, ve které sídlí většina společností (včetně Facebooku), na niž by tato daň nejspíše dopadla: Spojené státy americké. Na druhou stranu pravděpodobně ani tyto digitální daně či jen hrozba jejich zavedení nebyly bez důsledku a přispěly k ráznému zapojení nové americké vlády do vyjednávání o systematické reformě. I díky podpoře americké vlády se minimální zdanění zdá jako pravděpodobný výsledek mezinárodních vyjednávání, která by měla vyvrcholit letos v létě.

Zavedení globální minimální sazby by zvýšilo daňové příjmy naprosté většiny zemí na světě. Samozřejmě s výjimkou daňových rájů. Podle odhadů pro více než 130 jednotlivých zemí (které jsme spolu s pěti zahraničními kolegy nedávno zveřejnili ve výzkumném článku na webu Institutu ekonomických studií Fakulty sociálních věd Univerzity Karlovy) jsou daňové příjmy tím vyšší, čím vyšší je globální minimální daňová sazba. Například pro Českou republiku odhadujeme, že by se příjmy z daně z příjmů právnických osob zvýšily zhruba o 10 procent při zavedení globální minimální sazby 25 procent. Navzdory těmto odhadům pozitivních daňových příjmů není první reakce českého ministerstva financí dle Hospodářských novin na tento tzv. druhý pilíř pozitivní (na rozdíl od prvního pilíře, který se globálním minimálním zdaněním nezabývá).

Každopádně je příznivé, že Česká republika se těchto vyjednávání účastní, a čím konstruktivněji k nim přispěje, tím lépe pro ni i ostatní státy, které chtějí omezit parazitické chování daňových rájů a nerovnosti ve zdanění nadnárodních společností a ostatních firem. Pro podobné státy platí, že čím vyšší by byla domluvená globální minimální sazba, tím lépe. moje.kdpcr.cz

Proč je domluva na jakékoliv globální nebo i jen evropské reformě náročná? Mezi hlavními politickými a ekonomickými hráči jsou často země, které ze současného stavu a velkých daňových úniků přímo či nepřímo profitují.

Komu vlastně platit?

Podobná reforma by výrazně omezila dnes téměř bezbřehou daňovou konkurenci, a Česká republika by si tak bez tlaku této konkurence mohla určit, jak moc chce opravdu danit firmy, včetně těch nadnárodních. Pro Českou republiku bude také důležitá odpověď na otázku zmíněnou v úvodu: komu a jakým způsobem by nadnárodní společnosti vyplácely rozdíl mezi skutečnou a minimální sazbou. Většina existujících návrhů ve vyplácení rozdílu prioritizuje státy, ve kterých společnosti sídlí, což ale poškozuje Českou republiku a většinu ostatních zemí na světě, kde také příliš mnoho nadnárodních společností nesídlí.

Naopak návrh na tzv. METR (minimum effective tax rate, který představujeme ve výše zmíněném článku jako alternativu k druhému pilíři) stát sídla firmy nijak nezvýhodňuje a rozděluje rozdíl mezi skutečnou a minimální sazbou mezi země podle toho, kde mají své reálné ekonomické aktivity, jako například zaměstnance nebo zákazníky. Tento způsob je smysluplnější a má i pozitivní dopady na daňové příjmy většiny států světa.

Ať budou konkrétní parametry reformy jakékoliv, případná shoda na ní by byla z historického pohledu jedinečná. Globální efektivní daňová sazba by znamenala největší změnu v systému zdanění nadnárodních společností za několik posledních desítek let. Americké vládě by měla pomoci zaplatit infrastrukturální výdaje a česká vláda i ostatní by přivítaly, nejen v návaznosti na covid a změnu klimatu, vyšší daňové příjmy. Odůvodněný pocit, že nejen my jako fyzické osoby a malé firmy, ale i velké nadnárodní společnosti přispíváme svými daněmi, by mohl být ještě důležitější pozitivní skutečností. Možná již v létě uvidíme, zda bude mít tato pohádka o tom, jak nadnárodní společnosti také platily daně, dobrý konec.

Komentář Petra Janského publikovaly Hospodářské noviny, dostupný je na odkazu zde.

31

Daň z příjmů právnických osob

Zajímavé případy nájemních vztahů v daních, zejména s ohledem na provedená technická zhodnocení Jaké jsou praktické zkušenosti při řešení zajímavých případů nájemních vztahů, a to zejména s ohledem na problematiku provedených technických zhodnocení a jejich likvidaci? Jaké daňové důsledky mohou být spojeny s provedenými opravami či technickým zhodnocením? Na co zaměřit svou pozornost, aby se předešlo případnému nesprávnému posouzení z účetního či daňového hlediska, a jak tedy předejít daňovým doměrkům?

Petr Koubovský Daňový poradce, Rödl & Partner Tax

U 32

žívání cizího majetku na základě nájemního či podnájemního vztahu je nedílnou součástí podnikatelského prostředí, stejně jako případné opravy či úpravy pronajímaných prostor. Nájemci se (obzvláště v současnosti) často mění, firmy se

stěhují, a tak se pojďme blíže podívat na případy, jak se těmito případy oprav, zejména pak s technickým zhodnocením popasovat v průběhu nájemního vztahu a případně jak jej vypořádat v situaci, kdy nájemce pronajaté prostory opouští.

Dle § 2205 NOZ1 je obecnou povinností pronajímatele přenechat pronajatou věc nájemci tak, aby ji mohl užívat k ujednanému účelu, a není-li sjednán, pak k obvyklému – účelu, přičemž tuto věc musí svým nákladem udržovat v tomto stavu, aby mohla sloužit tomu užívání, pro které byla pronajata. Pro úplnost je třeba doplnit, že tématem tohoto článku není podnájemní vztah, resp. ani problematika technického zhodnocení provedeného podnájemcem a jeho případné vypořádání.

1 Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“).

moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Výdaje na opravy Opravy a udržování majetku patří mezi běžně prováděné činnosti, kterými vlastník pečuje o svůj majetek. Z právních předpisů mnohdy vyplývá i povinnost majetek opravovat a udržovat, zejména pokud se týká staveb. Oblast oprav a údržby majetku však také bývá jednou z těch, kde dochází k častým sporům se správcem daně. Důvodem je vždy posouzení toho, kdy se ještě jedná o výdaje na práce mající charakter oprav a údržby a kdy již jde z hlediska ZDP o technické zhodnocení. 2 Základní definici oprav a udržování lze nalézt v účetních předpisech (v případě daňové evidence výslovně uveden není), a protože ZDP nedefinuje opravu ani udržování, lze nepochybně využít definici uvedenou ve VPÚ3, která má následující znění: „Opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady.”

Z výše uvedeného je tedy zřejmé a nesporné, že opravy a udržování slouží k tomu, aby stav a vlastnosti věci, která se opravuje a udržuje, zůstaly pokud možno zachovány.4 Účelem není věc vylepšovat nebo jí dodávat jiné vlastnosti nebo funkce, taková činnost je v terminologii ZDP právě technickým zhodnocováním věci. Za opravu lze dále považovat i případy, kdy dochází pouze k záměně použitého materiálu5 nebo kdy je změna parametrů vyvolána pouze změnou příslušných norem, technickým pokrokem nebo objektivní nemožností nahradit poškozenou součást majetku naprosto stejnou součástí.

Opravu lze provést i výměnou formou, jak ostatně konstatoval ve svém rozsudku i Krajský soud v Ústí nad Labem.6 V obecné rovině jsou výdaje na opravy najaté věci ekonomicky i daňově neseny pronajímatelem, jakožto vlastníkem věci. Nájemci zpravidla nájemní smlouva toliko pouze ukládá povinnost bez zbytečného odkladu oznamovat pronajímateli potřebu oprav, a pokud je pronajímatel neodstraní, má právo na přiměřenou slevu z nájemného.

Realizaci opravy však může provést přímo i nájemce a následně pak požadovat po pronajímateli náhradu účelně vynaložených nákladů. Tuto částku si může také započíst až do výše nájemného za příslušný měsíc (případně i v dalších měsících, je-li hodnota opravy vyšší). Z věcného hlediska totiž takové výdaje představují pro nájemce nepeněžitou formu úhrady nájemného, a nikoli opravu. Na druhou stranu se nájemce po dobu nájmu zavazuje k běžné údržbě věci, ekonomicky i daňově se jedná o jeho daňově uznatelné, provozní náklady.7 Takovéto výdaje nájemce spojené s obvyklým udržováním najaté věci, které je moje.kdpcr.cz

Daň z příjmů právnických osob

povinen hradit nájemce v souvislosti se smluveným způsobem užívání najaté věci, se nepovažují za nepeněžní zdanitelný příjem pronajímatele.

Smluvní volnosti se v daném případě meze nekladou, pronajímatel si tedy s nájemcem může dohodnout i jiná pravidla, např. aby se nájemce zavázal k provádění oprav, anebo pronajímatel k běžné údržbě, avšak v praxi se tomu samozřejmě přirozeně každá ze smluvních stran brání. V praxi jsem se nejvíce setkal s oboustrannou dohodou, kdy např. opravu za pronajímatele provede a uhradí nájemce s tím, že vynaložené výdaje si v dalším období započte na nájemném, které takto uhradí nepeněžní formou, přičemž pronajímateli pak vzniká daňově relevantní nepeněžní výdaj (náklad) za opravu pronajímané věci. A již zde je namístě v takovémto případě pamatovat jak na straně pronajímatele, tak nájemce (pokud jsou účetními jednotkami vedoucími podvojné účetnictví) na odpovídající časové rozlišení, neboť se částečně či zcela po jistý čas hradí sjednané nájemné.

Hlavním důvodem provedení opravy je z hlediska nájemce zachování provozuschopnosti, a představuje tedy výdaj na dosažení, zajištění a udržení jeho zdanitelných příjmů, neboli že se jedná – a to jednorázově při ukončení opravy – o jeho daňový výdaj.

Pronajímateli je takto „bezúplatně“ opravován jeho majetek, což představuje jeho zdanitelný bezúplatný nepeněžitý příjem, který ovšem nastane až při ukončení nájmu, kdy se mu navrátí plná dispozice k majetku.8 Ostatně i „starý“ občanský zákoník rozuměl, že „opravou věci je činnost, kterou se zejména odstraňují vady věci, následky jejího poškození nebo účinky jejího opotřebení. Úpravou věci je činnost, kterou se zejména mění povrch věci nebo její vlastnosti“.9 Výdaje na opravy však jinak nebývají příliš problematickou oblastí, rozhodně ne více než výdaje na technické zhodnocení, na které se v dalším textu zaměříme podrobněji.

Výdaje na technické zhodnocení Technické zhodnocení pronajatého majetku provedené nájemcem se v podnikatelském prostředí vyskytuje velmi často (a to i v současné covidové době). V této souvislosti vznikají

2 § 33 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“).

3 § 47 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen „VPÚ“).

4 Viz i závěry soudních rozsudků 1 Afs29/2006 – 87, ze dne 28. 2. 2007; 7 Afs 108/2006, ze dne 22. 3. 2007; 2 Afs 5/2006 – 96, ze dne 23. 3.

2007; 5 Afs 44/2008 – 57, ze dne 12. 2. 2009; 8 Afs 4/2012 – 39, ze dne 27. 4. 2012; 9 Afs 141/2007 – 83, ze dne 7. 5. 2008.

5 Viz pokyn GFŘ D-22 k § 33 ZDP. 6 Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 13. 12. 2005, čj. 59 Ca 136/2003 – 58.

7 § 24 odst. 1 ZDP. 8 § 23 odst. 6 ZDP. 9 § 652 č. 40/1964 Sb., občanský zákoník.

33

Daň z příjmů právnických osob

mnohé otázky u nájemce i pronajímatele, přičemž společným rysem bývá častý výskyt chyb, zejména pak v daňovém posouzení, které následně vede k daňovým doměrkům na obou stranách.

Technickým zhodnocením se pro účely ZDP rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu 80 000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP.10 Rekonstrukcí jsou takové zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, a modernizací pak rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti.

Z judikatury vyplývá, že příkladem modernizace je například výměna oken za skleněné dlaždice, naopak výměna dřevěných oken za plastová, pokud není zvýšen počet skel, modernizací není. Modernizací není ani výměna starých materiálů za nové, takové, které mají lepší technické parametry jen vlivem technického pokroku (pokud se například starý typ oken již nevyrábí). Zde se nalézá patrně největší úskalí praktických problémů točících se okolo TZH. Při extenzivním výkladu lze považovat prakticky cokoli, od hmotnosti, barevnosti provedení, odolnosti vůči korozi přes rychlost, výkon, spotřebu až např. po výrobní kapacitu, poruchovost, hlučnost apod. za právě tzv. technický parametr. Změnou technických parametrů (a tedy TZH) bude například změna účinnosti spalování kotle ústředního vytápění, stejně jako změna výrobní kapacity automatické výrobní linky anebo rychlosti procesoru počítače. Dle mých zkušeností z praxe však správci daně zpravidla respektují nepsané pravidlo, že za technický parametr v tomto smyslu je považován pouze určující znak, který je typický a významný pro daný majetek. Z judikatury Nejvyššího správního soudu ČR vyplývá, že změnu technických parametrů je třeba posoudit ve vztahu k celku, nemusí však dojít ke změně technických parametrů u 100 % daného majetku.11 V jednom z posuzovaných případů bylo zjištěno, že změna technických parametrů u 73 % potrubí v předmětné věci představuje dostatečně závažný zásah do majetku, který přinesl jeho technické zhodnocení. Pokud při stavebních pracích došlo ke změně technických parametrů, jedná se v zásadě o technické zhodnocení, výjimkou budou zejména situace, kdy změnu technických parametrů nutně přináší technický pokrok.12

10 § 33 zákona ZDP. 11 Např. sp. zn. 2 Afs 53/2008 – 48 nebo 8 Afs 4/2012 – 39.

12 Rozsudek Krajského soudu v Ústí n. Labem 59 Ca 136/2003 – 58 ze dne 13. 12. 2005, Sbírka rozhodnutí NSS 4/2006, str. 314.

13 Rozsudek sp. zn. NSS 8 Afs 4/2012 – 39 zde dne 27. 4. 2012.

14 § 33a ZDP. 15 Zákon č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon).

34

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Technickým zhodnocením (dále jen „TZH“) jsou ale také výdaje výše uvedené, pokud je hradí budoucí nájemce na cizím hmotném majetku v průběhu jeho pořizování za podmínky, že se stane nájemcem tohoto hmotného majetku nebo jeho části a vlastník tohoto hmotného majetku nezahrne výdaje vynaložené budoucím nájemcem do vstupní ceny. Definici TZH lze nalézt frekventovaně i v naší judikatuře, nejlépe snad v rozsudku Nejvyššího správního soudu.13 V neposlední řadě lze využít i tzv. editační povinnosti správce daně a požádat jej o závazné posouzení skutečnosti, zda je zásah do majetku technickým zhodnocením. Tato žádost podléhá správnímu poplatku ve výši 10 000 Kč.14 Další materiál, který řeší problematiku technického zhodnocení a oprav a který určitě nelze opomenout, je též pokyn GFŘ D-6 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení ZDP. Je namístě zdůraznit, že se nejedná o závazný právní předpis, ale jde pouze o výklad Generálního finančního ředitelství. Na druhou stranu je téměř jisté, že správci daně se budou tímto výkladem řídit, takže při odlišném postupu je nutné počítat s tím, že dojde ke sporu se správcem daně, který bude zastávat odlišné stanovisko. V neposlední řadě zde lze nalézt zařízení, jejichž pořízením nedojde k technickému zhodnocení budovy, zejména pak v bodu 1 části k § 26 ZDP, který vymezuje výrobní zařízení, zařízení a předměty k provozování služeb (výkonů), účelová zařízení a předměty, které jsou samostatnými movitými věcmi i přesto, že jsou pevně spojeny s budovou nebo se stavbou. To tedy znamená, že pořízením či instalací těchto zařízení nemůže dojít k technickému zhodnocení budovy, protože podle výkladu GFŘ se jedná o samostatné movité věci, které budou evidovány a odpisovány samostatně, příkladem budiž např. trezor pevně zabudovaný do stěny budovy.

Jak bude dále vysvětleno, s používanými pojmy má/měl ZDP určité problémy, neboť stále ještě nebyly všechny texty sjednoceny – viz například § 26 odst. 8 ZDP, v němž je užíváno výrazů vlastník a nájemce, ale nemusí se jednat pouze o pozici pronajímatele a nájemce, ale také uživatele (tj. např. i podnájemce).

Jako kritérium pro rozlišení mezi opravou, údržbou a TZH nelze bohužel u staveb jednoduše použít dle nutnosti existence pro provedení některých prací stavební povolení či nikoliv. Stavební zákon15 definuje, v jakých případech stavebnímu úřadu postačí ohlášení, kdy je nutno žádat o stavební povolení, a které stavby, terénní úpravy, zařízení a udržovací práce případně stavební povolení ani ohlášení vůbec nevyžadují. Je tedy zcela zřejmé, že TZH ve smyslu definice § 33 ZDP může vzniknout i v případech, kdy stavební povolení či ohlášení není požadováno (např. stavební úpravy, které nemění vzhled stavby nebo nezasahují do nosných konstrukcí stavby).

Stavební úpravy jsou ve smyslu § 33 ZDP vždy TZH bez ohledu na to, zda dochází ke změně nějakých parametrů, nebo dokonce k jejich zhoršení, tzv. technickému znehodnocení (např. přestavby vnitřního uspořádání, vybourání části nenosných příček, změny v umístění dveří a oken apod.). moje.kdpcr.cz

Daň z příjmů právnických osob

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

TZH provedené nájemcem a jeho odepisování a) Na rozdíl od výdajů vynaložených na opravy je v případě TZH hrazeného nájemcem obecně problém, že tento typ výdaje není okamžitým daňovým výdajem, ale pouze nepřímou formou daňových odpisů nebo v zůstatkové ceně tohoto „jiného“ hmotného majetku. V praxi jsem se nejčastěji setkal s těmito variantami zacházení s TZH: výdaje na TZH se započtou na (nepeněžní) úhradu nájemného nájemce TZH odpisuje a nakonec jej „odprodá“ pronajímateli nájemce TZH odpisuje a pronajímatel jej nakonec „neodkoupí“ Jak již bylo zmíněno výše, na základě výjimky z pravidla, že hmotný majetek může odepisovat jen jeho vlastník, lze za splnění dalších níže popsaných podmínek hrazené TZH odepisovat i na straně nájemce: TZH nájemce hradí, resp. zajišťuje jeho financování (z vlastních prostředků nebo úvěru apod.), k provedení změn charakteru TZH na najaté věci potřebuje nájemce od vlastníka dané věci souhlas, písemná smlouva s pronajímatelem (vlastníkem zhodnocené věci) umožňuje nájemci TZH odpisovat,16 z nájemní či jiné smlouvy je zřejmé, že vlastník nezvýší o výdaje na TZH vstupní cenu najatého hmotného majetku, nájemce zatřídí TZH do odpisové skupiny, ve které je zatříděn samotný pronajatý hmotný majetek (v případech nemovité věci to bude zpravidla 5. daňová odpisová skupina (tj. minimální doba odpisování 30 let!) účetně se odpisované TZH zachytí na věcně obdobném syntetickém účtu, tedy u TZH stavby na MD 021, samostatně odpisované TZH je hmotným majetkem kategorie „jiný majetek“,17 metodu odpisování (rovnoměrně nebo zrychleně) si nájemce může zvolit u TZH bez ohledu na metodu zvolenou vlastníkem.

Právě tyto výše uvedené podmínky dávají právo nájemci daňově odepisovat i TZH (jakožto jiný majetek), neboť v obecné rovině je hmotný majetek oprávněn v souladu s § 28 odst. 1 ZDP odpisovat pouze poplatník – „odpisovatel“.

Ukončení nájmu a vypořádání TZH Nelze předpokládat, že nájemce při ukončení nájmu předmět nájmu (zde budovu) bude odkupovat, ale ztratí k němu dispoziční (užívací) právo, samozřejmě včetně jím uhrazeného TZH, které se stalo součástí věci. Logicky je tedy nutné si odpovědět na otázku, jak a co dělat s provedeným TZH. Prakticky se nabízí hned několik variant řešení: moje.kdpcr.cz

Na základě výjimky z pravidla, že hmotný majetek může odepisovat jen jeho vlastník, lze za splnění dalších podmínek hrazené technické zhodnocení odepisovat i na straně nájemce.

Pronajímatel nájemci nahradí (zaplatí) hodnotu TZH (laicky, nikoliv právní terminologií, lze konstatovat, že od něj TZH „odkoupí“) V právním slova smyslu toto nepřichází v úvahu, neboť provedené TZH je součástí pronajímané věci, a je tedy již právním vlastnictví pronajímatele.

V souladu s § 24 odst. 2 písm. tb) ZDP pak zůstatková cena TZH bude pro nájemce daňově uznatelným výdajem (nákladem), a to až do výše příjmu, respektive náhrady výdajů vynaložených nájemcem na toto TZH. Z pohledu pronajímatele se jedná o výdaj charakteru TZH (jako by jej pro něj subdodavatelsky zařídil nájemce), takže o částku zaplacenou nájemci zvýší vstupní (zůstatkovou) cenu majetku a bude jej dále odpisovat ze „zvýšené“ vstupní (zůstatkové) ceny.

Jak dále potvrzuje i Pokyn D-22, v souladu s § 23 odst. 6 písm. a) bodem 2 ZDP pronajímateli přitom vzniká také zdanitelný nepeněžní příjem ve výši rozdílu mezi vyšší daňovou zůstatkovou cenou TZH při „fiktivním“ rovnoměrném odpisování – nebo alternativně podle znaleckého posudku – a nižší úhradou nájemci, současně si pak o tuto hodnotu může zvýšit daňové ocenění majetku.18

16 § 28 odst. 3 ZDP. 17 § 26 odst. 3 písm. a) ZDP. 18 § 29 odst. 6 písm. a) ZDP.

35

Daň z příjmů právnických osob

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

b) Nájemci nahradí (zaplatí, chcete-li „odkoupí“) hodnotu TZH další nový nájemce předmětného majetku (jakože postoupení nájmu)

jiný (hmotný) majetek měl při rovnoměrném odpisování nebo ve výši aktuální hodnoty TZH určené znaleckým posudkem v roce ukončení pronájmu. Pronajímateli se současně zvýší vstupní (zůstatková) cena majetku o částku tohoto nepeněžního příjmu.19

Podle § 24 odst. 2 písm. tb) ZDP je pro původního nájemce zůstatková cena TZH daňově účinným výdajem (nákladem), ale pouze do výše příjmů resp. náhrady výdajů vynaložených na TZH od dalšího nájemce, přičemž tento další (následný) nájemce pak začne daňově odpisovat „odkoupené“ TZH z pořizovací (vstupní) ceny.

ZDP přímo neřeší, od koho má být náhrada přijata (od pronajímatele či od dalšího nájemce). Technické zhodnocení není možno legálně převést (na pronajímatele či na dalšího nájemce). Nájemní smlouvu je možno postoupit za odstupné. Výše takovéhoto odstupného by pak měla být porovnána s výší zůstatkové ceny technického zhodnocení.

V daném případě pronajímateli žádný zdanitelný nepeněžitý příjem nevzniká ani se nemění daňová hodnota věci.

d) Nájemce musí uvést majetek do původního stavu (odstranění TZH) Zůstatkovou cenu TZH, kterou nájemce eviduje jako hmotný majetek, je nutné podrobit analýze dvou ZDP ustanovení. Ustanovení § 24 odst. 2 písm. b) bod 2 ZDP je nutné poměřit s § 24 odst. 2 písm. tb) ZDP. První uvedené zákonné ustanovení umožňuje nájemci posoudit zůstatkovou cenu TZH zlikvidovaného jiného (hmotného) majetku daňově účinným výdajem (nákladem), ale podle druhého ustanovení toto nelze ani zčásti, jelikož mu za ni neplyne žádná náhrada. Odpověď na tuto zákonnou kolizi lze nalézt v metodickém pokynu GFŘ D-22 k jednotnému uplatňování ZDP, které jednoznačně upřednostňuje první z výše uvedených ustanovení. Zůstatková cena zlikvidovaného TZH je tak pro nájemce plně daňově uznatelným výdajem (nákladem).

Samotné výdaje (náklady) na uvedení majetku do původního stavu (např. vybourání zdí, příček a další navazující stavební úpravy stěn, malba, odvoz suti, úklid prostor apod.) je možné u nájemce považovat rovněž za daňově účinné.

Závěrem bych ještě rád krátce upozornil na případ, že přenechá-li nájemce po ukončení nájmu pronajímateli za úplatu TZH provedené nájemcem na najatém majetku v průběhu nájemního vztahu se souhlasem pronajímatele, jedná se o poskytnutí služby spočívající v poskytnutí práva využití jiné majetkově využitelné hodnoty podle § 14 odst. 1 písm. b) ZDPH. 20 V takovém případě se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem ukončení nájmu, neboť teprve až ukončením nájmu se zhodnocený majetek dostává do úplné dispozice vlastníka předmětu nájmu a právě tímto okamžikem dochází k uskutečnění zdanitelného plnění. 21

c) Pronajímatel nájemci za TZH nic neuhradí (bezúplatné přenechání TZH) V tomto případě nebude zůstatková cena TZH pro nájemce daňovým výdajem, protože nebude při bezúplatném přenechání splněna podmínka „krytí“ příjmem.

Dle § 23 odst. 6 písm. b) bodu 1 ZDP pronajímateli vznikne i zde zdanitelný nepeněžní příjem, a to při ukončení nájmu a ve výši „fiktivní“ daňové zůstatkové ceny TZH, kterou by tento

19 § 29 odst. 6 ZDP. 20 KOOV KDP ČR č. 062/08.06.05 – DPH – technické zhodnocení; PhDr., Ing. Skála M. 21 Rozsudek sp. zn. Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 70/2010 – 57 ze dne 22. 9. 2010.

Zapojte se do obsahu nového e-Bulletinu!

Oficiál ficiálníí elektronick /Ofi ý měsíčník Komory daňových

Chcete se aktivně podílet na přípravě našeho měsíčníku?

Máte připomínky a postřehy k obsahu?

Pište na ebulletin@impax.cz

/Oficiální

měsíčn elektronický

ík Komory

daňových

poradců

iky

/Ke stažení na ww

w.kdpcr.cz/e-

bulletin

/

e-Bulletin Komory h daňovýc ČR poradců NÍ: Trestní

36

České republ

vé právo daňo

roku i nového

/TÉMA VYDÁ vé daňové události minulého isejících se sportem b přímo souv /ANKETA: Klíčo bození služe ální daně RA: Osvo /JUDIKATU ÍJMŮ: Výhody a nevýhody pauš /DANĚ Z PŘ

1/2021

poradců České

republiky

/Ke stažení na https://moje.kdpcr.cz

e-B - ulletin

Ko K omory da d aňových poradců ČR po

ROZHO ROZ /RO ZHOV ZH VOR: OR: M Ministryně financí Alena Schillerová ÉM /TTÉMA MA V VYDÁNÍ YDÁN ÁNÍ:: Daňový balíček 2021 ROZHO OZH /ROZ HOV HO VOR: OR: Vrchní Vrc státní zástupkyně v Praze Lenka Bradáčo SPRÁVA PRÁ /SP ÁVA DA vá DANÍ: DANÍ Í: N Novinky v oblast i transfer pricingu

/

/Oficiální

elektro

nický

měsíčn

ík Kom

ory daň

ových

poradc

ů Če

ské rep

ubliky

/Ke stažen

í na http

e-Bu lletin Kom daňoory

2/2021

pora vých dců ČR

/TÉMA MA /ROZHH VVYYDDÁÁNNÍÍ:: Harm /ÚČET OVVOORR:: Danuše onizace daní v E /SPRÁÁVVANNIICCCTTVVÍ:Í: Dotač Nerudová, rek U

ní pr A DA torka ogram NÍ: Lh Mend y po ůta pr elovy dpor o ssta unive y Co nove rzity vid – ní da v Brn nájem ně ě né

4/20

21

moje.kdpcr.cz z

s://mo

je.kdpc

r.cz

/

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

DPH

Zmýlená neplatí aneb výpočet DPH směrem dolů při nesprávně osvobozeném plnění Výsledkem daňové kontroly často bývá zjištění, že plátce se mylně domníval, že určité jím poskytnuté plnění je osvobozeno od DPH, načež je mu doměřena DPH na výstupu.

Plátce se pak často dostává do patové situace, protože už nemá šanci získat odpovídající „doplatek“ od svého odběratele, a doměřenou DPH hradí z vlastních úspor, respektive na úkor očekávaných výnosů.

Hana Erbsová Advokátka v ARROWS advisory group

P

ředstavme si typický příklad: Plátce daně prodá zboží odběrateli ze třetí země, který se zaváže, že zajistí jeho vývoz mimo území EU. Následně se při daňové kontrole ukáže, že předložené doklady o vývozu zboží jsou zcela nedostačující, anebo že dokonce odběratel svůj závazek nesplnil a není schopen plátci prokázat, že zboží skutečně opustilo území EU. Výsledkem je doměření daně na výstupu z dodání zboží.

Pakliže je plátce skutečně v důkazní nouzi ohledně tvrzeného vývozu, stává se následně jádrem sporu s finančním úřadem otázka, jakým způsobem má být vypočtena doměřená daň. V takových případech má totiž plátce s odběratelem obvykle sjednánu pouze pevnou cenu za dodávku zboží, bez možnosti jejího navýšení o DPH. Za předpokladu, že se taková smlouva řídí českým právem a odběratel není nakloněn dohodě, nemá plátce již šanci domoci se toho, aby mu odběratel dodatečně doplatil ještě sumu odpovídající doměřené DPH (jak plyne z ustálené judikatury Nejvyššího soudu; např. č. j. 32 Cdo 1059/2011). Za takových okolností se pak plátce pochopitelně dovolává toho, že sjednaná cena zboží v sobě zahrnuje i DPH, a daň by proto měla být z tohoto základu vypočtena tzv. směrem dolů [§ 37 písm. b) zákona o DPH]. moje.kdpcr.cz

V tomto postupu ho podporuje i stabilní judikatura Soudního dvora EU (SDEU), především rozsudek ve věci C-249/12 a C-250/12, body 34, 42 a 43, na který se tento soud odkázal i v nedávno vydaném rozhodnutí ve věci C-849/19, bod 93.

Stručně řečeno, SDEU opakovaně vyjádřil názor, že za situace, kdy plátce poskytoval plnění chybně bez DPH a smluvní vztah s odběratelem ani právní řád, jímž se tento vztah řídí, mu neumožňuje získat od odběratele dodatečný „doplatek“ DPH, musí být při výpočtu DPH vycházeno z předpokladu, že cena plnění v sobě zahrnuje i DPH. To znamená, že např. doměřená daň v sazbě 21 % přijaté úplaty ve výši 100 000 Kč nesmí být vypočtena jako 21 % ze 100 000 Kč (což by činilo 21 000 Kč), ale podle vzorce 100 000 – (100 000/1,21), což činí 17 355 Kč. Rozdíl ve prospěch dotčeného plátce je zřejmý.

Není tedy divu, že v praxi není výjimkou, když někteří správci daně odmítají použít tento „výhodnější“ způsob výpočtu doměřené daně. Navíc dokonce někdy absurdně argumentují, že by tím byla plátci daně poskytnuta neodůvodněná výhoda. V čem má tato výhoda spočívat, když plátce je fakticky nucen se o očekávaný výnos z obchodu neplánovaně dělit se státem, již nevysvětlí… A jako vrchol absurdity se objevují i případy, kdy finanční úřad za takové situace vyzývá plátce, aby podal dodatečné daňové přiznání i k dani z příjmů. Domnívá se totiž, že naopak výnos plátce z dotyčného obchodu by měl být ještě navýšen o sazbu oné „chybějící“ DPH a tuto sumu by měl plátce ještě zahrnout do svého základu daně z příjmů. Ve shora zmíněném příkladu by to znamenalo, že plátce nejenže ze svého uhradí DPH 21 000 Kč, ale k tomu ještě zahrne stejnou sumu, které neodpovídá žádná platba ani pohledávka za odběratelem, do svých zdanitelných příjmů. Doufejme, že i nejnovější výše citované rozhodnutí SDEU ze dne 15. 4. 2021 pomůže tuto neblahou praxi odstranit a přiblíží postup správců daně zdravému rozumu.

37

DPH

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Jaké sazby DPH platí u našich sousedů?

Globální poradenská společnost EY vydala svůj pravidelný celosvětový průvodce daní z přidané hodnoty. V rámci e-Bulletinu se zaměříme na naše přímé sousedy. Které státy mají sazby DPH jednoduché a které naopak komplikované?

Německo mecko Osvobozená plnění Umsatzsteuer/Mehrwertsteuer (USt/MwSt) USt/MwSt) Zavedena 1. lednaa 1968

Základní ní sazba saz DPH – 19 % Standardníí sazba DPH se vztahuje na všechna šech dodání zboží nebo o poskytnutí po služeb, pokud konkrétní krétní ustanovení u neumožňuje sníženou sazbu nebo osvobození. mož oz

Snížená S žen sazba DPH – 7 % (e-) knihy a (e-) noviny Kulturní služby Jídlo Osobní doprava (za určitých podmínek) Zemědělské produkty Hotelové pobyty

Nulová sazba DPH – 0 % Nulová sazba zahrnuje vývoz zboží mimo EU a související služby a dodávky zboží uvnitř společenství.

38

Pozemky a budovy a budo Finanční ční transakce a pojištění a pojištěn Vzdělání Zdravotní služby Zdr U některých ěkterých osvobozených dodávek (pozemky, b budovy a finanční transakce), existuje možnost, aby dodavatel považoval transakci za zdanitelnou. Pokud jsou sp splněny určité požadavky, může být vrácena související daň na vstu na vstupu (dodání nebo službaa musí být poskytnuty podnikateli pro o obchodní účely).

Německá ěmecká pomoc s pandemií s pandem Sazby zb DPH byly v Německu dočasně ně sníženy v rámci podpory německé ekonomiky v době koronavirové avirové pande pandemie na 16 % a 5 % pro období od 1. 7. 2020 do 31. 12. 2020. Vedle dočasného snížení DPH je součástí německého protikrizového balíčku také jednorázový bonus pro rodiny s dětmi ve výši 300 eur (8000 korun) na dítě. Kromě toho stát investuje jednu miliardu eur (26,7 miliardy korun) na rozšíření, rekonstrukce nebo výstavbu školek a jeslí.

moje.kdpcr.cz

DPH

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Umsatzsteuer (USt)

Nulová sazba – 0 %

Zavedena 1. ledna 1973

Při nulové sazbě neplatí spotřebitel žádnou DPH, ale obchodník má stále nárok na odpočet DPH, kterou zaplatil při nákupu, jenž přímo souvisí s prodejem daného zboží či služby. Jde o: Vývoz zboží a souvisejících služeb do zemí mimo EU Dodávky zboží a související služby uvnitř společenství osobám povinným k dani usazeným v EU Obraty podporující námořní dopravu a letectví Přeshraniční přeprava zboží za určitých podmínek

Zá ákladní sazba DPH – 19 % (pro regiony á Ju ungholz and Mittelberg), 20 % (pro u zb bytek Rakouska) b Základní sazba DPH se vztahuje na všechna dodání zboží nebo poskytnutí služeb, pokud konkrétní opatření nestanoví sníííženou sazbu, nulovou sazbu nebo výjimku.

Sn nížená sazba DPH – 5 % (dočasně n kv vůli onemocnění covid-19) v Kvů ůli pandemii onemocnění covid-19 byla od 1. července 202 20 zavedena snížená sazba DPH ve výši 5 % pro gastrono2 mii, kulturní odvětví, knihy a ubytování (pro hotelový sektor). Úččinná bude po celý rok 2021. Současně platila v loňském roccce snížená sazba DPH ve výši 5 % pro vydavatelský sektor (no oviny a další periodické tisky a jejich elektronické publio kacce). Od 1. ledna 2021 platí rovněž dočasně nulová sazba pro o vakcíny covid-19 a in vitro diagnostiku, platnost končí 31. prosince 2022.

Sn nížená sazba DPH – 10 % n Většina potravin V Knihy (včetně e-knih od 1. ledna 2020) – dočasně sníženo K na 5 % kvůli covid-19 n Hotelové ubytování a stravování v restauraci – dočasně H ssníženo na 5 % kvůli covid-19 Přeprava osob P Pronájem bytů P Dodávky od soukromých nemocnic a charitativních D organizací a farmaceutika o Opravy jízdních kol, obuvi, oděvů a koženého zboží O ((od 1. ledna 2021) Dámské hygienické výrobky (od 1. ledna 2021) D

Sn nížená sazba DPH – 13 % V Vstupní poplatky za sportovní akce Vstupní poplatky za kulturní akce – dočasně snížené V na 5 % kvůli covid-19 n Vnitrostátní lety V Krmivo pro zvířata, semena K Dodávky od umělců – dočasně sníženo na 5 % kvůli D c covid-19 Určité prodeje vína od výrobce U

moje.kdpcr.cz

Osvobozená plnění Dodání zboží a poskytnutí služeb, které nepodléhají DPH a které nesplňují podmínky pro odpočet daně na vstupu.

Současně je povoleno zvolit si pravidelné zdanění některých osvobozených dodávek, jako je prodej nemovitostí, určité nájemné nemovitostí pro komerční použití, určité služby související s obchodem s kreditními kartami a úroky spojené s nákupy na splátky malými podniky.

Dodávky podniků s ročním obratem nižším než 35 000 eur Některé poštovní služby poskytované dodavateli univerzálních poštovních služeb Většina finančních služeb, pojištění Prodej a pronájem nemovitostí ke komerčním účelům s některými výjimkami (pronajímatel se může rozhodnout pro zdanění nájemného s omezením, že nájemce musí poskytovat služby, které jsou způsobilé pro odpočet daně na vstupu. Toto omezení se vztahuje pouze na nájemní smlouvy začínající 1. září 2012 nebo později. Pokud pronajímatel postavil budovu před 1. zářím 2012 nebo pokud stavba poskytujícího podnikatele začala před 1. zářím 2012, omezení se nepoužije.)

Zdravotní služby

Zvyšování limitů V loňském roce došlo k posunutí hranice pro povinnou registraci k dani z přidané hodnoty pro drobné podnikatele se sídlem v Rakousku, a to z původních 30 000 eur na 35 000 eur ročně. Dále mají drobní podnikatelé (tzn. za předpokladu obratu do 35 000 eur ročně) možnost pro platbu daně z příjmů a daně z obratu (DPH) využít zavedený daňový paušál.

39

DPH

Slovensko ensko Daň z pridanej hodnoty (DPH) Zavedena 1. ledna 19 1993

Základní sazba zb DPH – 20 % Základní sazba DPH se vztahuje na všechna chn dodání zboží nebo po poskytnutí služeb, pokud konkrétní ní opatření opatř nestanoví sníženou íže sazbu, nulovou ovo sazbu nebo výjimku. jimku.

Snížená n ená sazba DPH – 10 % Vybrané farmaceutické výrobky a lékařské pomůcky Specifické noviny, periodika, knihy, brožury a letáky a knihy pro děti Vybrané potravinářské výrobky, jako je maso, ryby, mléko a chléb, určité druhy zeleniny Ubytovací služby Určité zboží a služby související se sociální péčí

Poštovní služby Zdravotní dravotní péči (kromě dodávek léčiv a zdravotnických pomůcek) k) Veřejné rozhlasové ové a televizní vysílání (kromě vysílání reklam a reklamní progra programy) Vzdělání ání Finanční služby Služby spojené se sportem a tělesnou výchovou výc Kulturní rní služby slu Sociální lní p péče Loterie aa podobné hry Převod e a pronájem nemovitostí Pojišťovací a zajišťovací služby (včetně veřejného Pojiš sociálního a zdravotního pojištění) Služby poskytované právnickou osobou svým členům (jsou-li splněny určité podmínky)

Registrace Nulová sazba – 0 % Vyvážené zboží Služby spojené s vývozem zboží Dodávky zboží uvnitř společenství Mezinárodní přeprava osob Finanční a pojišťovací služby poskytované zákazníkovi, který není usazen v EU v EU

Osvobozená plnění Pojem „osvobozená plnění“ označuje dodání zboží a poskytnutí služeb, které nepodléhají DPH a na které nelze uplatnit odpočet daně na vstupu. Jedná se o:

40

Současná legislativa rozlišuje mezi povinnou registrací za plátce daně a dobrovolnou registrací. Při povinné registraci musí být splněny 2 podmínky: Žadatel o registraci je osobou povinnou k dani, tj. vykonává ekonomickou činnost ve smyslu zákona o DPH. Výše dosaženého obratu za posledních 12 předcházejících po sobě po sobě jdoucích kalendářních měsíců je 49 790 49 790 € a více. a více Dobrovolná registrace – osoba povinná k dani může požádat o registraci za plátce DPH i před dosažením zákonem stanoveného obratu, tj. před dosažením obratu 49 790 € za 12 předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců.

moje.kdpcr.cz

DPH

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Nulová sazba azba – 0 0 % % Pod datek od towarow i uslug d Zave edena 1. ledna 1993 e

Zák kladní sazba DPH – 23 % k Záklaaadní sazba DPH se vztahuje na všechna dodání zboží nebo o poskytnutí služeb, pokud konkrétní opatření nestanoví sníže enou sazbu, nulovou sazbu nebo výjimku. e

Export Dodávky zboží uvnitř vnitř společenství společenstv Dodávky určitých plachetnic lachetni Mezinárodní doprava a související vis služby Dodávky počítačového vybavení pro vzdělávací instituce

Osvobozená plnění Sníížená sazba DPH – 5 % Od 1. dubna 2020 se zboží podléhající sníženým sazbám DPH určujje na základě kombinované nomenklatury (KN) pro zboží a p polské klasifikace produktů a služeb roku 2015 v oblasti služe eb. V první snížené sazbě jsou: Vybrané nezpracované základní potraviny Ně ěkteré zemědělské a lesnické produkty Knihy a vybrané časopisy Ele ektronické publikace

Finanční služby (s výjimkami) Dodávka nemovitostí (s možností zdanění) a pronájem rezidenčních nemovitostí Služby zdravotní a sociální péče Veřejné poštovní služby Vzdělání Kulturní a sportovní akce (s výjimkami) Služby spojené s vědou Zubní inženýrství Sázení, hraní her a loterie

Sníížená sazba DPH – 8 % Od 1. dubna 2020 se zboží podléhající sníženým sazbám DPH určujje na základě kombinované nomenklatury (KN) pro zboží a p polské klasifikace produktů a služeb roku 2015 v oblasti eb. V druhé snížené sazbě jsou: služe Strravovací a restaurační služby – s výjimkou nápojů (jin ných než voda, káva, čaj), nezpracovaných potravin a n některých mořských plodů Řemeslné výrobky Knihy, noviny a časopisy Ho otelové služby a další služby spojené s rekreací – pouze v ráámci vstupného Vybrané zábavní služby Pře eprava cestujících a cestovní služby Lékkařské výrobky Dodávka vody Do Některé služby spojené se zemědělstvím Pevné disky, vybrané servisní služby Dodávky, stavby, opravy a rekonstrukce budov klasifikovaných jako „sociální bydlení“

moje.kdpcr.cz

I Polsko umožňuje zdanit dodávky osvobozené od daně.

Polský zákon o DPH poskytuje možnost zdanit dodání nemovitostí, na něž se za určitých podmínek obecně vztahuje osvobození od DPH.

Split payment Podnikatelské subjekty, které jsou registrovanými plátci DPH a podnikají v rámci vymezeného seznamu zboží a služeb, se povinně musí připojit k systému rozdělené platby (split payment). Tento systém v Polsku nahradil přenesenou daňovou povinnost (reverse charge). Změna se vztahuje také na české firmy, které nemají sídlo v Polsku, ale jsou zapsány v polském registru plátců DPH.

Zdroj: Worldwide VAT, GST and Sales Tax Guide 2021 (dostupné zde)

41

Daně z příjmů

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních nákladů Generální finanční ředitelství vydalo koncem února očekávanou informaci k omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních nákladů, a to konkrétně dle § 23e a § 23f zákona o daních z příjmů.

Petra Vaněčková Daňový poradce, auditor, partner, Grant Thornton Czech Republic

V

roce 2019 byla do české daňové legislativy implementována Směrnice rady EU 2016/1164 ze dne 12. července 2016 proti vyhýbání se daňovým povinnostem (ATAD). Do českého daňového systému tak byla zavedena nová pravidla pro omezení uznatelnosti výpůjčních nákladů, zdanění při přemístění majetku beze změny vlastnictví, zdanění ovládané zahraniční společností a hybridní nesoulady (důsledky rozdílné právní kvalifikace).

Tato nová pravidla, která dopadají na poplatníky daně z příjmů právnických osob a jejich stálé provozovny, jsou nyní také podrobněji řešena ve vydané informaci Generálního finančního ředitelství, kde jsou formou častých dotazů a odpovědí objasněny některé problematické body aplikace těchto pravidel.

V tomto článku se zaměříme pouze na omezení uznatelnosti výpůjčních nákladů dle § 23e a § 23f zákona o daních z příjmů (dále ZDP). Právě toto ustanovení je účinné již od 1. dubna 2019 a pro většinu poplatníků užívajících kalendářní rok bude poprvé aplikováno v roce 2020.

Základní informace o omezení uznatelnosti výpůjčních nákladů Důvodem pro omezení uznatelnosti výpůjčních nákladů je rozdílný daňový režim financování prostřednictvím vlastního kapitálu a prostřednictvím dluhu v jednotlivých členských státech,

42

který by mohl být zneužit pro nadměrné snižování základu daně prostřednictvím dluhového financování a úrokových plateb.

Podstatou tohoto pravidla je zabránit poplatníkům v umělém snižování základu daně formou nadměrného dluhového financování. Nadměrné výpůjční výdaje (tj. rozdíl mezi daňově uznatelnými výpůjčními výdaji a zdanitelnými výpůjčními příjmy) jsou tak dle § 23e ZDP součástí základu daně pouze do limitu 80 mil.

Kč nebo 30 % daňového zisku před úrokem, zdaněním a odpisy.

Vyloučené nadměrné výpůjční náklady lze přenést do dalších let (a uplatnit, pokud to limit dovolí), nicméně tato možnost nepřechází na právního nástupce.

Dále je nutné zopakovat, že výpůjčním výdajem může být pouze výdaj daňově uznatelný. Musí se jednat o výdaj, respektive náklad, který je zohledněn v základu daně daného období jako daňově uznatelný, tzn. v principu věcné a časové souvislosti a dle pravidel zákona o daních z příjmů. Musíme ale stále aplikovat i ostatní ustanovení ZDP. Jen pro připomenutí jde například o test nízké kapitalizace [§ 25 odst. 1 písm. w) zákona o daních z příjmů] nebo testy dle § 25 odst. 1 písm. zl), zk), i) nebo i dle § 24 odst. 2 písm. zi) zákona o daních z příjmů. Nejprve musíme aplikovat pro vyhodnocení daňové uznatelnosti právě tato pravidla a poté budeme aplikovat nové pravidlo dle § 23e ZDP.

Informace Generálního finančního ředitelství V informaci Generálního finančního ředitelství k otázce klasifikace nadlimitních nadměrných výpůjčních výdajů z hlediska stanovení základu daně bylo upřesněno, že nadměrné výpůjční výdaje přesahující limit stanovený v § 23e odst. 1 ZDP představují položku, o kterou se zvyšuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji. Pro účely stanovení základu daně a úpravy výsledku hospodaření nebo rozdílu mezi příjmy a výdaji nejsou považovány za daňově neuznatelné výdaje.

Stěžejní část celého ustanovení § 23e ZDP je dále definice výpůjčních výdajů a výpůjčních příjmů, ze kterých se následně stanoví nadměrné výpůjční výdaje. moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Zákon v této souvislosti obsahuje širokou definici toho, co se rozumí výpůjčním výdajem. Dle § 23e ZDP se totiž výpůjčním výdajem rozumí: finanční výdaj, výdaj, který svou podstatou představuje plnění za poskytnutí úvěrového finančního nástroje, bez ohledu na závazek, ze kterého takové plnění plyne, pomyslný úrok v rámci derivátu, výdaj související s derivátem sjednaným za účelem zajištění rizika souvisejícího se závazkem podle písmen a) až c), výdaj v podobě kurzového rozdílu souvisejícího se závazkem podle písmen a) až d), úrok obsažený v úplatě na základě závazku o přenechání majetku k úplatnému užití s právem na následné úplatné nabytí tohoto majetku stranou tohoto závazku, úrok, který je součástí ocenění majetku podle právních předpisů upravujících účetnictví, výdaj obdobný výdaji podle písmen a) až g).

V této souvislosti informace Generálního finančního ředitelství mimo jiné vyjasnila často diskutovanou otázku ohledně zahrnutí kurzových rozdílů do výpůjčních výdajů. Podle vyjádření GFŘ se do výpůjčních výdajů zahrnují kurzové rozdíly vzniklé v souvislosti se závazkem z titulu vybraných výpůjčních výdajů uvedených v zákoně, tedy úroků. Kurzové rozdíly, které vznikají z titulu jistiny, se do výpůjčních výdajů nezahrnují. Tento výklad má zásadní dopad na výpočet nadměrných výpůjčních výdajů u mnoha společností.

Definice úroků Další diskutovanou otázkou byla definice pomyslného úroku v rámci derivátu. Generální finanční ředitelství upřesnilo, že se v tomto případě jedná především o deriváty, které slouží k zajištění rizik souvisejících s dluhovým financováním (získáváním finančních prostředků), tj. zejména deriváty související se zajištěním měnového rizika (zajištěním kurzu dané měny) nebo úrokového rizika (zajištěním úrokové sazby). Za výpůjční výdaje související s deriváty sjednanými za účelem zajištění rizika souvisejícího se závazkem podle § 23e odst. 3 písm. a) až c) ZDP se považuje ta část výdajů souvisejících s uvedenými deriváty, která se vztahuje k závazkům z titulu finančních výdajů, případně obdobných výdajů, nikoliv k závazkům z titulu „jistiny“, ze které takový výdaj plyne.

Velmi široká definice je také u položky úroku obsaženého v úplatě na základě závazku o přenechání majetku k úplatnému užití s právem na následné úplatné nabytí tohoto majetku stranou tohoto závazku. Svou podstatou se tímto rozumí úroky obsažené v platbách podle veškerých smluv, na základě kterých se majetek užívá a které stanoví povinnost nebo možnost odkupu předmětného majetku. V kontextu zákona o daních z příjmů se tedy jedná především o nájem a finanční leasing. Dle informace GFŘ bude za výpůjční výdaj považován úrok obsažený v úplatě moje.kdpcr.cz

Daně z příjmů

podle smlouvy, na základě které se majetek úplatně užívá. Pro zahrnutí úroku do výpůjčních výdajů je rozhodující, aby ve smlouvě byla sjednána možnost nebo povinnost odkupu užívaného majetku. Uvedené platí bez ohledu na skutečnost, zda při ukončení smlouvy k odkupu majetku skutečně dojde. Nebude-li ve smlouvě žádné ustanovení upravující převod vlastnického práva k užívanému majetku, potom se do výpůjčních výdajů úrok obsažený v úplatě z takové smlouvy obecně zahrnovat nebude.

Postupy při posuzování úroků Informace také více upřesňuje postupy při posuzování úroků, které jsou součástí ocenění majetku podle předpisů upravujících účetnictví. Úrok, který je podle právních předpisů upravujících účetnictví součástí ocenění majetku (tzv. kapitalizovaný úrok), je považován za výpůjční výdaj v období, ve kterém je při stanovení základu daně uplatněn ve výdajích ve formě daňově uznatelného odpisu, daňově uznatelné zůstatkové ceny majetku, případně daňově uznatelné účetní hodnoty v dalších případech (například v případě prodeje zásob vlastní výroby). Dle informace je nutné určit, jaká část z tohoto odpisu připadá na kapitalizovaný úrok, tj. představuje výpůjční výdaj v daném období. Uvedená část se určí poměrem kapitalizovaného úroku na ocenění majetku. Pokud poplatník v daném období odpisy z majetku neuplatní (například přeruší odpisování majetku), nebude zahrnovat kapitalizovaný úrok do výpůjčních výdajů, neboť se vůbec nepromítl do daňových výdajů ve formě odpisů. Stejné pravidlo pro určení výše výpůjčních výdajů ve formě kapitalizovaného úroku pak platí i v případě uplatněné daňově uznatelné zůstatkové ceny. Velkou náročnost stanovení a evidence takových případů informace neřeší.

Z praktického hlediska totiž musí poplatník po zařazení majetku do užívání velmi pečlivě evidovat, jaké procento z pořizovací ceny představují výpůjční výdaje, a toto procento adekvátně upravit po každém provedeném technickém zhodnocení. To je nutné jak u odpisovaného majetku, tak u majetku neodpisovaného, kde se kapitalizované úroky dostávají do nákladů až v okamžiku prodeje, tedy i za desítky let.

Informace v závěru dále odpovídá na otázku, jakým způsobem se promítne úprava výsledku hospodaření z titulu nadměrných výpůjčních výdajů do formuláře přiznání k dani z příjmů právnických osob. Úpravy mají být uvedeny na řádku 63 a 163 a v příloze č. 3.

V článku jsme neměli za cíl vás seznámit se všemi informacemi, které zveřejnila Finanční správa. Doufáme ale, že vám článek pomohl shrnout některé základní body. Je zřejmé, že implementace nadměrných výpůjčních nákladů má stále mnoho nejasných míst, která jsou předmětem odborných diskusí, a určitě se budeme při kalkulaci v praxi setkávat s případy, na které nebude jednoznačná a snadná odpověď. A to jak při kalkulaci nadměrných výpůjčních nákladů pro vyhodnocení dodržení limitu 80 milionů korun, tak při kalkulaci daňového zisku před úrokem, zdaněním a odpisy.

43

moje.kdpcr.cz

Využijte možnosti doplnit si svoji odbornou e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021 pro daňové

poradce.*

knihovnu za zvýhodněné ceny Téma Nakupujte v e-shopu KDP ČR.

Zákon o dani z přidané hodnoty.

Komentář s doplněním o ustálenou judikaturu Nejvyššího správního soudu a Soudního dvora EU

moje.kdpcr.cz moje mo j .k je .kdp pcr.cz .c cz

Vzory korespondence podle daňového řádu mnoho vzorů pro nejčastější, ale i ojedinělé situace, které mohou vznikat v reálném životě, všechny vzory také ke stažení v editovatelné podobě

zvýhodněná cena pro DP 351 Kč běžná cena 390 Kč zvýhodněná cena pro DP 405 Kč běžná cena 450 Kč

zvýhodněná cena pro DP 179 Kč běžná cena 199 Kč Zákon o právu na digitální služby posun v digitalizaci úkonů, které státní správa provádí a které je teoreticky možné činit digitálně

Exekuce v praxi odpovědi na praktické otázky z oblasti exekučního řízení, aktuální právní úprava podle tzv. Lex covid justice I a II, nový procesní institut chráněného účtu

Komentář k zákonu o finanční kontrole ve veřejné správě vč. návaznosti na jiné právní předpisy, jako jsou např. předpisy upravující rozpočet nebo účetnictví zvýhodněná cena pro DP 305 Kč běžná cena 339 Kč

zvýhodněná cena pro DP 1791 Kč běžná cena 1990 Kč

Správní právo. Obecná část základní instituty a pojmy správního práva, organizace veřejné správy a její činnosti, správní trestání, správní řízení a soudnictví, příklady z praxe

Daňová judikatura judikáty NSS a Ústavního soudu ve věcech týkajících se správy daní

zvýhodněná cena pro DP 711 Kč běžná cena 790 Kč

zvýhodněná cena pro DP 621 Kč běžná cena 690 Kč

DPH 2021 výklad s příklady výklad všech ustanovení zákona o DPH je doplněn o 300 příkladů z praxe

zvýhodněná cena pro DP 476 Kč běžná cena 529 Kč

zvýhodněná cena pro DP 350 Kč běžná cena 389 Kč

Z novinek vybíráme:

Tabulky a informace pro daně a podnikání 2021 přehled nejdůležitějších pojmů, sazeb, postupů a údajů z daňových zákonů pro rok 2021 v kapesním formátu

* zvýhodněné ceny jsou podmíněny přihlášením do profilu daňového poradce 45 kontakt: publikace@kdpcr.cz, tel. 542 422 318

Daně z příjmů

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna Generální finanční ředitelství se nedávno vyjádřilo v rámci jednání koordinačního výboru s Komorou daňových poradců ČR k praktickým otázkám týkajícím se možnosti vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna.

V

rámci novely zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů („ZDP“) – zákona č. 299/2020 Sb. („novela“) – došlo k zavedení nové možnosti zpětného uplatnění daňové ztráty. V rámci novely byla také zakomponována nová možnost poplatníka vzdát se práva na uplatnění pravomocně stanovené daňové ztráty jako položky odčitatelné od základu daně v pěti bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích („do budoucna“), čímž by nedošlo k prodloužení prekluzivní lhůty dle § 38r odst. 2 ZDP. Přinášíme výběr ze zápisu jednání Koordinačního výboru s Komorou daňových poradců ČR ze dne 24. 3. 2021, který se zabývá některými spornými otázkami týkajícími se této nové možnosti. Níže publikovaný materiál předkládali daňoví poradci Jiří Nesrovnal a Tomáš Hajdušek.

Konkrétně daná úprava v § 34 odst. 1 ZDP zní: „...Poplatník se může vzdát práva na uplatnění daňové ztráty pro zdaňovací období následující po období, za které se tato daňová ztráta stanoví, oznámením správci daně ve lhůtě pro podání daňového přiznání za období, za které se daňová ztráta stanoví; lhůtu pro podání tohoto oznámení nelze navrátit v předešlý stav. Vzdání se práva má účinky pro všechna období následující po období, za které se tato daňová ztráta stanoví. Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty nelze vzít zpět...“

Úprava v § 38r odst. 2 ZDP zní: “... (2) Bylo-li možné uplatnit daňovou ztrátu nebo její část jako položku odčitatelnou od základu daně ve zdaňovacích obdobích následujících po zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, za které byla stanovena lhůta pro stanovení daně za období, za které byla daňová ztráta stanovena, a za všechna následující zdaňovací období, ve kterých bylo možné tuto daňovou ztrátu

46

nebo její část uplatnit, končí současně se lhůtou pro stanovení daně za poslední zdaňovací období, ve kterém bylo možné daňovou ztrátu nebo její část uplatnit; pokud byla daňová ztráta nebo její část uplatněna jako položka odčitatelná od základu daně ve zdaňovacím období předcházejícím období, za které byla daňová ztráta stanovena, končí lhůta pro stanovení daně za toto zdaňovací období současně se lhůtou pro stanovení moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

daně za poslední zdaňovací období, ve kterém bylo možné daňovou ztrátu nebo její část uplatnit. Vzdal-li se poplatník práva na uplatnění daňové ztráty pro zdaňovací období následující po období, za které se tato daňová ztráta stanoví, lhůta pro stanovení daně za zdaňovací období, které předchází období, za které byla daňová ztráta stanovena a ve kterém byla daňová ztráta uplatněna, končí současně se lhůtou pro stanovení daně za období, ve kterém byla daňová ztráta stanovena. Tímto způsobem se postupuje také při uplatnění daňové ztráty po převodu obchodního závodu, fúzi obchodních korporací nebo rozdělení obchodní korporace.“

Lhůta, ve které se poplatník musí vzdát práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna Předmětná úprava vychází z toho, že poplatník se musí rozhodnout pro tuto možnost nejpozději v termínu pro podání daňového přiznání k dani z příjmů. Podle Komory daňových poradců ČR se jedná jak o lhůty zákonné, stanovené v § 136 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád („DŘ“), tj. od 1. 1. 2021 tři, čtyři, resp. šest měsíců, tak o lhůty prodloužené na žádost daňového subjektu dle § 36 odst. 4 DŘ. Na druhé straně v tomto případě nelze vycházet ze lhůt, kdy je možné podat daňové přiznání k dani z příjmů bez sankcí, např. na základě „liberačních“ balíčků z poslední doby.

Dále se Komora domnívá, že uvedená úprava se váže až k termínu pro podání řádného daňového přiznání k dani z příjmů za dané zdaňovací období, ve kterém je vyměřena daňová ztráta. To znamená, že pokud poplatník uplatňuje daňovou ztrátu na základě odhadu dle čl. II bodu 3 zákona č. 299/2020 Sb., nemusí se v době podání dodatečného daňového přiznání, ve kterém uplatní odhad daňové ztráty ještě rozhodnout, zda se vzdá či nevzdá práva na uplatnění daňové ztráty, do budoucna. Toto své rozhodnutí musí nevratně učinit až v termínu pro podání řádného daňového přiznání za zdaňovací období, kdy je daňová ztráta vyměřena.

Závěr 1: Vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty je možné nejpozději ve lhůtě pro podání daňového přiznání k dani z příjmů dle § 136 DŘ, tj. od 1. 1. 2021 3, 4 nebo 6 měsíců podle naplnění podmínek pro tuto lhůtu.

Stanovisko GFŘ: Generální finanční ředitelství souhlasí s tímto dílčím závěrem. Je-li lhůta pro podání daňového přiznání určována podle jiného ustanovení DŘ (např. § 240a DŘ, § 244 DŘ, ale i § 245 DŘ) či ZDP (např. § 38ma ZDP), platí, že vzdát se práva lze nejpozději ve lhůtě pro podání daňového přiznání stanovené některým z těchto ustanovení.

V § 34 odst. 1 ZDP je uvedeno, že se poplatník může vzdát práva na uplatnění ztráty pro následující zdaňovací období „ve lhůtě pro podání daňového přiznání za období, za které se daňová ztráta stanoví“, nikoliv pouze za „zdaňovací období“. moje.kdpcr.cz

Daně z příjmů

Závěr 2: Pokud je lhůta pro podání daňového přiznání prodloužena na základě žádosti daňového subjektu dle § 36 odst. 4 DŘ, je možné se vzdát práva na uplatnění daňové ztráty nejpozději v této prodloužené lhůtě pro podání daňového přiznání k dani z příjmů. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Závěr 3: V případě uplatnění odhadu daňové ztráty dle čl. II, bodu 3. zákona č. 299/2020 Sb. je pro oznámení vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty relevantní lhůta pro podání řádného daňového přiznání k dani z příjmů, ve kterém bude vyměřena daňová ztráta. Oznámení o vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty tak nemusí být podáno již v okamžiku, kdy bude z titulu odhadu daňové ztráty podáváno dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů za zdaňovací období, ve kterém bude daňová ztráta zpětně uplatněna. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Realizace práva vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna v případě dodatečného doměření daňové ztráty Zákon výslovně neřeší situaci, jak postupovat v případě, kdy je původně za zdaňovací období je vyměřena daňová povinnost a následně je dodatečně vyměřena daňová ztráta. K dodatečnému vyměření daňové ztráty může dojít jak z aktivity daňového subjektu z titulu podání dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů, tak z titulu aktivity správce daně (v rámci daňové kontroly či postupu k odstranění pochybností).

Je samozřejmé, že situace, kdy správce daně bude měnit daňovou povinnost na daňovou ztrátu, nebude příliš častá, ale když zohledníme základní cíl správy daní, tj. správné zjištění a stanovení daňové povinnosti (§ 1 odst. 2 DŘ), nelze ji vyloučit. Může nastat např. v situaci, kdy v průběhu daňové kontroly bude objeven náklad, který daňový subjekt nesprávně posoudil jako daňově neuznatelný či zdanil osvobozený příjem, případně k této situaci může dojít při daňové kontrole za více zdaňovacích období z titulu vyloučení nákladů, které budou posouzeny jako investice (technické zhodnocení či nový hmotný majetek) a poplatník v dalších letech, která budou také kontrolována, bude uplatňovat nárok na zohlednění daňových odpisů. Podle Komory daňových poradců ČR je z hlediska smyslu a cíle právní normy nezbytné, aby i v těchto situacích měl poplatník možnost vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna (viz důvodová zpráva k sněmovnímu tisku č. 874): „... Smyslem tohoto institutu je omezit prodloužení lhůty pro stanovení daně podle § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů. Tím, že se poplatník vzdá uplatnění ztráty do budoucna, již není potřeba prodlužovat lhůtu pro stanovení daně za tato budoucí zdaňovací období ani za období, za které je daňová ztráta stanovena, viz nová úprava § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů…“

47

Daně z příjmů

Pokud je smyslem, aby poplatník na základě svého rozhodnutí zamezil prodloužení prekluzivní lhůty, nemělo by být rozhodující, zda je daňová ztráta vyměřena na základě daňového přiznání, dodatečného daňového přiznání nebo kontrolního postupu správce daně. Z důvodové zprávy nevyplývá, že by zákonodárce chtěl danou možnost vyloučit v případě dodatečného vyměření daňové ztráty na základě dodatečného daňového přiznání nebo kontrolního postupu správce daně.

Nicméně je nutné stanovit okamžik, kdy tak musí učinit. Podle Komory daňových poradců ČR v případě dodatečného daňového přiznání tímto vhodným okamžikem může být lhůta pro podání tohoto dodatečného daňového přiznání dle § 141 odst. 2 DŘ. To odpovídá jazykovému znění § 34 odst. 1 ZDP, kde se hovoří o přiznání bez přívlastku, tj. může jít o dodatečné daňové přiznání.

Složitější může být situace v případě dodatečného vyměření daně z příjmů na základě kontrolního postupu správce daně.

V tomto případě již nelze zcela využít jazykový výklad právní normy, ale je nezbytné aplikovat teleologický a historický výklad, který nás vede k závěru, že je nutné stanovit podobný okamžik. Za podobný okamžik je možné dle našeho názoru považovat okamžik, kdy je daň z příjmů doměřena pravomocně (§ 103 DŘ a § 111 DŘ). Teoreticky by mohl připadat do úvahy okamžik doručení platebního výměru, ale tím by zde byla šibeniční, téměř nesplnitelná lhůta, která by de facto prakticky zcela vylučovala možnost pro daňový subjekt toto právo realizovat. Proto je nutné takový výklad odmítnout.

S tím souvisí též otázka uplynutí lhůty pro vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna v případě odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru. V případě odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru tento nabývá právní moci okamžikem doručení rozhodnutí o odvolání, který však nelze spolehlivě předvídat. Tato skutečnost vede k nerovnému postavení poplatníků ve vztahu k možnosti využití institutu vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna, kdy pro poplatníka, kterému byla ztráta dodatečně vyměřena na základě kontrolního postupu správce daně a který se proti takovému doměření odvolal, nemůže vůbec předvídat konec lhůty pro učinění úkonu podmiňujícího využití tohoto institutu. Pokud by se práva na uplatnění ztráty do budoucna vzdal ještě před vydáním rozhodnutí o odvolání, fakticky by ani nevěděl, v jakém rozsahu se vlastně budoucího uplatnění ztráty vzdává. S ohledem na princip úplného přezkumu navíc „předčasné“ vzdání se práva na uplatnění ztráty v budoucnu může v extrémním případě vést až k situaci, kdy v důsledku odvolacího řízení ztráta ani nebude doměřena. Za účelem dosažení rovného postavení a zajištění právní jistoty se proto domníváme, že by v případě doměření ztráty na základě kontrolního postupu správce daně měla lhůta pro oznámení o využití institutu vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna uplynout ve všech případech až s koncem dne, kdy dodatečný platební výměr nabyl právní moci (v případě odvolacího řízení tedy nikoli již okamžikem doručení rozhodnutí o odvolání).

48

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Navazující otázkou je, jak bude postupováno, když naopak dojde k situaci, kdy původně vyměřená daňová ztráta bude změněna na daňovou povinnost a následně opět, ať už z titulu aktivity daňového subjektu nebo správce daně, dojde k novému vyměření daňové ztráty. Otázka zní, zda v případě, kdy se nejprve daňová ztráta změní na daňovou povinnost a následně znovu na daňovou ztrátu, může se i nově poplatník rozhodnout, zda se vzdá práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna. Tuto situaci zákon výslovně neřeší, proto je dle našeho názoru možné v souladu s aplikací zásady v pochybnostech ve prospěch daňového poplatníka vyjít z toho, že po novém vyměření daňové ztráty má novou možnost se rozhodnout, zda daňovou ztrátu bude chtít uplatňovat do budoucna či nikoliv. To znamená, že v tomto případě by se k původnímu vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna nepřihlíželo.

Samozřejmě že by tento závěr neplatil, pokud by se jednalo o účelovou změnu daňové ztráty na daňovou povinnost a následně znovu na daňovou ztrátu, aby tak poplatník obešel obecný zákaz vzít vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna zpět. Tyto situace by byly řešeny za použití doktríny zákazu zneužití práva (viz § 8 odst. 4 DŘ).

Na okraj je třeba uvést, že se považuje za bezesporné, že pro určení běhu lhůty pro stanovení daně z příjmů se ve všech popisovaných případech uplatní závěry rozsudků Nejvyššího správního soudu sp. zn. 8 Afs 58/2019 a 9 Afs 81/2020.

Podle Komory daňových poradců ČR by se obdobně, jak je uvedeno výše, mělo postupovat i v případě, kdy dojde dodatečně ke zvýšení či snížení daňové ztráty z moci úřední nebo na základě podaného dodatečného daňového přiznání. Může jít například o případy, kdy poplatník původně vykáže např. ztrátu 30 mil. Kč, tu v plné výši uplatní zpětně a ve lhůtě pro podání řádného daňového přiznání se vzdá práva na budoucí uplatnění. Následně pak dojde k dodatečnému zvýšení této ztráty z 30 mil. Kč např. na 50 mil. Kč. Vzdáním se práva by poplatník přišel o možnost uplatnit těch nově doměřených 20 mil. Kč, což by dle našeho názoru bylo v rozporu se smyslem a cílem právní normy.

Obdobně by tomu mělo být v případě, kdy se bude ztráta snižovat. Jelikož se v těchto případech změní okolnosti (výše ztráty), za nichž se poplatník rozhodoval, měl mít možnost se rozhodnout znovu, a to ve lhůtách uvedených výše. Jelikož zákon tuto situaci výslovně neřeší a jsou možné dvě výkladové alternativy, je možné uplatnit i zásadu v pochybnostech ve prospěch daňového subjektu. Samozřejmě že by i v tomto případě tento závěr neplatil, pokud by se jednalo o účelovou změnu ztráty, aby tak poplatník obešel obecný zákaz vzít vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna zpět. Tyto situace by byly řešeny za použití doktríny zákazu zneužití práva (viz § 8 odst. 4 DŘ).

Závěr 1: V případě dodatečného vyměření daňové ztráty na základě podání dodatečného daňového přiznání je lhůtou pro realizaci práva na vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání dle § 141 odst. 2 DŘ. moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Stanovisko GFŘ: Nesouhlas s dílčím závěrem. Zákonný text reflektuje již daňový řád ve znění od 1. 1. 2021, který rozlišuje v § 1 odst. 3 a 4 řádné daňové tvrzení, pod které zahrnuje daňové přiznání, hlášení a vyúčtování, a dodatečné daňové tvrzení, pod které patří dodatečné daňové přiznání, následné hlášení a dodatečné vyúčtování. Pokud tedy ZDP uvádí „daňové přiznání“, jedná se o „řádné daňové tvrzení“, kdy pojem „řádné daňové přiznání“ se pak nepoužívá. Vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna lze podat výhradně v termínu pro podání daňového přiznání tak, jak jsou učiněny závěry u otázek výše. Vzdání se práva je pak účinné pro celou výši daňové ztráty, která bude stanovena za dané období, bez ohledu na skutečnost, zda k jejímu pravomocnému stanovení dojde na základě vyměřovacího či doměřovacího řízení, tj. bez ohledu na to, zda v čase dojde k jejímu snížení či zvýšení nebo zrušení a „znovustanovení“.

Z uvedeného pak logicky vyplývá možnost podat vzdání se práva i ve lhůtě pro podání daňového přiznání, ve kterém daňový subjekt daňovou ztrátu netvrdí.

Závěr 2: V případě dodatečného vyměření daňové ztráty správcem daně končí lhůta pro realizaci práva vzdát se uplatnění daňové ztráty do budoucna uplynutím dne, ve kterém nabude rozhodnutí o vyměření ztráty právní moci (§ 103 DŘ a § 111 DŘ).

Stanovisko GFŘ: Nesouhlas s dílčím závěrem vzhledem ke stanovisku k závěru výše.

Závěr 3: Pokud dojde k tomu, že se daňová ztráta změní na daňovou povinnost a následně znovu na daňovou ztrátu, bude poplatník u druhého vyměření daňové ztráty mít možnost znovu realizovat právo na vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna s tím, že k předchozímu rozhodnutí poplatníka se nebude přihlížet. Toto právo bude uplatněno ve lhůtách dle bodu 2.2.1.1., resp. 2.2.1.2. To neplatí, pokud by postup poplatníka byl účelový s cílem vyhnout se zákazu vzít zpět rozhodnutí o vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna.

Stanovisko GFŘ: Nesouhlas s dílčím závěrem vzhledem ke stanovisku k závěru výše.

Závěr 4: Obdobně, jak je uvedeno v bodě 2.2.1.3., bude postupováno i v případě, kdy dojde dodatečně ke zvýšení či snížení daňové ztráty z moci úřední nebo na základě podaného dodatečného daňového přiznání.

Stanovisko GFŘ: Nesouhlas s dílčím závěrem vzhledem ke stanovisku k závěru výše.

Způsob realizace práva na vzdání se možnosti uplatňovat daňovou ztrátu do budoucna Obecně zákon neřeší formu toho, jakým způsobem se poplatník vzdává možnosti uplatnit daňovou ztrátu do budoucna. Text moje.kdpcr.cz

Daně z příjmů

Podle názoru Generálního finančního ředitelství je možné vzdát se práva na uplatnění daňové ztráty do budoucna pouze v termínu pro podání (řádného) daňové přiznání. .

zákona hovoří pouze o tom, že tuto skutečnost poplatník oznamuje správci daně. Z tohoto hlediska tak půjde zřejmě o obecnou písemnost, kterou bude poplatník doručovat správci daně.

Z toho vyplývá, že tuto písemnost je možné doručit správci daně jak elektronicky, tak i v listinné podobě, a to i v případě poplatníků, kteří mají povinnost podat daňové přiznání elektronicky v souladu s § 72 DŘ.

Pokud bude oznámení o vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty podávat zástupce daňového subjektu (např. současně s podáním daňového tvrzení), je pro účinnost takového podání nutné explicitní zmocnění k jeho podání anebo existence neomezené plné moci k zastupování (generální plná moc).

Protože půjde o obecnou písemnost, jsou v případě elektronického podání přípustné formáty splňující požadavky pro přílohy obecné písemnosti na daňovém portálu (portálu Moje daně) anebo vymezené vyhláškou č. 194/2009 Sb., která určuje přípustné formáty datové zprávy dodávané do datové schránky. To znamená, že může jít např. o soubory typu doc, PDF, txt apod. V souladu s předchozími výklady Finanční správy bude platit, že pokud bude podání učiněno prostřednictvím datové schránky daňového poradce, advokáta či daňového subjektu, není nutné, aby bylo elektronicky podepsáno, příp. aby šlo o „oskenovaný“ dokument, který byl předtím fyzicky podepsán.

Do budoucna by Komora daňových poradců ČR doporučovala zvážit, zda jako možnost (dle znění textu zákona, nikoliv jako

49

Daně z příjmů

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

povinnost) neumožnit realizovat právo rozhodnout se o neuplatnění daňové ztráty do budoucna prostřednictvím formuláře k daňovému přiznání k dani z příjmů.

Nutnost vzdát se práva na uplatnění ztráty do budoucna, i když ji poplatník plně využije zpětně

Závěr 1: Právo poplatníka rozhodnout se o neuplatnění daňové ztráty do budoucna se obecně realizuje prostřednictvím obecné písemnosti. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Závěr 2: Tuto obecnou písemnost je možné doručit jak elektronicky, tak v listinné podobě, a to i u poplatníků, kteří mají jinak povinnost podávat daňové přiznání elektronicky. V případě listinného podání bude obecně platit, že relevantní je okamžik k podání k poštovní přepravě. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Pro právní jistotu poplatníků doporučuje Komora daňových poradců ČR potvrdit, že povinnost podat oznámení o vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna platí i v případě, když poplatník celou ztrátu uplatní zpětně.

Příklad: Akciová společnost s povinným auditem sestavila a podala řádné daňové přiznání za kalendářní rok 2020, a to ve lhůtě do 1. července 2021. V tomto daňovém přiznání vykázala daňovou ztrátu ve výši 5 mil. Kč. Tuto ztrátu se rozhodla uplatnit celou zpětně, a to proti daňové povinnosti zdaňovacího období roku 2019, ve kterém její základ daně činil 20 mil. Kč. Společně s daňovým přiznáním za rok 2020 tak podává dodatečné daňové přiznání za kalendářní rok 2019, kde uplatňuje celou daňovou ztrátu roku 2020. Pro další budoucí roky jí tedy už žádná daňová ztráta nezůstala. I v tomto případě je nutné, aby tato akciová společnost podala spolu s oběma daňovými přiznáními obecnou písemnost správci daně, ve které se vzdá práva na uplatnění daňové ztráty vyměřené podle podaného přiznání za zdaňovací období roku 2020 do budoucna.

Závěr 3: V případě elektronického podání není jakkoliv omezen formát dokumentu. To znamená, že může jít např. o dokument formátu doc, pdf či txt. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Závěr 4: Pokud bude daný dokument odeslán z datové schránky poplatníka či daňového poradce (nebo jiného zástupce), nemusí být elektronicky podepsán ani nemusí jít o „naskenovanou“ kopii dokumentu, který by musel být fyzicky podepsán. S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Závěr 5: V případě plné moci k podání daňového přiznání, kdy nebude v této plné moci otázka vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty výslovně řešena, může realizovat toto právo zástupce daňového subjektu jen na základě zvláštního zmocnění, tj. jiné plné moci. Tímto zmocněním se rozumí i zmocnění k zastupování při správě daní na základě tzv. generální plné moci.

S tímto dílčím závěrem GFŘ souhlasí.

Závěr 6: Do budoucna doporučujeme doplnit formuláře daňových tvrzení (přiznání k dani z příjmů) tak, aby v jejich rámci bylo možno (dle znění textu zákona nešlo o povinnost) učinit oznámení o vzdání se práva na uplatnění daňové ztráty.

Stanovisko GFŘ: S ohledem na výše uvedené dílčí závěry, zejména pak to, že plnou moc k podání daňového přiznání nelze bez dalšího vztáhnout na podání předmětného oznámení a současně musí být zachována možnost podat oznámení o vzdání se práva odděleně od daňového přiznání, i když ve stejné lhůtě, nespatřujeme aktuálně důvody pro doplnění oznámení do formuláře daňového přiznání DPP a DPF. Daňový subjekt i správce daně k daňovému přiznání a k oznámení musí z povahy zákonného textu přistupovat jako ke dvěma podáním, tudíž integrace do tiskopisu daňového přiznání by dle našeho názoru nepřinesla významné snížení administrativy. Uvedené však a priori nevylučuje, že oznámení nemůže být společně a současně s daňovým přiznání podáno, např. jako jedna z příloh, ať již formou listiny (v případě listinného podání) nebo v části e-přílohy (v případě elektronického podání).

50

Závěr: Poplatník musí podat obecné písemnosti na vzdání se práva na uplatnění ztráty do budoucna, i když celou poslední vyměřenou daňovou ztrátu již uplatnil zpětně. S tímto závěrem GFŘ souhlasí.

Komoru daňových poradců České republiky najdete i na sociálních sítích

a Twitter

moje.kdpcr.cz

Aktuálně

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Finanční správa si posvítila na převodní ceny. Kontrolovaným firmám se zvýšil daňový základ téměř o 40 miliard Finanční správa zveřejnila společně s Ministerstvem financí ČR přehled ke kontrolám převodních cen. Ty upravují postup stanovení cen transakcí mezi spojenými osobami. Více než dva tisíce kontrol přineslo státu doměření daně z příjmů ve výši 3,2 miliardy korun.

F

inanční správa mezi roky 2014–2019 provedla 2182 kontrol zaměřených na převodní ceny mezi spojenými osobami, což přineslo dodatečné doměření daně z příjmů ve výši 3,2 miliardy korun a zvýšení daňového základu u kontrolovaných subjektů o 39 miliard korun. Výsledky za rok 2020, které budou doplněny v průběhu května po jejich verifikaci, podle předběžných odhadů kopírují výsledky z uplynulých let. „Během posledních sedmi let, kdy se resort financí na daňové zneužívání nadnárodních struktur zaměřuje, jsme dosáhli nejen významných příjmů do rozpočtu, ale docílili hlavně preventivního efektu. Mezinárodní korporace fungující v České republice už vědí, že tuzemská Finanční správa je jim v transfer pricingu důstojným partnerem. A jak dokládají naše nejnovější poznatky z terénu, pokusů o jeho zneužívání podstatným způsobem ubylo,“ říká ministryně financí Alena Schillerová.

Problematika transferových cen je celosvětově vnímána jako vysoce riziková oblast, která bývá nadnárodními skupinami využívána k agresivnímu daňovému plánování a často i k daňovým únikům. Význam převodních cen v současné době roste i v souvislosti s iniciativou OECD zaměřenou proti rozkladu základu daně a přesunu, které s převodními cenami velmi úzce souvisí. „Finanční správa se na kontrolu převodních cen zaměřuje proto, aby zabránila možnému odlivu zisků prostřednictvím transakcí mezi spojenými osobami. Pro daňové subjekty je výhodné předcházet daňové kontrole tím, moje.kdpcr.cz

že využijí institut závazného posouzení a požádají předem Finanční správu o posouzení způsobu tvorby převodních cen mezi spojenými osobami,“ připomíná generální ředitelka Generálního finančního ředitelství Tatjana Richterová.

Podle KPMG jsou kontroly převodních cen spíše pravidlem než výjimkou. „Pokud společnost oblast převodních cen podcení nebo dostatečně nezdokumentuje, bývá výsledkem obtížná a zdlouhavá obhajoba při kontrole finančního úřadu.

Následkem může být doměření daně, penále a úroku z prodlení a v neposlední řadě negativní publicita,“ stojí na webu poradců.

Zdroj: Finanční správa ČR, KPMG, Rödl & Partner

Rok

Doměřená daň (v mil. Kč)

Zvýšení základu daně včetně snížení ztráty (v mil. Kč)

2014

59

504

2015

446

2 823

2016

886

13 286

2017

189

1264

2018

1 216

18 038

2019

356

3 130

51

Ostatní

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Přístup platebních institucí k platebním účtům dle PSD2 Směrnice Evropského parlamentu a Rady EU o platebních službách na vnitřním trhu vzbuzuje dlouhodobě řadu debat. Evropské státy přitom k její transpozici přistoupily různě. Jak moc nás může inspirovat britský přístup? A jaký je pohled německých či evropských institucí?

Jakub Sláma Advokát, Havlíček & Partners

S

měrnice Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 2015/2366 ze dne 25. 11. 2015, o platebních službách na vnitřním trhu (dále jen „PSD2“)1, v ust. čl. 36 členským státům ukládá zajistit, aby platební instituce měly na objektivním, nediskriminačním a přiměřeném základě přístup k platebním účtům u úvěrových institucí. Současně stanoví, že jakékoli odmítnutí musí úvěrová instituce řádně zdůvodnit dozorovému orgánu. PSD2 tedy výslovně předpokládá možnosti odmítnutí přístupu k účtu, jež však musí být řádně zdůvodněné.

Recitál č. 39 PSD2 zdůrazňuje nezbytnost otevírání platebních účtů pro úvěrové instituce, stejně jako nediskriminační a přiměřené zajištění přístupu k nim. PSD2 však již dále nerozvádí, jaká by měla být ona objektivní, nediskriminační a přiměřená kritéria, na nichž má být přístup platebních institucí k platebním účtům založen. Účelem tohoto příspěvku je přiblížit význam čl. 36 PSD2 a, mimo jiné, poukázat na nedostatky české transpozice.

1 Dostupné online na https://eur-lex.europa.eu/legal-content/CS/ TXT/?uri=CELEX%3A32015L2366

52

Transpozice do národního práva ČR V české právní úpravě je shora uvedené promítnuto v ust. § 255 odst. 1 zákona č. 370/2017 Sb., zákon o platebním styku (dále jen „ZPS“), který ukládá úvěrovým institucím povinnost uzavřít s platební institucí na její žádost smlouvu o platebním účtu, a to na základě podmínek, které jsou objektivní a přiměřené povaze daného platebního účtu.

Z jazykového znění ZPS tak lze dovodit, že banka má povinnost platební účet zřídit vždy, přičemž smluvní podmínky musí být objektivní a přiměřené povaze daného platebního účtu.

Tomu však protiřečí ust. § 255 odst. 2 ZPS, jež stanoví, že jakékoli odmítnutí oznámí banka (včetně důvodů odmítnutí) ČNB. Byť tedy první odstavec zdánlivě možnost odmítnout zřídit platební účet nepřipouští (a váže tuto povinnost jen na žádost platební instituce), přičemž požadavek na objektivitu klade až na konkrétní podmínky smlouvy o platebním účtu, druhý odstavec upravuje postup, při kterém banka účet zřídit odmítne, a s možností odmítnutí tak počítá.

Ze shora uvedených důvodů lze mít za to, že se česká právní úprava pokouší kopírovat PSD2, což pravděpodobně lze považovat i za úmysl zákonodárce, jenž je však neobratně vyjádřen ve vzájemně si odporujícím jazykovém znění. V tomto směru lze odkázat i na důvodovou zprávu k ZPS, která prakticky kopíruje znění příslušných ustanovení PSD2.

V praxi pak lze poukázat na případy, kdy úvěrové instituce smlouvy o platebních účtech s jinými platebními institucemi neuzavírají, aniž by jim však sdělily důvody k takovému postupu. Jelikož jim povinnost odůvodnění, nebo nejméně ozřejmění rozhodných kritérií, český právní řád neukládá, bude takový postup vždy zavdávat příčinu k diskusím, zda jím nedochází k protiprávnímu omezení konkurence (v již tak velmi složitém českém bankovním prostředí). moje.kdpcr.cz

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Ostatní

Spojené království O poznání podrobnější transpozici PSD2 nalezneme v britské právní úpravě, konkrétně pak v čl. 105 Payment Services Regulations 752/2017 (dále jen „PSR“)2, který ukládá povinnost poskytnout platební instituci přístup k platebnímu účtu na objektivním, nediskriminačním a proporcionálním základě. PSR dále stanoví, že poskytovatel platebního účtu má povinnost k žádosti platební instituce sdělit kritéria, která bude při posuzování žádosti o přístup k účtu aplikovat. Pokud následně přístup k účtu platební instituci neposkytne (případně zruší již existující účet), má úvěrová instituce povinnost tuto skutečnost s podrobným odůvodněním oznámit orgánu dohledu (FCA).

Britská právní úprava tedy neváže povinnost poskytnutí přístupu k platebnímu účtu (pouze) na žádost platební instituce, ale na existenci objektivních a nediskriminačních kritérií, podle nichž bude žádost posouzena. V případě, že po vyhodnocení všech kritérií přístup nebude poskytnut, musí být tato skutečnost oznámena FCA. Jak se bude tento přístup rozvíjet v době pobrexitové, je samozřejmě otázkou.

Interpretace čl. 36 PSD2 ze strany FCA a UK Treasury UK Treasury (vládní agentura pro veřejné finance a hospodářskou politiku) Podle interpretace UK Treasury3 nelze ust. čl. 36 PSD2 bez dalšího pokládat za povinnost poskytovat platební účty platebním institucím, nýbrž (toliko) povinnost přistupovat ke všem stejně, tj. na základě stanovených a zveřejněných kritérií (tj. přístup na objektivním a nediskriminačním základě, jak je vyjádřeno v PSD2).

FCA (britský regulátor finančního trhu) FCA shora předestřený přístup UK Treasury dále rozvíjí4, když navazuje na dříve vyjádřený předpoklad, dle něhož regulace dle PSD2 neznamená absolutní povinnost umožňovat platebním institucím přístup k platebním účtům, a stanoví tzv. POND (proportionate, objective and non-discriminatory) kritéria, která musí být naplněna při posuzování žádostí platebních institucí. FCA dále uvádí demonstrativní výčet POND kritérií, mezi nimi např. následující: Poskytuje banka účet, o který platební instituce žádá? Jaké náklady a riziko s sebou poskytnutí takového účtu nese?

Zvážila banka konkrétní okolnosti žadatele, včetně specifických rizik, nákladů a potenciálních výnosů?

Aplikuje banka u typově podobných žadatelů stejná kritéria přístupu?

Může banka objektivně zdůvodnit, proč přístup k účtu v daném případě neposkytla?

Je v konkrétním případě namísto odmítnutí přístupu možné účet poskytnout za splnění jiných zvláštních podmínek (vyšší cena, příp. vyžádání dalších dokumentů)?

Dle tohoto výkladu tak mohou banky odmítnout poskytnutí platebního účtu, avšak pouze na základě objektivních moje.kdpcr.cz

S dosavadním britským přístupem se lze ztotožnt, jelkož lépe (rozdílně od českého) zohledňuje účel PSD2 vyjádřený v recitálu č. 39 a čl. 36. a nediskriminačních kritérií, nikoli na základě restriktivní politiky, při jejímž naplňování by např. nedůvodně odmítaly spolupracovat s vybranými kategoriemi platebních institucí, aniž by předem individuálně zvážily konkrétní rizika a možnosti jejich zmírnění.

S ohledem na výše uvedené se lze ztotožnit s (dosavadním) britským přístupem, který lépe (rozdílně od českého) zohledňuje účel PSD2 vyjádřený v recitálu č. 39 a čl. 36. Domnívám se, že čl. 36 PSD2 neukládá členským státům zajistit, aby měly úvěrové instituce povinnost k žádostem platebních institucí bez dalšího umožnit přístup k platebnímu účtu (jak by se mohlo zdát z české právní úpravy). Naopak, nejen z jazykového výkladu PSD2 vyplývá, že kritériem pro přístup k platebnímu účtu budou úvěrovou institucí objektivním a nediskriminačním způsobem stanovená pravidla, podle nichž by měla být každá žádost individuálně posouzena. Velmi podobný názor zaujala např. německá Deutsche Bank5 či EBF6 (European Banking Federation), dle nichž by měl být platebním institucím přístup k účtům v zásadě umožněn, s výjimkou případů, kdy bude odmítnutí nezbytné z důvodu ochrany před konkrétními riziky (což je v souladu se shora popsanými východisky stanovenými FCA). PSD2 tedy jednoznačně preferuje umožnění přístupu platebních institucí k platebním účtům, na druhou stranu však z objektivních důvodů skýtá možnost povolení přístupu odmítnout, a nelze tak přisvědčit závěru, že uzavření smlouvy o platebním účtu lze vázat výlučně na žádost platební instituce.

2 Dostupné online na https://www.legislation.gov.uk/uksi/2017/752/ contents/made 3 Dostupné online na https://www.lexology.com/library/detail. aspx?g=ad688518-5dee-44e9-ad5f-d1807d37c488 4 Dostupné online na https://www.fca.org.uk/publication/finalisedguidance/fca-approach-payment-services-electronic-money-2017.pdf 5 Dostupné online na https://cib.db.com/docs_new/White_Paper_ Payments_Services_Directive_2.pdf 6 Dostupné online na https://www.betaalvereniging.nl/wp-content/ uploads/EBF_PSD2_guidance_september2016.pdf

53

Osobní rozvoj

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

Nejcennější dopis klientovi je naše faktura Jaký máte pocit při vystavení, podpisu, odsouhlasení faktury za vaši práci? Jste hrdí na částku, kterou fakturujete? Udělali jste dobrou práci a potvrzujete nyní svou přiměřenou odměnu. Lišácky se usmějete, že potřetí jste prodali obdobný koncept a čas vynaložený na výzkum otázky pro prvního klienta se začíná hezky vyplácet. Nebo váháte, je vám to až líto, že za tolik práce účtujete tak malou částku? Stydíte se dokonce, že částka je až směšně nízká za tolik práce a péče, kterou jste klientovi věnovali?

Lenka Mrázová Leadership mentorka, byznys a týmová koučka

54

Z

amyslete se u každé fakturace, zda každý „váš dopis s částkou“ opravdu plně vyjadřuje veškerou hodnotu práce a péče, kterou jste klientovi poskytli. Klient nám platí cenu, dostává od nás hodnotu.

Faktura je nástrojem, kde oba pojmy postavíme sobě na roveň. Částka na faktuře je vyjádřením hodnoty, kterou jsme poskytli. Je vyjádřením energie peněz, které k nám za to poplynou.

Faktura, kde jsme pyšní na částku, kterou v ní schvalujeme, znamená, že jsme spokojeni s odvedenou prací, s jejím moje.kdpcr.cz

Osobní rozvoj

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR / 5/2021

přínosem pro klienta. Jestli při podpisu faktury váháme, musíme se ptát, co na službě nesedělo. Jít na začátek procesu od nabídky, odhadu honoráře přes zpracování zakázky a ptát se, co udělám příště jinak: Budu více vyjednávat o výši honoráře. Nesmím zapomenout při odhadu na vstupy specialistů. Musím včas upozornit klienta, že naše vyjádření musí obsahovat i účetní aspekt, a domluvit dodatečný honorář. Použiji jinou hodinovou sazbu, protože toto byla práce výhradně pro poradce, nikoliv pro účetního. Je to druhá podobná zakázka, na která prodělávám, evidentně jsem vůbec neodhadla rozsah hodin, které na ni potřebuji. Neodhadla jsem hodiny svého týmu. I moje jednička, co má praxi a umí vše, to za 10 hodin neudělá.

Mám vlastně správně spočítanou svou hodinovou sazbu, když do výkazu práce dávám jen efektivně vynaložené hodiny? Kam dávám hodiny strávené zmatečnou komunikací, slepou uličkou v přemýšlení, unavenou hlavou při psaní stanoviska? Kde jsou přesčasy účetní, co seděla u závěrky dva týdny do noci? Proč mi vše nezachytila do výkazu práce a já teď nevidím, co bylo přesně uděláno za vícepráce? Proč jsme se hned při přebírání dokladů neozvali, že nejsou úplné?

Hledejte své faktury a zakázky, na které jste hrdí. Definujte si, co je na oněch zakázkách specifické. Přemýšlejte, jak je replikujete dál. Ať ve fázi prodeje, či u realizace v kanceláři. U zakázek, kde nejste hrdí na svou práci, vnímáte nedostatečné ocenění své služby od klienta, ptejte se, zda opravdu chcete pro takového klienta dál pracovat? Jak bude vypadat vaše firma bez onoho klienta? Cítíte ulehčení, svěží pocit u představy vaší firmy bez daného klienta? Jestli ano, připravte se na sdělení budoucího ne. Jakmile se jednou rozhodnete, pak „ne“ snadno sdělíte. Bez změny, bez uvolnění prostoru od klientů, se kterými se vám nedobře pracuje, nebudete mít kapacitu na nové klienty, kteří vaši hodnotu ocení lépe.

Klienta si chcete ponechat. Vše je procesně u vás v pořádku, pracujete efektivně. Stále se vám však nedaří honorář

Jestli při podpisu faktury váháme, musíme se ptát, co na službě nesedělo.

Jít na začátek procesu od nabídky, odhadu honoráře, přes zpracování zakázky a ptát se, co udělám příště jinak. obhájit před klientem? Zkuste se ho více ptát, co díky vaší práci získá, jak tento přínos pro sebe ocení. Mějte odvahu na zvídavé otázky. Bez hlubšího ponoření se do porozumění, jakou specifickou hodnotu mu přinášíte, nevyjednáte pro sebe správnou cenu. Klienti dál nebudou správně vnímat veškerou hodnotu vaší práce. Čistě proto, že jste jim váš úplný přínos neilustrovali. Ptejte se, co díky vám mohou získat kromě samotné daňové rady, zpracovaného přiznání samozřejmě. Jistotu, klidný spánek, úsporu času, sebevědomí, když se mají zpovídat vedení mateřské firmy a... Jen se ptejte a naslouchejte, co vám odpoví.

Využijte příští fakturaci a vnímejte své pocity u schvalování faktur. Kde vám nejsou příjemné, konejte, jak uvedeno výše.

Zapojte se do obsahu nového e-Bulletinu! /Oficiální elektronický

měsíčník Komory

daňových poradc

ů České republik

y

/Ke stažení na https://moj

e.kdpcr.cz

/

Chcete se aktivně podílet na přípravě našeho měsíčníku?

Máte připomínky a postřehy k obsahu?

e-Bulletin Komory daňových poradců ČR Harmonizace

daní v EU

/TÉMA VYDÁNÍ: še Nerudová, rektorka Mendelovy univerzity /ROZHOVOR: Danu ní programy podpory Covid – nájemné /ÚČETNICTVÍ: Dotač pro stanovení daně Lhůta /SPRÁVA DANÍ:

4/2021 v Brně

Chcete s námi sdílet své klientské newslettery a novinky?

Pište na ebulletin@impax.cz 55

Aktuálně

Bulletin Bull llet e in Komory daňov daňových v ých poradců pora adců ů ČR / 5/2021

moje.kdpcr.cz