Firm 22.3

FIRM Fiscaal studentenblad

Jaargang 22 • Nummer 3 • mei 2015

FIOD op de stoep

De fiscale behandeling van een boefje Tax evasion and tax avoidance

Fiscaliteit en Criminaliteit

FIRM Jaargang 22 • Nummer 3 • mei 2015

8

20 Voorwoord FIRM-commissie Voorwoord bestuur Agenda Activiteitenpagina voorjaar 2015 Om half zeven in ochtend belt de FIOD aan. Wat ging er aan vooraf?

12 — Kantoorbezoek Loyens & Loeff 13 — Kantoorbezoek Belastingdienst 14 — De juiste afhandeling van fraude binnen een concern 15 — Een dag uit het leven van… Kim Demandt 17 — (vervolg) Activiteitenpagina voorjaar 2015 20 — De fiscale behandeling van een boefje 24 — FIRST Fiscale Bedrijvendag 2015

4 5 5 6 8

15 13

17 29

Colofon FIRM is het magazine van

— — — — —

International Section 25 — Foreword president FIRST Maastricht 25 — Calendar 25 — VAT consequences of illegal transactions 27 — The International Job Fair 2015 29 — The (not always entirely clear) line between tax evasion, tax avoidance and tax planning

Redactie

Oplage

Verspreiding

Gentjana Pura, Jos Ruijters

600 stuks

Studenten en medewerkers

Niets uit deze uitgave mag

van de FoL en de SBE van

op welke wijze dan ook

Ontwerp

Maastricht University, fiscale

worden verveelvoudigd en/of

Stefan Roex, www.stefanroex.nl

reünisten en vaste relaties van

worden overgenomen zonder

FIRST Maastricht.

voorafgaande (schriftelijke)

Martijn Vonk, Michèle Rooijmans

FIRST Maastricht, de fiscale studievereniging en verschijnt

Adresgegevens

vier keer per jaar.

Postbus 64 6200 AB Maastricht

Druk

Hoofd- en eindredactie

043 – 388 35 88

Perfectbook

Jasper de Winter &

firm@firstmaastricht.nl

Specialist in studentendrukwerk

Bastiaan Didden

www.firstmaastricht.nl

www.perfectbook.nl

toestemming van de redactie.

FIRM MEI 2015

3

Vereniging

Voorwoord FIRM-commissie Waarde lezer, Op het moment dat deze FIRM op de ‘deurmat valt’, is de aangiftetermijn voor de IB-aangifte 2014 net verstreken. Bij aanvang van de aangiftetermijn werd in de media veel aandacht besteed aan het ‘sjoemelen’ met aftrekposten door malafide belastingadviseurs en de gevolgen hiervan voor de niet-deskundige belastingplichtige. Daarnaast stond afgelopen periode de ‘Teevendeal’ volop in de picture. Voor ons als commissie zijnde reden om nader te duiken in de wereld van de fiscaliteit, criminaliteit en actualiteit.

Gezien het thema van deze FIRM kunnen inhoudelijke bijdragen van twee fiscaal strafrecht advocaten niet ontbreken. Zo zal dhr. Rosier (advocaat-belastingkundige bij Thuis&Partners Advocaten) ingaan op de vraag: om half zeven in de ochtend belt de FIOD aan, wat ging er aan vooraf? Mevr.

Feenstra (fiscaal advocaat en partner bij Hertoghs advocaten-belastingkundigen) bespreekt de fiscale behandeling van een boefje waarbij o.a. wordt ingegaan op art.

3.14 Wet IB 2001.

Aangezien in elke FIRM ook aandacht wordt besteed aan de werkzame toekomst, 4

is ook de rubriek ‘een dag uit het leven’ opgenomen. In deze rubriek zal mevr.

Demandt, werkzaam bij Hertoghs advocaten-belastingkundigen, ingaan op haar dagelijkse werkzaamheden als advocaatstagiaire. Voorts wordt een sfeerimpressie gegeven van de career events die de afgelopen maanden plaatsvonden: de tweede editie van de International Job Fair, de FIRST Fiscale Bedrijvendag alsook de kantoorbezoeken aan de Belastingdienst en aan Loyens & Loeff. Sfeerimpressies van de diverse andere activiteiten mogen ook niet ontbreken, denk aan de wettenbundelborrel en het zeer geslaagde open feest.

Niet alleen in de Wet IB 2001 wordt aandacht besteed aan de criminaliteit ook in de btw. Zo zal Martijn Vonk in een Engelstalige bijdrage de btw-heffing en het recht op aftrek in geval van illegale inkomsten bespreken.

Een thema dat altijd veel stof doet opwaaien, denk aan de recente “Swiss leaks”-affaire, is de discussie over belastingontduiking en belastingontwijking.

Gilberto Vargas Barroso zal in zijn bijdrage, getiteld: “The (not always entirely clear) line between tax evasion, tax avoidance and tax planning”, hier nader op ingaan.

MEI 2015 FIRM

Voor de bijdrage van Jasper de Winter vormt de actualiteit ook het startpunt. Hij besteedt aanadacht aan de wijze waarop fiscaal gezien dient te worden omgegaan met fraude binnen een concern. Afgelopen jaren waren er immers diverse fraudegevallen die ‘groot in het nieuws kwamen’.

Al met al hopen we u als lezer een kijkje te hebben geboden in de wereld van de fiscaliteit en criminaliteit. Mocht u na het lezen van deze FIRM meer willen weten over het spanningsveld tussen de fiscaliteit en criminaliteit dan verwijzen wij graag naar het boek ‘De jacht op crimineel geld’ van Harry Lensink & Marian Husken. In dit boek wordt o.a. stilgestaan bij de rol (om de woorden van de auteurs te gebruiken) van “gehaaide fiscalisten” .

Namens de FIRM-commissie wensen we u veel leesplezier met deze FIRM!

Jasper de Winter Hoofdredacteur FIRM 2014-2015

Bastiaan Didden Eindredacteur FIRM 2014-2015

Voorwoord bestuur

Het is inmiddels mei en de sollicitaties voor het Lustrumbestuur zijn al gesloten. Alleen solliciteren naar een commissie voor het volgend jaar is nog mogelijk. Wat zijn de vier blokken die achter ons liggen snel gegaan. Tot opluchting van vele leden is de zomervakantie weer in zicht. Door oud-bestuurders werd ons al gezegd dat het jaar snel zou verstrijken, maar het tempo waarin dit is omgevlogen is ongelofelijk.

Als FIRST hebben we een drukke, maar zeker ook mooie, periode achter de rug. Een massaal bezochte wettenbundelborrel in samenwerking met Loyens & Loeff vormde hiervan de aftrap. Hier werd, onder het genot van één of meerdere drankjes, het onmisbare gereedschap voor elke fiscalist uitgedeeld aan de aanwezige leden. Een week later was het weer tijd voor het paradepaardje van de vereniging, de FIRST Fiscale Bedrijvendag. De FFB was wederom een groot succes en de dag werd geopend door niemand minder dan Boris

van der Ham. Vervolgens hebben de elf aanwezige bedrijven hun workshops gegeven, waarbij de focus dit jaar onder meer lag op het belang van een ‘klik’ met het kantoor. Wij hopen dat eenieder de unieke kansen die deze dag biedt, heeft aangegrepen. De Internationale Bedrijvendag begint uit te groeien tot een onmisbaar element binnen FIRST en we zijn verheugd dat we dit jaar tevens de Luxemburgse tak van PwC hebben mogen verwelkomen bij deze dag. Het enorme enthousiasme van de bedrijven en studenten is een goed fundament voor de nabije toekomst.

Daarnaast zijn wij met een grote groep studenten op kantoorbezoek geweest bij de Belastingdienst in Heerlen, waar in beeld werd gebracht hoe de werkzaamheden en sfeer binnen deze fiscale werkgever zijn. Begin maart heeft de PR een fantastisch feest georganiseerd met het thema Sho(o)t yourself! Gelukkig hebben we de foto’s nog, want goed ‘geshot’ is er zeker.

Ook werd het traditionele

Interstedelijk Fiscaal Debat weer in Tilburg georganiseerd.

Dit jaar nam ook Nijmegen deel aan dit debat. Na een uitvoerige uitleg van prof. Pötgens namen de teams het tegen elkaar op met de diverse stellingen als uitgangspunt. Helaas werd enkel de derde helft door FIRST gewonnen.

Tijdens het schrijven van dit stuk ligt onze studiereis nog in het verschiet. Na vele verhalen over de vorige studiereis, verheugen wij ons hier heel erg op. De commissie heeft een mooi programma samengesteld, waarin inhoud en cultuur optimaal aan bod komen.

Het komende academische jaar zal het vijfde Lustrum van onze mooie vereniging worden gevierd. Hierin zullen nog meer activiteiten worden georganiseerd dan normaal.

Wil jij deel uitmaken van de Lustrumcommissie of een andere commissie binnen FIRST solliciteer dan via bestuur@ firstmaastricht.nl. Want vergeet niet Build your network FIRST!

Max Robeerst Voorzitter FIRST Maastricht 2014-2015

Veel leesplezier.

Agenda 1 mei

20 mei

19 juni

Sportactiviteit

Bachelor activiteit

Eindejaarsactiviteit

8, 9 en 10 mei

21 mei

23 juni

Actieve ledenweekend

Loyens en Loeff Hockeytoernooi

Wissel ALV + maandelijkse borrel

13 mei

14 juni

Einde periode 5

PwC kantoorbezoek

Deadline sollicitatie commissies

Tentamentraining NIBR i.s.m. EY en LB/IB i.s.m. Belastingdienst

FIRM MEI 2015

5

Verslag

Activiteitenpagina voorjaar 2015 Naast de FIRST Fiscale Bedrijvendag en de International Job Fair vonden in het voorjaar van 2015 ook diverse andere (meer dan geslaagde) activiteiten plaats. Een sfeerimpressie van deze activiteiten mag dan ook niet ontbreken!

ALV en wettenbundelborrel i.s.m. Loyens & Loeff Begin februari vond de halfjaarlijkse ALV plaats. Aansluitend werd in samenwerking met Loyens & Loeff de fiscale wettenbundel uitgereikt tijdens de traditioneel drukbezochte borrel in cafĂŠ Forum.

6

MEI 2015 FIRM

Verslag Open feest De PR-commissie was er ook dit jaar weer in geslaagd om een gezellig en drukbezocht open feest te organiseren. Tot in de late uurtjes ging het feest dan ook door in huize Koko. Dank voor de organisatie!

FIRM MEI 2015

7

Inhoudelijk

Om half zeven in ochtend belt de FIOD aan. Wat ging er aan vooraf ?

Regelmatig verschijnen er artikelen in de pers dat de FIOD weer een zogenaamde inval heeft gedaan. In deze bijdrage wil ik stilstaan bij wat daaraan zoal vooraf ging en vooral ook wat de positie van de verdachte en derde is wanneer de FIOD -uiteraard over het algemeen onaangekondigd- zich aan de voordeur meldt.

Door: Mr. Eugène J.M. Rosier1

Hoe komt de FIOD aan zijn informatie?

hebben een dubbele “nationaliteit”: ze zijn belastingambtenaar en derhalve onder-

bepaalde sector in het economisch leven maar ook bijvoorbeeld op bepaalde vaak

De FIOD heeft diverse afdelingen. Wij beperken ons hier tot de afdeling opsporing.

Deze afdeling is een bijzondere opsporingsdienst die zich met name bezig houdt met de strafrechtelijke handhaving van de werkprocessen die de Belastingdienst tot haar taak rekent. De meeste werknemers

deel van de Belastingdienst maar tevens (onbezoldigd) bijzonder opsporingsambtenaar (een zogenaamde BOA). De FIOD (maar ook de Belastingdienst zelf ) doet veel onderzoek zonder dat een specifieke verdachte in beeld is: pro-actief onderzoek.

Dat onderzoek kan gericht zijn op een

voorkomende transacties. Zogenaamde big data kunnen hier een rol spelen. Uit dat pro-actief onderzoek kan uiteindelijk een verdachte zoals bedoeld in art. 27 Sv te voorschijn komen.

De FIOD krijgt echter ook veel informatie op een presenteerblaadje aan geleverd.

8

MEI 2015 FIRM

Inhoudelijk

Denk hierbij bijvoorbeeld aan perspublicaties, internet e.d. Maar ook aan mensen die klikken zoals rancuneuze ex-echtgenote/ ex-zakenpartner/ex-werknemer/ buurman/familielid of via “meld misdaad anoniem”. Niet onvermeld mag blijven de informatie die als zogenaamde bijvangst kan worden gekwalificeerd: uit een opsporingsonderzoek naar een andere verdachte en/of naar een ander delict stuiten de opsporingsambtenaren op een fiscaal delict dat aan de FIOD ter verdere behandeling wordt doorgegeven. Een andere grote bron van informatie is natuurlijk de Belastingdienst zelf. In het kader van de controle van ingediende aangiften of belastingcontroles bij bedrijven kan een vermoeden dat een strafbaar feit is gepleegd, ontstaan. Wij beperken ons voor deze bijdrage tot de informatie die de Belastingdienst aan de FIOD aanlevert.

De Belastingdienst heeft een vermoeden dat een strafbaar feit is gepleegd Centraal staan hier de “Richtlijnen aanmelding en afhandeling fiscale delicten, douane- en toeslagendelicten” (hierna: AAFD)2. In deze richtlijnen wordt beschreven wat de doelstellingen zijn van strafrechtelijke en bestuursrechtelijke vervolging en hoe er door de Belastingdienst en het Openbaar Ministerie (het Functioneel Parket) dient te worden gehandeld indien sprake is van een vermoeden van een strafbaar feit. Hierna zal ik in een vogelvlucht deze richtlijnen bespreken.

Op voorhand teken ik aan dat in beginsel op deze richtlijnen in rechte een beroep kan worden gedaan via de Algemene beginselen van behoorlijk bestuur, het vertrouwensbeginsel.

Samengevat bevat de AAFD drie fasen, te weten: 1. De aanmelding tot vervolging 2. Het selectieoverleg 3. Het tripartiete overleg

De aanmelding tot vervolging In geval een belastingambtenaar een vermoeden heeft van een strafbaar feit en het nadeel bedraagt voor particulieren ten minste € 10.000 en voor ondernemingen ten minste € 15.000, meldt hij de zaak aan bij de boete-fraudecoördinator. Deze beoordeelt op zijn beurt of voor ten minste de hiervoor genoemde bedragen sprake is van opzet. Indien dat het geval is draagt hij de zaak over aan het selectieoverleg.

Het selectieoverleg Het selectieoverleg bestaat uit de FIOD, contactambtenaar formeel recht en de boete-fraudecoördinator. Het selectieoverleg bepaalt of een zaak bewijsbaar is en dus in beginsel in aanmerking komt voor opsporing (zogenaamde vervolgbare zaken).

De vervolgbare zaken worden ingedeeld in twee categorieën, te weten: Categorie I: het nadeel is aan opzet te wijten en bedraagt minder dan € 125.000 Categorie II: het nadeel is aan opzet te wijten en bedraagt meer dan € 125.000.

“In het kader van de controle van ingediende aangiften of belastingcontroles bij bedrijven kan een vermoeden dat een strafbaar feit is gepleegd, ontstaan.”

Categorie I zaken worden terugverwezen naar de Belastingdienst voor bestuursrechtelijke afdoening, een bestuurlijke beboeting dus, indien geen van de overige aspecten (zie hierna) aan de orde zijn.

Indien ten minste één van de overige aspecten aan de orde is zal een categorie I

1.

Advocaat-belastingkundige bij Thuis&Partners advocaten te Maastricht en Heerlen (www.thuispartners.nl)

2.

V-N 2011/36.9 en Staatscourant 2011,11782 FIRM MEI 2015

zaak worden voorgelegd aan het tripartite overleg. Categorie II zaken gaan door naar het tripartite overleg en komen in beginsel in aanmerking voor vervolging.

Het tripartite overleg Dit overleg bestaat uit een officier van justitie (functioneel parket), de contactambtenaar formeel recht en de boete-fraudecoördinator. Dit gremium toetst of een zaak voldoet aan de AAFD en in aanmerking komt voor stafrechtelijke vervolging of een strafbeschikking. Beslissende criteria zijn capaciteitsaspecten en de overige aspecten.

De overige aspecten Naast de omvang van het nadeel zijn de overige aspecten van groot belang voor de beslissing of tot strafrechtelijke vervolging wordt overgegaan. De volgende “overige aspecten” worden in de AAFD genoemd: 1. Status verdachte/Voorbeeldfunctie 2. Recidive 3. Verhaal onmogelijk 4. Combinatie fiscaal delict met een of meer niet-fiscale delicten 5. Medewerking van adviseur, deskundige derde of douane-expediteur 6. Evenwichtige rechtshandhaving 7. Geen bestuurlijke boete, anders dan door verjaring, mogelijk 8. Waarheidsvinding 9. Slagvaardigheid.

Sommige aspecten zijn (enigszins) objectief te noemen, zoals aspect 2, 3, 4 of 7 en geven de autoriteiten maar ook de raadsman van de verdachte, enige houvast in de toetsing of tot een juiste beslissing omtrent strafrechtelijke vervolging is gekomen. De overige aspecten zijn zo subjectief of arbitrair dat amper rechten te ontlenen zijn aan de AAFD. Dan abstraheer ik nog van de onduidelijkheden die kunnen ontstaan over de omvang van het nadeel en of er sprake is van opzet. Een beroep op de AAFD in een strafzaak slaagt dan ook zelden.

9

Inhoudelijk

Een tussenstand Gezien het vorengaande behoeft het geen nadere toelichting dat de FIOD niet onvoorbereid ‘s ochtends aanbelt! Er heeft uitvoerig intern onderzoek en overleg plaatsgevonden voordat tot actie wordt besloten. Het typische aan fiscale fraude is dat het in feite een “papieren fraude” is: documenten zijn vermeend vals opgemaakt en/of gebruikt, een administratie is vermeend vals samengesteld, vermeend valse belastingaangiften zijn opgemaakt en ingediend of op vragen van de Belastingdienst zijn vermeend valse antwoorden gegeven. Uit de vermeend valse documenten blijkt vaak niet met welke “intentie” deze zijn opgesteld. Zoals eerder is aangegeven, is één van de belangrijkste criteria voor de keuze van een strafrechtelijke aanpak dat er sprake dient te zijn van opzet. Opzet is een bestanddeel van de meeste delictsomschrijvingen die in de fiscaliteit aan de orde kunnen komen. Om aan bewijsmiddelen te komen om onder andere dat opzet te bewijzen, staat de FIOD een heel arsenaal aan dwangmiddelen/opsporingsmiddelen ter beschikking.

Waaronder de inval. Maar er is meer.

Het inzetten van opsporingsmiddelen zonder dat de verdachte dit weet Naar aanleiding van een beslissing in het tripartite overleg kan besloten worden om nader onderzoek te doen. De FIOD kan daartoe na verkregen toestemming telefoongesprekken opnemen en uitluisteren.

Aan die gesprekken behoeft de verdachte zelf niet deel te nemen. Let wel: de verdachte weet helemaal nog niet dat hij als zodanig is aangemerkt. Dit is een favoriet opsporingsmiddel van de Nederlandse autoriteiten. Ter informatie: in 2012 werden 25.487 telefoontaps geplaatst! Daarnaast kan de FIOD na verkregen toestemming ook overige vertrouwelijke communicatie opnemen. Denk hierbij aan het inzetten van richtmicrofoons of het aftappen van e-mails (in 2012 bijna17.000 maal). Ik ga hier niet verder in op alle bijzondere opsporingsmethoden die de FIOD ter beschikking staan zoals het plaatsen van afluisterapparatuur, bugs in computers 10

en telefoons, enz. Al deze opsporingsmethoden worden gebruikt zonder dat de persoon in kwestie daar op dat moment wetenschap van heeft.

De inval: open vizier Met de inval komt de FIOD voor de eerste maal in de openbaarheid en krijgt de verdachte wetenschap dat een opsporingsonderzoek jegens hem is gericht. Die inval is in feite een sluitstuk van het onderzoek.

Zoals uit het vorengaande blijkt is veel, zeer veel, al vooraf gegaan. Dus de FIOD is goed voorbereid. De inval wordt minutieus met een gedetailleerd plan van aanpak en indien nodig gecoördineerd op meerdere plaatsen, voorbereid. De inval heeft een doorzoeking tot inbeslagname als doel.

De FIOD wenst documenten in beslag te nemen maar ook een image te maken van de harde schijven van computers. En last but not least de FIOD wenst de verdachte en mogelijke getuigen te horen.

“Het vorengaande is slechts een “helikopter view” van een eenvoudig opsporingstraject in de voorfase”

De positie van de verdachte en de getuige De verdachte en de getuige leven in de veronderstelling dat de inval de eerste actie van de FIOD is. Niets is echter minder waar. Op vragen van de ambtenaren wordt vaak zonder enige terughoudendheid uit het geheugen geantwoord. Met alle risico’s op fouten of onnauwkeurigheden van dien.

Men realiseert zich niet dat een eenmaal gegeven verklaren niet of met de grootste moeite later is te wijzigen. Dat is dan ook de reden dat advocaten vaak aan de MEI 2015 FIRM

verdachte adviseren om gebruik te maken van het hen rechtens toekomende zwijgrecht. Ook een getuige behoeft in beginsel geen vragen te beantwoorden van FIODambtenaren. De advocaat wenst eerst het onderwerp van onderzoek te kennen en de in dat kader reeds vergaarde bewijsmiddelen. Dan pas kan hij zijn cliënt adviseren over de strategie van de verdediging.

Positie van de belastingprofessional en App Fiscalisten, accountants, administrateurs (hierna: belastingprofessionals) lopen een verhoogde kans om in een FIOD onderzoek te worden betrokken. Zij bieden immers vele cliënten bijstand bij het voldoen aan hun fiscale verplichtingen, zoals het doen van aangiften en begeleiding bij belastingcontroles. De betrokkenheid bij die werkzaamheden kunnen een grond vormen voor een verdenking. Bovendien kunnen contacten van hun cliënten met derden onderwerp van onderzoek zijn.

Van groot belang is hier ook dat de betrokkenheid van een adviseur één van de overige aspecten is (zie par. 3 hiervoor) die doorslaggevend kan zijn bij de beslissing om een strafrechtelijk traject in te zetten.

Al met al dienen belastingprofessionals extra alert te zijn. Ook al vanwege de vereiste professionele standaarden waaraan zij moeten voldoen. Om die reden heb ik een gratis App gemaakt. Deze is te vinden in de App-store (voor apple en android) en gratis te downloaden en te vinden onder de zoektermen “FIOD” of “eerste hulp bij ongewenst bezoek”. Deze App is een “toolkit” voor de eerste hulp in het geval van een inval en/of doorzoeking en/of aanhouding door de opsporingsautoriteiten, in het bijzonder de FIOD en is in het bijzonder geschreven voor de belastingprofessional.

Tot slot Het vorengaande is slechts een “helikopter view” van een eenvoudig opsporingstraject in de voorfase. (Internationale) samenwerking tussen toezichthouders, overige (bijzondere) opsporingsdiensten, inlichtingendiensten en de FIOD, zijn bijvoorbeeld nog niet eens geadresseerd. De werkelijkheid heeft vaak verrassingen in petto!

Kiki heeft het lef!

Ondernemers succesvol laten ondernemen.

Dat is wat wij elke dag samen doen. We zijn nieuwsgierig naar alles wat met ondernemen te maken heeft. Niet alleen naar de cijfers, maar ook naar de dromen en mensen erachter.

We verrassen onze klanten door steeds nieuwe wegen te bewandelen. Daarom is werken bij Koenen en Co anders.

Durf jij het ook?

OPEN

VOORUITSTREVEND

SAMENWERKEN

ANDERS

Verslag

Kantoorbezoek Loyens & Loeff Door: Roy Kuypers

Op vrijdag 20 maart vertrok FIRST met een selecte groep richting Rotterdam om daar kennis te maken met het kantoor van Loyens & Loeff. Rond drie uur in de middag werden wij hartelijk ontvangen door recruiter Tessa van de Pol. Zij verzorgde de inleidende presentatie waarin ze ons van alle informatie voorzag over Loyens & Loeff. Al leek er al enige voorkennis aanwezig te zijn bij de aanwezige leden.

Uiteraard werd er ook in gegaan op de verschillende mogelijkheden binnen Loyens & Loeff om stage te lopen in binnen- en buitenland op de verschillende kantoren.

Zo ook de Summer Course die dit jaar zal plaatsvinden van 6 tot en met 10 juli. Tot slot de befaamde Loyens & Loeff academy

12

waarmee startende fiscalisten worden voorbereid op de adviespraktijk bij Loyens & Loeff.

Vervolgens kregen we een spoedcursus Vennootschapsbelasting met een internationale tint door twee medewerkers en werd er dieper ingegaan op de deelnemingsvrijstelling. Na vluchtig door de nodige stof heen te zijn gegaan konden we aan de haal met een internationale casus zoals zij die vaker zien in de praktijk. De groep werd opgesplitst in drie groepen waarna het spektakel van start kon gaan. De delegatie van Maastricht bewees zich waardig gedurende casus. Het tweede gedeelte bestond uit het aanvragen van een ruling voor onze fictieve cliĂŤnt. Hierbij bleek de

MEI 2015 FIRM

kennis van de collegebanken lichtelijk te kort te schieten bij de leden, desalniettemin liep elke groep met een ruling in de handen naar buiten. Het winnende team mocht met sporttassen van Loyens & Loeff huiswaarts keren.

Alvorens wij terug mochten reizen naar Maastricht kregen wij nog een rondleiding door het kantoor. Om te eindigen in de bar waar de vrijdagmiddag borrel gaande was. Gedurende de borrel hadden we de gelegenheid om kennis te maken met de verschillende werknemers onder het genot van enkele vaasjes Grolsch. Al met al was het een geslaagde dag waarbij Loyens & Loeff een blijvende en positieve indruk heeft achtergelaten.

Verslag

Kantoorbezoek Belastingdienst Door: Joost Zondag

Op dinsdag 24 februari zijn we met een delegatie van FIRST afgereisd naar Heerlen om een bezoek te brengen aan de Belastingdienst. Nadat iedereen van een bezoekerspasje was voorzien ( je komt het gebouw namelijk niet zomaar in) werd er onder het genot van thee en koffie een algemene presentatie gegeven over wat er zoal speelt bij de Belastingdienst.

Het dagprogramma werd besproken en vrij snel daarna begonnen we met het eerste onderdeel: het Expatspel. We werden opgedeeld in twee groepen waarbij de ene groep werd gekoppeld aan een Poolse arbeider en de andere groep aan een Amerikaanse CEO. De twee buitenlanders wilden allebei graag tijdelijk in Nederland komen werken en het doel van het spel was te laten zien waar je dan zoal mee te maken krijgt. Het spel is al

op veel grote Nederlandse belastingkantoren gespeeld en het wordt volgens de maker van het spel altijd als best lastig ervaren. Hij vertelde dat een spel gemakkelijk zeven uur kan duren maar wij hielden het na een uurtje al voor gezien.

Na het spel was het tijd voor een uitgebreide lunch waarbij de mogelijkheid aanwezig was om van alles te vragen aan de mensen van de Belastingdienst. Na de lunch was er een presentatie over de ethiek achter het betalen van belasting. In de ruimte ernaast volgde de volgende presentatie. Deze was bedoeld om alle vooroordelen over het werken bij de Belastingdienst weg te nemen en dat is aardig gelukt. Zelf stond ik altijd al open voor een toekomst bij de Belastingdienst, maar om me heen merkte ik v贸贸r aanvang van het kantoorbezoek dat weinig FIRM MEI 2015

mensen mijn mening deelden. De presentatie werd onder andere gegeven door iemand die voorheen acht jaar bij een Big 4 kantoor had gewerkt en nu sinds kort werkzaam is bij de Belastingdienst. De grote en kleine verschillen tussen de twee soorten banen werden besproken. Vooral door deze laatste presentatie was er bij de meeste studenten al meer enthousiasme gegroeid voor een eventuele toekomst bij de Belastingdienst.

Het bezoek werd afgesloten met een gezellige borrel waar goed gebruik werd gemaakt van de mogelijkheid om al je vragen beantwoord te krijgen. Ik spreek namens iedereen als ik zeg dat het een leuke en leerzame dag was!

13

Inhoudelijk

De juiste afhandeling van fraude binnen een concern SBM Offshore, Ahold en Rabobank. Drie grote ondernemingen met ieder een grote fraudezaak. Wat waren hun zaken en hoe hebben zij deze opgelost? Wat is fiscaal de meest voordelige weg? Door: Jasper de Winter SBM Offshore SBM Offshore is beursgenoteerd aan de AEX en verkoopt op grote schaal drijvende olieplatforms waarmee olie en gas wordt gewonnen op zee. Uit bandopnames van gesprekken en mailwisselingen van ‘klokkenluider’ Jonathan Taylor bleek dat het bedrijf tussen 2005 en 2011 betrokken was bij grootschalige corruptiezaken. Taylor was jurist bij SBM in de tijd dat er een intern onderzoek werd gestart naar het corruptieschandaal. Toen hij aandrong op snelle maatregelen bij de Chief Compliance Officer zei deze: “Dit is niet mijn prioriteit. Ik ben hier niet om mensen te kruisigen (…) we zijn hier niet om te oordelen wat moreel goed of fout is. We hebben een bedrijf te runnen.”1 Later zou blijken dat het ging om meer dan $ 250 miljoen aan smeergeld dat werd betaald aan hoge functionarissen in diverse landen. In Brazilië werd bijvoorbeeld smeergeld betaald aan staatsbedrijf Petrobras om contracten te verkrijgen voor drijvende olieplatforms. Toen de zaak aan het licht kwam schikte SBM met het Openbaar Ministerie voor € 240 miljoen.

Hiermee werd vervolging voorkomen. Ook bleef daardoor de werkelijke omvang van het schandaal voorgoed achter gesloten deuren.

Ahold US Foodservice (USF), een Amerikaanse dochter van het Ahold concern, maakte bij de inkoop van producten gebruik van zogenoemde ‘Value Added Service Providers’.

Deze juridische entiteiten werden gebruikt om de prijzen kunstmatig op te pompen.

USF droeg deze hogere prijs niet, omdat zij korting kreeg van de VASP’s bij hun inkopen. De kortingen werden niet doorberekend in de prijs, waardoor consumenten werden gedupeerd. Bij het boven water komen van de feiten kelderde het aandeel met maar liefst 60%. Topman Cees van der Hoeven stapte op en Ahold schikte voor $

297 miljoen met het Openbaar Ministerie.

Voor een uitgebreide analyse van de wijze van handelen binnen het Ahold concern is het de moeite waard om het boek ‘Het drama Ahold – ijdelheid en hebzucht aan de top’ te lezen van Jeroen Smit.

Rabobank Rabobank was betrokken bij het Liborschandaal: ‘London Interbank Offered Rate’. Libor kan worden gezien als het rentepercentage dat banken elkaar in rekening brengen in het geval ze geld onderling aan elkaar lenen. De rente wordt elke ochtend bepaald aan de hand van een opgave van 16 internationale banken die aangeven welke rente zij moeten betalen om geld te lenen. Rabobank gaf bewust een te hoog rentepercentage op om extra winst te realiseren. Rabobank bleef hierover te lang informatie verzwijgen, waardoor schikken niet meer mogelijk was. Zij kreeg een boete opgelegd door de Amerikaaanse overheid van €774 miljoen.

Fiscaal voordeel schikken Tot januari 2015 was het mogelijk om in Nederland een boete fiscaal af te trekken.

Deze diende dan wel door een buitenlandse autoriteit te worden opgelegd. De Amerikaanse boetes van Rabobank waren dus in beginsel aftrekbaar in Nederland.

Zij besloten echter van aftrek af te zien.

Indirect zou de belastingbetaler dan aan de boete van Rabobank meebetalen, wat op felle weerstand stuitte in Nederland.

Boetes zijn niet meer aftrekbaar, daarom is het fiscaal voordeliger om te schikken bij fraudezaken. In besluit DGB2001/602M is bepaald dat het bedrag van een schikking kan worden gezien als een ontneming van onterecht verkregen voordelen. De Directeur-Generaal Belastingdienst bepaalt dat de ontneming van deze voordelen zich niet in de vermogenssfeer afspeelt. Dit betekent dat hij de ontnomen voordelen niet zal belasten en

aftrek zal toestaan. Uitgangspunt hierbij is dat de onterecht verkregen voordelen eerder wel in de belastingheffing waren betrokken. Alsdan kan de ontneming fiscaal worden afgetrokken in het jaar waarin de belastingplichtige zijn verplichtingen met betrekking tot de ontneming nakomt.

Stel voor dat vennootschap X haar frauderende dochter Y verkoopt. X stelt een overeenkomst op met de koper van Y. Deze overeenkomst bepaalt dat de financiële gevolgen van de fraude voor rekening komen van X. Als vennootschap X vervolgens schikt met het Openbaar Ministerie, komen de kosten enkel in aftrek wanneer X kan aantonen dat zij de overeenkomst met Y heeft afgesloten op basis van zakelijke redenen. Een mogelijke zakelijke grond voor zo’n overeenkomst zou dan bijvoorbeeld kunnen zijn dat deze is opgesteld om de verkoop van dochter Y te realiseren. Zodoende kan X met de verkregen ‘cash’ bepaalde afspraken (aflossen schulden, dividenduitkering aan aandeelhouders) nakomen om reputatie en imago hoog te houden op de markt.

Dit volgt onder meer uit een conclusie van A-G Wattel, kosten in het kader van ‘investor relations’ zijn aftrekbaar. Indien en voor zover de kosten zijn gemaakt ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s) zijn ze weer niet aftrekbaar.2

Conclusie Vanuit fiscaal oogpunt heeft Rabobank dom gehandeld. SBM en Ahold kwamen wel tot een schikking. Zij konden hun zaken zodoende goed afhandelen en met een schone lei beginnen. Zij waren snel en niet summier in hun communicatie naar buiten. Zij stelden een apart mannetje aan die de zaak serieus opnam en die zich honderd procent kon richten op de zaak.

Sietze Hepkema deed dit voor SBM en Peter Wakkie voor Ahold. Beiden werden hiervoor rijkelijk beloond.

1.

http://www.vn.nl/Archief/Economie/Artikel-Economie/Klokkenluider-SBM-Offshore-misleidde-de-markt-over-corruptiepraktijken.htm, laatst geraadpleegd maart 2015.

2.

HR 21 september 1994, nr. 29.199, BNB 1995/15.

14

MEI 2015 FIRM

Inhoudelijk

Een dag uit het leven van… Kim Demandt Door: mr. K. Demandt, Kim Demandt is advocaat-stagiaire bij Hertoghs advocaten-belastingkundigen.

Het is rennen, springen, vliegen, duiken, vallen, opstaan en weer doorgaan! Om maar een dag te beschrijven in de woorden van Herman van Veen. ‘Working nine to five’ is in het leven van een advocaat niet het geval. Maar eerst meer over het kantoor.

Hertoghs advocaten-belastingkundigen specialiseert zich in het fiscale (proces)recht en het fiscale straf(proces) recht. Met zowel een fiscaalrechtelijk als strafrechtelijk diploma op zak, was ik zoekende naar een uitdaging waar beide studies werden gecombineerd. Zo kwam ik bij Hertoghs advocaten-belastingkundigen uit en na een wederzijdse klik ben ik daar in dienst getreden. Het kantoor behandelt geen commune strafrechtdelicten, maar enkel zaken die zijn gericht op het financieel/economische strafrecht (zoals bijvoorbeeld valsheid in geschrifte, belastingfraude en witwassen). Het komt voor dat we zaken van A tot Z behandelen (bijvoorbeeld vanaf de verdenking van een verdachte in een strafzaak of het controlerapport van de Belastingdienst waarin navorderings- of naheffingsaanslagen met boetes zijn aangekondigd, of een combinatie van beide). Het komt echter ook voor dat wij ‘pas’ worden ingeschakeld zodra al wordt ‘gevochten’. Anders dan andere bijstandsverleners is een advocaat ‘partijdig’; alles wat je doet, doe je in het belang van jouw cliënt. Het bewaren van de lieve vrede is derhalve niet per se noodzakelijk, dit in tegenstelling tot bijvoorbeeld belastingadviseurs die een goede verstandhouding met een inspecteur proberen op te bouwen (zoals horizontaal toezicht).

Daarnaast is een van de beginselen van kantoor het ‘four-eyes-principle’, waarbij altijd twee advocaten aan een zaak werken.

Twee weten immers meer dan één.

Een werkdag kan heel verschillend zijn, afhankelijk van welke activiteiten die dag op de planning staan. In principe ben ik om 8.45 uur op kantoor, waar ik eerst een ‘to do-list’ opstel van taken die ik die dag wil afronden. Ik houd daarbij rekening met de post die vanochtend is binnen gekomen. Ik heb een paar weken terug met een collega een inzage gehad bij de Belastingdienst, waarbij de Belastingdienst eerder een controlerapport

had uitgevaardigd en op korte termijn navorderingsaanslagen en naheffingsaanslagen wilde opleggen (met boetes!).

Deze zijn inmiddels opgelegd en vandaag ontvang ik het kopie van het dossier van de Belastingdienst, zoals verzocht bij de inzage. Deze stukken zal ik doornemen om te checken op nieuwe stukken en na te gaan of voldoende bewijs aanwezig is voor het opleggen van de aanslagen en boetes.

Voordat ik daar mee kan beginnen krijg ik een telefoontje: een cliënt wil me spreken.

De cliënt (inkeerder) heeft een vraag over de vaststellingsovereenkomst die wij hem hebben toegestuurd. Als zijn vragen naar tevredenheid zijn beantwoord, besluit hij om de vaststellingsovereenkomst te ondertekenen en aan ons op te sturen. In mijn achterhoofd noteer ik dat we binnen een paar dagen de ondertekende vaststellingsovereenkomst moeten ontvangen.

Die ochtend pleeg ik nog een telefoontje met de Belastingdienst en zit ik een cliënt ‘achter zijn broek aan’ om na te gaan of de navorderingsaanslag al is ontvangen.

Om 12.00 uur stipt is het tijd voor de vaklunch. Elke maandag hebben we deze vaklunch, waarbij alle advocaten en juridisch medewerkers aanschuiven om samen de actualiteiten, nieuwe jurisprudentie en literatuur door te nemen. Daarvoor wordt speciaal een syllabus gemaakt die wij de week daarvoor ontvangen. Op andere dagen hebben we rond 12.30 uur een kantoorlunch, waarbij we samen boven in ’t Gerecht eten (en op mooie dagen op het dakterras). Op vrijdag eten we soms met FIRM MEI 2015

een paar collega’s buiten de deur.

Om 13.20 uur krijg ik bericht dat cliënt is gearriveerd voor de bespreking van 13.30 uur. Samen met mijn collega staan we cliënt (verdachte in een strafzaak) te woord.

Het doel van de bespreking is om de komende getuigenverhoren voor te bereiden.

Om 16.00 uur komen we uit bespreking.

Tijdens de bespreking heb ik druk meegeschreven en dit zal ik later uitwerken in een besprekingsverslag (komt ook op de to-do-list). Om 16.30 uur ontvang ik van cliënt de navorderingsaanslag waar ik eerder die dag voor had gebeld. Alarmbellen gaan af als ik zie dat de bezwaartermijn diezelfde dag verstrijkt! Ik stel snel een pro forma bezwaarschrift op en race naar de Belastingdienst die om 17.00 uur dicht gaat.

Het is 17.05 uur en iedereen daar is al weg.

Door het raam gebaar ik naar de bewaker of hij een machtiging wil ondertekenen dat hij de brief in ontvangst heeft genomen.

Dat wil hij wel. Terug op het werk kunnen we erom lachen: het bezwaarschrift is in ieder geval ontvankelijk. Op kantoor stel ik nog wat brieven op en werk ik een aantal dingen af. Daarna ga ik naar huis. Morgen weer een dag!

Wil je zelf ervaren hoe het is om hier mee te draaien in de vorm van een studentstage? Neem dan contact op met Peter van der Westerlaken (westerlaken@ hertoghsadvocaten.nl of 076-5202266).

Ben je benieuwd hoe de rest van mijn week eruit ziet, dan kun je ook contact met mij opnemen (demandt@hertoghsadvocaten. nl).

15

Verslag

(vervolg) Activiteitenpagina voorjaar 2015 Het vervolg op de sfeerimpressie van de meer dan geslaagde activiteiten!

Alumni borrel Het hoofdhuis Maastricht werd eind maart tijdelijk verlaten voor een meer dan geslaagde eerste alumni borrel in hartje centrum Amsterdam. Hopelijk mogen nog vele FIRST alumni borrels volgen! Dank aan de alumnicommissie voor de organisatie van deze activiteit.

FIRM MEI 2015

17

Verslag

Tentamentraining Vennootschapsbelasting i.s.m. Deloitte Ter voorbereiding op het tentamen Vennootschapsbelasting werd door Deloitte een drukbezochte tentamentraining georganiseerd voor de derdejaarsstudenten.

18

MEI 2015 FIRM

Meld je aan voor dé opstap naar een bloeiende carrière.

Wil jij de perfecte start maken voor een carrière in de advocatuur? Schrijf je dan nu in voor de Jong Hout Masterclass op 1, 2 en 3 juli 2015. Drie dagen lang draai je volop mee met onze mensen, werk je aan praktijkcases en leer je onze cliënten kennen. Een uitgelezen kans om de persoonlijke en no-nonsense cultuur van ons kantoor te ervaren. Ben jij klaar voor het echte werk? Mis deze kans dan niet en meld je vóór 1 juni aan via werkenbijhouthoff.com of onze Facebookpagina!

Inhoudelijk

De fiscale behandeling van een boefje Het thema van deze FIRM is ‘criminaliteit en fiscaliteit’. Nu zou ik in dit artikel een uitgebreide toelichting kunnen geven op een fiscale strafzaak, maar die laat zich veelal niet in een omvang van 1600 woorden samenvatten. Een aspect dat net zo goed aandacht verdient is de fiscale behandeling van criminaliteit.

Door: mr. A.A. Feenstra, Anke Feenstra is advocaat bij Hertoghs advocaten-belastingkundigen.

D

e fiscus heeft in principe geen beleidsvrijheid bij het opleggen van belastingaanslagen; de belastingschuld vloeit voort uit de wet zodra het belastbare feit zich voordoet. Zoals reeds in de Memorie van Toelichting bij de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 werd opgemerkt, zijn “alle inkomsten, onverschillig van welken oorsprong, (…) geschikt” om belasting over het inkomen te betalen.1 Als het inkomen onder één van de

wettelijk omschreven bronnen van inkomsten geschaard kan worden, is er een reden om het niet te belasten. Voor strafrechtelijke en zedelijke kwalificaties is in beginsel in deze analyse geen plaats. Zo oordeelde ook de Hoge Raad in 1951 dat de neutraliteit van het belastingrecht betekent “dat in het algemeen de vraag, of inkomsten rechtmatig dan wel onrechtmatig zijn toegevloeid, voor de heffing van de inkomstenbelasting, welke het feitelijk genoten inkomen wil treffen, irrelevant is”.2 De wetgever heeft echter niet iedere medewerking willen verlenen aan het fiscaliseren van illegale inkomsten. Misdaad mag uiteindelijk niet lonen en vanuit fiscaal oogpunt is daarin door de wetgever voorzien in artikel 3.14 Wet IB. De navolgende onderdelen zullen in deze publicatie nader worden besproken: 1. Bij het bepalen van de winst komen niet in aftrek kosten en lasten die verband houden met de volgende posten: d. misdrijven ter zake waarvan de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld, daaronder begrepen de misdrijven die zijn betrokken bij de bepaling van de hoogte van de opgelegde straf en ter zake waarvan het Openbaar Ministerie heeft verklaard te zullen afzien van vervolging; e. misdrijven ter zake waarvan een strafbeschikking onherroepelijk is geworden; 3. Tot de in het eerste lid, onderdelen d en e, bedoelde kosten en lasten behoren niet: a. voldoening aan de Staat van een geldbedrag of overdracht van in beslag genomen voorwerpen, ter gehele of gedeeltelijke ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen en b. vergoeding van door het misdrijf veroorzaakte schade.

4. Voorzover kosten en lasten die verband houden met een misdrijf bij het bepalen van de winst in aanmerking zijn genomen in 20

een of meer van de vijf jaren voorafgaande aan het jaar waarin de veroordeling, bedoeld in het eerste lid, onderdeel d, onherroepelijk is geworden, of waarin aan de gestelde voorwaarden, bedoeld in het eerste lid, onderdeel e, is voldaan, wordt het bedrag ter grootte van de som van deze kosten en lasten gerekend tot de positieve voordelen van de winst uit onderneming van het laatstbedoelde jaar.

Fiscale behandeling criminele kosten Allereerst de aftrekbeperking van criminele kosten. Voor de belastingheffing is het in beginsel niet van belang of winst wordt behaald met legale of illegale activiteiten. Beide soorten winst zijn onderworpen aan de belastingheffing. Ook de kosten die met beide soorten activiteiten zijn gemoeid, zijn in beginsel fiscaal aftrekbaar.

Voorbeeld 1.

Stel dat een ondernemer goederen exporteert naar Iran, waarvan later wordt vastgesteld dat deze goederen niet hadden mogen worden geëxporteerd zonder exportvergunning. Er volgt een strafrechtelijk onderzoek. In jaar 1 wordt als gevolg van deze export (waarvoor de betrokkene (nog) niet is veroordeeld) een bedrag van € 100.000 aan omzet behaald. Daarbij worden € 30.000 aan kosten gemaakt die verband houden met deze export. In jaar 1 wordt over € 70.000 belasting geheven. In jaar 2 wordt € 80.000 aan omzet behaald door de export en bedragen de hiermee verbandhoudende kosten € 20.000. In dat jaar wordt geheven over € 60.000. Zie onderstaand schema ter verduidelijking (tabel 1).

De fiscale aftrekbaarheid van criminele kosten wordt anders, indien de kosten samenhangen met een misdrijf3 waarvoor de belastingplichtige door een Nederlandse strafrechter bij onherroepelijke uitspraak is veroordeeld.4 Deze kosten zijn fiscaal niet aftrekbaar (art. 3.14 lid 1 onder d IB).5 Datzelfde geldt indien een strafbeschikking is uitgevaardigd voor het betreffende misdrijf (art. 3.14 lid 1 onder e IB).6 De aftrekbeperking dient ter bestrijding van criminaliteit en om het maatschappelijk gevoel van onrecht weg te nemen.7 Door de kostenaftrekbeperking wordt de gehele bruto omzet in de belastingheffing betrokken.

Indien in de vijf jaren, voorafgaand aan het jaar waarin de

MEI 2015 FIRM

Inhoudelijk 1 en 2 in aftrek zijn gebracht (zijnde een totaalbedrag van € 50.000) in jaar 3 tot de winst gerekend. Over deze kosten is dan inkomstenbelasting verschuldigd. Schematisch kan dat als volgt worden weergegeven (tabel 2).

Fiscale behandeling ontnemingsmaatregel Indien een veroordeling volgt van een delict, waarmee wederrechtelijk verkregen voordeel is genoten, zoals witwassen, kan de strafrechter een ontnemingsmaatregel opleggen. Met de ontnemingsmaatregel wordt herstel van de rechtmatige financiële toestand beoogd.9 De Hoge Raad neemt als uitgangspunt dat, mede gelet op het reparatoire karakter, bij de bepaling van het bedrag dient te worden uitgegaan van het voordeel dat de veroordeelde in de concrete omstandigheden van het geval daadwerkelijk heeft behaald.10 De wetgever heeft het Openbaar Ministerie ruime mogelijkheden gegeven om dit voordeel van de betrokkene te ontnemen. Daarbij wordt regelmatig kritiek geuit dat uit het oog is verloren dat deze ‘Pluk ze wetgeving’ geen straf, maar een maatregel is.11 De Tabel 1

Jaar

Omzet

Kosten

Belastbare winst

1 100 (-) 30 70 2 80 (-) 20 60 Totaal 180 (-) 50 130 veroordeling voor het misdrijf onherroepelijk wordt, kosten in verband met het misdrijf in aftrek zijn gebracht, dan dienen deze in dat jaar bij de fiscale winst te worden gerekend (art. 3.14 lid 4 IB). Hierdoor wordt de belastbare winst in dat jaar uiteraard hoger.

Er is gekozen voor een periode van vijf jaar, omdat tussen het moment waarop de kosten en lasten in aftrek zijn gebracht en het moment van de veroordeling of de transactie veelal een periode van enkele jaren zal liggen. Een kortere termijn werd in de parlementaire geschiedenis niet efficiënt geacht onder verwijzing naar deze duur van de procedure.8 Voorbeeld 2.

De ondernemer uit het voorgaande voorbeeld had echter exportvergunningen moeten aanvragen voor de betreffende goederen. In verband daarmee wordt een strafrechtelijk onderzoek gestart. Indien de ondernemer in jaar 3 onherroepelijk wordt veroordeeld voor deze export, dan worden de “criminele” kosten die in jaar

Tabel 2

Jaar

Omzet

Kosten

Terugneming

Belastbare winst

1 100 (-)30 70

Tijdstip aftrek

2 80 (-)20 60

Uit het besluit van 31 oktober 2001 en de fiscale jurisprudentie volgt dat de ontnemingsvordering aftrekbaar is in het jaar dat deze betaald wordt door de verdachte.14 Gezien de lange duur van een strafzaak en de

3 0 +50 50 Totaal 180

(-)50 +50

kritiek wordt mijns inziens gesterkt als de samenloop van ontneming en de fiscaliteit wordt bezien. Bij de vaststelling van het te ontnemen voordeel wordt in de strafrechtelijke procedure geen rekening gehouden met belastingheffing, belastingaftrek en/of verliescompensatie. Reeds op 17 februari 1998 oordeelde de Hoge Raad dat de strafrechter bij het vaststellen van het te ontnemen bedrag geen rekening dient te houden met belastingheffing.12 De fiscale wetgeving bevat wel een aantal bepalingen over de aftrek(beperking) van kosten, die verband houden met een misdrijf en ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel.

Deze bepalingen leiden echter niet (altijd) tot een evenwichtig resultaat en belastingneutraliteit.

De ontnemingsmaatregel is uitgezonderd van de kosten die verband houden met een misdrijf (art. 3.14 lid 4 IB). De ratio hierachter is dat er geen reden meer is om met fiscale middelen op te treden, indien het wederrechtelijk verkregen voordeel wordt ontnomen.13 De hoofdregel is dus dat de ontnemingsmaatregel aftrekbaar is van de fiscale winst. Voorwaarde voor deze fiscale aftrek is wél dat het ontnomen voordeel eerder in de belastingheffing is betrokken. Zonder deze voorwaarde zou de verdachte een fiscaal voordeel genieten in het geval van een ontnemingsmaatregel: de winst is immers niet belast geweest maar de ontnemingsvordering kan wel in aftrek worden gebracht. Is de winst juist wel belast geweest maar zou de ontnemingsvordering fiscaal niet aftrekbaar zijn, dan wordt in feite “dubbel” geheven over de winst.

180

FIRM MEI 2015

21

Inhoudelijk Jaar

Omzet

Kosten

Ontneming

Belastbare winst

Verliesverrekening

1 100 (-)30 +70 2 80 (-)20 +60 3 n.v.t.

4 n.v.t. Niet mogelijk 5 n.v.t. Niet mogelijk 6 n.v.t. Niet mogelijk 7 n.v.t. 130 -130 8(e.v) n.v.t. Niet mogelijk Uiteindelijk belast 130 Tabel 3

bijbehorende ontnemingsprocedure, is het heel goed mogelijk dat de veroordeelde in het jaar van betaling van de ontnemingsvordering is gestopt met zijn activiteiten, waaruit het wederrechtelijk verkregen voordeel is genoten. Het strafrechtelijk (financieel) onderzoek is dan immers geruime tijd gaande met alle negatieve gevolgen van dien (hechtenis, negatieve publiciteit, beslaglegging en/of zelfs faillissement van de onderneming).

De aftrek van de ontnemingsmaatregel wordt enkel geĂŤffectueerd indien hier voldoende winst tegenover staat. Voor een optimaal resultaat moet de winst minimaal gelijk zijn aan het bedrag van de ontnemingsmaatregel. Is de winst in het jaar van de aftrek c.q. betaling van de ontnemingsvordering lager dan het bedrag van deze vordering, dan resteert een fiscaal verlies.

Een fiscaal verlies kan worden verrekend met de winsten van de drie voorafgaande en negen volgende jaren (art. 3.150 lid 1 IB), maar in veel gevallen zullen de verliesverrekeningstermijnen onvoldoende zijn om ervoor te zorgen dat het verlies niet verdampt.15 In dat geval treedt weer dubbele heffing op.

Voorbeeld 3.

Stel: de ondernemer uit ons eerdere voorbeeld betaalt in jaar 7 een ontnemingsvordering in verband met de export van â‚Ź 130.000, terwijl hij in dat jaar geen winst/ inkomsten meer geniet. Ook in voorgaande en volgende jaren heeft hij geen winst met deze export (dan wel overige inkomsten gehad) (gehad). Zie het volgende schema (tabel 3).

Recent heeft Advocaat-Generaal IJzerman 22

een conclusie genomen in een zaak waarin een beroep werd gedaan op deze dubbele heffing gezien het verstrijken van de termijnen van verliesverrekening.

Volgens de Advocaat-Generaal16 is deze dubbele heffing in de wetsgeschiedenis aanvaard en doet de dubbele heffing niet af aan het systeem van de fiscale behandeling van de ontnemingsmaatregel.17 Naar onze mening is deze conclusie van de Advocaat-Generaal voor discussie vatbaar.

Uit de eerdergenoemde parlementaire geschiedenis bij de invoering van de ontnemingsmaatregel is juist vastgesteld dat deze maatregel tot doel heeft om de veroordeelde financieel in dezelfde situatie te brengen als waarin hij verkeerde voordat het misdrijf werd gepleegd, dat belastingheffing ongedaan dient te worden gemaakt en dat deze zelfs door verliesverrekening kan worden gecompenseerd.

Fiscale voorziening Het nadeel van dubbele heffing zou kunnen worden ondervangen door de vorming van een fiscale voorziening voor de toekomstige betaling van de ontnemingsvordering toe te staan. Middels de vorming van een voorziening kunnen toekomstige uitgaven in een eerder jaar ten laste van de winst worden gebracht. Mocht de betrokkene na de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek nog enige winst behalen, dan zorgt de voorziening voor een lagere belastingdruk of een fiscaal verlies dat kan worden gecompenseerd met de winsten, die voor de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek werden behaald.

In het Baksteen-arrest18 heeft de Hoge Raad bepaald dat een voorziening enkel kan worden gevormd indien aan de MEI 2015 FIRM

volgende voorwaarden is voldaan: 1.

2.

3.

De toekomstige uitgaven vinden hun oorsprong in feiten en omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan; De toekomstige uitgaven kunnen aan die periode worden toegerekend; Ter zake van de toekomstige uitgaven bestaat een redelijke mate van zekerheid dat zij zich in de toekomst zullen voordoen.

De Hoge Raad heeft echter recent geoordeeld dat het fiscaal niet mogelijk is om een voorziening te vormen voor een ontnemingsvordering.19 Volgens de Hoge Raad volgt uit de totstandkomingsgeschiedenis van het huidige artikel 3.14 IB dat de ontnemingsvordering niet eerder ten laste van de winst kan worden gebracht, dan op het tijdstip waarop dit het vermogen van de belastingplichtige heeft verlaten. Het vormen van een voorziening in een eerder jaar dan het jaar waarin het bedrag wordt betaald is hiermee niet verenigbaar.

Dit oordeel van de Hoge Raad achten wij in strijd met de voorwaarden van het Baksteen-arrest.20 Ook in een recente zaak21 heeft de Hoge Raad geen aanleiding gezien een passende oplossing te bieden voor de dubbele heffing.

Samenloop ontnemingsvordering en terugneemregeling Inmiddels is ook duidelijk hoe de Hoge Raad oordeelt over aftrekbeperking van criminele kosten en de terugneemregeling van artikel 3.14, lid 5 IB in combinatie met

een ontnemingsvordering. Deze zijn immers onverkort van toepassing.

Voorbeeld 4.

Stel dat in jaar 3 (zijnde het jaar van onherroepelijke veroordeling, zie voorbeeld 2) een bedrag van € 130.000 wordt ontnomen en betaald (in plaats van in jaar 7, zoals in voorbeeld 3 het geval was), dan is dit gehele bedrag in jaar 3 aftrekbaar van de fiscale winst. In dit jaar wordt geen omzet genoten.

Indien in jaar 3 tevens de terugneemregeling van artikel 3.14, lid 5 IB (zie voorbeeld 2) geldt, dan bedraagt het fiscale verlies in dat jaar derhalve -/-130.000 + 50.000 = -/- € 80.000. De belastbare winst van jaar 1 en 2, zijnde € 130.000, kan niet geheel met dit verlies worden verrekend. Een bedrag van € 50.000 (gelijk aan de kosten) resteert. Zie onderstaand schema (tabel 4).

Doordat deze kostenaftrekbeperking van toepassing is in combinatie met de ontnemingsvordering, wordt in feite belasting geheven over de kosten die verband houden met het misdrijf in de vijf jaren voor de veroordeling.22 Per saldo leidt deze uitwerking tot dubbele heffing

over de criminele kosten en is geen sprake van een fiscaal neutraal verloop. Over de onwenselijkheid hiervan is al het nodige geschreven.23 De dubbele heffing is naar mijn idee in strijd met de bedoeling van de wetgever en de Strafkamer van de Hoge Raad om alleen het daadwerkelijk genoten voordeel te ontnemen. De ontneming beoogt immers de veroordeelde in financieel dezelfde situatie te brengen als die waarin hij verkeerde voordat of zonder dat het misdrijf was gepleegd. 24 De Belastingkamer van de Hoge Raad heeft echter geen aanleiding gezien om artikel 3.14 lid 1 onder d IB beperkt te zien. De Hoge Raad oordeelt dat de wetgever ondanks de door hem onderkende samenloop van belastingheffing over wederrechtelijk verkregen voordelen en de strafrechtelijke ontneming daarvan, een dergelijke ingrijpende beperking van de reikwijdte van genoemd artikel voor ogen heeft gestaan.25 De Advocaat-Generaal concludeerde nog anders en meende dat de aftrekbeperking en de terugneemregeling alleen van toepassing moesten zijn voor zover het wederrechtelijk verkregen

voordeel niet wordt ontnomen. In dat geval kunnen de kosten niet meer van de fiscale winst worden afgetrokken of bijgeteld.

Afsluiting De strafrechtelijke en fiscale instrumenten om wederrechtelijk verkregen voordelen af te romen moeten beter op elkaar worden afgestemd, teneinde het doel van ontneming – herstel van de rechtmatige, financiële toestand – niet voorbij te schieten. De ontnemingsmaatregel heeft, ook vanuit fiscaal perspectief, het karakter van een straf (dubbele heffing) in plaats van een maatregel. Deze dubbele heffing ontstaat door de samenloop met het ontbreken van verliescompensatie en/of de aftrekbeperking en de terugneemregeling voor criminele kosten. Aangezien de wetgever heeft bepaald dat in de ontnemingsprocedure geen rekening behoeft te worden gehouden met belastingheffing was er alle aanleiding om op fiscaal gebied de ontnemingsmaatregel ook daadwerkelijk een maatregel en geen straf te laten zijn. Voorlopig lijkt de Hoge Raad hier nog anders over te denken.

Tabel 4

Jaar

Omzet

Kosten

Ontneming

Belastbare winst

Na verrekening verlies van jr 3

1 100 (-)30 70 0 2 80 (-)20 60 50 3 0 (+)50 (-)130 -80 0 Uiteindelijk belast 50

1.

Kamerstukken II 1911/12, 144 nr. 3, p. 13.

13.

2.

HR 20 juni 1951, B. 9055.

14.

3.

De aftrekbeperking geldt dus niet voor overtredingen.

4.

5.

Zie Kamerstukken II, 1995-1996, 25 019, nr. 3, onder 6 (MvT).

Besluit 31 oktober 2001, nr. DGB 2001/602, VN 2001/60.1.2. Zie ook: Hof Amsterdam 12 mei 2011, nr. 08/00761, LJN BR4724. Tevens blijkt dit uit HR 23 september

Daaronder wordt tevens begrepen de misdrijven die zijn betrokken bij de bepa-

2011, LJN BT2299 (BNB 2011, 288).

ling van de hoogte van de opgelegde straf en ter zake waarvan het Openbaar

15.

Wij merken op dat verliesverrekening ‘over de boxen’ niet is toegestaan.

Ministerie heeft verklaard te zullen afzien van vervolging. Zie art. 3.14 onder d IB.

16.

Conclusie A-G IJzerman, 15 juni 2012, LJN BX0942 (r.o. 5.4.).

Gedragingen van de opdrachtgevers en feitelijk leidinggevers worden aan

17.

Hierbij verwijst de A-G naar HR 23 september 2011, LJN BT2299 (BNB 2011, 288).

de belastingplichtige toegerekend. Zij worden namelijk gelijkgesteld met de

Op dit arrest gaan wij hierna in onder het kopje “fiscale voorziening”.

belastingplichtige, waardoor de kosten die verband houden met deze gedragin-

18.

HR 26 augustus 1998, BNB 1998, 409 (zie r.o. 3.6).

gen ook in aftrek worden beperkt (art. 3.14 lid 6 IB). Voorwaarde is wel dat de

19.

HR 23 september 2011, LJN BT2299 (BNB 2011, 288).

gedraging plaatsvindt ten behoeve van de ondernemer c.q. rechtspersoon. Zie:

20.

Er vanuit gaande dat ook aan de derde voorwaarde van het Baksteen-arrest

Kamerstukken II, 1995-1996, 25 019, nr. 3, onder 6 (MvT).

6.

wordt voldaan, dat wil zeggen dat een redelijke mate van zekerheid bestaat dat

De aftrekbeperking is pas aan de orde na een veroordeling c.q. strafbeschikking of transactie om te voorkomen dat de inspecteur op de stoel van de strafrechter

een ontnemingsvordering zal worden opgelegd.

21.

HR 19 april 2013, ECLI:NL:2013:HR:BX0942, waarin A-G IJzerman op 15 juni 2012

moet gaan zitten (zie Kamerstukken II, 1995-1996, 25 019, nr. 3, onder 6 (MvT).

7.

Zie o.a. drs. B.M. Van der Sar, “Aftrekbeperking criminele kosten na ontnemings-

(LJN BX0942) heeft geconcludeerd (zie paragraaf 4.4.).

22.

Zie drs. B.M. Van der Sar, “Aftrekbeperking criminele kosten na ontnemingsvor-

vorderingen, een dubbele straf!”, WFR 6930, p.1538 e.v.

deringen, een dubbele straf!”, WFR 6930, p.1538 e.v.

8.

Kamerstukken II, 1996/1997, 25 019, nr. 3, p.8 (MvT).

9.

Zie het antwoord van de Staatssecretaris van Financiën op Kamervragen inzake

23.

Zie bijvoorbeeld Van der Sar in WFR (voetnoot 36). Zie ook: A.M.A. de Beer, “Strookt de fiscale behandeling van ‘criminele kosten’ met de beginselen van het

de fiscale aftrekbaarheid van boeten, 10 februari 2011, nr. DGB2011/528U, VN

strafrecht?”, TFB 2006/04 en I.R.J. Thijssen, “Belastingheffing met betrekking

2011/10.11. Zie ook: Kamerstukken II, 1989/1990, 21 504, nr. 3, p. 8 en p.55.

tot de ontneming van wederrechtelijk verkregen voordelen”, TFB 2008/06.

10.

HR 1 juli 1997, NJ 1998, 154 en 242, LJN ZD0785.

24.

Zie voetnoot 1.

11.

Zie ook A.A. Franken, “Het daadwerkelijk verkregen voordeel”, DD 2007, 34.

25.

HR 19 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BW7156.

12.

HR 17 februari 1998, NJ 1998, 499.

FIRM MEI 2015

23

Verslag

FIRST Fiscale Bedrijvendag 2015 Door: Martijn Vonk & Gentjana Pura

Op woensdag 11 februari jl. vond een van de jaarlijkse hoogtepunten van FIRST Maastricht plaats plaats: de FIRST Fiscale Bedrijvendag (FFB). Vele fiscale werkgevers waren naar Maastricht afgereisd om kennis te maken met de enthousiaste Maastrichtse studenten. Een sfeerimpressie van deze meer dan geslaagde dag kan dan ook niet ontbreken: naast de foto’s, enkele korte woorden van deelnemers.

“Met Boris van der Ham als spreker, veel bedrijven die in een aantrekkende markt ook weer meer mogelijkheden bieden voor studenten, en een heerlijke lunch was het een geslaagde dag. Ik hoorde van veel mede-masterstudenten dat zij na de FFB stages en andere mogelijkheden aangeboden hebben gekregen. Complimenten voor de FFB-commissie!”

Justin Ramakers – Masterstudent Fiscaal Recht profiel directe belastingen

24

“De FFB is de ideale manier om laagdrempelig kennis te maken met potentiële werkgevers.Voor zowel bachelor- als masterstudenten een dag die je niet mag missen!”

Hessel Muijres – Masterstudent Fiscaal Recht accent indirecte belastingen “De FIRST Fiscale Bedrijvendag staat in het teken van elkaar ontmoeten. Kasteel Vaeshartelt biedt de juiste setting en het diverse programma met individuele gesprekken, 3-gangen lunch, workshops en borrel biedt de juiste ingrediënten voor een informele kennismaking. Ik heb deze dag met veel enthousiaste studenten gesproken en zelfs zijn er met een aantal concrete afspraken gemaakt. Overall een geslaagde dag! Wij zijn weer graag van de partij en wie weet ontmoet ik jou dan ook op de FIRST Fiscale Bedrijvendag in 2016.

Tot dan!”

Rosalie van Langen – Recruiter PwC

MEI 2015 FIRM

“Het was een leuke kennismaking met allerlei advieskantoren en de Belastingdienst op een bijzondere locatie, namelijk een kasteel. Op één dag kom je hier met maar liefst 6 bedrijven in contact! Het loont zeker om er naar toe te gaan zodat je een idee krijgt waar je later juist wél of níet wilt werken.”

Yannick Hoogesteger – tweedejaars student Fiscaal Recht “Voeg flirten op een zakelijke manier, interesse tonen in de nieuwste innovaties op het gebied van de fiscaliteit, onbekende bedrijven omtoveren tot bekende bedrijven en handige tips gratis afhalen samen en het beste beeld van de FFB is gevormd.

Maar het goede, belangrijke, gezellige maar vooral persoonlijke gesprek met jouw desbetreffende favoriete bedrijf mag niet aan dit beeld ontbreken. Dit laatste heeft mij dan ook de extra goede nasmaak gegeven van de zonnige dag op Vaeshartelt, die eindigde op een toepasselijke studentikoze manier: met het biertje in de hand!”

Steven Plat – derdejaars student Fiscale Economie

International When reading this third edition, spring has arrived and the temperature is rising. For a lot of students a new challenging future is about to unfold, offering a great opportunity to briefly recall the activities and experiences during the last months.

Starting in February, the second edition of the International Job Fair took place, enabling all participating students to become acquainted with four mayor employers in the field of international tax law. We are proud that our partners from Luxembourg travelled to Maastricht again, with PwC being the newest addition to our growing job fair. This concept is a perfect possibility to compare these companies and to experience what makes them and their staff unique. Hence, our thanks go to the organising committee, which managed to organise a successful event!

In addition the university offered the opportunity to visit the OECD in Paris and to explore this city on your own during the subsequent weekend.

Also February’s monthly drink and the Open Party deserve to be mentioned, many international members being present at (one of ) these events. Of course we are very pleased with your presence and hope to see you again soon at an upcoming activity.

Calendar

We hope you will enjoy reading this FIRM.

May 1

On behalf of the board of FIRST Maastricht,

Sport event

Max Robeerst

June 23

President FIRST Maastricht 2014-2015

Monthly drink

International

VAT consequences of illegal transactions Is the sale of drugs considered a supply of goods for VAT purposes? And if so, should a drug dealer have the right to deduct input VAT? By: Martijn Vonk

T

he common system of VAT is designed to tax all private consumption.1 Due to this neutral character of VAT the before mentioned questions should be answered positively. No distinction should be made between legal or illegal transactions.

The Court of Justice of the European Union makes an exception when, because of special characterizations of the product, all competition between lawful and unlawful economic sectors is precluded. In this article a summary is given, evaluating a couple of important cases about this subject.

The Goodwin/ Unstead case follows the reasoning that no distinctions should be made between legal or

illegal transactions.2 In this case mister Goodwin and mister Unstead sold counterfeit perfumes. They argued that no VAT was payable on these transactions because, due to the special characteristics of the product, all competition between lawful and unlawful economic sectors is precluded. The Court of Justice of the European Union ruled otherwise. The prohibition of counterfeit products is not based on the special characteristics of the product, but on the infringement of right of third parties.3 This case concluded that VAT was payable on the supply of counterfeit products since competition between counterfeit perfumes and lawfully sold perfumes cannot be ruled out. No distinction was mad between lawful and unlawful products.

FIRM MEI 2015

25

International

The Fischer case is another example where lawful and unlawful transactions are treated equally.4 Mister Fischer organized illegal games of chance in Germany. The German tax authorities took the view that mister Fischer supplied a taxable service. The Court of Justice of the European Union ruled that, since the illegal games of chance are in competition with other legal games of chance, the principle of fiscal neutrality prohibits different treatment for VAT purposes.5 Meaning that the exemption for gambling should also be applicable to illegal games of chance.

No VAT may be imposed on an unlawful activity when the corresponding lawful activity is exempted.

“The question remains whether someone conducting criminal transaction should have the right to deduct input VAT.”

A case where the Court of Justice of the European Union ruled that an illegal transaction was not taxable is the Einberger II case.6 Ms. Einberger illegally imported morphine into West Germany, and sold this to people in Switzerland. When she was caught, the German court asked the Court of Justice of the European Union whether VAT may be imposed on the importation of morphine.

(Firstly, the Court of Justice concluded that the question is not outside the scope of the directive.7 The aim of the directive is to harmonization between the Member States, if member states may decide for themselves this would not endorse this aim.) Secondly, the Court of Justice concluded that the importation of drugs is not a taxable transaction since the Court of Justice ruled the Einberger I case that no customs duties are collected under the same circumstances.8 In the Einberger I case the Court of

Justice ruled that drugs are not liable to customs duties because of an absolute import and marketing prohibition in the Community. This reasoning is also applicable to the collection of turnover tax on importation.9 Therefore the Court of Justice ruled that no VAT is charged on the importation of drugs that are not confined within economic channels strictly controlled by the competent authorities for use of medical and scientific purposes.10 The cases Mol11 and Happy Family12 are also about drugs, but differ from the Einberger II case in that they are about domestic supplies. In the Mol case, the Court of Justice repeated its conclusion from the Einberger II case.

Therefore no turnover tax is levied on the supply of drugs that are not confined within economic channels strictly controlled by the competent authorities for use of medical and scientific purposes within the territory of the country. In the Happy Family case an additional question arose since the Netherlands did not systematically prosecute small drug offenders dealing in hemp-based drugs. The Court of Justice argued the mere fact that the Netherlands does not systematically prosecute small drug offenders in this case does not influence the absolute import and marketing prohibition in the Community.13 Secondly, letting the prosecution policy of a Member State influence whether VAT is levied would threaten the harmonization of the VAT system.14 Accordingly, the Court of Justice ruled that the supply of hemp-based drugs is not liable to VAT, even if the national authorities do not systematically prosecute small-scale drug dealers.15 In the cases discussed above, the Court of Justice ruled that illegal transactions should be treated equal to legal transactions as long as the illegal transactions do not regard goods that fall under an absolute import and marketing prohibition due to special characteristics of the product and competition between lawful and unlawful markets is distorted if no tax is levied. Under these conditions an unlawful transaction is liable to VAT. The question remains whether someone conducting criminal transaction should have the right to deduct input VAT. One could argue that granting for example a drug dealer a right to deduct input VAT is ‘unfair’. On the contrary, the principle of fiscal neutrality suggests that no distinction should be made between lawful and unlawful transactions. When an unlawful transaction is liable to tax, input VAT should also be deductible.

1.

Art. 1(2) VAT Directive.

9.

CJEU 28 February 1984, nr. 294/82 (Einberger II), par 16

2.

CJEU 28 May 1998, C-3/97 (Goodwin/Unstead)

10.

CJEU 28 February 1984, nr. 294/82 (Einberger II), par 22

3.

CJEU 28 May 1998, C-3/97 (Goodwin/Unstead), par. 14

11.

CJEU 5 July 1988, nr. 296/86 (Mol)

4.

CJEU 11 June 1998, C-283/95 (Fischer)

12.

CJEU 5 July 1988, nr. 289/86 (Happy Family)

5.

CJEU 11 June 1998, C-283/95 (Fischer), par. 22

13.

CJEU 5 July 1988, nr. 289/86 (Happy Family) par 29

6.

CJEU 28 February 1984, nr. 294/82 (Einberger II)

14.

CJEU 5 July 1988, nr. 289/86 (Happy Family) par 30

7.

CJEU 28 FebruarY 1984, nr. 294/82 (Einberger II), par 12

15.

CJEU 5 July 1988, nr. 289/86 (Happy Family) par 31

8.

CJEU 26 October 1982, nr. 240/81 (Einberger I)

26

MEI 2015 FIRM

International

The International Job Fair 2015 The FIRM hasn’t become a cooking magazine, although I would like to enumerate some ingredients. Not for a dinner but for a successful career event: • a selected and highly motivated group of International and European Tax Law students; • the four leading tax companies from Luxembourg (in alphabetical order): Deloitte, EY, KPMG and PwC; • a great ‘fair’ location overlooking the Maas River and an exclusive dinner location; • 5 enthusiastic members of the organization committee: Harm, Carmen, Martijn, Ries and Roy.

companies in Luxembourg. Some of the attending employees were International and European Tax Law alumni and participated in last year’s edition of this career event.

Via workshops, the participants got an impression of what working (some tax cases were discussed) and living in Luxembourg can be like. In the workshops special attention was paid to: • the recruitment process; • the career path and training opportunities; • the different tax services offered by the Big Four firms; • the international working environment and diversity; On a chilly but sunny Friday in February, • language skills: English is the most the second edition of the career event for used language in the offices. Although the international tax law students in Maasadditional language skills such as tricht took place: the International Job Fair.

French and German are an advantage; The first edition of this event was a great • the culture and values of the four tax success for the participating students. A lot firms; of last year’s participants even received a • working in Luxembourg also living job offer from the attending companies. in Luxembourg? A lot of employDuring the Job Fair, the international ees are living in surrounding cities, students had the opportunity to meet the for example across the German or recruiter and employees of the Big Four French border; FIRM MEI 2015

•

social events organized by the companies, for example Christmas parties.

Not only during the workshops but also during the pre-dinner drink and the recruitment dinner with “changing tables” in Derlon Hotel, the students got the opportunity to ask their questions.

For the International students who started last February with the LL.M. in International and European Tax Law, I can only give one advice: register in due time for the 2016 edition! If you can’t wait until the next edition, please visit the FIRST Maastricht website or the websites of the Big Four firms for more information regarding the career opportunities in Luxembourg. Hopefully some of this year’s participants will attend the International Job Fair in 2016. Not as a student but as an employee of one of the tax firms.

Special thanks go to the International Committee for organizing this great event!

It must be said, the motto of FIRST Maastricht is well-chosen: “FIRST today, your future tomorrow”.

27

International

The (not always entirely clear) line between tax evasion, tax avoidance and tax planning Denis Healey, former UK Chancellor of the Exchequer, once said that the difference between tax avoidance and tax evasion is the thickness of a prison wall.

By: Gilberto Vargas Barroso

This quote, well known among scholars and tax lawyers who deal with international tax planning, illustrates that assessing the legal risks that certain tax strategy might entail, is not always a straightforward task; given that, depending on whether it is considered that the strategy is within the boundaries of law and/ or it is legitimate or not, the consequences of its implementation can be diametrically distinct, and may range from having to comply with the avoided tax liabilities, to penalties or even imprisonment.

For the above reasons, and in view of the growing concern of governments, international organizations, NGOs and civil society, towards the intricate schemes that multinational enterprises use to reduce their tax burden –sometimes at derisory levels; the purpose of this article is to trace a line as clear as possible between the terms tax evasion, tax avoidance and tax planning, in order to contribute to bridge the gap of knowledge between tax specialists and ordinary taxpayers so that the latter can also participate in the current discussions over tax fairness.

Tax evasion Tax evasion can be regarded as an activity that is contrary to the law, through which the taxpayer avoids the payment of the tax by not reporting or misrepresenting the taxable event (e.g., underreporting the income earned or overstating deductions on the tax return). Now, since such conduct is inherently illegal and jeopardizes the interest of society in providing the State with enough resources to perform its activities, legislators often consider it to be a sufficiently serious infringement as to sanction it by criminal laws.

However, within the concept of tax evasion, some countries make a further distinction between the terms ‘tax evasion’ and ‘tax fraud’, according to the 28

mode of culpability (mens rea) with which the conduct (actus reus) had been committed. That is to say, it is not the same a failure to submit a complete return of income than using fake invoices in order to deduct fictitious expenses or to claim an illegitimate refund; clearly, this latter type of behavior reveals a mode of culpability which could be qualified as a conscious attempt to deceive the tax administration, and constitutes what is often regarded as ‘tax fraud’.1 In the aftermath, such distinction becomes relevant because, even though it may vary from country to country, usually legislators either provide for criminal sanctions only for the case of ‘tax fraud’, or provide for harsher penalties when, from the facts of the case, it follows that the taxpayer consciously attempted to evade his legal obligations or tried to deceive the tax administration. Likewise, such distinction is –or was– important in certain countries for the purposes of international administrative and legal assistance.

For instance, in Switzerland, until not long ago, the distinction between ‘tax evasion’ and ‘tax fraud’ was crucial, given that the Swiss government only provided assistance to other jurisdictions when the act investigated was considered a crime under Swiss national law; and while ‘tax fraud’ was considered a criminal offence, ‘tax evasion’ was not.2 Therefore, if the Swiss government received a request from a foreign tax authority related with an investigation over an alleged ‘tax evasion’, they were not obliged to hand over any information.3

Tax avoidance Now, there is a fundamental difference between tax evasion and the other two ways in which a taxpayer can arrange his affairs in order to reduce his tax burden: tax planning and tax avoidance are perfectly MEI 2015 FIRM

International

“The purpose of this article is to trace a line as clear as possible between the terms tax evasion, tax avoidance and tax planning”

legal. However, governments usually do not like tax avoidance because they consider it as an unacceptable way to reduce one’s tax liabilities, given that the aim of the taxpayer when arranging his affairs in such way, despite formal observance of the conditions laid down in the law, has not an actual business or economic purpose, but rather is done with the primary intention of obtaining a tax advantage.

In this vein of ideas, it is often regarded that in order to achieve their objective, tax avoidance schemes exploit loopholes in the law, through the use of devices that the legislation does not actually prohibit, but –allegedly– did intend to cover.4 Also, frequently, tax avoidance schemes make use of legal provisions to reconstruct the transaction in a way that results in a low tax liability for the taxpayer, but it is considered that when doing so, the arrangement uses the provisions in an artificial way and for purposes which were not intended by the legislator.5 One of the ways in which countries can effectively deal with tax avoidance is, in first place, by closing the loopholes that they had already identified in their domestic legislation. Governments, however, not always follow such a logical approach, given that a tax policy in that direction could affect their position as an attractive jurisdiction to invest, or impair the FIRM MEI 2015

competitiveness of their multinational enterprises compared to enterprises from other countries with more lenient tax systems. Nevertheless, recently in the UK, pressure from NGOs as well as from civil society, have proven to be effective incentives to oblige governments to tackle the issue and in turn, to oblige multinational enterprises to pay their fair share of taxes.6 Likewise, in order to counteract tax avoidance schemes that fall outside the scope of specific antiavoidance rules, countries could lay down in their domestic legislation as well as in the treaties in which they engage, general anti-abuse rules (GAAR) adapted to domestic and cross-border situations7, in order to entitle them to perform ‘substance over form’ tests on transactions that may lack a real business or economic rationale, and that rather were carried out with the primary intention of obtaining a tax advantage, in which case, the tax administration would be authorized to either deny the granting of domestic or treaty tax benefits to the abusive transaction, or to recharacterise it according to its real economic nature.

Tax planning In contrast with tax avoidance, countries recognize tax planning as a legitimate practice, since the taxpayer arranges his ordinary business activities in the most efficient possible way so as to reduce his tax burden.

In this regard, the opinion of judge Learned Hand in Helvery V. Gregory is one of the first decisions in history in which a court recognized such a right9, in the aforementioned judgment Hand stated: “Any one may so arrange his affairs that his taxes shall be as low as possible; he is not bound to choose that pattern which will best pay the Treasury; there is not even a patriotic 29

International

duty to increase one`s taxes.”

Finally, in the sake of completeness, it is appropriate to make a further distinction between ‘(effective) tax planning’ and what some U.S. authors10 regard as ‘tax minimization’: Accordingly to the above distinction, effective tax planning can be regarded as a strategy that aims to maximize the after-tax return and increase firm value. For that purpose, the planner has to take into consideration all taxes, i.e., explicit taxes (taxes paid directly to the tax authorities) and also implicit taxes (taxes that are paid indirectly in the form of lower before-tax rates of return on tax-favored investments).

Also, effective tax planning requires paying due regard to the circumstance that taxes represent only one among many business costs, but all costs in other nontax dimensions must be considered in the planning process.11 Tax minimization on the other hand, focuses only in achieving the lowest possible effective tax rate, which although might represent tax savings, does not necessarily indicate that after-tax return has been maximized, and even can introduce significant costs along nontax dimensions.12 One example of tax minimization could be a cross-border scheme (in the EU) designed to reduce corporate income tax of a group of companies, but without paying due regard to the social security contributions consequences which as a result of the implementation

1.

of the scheme would increase. Other examples of tax minimization could be refraining from performing a taxed activity or consuming a taxed product.

Final remarks Although in theory the distinction between tax evasion, tax avoidance and tax planning might seem clear, in practice, the qualification of a tax strategy is not always a straightforward task, given that depending on the existence of antiabuse provisions (or lack thereof ) in the domestic legislation of the countries involved, as well as on the relevant tax treaties applicable, and even also on the particular approach that the national courts take towards tax avoidance; certain jurisdiction could consider a transaction as (acceptable) tax planning while other could consider the exact same transaction as (unacceptable) tax avoidance or even (criminal) tax evasion. An example of a case in which the line is not entirely clear would be a transfer pricing arrangement in terms of which a company charges low prices for services and/or goods that supplies to other related entities but pay high prices for services and/or goods that receives from them. If the prices –which are supposed to be at arms-length– are set at an artificial level, some jurisdictions might consider such arrangement as tax avoidance while others could consider it as tax evasion.13

ELLIFE, Craig, The Thickness of a Prison Wall – When Does Tax Avoidance Become a Criminal Offence?, University of Auckland, New Zealand Business Law Quarterly, Vol. 17, No. 4, December 2011, pp. 441-466.

2.

MISSBACH, Andreas, Swiss ditches and defence lines, Tax Network Justice – Guest Blog, February 12, 2009. Consulted at 17, 2015. Available in: http://taxjustice.blogspot. nl/2009/02/guest-blog-swiss-ditches-and-defence.html

3.

However, due to years of international pressure, most of the traditional bank secrecy jurisdictions (e.g., Switzerland, Vienna and Luxembourg); recently have joined the Multilateral Competent Authority Agreement (2014) endorsed by the OECD and the G20, according to which it is expected that such countries be much more cooperative for the exchange of financial account information of non-residents with the tax authorities of the other (51 so far) developed and developing countries who also have joined the agreement.

4.

Vid. Report of the Committee of Independent Experts on Company Taxation, March 1992.

5.

Vid. International Tax Avoidance and Evasion, Four related studies, OECD, Paris, 1987, p. 17.

6.

NEVILLE, Simon, Starbucks completes £20 million tax payment as coffee chain seeks to put scandal behind. The Independent, December 1, 2014. Consulted at March 20, 2015.

Available at: http://www.independent.co.uk/news/business/news/starbucks-completes-20-million-tax-payment-as-coffee-chain-seeks-to-put-scandal-behind-9896360.html

7.

Vid. European Commission recommendation on aggressive tax planning, December 6, 2012, p. 4.

8.

Vid. Helvering v. Gregory, 69 F.2d 809, 810-11 (2d Cir. 1934).

9.

Although it has to be stressed that in this particular case, the U.S. Court of Appeals for the Second Circuit, and the U.S. Supreme Court, ruled in favor of the Commissioner of the Revenue Service, Guy Helvering, because it followed from the facts of the case that it was a tax avoidance strategy.

10.

SCHOLES, Myron S. (and five others), Taxes Business Strategy, A Planning Approach. Pearson Education, 5th edition, pp. 1-2.

11.

Ibid.

12.

NEUMAN, Stevanie S., Effective Tax Strategies: It’s Not Just Minimization, University of Missouri, September 2014, p. 6.

13.

Gravelle, Jane G., Tax Havens: International Tax Avoidance and Evasion (CSR Report), Congressional Research Service, January 15, 2015, p. 1.

30

MEI 2015 FIRM

Sommige studenten hebben een wereldreis nodig om zichzelf te leren kennen.

Anderen doen het in 5 dagen.

De Loyens & Loeff Summer Course 2015.

Ben jij die talentvolle derde- of vierdejaars student Nederlands recht, notarieel recht, fiscaal recht en/of fiscale economie, die deze zomer zichzelf ĂŠn Loyens & Loeff nog beter wil leren kennen?

Meld je dan aan voor deze ministage van 6 t/m 10 juli, waarbij je op onze kantoren in Rotterdam, Amsterdam en Londen aan een actuele casus werkt en diverse trainingen volgt.

Inschrijven kan tot 26 mei via www.loyensloeffacademy.com

AC A D E M Y