Custo Básico Gerencial de Custos - 2a ed. revisada e ampliada

contabilidade e finanças da Faculdade de Gestão e Negócios

2ª EDIÇÃO REVISTA E AMPLIADA

doutor em Contabilidade e

A obra é estruturada em três partes:

da Universidade Metodista de Piracicaba — Unimep. Mestre

Controladoria pela FEA/USP; é de Controladoria das Indústrias Romi S.A., atuando há mais de 20 anos no setor. É autor de diversos livros na área.

Parte I — Fundamentos e Estruturas das Informações: apresenta conceitos, classificações, fontes dos dados e informações e critérios de mensuração dos elementos de custos.

Parte II — Métodos e Formas de Custeio e Sistemas de Acumulação de Custos: aborda os diversos métodos de custeio, com ênfase para o custeio ABC e por absorção, o custeamento-padrão e os sistemas de acumulação de custos.

Parte III — Custos para Tomada de Decisão: apresenta os principais modelos gerenciais de custos, com ênfase para o método do custeamento variável e o modelo da margem de contribuição, e os fundamentos para gestão e formação de preços de venda. Esta parte é complementada com as principais análises de custos e rentabilidade de produtos, bem como um capítulo introdutório à apuração do custo de serviços e de outras atividades específicas. Esta nova edição também apresenta um capítulo para análise dos custos ambientais e da qualidade e os aspectos de ociosidade e produtividade.

O trabalho inclui questões e exercícios propostos para cada capítulo, obje- tivando a consolidação dos conceitos e a visão da aplicação prática dos temas desenvolvidos.

Aplicações

Livro-texto para a disciplina contabilidade de custos dos cursos de Administração, Economia, Ciências Contábeis e Engenharia, e outros cursos de administração voltados para ramos específicos. Aplicável também para módulos de Custos em cursos de especialização. Leitura complementar para a disciplina contabilidade gerencial. Manual de consulta e utilização para os profissionais da área de Controladoria, Contabilidade Geral e Custos, bem como Análise Financeira e de Investimentos.

ISBN ISBN 13 13 978-85-221-0977-7 978-85-221-0510-3 ISBN ISBN 10 10 85-221-0977-X 85-221-0510-6

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2ª EDIÇÃO REVISTA E AMPLIADA

responsável pelo Departamento

GERENCIAL DE CUSTOS

em Contabilidade pela PUC-SP e

O objetivo deste trabalho é apresentar o instrumental de custos com a adoção de um enfoque gerencial, dentro de uma abordagem metodológica seqüencial que permita a compreensão dos conceitos básicos de custos e sua aplicabilidade.

O livro apresenta a estrutura básica das informações dos elementos de custos, os diversos métodos e sistemas de custeio e os principais modelos de custos para o processo de tomada de decisão dentro das empresas.

CURSO BÁSICO

é professor das disciplinas

GERENCIAL DE CUSTOS

Clóvis Luís Padoveze

Clóvis Luís Padoveze

CURSO BÁSICO

Outras obras:

CURSO BÁSICO

GERENCIAL DE CUSTOS

2 ª E D I Ç Ã O R E V I S TA E A M P L I A D A

3

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7

6

PLANEJAMENTO

Edward J. VanDerbeck e Charles F. Nagy

UÊContabilidade e Controle de Operações com Derivativos –

2ª edição revista e ampliada Alexsandro Broedel Lopes e Iran Siqueira Lima

UÊContabilidade Gerencial Warren, Reeve e Fess

UÊControladoria Estratégica e Operacional Clóvis Luís Padoveze

UÊGestão de Custos: Contabilidade e Controle Don R. Hansen e Maryanne M. Mowen

UÊA Informação Contábil e o Mercado de Capitais Alexsandro Broedel Lopes

UÊManual de Contabilidade Introdutória

TEXTO E EXERCÍCIOS

Clóvis Luís Padoveze 9 7 8 8 5 2 2 1 0 95 71 70 76

UÊContabilidade de Custos

Divane Alves da Silva Nagatsuka e Egberto Lucena Teles

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CURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOS

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Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP) (Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil) Padoveze, Clóvis Luís Curso båsico gerencial de custos / Clóvis Luís Padoveze. – 2. ed. rev. e ampl. – São Paulo: Cengage Learning, 2006.

Bibliografia.

ISBN

1. Contabilidade de custos 2. Custos – Estudo e ensino 3. Custos – Problemas, exercícios etc. I. Título.

05-8850

CDD-658.155207

�ndice para catålogo sistemåtico: 1. Custos : Curso båsico gerencial : Administração financeira 658.155207

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CURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOS 2o edição revista e ampliada

Clóvis Luís Padoveze

Austrália • Brasil • Japão • Coreia • México • Cingapura • Espanha • Reino Unido • Estados Unidos

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Curso básico gerencial de custos

© 2006, 2003 Cengage Learning Edições Ltda.

Todos os direitos reservados. Nenhuma parte deste livro poderá ser reproduzida, sejam quais forem os meios empregados, sem a permissão, por escrito, da Editora.

Aos infratores aplicam-se as sanções previstas nos artigos 102, 104, 106 e 107 da Lei no 9.610, de 19 de fevereiro de 1998.

Clóvis Luís Padoveze

Gerente Editorial: Dulcy Grisolia Editora de Desenvolvimento: Tatiana Pavanelli Valsi Produtor Editorial: Fábio Gonçalves Produtora Gráfica: Patricia La Rosa Copidesque: Norma Gusukuma

Marcos Soel Silveira Santos

Revisão: Isaias Zilli Maria Ruzena Heloani de Brito

Para informações sobre nossos produtos, entre em contato pelo telefone 0800 11 19 39 Para permissão de uso de material desta obra, envie seu pedido para direitosautorais@cengage.com

Diagramação: Cia. Editorial Capa: Megaart Design

© 2006 Cengage Learning. Todos os direitos reservados.

ISBN-13: 978-85-221-0977-7

Cengage Learning Condomínio E-Business Park Rua Werner Siemens, 111 – Prédio 20 – Espaço 04 Lapa de Baixo – CEP 05069-900 – São Paulo – SP Tel.: (11) 3665-9900 – Fax: (11) 3665-9901 SAC: 0800 11 19 39 Para suas soluções de curso e aprendizado, visite www.cengage.com.br

Impresso no Brasil.

Printed in Brazil.

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Dedico mais este trabalho à minha família.

A meus pais, Aurora e João, a meus filhos Amilcar, Ariane e Amanda, e à minha querida esposa Cida, que ano após ano me incentiva e apóia meu trabalho de forma incondicional.

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AGRADECIMENTOS Um trabalho, mesmo quando creditado a um só autor, não é realização de uma única pessoa. Material bibliográfico, experiências, sugestões fazem de um trabalho a soma de várias contribuições. Assim, não poderia deixar de agradecer aos colaboradores que foram fundamentais para o desenvolvimento deste livro: à professora Miltes Angelita Machuca Martins, nossos sinceros agradecimentos pela sugestão e linha condutória do trabalho e sua revisão inicial e final; aos professores Amarildo Bertassi e Gideon Carvalho de Benedicto, também pela revisão de conteúdo e apreciação geral do trabalho, com vistas à sua aplicabilidade aos objetivos propostos. Agradeço mais uma vez a Erika Baptistella da Silva, pela cessão de várias horas de lazer para auxiliar-nos na diagramação e formatação dos quadros e figuras.

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SUMÁRIO Objetivo e Plano da Obra Metodologia de Ensino Sugerida Prefácio à Segunda Edição

XXI XXIII XXIX

PARTE I – FUNDAMENTOS E ESTRUTURAS DE INFORMAÇÕES

1

Capítulo 1 – Conceitos e Fundamentos

3

1.1 Definição Genérica Custo dos insumos para os produtos Contabilidade de custos Custos e estoques nas empresas comerciais e industriais

1.2 Escopo da Contabilidade de Custos Custo unitário do produto: a questão fundamental Necessidade da informação do custo unitário dos produtos Produto ou serviço único: uma situação mde ocorrência improvável

1.3 Terminologias Custo ou despesa?

Quando o custo se transforma em despesa Gastos Investimentos Custos Despesas Pagamentos Perdas Prejuízos Insumo

1.4 Gastos para o Produto e Gastos para o Período Gastos para o produto Gastos para o período

1.5 Elementos Formadores do Custo dos Produtos Industriais Processo industrial Insumos industriais ou insumos de produção Materiais Mão-de-obra Gastos (custos) gerais de fabricação Depreciação, amortização e exaustão

1.6 Exemplo Ilustrativo Questões e Exercícios Apêndice: Um pouco da história da contabilidade de custos A Revolução Industrial e o nascimento mda contabilidade de custos

4 4 5 7 9 10 11 12 13 13 15 17 17 17 17 18 18 18 19 19 19 19 21 22 24 24 24 25 25 26 28 30 30

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XMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM Origens dos sistemas de gerenciamento de mcustos nos EUA, evolução e tendências mda contabilidade gerencial ou de custos A administração científica Controle gerencial para organizações diversificadas Do gerenciamento de custos para a contabilidade de custos Influência das novas tecnologias de produção Contabilidade gerencial para companhias de serviços

33 34 35 35 36 36

Capítulo 2 – Classificação e Comportamento dos Custos

39

2.1 Introdução

39 40 40

Objeto de custo Comportamento de custo

2.2 Custos Diretos e Indiretos Custos diretos Custos indiretos Materiais diretos Materiais indiretos Mão-de-obra direta Mão-de-obra indireta Gastos (custos) gerais de fabricação Gastos (custos) diretos e indiretos Depreciação (e amortização e exaustão) direta Depreciação (e amortização e exaustão) indireta

2.3 Custos Fixos e Variáveis Custos fixos Custos variáveis Variáveis em relação à produção Variáveis em relação às vendas Variáveis em relação às atividades Fixos dentro do ano (do período) Fixos dentro das expectativas de produção – mO caso da mão-de-obra direta Depreciação – Custo fixo ou variável, direto ou indireto Custos semivariáveis Custos semifixos Apuração da tendência ou inclinação da reta mdos custos semifixos e semivariáveis Custos fixos, capacidade de produção e intervalo relevante Custo variável total e custo variável unitário; mcusto fixo total e custo fixo unitário

2.4 Integração da Análise do Comportamento me da Classificação dos Custos Custos diretos e variáveis Custos indiretos e fixos

41 41 42 42 44 47 49 50 51 52 53 53 54 56 57 57 57 58 58 59 59 61 62 64 65 66 67 67

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CLÓVIS LUÍS PADOVEZEMMSUMÁRIOMMXI 2.5 Resumo e Visão Geral

68

Questões e Exercícios

69

Capítulo 3 – Visão Geral da Contabilidade de Custos

73

3.1 Painel Básico da Contabilidade de Custos

74 75 76 76

Método de custeamento Forma de custeio Sistema de acumulação

3.2 Métodos de Custeamento Método de custeio direto Método de custeio variável Método direto ou variável?

Métodos de custeio por absorção

3.3 Formas de Custeio Custo real Custo prévio

3.4 Sistemas de Acumulação Acumulação Acumulação Acumulação Acumulação

por ordem por processo por atividades híbrida

3.5 Esquema Geral da Contabilidade de Custos Integração dos três fundamentos de custos

3.6 A Contabilidade de Custos dentro da Empresa Sistema de informação de custo Sistema de informação específico O setor de custos na organização Integração Usuários Funções

3.7 Abrangência da Contabilidade de Custos Necessidades legais Custos para controle Custos para tomada de decisão Custos para avaliação de desempenho Elementos de custos e suas implicações mno processo de controle e em relação aos produtos

77 78 78 78 79 80 80 81 81 82 83 83 84 84 85 86 86 87 87 88 88 88 89 89 90 90 91 91

Questões e Exercícios

92

Capítulo 4 – Estruturação das Informações

95

4.1 Sistemas de Informações para Custo

96 98 98

Estrutura do produto Custo dos materiais

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XIIMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM Processo de fabricação, tempo e mão-de-obra direta Contabilidade societária Controle patrimonial Resumo das informações necessárias: dados e gastos mdos produtos e gastos dos departamentos

4.2 Departamentalização: Unidades de Acumulação de Custos Atividades Departamentos fabris ou departamentos administrativos Exemplo de contabilidade por centro de custo m(departamentalização) Critérios de contabilização por centros de custos

4.3 Estrutura do Produto Apresentação da estrutura do produto Custeamento da estrutura do produto

4.4 Processo de Fabricação Células de produção Apresentação do processo de fabricação Custeamento do processo de fabricação Equipamentos no processo de fabricação

98 98 98 99 99 100 100 101 102 105 107 110 110 112 113 114 116

Questões e Exercícios

118

Capítulo 5 – Apuração do Custo dos Recursos

123

5.1 Fundamentos

124

5.2 Apuração do Custo dos Materiais

125 125 127 129 129

Conceito geral Custo de material direto Custo de material indireto Juros na compra de materiais a prazo

5.3 Apuração do Custo da Mão-de-Obra Conceito geral Salário Adicionais legais: salário ou encargo?

Encargos sociais Apuração do custo médio dos encargos sociais Custo da mão-de-obra direta Custo da mão-de-obra indireta

5.4 Apuração do Custo dos Gastos Gerais de Fabricação Conceito geral Exemplos

5.5 Apuração do Custo da Depreciação Conceito geral Custo da depreciação contábil Depreciação mensal Depreciação gerencial como custo direto

Questões e Exercícios

130 130 131 131 132 133 134 135 136 136 136 138 138 138 140 140 141

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CLÓVIS LUÍS PADOVEZEMMSUMÁRIOMMXIII

PARTE II – MÉTODOS E FORMAS DE CUSTEIO E SISTEMAS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS

145

Capítulo 6 – Métodos de Custeio: Apuração do Custo Unitário dos Produtos

147

6.1 Classificação dos Conceitos e Correntes de mContabilidade de Custos nos Métodos de Custeio Características gerais dos métodos e pontos críticos

6.2 Métodos de Custeio Apuração do custo unitário

6.3 Análise de Rentabilidade – Uma Introdução Rentabilidade unitária Rentabilidade unitária e total considerando o volume A questão fundamental de todos os modelos: mo lucro líquido total

6.4 Método de Custeio e Formação de Preço de Venda Mark-up: multiplicador sobre o custo

148 150 150 152 156 156 157 161 161 161

6.5 Diferença no Lucro pela Adoção de Determinado Método de mCusteio: Custo Aplicado aos Estoques para Fins Legais e Fiscais

163

Questões e Exercícios

165

Apêndice – A Polêmica: Custeio Direto (Variável) ou Absorção?

167 168 173

Vantagens e desvantagens dos métodos de custeio Custeio variável/direto: o recomendado

Capítulo 7 – Custeio por Absorção

175

7.1 Introdução

175

7.2 Exemplo – Produto Único

177 177 178 179 179

Apuração dos custos diretos ao produto Absorção dos custos indiretos ao produto Total do custo unitário do produto Demonstração de resultados

7.3 Exemplo – Dois Produtos – Absorção em 1 Estágio Apuração dos custos diretos ao produto Absorção dos custos indiretos aos produtos Demonstração de resultados

7.4 Exemplo – Absorção em 3 Estágios Estágio 1 – Distribuição de despesas comuns aos setores fabris Estágio 2 – Distribuição dos setores indiretos de cada mdivisão para os centros diretos da divisão Estágio 3 – Distribuição dos setores indiretos gerais mda fábrica para os centros diretos da divisão Produtos fabricados e horas necessárias dos processos existentes Custo de fabricação por unidade de produto

179 180 181 182 182 185 185 187 187 190

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XIVMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM Custo unitário total Demonstração de resultados Critério alternativo de cálculo e evidenciação Demonstração de resultados Avaliação geral

190 191 192 194 195

Questões e Exercícios

195

Apêndice: Custos Conjuntos e Subprodutos

200 200 200 200 201 201

Produtos conjuntos Subprodutos Custos conjuntos Ponto de separação dos custos conjuntos Exemplo de distribuição de custos conjuntos

Capítulo 8 – Custeio ABC – Custeio Baseado em Atividades

203

8.1 Introdução

203

Custeio ABC, custos diretos/variáveis e mdespesas administrativas e comerciais

8.2 Atividades, ABC e ABM Atividades e departamentalização no sistema de informação ABM

8.3 Direcionadores de Custos (Cost Drivers) Direcionadores de custos Custos indiretos, departamentos de serviços, matividades e direcionadores de custos

8.4 ABC e Custeamento dos Produtos

204 205 205 206 207 207 208 210

Exemplo de custeamento de produtos pelo custeio baseado em atividades 211

8.5 Atividades Que Adicionam Valor ou Não

215

8.6 Considerações Complementares

217 217 218 218 219 219

Custo ABC para controle de custo e estratégia de produtos Atividade que adiciona valor Produtos consumindo atividades ABC e volume de atividade Custo ABC e as novas tecnologias de produção (JIT, CIM)

Questões e Exercícios

220

Capítulo 9 – Formas de Custeio: Custo Padrão

223

9.1 Definição

224 224

Custos orçados ou estimados

9.2 Finalidades do Uso do Custo Padrão Substituição do custo real Formação de preços de venda Acompanhamento da inflação interna da empresa

224 225 226 226

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CLÓVIS LUÍS PADOVEZEMMSUMÁRIOMMXV 9.3 Tipos de Padrão Custo padrão ideal Custo padrão corrente Custo padrão baseado em dados passados

9.4 Construção do Padrão Materiais diretos Mão-de-obra direta Custos indiretos variáveis Custos indiretos fixos e volume de produção ou atividade

226 226 226 227 227 227 228 229 230

9.5 Ficha Padrão

230

9.6 Periodicidade da Construção do Padrão

231 231 231 231 232

Custo Custo Custo Custo

padrão padrão padrão padrão

mensal em uma data base em moeda estável em data base atualizado pela inflação interna da empresa

9.7 Análise das Variações A equação fundamental de contabilidade de custos Esquema genérico de análise das variações

9.8 Exemplo Conceitual de Análise das Variações Análise Análise Análise Análise Análise Análise

das das das das das das

variações variações variações variações variações variações

de materiais de mão-de-obra direta dos custos indiretos variáveis dos custos indiretos fixos e administração por exceção simplificada

9.9 Considerações Complementares Custo padrão em novas tecnologias de produção e em just-in-time Custo padrão e sistema de informação contábil

232 232 233 233 234 236 237 238 239 240 240 240 241

Questões e Exercícios

241

Capítulo 10 – Sistemas de Acumulação de Custos

245

10.1 Principais Sistemas de Acumulação de Custos

245 247

Diferenças básicas entre custeio por ordem e por processo

10.2 Acumulação de Custos – Exemplo Introdutório

247

10.3 Custeamento por Ordem

251 251 252 253

Folha de custo por ordem Contabilização dos custos Aplicação gerencial do custeio por ordem

10.4 Custeamento por Processo e Produção Contínua Unidades equivalentes de produção Folha de custos por processos Comparação entre os fluxos de custeamento por ordem e por processo

10.5 Custeamento por Operações – Sistema Híbrido de Acumulação Custeamento por operações – outro exemplo

253 254 255 257 258 259

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XVIMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM Questões e Exercícios

263

Apêndice: Contabilização do Custo Industrial

268

PARTE III – CUSTOS PARA TOMADA DE DECISÃO

275

Capítulo 11 – Custeamento Variável e Análise Custo/Volume/Lucro: Modelo de Decisão da Margem de Contribuição

277

11.1 Principais Conceitos do Método de Custeio Variável/Direto Margem de contribuição Ponto de equilíbrio Alavancagem operacional Margem de contribuição unitária e ponto de equilíbrio mpor produto ou divisão

11.2 Modelo de Decisão da Margem de Contribuição Modelo de decisão – Um único produto Margem de contribuição e volume de produção/vendas

11.3 Ponto de Equilíbrio (Break-Even Point) Ponto de equilíbrio e gestão de curto prazo Equação e cálculo do ponto de equilíbrio Ponto de equilíbrio em quantidade Demonstração da fórmula Ponto de equilíbrio em valor Metas de ponto de equilíbrio Ponto de equilíbrio operacional Ponto de equilíbrio econômico Ponto de equilíbrio financeiro Ponto de equilíbrio meta Metas de ponto de equilíbrio e ponto de equilíbrio em valor Análise gráfica do ponto de equilíbrio Como construir o gráfico Ponto de equilíbrio em quantidade para múltiplos produtos Margem de segurança

11.4 Modelo de Decisão da Margem de Contribuição m– Vários Produtos 11.5 Utilização do Modelo de Decisão da Margem de mContribuição para Maximização do Lucro Exemplo de utilização do modelo e suas variáveis

11.6 Margem de Contribuição e Fatores Limitativos Exemplo Primeira decisão possível: fabricar o produto mde maior margem de contribuição unitária Segunda decisão possível: fabricar o produto mde maior margem de contribuição percentual A decisão correta: fabricar o produto de maior mmargem de contribuição em relação ao fator limitativo

Questões e Exercícios

278 278 278 279 279 279 280 281 281 282 282 283 283 284 285 286 286 287 287 287 288 289 289 290 291 292 293 295 296 297 298 299 301

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CLÓVIS LUÍS PADOVEZEMMSUMÁRIOMMXVII

Capítulo 12 – Formação de Preços de Venda

307

12.1 Introdução

307 307 308 308

Motivos para a decisão de preços Objetivos na decisão de preços Modelos de decisão de preços

12.2 Formação de Preços de Venda a Partir do Mercado me Teoria Econômica Custo meta Valor percebido pelo consumidor

12.3 Formação de Preços de Venda a Partir do Custo Formação de preços de venda a partir do custo e sua validade gerencial Formação de preços de vendas e métodos de custeio Formação de preços de venda e formas de custeio

12.4 Conceitos e Elementos Básicos para a Formação mde Preços de Venda Multiplicador sobre os custos (mark-up) Mark-up e estrutura da demonstração de resultados Mark-up genérico Mark-up por produto Mark-up, mercados, canais de distribuição, mix de vendas dos produtos

12.5 Margem de Lucro Desejada Parâmetros externos para a margem desejada Margem de lucro genérica Margem de lucro por produto e contabilidade divisional Margem de lucro por produto x mark-up por produto Impostos sobre o lucro e legislação fiscal Alíquotas básicas e imposto efetivo Enquadramento da empresa na legislação tributária

12.6 Custo Financeiro e Custo de Financiamento da Venda Custo financeiro e sua obtenção Custo de financiamento da venda e sua obtenção

12.7 Determinação da Margem Desejada para o Mark-up Faturamento normativo Margem de lucro desejada líquida dos impostos sobre o lucro Determinação da margem desejada considerando-se o lucro operacional Determinação da margem desejada considerando-se mo lucro líquido para os acionistas

12.8 Exemplo Numérico de Formação de Preço de Venda Obtenção dos percentuais de despesas operacionais e custo financeiro Preço de venda calculado

12.9 Construção do Mark-up Exemplo de formação dos preços de venda Comprovação dos Mark-ups I e II

12.10 Fundamento Econômico para a Gestão de Preços de Venda: o Modelo da Margem de Contribuição Utilizando sistemas de simulação

309 309 310 310 311 312 313 313 314 315 316 316 317 317 319 319 320 320 320 320 321 321 321 322 322 323 324 324 326 326 327 328 328 329 330 330 331

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XVIIIMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM 12.11 Formação de Preços de Venda e Ciclo de Vida dos Produtos

333

12.12 Aspectos Adicionais na Gestão de Preços de Venda

333 333 335 337

Comparação de preços de venda Financiamento e impostos da venda Alterações nos preços de venda calculados

Questões e Exercícios

337

Capítulo 13 – Análises de Custos e Rentabilidade de Produtos

343

13.1 Comprar versus Fabricar

343 344 345 348

Considerações para a decisão Exemplo numérico Considerações finais

13.2 Análise de Rentabilidade de Produtos Métodos de custeamento dos produtos Análise da rentabilidade unitária dos produtos Análise da rentabilidade total dos produtos Análise da rentabilidade dos investimentos dos produtos Análise da rentabilidade do ciclo de vida dos produtos

13.3 Custo Meta (Target Costing) Custo meta como conceito de custo unitário Margem desejada Como cortar custos para atingir o custo meta

348 348 349 350 353 354 356 356 358 359

Questões e Exercícios

360

Capítulo 14 – Custo de Serviços e Atividades Específicas

365

14.1 Caracterização e Classificação dos Serviços

365 366 366

Características Tipos de serviços

14.2 Custo dos Serviços Estrutura do serviço Processo de execução Equipamentos utilizados e conceito de depreciação a ser adotado

14.3 Exemplos Exemplo 1 – Custo de serviço de mão-de-obra profissional Exemplo 2 – Custo de serviço baseado em equipamento

14.4 Atividades Específicas Hotelaria Serviços de saúde Alimentação

Questões e Exercícios

367 367 368 368 370 370 372 373 373 374 375 375

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CLÓVIS LUÍS PADOVEZEMMSUMÁRIOMMXIX

Capítulo 15 – Custos Ambientais e da Qualidade, Ociosidade e Produtividade 15.1 Envolvimento das Atividades com a Qualidade e o Ambiente Outros custos implícitos nas atividades A importância da segregação dos custos ambientais e da qualidade

15.2 Custos da Qualidade Custos da qualidade e custo unitário dos produtos e serviços Contabilização Retorno da qualidade

15.3 Custos Ambientais Aspectos e impactos ambientais Passivo ambiental Ativos ambientais Custos ambientais Custos ambientais, custo unitário e contabilização Resultado ambiental

15.4 Ociosidade Nível de redução das operações, ineficiência e caracterização da ociosidade Ociosidade: custo do produto ou despesa do exercício?

Ociosidade e custo unitário dos produtos e serviços Contabilização

15.5 Produtividade Como obter mais produtividade Efeito da produtividade nos custos e contabilização Repasse nos preços de venda

379 380 383 384 384 389 390 391 392 392 393 393 394 397 398 399 399 400 401 401 403 404 405 405

Questões e Exercícios

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Bibliografia Básica

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OBJETIVO E PLANO DA OBRA É com grande satisfação e responsabilidade que apresentamos este livro aos públicos docente e discente, empresários e administradores em geral.

Este trabalho sobre custos tem alguns objetivos específicos. Em primeiro lugar, ele se qualifica como básico, pois não pretende esgotar o assunto, uma vez que custos, seja em teoria, em gestão ou em contabilidade, é um dos temas mais complexos da ciência contábil, econômica e financeira. Contudo, o aspecto básico não o torna superficial, já que os temas foram tratados com a simplicidade possível, porém com a profundidade mínima necessária.

O segundo objetivo é o aspecto metodológico. Procuramos apresentar os assuntos de maneira gradativa, partindo de conceitos evidenciados de forma simples e aumentando a complexidade à medida que o tema de cada capítulo era desenvolvido. Julgamos necessário esse aspecto metodológico, uma vez que este trabalho destina-se primariamente à disciplina custos em cursos não-contábeis. Sempre que possível, foram desenvolvidos exemplos numéricos para ratificação dos conceitos.

O terceiro enfoque, e talvez o principal, é abordar os assuntos com ênfase aos aspectos gerenciais e não aos aspectos legais e contábeis.

Ainda assim, em apêndices de determinados capítulos retomamos alguns pontos abordando aspectos contábeis, visando a uma utilização alternativa e complementar.

O trabalho apresenta uma primeira parte introdutória, com conceitos básicos de custos, suas classificações e a estruturação das informações. A segunda parte aborda os principais métodos de custeamento dos produtos, o custo padrão e sistemas de acumulação de custos. A parte final conclui o enfoque gerencial do trabalho, com os principais modelos gerenciais para tomada de decisão, como o modelo da margem de contribuição, a formação de preços de venda e as análises de custos e rentabilidade.

Metodologia sugerida Dando ênfase ao aspecto metodológico deste livro, desenvolvemos no início uma seqüência de utilização dos temas constantes dos capítulos, objetivando que os docentes possam trabalhar os diversos tópicos apresentados de forma flexível, alternativa e integrada com os exercícios propostos, considerando as possibilidades de tempo disponível para a disciplina e a abordagem pessoal do professor.

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METODOLOGIA DE ENSINO SUGERIDA Tendo como referência as disciplinas custos e contabilidade de custos nos cursos de Administração, Economia e Engenharia, apresentamos uma metodologia de ensino flexível, que permite utilizar o material do livro de acordo com a didática do professor, a carga horária disponível e a abordagem a ser adotada.

Exercícios e Questões Foram elaborados basicamente para fixação dos conceitos. Assim, é recomendável a sua utilização sempre que possível, após a explanação de um ou mais conceitos e temas. Exercícios de fixação de tópicos optativos também devem ser considerados opcionais.

Apêndices Os apêndices de determinados capítulos, pela forma como são colocados, são sempre optativos e podem ser utilizados eventualmente como temas alternativos para debates, apresentações e trabalhos fora da sala de aula.

Utilização dos Capítulos Dependendo do enfoque ou da abordagem, pode ser feita também de forma parcial. Por exemplo, se para determinado curso, com uma carga horária restrita, a explicação dos critérios de mensuração dos elementos de custos demandar muito tempo em relação à carga horária disponível, o docente poderá simplesmente apresentar uma visão geral e não desenvolver o tema na sua completitude.

Apresentamos a seguir nossa sugestão para todos os capítulos, levando em consideração a possibilidade de utilização parcial de cada um deles.

Capítulo 1 – Conceitos e Fundamentos Desenvolver até o item 1.2. Dentro do item 1.3 – Terminologias, o mais importante é o reforço da classificação separada de custo e despesa que, mesmo desenvolvida para fins contábeis tradicionais, tem sido adotada

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XXIVMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM mundialmente. Lembramos que ambos são gastos e são executados financeiramente. As demais terminologias podem ser apresentadas de forma opcional.

O item 1.4 – Gastos para o produto e gastos para o período – é um reforço ao item 1.3 e convém ser enfatizado, uma vez que são conceitos necessários para quaisquer usuários.

Sugerimos enfatizar o item 1.5 – Elementos formadores do custo dos produtos industriais. Quanto ao item 1.6 – Exemplo ilustrativo –, pode ser considerado opcional. Recomenda-se nesse caso sua apresentação em mídia projetada só para dar uma idéia inicial do foco de custos, que é o custo unitário dos produtos e serviços.

Exercícios básicos recomendados: números 3 e 8.

Capítulo 2 – Classificação e Comportamento dos Custos Recomendamos a apresentação do capítulo todo, por conter os fundamentos para o processo de apuração dos custos unitários dos produtos e serviços e os modelos gerenciais de tomada de decisão.

Exercícios básicos recomendados: números 1, 2, 5 e 6.

Capítulo 3 – Visão Geral da Contabilidade de Custos Por meio da Figura 3.1 no item 3.5 – Esquema geral da contabilidade de custos –, é possível passar todos os conceitos do capítulo. Os itens 3.6 – A contabilidade de custos dentro da empresa – e 3.7 – Abrangência da contabilidade de custos – podem ser apresentados de forma oral, com grau opcional de profundidade pelo docente.

Exercício básico recomendado: número 1.

Capítulo 4 – Estruturação das Informações Recomendamos a apresentação, em linhas gerais, de todo o capítulo, pois se trata da estrutura básica das informações de custos. A utilização do recurso de mídia projetada para todos os quadros e figuras do texto deverá auxiliar e acelerar a apresentação, se necessário.

Exercícios básicos recomendados: números 1 (parcial), 2, 3 e 6.

Capítulo 5 – Apuração do Custo dos Recursos Pode ser considerado um capítulo opcional, pois trata a mensuração dos recursos com certo grau de detalhamento. Recomendamos pelo menos a introdução e o item 5.1 – Fundamentos.

Exercícios básicos recomendados: opcionais.

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Capítulo 6 – Métodos de Custeio: Apuração do Custo Unitário dos Produtos Esse é um capítulo introdutório ao custeamento dos produtos. É importante a introdução, salientando o objetivo básico do método de custeio.

Sugerimos a apresentação do item 6.2 – Métodos de custeio – por meio da Figura 6.2, que pode ser complementada com a apresentação do Quadro 6.1.

No item 6.3 – Análise de rentabilidade – Uma introdução – convém apresentar ao menos um método de custeio variável e um método de absorção. O item 6.4 – Método de custeio e formação de preço de venda – é opcional e dependerá muito da participação dos alunos.

Como conclusão poderá ser utilizado o final do apêndice, quando se recomenda o custeio variável/direto.

O item 6.5 – Diferença no lucro pela adoção de determinado método de custeio – aborda características legais, ficando sua apresentação a critério do professor.

Exercício básico recomendado: número 2.

Capítulo 7 – Custeio por Absorção Por ser o principal método de custeio, deverá ser enfatizado. Julgamos necessária a apresentação até o item 7.3 – Exemplo – Dois produtos – Absorção em 1 estágio. O item 7.4 – Exemplo – Absorção em 3 estágios – pode ser considerado opcional ou reservado para trabalhos extraclasse.

Para esse capítulo, é muito importante a fixação com exercícios.

Exercícios básicos recomendados: números 1, 2 e 3. Os exercícios 4 a 7 são de reforço.

Capítulo 8 – Custeio ABC – Custeio Baseado em Atividades Esse método tem estado atualmente em evidência. Decidida sua inclusão, praticamente se impõe a apresentação geral do capítulo. A apresentação pode ser acelerada, para aproveitamento do tempo, com a exibição dos Quadros/Figuras 8.1, 8.2, 8.3, 8.4 e 8.5 em mídia projetada.

O item 8.5 – Atividades que adicionam valor ou não – tem muito valor didático.

O item 8.6 – Considerações complementares – pode ser opcional e dependente da participação dos alunos.

Exercícios básicos recomendados: números 4 ou 6.

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XXVIMMCURSO BÁSICO GERENCIAL DE CUSTOSMM

Capítulo 9 – Formas de Custeio: Custo Padrão Esse pode ser considerado um capítulo optativo. Apesar de sua importância gerencial, o tempo disponível às vezes obriga a suprimi-lo.

Caso seja necessário abreviar o tempo, sugerimos a apresentação até o item 9.4 – Construção do padrão, utilizando pelo menos o exemplo dos materiais diretos.

O item 9.7 – Análise das variações – também entra no conceito de opção e possibilidade de tempo.

O item 9.9 – Considerações complementares – é totalmente opcional.

Exercício básico recomendado: número 2.

Capítulo 10 – Sistemas de Acumulação de Custos Também pode ser considerado um capítulo optativo, pois esse tema é caracteristicamente contábil. Por isso, desenvolvemos um exemplo introdutório. Sugerimos, caso seja necessário, desenvolver os itens 10.1 – Principais sistemas de acumulação de custos – e 10.2 – Acumulação de custos – Exemplo introdutório.

O Apêndice – Contabilização do Custo Industrial – foi desenvolvido para integrar o custeamento dos produtos à contabilidade geral e é recomendável para quem deseja enfatizar a contabilidade industrial e a apuração do custo dos produtos vendidos, para fins da demonstração de resultados no formato legal e fiscal.

Exercício básico recomendado: número 5.

Capítulo 11 – Custeamento Variável e Análise Custo/Volume/Lucro: Modelo de Decisão da Margem de Contribuição Esse é um capítulo gerencial por excelência e recomendamos sua apresentação quase na íntegra.

Fazemos uma ressalva à apresentação do item 11.6 – Margem de contribuição e fatores limitativos –, considerando-o como opcional, pois depende de tempo e da capacidade de absorção dos alunos, pela profundidade do tema.

Exercícios básicos recomendados: números 3, 4, 5, 6 e 7.

Capítulo 12 – Formação de Preços de Venda Identicamente ao capítulo anterior, o seu aspecto gerencial torna recomendável a sua apresentação quase na íntegra.

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Com relação ao item 12.7 – Determinação da margem desejada para o mark-up –, sugerimos apresentar apenas “Determinação da margem desejada considerando-se o lucro líquido para os acionistas”, deixando o outro modelo como tema opcional.

Os exemplos numéricos dos itens 12.8 e 12.9 são fundamentais para a fixação dos conceitos de formação de preços de venda sobre o custo.

O item 12.10 – Fundamento econômico para a gestão de preços de venda: o modelo da margem de contribuição – é importante e recomendamos sua apresentação, caso haja tempo disponível.

Os demais itens finais do capítulo, pela sua complexidade e profundidade, podem ser considerados opcionais.

Exercícios básicos recomendados: números 5, 6, 7, 8 e 9 (se apresentado o item 12.10).

Capítulo 13 – Análises de Custos e Rentabilidade de Produtos Capítulo opcional. Entre as análises apresentadas, julgamos interessante, caso haja disponibilidade de tempo, a apreciação do item 13.1 – Comprar versus fabricar.

Exercício básico recomendado: número 2.

Capítulo 14 – Custo de Serviços e Atividades Específicas Capítulo opcional. O item 14.1 – Caracterização e classificação dos serviços – é muito importante e pode ser dado independentemente do restante do capítulo. Sugere-se a apresentação em mídia projetada do Quadro 14.4 – Exemplo de custo unitário de serviço baseado em equipamento –, que ilustra bem o custo de serviço, assim como sua analogia com o custo de produtos industriais.

Exercícios básicos recomendados: números 1 e 5.

Capítulo 15 – Custos Ambientais e da Qualidade, Ociosidade e Produtividade Capítulo opcional. Pode ser abordado de forma expositiva, eventualmente com apoio de mídia projetada.

Exercícios básicos recomendados: números 1 a 3.

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PREFÁCIO À SEGUNDA EDIÇÃO É extremamente gratificante a possibilidade de atualizar um trabalho pouco tempo depois do seu lançamento. Agradecemos a todos os professores, colegas e usuários deste livro pela excelente receptividade. Isso nos entusiasma a aprimorar ainda mais a nossa proposta, de um livro de custos que tenha condições de atender tanto os aspectos acadêmicos como os práticos e gerenciais.

A principal alteração desta edição é na Parte III – Custos para tomada de decisão, com a inserção do Capítulo 15, que trata dos custos ambientais e da qualidade, explorando também os conceitos de ociosidade e produtividade com maior especificidade. Além da apresentação resumida do referencial teórico, o capítulo apresenta exemplos numéricos com o objetivo de deixar mais claro como esses conceitos causam impacto no custo unitário dos produtos e serviços.

O tema da qualidade e dos custos da qualidade já é objeto da contabilidade de custos desde o início dos anos 90. A questão dos custos ambientais tem ocupado os pesquisadores mais recentemente, tanto em termos de responsabilidade social, como nos aspectos legislativos, financeiros e de custo. Dada a sua grande importância não só para as empresas, mas também para a comunidade, é um tema que ainda deverá ser explorado com mais profundidade.

Esperamos que o trabalho desenvolvido represente uma contribuição à pesquisa e ao usuário de custos em geral.

Continuamos sempre à disposição para receber sugestões para enriquecimento de nosso trabalho.

Cpadoveze@romi.com.br

contabilidade e finanças da Faculdade de Gestão e Negócios

2ª EDIÇÃO REVISTA E AMPLIADA

doutor em Contabilidade e

A obra é estruturada em três partes:

da Universidade Metodista de Piracicaba — Unimep. Mestre

Controladoria pela FEA/USP; é de Controladoria das Indústrias Romi S.A., atuando há mais de 20 anos no setor. É autor de diversos livros na área.

Parte I — Fundamentos e Estruturas das Informações: apresenta conceitos, classificações, fontes dos dados e informações e critérios de mensuração dos elementos de custos.

Parte II — Métodos e Formas de Custeio e Sistemas de Acumulação de Custos: aborda os diversos métodos de custeio, com ênfase para o custeio ABC e por absorção, o custeamento-padrão e os sistemas de acumulação de custos.

Parte III — Custos para Tomada de Decisão: apresenta os principais modelos gerenciais de custos, com ênfase para o método do custeamento variável e o modelo da margem de contribuição, e os fundamentos para gestão e formação de preços de venda. Esta parte é complementada com as principais análises de custos e rentabilidade de produtos, bem como um capítulo introdutório à apuração do custo de serviços e de outras atividades específicas. Esta nova edição também apresenta um capítulo para análise dos custos ambientais e da qualidade e os aspectos de ociosidade e produtividade.

O trabalho inclui questões e exercícios propostos para cada capítulo, obje- tivando a consolidação dos conceitos e a visão da aplicação prática dos temas desenvolvidos.

Aplicações

Livro-texto para a disciplina contabilidade de custos dos cursos de Administração, Economia, Ciências Contábeis e Engenharia, e outros cursos de administração voltados para ramos específicos. Aplicável também para módulos de Custos em cursos de especialização. Leitura complementar para a disciplina contabilidade gerencial. Manual de consulta e utilização para os profissionais da área de Controladoria, Contabilidade Geral e Custos, bem como Análise Financeira e de Investimentos.

ISBN ISBN 13 13 978-85-221-0977-7 978-85-221-0510-3 ISBN ISBN 10 10 85-221-0977-X 85-221-0510-6

Para suas soluções de curso e aprendizado, visite www.cengage.com.br

2ª EDIÇÃO REVISTA E AMPLIADA

responsável pelo Departamento

GERENCIAL DE CUSTOS

em Contabilidade pela PUC-SP e

O objetivo deste trabalho é apresentar o instrumental de custos com a adoção de um enfoque gerencial, dentro de uma abordagem metodológica seqüencial que permita a compreensão dos conceitos básicos de custos e sua aplicabilidade.

O livro apresenta a estrutura básica das informações dos elementos de custos, os diversos métodos e sistemas de custeio e os principais modelos de custos para o processo de tomada de decisão dentro das empresas.

CURSO BÁSICO

é professor das disciplinas

GERENCIAL DE CUSTOS

Clóvis Luís Padoveze

Clóvis Luís Padoveze

CURSO BÁSICO

Outras obras:

CURSO BÁSICO

GERENCIAL DE CUSTOS

2 ª E D I Ç Ã O R E V I S TA E A M P L I A D A

3

%05 0+

2

= 9 + 4+ + ÷

897013÷

7

6

PLANEJAMENTO

Edward J. VanDerbeck e Charles F. Nagy

UÊContabilidade e Controle de Operações com Derivativos –

2ª edição revista e ampliada Alexsandro Broedel Lopes e Iran Siqueira Lima

UÊContabilidade Gerencial Warren, Reeve e Fess

UÊControladoria Estratégica e Operacional Clóvis Luís Padoveze

UÊGestão de Custos: Contabilidade e Controle Don R. Hansen e Maryanne M. Mowen

UÊA Informação Contábil e o Mercado de Capitais Alexsandro Broedel Lopes

UÊManual de Contabilidade Introdutória

TEXTO E EXERCÍCIOS

Clóvis Luís Padoveze 9 7 8 8 5 2 2 1 0 95 71 70 76

UÊContabilidade de Custos

Divane Alves da Silva Nagatsuka e Egberto Lucena Teles