Retosquedeberánconsiderarlasentidadesdelsectorenergéticoparala recuperacióndesaldosafavordelIVAderivadodelosefectosdelacuerdodel Cenace
EduardoMarroquínPineda
PuntosFinos-Número300/2020-01/07/2020
INTRODUCCIÓN
Derivadodelacontingenciasanitariadel coronavirusdisease (Covid-19),lasempresashansido severamenteafectadasentérminosmonetariosy,porconsiguiente,hantenidolanecesidadde
Doctrina Página1
adaptarseoinclusodecrearnuevosmecanismosparalograrlacontinuidaddesusnegocios.
LasempresasquesedesarrollanenelsectorenergéticoenMéxiconosonlaexcepción.Porello,es imprescindibleidentificarlosprincipalesimpactosensuoperación,pero,sobretodo,enfocarseen buscaralternativasquelesgenerenrecursoseconómicosparareinvertirlosensusprocesos productivos.
Específicamenteenmateriafiscal,existelaopciónderecuperarsaldosafavordelIVAque efectivamentepagaronporgastoseinversionesrealizadasparalaconstruccióndeparquessolaresy eólicos;inclusosinnecesidaddehaberconcluidoconesasconstrucciones.
Pero,comotodoenlavida,existeunaseriedeobstáculosycondicionesparalograrobjetivos,como enestecasoloes,elrecuperarlossaldosafavordelIVA.
Dicholoanterior,acontinuación,explicarélosefectosfiscalesqueenmateriaderecuperaciónde saldosafavordelIVAsedesencadenanconmotivodelapublicacióndel“Acuerdoparagarantizarla eficiencia,Calidad,Confiabilidad,ContinuidadyseguridaddelSistemaEléctricoNacionalconmotivo delreconocimientodeepidemiadeenfermedadporelvirusSARS-CoV2(COVID-19)”.
AcuerdopublicadoenelbuzóndenotificacionesdelsistemadeáreapúblicadelSistemade InformacióndelMercado,el29deabrilde2020,asícomodelanexoúnicotécnicodeeseacuerdo, dadosaconocerporeldirectorgeneraldelCenace,pormediodeloscuales selessuspendieron a loscontribuyentesdedicadosalageneraciónyventadeenergía,larealizaciónde laspruebas preoperativas delascentraleseléctricas.
ELSECTORENERGÉTICOYSUAPORTACIÓNENELDESARROLLODEMÉXICO
ReformaEnergéticaysumarcolegal
El11dediciembrede2013seaprobólaReformaEnergética,mismaquetuvolafinalidadde fortalecerelSistemaEnergéticodeMéxicoycolocaralpaísdemaneracompetitivaenelpanorama internacionalenergético.
Entalreformasepropusolaactualizacióndelosartículos5,27y28delaConstituciónPolíticadelos EstadosUnidosMexicanos(CPEUM);sentandoasílasbasesparalaconstruccióndeunnuevo marcoregulatorio,sobreelcualrecaenlapublicaciónde21leyessecundarias,24reglamentosyun ordenamiento.Estoscambiosdieronorigenaunnuevoarregloinstitucional,elcualimplicóla creacióndeunfondoytresinstituciones,elfortalecimientodelosórganosreguladoresyla transformacióndelasempresasestatalesdehidrocarburosyelectricidad.
Derivadodeloanterior,nuestraCartaMagnadisponequeelEstado,atravésdelaSecretaríade Energía(Sener),eselresponsablededirigirlasactividadesdeplaneacióndelSistemaEléctrico Nacional,yelGobiernoFederalmantendrásiemprelapropiedadyelcontrolsobrelosorganismosy empresasproductivasdelEstadoqueensucasoseestablezcan.
Asimismo,correspondeexclusivamentealanaciónlaplaneaciónyelcontroldelSistemaEléctrico Nacional,asícomoelserviciopúblicodetransmisiónydistribucióndeenergíaeléctrica.Enestas actividadesnoseotorgaránconcesiones,sinperjuiciodequeelEstadopuedacelebrarcontratoscon particularesenlostérminosqueestablezcanlasleyes,mismasquedeterminaránlaformaenlacual losparticularespodránparticiparenlasdemásactividadesdelaindustriaeléctrica.
ParadarcumplimientoaloestablecidoenlaCPEUM,el11deagostode2014sepublicóenelDOF, laLeydelaIndustriaEléctrica(LIElec)comounaleyreglamentariadenuestraCartaMagna,que tieneporobjetivo,entreotros,regularlaplaneacióndelSistemaEléctricoNacionalyfacultaala Senerparadirigirelprocesodeplaneación.
ConlapublicacióndelaLIElecsecreóelCenace,el28deagostode2014,yseatribuyeronnuevas facultadesalaComisiónReguladoradeEnergía(CRE),encalidaddeorganismosencargadosde regularlaoperacióndelSistemaEléctricoNacional,deconformidadconlosiguiente:
Porsuparte,laSeneremitióelProdesen2018-2032,comoprincipalinstrumentodeplaneacióndel sectoreléctrico,enloquerespectaalasactividadesdegeneración,transmisiónydistribución.
ElProdesenestáalineadoalPlanNacionaldeDesarrollo2013-2018;alaEstrategiadeTransición paraPromoverelUsodeTecnologíasyCombustiblesmásLimpios2014-2018;alProgramaSectorial deEnergía2013-2018);alProgramaNacionaldeInfraestructura2014-2018;alProgramaEspecial paraelAprovechamientoSustentabledelaEnergía2014-2018,yalProgramaEspecialdela TransiciónEnergética2017-2018.
Demaneraadicional,contienelaplaneacióndelSistemaEléctricoNacionalquereúneloselementos relevantesdelProgramaIndicativoparalaInstalaciónyRetirodeCentralesEléctricas,asícomolos programasdeampliaciónymodernizacióndelaRedNacionaldeTransmisiónydelasRedes GeneralesdeDistribución.
Enotraspalabras,elProdeseneslabasefundamentalparadefinirlosproyectosquelos transportistasydistribuidoresrealizarán,previainstruccióndelaSener,loscualesseránelaborados anualmenteytendránunaproyecciónde15años.
Subastaspúblicas
DeacuerdoconlaLIElec,lossuministradoresdeserviciosbásicoscelebraráncontratosdecobertura eléctricaexclusivamenteatravésdesubastasqueefectuaráelCenace.Lostérminospararealizar esassubastasyasignarloscontratosdecoberturaeléctricarespectivossedispondránenlasreglas delmercado,lascualesreconocenlassubastasdemedianoylargoplazos.
Anivelinternacional,lassubastassonunaherramientaexitosayunodelosesquemaspreferidos paralapromocióndeenergíasrenovablesporseguirunprocesoestructurado,transparentey competitivo.
Subastasamedianoplazo
Subastasalargoplazo
Estassubastaspermitenalossuministradoresdeserviciosbásicoscelebrarcontratosparasatisfacer lasnecesidadesde:Potencia;EnergíaEléctricaAcumulable(EEA),yCertificadosdeEnergías Limpias(CEL),quedebancubriratravésdecontratosdelargoplazo,deacuerdoconlosrequisitos queestablezcalaCRE.Loscontratosadjudicadostendránunaduraciónde15añosparaPotenciay EEA,y20añosparalosCEL.
Entre2015y2018sehanrealizadotressubastasdelargoplazoconéxitoyreconocimiento internacionalatravésdelascualessehanobtenidoprecioscadavezmáscompetitivos,añotras año,comosigue:
DeacuerdoconelProdesenemitidoporlaSener,conlosfallosdadosaconocerenlastresprimeras subastasdelargoplazo(SLP-1/2015,SLP-1/2016ySLP-1/2017),iniciaránoperación66nuevas centralesdegeneracióneléctricaapartirdefuentesdeenergíasolar,eólicaygeotérmica,mismas queadicionarán7GWdecapacidadeléctricaen18estadosdelpaís,yconcretaránunainversión acumuladade8.6milmillonesdedólares(mdd).
Enmarzode2018,sepublicólaconvocatoriaylasbasesdelicitaciónparalacuartaSubastade LargoPlazo(SLP-1/2018),ydeacuerdoconsucalendario,concluiríaennoviembrede2018.No obstante,medianteoficioNo.SENER.100/2019/075emitidoporlaSener,esasubastafue suspendidael3dediciembrede2018, entantoelnuevoGobiernoFederalrevisabalosobjetivosy alcancestécnicos,económicosydeplaneaciónestratégicaporconductodelaComisiónFederalde Electricidad(CFE),laSeneryelCenace.
Inversiones2018-2032
Lainversiónestimadatotalesperadacorrespondientealosproyectosdeinfraestructuraeléctricaen nuestropaísseráde2.0billonesdepesosenlospróximos15años,conformealosiguiente:
ParticipantesenelMercadoEléctricoMayorista
LaimportanciadedestacarlarelaciónquetienenlosparticipantesenelMercadoEléctricoMayorista respectodelarecuperacióndelossaldosafavordelIVA,estribaenquequienesrealizaronla inversiónparalaconstruccióndelacentraleléctricasonlosgeneradoresdeenergía,quienesde acuerdoconlaLIElec,formanpartedelSistemaEléctricoNacional,ytienenlacalidadde participantesenesemercadoporelhechodehabercelebradoelcontratorespectivoconelCenace enmodalidaddegenerador,paraefectosdevenderleenergía.
Acontinuación,serepresentaelflujogramadeoperacióndelosgeneradoresdeenergíaenel MercadoEléctricoMayorista,comosigue:
PosibilidaddesolicitardevolucionesdesaldosafavordelIVA,previoaliniciodeoperaciones ConmotivodelasreformasrealizadasalaLeydelImpuestoalValorAgregado(LIVA),vigentesa partirdel1deenerode2017,seadicionólafracciónVIalartículo5deesaley,lacualtienepor
objetivomodificareltratamientoaplicablealacreditamientodelIVAcorrespondientealosgastose inversionesrealizadasenlosperiodospreoperativos,estableciendoparatalefecto,dosopciones:
1. Realizarelacreditamientoenladeclaracióncorrespondientealprimermesenelqueel contribuyenterealicelasactividadesporlasquesedebapagarelIVAoalasqueselesapliquela tasadel0%.Paralocual,setendráderechoaactualizaresascantidadesdesdeelmesenelquese lehayatrasladadoelimpuestoohayapagadoelgravamenenlaimportaciónhastaelmesenelque presenteladeclaraciónendondesemanifiesteelIVAtrasladadocorrespondiente.
2. Solicitarladevolucióndelimpuestoquecorrespondaenelmessiguienteaaquélenelquese realicenlosgastoseinversiones,conformealaestimativaquesehagadelaproporciónenquese destinarántalesgastoseinversionesalarealizacióndeactividadesporlasquesevayaaestar obligadoalpagodelIVAoalasquesevayaaaplicarlatasadel0%,respectodeltotalde actividadesarealizar.Enestecaso,sedeberápresentarlainformaciónydocumentaciónseñalada enelincisob)deladisposiciónantescitada.
RespectodelaopciónderecuperarlossaldosafavordelIVAatravésdelasolicituddedevolución, esmuyimportanteprecisarquedenosolicitarseamástardarenelmessiguienteaaquélenelque serealicenlosgastoseinversiones,elcontribuyenteúnicamentepodrárecuperarloshastaefectuar suacreditamientoenelmomentoenquerealicelasactividadesporlasquesedebapagarelIVA.
Noobstanteloanterior,laregla2.3.17.delaResoluciónMisceláneaFiscal(RM)para2020, establecelafacilidadparaloscontribuyentesquenohayansolicitadoladevolucióndelIVAconforme aloantesseñalado;depresentarlaprimersolicitudconposterioridad,siempreycuandonohubiere realizadoactosoactividadesporlosquevaaestarobligadoalpagodelIVAoalarealizaciónde actividadesalatasadel0%.Enelmesenquesepresentelaprimerasolicituddeberánpresentarse tambiénlasdemássolicitudesquecorrespondanalosmesesanterioresalmesenquesepresente esasolicitud.
Adicionalmente,lareglamencionadaprecisaqueenelcasodequelasolicituddedevoluciónderive exclusivamentedeinversionesenactivofijo,elcontribuyentepodráobtenerlaresoluciónasu solicituddedevoluciónenunplazomáximode20días,contadosapartirdelafechadela presentacióndelasolicitudcorrespondiente,salvotratándosedelaprimerasolicituddedevolución queseresolveráenunplazoregularde40días,siempreque,adicionalmente,cumplaconlos requisitosestablecidosenlaregla4.1.6.delaRMpara2020,queresultenaplicables,ingresandola solicitudeneltipodetrámite“IVAPeriodoPreoperativo”,señalandoenelrubrode“Información Adicional”,quesetratade inversionesenactivofijo,beneficioregla4.1.6.
Enesesentido,yconsiderandomiexperienciaenestetipodetrámites,peseaquelaregla2.3.17., otorgaelbeneficioderecuperarlossaldosafavordelIVAenunplazomáximode40o20días hábiles,segúncorresponda,estonooperay,enlugardeello,lasautoridadesfiscales,considerando ciertossupuestos,ejercensusfacultadesdecomprobaciónparadeterminarlaprocedenciadelas solicitudesdedevolucióndelIVA.
ContinuandoconlodispuestoenlafracciónVIdelartículo5delaLIVA,específicamenteensu quinto,sextoyséptimopárrafos,seestablecelosiguiente:
Artículo5.
ParalosefectosdeestaLey, seentenderácomoperiodopreoperativoaquélenelquese realizangastoseinversionesenformapreviaaliniciodelasactividadesde enajenacióndebienes,prestacióndeserviciosindependientesuotorgamientodeluso ogocetemporaldebienes,aqueserefiereelartículo1o.delapresenteLey. Tratándosedeindustriasextractivascomprendelaexploraciónparalalocalizacióny cuantificacióndenuevosyacimientossusceptiblesdeexplotarse.
Paralosefectosdeestafracción, elperiodopreoperativotendráunaduraciónmáxima deunaño,contadoapartirdequesepresentelaprimerasolicituddedevolucióndel impuestoalvaloragregado,salvoqueelinteresadoacrediteantelaautoridadfiscal quesuperiodopreoperativotendráunaduración mayorconformealprospectoo proyectodeinversióncuyaejecucióndarálugaralarealizacióndelasactividadesgravadas porestaLey.
EnelcasodequenoseinicienlasactividadesgravadasporestaLeyunavez transcurridoelperiodopreoperativoaqueserefiereelpárrafoanterior,sedeberá reintegrarelmontodelasdevolucionesquesehayanobtenido,actualizadodesdeel mesenelqueseobtuvoladevoluciónyhastaelmesenelqueseefectúedichoreintegro. Además,secausaránrecargosenlostérminosdelartículo21delCódigoFiscaldela Federaciónsobrelascantidadesactualizadas.Lodispuestoenestepárrafoseaplicarásin perjuiciodelderechodelcontribuyentearealizarelacreditamientodelimpuestotrasladadoo elpagadoenlaimportaciónenelperiodopreoperativo,cuandoinicielasactividadesporlas quedebapagarelimpuestoqueestableceestaLeyoalasqueseapliquelatasadel0%, conformealoestablecidoenelincisoa)deestafracción.
(Énfasisañadido.)
Delatranscripciónanterior,destacaeltérmino“periodopreoperativo”alreferirseaaquélenelque serealizangastoseinversionesenformapreviaaliniciodelasactividadesgravadasporlaLIVA,por loquepudierandesprendersedosinterpretacionesconformelocomentoacontinuación:
Laprimerainterpretaciónconsisteenqueloscontribuyentespersonasmoralestendríanelderecho deacreditarelIVAefectivamentepagadoporgastoseinversionesenformapreviaalaactividad gravadaqueparaefectosdelaLIVArealicen;esdecir,enajenacióndebienes,prestaciónde serviciosousoogocetemporal,conindependenciadequesuactividadprincipaluobjetosocialsea laventadeenergía.
Porotraparte,unasegundainterpretaciónseríaqueparatenerderechoalacreditamientodeese impuestonecesariamentetendríaquerealizarseunactooactividadrelacionadoconelobjetosocial paralocualfueconstituidaunapersonamoral,esdecir,laventadeenergía.
Loanterior,considerandoqueeloctavopárrafodelafracciónVIdelartículo5delaLIVA,establece queencasodequenoseinicienlasactividadesgravadasporlaLIVA,unaveztranscurridoel periodopreoperativo,sedeberáreintegraractualizadoelmontodelasdevolucionesque,ensucaso, sehayanobtenido,asícomoelpagodelosrecargoscorrespondientes.
Adicionalmente,enlosconsiderandosseñaladoseneldictamendelaComisióndeHacienday CréditoPúblicodelaCámaradeDiputados,seestablecequelaquedictaminaconsideraadecuada lapropuestadelEjecutivoFederal,debidoaquelaactualregulaciónenmateriadeacreditamiento delIVAcorrespondientealperiodopreoperativoeslimitadaygeneradiversosinconvenientesentre losquedestacanlossiguientes:
Sehanefectuadodevolucionessinquesepuedacontrolarqueefectivamentesellevarona caboactividadesgravadas. Enalgunassolicitudesdedevoluciónsehanidentificado prácticasabusivasalargumentarperiodospreoperativosdemásde5añossin acreditarlo,nosedemuestraquesecuenteconlospermisosolosestudiosde factibilidadcuandosonnecesariosuotrotipodeinformaciónsimilarparademostrar quesellegaránarealizarlasactividadesgravadas, yaquesóloseexhibenpagospor servicios,bienesoimportaciones,sinquesevinculen,enmuchasocasiones,conlasfuturas actividades.Tambiénsehaidentificadoabandonoysuspensióndeobrasquenose reanudan.
Noexisteunmecanismolegalquepermitadarunseguimientoparacorroborarquelos gastoseinversionesestánvinculadosestrictamenteconlasactividadesgravadas cuandoéstasselleguenarealizar.
Noseestableceelperiodoquedebeconsiderarsecomopreoperativo,porloque puedehaberunnúmeroindefinidodeañosenlosquelaautoridadestédevolviendo impuestossinqueelcontribuyenterealiceactividadesgravadasysinquesetengala certezadequeéstasselleguenarealizar.
(Énfasisañadido.)
Porotraparte,existeunprecedentejudicial 1 quehadefinidoelperiodopreoperativocomoellapso detiempoentrelaconstitucióndelasociedadylafechaenqueseprestanserviciosoenajenan productosenformaconstante;estoes,unaempresainiciaactividades(nooperaciones,queesel supuestoqueterminaríaconelperiodopreoperativo)desdequeseconstituye.
Sinembargo,ellonoimplicaquecuandoesasactividadesconsistenenrealizaractospreparatorios talescomo:adquirirequipos;organizarsuadministraciónysuproducción;elaborarsusproductos quepretendecomercializar;desarrollarsumercado,ycontratarsupersonal,entreotros,porese hechohayainiciadooperaciones,puessuponerlocontrario,llevaríaapensarque,necesariamente, antesdesuconstitucióny,porende,desuinscripciónenelRegistroFederaldeContribuyentes (RFC),losposiblessociosdebieranrealizarlosactosdecuenta,yapartirdeldíadesuconstitución, operarsuactividadcomercial,locualharíanugatorioelderechoquelaleylesconcededetenerun periodopreoperativo.
Asílascosas,esimportantedilucidaraquéserefierelanormaconelconcepto“iniciode actividades”,puesdeconcluirqueseentiendequelaspersonasmoralesdedicadasalaventade energía,noconcluyanconlaconstruccióndelacentraleléctrica,obien,noobtenganlospermisos paraoperarenelMercadoEléctricoMayorista,noestaránenposibilidaddeacreditarelIVA efectivamentepagadoporgastoseinversionesrealizadosenelperiodopreoperativoaliniciodesus actividadesparalocualfueronconstituidas.
1 PrimerSalaRegionaldeOccidentedelTribunalFederaldeJusticiaFiscalyAdministrativa,visible ensuRevistaNo.2,CuartaÉpoca,AñoI,septiembrede1998,página311,conrubro: PERIODO PREOPERATIVODELASSOCIEDADESMERCANTILESENELIMPUESTOALACTIVO, CONCEPTODE.
ACUERDOCENACEYSUANEXOTÉCNICO,SUSEFECTOSENMATERIADERECUPERACIÓN DESALDOSAFAVORDELIVA
Confecha29deabrildel2020,elCenaceatravésdeunacuerdoysuanexotécnicodioaconocera lasempresasdelsectorenergéticosudecisiónde suspender apartirdel 3demayode2020, las pruebaspreoperativasdelascentraleseléctricasintermitenteseólicasyfotovoltaicasenprocesode operacióncomercial;asícomoaquellasquenohaniniciado,lascualesresultannecesariasparala puestaenserviciodesuscentraleseléctricas.
Anteesadecisión,elefectoinmediatoparalasempresasdeesesectoreslainseguridadjurídicapor lasinversionesquehanrealizadohastaesafecha,ademásdelefectoeconómicoimportanteensu operaciónypresupuestos,bajoloscualesestimaronunretornosobretalinversión.
Adicionalmente,otrotemaimportantequederivaenmateriafiscal,esquecomoresultadodehaber sidoganadoresenlassubastasantesmencionadasyporelhechodequehancumplidoconlos requisitoslegalesyregulatoriosexigidosporlaCRE,laCFEyelmismoCenace,hantenidoque incurrirenerogacionesporgastoseinversionesparalaconstruccióndelascentraleseléctricas, situaciónquegeneraimportantessaldosafavordelIVA,loscuales,comoyalocomenté anteriormente,tienenderechoasolicitarendevolución.
Anteestecontextoyatendiendomicomentariorespectodelainterpretaciónquepudieradarseala normaencuantoalmomentoenquetendránderechoaacreditarelIVAefectivamentepagado derivadodelosgastoseinversionesparalaconstruccióndelascentraleseléctricas,ypor
Página9
consiguiente,solicitarsudevolución,obien,solicitarsudevoluciónenformapreviaaliniciode actividades;espreocupantequeelCenacehayatomadoladecisióndesuspenderlaspruebaspara lageneracióndeenergía(objetoparaelcualfueronconstituidaslasempresas),puesestopodría generarlaimposibilidadparaesasentidadesgeneradorasdeenergía,dequedarsuspendidasu entradaenoperacióny,porconsiguiente,suderechoderecuperartalessaldosafavordelIVA.
Comoresultadodeloanterior–ymásalládelriesgoqueimplicanorecuperarlossaldosafavordel IVA–,diversasempresasdelsectorpresentaronunamparoparasolicitarlasuspensióndelacuerdoy suanexotécnico,argumentandoqueserespeteelderechoquehanadquiridoparacontinuarconlas pruebasparalageneracióndeenergía.
Enesesentido,sehanlogradosentenciasdesuspensióndefinitivacuyoefectoespermitiralos particularesefectuarlaspruebasdegeneracióndeenergíaqueresultennecesariasparalapuesta enserviciodesuscentraleseléctricas,realizando,asuvez,lastransaccionesdecompraventade energíaeléctricaenelMercadoEléctricoMayoristaconlaenergíaentregadaenlaRedNacionalde Transmisiónduranteelperiododepruebas,ademásdequeenelsupuestodequetalesentidadesse encuentrenoperandocomercialmente,noseinterrumpaesaoperaciónconformealoslímitesdesu capacidaddegeneraciónmáximapermitidos.
Comoconsecuenciadelasuspensióndefinitivadelactoreclamadoenelamparo,elCenaceemitió unoficioenelcualsegiraninstruccionesdenoaplicaralasempresasqueobtuvieronesasentencia favorable,elacuerdoysuanexotécnico,porloquetodosaquellosgeneradoresquealaentradaen vigordeldocumentoreclamado,queyaseencontrabanenpruebasoperativas,deberánreanudarse lasmismas.Asimismo,paraaquellosgeneradoresquetenganprogramadaspruebaspreoperativas, seautorizaaejecutarseenelfuturoinmediato,porloquedeberáotorgarselalicencia correspondiente.
Porsupuesto,aúnestápendientequesedictelasentenciadefondoeneljuiciodeamparosobrela violacióndelosDerechosFundamentalesquesealegaporpartedelosquejososdelsector,lacual, deserensentidonegativo,podríallegarsealainterpretacióndequelasentidadesdelsectorque hayanrecuperadosaldosafavordelIVAsolicitadoendevolución,porhaberlohechoenformaprevia aliniciodeactividades,tendríanquedevolverloconactualizaciónyrecargos,todavezqueseverían imposibilitadasacumplirconsuobjetosocial,locualinclusoseríadebatibleenlostribunalesporla consumacióndelosactosrealizadosylaretroactividadenperjuiciodeestoscontribuyentes.
COMENTARIOFINAL
Sindudaalguna,haymuchocaminoporrecorrerenestetemacontroversial,porloqueentantose avanzaenesesentido,esnecesarioreflexionaryevaluarlosimpactosquesegeneraríanparalas empresasdelsectorenergético. •