ВСЕ про МСФО

Вестник Агентства по МСФО

все МСФО про

№ 8 (8), Август 2014

День незалежності Вітаємо зі святом!

2

Бажаємо щоб мир та злагода завжди панували у нашому спільному домі! Агентство з МСФЗ

Электронный журнал «ВСЕ про МСФО» Выходит при поддержке ООО «АФ «Агентство по МСФО» Адрес редакции: г.Харьков-1, а/я 12022 Контакты редакции Тел. +38 (057) 732-56-92 Факс +38 (057) 732-77-84

Вся информация, размещенная в электронном журнале, охраняется в соответствии с законодательством Украины и не подлежит использованию кем-либо в какой бы то ни было форме, в том числе воспроизведению, распространению, переработке без письменного разрешения редакции.

Над выпуском работали: Харламова Елена Резникова Екатерина Юрченко Ирина

От редактора Уважаемые читатели, дорогие коллеги! Мы рады представить Вам очередной 8-й выпуск электронного журнала «ВСЕ про МСФО»! В актуальном выпуске Вы найдете • МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами»: первое знакомство • различия П(С)БУ и МСФО – акцент рубрики: отчетность по сегментам • малоценные необоротные материальные активы в МСФО • обзор завершенной реформы учета финансовых инструментов • типичные случаи применения существенности в МСФО • основные положения МСБУ 11 «Договоры на строительство» • переходный период: особенности трансформации на дату перехода • ответы на вопросы, в том числе о примечаниях к финансовой отчетности и долевых инвестициях • МСФО 13: исходные данные для оценки справедливой стоимости Читайте на страницах журнала – продолжение материалов, раскрывающих требования новой Директивы ЕС в сфере бухгалтерского учета. В рубрике «МСФО для новичков» - продолжение первого знакомства с МСФО. Традиционно мы размещаем ответы на вопросы, глоссарий по договорам на строительство, официальные документы и разъяснения, интересные факты и статистические данные по МСФО, а также ТОП-новости в мире МСФО. Ждем от Вас интересные статьи и материалы, а также вопросы в редакцию! Будем рады сотрудничеству!

С уважением, Елена Харламова

3

Содержание в фокусе Международный стандарт бухгалтерского учета 11 «Договоры на строительство».......................................6

4

МСФО для новичков МСФО – первое знакомство и перспективы (продолжение)....................................................10 Справедливая стоимость.............................................16 Учетная политика по МСФО Типичные случаи использования существенности в МСФО (продолжение)...........................................................19 различия п(с)бу и МСФО Отчетность по сегментам............................................22

трансформация финансовой отчетности Переходный период: особенности трансформации на дату перехода.................................................................26 Учет по мсфо Малоценные оборотные материальные активы в мсфо....30 Практика применения МСФО МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами: первое знакомство»..............................................................34 международный опыт и практика Новая европейская Директива потребует от компаний детализированной отчетности по каждому отдельному проекту (окончание)...................................................40 Новости МСФО..........................................................42 Вопросы и ответы......................................................44 Постоянно действующие программы агенства по МСФО..48 Календарь ..................................................................50

5

Международный стандарт бухгалтерского учета 11 «Договоры на строительство»

Основной проблемой учета договоров на строительство является распределение выручки и затрат по договору на строительство по отчетным периодам, в течение которых проводятся строительные работы.

Д

оговор подряда – это контракт, специально предусматривающий строительство:

– –

объекта или комплекса объектов, которые:

• •

взаимосвязаны или взаимозависимы:

1. либо по своей конструкции, технологии и функциям, 2. либо по конечному их назначению или использованию. К договорам подряда относятся: •

•

Договоры на оказание услуг, непосредственно связанных с сооружением объектов, например, на оказание услуг по управлению проектом или услуг архитектора. Договоры на разрушение или восстановление объектов, и восстановление окружающей среды после разрушения объектов.

в фокусе

6

Цель МСБУ (IAS) 11 – установление порядка учета выручки и затрат, связанных с договорами на строительство.

При отсутствии договора МСФО (IAS) 11 не применяется. При отсутствии договора о продаже объект незавершенного строительства оценивается по МСФО (IAS) 2 «Запасы». Выручка по договору подряда должна включать: • •

первоначальную сумму выручки, согласованную в договоре. отклонения от условий договора, претензии и поощрительные платежи при условии, если существует вероятность получения выручки и возможность надежной оценки).

Доход по договору подряда измеряется по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения. В случае отсроченного дохода справедливая стоимость подлежит дисконтированию. Затраты на договор по строительству включают: 1. Затраты, непосредственно связанные с конкретным договором;

2. Прочие затраты, которые могут возмещаться заказчиком, в соответствии с условиями договора (например, часть общих накладных расходов или затрат на исследование и разработку); 3. Затраты, которые относятся к договорной деятельности в целом и могут быть отнесены на конкретный договор. Затраты, которые непосредственно относятся к конкретному договору, включают: • • • •

• •

•

•

затраты на рабочую силу, включая надзор на стройплощадке. стоимость материалов, использованных при строительстве. амортизация основных средств, использованных для выполнения договора. затраты на перемещение персонала, машин, оборудования и материалов на стройплощадку и со стройплощадки. затраты на аренду машин и оборудования; затраты на конструкторскую и техническую поддержку, непосредственно связанную с договором; предполагаемые затраты на исправление ошибок и выполнение гарантийных работ, в том числе затраты на гарантийный ремонт; и претензии третьих сторон.

Прочие затраты, которые могут возмещаться заказчиком, в соответствии с условиями договора, включают: • •

• •

страховые платежи; затраты на конструкторскую и техническую поддержку, не связанные непосредственно с конкретным договором, затраты по займам, рассчитанные в соответствии с МСФО (IAS) 23, накладные расходы строительства.

Затраты, которые относятся к деятельности по договору подряда в целом и могут быть отнесены на конкретный договор, могут включать, например, часть общих административных расходов и затратна исследование и разработку, возмещение которых предусмотрено договором. Выручка и затраты по договору на строительство подлежат признанию по мере готовности (степени завершенности) (процент выполнения договора на дату баланса). В соответствии с МСФО (IAS) 11 степень выполнения договора может быть определена рядом способов: •

по доле произведенных на отчетную дату затрат в расчетной величине общих затрат по договору;

•

•

согласно экспертной оценке выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору; посредством фактического подсчета доли выполненных работ в натуральном выражении.

Когда существует вероятность того, что общие затраты по договору подряда превысят общие доходы, ожидаемый убыток должен признаваться немедленно. Такой подход учета отвечает требования осмотрительности. При этом величина ожидаемых убытков определяется независимо от: • • •

начала выполнения работ по договору; стадии завершенности работ по договору; объема прибыли по другим договорам на строительство.

В случае невозможности надежной оценки финансового результата от выполнения договора на строительство: •

•

•

прибыль по договору не признается, однако ожидаемые убытки признаются немедленно. выручка по договору признается доходом в сумме произведенных затрат, которые вероятно будут возмещены заказчику. затраты по договору признаются расходом в период их возникновения.

Как правило, такая ситуация имеет на начальных стадиях выполнения договоров подряда. В финансовой отчетности организации отражается следующая информация по всем договорам подряда, выполнявшимся в отчетном периоде: • • •

сумма выручки, признанной в качестве дохода в отчетном периоде; методы, использованные для определения выручки, признанной в отчетном периоде; и способы, применявшиеся для определения стадии завершенности договоров.

В финансовой отчетности организации отражается следующая информация по всем договорам на строительство, незавершенным на отчетную дату: •

• •

общая сумма произведенных и признанных затрат (за минусом признанных убытков) на текущую дату; сумма полученных авансов на отчетную дату; и сумма удержаний на отчетную дату.

7

8

Агентство по МСФО, являясь аккредитованным учебным центром ICFM, объявляет осеннюю сессию 2014 года. Все модули 1-го уровня доступны в Харькове! Уровень 1. Профессиональный финансовый менеджер (DipPFM) 1.

2.

3.

МСФО и Финансовый учет Учет затрат и себестоимости продукции Финансовый менеджмент и финансовый анализ

После обучения и успешной сдачи каждого модуля Вы получаете соответствующий диплом. Если Вы сдали все три модуля — Вы автоматически получаете диплом Профессионального финансового менеджера – DipPFM!

Новые возможности с ICFM! Каждая компания нуждается в грамотном финансовом управлении. Программы, разработанные ICFM удовлетворяют высоким стандартам, ожидаемым профессионалами, и существенный интерес к ним уже был проявлен во всем мире. В условиях евроинтеграционных процессов, происходящих в Украине, возникла существенная необходимость в применении опыта работы иностранных компаний. ICFM транслирует на украинский рынок самые высокие стандарты бизнесобразования.Программы ICFM разработаны ведущими специалистами Великобритании, переведены и адаптированы на русский язык профессионалами в области финансов, бухучета и менеджмента. Экзаменационные задания соответствуют самым высоким международным нормам. Целью ICFM является активная поддержка в адаптации украинских специалистов в области финансов к новому подходу в решении проблем и вопросов, возникающих в процессе их работы, используя передовой опыт специалистов Европы. Учебные центры, представляющие программы ICFM для своих слушателей, проходят проверку на качество предоставляемого ими образования. Только ведущие учебные центры и бизнесшколы могут представлять программы ICFM.

9

МСФО-первое знакомство и перспективы (продолжение)

МСФО-отчетность может содержать до 5 000 показателей (исходя из МСФО-таксономии), а в исключительных случаях и более. В таком потоке информации важно выделить и представить уместную информацию. Уместная информация – это востребованная пользователями информация. Востребованной она будет тогда, когда будет нести подтверждающую или прогнозирующую ценность, т.е. сможет принести пользу потребителю финансовой отчетности. Громоздкость финансовой информации нивелируется применением концепции существенности, которая заключается в отдельном раскрытии только существенной информации, т.е. такой, которая может повлиять на мнение пользователей финансовой отчетности. При этом существенность рассматривается как в количественном, так и в качественном аспекте. О концепции существенности в МСФО мы писали на страницах нашей газеты ………

В соответствии с требованием нейтральности все статьи финансовой отчетности должны представляться объективно, независимо от того, каким образом это повлияет на мнение пользователей финансовой отчетности. Это важно и в том смысле, что у пользователей финансовой отчетности могут, и, как правило, существуют различные, иногда противоположные, интересы. А целью составления отчетности есть именно удовлетворение целей всех групп пользователей в финансовой информации.

Что же КОФО подразумевает под правдивым представлением информации? Правдивое представление – это полное, нейтральное и свободное от ошибок раскрытие финансовой информации. Под полнотой представления подразумевается раскрытие достаточного объема информации, причем не только в цифровой, но и в описательной форме, для достижения целей пользователя финансовой отчетности и не означает,

МСФО для новичков

10

О

что финансовая отчетность должна содержать абсолютно всю информацию, тем более, что «абсолют» вряд ли достижим.

дну из центральных позиций в КОФО занимают качественные характеристики финансовой информации. По сути, эти качественные характеристики служат ориентирами для вынесения профессионального суждения при определении полезности финансовой информации в целях составлении финансовой отчетности. Напомним, что целью МСФО-отчетности и есть предоставление полезной информации пользователям. Какая же информация полезна пользователю? Прежде всего, это уместная и правдиво поданная. КОФО достаточно глубоко детализирует названные качественные характеристики с целью выработки единства понимания этих терминов.

Нейтральность финансовой информации обеспечивается концепцией непредвзятости к раскрытию тех или иных элементов отчетности. Требование нейтральности направлено на то, чтоб исключить приоритеты представления отдельных статей финансовой отчетности в «лучшем виде» в ущерб другим статьям, дабы повлиять на формирование «более позитивного» мнения пользователя финансовой отчетности.

Следующая составляющая правдивого представления – это свобода от ошибок. Свобода от ошибок не означает абсолютной точности. Тем более, если вспомнить, что финансовая отчетность строится скорее на профессиональном суждении, а не точных данных. Говоря о свободе от ошибок, КОФО подразумевает отсутствие ошибок в описании самих хозяйственных процессов и явлений, а также в учетных процедурах, используемых для получения данных в целях представления их в финансовой отчетности. Помимо уместности и правдивого представления, в КОФО приводятся и усиливающие качественные характеристики, к которым отнесены

сопоставимость, возможность проверки, своевременность и понятность. Сопоставимость означает, что информация, представляемая и раскрываемая в финансовой отчетности, должна практически всегда (за незначительным исключением) приводится одновременно с сопоставимой базой за предыдущие периоды для того, чтоб пользователь смог оценить динамику тех или иных показателей или сравнить с показателями других компаний. Возможность проверки реализуется через необходимость документального подтверждения бухгалтерских данных, а также путем предоставления пользователям информации об оценочных суждениях и допущениях, принятых для формирования данных финансовой отчетности, что помогает пользователю определить как именно была получена та или иная информация. Пользователь нуждается в своевременной информации, поскольку только такая информация может быть положена в основу их решений, т.е. быть полезной. Поэтому допускается некоторое «пожертвование» достоверностью ради своевременности, если это не нарушает другие качественные характеристики финансовой информации. Понятность финансовой отчетности достигается путем классификации и описания финансовой информации, а также ясного и компактного ее представления. Составляя МСФО-отчетность, необходимо стремиться к ее понятности для осведомленных и независимых пользователей. КОФО настаивает на максимизации качественных характеристик финансовой информации. Придерживаясь качественных характеристик отчетности, с практической точки зрения необходимо стремиться к балансу между прозрачностью финансовой отчетности и конфиденциальностью. При составлении МСФО-отчетности важное значение имеет принцип беспрерывности деятельности. В случае прекращения деятельности или отдельных ее направлений, а также существенного сокращения ее масштабов представление элементов финансовой отчетности изменяется. В таком случае возникают активы, предназначенные для продажи и обязательства, связанные с группами выбытия, отдельно отражаются финансовые результаты прекращенной деятельности и т.п. Раскрытия по прекращенной деятельности необходимы для того, чтоб пользователь мог оценить ближайшие перспективы деятельности компании и принимать наиболее обоснованные решения, о которых шла речь выше. Наиболее ярким отличием МСФО-отчетности от национальной является вариативность ее форм,

поскольку формы МСФО-отчетности не утверждены. В МСБУ 1 «Представление финансовой отчетности» приводится полный перечень отчетов, который включает: • • • • • •

•

Отчет о финансовом положении; Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе; Отчет об изменениях в собственном капитале; Отчет о движении денежных средств; Примечания к финансовой отчетности; Дополнительный Отчет о финансовом положении (в отдельных случаях, например, при ретроспективном применении учетной политики, корректировке входящего сальдо нераспределённой прибыли и др.); Сравнительная информация прошлых периодов.

Ни одним МСФО или МСБУ не утверждены сами формы отчетности, приводятся только перечни основных статей, обязательных для представления и раскрытия в той или иной форме. А сам формат финансовых отчетов по МСФО – это результат профессионального суждения. Структура (а не содержание) основных национальных форм финансовой отчетности в основном не противоречит МСФО. Поэтому украинские бухгалтера могут за основу принимать национальные формы отчетности, дорабатывая их для соответствия требованиям МСФО (вводя новые строки и графы, объединяя существующие и т.п.). Наибольшие сложности, как правило, возникают с формированием Примечаний к финансовой отчетности, поскольку они существенно отличаются от привычной нам «формы №5». Примечания к МСФО-отчетности – это в большей степени описательный, нежели цифровой отчет, который характеризуется развернутостью описания сферы деятельности компании, учётной политики, суждений и допущений, применения новых стандартов, данных других отчетных форм, рисков и т.д. Что касается дополнительного Отчета о финансовом положении, следует сказать, что это не ещё одна форма отчетности, а просто дополнительная графа (реже – графы) в Отчете о финансовом положении. Если привычным является представление в Отчете о финансовом положении данных на начало и конец периода, то при необходимости предоставления дополнительного отчета вводится графа «на начало предыдущего периода». Сегодня очень много публикаций и материалов посвящено рассмотрению различий между национальными стандартами и МСФО. Хотя зачастую более правильным представляется термин «отличия», а не «различия». Следует отметить, что большинство положений обеих

11

систем стандартизации финансовой отчётности не противоречат друг другу, хотя определённые различия все-таки сохраняются. Например, в МСФО, в отличие от П(С)БУ, отсутствуют такие объекты учёта как капитальные инвестиции, МНМА и МБП, в МСФО не регламентированы статьи затрат (административные, сбытовые и т.п.). О существующих отличиях свидетельствует и несовпадающий перечень стандартов. Так, например, в системе П(С)БУ отсутствуют отдельные стандарты, регулирующие оценку справедливой стоимости, события после отчётной даты, госгранты, промежуточную финансовую отчётность и т.д.

12

С другой стороны, в системе МСФО отсутствуют присущие П(С)БУ отдельные стандарты, посвящённые дебиторской и кредиторской задолженности, отчётности малых предприятий и т.п. Нивелировать различия между МСФО и П(С)БУ позволяет процесс трансформации финансовой отчётности. МСФО довольно объёмны и изложены более чем на 3 000 страниц. Сравнивая их с П(С)БУ, даже по объёму, становиться очевидным, что МСФО охватывают гораздо более широкий спектр вопросов по сравнению с П(С)БУ. Это не говорит об их противоречиях, различиях или несовпадениях. Тем более, что в соответствии с Законом Украины про бухучет П(С)БУ вообще не могут противоречить МСФО. Национальным экономикам присущи свои особенности, которые накладывают отпечаток и на учётную систему, а МСФО – стандарты без границ, поэтому в них и раскрывается максимально широкий спектр вопросов, как говориться «на все случаи жизни»,и то существует ряд ситуаций, выходящих за пределы регулирования МСФО и в таких случаях требуются определённые процедуры, позволяющие добиться соответствия МСФО, даже при условии отсутствия конкретных требований. Применение МСФО в Украине осуществляется как на обязательной, так и на добровольной основе. Обязательным применение МСФО является для: • • •

банков (с 01.01.2011 г.), публичных акционерных обществ, страховых компаний (с 01.01.2012 г.), предприятий, которые оказывают финансовые услуги, кроме страхования и пенсионного обеспечения (группа 64 КВЭД ДК 009, : 2010), за исключением деятельности по управлению активами (группа 64.3 КВЭД ДК 009: 2010),

•

•

а также предприятий, которые оказывают услуги негосударственного пенсионного обеспечения (группа 65.3 КВЭД ДК 009, : 2010) (с 01.01.2013 г.), предприятий, которые осуществляют вспомогательную деятельность в сферах финансовых услуг и страхования (группа 66 КВЭД ДК 009, : 2010), а также деятельность из управления активами (группа 64.3 КВЭД ДК 009: 2010) (с 01.01.2014 г.), кредитных союзов, предприятий, которые осуществляют деятельность по управлению активами (группа 64.3 КВЭД ДК 009: 2010) (с 01.01.2015 г.).

Официально озвученных перспектив расширения круга составителей МСФО-отчётности нет. И мы не берёмся «предсказывать будущее», но мировая практика свидетельствует, что обязательность МСФО-отчётности может быть распространена на предприятия общественного интереса (например, коммунальные), предприятия с государственной долей в уставном капитале и т.п. На добровольной основе с 01.01.2012 г. МСФО для составления финансовой отчётности могут применять любые предприятия, за исключением вышеприведённых, попавших в круг обязательного применения. Практика показывает, что с каждым годом количество предприятий, добровольно применяющих МСФО, увеличивается. Анализ причин добровольного применения МСФО украинскими предприятиями показал, что большинство такое решение приняли в ответ на требование собственников (как правило, зарубежных), так что уж совсем добровольным его не назовёшь. Среди других причин называли стремление получить кредитные средства в зарубежных банках (а банки требуют МСФО-отчётность), значительные объёмы внешнеэкономической деятельности, прогрессивное руководство и т.п. Каковы же перспективы применения МСФО в Украине? По всей видимости, назад дороги нет и МСФО будут «набирать обороты». Любой политический вектор Украины будет совпадать с вектором развития МСФО, поскольку это глобальные стандарты и применяются они в более, чем 120 странах мира, о чем уже выше говорилось. Остаётся наедятся, что применение МСФО украинскими предприятиями не станет формальностью, а позволит действительно получить прозрачную, презентабельную и инвестиционнопривлекательную финансовую отчётность в Украине.

Договор на строительство

это договор, заключаемый с целью строительства объекта или группы объектов, которые тесно взаимосвязаны или взаимозависимы по конструкции, технологии и функциям или по конечному назначению или использованию.

представляет собой договор на строительство, согласно которому подрядчик соглашается на фиксированную договорную цену или фиксированную ставку за единицу работ, повышение которой в некоторых случаях возможно при увеличении затрат.

Договор с фиксированной ценой

Договор «затраты плюс»

представляет собой договор на строительство, согласно которому подрядчику возмещаются разрешенные или иным образом определенные затраты плюс процент от суммы таких затрат или фиксированная сумма вознаграждения.

общая величина, включающая первоначальную сумму дохода, согласованную в контракте; отклонения в работе по контракту, претензии и поощрительные выплаты в той мере, в которой существует вероятность получения выручки; и если суммы отклонений могут быть надежно оценены.

Отклонение

сумма, которую подрядчик желает получить от заказчика или другой стороны в качестве возмещения затрат, не включенных в цену договора.

Поощрительные выплаты

а) соотношение расходов по контракту, понесенных при выполнении работ на определенную дату, и суммы предполагаемых совокупных затрат по договору; б) оценка выполненных работ, или в) завершение физической части работ по контракту.

Выручка по договору

указание заказчика изменить сферу работ, которые нужно выполнить в соответствии с контрактом. Отклонение может вызвать увеличение или уменьшение выручки по договору.

Претензия

это дополнительные суммы, выплачиваемые подрядчику в случае выполнения или превышения определенных в контракте норм.

Методы определения стадии завершенности работ по строительному контракту

13

Самая престижная МСФО-квалификация на русском языке

АССА DipIFR

Ваша новая ступень профессионального роста

Результативная методика обучения от сертифицированных преподавателей-практиков

14

Выбор пакета обучения и рассрочка оплаты на 3 месяца

Раздаточный материал, кофе-брейки и вкусные обеды от ресторана

осенняя сессия начало – 6.09.2014 Уникальное предложение для обладателей DipIFR!

Пишите! vylex@mail.ru

Если у Вас есть DipIFR — Вы можете стать обладателем еще одного международного диплома по системе перезачета (без прохождения обучения и сдачи экзамена).

Звоните! +38(057) 758-48-20 +38(097) 48-11-550 +38(050) 73-99-050 +38(063) 99-60-399

Количество мест ограничено!

Готовое решение для Системы управления рисками!

Специальное предложение от Агентства по МСФО– система управления рисками в КУА.

15

Для страховых – 600 грн. Для компаний по управлению активами – 850 грн.

Сэкономьте время — воспользуйтесь готовым пакетом документов!

Контакты

Новый калькулятор +38 (057) 732-56-92 +38 (057) 758-48-20 для КУА на сайте +38 (097) 48-11-550 http://amsfo.com.ua/uslugi/sistema-upravleniya-riskami/ amsfo.com.ua

Справедливая стоимость

16 Исходные данные для оценки справедливой стоимости Безусловно, одним из наиболее животрепещущих вопросов МСФО 13 есть вопрос об источниках информации для определения справедливой стоимости. Главным постулатом МСФО 13 в этой связи выступает требование во всех без исключения случаях максимально использовать уместные наблюдаемые исходные данные и минимально использовать ненаблюдаемые исходные данные для достижения цели оценки справедливой стоимости. Где можно взять наблюдаемые исходные данные? Безусловно, на рынках, на которых торгуются активы и обязательства. В качестве примера для финансовых инструментов МСФО 13 приводит следующие рынки: •

•

•

•

валютные рынки, на которых цены закрытия рынка являются легкодоступными и обычно представляют справедливую стоимость (например, биржи); дилерские рынки, на которых участники всегда готовы торговать (покупать или продавать за свой собственный счет), обеспечивая ликвидность, используя свой собственный капитал, чтобы иметь запас единиц, для которых они создают рынок; посреднические рынки, на которых брокеры стараются свести покупателей с продавцами, но не готовы торговать за свой собственный счет; рынки «от принципала к принципалу», на которых операции, как первоначальные, так и по перепродаже, осуществляются сторонами самостоятельно, без посредников.

Насколько можно использовать цены покупателя и цены продавца для определения справедливой стоимости? Их использовать следует с осторожностью, поскольку цены спроса и цены предложения представляют собой скорее «право» покупки/продажи, нежели «обязательство». Хотя МСФО 13 не исключает использование среднерыночного ценообразования или иных соглашений о ценах, которые используются участниками рынка в качестве практического подручного средства для оценки справедливой стоимости в пределах спрэда по спросу и предложению. Иерархия исходных данных для оценок справедливой стоимости Одним из ключевых вопросов МСФО 13 является установление иерархии справедливой стоимости. Цель такой иерархии – донести до пользователя основу для оценок по справедливой стоимости, позволяя ему сформировать собственный уровень доверия к таким оценкам и сравнивать оценки справедливой стоимости различных компаний. Иерархия состоит из трех уровней, по которым классифицируются исходные данные, используемые в рассмотренных выше подходах и методах оценки справедливой стоимости. Наиболее приоритетным является 1-й уровень, в который включаются котируемые цены на активных рынках для идентичных активов или обязательств, являющиеся наблюдаемыми, т.е. находящиеся в свободном доступе широкому кругу лиц. Во 2-й уровень включаются исходные данные, которые не являются котируемыми ценами,

но которые прямо или косвенно являются наблюдаемыми для актива или обязательства. Наименее приоритетным является 3-й уровень, в который включаются ненаблюдаемые исходные данные, основанные на суждениях самого предприятия, т.е. отсутствующие в свободном доступе широкому кругу лиц. Наблюдаемые исходные данные – это исходные данные, которые разрабатываются с использованием рыночных данных, таких как общедоступная информация о фактических событиях или операциях, и которые отражают допущения, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство. Ненаблюдаемые исходные данные – это исходные данные, для которых рыночные данные недоступны и которые разработаны с использованием всей доступной информации о тех допущениях, которые использовались бы участниками рынка при установлении цены на актив или обязательство.

1 уровень

• •

Котируемые Наблюдаемые

2 уровень

• •

Некотируемые Наблюдаемые

3 уровень

• •

Некотируемые Ненаблюдаемые

Если для оценки справедливой стоимости используются различные исходные данные, которые могут быть отнесены к разным уровням иерархии, то оценка справедливой стоимости полностью относится к тому же уровню иерархии, к которому относятся исходные данные наиболее низкого уровня, являющегося существенным для оценки в целом. Пример При оценке справедливой стоимости наблюдаемые исходных данные, относящиеся к 1 уровню, требуют корректировки на существенные специфические особенности актива (обязательства) (например, ограничения в использовании, требования законодательства и т.п.). Существенные специфические особенности характеризуются ненаблюдаемыми исходными данными,

относящимися к 3 уровню. В данной ситуации результат комплексной оценки (т.е. исходные данные 1 уровня, скорректированные с учетом исходных данных 3 уровня) будет полностью относиться к 3 уровню, т.е. наиболее никому. Рассмотрим особенности всех трех уровней иерархии исходных данных для оценок справедливой стоимости. Для 1-го уровня необходимо использовать котируемые цены, которые формируются, как правило, на активных рынках. Наиболее уместными такие данные являются для финансовых активов и обязательств, сельхозпродукции, топлива, драгметаллов и т.п. Использование котируемой цены требует тщательной оценки, действительно ли данная цена сформировалась на основном (или наиболее выгодном) рынке) и, что не менее важно, является ли данный рынок доступным для предприятия на дату оценки. В большинстве случаев котируемые цены, используемые в качестве исходных данных для 1-го уровня, не требуют корректировок. Однако, в некоторых ситуациях, когда, например, котируемые цены не отражают справедливую стоимость или актив/обязательство имеют специфические характеристики, все-таки может потребоваться корректировка. При этом следует помнить, что любая корректировка с использованием исходных данных, не относящихся к 1-му уровню, понижает уровень в иерархии полученной справедливой стоимости. Исходные данные 2-го уровня могут включать котируемые цены на аналогичные (неидентичные) активы/обязательства, котируемые цены на идентичные или аналогичные активы или обязательства на неактивных рынках, ставки вознаграждения и кривые доходности, наблюдаемые с обычно котируемыми интервалами, кредитные спрэды, подтверждаемые рынком исходные данные (исходные данные, преимущественно возникающие из наблюдаемых рыночных данных или подтверждаемые ими путем корреляции или другими способами). Пример При определении справедливой стоимости товаров (уместно исключительно при объединении бизнеса!) в качестве некотируемых наблюдаемых данных (2-й уровень) могут быть использованы цены на данные запасы с учетом особенностей рынка, на котором эти запасы будут реализованы (розничный или оптовый). При определении справедливой стоимости недвижимости (уместно, например,

17

для раскрытия информации о справедливой стоимости инвестиционной недвижимости в Примечаниях к финансовой отчетности, если используется модель учета по первоначальной стоимости) в качестве некотируемых наблюдаемых данных (2-й уровень) могут быть использованы цены за квадратный метр коммерческой недвижимости в данном регионе.

18

Исходные данные 2-го уровня в большей степени, нежели данные 1-го уровня, подвержены корректировкам, которые могут быть вызваны состоянием или местонахождением актива, специфическими характеристиками актива/ обязательства, емкостью и активностью рынков, на которых наблюдаются эти исходные данные. Любая корректировка исходных данных 2-го уровня с использованием существенных для актива/обязательства ненаблюдаемых данных, автоматически понижает результат оценки до 3-го уровня иерархии. Как уже выше отмечалось, исходные данные 3-го уровня – это некотируемые ненаблюдаемые данные. Использование подобных данных по идеологии МСФО 13 должно быть минимальным и уместно только в том случае, если данные 1-го и 2-го уровня недоступны. Тем не менее, принципы и цели оценки не меняются. Источником таких данных становиться само предприятие, но это не освобождает от необходимости корректировок с учетом допущений, которые были бы свойственны другим участникам рынка. Поиск допущений других участников рынка не является самоцелью, но вся доступная предприятию информация о таких допущениях

вебинары агентства по мсфо подробнее на сайте amsfo.com.ua

должна быть принята во внимание при использовании исходных данных 3-го уровня. Пример При определении справедливой стоимости резервов (уместно исключительно при объединении бизнеса!) в качестве некотируемых ненаблюдаемых данных (3-й уровень) может быть использована приведенная на текущий момент стоимость (величина) исходящего денежного потока, необходимого для исполнения обязательств, рассчитанная с использованием собственных данных предприятия, включая ожидания участников рынка в отношении расходов на выполнение обязательства и компенсации, которую участник рынка потребует за принятие аналогичного обязательства, при отсутствии доступной обоснованной информации, указывающей на то, что участники рынка использовали бы другие допущения. Итак, при выборе исходных данных для оценки справедливой стоимости следует придерживаться правила: для оценки справедливой стоимости должны использоваться исходные данные, требующие наименьшего количества субъективных корректировок. Обратим внимание, что иерархия касается, прежде всего, исходных данных, а не методов оценки. Пример При применении метода оценки Х могут быть использованы исходные данные 1 и 2 уровней, а при применении метода оценки Y – исходные данные 2 и 3 уровней. В указанном случае следует применять метод оценки Х и использовать в качестве исходных данных данные 1 уровня.

Типичные случаи использования существенности в МСФО (продолжение)

Предусмотрено агрегирование финансовых активов с целью оценки их обесценения. Предприятию следует сначала оценить существование объективных свидетельств обесценения существенных финансовых активов (индивидуально) и (отдельно или в совокупности) для финансовых активов, которые не являются отдельно значимыми. Если предприятие не имеет объективных подтверждений обесценения для индивидуально оцененного финансового актива (независимо от того, является ли он существенным), то его включают в группу финансовых активов с аналогичными характеристиками кредитного риска и предприятие оценивает их на обесценение в совокупности

МСБУ 40 «Инвестиционная недвижимость» (§ 11)

Если предприятие предоставляет вспомогательные услуги клиентам, которые занимают его недвижимость на условиях аренды, такую недвижимость идентифицируют как инвестиционную, при условии, что данные услуги являются относительно незначительным (несущественным) компонентом соглашения об аренде в целом

МСБУ 41 «Сельское хозяйство» (§ 15)

Предусмотрено агрегирование биологических активов и сельскохозяйственной продукции в группы в соответствии с их существенными признаками (например, по возрасту или качеству) с целью упростить оценку их справедливой стоимости

МСБУ 41 (§ 24)

Справедливую стоимость биологических активов устанавливают на уровне их себестоимости, если не ожидается, что биологическая трансформация существенно повлияет на их цену Обратим внимание: приведенный перечень охватывает подавляющее большинство типичных ситуаций применения концепции существенности в МСФО. Однако он не исчерпывающий. Предприятия наделены правом разрабатывать собственные учетные политики, прямо не предусмотренные МСБУ и МСФО (см., в частности, § 10 МСБУ 8), что требует дополнительной оценки необходимости применения существенности. В следующем номере мы дадим рекомендации по практическим вопросам установления существенности.

учетная политика по мсфо

МСБУ 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (§ 64)

19

20

Во внедрении МСФО Япония все-таки пошла своим путем. Совет по стандартам финансовой отчетности Японии (ASBJ) опубликовал «Japan’s Modified International Standards», или JMIS, представляющие собой модифицированные на «японский лад» международные стандарты финансовой отчетности. Пока это промежуточный вариант, охватывающий особенности применения стандартов при подготовке консолидированной финансовой отчетности. Однако в скором будущем будут утверждены и другие стандарты, касающиеся прочего совокупного дохода, гудвилла и других вопросов. Этот путь очень схож с российским вариантом, при котором каждый МСФО проходит одобрение в национальном законодательном поле.

Агентство по МСФО – аккредитованный учебный центр по программам Института Сертифицированных Финансовых Менеджеров (ICFM, Великобритания)

Курс МСФО-Start-up – старт в успешную профессию и карьеру! Вы наверняка знаете, что МСФО – это Международные Стандарты Финансовой Отчётности, и конечно,

Вы отчётливо понимаете

21

• что подавляющее большинство солидных компаний сегодня уже не имеют других стандартов Вне всякого сомнения, Вы желаете • получить конкурентное преимущество при поиске работы • повысить лояльность и доверие своего работодателя • претендовать на более высокую заработную плату Вы осознаёте • необходимость систематически совершенствовать свои профессиональные знания.

Значит, курс МСФО-Start-up – это курс для Вас! Продолжительность занятий – 3 часа (всего 16 занятий). Время занятий – с 17.00 до 20.00. Стоимость курса – 1800 грн.; поэтапная оплата; существенные скидки по акции “Приведи друга”. Начало занятий – 8 сентября, окончание – 30 октября. Занятия проводятся в 5 минутах ходьбы от станции метро «Площадь Восстания» по адресу г.Харьков, пер.Байкальский, 2, 5-й этаж.

Всего 2 месяца занятий – и у Вас сертификат по МСФО!

На тернистом пути к профессионализму международного уровня Агентство по МСФО – Ваш надёжный помощник!

http://vk.com/agency_msfo

https://www.facebook.com/amsfo

+380 +380 +380 +380 +380

(57) (57) (63) (97) (67)

732-56-92 732-77-84 99-60-399 48-11-550 904-66-46

www.amsfo.com.ua E-mail: proxy@amsfo.com

22

различия П(С)БУ и МСФО

Отчетность по сегментам

П(С)БУ как система стандартов изначально предполагалась как не противоречащая МСФО. В большинстве случаев поставленная цель достигнута. Тем не менее, определенные отличия сохраняются. В данной рубрике мы будем раскрывать основные отличия двух систем стандартов.

п(с)бу 29 •

• Сфера применения

•

предприятия, организации и другие юридические лица независимо от форм собственности (кроме тех., на которые не распространяются П(С)БУ), если предприятие обязано обнародовать годовую финансовую отчетность или предприятие занимает монопольное (доминирующее) положение на рынке продукции (товаров, работ, услуг), или если по продукции (товарам, работам, услугам) предприятием до начала отчетного года принято решение о государственном регулировании цен, в том числе предприятия, осуществляющие производство, транспортировку, поставку тепловой энергии и оказывающие услуги по централизованному водоснабжению и водоотведению.

мсфо 8 отдельная или индивидуальная финансовая отчетность предприятия, а также консолидированная финансовая отчетность группы: • долговые или долевые инструменты котрого (которой) обращаются на открытом рынке (внутренней или зарубежной фондовой бирже или внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки), или • которое (которая) подало (-а) или находится в процессе подачи своей финансовой отчетности в комиссию по ценным бумагам или в другую регулирующую организацию с целью выпуска инструментов любого класса в обращение на открытом рынке.

Отчетный сегмент

Хозяйственный или географический сегмент, определенный предприятием по критериям, в отношении которого должна раскрываться в годовой финансовой отчетности информация.

Отчетным сегмент является если он: (a) был идентифицирован в соответствии с критеріями признания или является следствием агрегирования двух или более таких сегментов, и (b) превышает установленные количественные пороги.

Внутрихозяйственные расчеты

Расчеты, возникающие в результате хозяйственных операций между структурными подразделениями предприятия, выделенными как сегменты с целью раскрытия их доходов, расходов, финансовых результатов, активов и обязательств

Не рассматриваются, упоминаються лиш межсегментные продажи

Географический сегмент

Выделяемая часть деятельности предприятия по производству и/или продаже определенного вида (или группы) продукции (товаров, работ, услуг) в конкретной экономической среде, которая отличается от других: • экономическими и политическими условиями географического региона; • взаимосвязью между деятельностью в различных географических регионах; • территориальным расположением производства продукции (работ, услуг) или покупателей продукции (товаров, работ, услуг), характерными для географического региона рисками деятельности; • правилами валютного контроля и валютными рисками в таких регионах.

Хозяйственный сегмент

Выделяемая часть деятельности предприятия по производству и/или продаже определенного вида (или группы) продукции (товаров, работ, услуг), которая отличается от других: • видом продукции (товаров, работ, услуг); • способом получения дохода (способом распространения продукции, товаров, работ, услуг); • характером производственного процесса, характерными для этой деятельности рисками; • категорией покупателей

Хозяйственный сегмент МСФО 8 не идентифицирован, но выделение сегментов по продуктам, услугам и основным клиентам предусмотрено

Операционный сегмент

Определение операционного сегмента отсутствует. Тем не менее, сегмент признается, если он отвечает большинству из критериев определения хозяйственного и географического сегментов. В П(С)БУ не предусмотрено критериев по регулярному анализу операционных результатов сегмента и наличия дискретной финансовой информации

Компонент предприятия: (a) который задействован в деятельности, от которой оно может генерировать доходы и нести расходы (включая доходы и расходы, связанные с операциями с другими компонентами того же предприятия), (b) операционные результаты которого регулярно рассматриваются руководителем предприятия, отвечающим за операционные решения, чтобы принять решения о ресурсах, которые должны быть распределены на сегмент, и оценить результаты его деятельности, и (c) в отношении которого имеется дискретная финансовая информация

Подобные сегменты

Подобными признают сегменты, имеющие в течение нескольких отчетных периодов одинаковые (приближенные) значения прибыли и отвечающие большинству критериев определения хозяйственного и географического сегментов.

Понятие подобных сегментов, аналогичное по смыслу приведенному в П(С)БУ (имеется ввиду приближенные значения прибыли) отсутствует

Учетная политика по сегментам

Учетной политикой предприятия определяются виды сегментов, приоритетный вид сегмента, принципы ценообразования во внутрихозяйственных расчетах

Конкретных требований не предусмотрено, хотя в учетной политике должны содержаться положения по выделению сегментов

Географический сегмент МСФО 8 не идентифицирован, но выделение сегментов по географическому принципу предусмотрено

23

Шановні Колеги! Щиро вітаємо Вас із визначним для нашого суспільства святом – Днем Незалежності України!

24

Ця знаменна дата навіки увійшла в історію нашої держави золотою сторінкою її біографії, законодавчо закріпила його вікові демократичні прагнення до національного відродження, духовної свободи, економічного зростання, культурного піднесення. Сьогодні, як не коли, нам необхідно згуртуватись, щоб захистити наші демократичні надбання, незалежність та свободу! Щиро зичимо Вам, дорогі Колеги, міцного здоров’я, щастя, добра, достатку та миру нашій державі!

З повагою, Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України

IV международная бизнес-конференция «Менеджмент, маркетинг, продажи 2014» 15-16 ноября 2014г. г.Харьков отель «Премьер-Палас»

Во время конференции будут представлены практические техники и передовые стратегии успеха от практиков бизнеса. Программа конференции включает в себя: • выступление 25 спикеров, • 30 тем по ключевым вопросам бизнеса - маркетинг, продажи, деловые переговоры, управление персоналом, интернетмаркетинг, личная эффективность, бизнес-этикет.

• 18 часов практического материала • 900 ценнейших советов и рекомендаций. На конференции вы узнаете: • Как привлекать больше новых клиентов и удерживать старых; • Как быстро увеличить продажи при помощи Интернета; • Как правильно управлять своим временем; • Как максимально полезно использовать потенциал своего персонала; • VIP – день • и это еще не всё... Дата: 15-16 ноября 2014 г. Время: с 10:00 до 19:00

15-16 ноября

25

Переходный период: особенности трансформации на дату перехода трансформация финансовой отчетности

26

П

ереходный период – это период подготовки сравнительной информации для первой МСФО-отчетности. Напомним, что при условии выбора датой перехода 01.01.2014 г., переходным периодом является 2014 год. С чего начинается переходный период? Безусловно, с закрытия финотчетности предшествующего года. Когда подготовлена отчетность на дату завершения подготовительного периода, т.е. на 31.12.2013 г., можно приступить к трансформации финансовой отчетности. Трансформация финансовой отчетности предполагает составление начального отчета о финансовом положении, т.е. баланса на дату перехода. По требованию МСФО 1 при подготовке начального отчета о финансовом положении следует признать все элементы отчетности, соответствующие критериям признания по МСФО, не признать те, которые не соответствуют таким критериям, реклассифицировать те элементы, представление которых по П(С)БУ отличается от представления по МСФО, а также проанализировать адекватность оценки элементов финансовой отчетности требованиям МСФО. Для выполнения указанных требований необходим детальный и компетентный анализ остатков балансовых счетов (1-6 классов). Источником информации для такого анализа являются данные регистров учета, а не сам баланс, поскольку необходима достаточно подробная детализация счетов. Как правило, трансформация осуществляется в оборотно-сальдовой ведомости. Счет (субсчет)

Остаток по П(С)БУ

Трансформационные корректировки

Трансформированный остаток по МСФО

Дебет

Дебет

Дебет

Кредит

Кредит

Кредит

Кроме того, результаты инвентаризации, проведенной на подготовительном этапе должны стать тем ориентиром, которого надо достичь в начальном отчете о финансовом положении. Традиционно возникает вопрос: какой план счетов использовать и есть ли необходимость в разработке плана счетов по МСФО? Поскольку Инструкция N291 на уровне счетов первого порядка (имеется ввиду двухзначная нумерация) остается действующей, с практической точки зрения «изобретать велосипед» нет необходимости, но усовершенствовать и дополнить существующий план счетов целесообразно субсчетами, которые позволят выполнить требования МСФО, а также идентифицировать информацию, ранее не требуемую П(С)БУ. Например, это могут быть субсчета для резервирования запасов, обобщения трансформационных корректировок (в составе нераспределенной прибыли), результатов дисконтирования в составе финансовых доходов и расходов, резерва сомнительных долгов по расчетной дебиторской задолженности, долгосрочной и текущей части отложенных доходов (в составе доходов будущих периодов) и т.д. Все дополнения и усовершенствования плана счетов рекомендуется облачить в Рабочий план счетов и оформить его в качестве приложения к Учетной политике. Как бы ни было, мы имеем формы финансовой отчетности, основанные на существующем плане счетов, поэтому его радикальное изменение нецелесообразно. Разработка принципиально отличающегося плана счетов теоретически возможна, но может быть обоснована лишь в случае параллельной трансляции проводок с целью составления отдельных дополнительных регистров учета, что для подавляющего большинства составителей МСФО-отчетности сегодня не актуально. Все корректировки на дату перехода отражаются в нераспределенной прибыли, т.е. через счет 44,

за редким исключением, когда использование другого счета капитала является более уместным. Практика свидетельствует о том, что наиболее частыми корректировками являются реклассификация дополнительного капитала, корректировки авансов по НДС, списание (резервирование) неликвидных активов, создание резервов на оплату отпусков, переоценки основных средств, дисконтирование монетарных долгосрочных финансовых активов и обязательств, корректировка ( признание) отложенных налогов и т.д. Все корректировки на дату перехода (как и на последующие отчетные даты) должны быть задокументированы. Это может быть решение Трансформационной комиссии, утвержденное приказом руководителя. На практике возникает ситуация, когда не все трансформационные корректировки предприятие готово провести в учете. Такие случаи следует свести к минимуму, а лучше исключить. Но если все-таки не все трансформационные корректировки найдут отражение в учете, необходимо понимать, что учет задваивается, т.е. возникает необходимость в ведении параллельного учета. Например, выполняя требования МСФО по непризнанию безнадежной дебиторской задолженности, но, с оглядкой на налоговый учет, не отразить такое списание в текущем учете возникает ситуация, когда в налоговом учете такие суммы присутствуют, в украинском учете (по сути отсутствующем) тоже, а в МСФО-отчетности их нет. Абсурдная ситуация, которая впоследствии потребует дополнительных корректировок. Переходный период: особенности трансформации на промежуточные даты В дальнейшем в течение переходного периода (в нашем случае 2014 год) в идеальном случае, а именно все трансформационные корректировки проведены в учете и с начала переходного периода соблюдаются все (!!!) требования МСФО, никакие трансформационные корректировки не требовались бы. Но, как показывает практика, это недостижимая ситуация для наших предприятий, которые не готовы к такому развитию событий. Поэтому необходима трансформация промежуточной (квартальной) финансовой отчетности. Процедуры трансформации на данном этапе по сути не меняются. При отсутствии «острой производственной необходимости» детальная инвентаризация может не производиться. Но если Учетной политикой процедуры оценки (например, обесценения активов, резервов и т.п.), предусмотрены в каком-либо промежуточном

периоде, то они должны быть проведены и задокументированы. Выявление необходимых трансформационных корректировок, как и на дату перехода, осуществляется через анализ остатков и оборотов за промежуточный период. Дополнительно может потребоваться детальный анализ оборотов по счетам для выявления трансформационных корректировок. Например, анализ счета 15Х «Приобретение основных средств» может показать, что он кредитовался на счет 63 «Торговая кредиторская задолженность» (наименование счетов выбраны условно), что достаточно часто встречается на практике. По сути же это не торговая, а иная кредиторская задолженность. Если механически остаток по счету 63, включающий и остаток задолженности за основные средства, перенести в Отчет о финансовом положении (баланс), то в результате получим искажение данных отчетности. Как следствие, это может повлиять на раскрытия в Примечаниях, оценку оборачиваемости, нарушить сопоставимость в последующие периоды и т.д. Поэтому в целях трансформации потребуется реклассификационная корректировка. Важно обратить внимание на то, что все трансформационные корректировки должны быть проведены через соответствующие счета 7 и 9 классов, а не через 44 как на дату перехода. В результате на дату окончания каждого промежуточного периода сформируется Отчет о финансовом положении (баланс) и Отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе (отчет о финансовых результатах). Следует обратить внимание, что в действующем законодательном поле промежуточная (квартальная) отчетность ограничивается именно двумя названными формами. Но МСБУ 34 под промежуточной финансовой отчетностью понимает не сокращение количества форм, а сокращение содержания всех (!) форм. В связи с этим подготовка Отчета о капитале, Отчета о движении денежных средств и Примечаний, хотя и не требуется национальным законодательством, крайне желательна. Ведь если мы хотим в 2015 году получить отчетность, соответствующую МСФО, то соблюдение МСБУ 34 обязательно, а это потребует квартального составления указанных форм и, что важно, эти формы должны будут содержать сравнительную информацию за 2014 год. Напомним, что при составлении финансовой отчетности за 2014 год, в т.ч. и промежуточной отчетности, необходимо руководствоваться редакцией МСФО на 31.12.2015 г.

27

Амортизация, 28

формирование резервов и финансовые операции по МСФО: три камня преткновения ликвидации налоговых разниц.

29

Здесь может быть Ваша реклама

+38 (057) 732-56-92 факс +38 (057) 732-77-84

Малоценные необоротные материальные активы в МСФО

учет по мсфо Несмотря на национальную практику учета основных средств, понятие малоценных необоротных материальных активов (МНМА) в системе МСФО не используется.

30

Поэтому при переходе на МСФО логично возникает вопрос: что делать с МНМА в международном учете и где отражать такие объекты в МСФО-отчетности?

С

амо словосочетание «малоценные необоротные материальные активы и МСФО» звучит некорректно с точки зрения методологии международного учета. Причина в том, что ни в одном МСФО (МСБУ) такого объекта учета не существует. Но в национальной практике понятие «малоценные необоротные материальные активы» (далее — МНМА) прижились достаточно прочно. Поэтому при переходе на МСФО логично возникает вопрос: что делать с МНМА в международном учете и где отражать такие объекты в МСФО-отчетности? Для ответа на поставленный вопрос необходимо определиться с ключевыми аспектами, а именно: • • •

к какой группе активов в международном учете следует относить МНМА? как применять концепцию существенности в учете МНМА? как начислять амортизацию или начислять ли ее вообще?

Поскольку в МСФО не установлены конкретные требования к учету рассматриваемых активов, предприятиям придется самостоятельно устанавливать порядок их учета и отражения в отчетности. Такое право предоставлено предприятиям п. 10 МСБУ 8 «Учетные политики, изменения в учетных оценках и ошибки». Учетная политика относительно МНМА должна базироваться на принципе аналогий (т.е. учитывать требования близких по смыслу МСФО) и не вступать в противоречие с Концептуальной основой финансовой отчетности. Какие же практические рекомендации относительно разработки учетных политик по МНМА можно дать составителям МСФО-отчетности? Для признания объектом учета, прежде всего, МНМА должны соответствовать критериям признания актива: •

объект должен появиться на предприятии в результате прошлых событий, например покупки;

•

•

•

предприятие должно иметь возможность контролировать выгоды от использования МНМА и нести риски, связанные с их использованием (порча, пропажа и т.п.); должна существовать вероятность поступления будущих экономических выгод, связанных с использованием МНМА; стоимость объекта МНМА может быть достоверно определена.

Положим перечисленные критерии соблюдаются. Далее следует проанализировать соответствие критериям признания конкретным активом. Предлагаем рассмотреть критерии признания основных средств и запасов, как наиболее вероятных видов активов, к которым могут быть отнесены МНМА (см. таблицу). Основные средства (МСБУ 16)

Запасы (МСБУ 2)

Основные средства — это материальные объекты, которые:

Запасы — это активы, которые:

а) содержат для использования в производстве или поставке товаров, предоставлении услуг, для предоставления в аренду или для административных целей;

а) содержатся для продажи в обычном ходе бизнеса; б) находятся в процессе производства для такой продажи либо

в) существуют в форме основных или вспомогательных б) будут использованы, материалов как ожидается, для потребления в течение более одного в производственном периода процессе или при предоставлении услуг

будут потреблены в процессе производства или при предоставлении услуг». Так как МНМА планируется эксплуатировать более одного года (операционного цикла, если он больше года), то рационально склониться к признанию их основными средствами. С другой стороны, если их стоимость «малоценна», то насколько это целесообразно. Поэтому здесь необходимо упомянуть о концепции существенности. В соответствии с п. 5.2 П(С)БУ 7 предприятия могут самостоятельно устанавливать критерии существенности для классификации объекта как основного средства и МНМА. В МСФО нет четкого указания на необходимость установления порога существенности для признания основных средств. Но, со слов Майкла Уэллса, директора группы по обучению МСФО (Совета по МСФО), прозвучавших в октябре 2013 года на мастер-классе по МСФО «Обучение МСФО на базе Концептуальных основ — активы, обязательства, выбор учетной политики», можем сказать, что многие предприятия все же устанавливают границы существенности для признания основных средств. Поэтому считаем возможным рекомендовать в учетной политике установить границу существенности для признания МНМА основными средствами. Только в нашем случае активы, стоимость которых ниже указанной границы, будут признаваться не МНМА, а запасами. Еще один важный вопрос, на наш взгляд, заключается во времени нахождения на балансе приобретенных, но невведенных в эксплуатацию МНМА. Приобретение МНМА впрок не всегда рационально, но тем не менее на практике такое встречается.

Термин «supplies» переводится не только как «сырье» или «запасы», но и как «принадлежности».

Если рассматривать МНМА с точки зрения основных средств, то их приобретение и невведение в эксплуатацию несколько противоречит идее рационального поведения бизнеса, на которой построены МСФО. Приобретенные впрок МНМА тяготеют, скорее к запасам, но опять же представляется нерациональным приобретение таких активов, если ближайшие 12 месяцев не предполагается ввод их эксплуатацию. Поэтому будем исходить из идеи рационального бизнеса и не рассматривать приобретение МНМА на будущее («вдруг пригодится»). Хотя в подобных ситуациях порядок учета зависит от принятой учетной политики на предприятии.

Тогда перевод подпункта в) может быть прочитан как «в виде сырья или принадлежностей, которые

Соответствующую оговорку также имеет смысл сделать и в Примечаниях к финансовой отчетности.

В тоже время если обратиться к первоисточнику — оригиналу МСБУ 2 «Запасы» (Inventories: International Accounting Standard (IAS) 2), то в нем подпункт «в» звучит так: «in the form of materials or supplies to be consumed in the production process or in the rendering of services».

31

Итак, классическая модель учета МНМА может выглядеть следующим образом. Приобретенные МНМА независимо от стоимости (рассчитываем, что выгоду начнем получать в ближайшие 12 месяцев, причем независимо от того, в чем эта выгода и как она распределена во времени) признаем в составе запасов: Дт «Запасы» Кт «Задолженность перед поставщиками» В составе запасов объекты МНМА учитываются до момента передачи их в эксплуатацию. Когда наступает дата, с которой ожидается получение реальных экономических выгод, производится их оценка по критерию существенности.

32

Если стоимость передаваемого в эксплуатацию объекта МНМА ниже установленной учетной политикой границы существенности, то целесообразно стоимость передаваемого объекта МНМА списать на расходы единовременно: Дт «Расходы» Кт «Запасы»

Если же стоимость передаваемого в эксплуатацию объекта МНМА выше установленной учетной политикой границы существенности, то передаваемый объект МНМА следует реклассифицировать в основные средства: Дт «Основные средства» Кт «Запасы» В украинской учетной практике МНМА амортизируются по специальным правилам: либо 50%/50%, либо 100%, что в принципе не соответствует экономической сущности амортизации как таковой. Поэтому для целей МСФО-учета рекомендуется устанавливать и сроки эксплуатации, и методы амортизации, соответствующие требованиям МСБУ 16 «Основные средства», не изобретая для этих объектов специальных правил. В МСФО-отчетности приобретенные и не введенные в эксплуатацию МНМА будут отражены в составе запасов. После их передачи в эксплуатацию МНМА попадут либо в строку «Основные средства» Отчета о финансовом положении, либо в соответствующую статью расходов в Отчете о прибылях и убытках.

Для тех, кто работает с МСФО, важно всегда под рукой иметь точные определения объектов учета, операций и событий. Поиск терминов, содержащихся в системе МСФО-стандартов, может отнять значительное количество драгоценного времени. Поэтому на нашем сайте amsfo.com.ua в разделе «Инфо-МСФО» мы разместили удобный глоссарий терминов из стандартов и интерпретаций. Не стоит держать в голове массив информации или искать в интернете не всегда актуальные определения. Достаточно нажать на ссылку и прочитать определение термина, соответствующее актуальной редакции МСФО и МСБУ.

Авторские семинары от Агентства по МСФО: корпоративный формат Сегодня интерес к Международным стандартам финансовой отчетности неуклонно растет в связи с внесением изменений в Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», евроинтеграционными процессами, пересмотром концепции налоговой системы, которая базируется на бухгалтерском учете. В сферу применения МСФО попали публичные акционерные общества, банки, страховые компании, кредитные союзы, финансовые компании, негосударственные пенсионные фонды, компании по управлению активами, а также компании, самостоятельно принявшие решение о переходе на МСФО. Не только сам переход, но и применение МСФО сопряжено с достаточным количеством проблемных вопросов, решение которые требует глубоких теоретических и практических знаний по МСФО. Изменение законодательства выдвигает новые требования к образованию, навыкам и опыту сотрудников компании. Обучение отдельных специалистов очень полезно, но недостаточно для масштабного развития и внедрения МСФО. У Вас возникают сложности в применении Международных стандартов финансовой отчетности? Вы хотите держать под контролем процесс составления МСФО-отчетности? Корпоративный формат обучения позволит Вам подготовить специалистов в оптимальные сроки с учетом специфики работы Вашей компании.

Корпоративный формат обучения – это: • • • • • • •

Возможность обучить большее число Ваших сотрудников с меньшими затратами; Удобное время обучения; Индивидуальные программы; Учет специфики Вашей деятельности; Конфиденциальность Ваших вопросов; Снижение рисков концентрации знаний у ограниченного круга лиц; Командная работа Вашего коллектива.

Тематика, продолжительность и наполнение программ обучения – исключительно по-Вашему выбору. Каталог программ по МСФО поможет Вам определить оптимальный круг вопросов для рассмотрения в корпоративном формате. Корпоративные программы обучения помогут Вам создать собственную команду МСФОспециалистов, способных принимать эффективные управленческие решения, грамотно ориентироваться в применении Международных стандартов финансовой отчетности, получить квалифицированные ответы на актуальные вопросы от практиков, работающих с МСФО. Доверяйте профессионалам! Контакты +38 (057) 732-56-92 +38 (057) 758-48-20 +38 (097) 48-11-550 vylex@mail.ru

33

п п ра М ри кт С м и Ф е к О не а н и я

МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами»: первое знакомство

34

М

СФО 15 изложен достаточно лаконично (на 38 страницах) и содержит 4 приложения, в т.ч. глоссарий, руководство по применению, переходные положения и изменения в другие стандарты в связи с принятием МСФО 15.

МСФО 15 определяет как и когда следует признавать выручку, а также требуемый объем раскрытий информации о выручке. Известно, что МСБУ 18 «Выручка» был построен на сценарном подходе, т.е. «если …, то выручку надо признать …». Это приводило к определённым различиям в бухгалтерской практике компаний. Кроме того, параллельно с МСБУ 18 «Выручка»* действовали и другие стандарты, регулирующие вопросы признания доходов, например МСБУ 11 «Строительные контакты»*, а также интерпретации IFRIC 13 «Программы лояльности клиентов»*, IFRIC 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимости»*, IFRIC 18 «Передача активов от клиентов»*, SIC-31 «Выручка – бартерные операции, включающие рекламные услуги»* . Такой многовариантный подход противоречит идее высококачественных стандартов, что и привело к появлению МСФО (IFRS) 15 «Выручка по контрактам с клиентами». (* отмечены стандарты и интерпретации, которые будут отменены с эффективной даты МСФО (IFRS) 15 «Выручка по контрактам с клиентами» (01.01.2017 г.)) Сразу оговоримся, что на сегодняшний день МСФО 15 не переведён ни на русский, ни на украинский языки. Поэтому рассмотрение основных положений МСФО 15 основывается на субъективном прочтении автором первоисточника IFRS 15 «Revenue from Contracts with Customers». Трактовки и определения, приведённые в настоящем материале, могут отличаться от официального перевода, который, надеемся,

когда-нибудь появится. Для вынесения профессионального суждения рекомендуем пока обращаться к первоисточнику. МСФО 15 призван обеспечить единую пятиступенчатую модель, которая будет применяться ко всем контрактам с клиентами. Соответственно, все вышеперечисленные стандарты и интерпретации будут отменены с эффективной даты МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами» - отчётные периоды, начинающиеся после 01.01.2017 г. Традиционно досрочное применение МСФО (IFRS) 15 разрешено. Временной лаг между принятием МСФО и началом обязательного применения предназначен именно для того, чтоб компании могли заранее подготовиться к его внедрению, пересмотреть учетно-аналитические регламенты, позволяющие достигать требуемых представлений информации в финансовой отчётности и раскрытий в Примечаниях к ней, детально изучить требования стандарта. Рассмотрим основные положения МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами». Целью МСФО 15 является установление руководящих принципов, которые следует соблюдать при представлении в финансовой отчётности и раскрытиях к ней полезной для пользователей информации о характере (сущности), объёмах, сроках и неопределённостях по доходам и денежным потокам, возникающим по договорам с клиентами. МСФО 15 должен применяется ко всем контрактам с клиентами, за исключением: • •

аренды, доход по которой регулируется МСБУ 17 «Аренда»; финансовых инструментов и других договорных прав или обязательств, которые находятся в сфере действия МСФО 9 «Финансовые инструменты», МСФО 10 «Консолидированная финансовая отчётность», МСФО 11 «Соглашения о совместной деятельности», МСБУ 27 «Отдельная финансовая отчётность»

• •

и МСБУ 28 «Инвестиции в ассоциированные компании и совместные предприятия»; договоров страхования, находящихся в сфере действия МСФО 4 «Договоры страхования»; неденежных обменов между предприятиями одной и той же торговой специализации, способствующие облегчению продаж клиентам или потенциальным клиентам.

Сложность бизнес-схем может приводить к тому, что один и тот же контракт с клиентом может попадать под действие разных стандартов. На такой случай МСФО 15 предусматривает следующее. Если какой-либо другой стандарт устанавливают критерии разделения договора и порядок оценки его частей, то приоритет отдаётся не МСФО 15, а именно другому регулирующему стандарту. При этом цена сделки по той части контракта с клиентами, которая попадает под действие МСФО 15, определяется по остаточному принципу. Если никакой другой стандарт не содержит требований к разделению контракта и оценке его частей, то применяются требования МСФО 15. Важно, что определение дохода с принятием МСФО 15 не поменялось. Как и прежде, доход – это увеличение экономических выгод в течение отчётного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению капитала, за исключением тех, которые относятся к взносам участников капитала. А вот определение выручки в МСФО 15 даётся новое (для сравнения приведём оба определения): МСБУ 18 Выручка – валовое поступление экономических выгод за определённый период в ходе обычной деятельности предприятия, приводящее к увеличению капитала, не связанного с взносами участников капитала.

МСФО 15 Выручка – доходы в ходе обычной хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта.

Следует обратить внимание на вновь введённые в терминологию МСФО понятия. Под контрактом МСФО 15 понимает соглашение между двумя или более сторонами, которое создаёт осуществимые права и обязанности. Трудности дословного перевода требуют пояснения, что все-таки понимается под «осуществимостью». Исходя из первоисточника, под осуществимостью предполагается правильно понимать согласованные, юридически закреплённые, обеспеченные

санкциями за неисполнение права и обязанности сторон. То есть можно предположить, что вероятность осуществления этих прав и обязанностей достаточно высока. Под обязательствами МСФО 15 понимает обязанность в контракте с клиентом передать ему: •

•

либо товар или услугу (или группу товаров или услуг), которые являются различными (несхожими); либо партию различных товаров или услуг, которые являются по сути одинаковыми и которые имеют одинаковую схему передачи клиенту.

Центральной «персоной» МСФО 15 выступает клиент – сторона, которая заключила контракт с целью получения товаров или услуг, которые находятся в рамках обычной деятельности предприятия, в обмен на вознаграждение. МСФО вводит новый термин – цена сделки, под которым понимается размер вознаграждения, которое предприятие рассчитывает получить в результате сделки в обмен на передачу товаров или услуг клиенту, за исключением сумм, собранных от имени третьих лиц. Данное определение вполне согласуется со справедливой стоимостью, которая МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости» рассматривается как «цена выхода». Основной принцип МСФО 15 заключается в том, что компания должна признать выручку от передачи предусмотренных контрактом товаров или услуг клиентам в сумме, которая отражает ожидаемое в обмен на такие товары или услуги вознаграждение. Применение данного принципа будет зависеть от фактов и обстоятельств, предусмотренных контрактом с клиентом, и потребует вынесения профессионального суждения. Данный принцип реализуется через пятиступенчатую модель, которая включает следующие этапы: 1.

2.

3.

4.

Идентификация контракта (-ов) с клиентом. Определение обязательств по контракту. Определение цены сделки. Идентификация цены сделки для исполнения обязательств по контракту.

5. Признание выручки после исполнения обязательств. Подробнее каждый этап применения пятиступенчатой модели признания выручки будет рассмотрен в следующих номерах...

35

Новое в МСФО 2014

вебинар в открытом доступе!

36

Международные стандарты финансовой отчетности, несмотря на свой солидный «возраст», постоянно совершенствуются, стараясь соответствовать современным условиям бизнеса.

Будьте в курсе актуальных изменений МСФО – смотрите вебинар «Новое в МСФО-2014» на сайте amsfo.com.ua

Акция — проверь свои знания по МСФО

Интеллектуальная акция от Агентства по МСФО! Пройди тест — получи скидку Подробнее на сайте amsfo.com.ua

Внутренний аудит под ключ! Кому это нужно?

•

финансовые учреждения (страховые и финансовые компании, ломбарды, кредитныесоюзы и другие финансовые учреждения);

•

акционерные общества (публичные и частные);

•

Компании по управлению активами.

Готовый пакет документов — 2000 грн.

•

разработаны с учетом всех методических рекомендаций

•

учитывают специфику деятельности финансовых учреждений: ломбардов, страховых компаний, кредитных союзов, компаний по управлению активами;

•

адаптированы под СВА и ответственное лицо;

•

2 пакета документов: методический пакет и пакет программ;

•

пакет программ включает программы проверок по всем участкам которые требует законодательство.

Наши услуги •

консультации по внедрению СВА;

•

готовый пакет документов СВА (комплект или выборочно);

•

практическая помощь в организации службы внутреннего аудита;

•

внешний мониторинг СВА.

Внешний мониторинг СВА — от 850 грн. Внешняя оценка функционирования СВА должна проводится, как минимум, один раз в пять лет, квалифицированными и независимыми оценщиками, не являющимися сотрудниками организации.

Повышение квалификации Семинар-практикум «Внутренний аудит: от основ к практическому применению»

Новый калькулятор для КУА на сайте

amsfo.com.ua

Наши контакты: +38 (057) 732-56-92 +38 (057) 781-73-98 факс +38 (057) 732-77-84

37

мсфо

Из первых уст – Арсений Яценюк: о налоговой реформе, МСФО и налоговых разницах

38

Говоря о налоге на прибыль, А.Яценюк отметил, что рабочая группа рассматривала даже идею полного отказа от него, однако в результате остановилась на идее унификации бухгалтерского и налогового учета. «Мы предлагаем отменить налоговый учет по налогу на прибыль. Впервые налог на прибыль будет начисляться и уплачиваться исключительно на базе бухгалтерского учета», – пояснил премьер.

Он уточнил, что останется только три исключения – амортизация, формирование резервов и финансовые операции, тогда как сегодня их фактически 49. «Слишком широкое определение этих трех пунктов в МСФО, поэтому их регулируют отдельным законодательством», – отметил А.Яценюк.

Источник: Интерфакс-Украина

(http://interfax.com.ua/news/economic/217160.html)

Абонентское обслуживание и сопровождение предприятий по МСФО Абонентская форма сотрудничества признана одним из основных бизнес-трендов ближайших лет

Сэкономь 50% - заключи годовой договор на абонентское обслуживание на 2014 год Собраться вместе -

Оставаться вместе -

это начало.

Работать вместе -

это прогресс.

это успех.

от

555

грн./месяц

39

Заключив договор на абонобслуживание и сопровождение по МСФО, Вы получаете Абон-пакет на выбор:

Базис от 555 грн./мес.

Стандарт от 777 грн./мес.

Элит от 1777 грн./ мес.

+

+

Ежемесячный семинар по МСФО (по программе для абонентов)

последний понедельник месяца

Оперативные консультации по МСФО (устные и по электронной почте) по постановке, ведению учёта, формированию учетной политики, наполнению примечаний, составлению финансовой отчётности, организационным вопросам и т.д.

на протяжении действия договора

+

+

+

в соответствии с графиком

+

+

+

ежемесячно

+

+

+

по мере поступления вопросов

+

+

+

по запросу

+

+

на протяжении действия договора

+

+

Гарантированное участие в предпраздничных семинарах Электронный журнал "Все про МСФО" Рассылка ответов на актуальные вопросы по МСФО Скидки на курсы, семинары, тренинги Агентства по МСФО до 15% Консультации по организации внутреннего аудита Отчет о результатах мониторинга финансового состояния по данным МСФОотчётности Практическая помощь в подготовке учетной политики, трансформации отчётности, формировании примечаний, протоколов трансформационных комиссий , отчётности по МСФО на каждую отчетную дату

по окончании финансового года

+

на протяжении действия договора

+

Контакты: +38 (057) 732-56-92 +38 (057) 732-77-84 +38 (067) 904-66-46 +38 (097) 481-15-50 Подробнее на сайте amsfo.com.ua

40

международный опыт и практика

Новая европейская Директива потребует от компаний детализированной отчетности по каждому отдельному проекту (окончание)

П

ересечения с новыми правилами UK GAAP

Как уже отмечалось, многие британские компании (конечно же, все средние и крупные в первую очередь) сегодня переходят с действующих стандартов UK GAAP (FRS и SSAPs) на новый FRS 102. В результате значительных изменений в бухгалтерской системе Великобритании новая Европейская бухгалтерская директива будет иметь два основных эффекта.

1. Есть организации, относимые сегодня к категории среднего бизнеса и поставленные перед необходимостью принять FRS 102 с 1 января 2015 года, но в соответствии с изменившимся количественным критерием отнесения к этой категории (£10 миллионов

Автор: Ричард Мартин (Richard Martin) глава корпоративной отчетности в ACCA Источник: Accountancy Live Перевод: GAAP.RU

вместо £6.5 – GAAP.RU) их будут рассматривать уже в категории малых – следовательно, они получат возможность применять британские стандарты для малых предприятий FRSSE 2. Подход «максимальной гармонизации» для малых компаний означает, что и стандарты FRSSE должны будут претерпеть значительные изменения, и британское правительство сегодня рассматривает возможность замены его на «облегченную» версию FRS 102 со всеми укороченными раскрытиями Планы некоторых компаний касательно перехода на FRS 102, наверное, будет лучше пересмотреть, особенно для того, чтобы избежать повторных изменений. Очень вероятно, что применение FRS 102 компаниями, сегодня относимыми к средним, но которые будут восприниматься в качестве малых в дальнейшем, может быть отсрочено данным фактом.

последней промежуточной версии стандарта, которая была представлена в октябре прошлого года (см. http://gaap.ru/news/136948 – GAAP.RU).

Что до малых предприятий, уже сегодня на добровольной основе отказывающихся от своих стандартов FRSSE, то им, возможно, стоит подумать о прямом переходе на новый стандарт FRS 102.

ЧЗВ по менеджерским отчетам

Пересечения с IFRS for SMEs

Менеджерский отчет должен включать:

Европейская комиссия не выпускала никаких специфических указаний – или, напротив, запретов – для стран, использующих у себя МСФО для МСП. Однако новая Директива, которую мы сегодня обсуждаем, может иметь два потенциальных конфликта с этими стандартами.

•

Первый – это определение периода амортизации для гудвилла, где ожидаемый срок полезного использования нельзя точно измерить. Международные стандарты финансовой отчетности для малых и средних предприятий требуют брать десятилетний срок амортизации, в то время как согласно прошлогодней Директиве в таких обстоятельствах есть возможность выбрать период амортизации в промежутке от пяти до десяти лет. Вторая проблема связана с учетом невыплаченного подписного капитала (капитала по подписке), который, согласно Директиве, должен учитываться как актив, но стандарт IFRS for SMEs требует производить взаимозачет.

•

•

•

Новинка!!! Теперь индивидуальную учетную политику по МСФО Вы можете получить, заказав ее через наш саЙт!

amsfo.com.ua

В то же время стоит отметить, что Совет по МСФО так и не устранил это противоречие из самой

Правдивый обзор достижений бизнеса организации за период и сегодняшнее финансовое положение, с описанием основных рисков и неопределенностей. Это должен быть полный и сбалансированный анализ, включающий как финансовые, так и нефинансовые ключевые показатели деятельности Также он должен давать представление о вероятном будущем развитии организации, исследовательских проектах (R&D), информацию о приобретениях собственных акций, данные о существующих офисных отделениях Информацию об использовании финансовых инструментов. Если это существенно, необходимо включать детали о целях и политике риск-менеджмента, в том числе политике по страхованию каждого основного типа транзакций, предполагаемых к осуществлению в будущем Требуется включать данные о ценовом риске, кредитном риске, риске ликвидности и нехватки наличных средств

Зачем платить за шаблоны, содержащие то, чего нет на Ваших предприятиях?! Создайте свою индивидуальную учетную политику. Для этого Вы можете воспользоваться калькулятором. Вам лишь необходимо выбрать соответствующие альтернативные учетные решения из предложенных в калькуляторе — стоимость будет рассчитана автоматически.

41

Новости МСФО Совет по МСФО завершил реформу учёта финансовых инструментов 24 июля 2014

42

Совет по международным стандартам финансовой отчётности (IASB) завершил свою комплексную программу борьбы с финансовым кризисом, выпустив МСФО 9 “Финансовые инструменты” . Пакет улучшений, вносимых МСФО 9, включает в себя логическую модель для классификации и оценки, единую модель ожидаемого убытка от обесценения и существенно реформированный подход к учёта хеджирования. Обновлённый МСФО 9 “Финансовые инструменты” вступит в силу 1 января 2018 с допустимым досрочным применением.

Классификация и оценка Классификация определяет каким образом финансовые активы и финансовые обязательства учитываются в финансовой отчётности и, в частности, как они оцениваются на постоянной основе. МСФО 9 представляет подход для классификации финансовых активов, который основывается на характеристиках денежных потоков и бизнес-модели, в которой удерживается актив. Этот единственный подход, основанный на соблюдении принципов, заменяет существующие требования на основе правил, которые обычно считаются слишком сложными и трудно выполнимыми. Новая модель также приводит к единой модели обесценения, действующей в отношении всех финансовых инструментов, тем самым исключая сложности, связанные с предыдущими требованиями бухгалтерского учёта.

Собственный кредитный риск МСФО 9 также устраняет волантильность (изменчивость) прибыли или убытка, которая была вызвана изменениями собственного кредитного риска обязательств, оцениваемых по справедливой стоимости. Это изменение в бухгалтерском учёте означает, что доходы, вызванные ухудшением собственного кредитного риска компаний более не признаются в составе прибыли или убытка.

Обесценение В период финансового кризиса, отложенное признание кредитных потерь по кредитам (и другим финансовым инструментам) было вызвано несовершенством существующих стандартов бухгалтерского учёта. В рамках МСФО 9 Совет по МСФО представил новую модель обесценения ожидаемого (не понесённого!) убытка, которая будет способствовать своевременному признанию ожидаемых потерь по кредитам. В частности, новый стандарт требует от предприятий учитывать ожидаемые кредитные потери с момента первоначального признания финансовых инструментов и, в последствии, – на регулярной основе. Совет по МСФО уже объявил о своём намерении создать координационноконсультативную группу для поддержки заинтересованных сторон в процессе перехода к новым требованиям по обесценению.

Учёт хеджирования МСФО 9 вводит существенно реформированную модель для учёта хеджирования, с расширенным раскрытием информации о деятельности по управлению рискам. Новая модель представляет собой значительную реформу учёта хеджирования, которая способствует сопоставимости порядка учёта с деятельностью по управлению рисками, что позволяет компаниям более объективно отражать эти действия в своей финансовой отчётности. Кроме того, в результате этих изменений пользователям финансовой отчётности будет доступна более качественная информация о риск-менеджменте, а также об эффекте влияния учёта хеджирования на финансовую отчётность.

Ханс Хугерворст, председатель IASB, прокомментировал новшества МСФО 9: “Реформы, введённые МСФО 9, очень нужны для улучшения представления в отчётности финансовых инструментов и согласуются с запросами G20, Совета по финансовой стабильности (англ. Financial Stability Board) и других организаций, настаивающих на ориентированном на будущее подходе к созданию резервов под возможные потери по кредитам и ссудам. Новый стандарт позволит повысить доверие инвесторов к банковским балансам и финансовой системе в целом.”

43

Вопросы и ответы 44 Как отразить в отчетности стоимость инвестиций в акции другого предприятия (наша доля 12%) и как отражается сумма полученных дивидендов от этого предприятия?

Указанная доля свидетельствует о том, что это инвестиция в долевые инструменты, которая не дает права ни влияния, ни контроля. В соответствии с п. 5.7.5 МСФО 9 при первоначальном признании Вы можете принять неотменяемое решение учитывать ее по справедливой стоимости, а изменения справедливой стоимости отражать в прочем совокупном доходе (а не в прибыли/убытке). Такое решение правомерно, если, конечно, Вы приобрели акции не для торговли, т.е. не планируете их перепродажу в обозримом будущем.

Если Вы принимаете такое решение, то при соблюдении критерия признания (МСБУ 18 «Выручка» разрешает признание дохода от дивидендов только с даты, когда право акционера установлено, т.е. после утверждения дивидендов собранием акционеров) Вы можете признать инвестиционный доход (доход от дивидендов) от такой инвестиции. Этот же вывод следует из положений п.12 МСБУ 27 «Отдельная финансовая отчетность». В соответствии с п. Б 5.7.1. МСФО 9 инвестиционный доход (доход от дивидендов) от такой инвестиции признается в прибыли или убытке, если дивиденды не являются очевидным возмещением части себестоимости инвестиции.

Ни один МСФО или МСФУ не содержит четких рекомендаций по структуре примечаний к финансовой отчетности. Лишь в п.112 МСБУ 1 «Представление финансовой отчетности» оговаривается, что Примечания должны содержать информацию об основе подготовки финансовой отчетности и о конкретных учетных политиках, раскрывать информацию, требуемую МСФО и которая не представляется в финансовой отчетности; предоставлять информацию, которая не представляется в финансовой отчетности, но которая является уместной для ее понимания. При формировании Примечаний к финансовой отчётности Агентство по МСФО своим клиентам рекомендует использовать в следующую структуру:

Какую структуру примечаний к финансовой отчетности Вы можете порекомендовать?

• концептуальная основа финансовой отчетности; • описание предприятия и его деятельности; • первое применение МСФО (только в первой отчетности по МСФО) • описание основных положений учетной политики; • существенные суждения и допущения; • применение новых МСФО; • детализация данных форм финансовой отчетности; • прочая информация (о рисках, операциях со связанными сторонами, условных активах и обязательствах, событиях после отчетной даты, управлении капиталом и т.п.). Приведенная структура примечаний является ориентировочной и в каждой конкретной компании формируется на основании профессионального суждения.

45

МІНІСТЕРСТВО ДОХОДІВ І ЗБОРІВ УКРАЇНИ ЛИСТ від 05.06.2014 р. N 10034/6/99-99-19-02-02-15

46

Про застосування МСФЗ при перерахуванні до держбюджету частини чистого прибутку (доходу) Міністерство доходів і зборів України розглянуло лист УДППЗ «Укрпошта» <...> про застосування міжнародних стандартів фінансової звітності та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку при перерахуванні до Державного бюджету України частини чистого прибутку (доходу) і повідомляє. Відповідно до ст. 11 1 Закону України від 21 вересня 2006 року N 185-V «Про управління об’єктами державної власності» державні унітарні підприємства (крім державного підприємства обслуговування повітряного руху України «Украерорух» відповідно до Закону України «Про приєднання України до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів», державного підприємства із забезпечення функціонування дипломатичних представництв та консульських установ іноземних держав, представництв міжнародних міжурядових організацій в Україні Державного управління справами, а також державних підприємств «Міжнародний дитячий центр «Артек» і «Український дитячий центр «Молода гвардія») та їх об’єднання зобов’язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України: • у розмірі 30 відсотків - державні унітарні підприємства, що є суб’єктами природних монополій, та державні унітарні підприємства, плановий розрахунковий обсяг чистого прибутку яких перевищує 50 мільйонів гривень; • у розмірі 15 відсотків - інші державні унітарні підприємства. Відповідно до статті 29 Бюджетного кодексу України постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року N 138 затверджено Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями (далі - Порядок). Частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств (п. 2 Порядку).

Стратегією застосування міжнародних стандартів фінансової звітності в Україні, схваленою розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 р. N 911-р, встановлено, що порядок застосування міжнародних стандартів та перелік суб’єктів, які зобов’язані їх застосовувати для складення фінансової звітності, визначено Законом України від 16 липня 1999 року N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон). Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов’язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. Підприємство самостійно визначає доцільність застосування міжнародних стандартів (крім випадків, коли обов’язковість застосування міжнародних стандартів визначена законодавством) (п. 5 ст. 8 Закону). Зокрема, публічні акціонерні товариства, банки, страховики, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами (п. 2 ст. 12 1 Закону). Підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності (п. 3 ст. 12 1 Закону). Таким чином, у разі якщо УДППЗ «Укрпошта» відповідно до законодавства України зобов’язане складати фінансову звітність за міжнародними стандартами, то УДППЗ «Укрпошта» повинне визначати частину чистого прибутку (доходу), виходячи з прибутку, розрахованого за міжнародними стандартами, та подавати до органів доходів і зборів фінансову звітність, заповнену згідно з цими стандартами.

Перший заступник Міністра

І. Білоус

47

вебинары • • • • • • • • • • •

Трансформация отчетности в МСФО-формат: вопросы и ответы МСФО-отчетность: национальные особенности представления Суждения, оценки и допущения в МСФО-отчетности Существенность в МСФО Дисконтирование: основы и случаи применения Обзор МСБУ и МСФО: ключевые аспекты и отличия от П(С)БУ Краткий курс трансформации финансовой отчетности в МСФО-формат Учетная политика по МСФО Справедливая стоимость в МСФО МСФО для руководителей: управленческий аспект Обзорный курс МСФО

48

Постоянно действующие программы Агентства по МСФО семинары • • • • • • • • •

МСФО и МСБУ: основные требования и положения Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО Основы финансовой отчетности по МСФО Примечания к финансовой отчетности: структура и содержание МСФО-отчетность: практика подготовки, предоставления и подтверждения МСФО для ломбардов Актуальные вопросы составления годовой МСФО-отчётности МСФО для руководителей и топ-менеджмента: жизнь в бизнесе по новым правилам Справедливая стоимость в МСФО

Повышение квалификации для руководителей, ТОП-менеджеров и бухгалтеров • ТОП-новости для бухгалтера: налоговое законодательство и бухгалтерский учет • Финансы для нефинансовых менеджеров: управленческий аспект • Внутренний аудит: от основ к практическому применению • Учет и отчетность для частных предпринимателей • Антикризисное управление • Налоговый менеджмент

Тренинги • Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО • Учетная политика по МСФО • Интерактивный практикум «Трансформация Вашей отчетности» • Бухгалтерский учет по МСФО • Дисконтирование в МСФО • Финансовые расчеты в МСФО

Курсы • МСФО Start-Up • Компакт-курс по МСФО • Экспресс-курс «МСФО-отчетность» • Фирменный курс «Все про МСФО»

О текущих семинарах, вебинарах, курсах и тренингах следите в нашем Календаре по адресу http://amsfo.com.ua/obuchenie/kalendar/

Контакты: +380 (57) 732-56-92 +380 (57) 732-77-84 +380 (63) 99-60-399 +380 (67) 904-66-46 vylex@mail.ru

49

ВСЕ международные сертификационные программы – в Агентстве по МСФО! ся й у р и

c 08.09.2014

50

МСФО-Start-up — это курс по МСФО для начинающих, активных и целеустремленных. Если Вы никогда не сталкивались с МСФО, но понимаете, что большинство солидных компаний уже не имеют других стандартов, желаете получить конкурентные преимущества на рынке труда, повысить лояльность и доверие работодателей, претендовать на более высокую заработную плату, осознаете необходимость усовершенствовать свои профессиональные знания, то этот курс для Вас.

стр и г е Р ай ч у л и по ов с у н е бо в т с че в ка чку о р с рас ты! а л оп

с 19.10.2014

ICFM-DipFM — международный диплом по программе «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» Учебная программа курса «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» направлена на освоение методов финансового управления, с помощью которых можно эффективно управлять денежными потоками компании для достижения роста стоимости акционерного капитала. В программу курса включены 11 тем.

30.08.2014

ICFM-DipCFC — международный диплом по программе «Учет затрат и себестоимости продукции» Программа данного курса направлена на освоение методики расчета себестоимости, контроля затрат и построения эффективной системы управления затратами в организации. В программу курса включены 12 тем.

–

с 27.09.2014

ICFM-DipPIA — международный диплом по программе «Внутренний аудит-1″ Одним из наиболее важных компонентов корпоративного управления является внутренний аудит, как функция, обеспечивающая оценку надежности, качества управления, состояния внутреннего контроля в организации. Как следствие, перед органами управления возникает и задача обеспечения высокого качества работы самой функции внутреннего аудита, привлечения в это подразделение квалифицированных специалистов, имеющих подтвержденные знания по программе ICFM DipPIA.

51

с 26.10.2014

ICFM-DipIAS — международный диплом по программе «МСФО и финансовый учет» Сегодня МСФО – наиболее актуальная сфера повышения квалификации в финансово-бухгалтерской сфере. Интенсивная русскоязычная программа курса направлена на изучение основных положений международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) освоение их практического применения и подготовки отчетности по МСФО. В программу курса включены 17 тем.

с 06.09.2014

АССА DipIFR (Rus.) — международный диплом по МСФО в Харькове (Diploma in the International Financial Reporting). Самая престижная сертификационная программа на русском языке. Квалификация ДипИФР была разработана для повышения уровня знаний в области МСФО и помогает понять основные концепции и принципы, лежащие в основе международных стандартов, а также дает навыки применения МСФО на практике...

е

Н

дь

за

бу

ро

п

ст

ва

и и ц

ак

по

О

Ф

С

М

й а ч

–

д и к

с

у

л о п

! и к

т и н е й г ву А Контакты: т +380 (57) 732-56-92 с а +380 (57) 732-77-84 ч у +380 (63) 99-60-399 +380 (67) 904-66-46 vylex@mail.ru

№ 8 (8), Август 2014