ВСЕ про МСФО

Вестник Агентства по МСФО

все МСФО про

№ 6 (18), Июнь 2015

Вітаємо з Днем Конституції України!

2

электронный журнал «ВСЕ про МСФО» Выходит при поддержке ООО «АФ «Агентство по МСФО» Адрес редакции: г.Харьков-1, а/я 12022 Контакты редакции +38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98 +38 (057) 763-61-63 Вся информация, размещенная в электронном журнале, охраняется в соответствии с законодательством Украины и не подлежит использованию кем-либо в какой бы то ни было форме, в том числе воспроизведению, распространению, переработке без письменного разрешения редакции.Все материалы публикуются с согласия авторов.

Над выпуском работали: Харламова Елена Резникова Екатерина Свистун Наталия

От редактора Уважаемые читатели, дорогие коллеги! Мы рады представить Вам очередной 18-й выпуск электронного журнала «ВСЕ про МСФО»! В актуальном выпуске Вы найдёте • в фокусе - МСБУ 27 «Отдельная финансовая отчётность» •

об отложенном налоге и его влиянии на прибыль

• анализ применяемых редакций МСФО 9 «Финансовые инструменты» •

различия П(С)БУ и МСФО – акцент рубрики: аренда

•

обновление МСФО для МСП

•

классификация основных средств

• особенности трансформации текущих обязательств • точка зрения эксперта – справедливая стоимость • международный опыт – ICAEW о переходе Европы на МСФО: главные выводы • над чем работает Комитет по интерпретациям МСФО • актуальные новости о порогах гиперинфляции, результатах исследований от ICAEW по применению МСФО в Европе и мире, ежегодных усовершенствованиях МСФО: цикл 2014-2016, обновлении плана работы Совета по МСФО, Концептуальных основах, эффективной дате МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами», возможных поправках к МСБУ 8 относительно изменений учетной политики и бухгалтерских оценок, дискуссиях относительно раскрытий учетной политики и представления информации по МСБУ 1, планируемых дополнениях к МСФО 8 «Операционные сегменты» • ответы на вопросы, в том числе о том, когда инструменты собственного капитала, могут быть переклассифицированы в финансовые обязательства, а также можно ли не раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности информацию о начисленных обеспечениях Читайте на страницах журнала – Международная интернет-конференция «МСФО: исследования, наука, практика, имплементация», календарь учебных программ, новые учебные программы Агентства по МСФО. Традиционно мы размещаем ответы на вопросы, глоссарий по отдельной финансовой отчетности, официальные документы и разъяснения, интересные факты, полезную информацию и статистические данные по МСФО, а также ТОП-новости в мире МСФО. Ждем от Вас интересные статьи и материалы, а также вопросы в редакцию! Будем рады сотрудничеству!

С уважением, Елена Харламова

3

Содержание 4

06 08 12 16 18 20 26

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» Глоссарий терминов

Обновление МСФО для МСП Классификация основных средств по П(С)БУ 7 и МСБУ 16

Обеспечения и долгосрочные обязательства

Справедливая стоимость

Аренда (окончание)

28 32 36 46 48 50 52 54

Об отложенном налоге и его влиянии на прибыль МСФО 9 «Финансовые инструменты»: как не запутаться в редакциях Новости МСФО

ICAEW о переходе Европы на МСФО: главные выводы Вопросы и ответы

МСФО в цифрах Постоянно действующие программы Агентства по МСФО

Календарь

5

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность»

в фокусе

6

Ц

ель МСБУ 27 – установить правила учета и раскрытия информации в отношении инвестиций в дочерние, совместные и ассоциированные предприятия при подготовке предприятием отдельной финансовой отчётности. МСБУ 27 применяется при учете инвестиций в дочерние предприятия, совместную деятельность и ассоциированные предприятия, если предприятие решает представлять отдельную финансовую отчетность или этого от него требуют национальные регулирующие положения. МСБУ 27 не устанавливает, какие именно предприятия обязаны составлять отдельную финансовую отчетность, он применяется в том случае, когда предприятие готовит отдельную финансовую отчетность в соответствии с МСФО. Отдельная финансовая отчетность может не являться приложением к указанной финансовой отчетности или сопровождать её.

Финансовая отчетность, составленная с использованием метода долевого участия, не является отдельной финансовой отчетностью. Аналогично, финансовая отчетность предприятия, не имеющего ни дочерних предприятий, ни ассоциированных предприятий, ни долей участия в совместных предприятиях, не является отдельной финансовой отчетностью. Отдельная финансовая отчётность должна подготавливаться в соответствии со всеми применяемыми МСФО (IFRS), за исключением, согласно которому при подготовке отдельной финансовой отчётности предприятие должно учитывать инвестиции в дочерние, совместные и ассоциированные предприятия либо: (a) по фактической стоимости, либо (b) в соответствии с МСФО (IFRS) 9, либо (с) по методу долевого участия*.

Методы учета инвестиций в дочерние, ассоциированные и совместные предприятия

в отдельной финансовой отчетности материнской компании

по фактическим затратам (по себестоимости)

в соответствии с МСФО 9

метод участия в капитале

7 *Комментарий к изменениям: До 2003 года МСБУ (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» разрешалось использование метода долевого участия для учета инвестиций в дочерние и ассоциированные предприятия в отдельной финансовой отчетности. Однако метод долевого участия в последствие был исключен из МСБУ. Это создавало дополнительные сложности для составителей МСФО-отчетности, поскольку национальные требования многих стран были ориентированы именно на метод долевого участия. Данная проблема очень остро начала дискутироваться в 2011 году, когда отсутствие возможности использования метода долевого участия являлось чуть ли не единственным различием между МСФО-отчетностью и отчетностью, составленной по некоторым национальным стандартам. Все это усиливало нагрузку на составителей МСФО-отчетности и ее пользователей. Для решения данной проблемы была проведена огромная работа Советом по МСФО, которая длилась почти 2 года. В результате 12.08.2014 г. Советом по МСФО были приняты соответствующие поправки, разрешающие применение метода долевого участия для учета инвестиций в дочерние, совместные

и ассоциированные предприятия при подготовке отдельной финансовой отчётности. Поправка от 12.08.2014 г., применяется на ретроспективной основе для годовых периодов, которые начинаются 1 января 2016 года или после этой даты, досрочное применение разрешено, в Украине на сайте Министерства финансов не опубликована. Если предприятие оценивает свои инвестиции в ассоциированные или совместные предприятия по справедливой стоимости через прибыль/убыток, то оно также должно учитывать эти инвестиции таким же образом в своей отдельной финансовой отчетности. Дивиденды, полученные от дочернего, совместного или ассоциированного предприятия, предприятие должно признавать, в составе прибыли/убытка в своей отдельной финансовой отчетности в момент установления права предприятия на получение дивидендов. Актуальная версия МСБУ 27 должна применяться для годовых периодов, начинающихся 1 января 2013 года или после этой даты. Особые требования МСБУ 27 устанавливает для инвестиционных организаций относительно применения соответствующих поправок к МСФО 10, МСФО 12. Предприятие должно учитывать все применяемые МСФО при раскрытии информации в своей отдельной финансовой отчётности.

Консолидированная финансовая отчетность

8

финансовая отчетность группы, в которой активы, обязательства, капитал, доход, расходы и денежные потоки материнского предприятия и его дочерних предприятий представляются как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.

составляемая материнским предприятием (т.е. инвестором, имеющим контроль над дочерним предприятием) или инвестором, осуществляющим совместный контроль над объектом инвестиций или имеющим значительное влияние на него, финансовая отчётность, в которой инвестиции учитываются по себестоимости или в соответствии с МСФО (IFRS) 9.

Отдельная финансовая отчетность

Отдельная финансовая отчетность

это отчетность, которая представляется в дополнение к консолидированной финансовой отчетности или в дополнение к финансовой отчетности, в которой инвестиции в ассоциированные или совместные предприятия учитываются по методу долевого участия, в отдельных случаях (предприятие, освобожденное от консолидации в соответствии с пунктом 4(а) МСФО (IFRS) 10 или от применения метода долевого участия в соответствии с пунктом 17 МСФО (IAS) 28, может представлять отдельную финансовую отчетность в качестве своей единственной финансовой отчетности, а также инвестиционная организация, которая обязана в течение всего текущего периода и всех представленных сравнительных периодов применять исключение из требования о консолидации в отношении всех своих дочерних организаций, представляет отдельную финансовую отчетность как свою единственную финансовую отчетность).

инвестор обладает контролем над объектом инвестиций, если инвестор подвергается рискам, связанным с переменным доходом от участия в объекте инвестиций, или имеет право на получение такого дохода, а также возможность влиять на доход при помощи осуществления своих полномочий в отношении объекта инвестиций.

Контроль над объектом инвестиций

Значительное влияние

материнское предприятие и его дочерние предприятия.

Материнское предприятие

правомочность участвовать в принятии решений по финансовой и операционной политике объекта инвестиций, но не контроль или совместный контроль над этой политикой.

Группа

предприятие, которое контролирует одно или несколько предприятий.

9 предприятие, находящееся под контролем другого предприятия.

Ассоциированное предприятие

контроль, разделенный между сторонами в соответствии с договором, причем совместный контроль имеет место только тогда, когда принятие решений касательно значимой деятельности требует единогласного согласия сторон, осуществляющих совместный контроль.

Совместное предприятие

сторона совместного предприятия, обладающая совместным контролем над таким совместным предприятием.

Дочернее предприятие

предприятие, на деятельность которого инвестор оказывает значительное влияние.

Совместный контроль

совместная деятельность, которая предполагает наличие у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, прав на чистые активы деятельности.

Участник совместного предприятия

Международный диплом DipCFC

10

Международный диплом – это реально уже сегодня!

Летняя сессия 2015

Агентство по МСФО, являясь аккредитованным учебным центром ICFM, объявляет летнюю сессию 2015 года. Все модули 1-го уровня доступны в Харькове! После обучения и успешной сдачи каждого модуля Вы получаете соответствующий диплом. Если Вы сдали все три модуля – Вы получаете диплом сертифицированного финансового контролера – DipCFC!

Email: proxy@amsfo.com manag1@amsfo.com Skype: Agency_for_IFRS Сайт: http://amsfo.com.ua/obuchenie/

+38 +38 +38 +38

Телефоны: (057) 758-48-20 (057) 781-73-98 (067) 904-66-46 (057) 763-61-63

11

Обновление МСФО для МСП

актуально

12

21

мая Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (IASB) выпустил ряд поправок к МСФО для малых и средних предприятий. При принятии МСФО для МСП (2009 год) было принято решение о том, что обзор его применения и необходимости внесения каких-либо поправок будет проведен не ранее, чем через 2 года. Такой обзор был начат в 2012 году. К 2012 году достаточно юрисдикций приняли данный стандарт, что обеспечило репрезентативную базу для исследований. Сегодня из 140 юрисдикций, профили которых размещены на сайте Фонда МСФО, 72 юрисдикции разрешают или требуют применения МСФО для малых и средних предприятий и еще 14 планируют его применять. Стандарт доступен на более чем 25 языках. Обширные консультации привели к выводу, что МСФО для МСП не требуется существенных изменений.

Тем не менее, некоторые сферы МСФО для МСП были определены как целевые, требующие усовершенствования. Наиболее проблемными, как выяснилось, сферами применения МСФО для МСП стали: переоценки основных средств и отложенные налоги. Большинство принятых поправок скорее уточняют первоначально существующие требования или дополняют эти требования руководством для практического применения. Соответственно, для большинства малых и средних предприятий и пользователей их финансовой отчетности, поправки, как ожидается, позволят улучшить понимание существующих требований, не оказывая значительного влияния на практику составления финансовой отчетности МСП. Основные поправки в МСФО для МСП включают: • •

разъяснение относительно круга компаний, попадающих в его сферу освобождений, связанных с чрезмерными затратами на подготовку финансовой отчетности

•

•

• •

•

•

•

•

•

• •

•

•

• •

дополнение требования отдельного представления в отчете о финансовом положении инвестиционной недвижимости, оцениваемой по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и обесценения удаление требования о раскрытии сравнительной информации, о количестве акций в обращении разъяснение относительно представления результатов прекращенной деятельности дополнение требования отдельного представления статей прочего совокупного дохода по критерию возможности реклассификации (аналогично МСБУ 1) разъяснение относительно информации, подлежащей представлению в отчете об изменениях в капитале на основе «усовершенствований МСФО», выпущенных в мае 2010 года уточнение, что все дочерние компании, приобретенные с целью продажи или выбытия в течение одного года должны быть исключены из консолидации, и добавление уточняющих указаний о том, как учитывать и раскрывать эти дочерние предприятия добавление уточняющих рекомендаций по подготовке консолидированной финансовой отчетности, если компании группы имеют различные отчетные даты разъяснение того, что накопленные курсовые разницы, возникающие от перевода иностранного дочернего предприятия, не признаются в составе прибыли или убытка от их выбытия добавление возможности учитывать инвестиции в дочерние, ассоциированные и совместно контролируемые компании в отдельной финансовой отчетности предприятия, используя метод долевого участия уточнение определения «отдельная финансовая отчетность» изменение определения «комбинированная финансовая отчетность» для обозначения компаний, находящихся под общим контролем, а не только тех, кто находится под общим контролем одного инвестора дополнение относительно чрезмерных затрат или усилий, допускающих освобождение от измерения инвестиций в долевые инструменты по справедливой стоимости разъяснение применения критериев для финансовых инструментов для простого кредитного соглашения уточнение, когда договоренность будет представлять собой финансовую операцию уточнение в руководстве по оценке справедливой стоимости, когда наилучшим подтверждением справедливой стоимости

•

•

•

•

•

•

•

•

•

• •

• •

•

может быть цена в соглашении о продаже, имеющим обязательную силу приведение в соответствие с редакционными поправками к МСБУ (IAS) 16 относительно классификации запасных частей, резервного и вспомогательного оборудования в качестве основных средств или запасов добавление исключения, позволяющего компаниям использовать стоимость заменяемой детали (части) как аналог стоимости замененной детали (части) на дату, на которую она была приобретена или построена, если не представляется возможным определить балансовую стоимость замененной детали (части) объекта основных средств предоставление возможности использовать модель учета основных средств по переоцененной стоимости изменения относительно сроков полезного использования гудвилла или нематериальных активов: если он не может быть установлен достоверно, срок полезной службы определяется исходя из оценок руководства, но не должен превышать десять лет дополнение уточняющего указания по измерению обязательств по соглашениям по выплате вознаграждений работникам, отложенным налогам и неконтролирующим долям при распределении стоимости объединения бизнеса дополнение относительно чрезмерных затрат или усилий в части освобождения от признания идентифицируемых нематериальных активов в результате объединения бизнеса дополнение требований к раскрытию информации для всех субъектов с целью обеспечения качественного описания факторов, которые приводят к признанию гудвилла дополнение уточняющих указаний по классификации финансовых инструментов в качестве капитала или обязательства изменение, требующее чтобы долговой компонент сложного финансового инструмента учитывался так же, как и аналогичное финансовое обязательство разъяснение порядка учета операций по предоставлению долевых инструментов разъяснение по применению требований бухгалтерского учета прочих долгосрочных вознаграждений работникам отмена требования раскрывать учетную политику относительно выходных пособий изменения, связанные с налогом на прибыль с целью соответствия другим требованиям МСФО для МСП разъяснение относительно финансовых инструментов, стоимость которых колеблется под влиянием изменений валютного курса (не касается финансовых инструментов,

13

•

•

• •

•

14

•

•

деноминированных в иностранной валюте) уточнение определения «связанной стороны» в соответствии с МСБУ (IAS) 24 (поправка к МСБУ(IAS) 24 относительно услуг ключевого управленческого персонала в определении связанной стороны) удаление требований раскрытия сравнительной информации по изменению балансовой стоимости биологических активов согласование требований по признанию и оценке с МСФО (IFRS) 6 дополнение опции относительно повторного применения раздела по первому применению МСФО для МСП по аналогии с МСФО 1 дополнение исключения из ретроспективного применения МСФО для МСП по государственным займам, которые существуют на дату перехода к МСФО для МСП дополнение относительно использования «условной стоимости» аналогично МСФО (IFRS) 1 дополнение опции, разрешающей предприятию использовать балансовую стоимость объектов основных средств или нематериальных активов, определенную по предыдущим общепринятым принципам бухгалтерского учета (ОПБУ), используемых в операциях, подлежащих

•

•

тарифному регулированию упрощение формулировок, используемых при освобождении от пересчета финансовой информации о первом применении дополнение к глоссарию (активный рынок, близкие члены семьи, иностранное подразделение, минимальные арендные платежи и транзакционные издержки (затраты по сделке)) и др.

Приведенный перечень не является исчерпывающим, но охватывает наиболее значимые поправки. Как видим, серьезных изменений в МСФО для МСП не произошло, лишь есть дополнения, уточнения, освобождения. Компании, использующие МСФО для малых и средних предприятий, обязаны применять принятые поправки для годовых периодов, начинающихся не ранее 1 января 2017 года. Досрочное применение традиционно разрешается при условии, если все поправки применяются одновременно. То есть выборочное досрочное применение отдельных поправок не допускается.

на заметку Фонд МСФО начал работу над новым проектом по изучению общемировой практики составления электронной МСФОотчетности. Идея проекта заключается в исследовании и сборе

информации по составлению отчетности в электронном формате.

На выходе предполагается публиковать профили отдельных стран, только уже не просто о применении МСФО как таковых, что сейчас уже делается, а именно по электронной МСФО-отчетности.

Самая престижная МСФО-квалификация на русском языке

АССА DipIFR

Ваша новая ступень профессионального роста

Результативная методика обучения от сертифицированных преподавателей-практиков

Выбор пакета обучения и рассрочка оплаты на 3 месяца

Раздаточный материал, кофе-брейки и вкусные обеды от ресторана

Уникальное предложение для обладателей DipIFR!

Пишите! vylex@mail.ru

Если у Вас есть DipIFR — Вы можете стать обладателем еще одного международного диплома по системе перезачета (без прохождения обучения и сдачи экзамена).

Звоните! +38 (057) 758-48-20 +38 (097) 481-15-50 +38 (050) 739-90-50 +38 (063) 996-03-99

Количество мест ограничено!

15

Классификация основных средств по П(С)БУ 7 и МСБУ 16 учетная политика по мсфо

16

С

тратегический выбор Украины в пользу евроинтеграционного курса является обоснованным и закономерным, поэтому требует соответствующих изменений в нормативно-законодательной базе Украины. Для составления финансовой отчетности применяются Международные стандарты, если они не противоречат Закону Украины и официально обнародованы на веб-сайте центрального органа исполнительной власти, обеспечивающего формирование государственной финансовой политики [1, ст. 12-1]. Международные стандарты финансовой отчетности, принятые Советом по Международным стандартам бухгалтерского учета, это документы, которыми определен порядок составления финансовой отчетности. В связи с этим практический интерес представляют исследования методологических основ формирования в учете информации об основных средствах, раскрытия информации об основных средствах, необходимой для пользователей финансовой отчетности. Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, других необоротных материальных активах и незавершенных капитальных инвестициях в необоротные материальные активы, а также раскрытия информации о них в финансовой отчетности установлены в П(С)БУ 7 «Основные средства» [2]. Так, согласно П(С)БУ 7 основные средства – это материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства / деятельности или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим

© Косяк Антонина

лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он больше года) [2, п. 4]. Целью Международного стандарта бухгалтерского учета 16 «Основные средства» является определение порядка учета основных средств, который бы позволил пользователям финансовой отчетности понимать информацию об инвестициях предприятия в его основные средства и изменения в таких инвестициях. В МСБУ 16 рассматриваются основные вопросы учета основных средств: признание активов, определение их балансовой стоимости, амортизационных отчислений, убытков от обесценения, которые следует признавать в связи с ними [3, п. 1]. В соответствии с МСБУ 16 основные средства – это материальные объекты, которые: а) предназначены для использования в производстве или поставке товаров или оказании услуг для предоставления в аренду или для административных целей; б) будут использоваться, как ожидается, в течение более чем одного периода. Стоимость, определенная субъектом хозяйствования, – это нынешняя стоимость денежных потоков, которые, как ожидает предприятие, возникнут на протяжении периода использования актива и от его выбытия по окончании срока полезного использования или которые, как ожидается, возникнут при погашении обязательства [3 п.6], – понятие, которое содержится в МСБУ 16, но отсутствует в П(С)БУ 7.

Согласно конкретным требованиям П(С)БУ 7 к определению и оценке основных средств для целей бухгалтерского учета основные средства классифицируются по следующим группам [2, п 5, пп. 5.1, пп. 5.2]: 1) основные средства: земельные участки; капитальные расходы на улучшение земель, не связанные со строительством [4, пп. 5.1.2]; здания, сооружения и передаточные устройства [4, пп. 5.1.3]; машины и оборудование; транспортные средства; инструменты, приборы, инвентарь (мебель); животные [4, пп. 5.1.3]; многолетние насаждения; прочие основные средства; 2) прочие необоротные материальные активы: библиотечные фонды; малоценные необоротные материальные активы; временные (нетитульные) сооружения; природные ресурсы; инвентарная тара; предметы проката; прочие необоротные материальные активы. Класс основных средств по МСБУ 16 – это группа активов, одинаковых по характеру и способу использования в деятельности предприятия. В МСБУ 16 выделены следующие классы основных средств: земля; земля и здания; машины и оборудование; корабли; самолеты; автомобили; мебель и принадлежности; офисное оборудование [3, п. 37]. Таким образом, классификация основных средств по МСБУ 16 и П(С)БУ 7 несколько отличается. В МСБУ 16 не выделяются прочие

необоротные материальные активы, выделенные в самостоятельную группу в П(С)БУ 7. Согласно МСБУ 16 в финансовой отчетности следует раскрыть информацию для каждого класса основных средств, а в П(С)БУ 7 в примечаниях к финансовойотчетности по каждой группе основных средств. Литература 1. Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г.. № 996-XIV с изменениями от 02.09.2014 г.. [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://zakon4.rada.gov.ua/laws/ show/996-14 2. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утв. приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г.. № 92 с изм. и доп. от 18.03.2014 г.. [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://zakon4.rada.gov. ua/laws/show/z0288-00 3. Международные стандарты бухгалтерского учета 16 «Основные средства» IASB; [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://zakon4.rada.gov. ua/laws/show/929_014 4. Об утверждении Изменений к некоторым положениям (стандартам) бухгалтерского учета приказ Министерства финансов Украины от 18.03.2011 г.. № 372 с изменениями, внесениминаказом МФУ от 07.02. 2013 № 73. [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http:// www.profiwins.com. ua / uk / letters-and-orders / treasury / 1831-372.html

С рочн ая оценка недви ж и м ос ти в Ха р ьков е и Харь к овс к ой облас т и К онтакт ы +3 8 (0 5 0 ) 6 69-76-38 +3 8 (0 6 8 ) 9 63-00-84 +3 8 (0 6 3 ) 7 58-50-33 punsh1@ukr.net bohdan.reznikov@rambler.ru

С е р т и ф и к а т о ц е н щ и к а М Ф № 5 9 6 3 о т 1 9 . 0 4 . 2 0 0 8 г ., Сертификат субъекта оценочной деятельности № 90/15 (ФЛП

17

Обеспечения и долгосрочные обязательства трансформация финансовой отчетности

18

К

раткосрочные займы, как показывает практика, в редких случаях подлежат трансформации, поскольку срок их погашения составляет менее 12 месяцев и, как правило, они соответствуют требованиям МСФО по признанию и оценке. Необходимость трансформационных корректировок возникает только в том случае, если в составе краткосрочных займов учитывалась задолженность, погашение которой представляется маловероятным. При трансформации краткосрочных векселей необходимо выяснить процентными или беспроцентными являются такие векселя. В случае, если краткосрочные векселя являются беспроцентными, то они будут отражаться по номинальной стоимости как, вероятнее всего, и отражались в национальном учёте. Если же краткосрочные векселя выданные подразумевают процентную составляющую, то их балансовая стоимость должна быть откорректирована с учётом эффективной ставки процента, поскольку в соответствии с МСФО, проценты должны учитываться на пропорционально-временной основе. Трансформация расчётов с поставщиками начинается с инвентаризации этих расчетов. В ходе инвентаризации необходимо установить существующую кредиторскую задолженность, по которой ожидается отток экономических выгод, кредиторскую задолженность, погашение которой представляется маловероятным, а также реструктуризированную задолженность со сроком погашения более 12 месяцев. В случае, если кредиторская задолженность реструктуризирована и срок ее погашения более 12 месяцев, она должна быть путем трансформационных корректировок реклассифицирована в долгосрочные финансовые обязательства с учетом эффекта дисконтирования

и признания соответствующих финансовых доходов. В случае, если погашение кредиторской задолженности является маловероятным, то такая задолженность признается в составе доходов и, в случае соответствия критериям условных обязательств, такая задолженность должна быть отражена в соответствующем разделе Примечаний к финансовой отчётности. Расчёты по налогам и платёжам, а также расчёты по страхованию, как правило, не требуют трансформационных корректировок, за исключением случаев, если при трансформации выявлены ошибки или задолженность явно не требует погашения. Кредиторская задолженность по выплатам работникам обычно соответствует критериям признания обязательствами, поскольку существенных различий между П(С)БУ и МСФО в части краткосрочных выплат работникам нет. Тем не менее, следует обратить внимание на накапливаемые и ненакапливаемые выплаты, а также пенсионные программы, если таковые имеются. Ввиду незначительной распространенности таких объектов учета подробно на данном вопросе не останавляваемся. Отдельного внимания требует задолженность перед депонентами, особенно та, срок возникновения которой превышает 12 месяцев до даты трансформации. Вероятнее всего, что критерий признания по вероятности оттока экономических выгод не будет соблюдаться в отношении такой задолженности. Трансформационные корректировки должны отразить реклассификацию данной задолженности в доходы периода (или нераспределенную прибыль) с одновременным отражением сумм задолженности в качестве условных обязательств в Примечаниях к финансовой отчетности.

Трансформацию расчётов с участниками необходимо начать с инвентаризации этих расчётов, установить дату возникновения обязательств и суммы по датам возникновения. Важным является определение даты возникновения права акционеров на получение дивидендов, которой будет дата решения собрания акционеров (учредителей), и именно эта дата является датой признания их в финансовой отчётности в качестве обязательств. Если при инвентаризации будут выявлены невостребованные в течение 12 месяцев и более дивиденды, то трансформационные корректировки должны отразить реклассификацию задолженности по таким дивидендам в нераспределенную прибыль с одновременным отражением сумм такой задолженности в качестве условных обязательств в Примечаниях к финансовой отчетности. Особое внимание следует уделить дивидендам по привилегированным акциям. По своей экономической сути привилегированные акции не является элементом капитала, а соответствуют критериям обязательств. В связи с этим начисление дивидендов по привилегированным акциям не может осуществляться как распределение прибыли, поэтому если дивиденды по привилегированным акциям начислены в корреспонденции со счетом нераспределенной прибыли при трансформации необходимо сделать

трансформационную корректировку, которая обеспечит их начисление за счет финансовых расходов. При трансформации расчётов по прочим операциям целесообразно их разделить на авансы полученные и кредиторскую задолженность по расчётам. Авансы полученные в национальной отчётности отражены с учётом налоговых обязательств по НДС, поэтому требуют трансформационных корректировок, аналогичных описанным корректировкам по авансам выданным, только в «зеркальном» отображении. Доходы будущих периодов в международной учетной практике представляют собой отложенный доход. Поэтому такая составляющая обязательств вполне приемлема в МСФО-отчётности. Отложенные доходы в ходе трансформации могли уже быть подвергнуты корректировкам в части основных средств, оприходования необоротных активов, реклассификации дооценок и дополнительного капитала, бесплатно полученных необоротных активов, а также государственных субсидий и грантов. При трансформации важно разделить отложенные доходы на долгосрочную и текущую составляющие. Текущей компонентой отложенного дохода является та сумма, которая будет признана в составе доходов периода в течение ближайших 12 месяцев с даты отчетности (трансформации). Оставшаяся часть будет считаться долгосрочной компонентой.

на заметку Совет по МСФО, как правило, проводит анализ первых итогов

применения новых стандартов и существенных изменений в них, спустя

2 года после их вступления в силу.

Цель такого анализа – убедиться в том, оправдываются ли ожидания от принятых стандартов и изменений к ним, достигнуты ли цели повышения качества финансовой отчетности. По результатам такого анализа принимаются решения относительно дальнейшей работы со стандартом и поправками к ним.

19

Справедливая стоимость

© Сергей Пузенко Директор ООО «СВК», Заслуженный оценщик УТО, MRICS

точка зрения

20

Д

ля того, чтобы правильно понять термин «справедливая стоимость» в Международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) надо начать с более простых вещей, отталкиваясь от которых, сторонники гипотезы свободного рынка пришли к понятию справедливой стоимости. Для начала они договорились о более простых терминах. Возможно, я сейчас буду излагать банальные вещи, но именно их последовательное изложение помогает достичь понимания на уровне МСФО.

стоимостью в определении МСО3. Поскольку оценка для финансовой отчетности – одна из самых распространенных сфер применения оценки, МСО создавались в тесном и как бы подчиненном взаимодействии с МСФО. На сегодня влияние стандартов МСО и МСФО становится взаимным.Поскольку справедливая и рыночная стоимость – категории рыночной экономики, начнем сначала.

Следует также заметить, что МСФО достаточно скупо обсуждает справедливую стоимость, предполагая, с одной стороны, что относительно базовых терминов существует полное понимание, а, с другой стороны, тщательно обходит многочисленные спорные и противоречивые утверждения в надежде на будущие прозрения. Судя по публикациям в украинской профессиональной среде, понимание даже самых простых понятий, касающихся справедливой стоимости, ещё чётко не сформировано, не говоря уже о более тонких нюансах.

«Рынок - это среда, в которой покупатели и продавцы обмениваются (торгуют) товарами и услугами посредством ценовых механизмов.» (МСО)

Наиболее понятное, на мой взгляд, изложение простых понятий применительно к концепции справедливой стоимости содержалось в 7 издании Международных стандартов оценки (МСО) 2008 года1. Мой учебник2, который основывался на этом изложении, по признанию соискателей, очень им помог в сдаче общей части сертификационного экзамена оценщика, где как раз и требуется знание основных экономических концепций. Так что мое мнение подтверждено экспериментальным путем. Поэтому здесь я попытаюсь объяснить концепцию справедливой стоимости, основываясь на трактовке МСО. Стандарты оценки оперируют концепцией рыночной, а не справедливой стоимости, но сами же признают, что применительно к оценке для финансовой отчётности справедливая стоимость в определении МСФО совпадает с рыночной

Рынок

Для целей оценки предполагается, что рынок является открытым и конкурентным, т.е.: •

•

покупатели и продавцы могут покупать и продавать товары и услуги без чрезмерных ограничений в своих действиях все желающие имеют доступ на рынок и к информации о сделках, которые на нем совершаются.

Рынок может быть локальным, региональным, национальным, или международным, оптовым или розничным и т.д. МСФО предписывает измерение стоимости на основном или наиболее благоприятном рынке для субъекта хозяйствования. Основной рынок – это рынок, на котором субъект хозяйствования, как правило, осуществляет операции в отсутствие свидетельств об обратном. Наиболее благоприятный рынок – это рынок, который максимизирует суму, которая была бы получена при продаже актива, за вычетом затрат, на доставку актива на рынок и при условии, что субъект хозяйствования имеет на него доступ.

Помимо этого МСФО требует, чтобы выбранный рынок был по возможности активным: Активный рынок – это рынок, на котором операции происходят с достаточной частотой и в достаточном объеме, чтобы предоставлять информацию о ценах на непрерывной основе. Цена и себестоимость Понятие ценового механизма в рыночном обмене подразумевает, что каждому товару или услуге может быть поставлено в соответствие некоторое количество денег, за которое происходит продажа этого товара или услуги на рынке. Такое количество денег обычно называют ценой товара или услуги. Подчеркнем, что и цена и себестоимость относятся к фактически объявленным на рынке суммам денег. Продавцы на рынке формируют предложение по ценам, которые называют ценой предложения. Покупатели, формирующие спрос, имеют свое представление о цене, которая, соответственно, называется ценою спроса. Когда представления покупателя и продавца о цене совпадают, происходит сделка по цене, которая называется ценой сделки. Когда предложение о продаже или покупке объявлено, или сделка совершена – цена становится фактом, независимо от того оглашена ли эта информация публично или нет. С понятием цены неразрывно связано и другое не менее важное понятие себестоимости (МСО): Себестоимость – это цена, оплаченная за товара или услуги или сумма денег, необходимая для создания или производства товара или услуг. Когда этот товар (услуга) произведен, себестоимость его создания становится историческим фактом. Цена, оплаченная за товар (услугу) становится для покупателя себестоимостью его приобретения. Необходимость введения дополнительного, по отношению к цене, термина себестоимость вызвана тем, что товары и услуги не только покупаются и продаются, но и производятся. Концепция себестоимости как раз и оперирует затратами и на приобретение, и на производство товаров и услуг. Рыночные отношения. Цена, как и себестоимость, относится к фактическому обмену товарами или услугами.

При этом мы имеем дело с конкретными покупателями, продавцами и производителями, которым присущи индивидуальные черты поведения в рыночной среде. С другой стороны, рынок как обособленная социальная среда, имеет свои характерные черты (уровень доходов участников рынка, учетные банковские ставки, условия налогообложения, уровень технологий и т.п.), которые вырабатываются путем сложного взаимодействия между элементами рыночной среды4. Поэтому должны существовать понятия, которые характеризуют не отдельное взаимодействие, каковым является каждая сделка, а состояние рынка в целом. Одним из таких понятий и есть стоимость. Концепция стоимости Подобно тому, как температура, являясь внутренней интегральной характеристикой тела, определяется интенсивностью движения большого количества частиц, из которого оно состоит, должна существовать такая же интегральная характеристика рынка, определяемая большим количеством фактических сделок. Индивидуальные черты сделок обобщаются (усредняются), превращаясь в искомую интегральную характеристику рыночной среды, которая называется стоимостью. Таким образом, экономическая концепция стоимости отражает обобщенную точку зрения рыночной среды на выгоды, приобретаемые вместе с активом. Стоимость – это экономическая концепция, описывающая наиболее вероятную цену за данный актив, с которой согласятся и продавец и покупатель в данный момент времени. Слова о наиболее вероятной цене в определении стоимости лишний раз подтверждают вероятностный подход к описанию общих рыночных характеристик. В таком случае стандартным методом исследования становится использование аппарата теории вероятностей. Основная идея заключается в том, что большое количество разнородных факторов (которые практически не поддаются формальному описанию) между собой не связаны (или не очень сильно связаны). В этом случае предполагают, что процессы, которые ими обусловлены, носят случайный характер. Тогда с помощью аппарата теории вероятностей из набора имеющихся фактических сведений о том или ином явлении можно с определённой точностью высчитать общие тенденции (средние значения, коэффициенты корреляции, отклонения и пр.). На самом деле такой подход приблизительно описывает

21

действительность только в условиях рыночного равновесия, в условиях, далеких от равновесия, такой подход не применим5. Правда и другого общеупотребительного еще не придумали.

22

Термин «концепция» означает, что стоимость, в отличие от цены не является фактической (т.е., наблюдаемой) величиной. Это экспертное суждение о вероятной цене гипотетической сделки. Высказывание этого суждения (измерение стоимости) связано с определёнными предположениями о природе предполагаемой сделки и мотивации сторон. Варьирование подобных предположений имеет количественное влияние на стоимость, приписываемую активу. Поэтому для численного измерения стоимости крайне важна дефиниция. Задача стандартов (одна из) как раз и заключается в том, чтобы сформулировать исходные предположения насколько возможно вообще и однозначно, чтобы гарантировать единообразие и максимальную объективность суждений. Для измерения стоимости необходимо «усреднить» не только индивидуальные ценовые характеристики каждой сделки, но и индивидуальные черты продавцов и покупателей, а также существенные условия сделки (условия, сроки и валюта платежа, гарантии, страховки, доставка и т.п.). Владельцы предприятий, инвесторы, страховщики, сотрудники налоговых органов, арбитражные управляющие или судебные исполнители, а также нестандартно мотивированные или особые покупатели могут приписывать одному и тому же имуществу разные стоимости по одинаково рациональным и справедливым соображениям. Поэтому были разработаны специальные определения, открывающие перспективу для альтернативных взглядов на стоимость, которая может быть приписана товару или услуге. При этом появилось большое количество разных видов стоимости (например, стоимость в пользовании, ликвидационная инвестиционная стоимости), которые описывают мотивацию тех или иных групп участников рынка. Позже в стандартах от этого начали отказываться. Поэтому все иные виды стоимости, оставшиеся в МСФО, следует рассматривать скорее как атавизмы. Помимо стоимости англичане оперируют еще и термином ценность (worth). Некоторые не делают различия между стоимостью и ценностью, а некоторые эти отличия стараются подчеркнуть6. Ценность и стоимость (worth vs value). В качестве примера рассмотрим стоимость в пользовании и стоимость в обмене. Стоимость в пользовании отражает взгляд конкретного субъекта хозяйствования на полезность

актива (эту стоимость иногда называют ценностью – worth). Стоимость в обмене (value) – это вероятная цена продажи актива на рынке, которая отражает взгляды участников рынка на полезность актива. Если собственник использует актив с большей эффективностью, чем остальные участники рынка, то стоимость в пользовании выше, чем стоимость в обмене и наоборот. Справедливая стоимость (МСФО). Справедливая стоимость, как и любой другой вид стоимости, также предполагает определенные конвенции о природе сделки и мотивации предполагаемых продавцов и покупателей: Справедливая стоимость – это цена, которая была бы получена при продаже актива или оплачена при передаче обязательства в: • обычной (orderly7) сделке; • между участниками рынка; • на основном (или самом благоприятном) рынке; • на дату оценки. Каждый из перечисленных терминов имеет строго определенный смысл, а их сочетание как раз и характеризует основные предположения, положенные в основу измерения справедливой стоимости. Обычная сделка Обычная сделка – это сделка, которая происходит на основном или самом благоприятном рынке. Предполагается, что расчет по сделке происходит обычным для данного рынка способом, который исключает какие либо варианты бартерного обмена, индивидуальных дисконтов (для конкретного покупателя), рассрочек платежа и т.п. Стороны сделки Очевидно, что стороны сделки – участники рынка. Предполагается, что сделка происходит между независимыми сторонамиі. Связи между сторонами сделки (например, между материнской и дочерней компанией, или арендодателем и арендатором) могут сделать уровень цен нехарактерным для рынка. МСФО также подчеркивает, что это не конкретные лица, а «участники рынка в целом, действующие

в своих экономических интересах». Надобно заметить, что написано достаточно коряво. Более понятным является термин, используемый в МСО – типично мотивированные участники рынка, что означает следующее: •

•

•

•

Стороны действуют без принуждения (т.е., варианты вынужденной продажи, как, например, при банкротстве или в исполнительном производстве сразу отсекаются); Стороны осведомлены о всех существенных характеристиках актива и обстоятельствах сделки; Стороны исходят из рыночной конъюнктуры, которая сложилась на момент сделки. Ни одна из сторон не стремится заключить сделку во чтобы то ни стало и по любой цене. Сделке предшествует время, в течение которого объект экспонируется на рынке для привлечения внимания как можно большего числа покупателей.

Типично мотивированный покупатель (МСО, 2007) Это покупатель, который не горит желанием и не преисполнен решимости покупать по любой цене. Он покупает с учётом существующих рыночных реалий и в соответствии с текущими рыночными прогнозами, а не исходя из воображаемого или гипотетического рынка, который невозможно продемонстрировать и существование которого нельзя ожидать. Предполагаемый покупатель не заплатит более высокую цену, чем та, которую требует рынок. Справедливая (рыночная) стоимость – это максимальная цена, которую согласен заплатить на рынке типично мотивированный покупатель. Типично мотивированный продавец (МСО, 2007) Это продавец, который не горит желанием и не преисполнен решимости продать по любой цене, равно как и не настроен на получение цены, которая не может считаться обоснованной в текущих условиях на рынке. Типично мотивированный продавец желает продать имущество в рыночных условиях за лучшую цену, достижимую на (открытом) рынке. Существенные обстоятельства фактического владельца имущества не рассматриваются, т.е., «типично мотивированный продавец» является гипотетическим собственником. Справедливая (рыночная) стоимость – это минимальная цена, которую согласен получить типично мотивированный продавец.

Дата оценки Это дата, на которую измеряется стоимость. Измерение справедливой стоимости не предполагает использование усредненных временных трендов. Например, справедливая стоимость ценных бумаг, котируемых на фондовой бирже – это цена закрытия (цена последней сделки) на дату оценки. Также предполагается, что период экспозиции объект на рынке предшествует дате оценки. Весь этот текст – это очень краткий и достаточно банальный ответ на вопрос что же мы измеряем в качестве справедливой стоимости актива для целей финансовой отчетности. Есть еще пара «непересічних» вопросов: •

•

что такое актив как объект измерения справедливой стоимости, и как организовывать бухгалтерский учет так, чтобы справедливую стоимость было удобно измерять; как собственно измеряют справедливую стоимость и что такое иерархия входных данных.

Но об этом в следующий раз.

1 International Valuation Standards 8-th Edition, International Valuation Standards Committee, 2007. Перевод на украинский язык – Міжнародні стандарти оцінки, 8 видання, 2008 р., Київ, переклад С.О.Пузенко, видавництво «АртЕк», 2008 2 С.А.Пузенко «Основы теории оценки. Порядок проведения независимой оценки в Украине”, Киев, 2007 3 Сами МСО в более позднем 9 издании под справедливой стоимостью понимают несколько иную стоимость, что чревато определенной путаницей.

4 Проблема количественного описания общих характеристик рыночной среды, в силу большого числа участников и их разноплановых действий, является многопараметрической. Для формального описания таких задач известны два принципиально разных подхода: первый - привлекать к описанию многомерные векторные величины и большое количество координат (т.н. многофакторный анализ), и/или второй – рассматривать большое количество параметров как случайные величины, порождающие случайные процессы. Действительно, представление о процессах, происходящих на рынках, как о случайных кажется естественным потому, что любая временная зависимость экономического параметра (в т.ч. и цены товара), построенная по фактически известным данным, очень похожа на реализацию случайного процесса.

5 Дж.Сорос «Алхимия финансов», перевод с англ, Москва, Инфра-М, 2001 6 S.Sayce, J.Smith, R.Cooper, P. Venmore-Rowland “Real Estate Appraisal From Value to Worth”, Blackwell Publ. Перевод Оценка недвижимого имущества: от стоимости к ценности, Российское общество оценщиков, Москва, 2009 7 Вообще то orderly transaction дословно – упорядоченная сделка, но Минфин официально и традиционно перевел – обычная. Спорить смысла нет, потому что в данном случае эта лингвистическая казуистика не несет сущностного смысла. і По английски этот термин звучит почти поэтично – arm’s length transaction

23

Відкрита Міжнародна інтернет-конференція «МСФЗ: дослідження, наука, практика, імплементація» 24

Мета інтернет-конференції – створення загальнодоступної єдиної науково-практичної платформи впровадження МСФЗ в Україні. Ефективність конференції вбачається у наданні можливості широкому колу зацікавлених осіб знайомитися з результатами науково-практичних досліджень, обмінюватися досвідом, ділитися досягненнями і проблемами, виносити на обговорення дискусійні питання пов’язані з впровадженням і застосуванням МСФЗ.

Про конференцію • Конференція зареєстрована в УкрІНТЕІ 15.05.2014 р., реєстрацію подовжено 29.04.2015 р.

• Географія партнерів конференції – представники України, Болгарії, Білорусі • До конференціі вже приєдналися 122 учасника

25

Акція до завершення навчального року! Тільки до 10 липня 2015 р. Ви можете БЕЗКОШТОВНО подати тези на інтернетконференцію. Акція діє лише для зареєстрованих учасників.

Координатор конференції: +38 (057) 763-61-63 +38 (097) 481-15-50 e-mail: manag5@amsfo.com Подробиці на сайті http://konf.amsfo.com.ua/

26

различия П(С)БУ и МСФО

Аренда (окончание)

П(С)БУ как система стандартов изначально предполагалась как не противоречащая МСФО. В большинстве случаев поставленная цель достигнута. Тем не менее, определенные отличия сохраняются. В данной рубрике мы будем раскрывать основные отличия двух систем стандартов.

П(С)БУ 14

МСБУ 17

Признаются арендатором в порядке, предусмотренном П(С)БУ 7 «Основные средства»

Признаются арендатором в порядке, предусмотренном МСБУ 36 «Обесценение активов»

Учётная политика по амортизации арендуемых активов

Не регламентировна

Должна соответствовать учётной политике, применимой к амортизируемым активам, находящимся в собственности

Отражение объекта операционной аренды арендатором

Объект операционной аренды отражается арендатором на внебалансовом счете бухгалтерского учета по стоимости, указанной в соглашении об аренде

Требования отсутствуют

Затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.)

Такие затраты, приводящие к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) других необоротных материальных активов.

Не рассматривается

Потери от уменьшения полезности объектов финансовой аренды

Первоначальное признание финансовой аренды в финансовой отчётности арендодателей

Арендодатель отражает предоставленный в финансовую аренду объект как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода, подлежащего получению, с признанием другого дохода (дохода от реализации необоротных активов).

Арендодатели должны признавать активы, находящиеся в финансовой аренде, и представлять их в качестве дебиторской задолженности в сумме, равной чистым инвестициям в аренду.

Остаточная стоимость объекта финансовой аренды

Исключается из баланса арендодателя с отражением в составе других расходов (себестоимости реализованных необоротных активов).

Не рассматривается

Разница между суммой минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости объекта финансовой аренды и нынешней стоимостью указанной суммы, определенной по арендной ставке процента

Является финансовым доходом арендодателя

Незаработанный финансовый доход

Затраты на подготовку и заключение договора финансовой аренды, понесенные арендодателем, являющимся производителем или дилером

Признаются другими расходами того отчётного периода, в котором они имели место

Признаются в качестве расходов на начало срока аренды, поскольку они в основном относятся к получению прибыли от продаж производителем или дилером

Отражение объекта операционной аренды арендодателем

Стоимость и начисление амортизации объекта операционной аренды отражается арендодателем на счетах бухгалтерского учета класса 1 «Необоротные активы»

Арендодатели должны представлять в своем отчете о финансовом положении активы, являющиеся предметом операционной аренды, в зависимости от вида таких активов

Первоначальные прямые затраты, понесенные арендодателями при подготовке и заключении договора операционной аренды

Прибавляются к балансовой стоимости актива, являющегося предметом Признаются другими операционными аренды, и признаются в качестве расходов на протяжении срока аренды расходами того отчётного периода, с использованием тех же принципов, в котором они имели место которые применяются к доходу от аренды

27

п п ра М ри кт С м и Ф е к О не а н и я

Об отложенном налоге и его влиянии на прибыль

28 © Робин Джойс

О

н не является отложенным, а также не является и налогом: это начисление налога.

Для временных разниц (основной компонент) необходимы знания только о начислениях и о налоге, больше ничего не требуется. Налоговые убытки и налоговые кредиты будут рассмотрены далее. Отсутствие начисления налогов приводит к ошибочному завышению показателей прибыли, собственного капитала и (для банков) пруденциальных нормативов, устанавливаемых для капитала, так как в результаты включается прибыль до налогообложения вместо прибыли после налогообложения.

Для открытых акционерных обществ это чревато завышением прибыли на одну акцию. Прибыль на акцию (Earnings per share, (EPS)) является важнейшим показателем фондового рынка и основным компонентом при расчете отношения чистой прибыли к цене акции. Коэффициент «Цена акции/Чистая прибыль» (Price/Earnings ratio, (PE)) непосредственно влияет на оценки рынка ценных бумаг. Таким образом, при отсутствии начисления налогов показатель «Прибыль на акцию» и коэффициент «Цена акции/Чистая прибыль» могут быть недостоверными, привести к необоснованным оценкам фондового рынка и/или к выплате незаработанных премий руководителям.

Основные положения учета на основе принципа начислений (некоторые из них могут вас удивить): 1. Учет на основе принципа начислений это экономическое представление финансовой отчетности. Как правило, представление информации о начислениях отличается от представления информации на основе кассового метода учета. Основное отличие заключается в отражении временных разниц между денежными потоками и экономическими событиями.

2. Стандарты (МСФО, национальные стандарты, нормативные требования Центрального банка) делают только две вещи: (i) они могут передвигать прибыль (или убыток) от периода к периоду. Это происходит, когда отчетность, составленная по кассовому методу, трансформируется в отчетность, составленную по методу начисления. Например, в случае трансформации отчетности, составленной по национальным стандартам, в отчетность, составленную в соответствии с требованиями МСФО, а также при консолидации отчетности. Стандарты не могут ни создавать, ни уничтожать, прибыль, так как в конечном итоге прибыль (или убыток) оценивается в виде увеличения или уменьшения наличных денежных средств. (ii) они могут устанавливать правила в отношении формата отчетности.

3. Если в течение периода начисляются доходы или расходы (или происходит их уменьшение за счет предоплаты), будет создаваться больше (или меньше) прибыли (или убытка). Если эта дополнительная прибыль (или убыток) будет сразу же облагаться налогом, начисление налога за период будет это отражать, увеличиваясь или уменьшаясь. Если дополнительный налог (или налоговый кредит) будет создан в более позднем периоде, начисление этого налога необходимо сделать в текущем периоде, чтобы соответствовать периоду, в котором осуществлялась экономическая деятельность.

4. Переоценка это начисление доходов/прибыли и убытков, которые должны быть реализованы.

Результат может быть отражен в Отчете о прибылях и убытках (ОПУ) или в резервах (в статье ОПУ «Прочая совокупная прибыль»). Обесценение – это начисление убытка. Такие начисления прибылей и убытков будут совпадать с начислением налога кроме тех случаев, когда прибыль (или убыток) не подлежит налогообложению.

5. Начисления создают, а иногда меняют и сторнируют. Оплачивают непосредственно счета и расходы, а не начисления. Отложенный налог – временные разницы Если доход или расход (который создает прибыль или убыток) облагается налогом в том же периоде, в котором он появляется в ОПУ или в капитале (например, расходы на выпуск акций), начисление налога за год будет это отражать и последующих действий не требуется. Если доход или расход полностью или частично облагается налогом в другом периоде, необходимо начислить налог в этом периоде, чтобы это отразить. В данном случае возникает временная разница между экономическим событием и налогообложением. Отложенный налог является результатом анализа временных разниц между налогооблагаемой прибылью и бухгалтерской прибылью. Такие временные разницы возникают в результате различий между финансовым и налоговым учетом транзакций. Временные разницы могут быть постоянными или непостоянными. Примером постоянной временной разницы может быть получение не облагаемой налогом государственной субсидии или иных аналогичных льгот. Они, несомненно, являются частью бухгалтерской прибыли и никогда не будут частью налогооблагаемой прибыли. Дальнейшего учета постоянной временной разницы в будущих периодах не требуется. Примером непостоянной временной разницы является случай, когда различаются сроки амортизации актива в финансовом и налоговом учете.

29

Такие различия могут возникать в результате несоответствия срока эксплуатации актива в финансовом и налоговом учете или применения разных методов амортизации, например амортизация по методу уменьшающегося остатка или линейный метод амортизации. Чтобы нормализовать доход необходимо нормализовать начисление налога. Это делается путем добавления отложенного налога к основному начислению налога. Отложенный налог – это значение непостоянных временных разниц по текущей ставке налога. Непостоянные временные разницы – доход/ переоценка

30

(Дебет показан со знаком «+», кредит – со знаком «–», ставка налога 20%) Доход – Пример – Сильвия Доход от переоценки Налог

2хх3

2хх4

-100

0

0

20

-100

20

В этом примере переоценка у Сильвии может быть для любого актива: МСФО (IAS) 40, МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 9 в ОПУ, МСФО (IAS) 16 или МСФО (IAS) 38 в Прочей совокупной прибыли (логика одинакова). Доход отражен в 2xx3 г., но налогообложения нет до следующего периода, когда актив продается по переоцененной балансовой стоимости. Есть ли здесь проблема с представлением информации в отчетности? Да, так как в конце 2xx3 г. акционерам Сильвии будет представлен следующий финансовый отчет:

Доход Сильвии, показанный в размере 100, после уплаты налога фактически составит только 80. В представленной информации Сильвии завышена прибыль. Необходимо начислить налог в 2xx3 г. Это начисление будет сторнировано в 2xx4 г., когда будет взыскан налог:

Доход от переоценки Налог

Начисление налога

-100

0

0

20

-100

20

20

-20

-80

0

Переоценка это начисление прибыли/дохода, которое согласуется с начислением налога. (Начисление налога ошибочно называют «отложенным налогом». Это не налог – сам налог находится в строке «Налог», кроме того, здесь ничего не откладывается. Это не налог, а начисление налога). Убыток от переоценки и начисленный налоговый кредит будут отражаться следующим образом: Пример: Инна – Отрицательный результат от переоценки

Убыток от переоценки

2хх3 г.

2хх3

2хх4

200

0

0

-40

200

-40

-40

40

160

0

-100 начисление налога

Налог

2хх4

Так выглядит полноценное представление информации о начислении.

Налоговый кредит Доход от переоценки

2хх3

0 -100 Продолжение следует…

Акционеры Сильвии захотят получить дивиденды в размере 100. Если дивиденды будут выплачены, не будет денежных средств для оплаты налогов в размере 20 в следующем году.

Источник: http://bankir.ru/tehnologii/s/ otlozhennyi-nalog-edinstvennyi-sposob-ego-izuchit10006060/#ixzz3cZMI2yuL

Авторские семинары от Агентства по МСФО: корпоративный формат

Изменение законодательства выдвигает новые требования к образованию, навыкам и опыту сотрудников компании. Обучение отдельных специалистов очень полезно, но недостаточно для масштабного развития и внедрения МСФО.

• У Вас возникают сложности в применении Международных стандартов финансовой отчетности?

• Вы хотите держать под контролем процесс составления МСФО-отчетности? Корпоративный формат обучения позволит Вам подготовить специалистов в оптимальные сроки с учетом специфики работы Вашей компании. Корпоративный формат обучения – это: • • • • • • •

Возможность обучить большее число Ваших сотрудников с меньшими затратами; Удобное время обучения; Индивидуальные программы; Учет специфики Вашей деятельности; Конфиденциальность Ваших вопросов; Снижение рисков концентрации знаний у ограниченного круга лиц; Командная работа Вашего коллектива.

Корпоративные программы обучения помогут Вам создать собственную команду МСФОспециалистов, способных принимать эффективные управленческие решения, грамотно ориентироваться в применении Международных стандартов финансовой отчетности, получить квалифицированные ответы на актуальные вопросы от практиков, работающих с МСФО. Доверяйте профессионалам! Контакты +38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98 +38 (097) 481-15-50 vylex@mail.ru

31

МСФО 9 «Финансовые инструменты»: как не запутаться в редакциях

отчетность по мсфо

32

Ф

инансовые инструменты в любой учётной системе, в том числе и в МСФО, – один из наиболее сложных объектов учета. Поэтому внимание финансовым инструментам уделяется сразу в нескольких стандартах (МСБУ 32, МСБУ 39, МСФО 7, МСФО 9). Безусловно, главенствующая роль в этом списке принадлежит МСФО 9. В учете финансовых инструментов выделяется 4 основных сферы. Финансовые активы: признание, классификация, оценка, представление и раскрытие Производные финансовые инструменты (деривативы), хеджирование

Учет финансовых инструментов

Финансовые обязательства: признание, классификация, оценка, представление и раскрытие

Обесценение

Проект IASB по принятию нового стандарта по финансовым инструментам растянулся на несколько лет.

12 ноября 2009 года Совет по МСФО выпустил 1-ю версию МСФО 9 Финансовые инструменты в качестве первого шага в проекте по замене МСБУ 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка». МСФО 9 были введены новые требования к классификации и оценке финансовых активов, которые должны были применяться с 1 января 2013 года. Традиционно была предусмотрена возможность досрочного применения.

28 октября 2010 года Совет по МСФО переиздал МСФО 9, выпустив 2-ю версию и включив в нее новые требования по учету финансовых обязательств, в которую перенес из МСБУ 39 требования по прекращению признания финансовых активов и финансовых обязательств.

16 декабря 2011 года Совет по МСФО выпустил обязательные к применению поправки к МСФО 9 и МСФО 7, которые вступили в силу в отношении

В течение ограниченного периода предыдущие версии МСФО 9 также могут быть применены, если ранее они не применялись, при условии, что дата первоначального применения 1 февраля 2015 или ранее. Итак, эволюция МСФО 9 привела к тому, что существует несколько опубликованных версий МСФО 9, а точнее – их 4. Если первые три были дополняющими друг друга, то последняя четвертая версия заменяет все ранее выпущенные и на сегодняшний день признана финальной версией.

2009 (ноябрь) – Классификация и оценка финансовых активов

2010 (октябрь) – Классификация и оценка финансовых обязательств + встроенные деривативы + учет изменений кредитного риска по финобязательствам, оцененным по справедливой стоимости + прекращение признания финактивов и финобязательств Эволюция МСФО 9 2014 (июль) –

2013 (ноябрь) – Учет хеджирования

Обновленная классификация финактивов + модель обесценения на основе ожидаемых кредитных потерь

МСФО 9 – 2009 (12 ноября)

Эта версия заменяет все предыдущие версии и в обязательном порядке вступает в силу для отчетных периодов, начинающихся с января 2018 или позже. Традиционно досрочное применение разрешено.

МСФО 9 – 2010 (28 октября)

24 июля 2014 года Совет по МСФО выпустил финальную 4-ю версию МСФО 9, которая включает новую модель обесценения на основе ожидаемых потерь и вводит ряд поправок к требованиям по классификации и оценке финансовых активов.

если дата действует до применение – первого 01.01.2018 добровольно применения до 01.02.2015

если дата действует до применение – первого 01.01.2018 добровольно применения до 01.02.2015

МСФО 9 – 2013 (19 ноября)

19 ноября 2013 года Совет по МСФО выпустил 3-ю версию МСФО 9 Финансовые инструменты (учет хеджирования и поправки к МСФО 9, МСФО 7 и МСБУ 39) и отменил 1 января 2015 года как дату вступления МСФО 9 в силу.

Как применяются существующие версии МСФО 9?

применение – исключена добровольно дата

действует до 01.01.2018

МСФО 9 – 2014 (24 июля)

годовых периодов, начинающихся с января 2015 года или позже.

разрешено применение – досрочное добровольно применение

действует до 01.01.2018

Какая версия МСФО действует в Украине? Общеизвестно, что в Украине действует та версия МСФО, которая опубликована на сайте Министерства финансов. Ранее данный вопрос не поднимался, но на сайте Министерства финансов опубликованы не только версии МСБУ и МСФО на 01.01.2015 года, но и архивные версии на 01.01.2012 г., на 01.01.2013 г. и на 01.01.2014 года. По авторскому мнению не снятые (находящиеся в опубликованных, доступных архивах)

33

версии МСФО доступны для применения в Украине. Поэтому стоит разобраться, какие из них всё-таки официально действующие.

МСФО 9 – 2009 (ноябрь)

Так какую же версию МСФО 9 можно применять в Украине?

Не опубликована на сайте МФУ

Отсутствовало требование публикации МСФО на сайте МФУ для официального признания

МСФО 9 – 2014 (июль)

МСФО 9 – 2013 (ноябрь)

МСФО 9 – 2010 (октябрь)

34 Данной версией разрешено Опубликована для годовых периодов, на сайте МФУ начинающихся до 01.01.2013 г., применять 12.03.2013 версию 2009 года

Опубликована Данной версией разрешено на сайте МФУ применение редакции 2009 или 2010 года 09.02.2015

(даже в архивах) – она не имеет официального статуса и, по сути, не может применяться в Украине. Проблемы в данной ситуации нет, поскольку вряд ли бы предприятия стали применять версию 2009 года (с обновленной классификацией финансовых активов), не применяя версию 2010 года (с обновленной классификацией финансовых обязательств). Первая официально опубликованная в Украине версия – это версия МСФО 9 2010 года. Эта версия была опубликована 12.03.2013 года. Она же сохранилась и в архиве за 2012 г., 2013 г. и 2014 г. Если не считать последнюю финальную версию МСФО 9, то версия 2010 года для большинства предприятий, которые не осуществляют хеджирование и не имеют достаточно сложных финансовых инструментов и финансовых схем, вполне приемлемая. Так что те компании, которые впервые применили МСФО 9 в версии 2010 года для годовых периодов, начинающихся до 01.01.2013 года, могут его применять вплоть до 01.01.2018 года. Вторая официально опубликованная в Украине версия – это версия МСФО 9 2013 года. Эта версия была опубликована 09.02.2015 года. Данной версией разрешено применение редакции МСФО 9 2009 (которая на сайте МФУ не опубликована) или 2010 года (доступная на сайте МФУ).

Не опубликована на сайте МФУ

Не является официально действующей в Украине

Итак, версия МСФО 9 2009 года вообще не опубликована на сайте Министерства финансов, поскольку не было такого требования в законодательстве, а впервые были размещены МСФО и МСБУ по состоянию на 01.01.2012 года. Поскольку версия МСФО 9 2009 года на сайте Министерства финансов не опубликована

Таким образом, украинские составители МСФО-отчетности могут применять МСФО 9 либо в версии 2010 года, либо 2013 года. Финальная версия МСФО 9 2013 года пока что на сайте Министерства финансов не появилась, что по «букве закона» говорит о ее «неофициальности» в украинской учетной практике. Напомним, что до обязательного вступления в силу МСФО 9 (01.01.2018 года) компании еще могут применять МСБУ 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», который опубликован на сайте Министерства финансов, а значит имеет статус официально разрешенного к применению в Украине.

Викторина ко Дню бухгалтера! П ройди

тест с

1

по

14

100, 200 или 300 «А гентства по МСФО».

июля и получи скидку

гривен на любую учебную программу

1. Год рождения МСФО?

2. Сколько на сегодняшний день опубликовано МСФО?

3. Какая скидка предусмотрена по акции «Скидка за отзыв»?

4. Как называется издание «Агентства по МСФО»?

5. Сколько номеров издания уже было опубликовано?

6. Количество слушателей, прошедших обучение в «Агентстве по МСФО»?

7. От какого партнера «Агентства по МСФО» размещен подарок на сайте?

8. Как называется методика обучения в «Агентстве по МСФО»?

9. Какой цветок изображен на сайте «Агентства по МСФО»?

10. Аккредитацию какой организации имеет «Агентство по МСФО»?

П одв е д е н и е

и то го в

В и к то р и н ы

в следующем номере

эл е к т р о н н о го ж у р н а л а .

Форма для заполнения на сайте по ссылке http://amsfo.com.ua/viktorina-ko-dnyu-buxgaltera/

35

Новости МСФо

36

Гиперинфляция: будут ли снижены пороги СМСФО обсудил вопросы применения стандарта по гиперинфляции в ответ на запросы Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (Аргентина) и группы латиноамериканских разработчиков стандартов. В указанном запросе содержалось предложение устранить или уменьшить совокупный порог уровня инфляции, предусмотренный в настоящее время в МСБУ 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» и изменить процедуры корректировок отчетности в результате ее пересчета. СМСФО предварительно решил, что он не хотел бы пересматривать порог инфляции в МСБУ 29 и также не будет предпринимать никаких действий по разработке альтернативы к МСБУ 29. Поэтому проект будет обозначен как имеющий низкий приоритет, но останется в рамках научно-исследовательской программы с тем чтобы заинтересованные стороны могли прокомментировать данные вопросы. 13 присутствующих членов СМСФО поддержали это решение.

Обновление плана работы Совета по МСФО В мае Совет по МСФО пересмотрел свои ближайшие планы, в которых приоритеты отдаются проектам, близящимся к завершению. Первоочередной задачей Совет по МСФО видит завершение работы над Концептуальными основами, хотя его завершение всё-таки планируется на 2016 год. Также на повестке дня проект по Инициативе по раскрытиям. В рамках данного проекта обсуждаются принципы раскрытий (дискуссионный документ ожидается в четвертом квартале 2015 г.), изменения в учетной политике и бухгалтерских оценках (промежуточный вариант стандарта ожидается также в четвертом квартале 2015 г.), а также существенность (промежуточный вариант руководства ожидается чуть ранее – в третьем квартале 2015 г.). Два проекта, по макрохеджированию и страховым контрактам, в настоящее время еще в фазе дискуссий, прием комментариев по ним еще не завершен, так что скорого завершения упомянутых двух проектов пока ждать не стоит. Прием комментариев закончен по проекту тарифного регулирования и следующим этапом работы Совета по МСФО в данном направлении будет обсуждение полученных комментариев. Долгожданное завершение проекта по лизингу планируется к концу 2015 года, однако прием комментариев еще продолжается.

Ежегодные усовершенствования МСФО: цикл 2014-2016 28 апреля СМСФО подтвердил, что в цикл ежегодных улучшений МСФО 2014-2016 войдут следующие две предложенные поправки, которые были предварительно утверждены СМСФО: • МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности»: удаление некоторых краткосрочных исключений из Приложения Е для компаний, применяющих МСФО впервые. Эта поправка была предварительно утверждена СМСФО в декабре 2013 года.

• МСБУ (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» – разъяснения относительно измерения объектов инвестирования, оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, для каждого объекта инвестиций отдельно. Эта поправка была предварительно утверждена СМСФО в январе 2015 года.Все 14 членов СМСФО согласились с этим решением.

Ежегодные усовершенствования МСФО: цикл 2014-2016 Совет по МСФО на майском заседании обсудил предлагаемые узкоспециализированные поправки к МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты» и принял единогласно решение их внести. Данные поправки включают руководство, которое подчеркивает, что если операционные сегменты соответствующим образом идентифицированы с управленческой точки зрения, применение МСФО 8 облегчает их последовательное описание. Это последовательное описание повысит информационную ценность каждой из форм отчетности; пояснение, что руководитель, принимающий операционные решения (‘ответственное лицо’) может представлять собой не только конкретное физическое лицо, но и соответствующую службу (функцию управления); требование раскрытия информации о лице, ответственном за принятие операционных решений; расширение практических примеров подобных экономических характеристик сегментов, содержащихся в п.12 МСФО 8; дополнительные указания о типе информации, которая наиболее полезна для инвесторов (например, информация о неденежных расходах, единовременных расходах и других статьях, влияющих на будущие денежные потоки). Совет по МСФО подготовит предложения по указанным узкоспециализированным поправкам к МСФО (IFRS) 8 для будущих консультаций с общественностью.

37

Что нового в Концептуальных основах? Концептуальные основы в предыдущий раз были пересмотрены еще в 2010 году. Видимо пришло время их обновления, хотя 5 лет – не такой уже и длительный период для смены платформы разработки стандартов. Обновлённая редакция Концептуальных основ, как базиса МСФО, может пополниться новым разделом, посвященным оценкам элементов финансовой отчетности.

38

На сегодняшний день в качестве приемлемых базисов оценки выступают историческая, текущая и приведенная стоимости, а также цена реализации (погашения). С появлением МСФО 13 логично выглядит включение справедливой стоимости в приемлемые базисы оценки. В данном разделе также ожидается увидеть и рекомендации по выбору того или иного базиса оценки. Отдельное внимание уделяется отчету о прибылях и убытках, который является основным источником информации о результатах деятельности компании, и в обновлённой редакции Концептуальных основ ожидается руководство, на основе которого будут раскрываться доходы и расходы. Обновлённая редакция Концептуальных основ призвана уточнить роль вероятности в определениях активов и обязательств; разъяснить, какая именно информация необходимая для достижения цели финансовой отчетности и которая может быть использована инвесторами; прояснить механизм применения принципа приоритета содержания над формой; предостеречь от потери актуальности финансовой отчетности вследствие высокого уровня неопределенности оценок и т.д. Вполне вероятен и возврат принципа осмотрительности, который был исключен вследствие замеченных злоупотреблений им, что выливалось в непредставление информации об отдельных активах и обязательствах. Комментарии по данному проекту принимаются до 26 октября 2015 г.

Будет ли перенесена эффективная дата МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами»?

19 мая 2015 Совет по МСФО опубликовал для консультаций предложение отложить дату вступления в силу МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами» на один год – до 1 января 2018 года. МСФО 15 был выпущен совместно с FASB в мае 2014 года (хотя выпуск его планировался на 2013 год) с эффективной датой вступления в силу 1 января 2017 года. Главная причина для предложенной отсрочки даты вступления в силу состоит в том, что Совет по МСФО планирует выпустить проект целевых поправок к стандарту, который будет включать в себя дополнительные разъяснения некоторых из его требований и иллюстративные примеры, которые призваны помочь при его внедрении. Эти целевые поправки «выкристаллизовываются» в результате продолжающихся дискуссий, в том числе и с FASB. Среди причин переноса также можно назвать стремление обеспечить единую с ОПБУ США дату вступления МСФО 15 в силу, а также предоставление и компаниям, и аудиторам достаточного периода времени для имплементации как самого стандарта, так и возможных поправок к нему. Совет по МСФО принимает комментарии до 3 июля 2015 года, а на своем заседании в июле планируется принять окончательное решение о том, чтобы изменить эффективную дату вступления в силу МСФО 15. Досрочное применение МСФО 15 по-прежнему будет разрешено.

Изменение учетной политики и бухгалтерских оценок: возможны поправки к МСБУ 8 В мае Совет по МСФО снова вернулся к обсуждению проекта «Инициатива по раскрытиям». Среди обсуждаемых вопросов – различие между изменением в учетной политике и изменением в бухгалтерских оценках. В частности был рассмотрен документ, подготовленный итальянским разработчиком стандартов (OIC), о возможных поправках к МСБУ (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». В документе предлагается внести поправки в существующее определение учетной политики и изменений бухгалтерских оценок для того, чтобы пояснить, что изменения в базах оценки, которые указаны в соответствующих стандартах, есть изменение в учетной политике; изменения в базах оценки включают в себя изменения в стоимости и, следовательно, изменения в методах, используемых для определения этой стоимости, есть изменения в учетной политике; а изменения используемых допущений и методов для оценки есть изменения в бухгалтерских оценках. Пока никакие решения по данному вопросу не были приняты Советом по МСФО и дальнейшие исследования по данному вопросу продолжаются. Если поправки все-таки будут выработаны и одобрены, то это скорее будут поправки к МСБУ 8, нежели они войдут в Инициативу по раскрытиям. Совет по МСФО также обсудил документ, подготовленный итальянским разработчиком стандартов (OIC), о возможных поправках к требованию по раскрытию характера и суммы изменений в бухгалтерской оценке (п.39 МСБУ 8). Предлагаемые поправки требуют, чтобы предприятие раскрывало причину(ы) изменений в бухгалтерских оценках, которые оказывают существенное влияние на финансовую отчетность. По данному вопросу также решения пока не принято.

МСБУ 1: дискуссии относительно раскрытий учетной политики и представления информации Совет по МСФО в результате обсуждений на майском заседании принял предварительное решение о том, что МСБУ 1 «Представление финансовой отчетности» в целом должен включать руководство по раскрытию учетной политики, но при этом нет необходимости для внесения детальных указаний о том, как такое раскрытие учетной политики должно выглядеть с учетом специфики предприятия. Все тринадцать присутствующих членов Совета по МСФО согласились с этим решением. Совет по МСФО считает необходимым раскрытие информации о суждениях, предположениях и допущениях в соответствующих разделах учетной политики, если другое место в примечаниях не является более уместным. По мнению большинства членов Совета по МСФО в финансовой отчетности (примечаниях) следует четко разграничивать учетную политику, основанную на выборе альтернатив, предоставленных стандартами, изменения в учетной политике, а также учетные политики, основанные на суждениях, предположениях и допущениях. Совет по МСФО не намерен разрабатывать конкретные рекомендации относительно того, в самих финансовых отчетах или в примечаниях должна быть представлена та или иная информация.

39

Над чем работает Комитет по интерпретациям МСФО? В мае 2015 года на встрече Комитета по интерпретациям обсуждалось много тем, среди которых вопросы, связанные с: • МСФО 5 (сфера применения - не только при продаже, но и при потере контроля, внутригрупповые операции в разрезе продолжающейся и прекращающейся деятельности – исключение внутригрупповых операций в полном объеме до представления результатов прекращенной деятельности, обесценение необоротных активов выбывающих групп, раскрытия об изменении плана продаж выбывающей группы, содержащей дочерние, ассоциированные и совместные компании и др.),

40

• приобретение дополнительной доли в совместных предприятиях (МСФО 11) (вопрос переоценки по справедливой стоимости доли, ранее находящейся во владении – вопрос открыт для дальнейшего анализа) • учет чистых поступлений и оттоков при тестировании основных средств, находящихся на стадии строительства (создания), для целей обесценения, а также раскрытия относительно такого обесценения, • проект Интерпретации по операциям в иностранной валюте (установление даты операции для целей МСБУ 21, которую определяет обменный курс, используемый для перевода в иностранную валюту сделки при первоначальном признании актива, расхода или дохода (или его части), который следует за признанием неденежного актива по предоплате или неденежных доходов будущих периодов, взаимодействие предлагаемого проекта интерпретации и отражения в прибыли/убытке курсовых разниц, возникающих по монетарной дебиторской или кредиторской задолженности, отсутствие регламентации статей прибыли/убытка для отражения таких курсовых разниц), • затраты по займам (определение ставки капитализации по целевым займам на создание квалифицируемых активов в случаях, когда их создание завершено, но займы не погашены, а используются для создания других квалифицируемых активов или поддержания структуры капитала – данный аспект должен найти свое отражение в проекте ежегодных улучшений МСФО, так как он носит разъяснительно-уточняющий характер), • иерархия справедливой стоимости, • аренда при консолидации (внутригрупповые операции операционной и финансовой аренды), • раскрытие информации о связанных сторонах - близких членах семьи, в частности родителях (хотя они прямо не указаны в МСБУ 24, тем не менее перечень близких родственников в стандарте не является исчерпывающим, поэтому специальные правки в МСБУ 24 не предполагаются, но родители могут рассматриваться в качестве близких родственников, исходя из фактов и обстоятельств).

МСФО в Европе и мире: результаты исследований от ICAEW Институт присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW) опубликовал отчет по результатам исследований влияния МСФО в Европе и мире. В ходе исследования были систематизированы выводы по более чем 200 научным работам. Лейтмотив не изменился – принятие МСФО оказывает положительное влияние как на составителей финансовой отчетности, так и на пользователей, среди которых конечно же поставщики капитала. Среди наиболее часто упоминаемых выгод – это повышение прозрачности и сопоставимости финансовой отчетности, увеличение ликвидности рынков, рост эффективности инвестиций, снижение стоимости капитала, активизация трансграничных денежных потоков. Интересный вывод содержится в отчете ICAEW, который говорит, что несмотря на явный положительный эффект, не всегда можно утверждать, что он достигнут именно вследствие применения МСФО, поскольку достижению такого эффекта могли способствовать и другие факторы, например, более жесткое регулирование в сфере учета и отчетности. Практическую ценность представляют результаты исследования, и с ними нельзя не согласиться, которые свидетельствуют о явном влиянии стимулов к принятию МСФО на полученный эффект от их применения. Подробнее на стр. 46.

41

42

Р азвитие МСФО – борьба и единство противоположностей : увеличение полезных раскрытий и представляемой информации на фоне снижения затрат на подготовку

МСФО- отчетности .

43

В ам

есть ,

что рассказать про

МСФО?

П рисылайте свои статьи !

+38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98

Основы МСФО на английском языке

Что даст этот курс?

44

возможность получить конкурентные преимущества

шанс найти работу

при поиске работы

в международной аудиторской

в международной компании на должности специалиста

компании (так называемой

«Большой четверке»)

по составлению отчетности по

МСФО

навыки чтения

МСФО-

отчетности на языке оригинала совершенствование профессионального финансового английского языка

старт для последующего профессионального обучения

(например, АССА)

Контакты +38 (097) 481-15-50 +38 (057) 781-73-98 +38 (057) 758-48-20 http://amsfo.com.ua/novyj-kurs-osnovy-msfo-na-anglijskom-yazyke/

МСФО S ta r t - U p Киев 45

МСФО-Start-up — это базовый курс по МСФО для активных и целеустремленных.

Расскажите о курсе МСФО-Start-up-Киев, который Вы собираетесь посетить 9-12 июля 2015 г. , знакомым, пригласите с собой коллегу или друга (вместе всегда учиться легче) – и получите существенную скидку! Источник: http://amsfo.com.ua/obuchenie/kursy/msfo-start-kiev-2015/

Актуальный

Компактный

Эффективный

Контакты +38 (097) 481-15-50 +38 (057) 758-48-20

ICAEW о переходе Европы на МСФО: главные выводы

46

международный опыт и практика

И

нститутом сертифицированных присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW) опубликован отчет по результатам исследований относительно влияния международных стандартов финансовой

Выгоды

отчетности в Европе, содержащий выводы и практические рекомендации для финансовых регуляторов, разработчиков стандартов и других вовлеченных в процесс ведомств тех юрисдикций, где МСФО либо уже внедрили, либо планируют сделать это.

Выгоды перевешивают издержки даже на очень краткой исторической протяженности, поскольку имеет место улучшение прозрачности, сопоставимости и ликвидности при одновременном сокращении издержек на капитал

Ограничения

Компании, имеющие листинг на регулируемых рынках, должны применять МСФО на обязательной основе – казалось бы, это очевидно, но на деле не очень, поскольку оказалось, что в ЕС решили не распространять МСФО даже на компании с листингом, если они при этом не относятся к группам компаний и не являются общественно значимыми. Это решение весьма сомнительно

Нацособенности

“Местные вариации” МСФО необходимо свести до минимума, поскольку в полной мере все преимущества международных стандартов раскрываются только в случае использования полного набора требований

Сложность

Сложность в отдельных случаях неизбежна – поскольку мы уже живем в непростом мире с очень непростыми бизнес-транзакциями

Координация

Национальные и региональные разработчики стандартов также важны, так как они играют центральную роль в координации исследований, “полевых тестированиях” и проведении консультаций

Регулирование

Большую важность имеет регулирование на национальном уровне – и, как показывает европейский опыт, не менее важны механизмы информационного обмена для принятия скоординированных решений

Легитимность

В основе легитимности МСФО лежит их официальное внедрение: это критически важно для политической легитимации международных стандартов в Европе

По материалам: “7 уроков” перехода Европы на МСФО – http://gaap.ru/news/144750/ Академические обоснования МСФО в Европе – обновление от ICAEW – http://gaap.ru/ news/144507/ IFRS reporting – lessons learned – http://www.icaew.com/technical/financial-reporting/ ifrs/ifrs-lessons-learned

МСФО и карьера бесплатно Вебинар – 07.07.2015 с 1900 до 2000 • МСФО в украинских реалиях • Кто применяет и где востребован специалист по МСФО • Статистика рынка труда МСФО-специалистов • Статус МСФО-специалиста • Чего хочет работодатель от специалиста по МСФО • Какие должностные обязанности возлагаются на МСФО-специалистов • Что делать, чтоб стать востребованным на рынке МСФО-специалистов • Карьерная лестница и перспективы Делайте сегодня то, чего не делают другие и завтра Вы сможете позволить себе то, что другие не смогут! Регистрация обязательна. Количество мест ограничено. Контакты +38 (057) 763-61-63 +38 (095) 243-01-31 http://amsfo.com.ua/otkrytyj-vebinar-msfo-i-karera-2/

47

Вопросы и ответы 48

Классификация некоторых финансовых инструментов в качестве капитала или обязательства иногда вызывает сложности Когда инструменты у составителей МСФО-отчетности. К финансовым обязательствам собственного относятся, например, капитала, могут быть привилегированные акции, переклассифицированы подлежащие погашению (у компании существует в финансовые договорное обязательство обязательства? выплатить денежные средства их держателям), договор на погашение кредиторской задолженности собственными акциями, когда количество передаваемых акций определяется исходя из их рыночной стоимости на дату расчетов (количество передаваемых собственных долевых инструментов не фиксировано и зависит от их рыночной стоимости), договор на поставку собственных долевых инструментов предприятия общей стоимостью, равной стоимости 1000 грамм золота (предприятие использует переменное количество собственных долевых инструментов для расчетов по договору, соответственно договор не удостоверяет право на остаточную долю в активах предприятия, оставшихся после вычета всех его обязательств), договор, по которому предприятие должно передать 1000 единиц собственных долевых инструментов в обмен на сумму денежных средств, равную стоимости 1000 грамм золота (расчет по договору будет произведен путем передачи фиксированного количества собственных долевых инструментов в обмен на переменную сумму денежных средств), долговой компонент конвертируемых в акции облигаций.

Требования к раскрытию информации о начисленных обеспечениях установлены пп.

84-92 МСБУ 37 «Обеспечения, условные активы и условные обязательства». МСБО 37 предусмотрено два случая, позволяющие не раскрывать информацию о начисленных обеспечениях,– когда это практически невозможно и когда это может нанести вред компании, составляющей МСФО-отчетность. Практически невозможно означает, что предприятие не может выполнить требование стандарта, несмотря на все реально возможные попытки сделать это. Если информация о начисленных обеспечениях не раскрывается по причине практической невозможности, то этот факт должен быть указан в финансовой отчетности. Только в исключительно редких случаях могут быть основания полагать, что раскрытие всей или части информации о начисленных обеспечениях может нанести серьезный вред компании в споре с другими сторонами о предмете резерва, условного обязательства или условного актива. В таких случаях компания может не раскрывать информацию о начисленных обеспечениях. При этом компания должна раскрывать общий характер спора с указанием на то, что эта информация не была раскрыта, и причины, почему это не было сделано.

49

Можно ли не раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности информацию о начисленных обеспечениях?

50

Результаты опроса Deloitt свидетельствуют о том, что в среднем компании составляют финансовую отчетность по МСФО за 109 дней.

В июле 2014 года Совет по МСФО опубликовал карманный справочник, автором которого является бывший член КМСФО Павел Пактер. В этом 196-страничном руководстве впервые предоставлено резюме использование МСФО в 130 странах и юрисдикциях, ВВП которых составляет 96% мирового ВВП.

Комитет по интерпретациям в 2014 году собирался 6 раз и в ходе своих встреч обсудил более 30 новых вопросов, связанных с применением МСФО.

Фонд МСФО отчитался о £3.7 млн. совокупного дохода за 2014 год. Общий доход от всех видов деятельности увеличился на 3,9 % до £28.4 млн. по сравнению с £27,4 млн в 2013 году.

Совокупные операционные расходы Фонда МСФО сократились на 2,8% до £24,5 млн. по сравнению с £25.2 млн. в 2013 году.

По состоянию на 31 декабря 2014 года чистые активы Фонда МСФО составили -£16.9 млн., что на 28,1% больше, чем в 2013 году.

С 2010 года японские компании имеют возможность добровольно предоставлять отчетность в соответствии с МСФО. В последние 2 года число японских компаний, принявших МСФО удвоилось. По состоянию на март 2015 года 75 компаний приняли или заявили о своем намерении перейти на МСФО. Вместе с теми компаниями, которые уже предоставляют МСФО-отчетность это уже 18.5% от общей рыночной капитализации Токийской фондовой биржи. Это число, как ожидается, увеличится до более чем 100 компаний к концу 2015 года, что составит более чем 20% от общей рыночной капитализации.

МСФО

в формате вебинаров!

Международные стандарты финансовой отчетности продолжают приобретать актуальность для всё более широкого круга компаний. Обучение МСФО – это: личная эффективность, получение конкурентных преимуществ на рынке труда, расширение перспектив карьерного роста, возможность претендовать на соответствующую заработную плату, статус в компании. Мы ценим время и деньги наших клиентов — поэтому предлагаем наиболее удобный способ обучения – МСФо в формате вебинаров!

Принимая участия в вебинарах у Вас нет необходимости покидать рабочее место, тратить время и деньги на проезд и проживание, получая при этом необходимые знания.

Детальная информация по телефонам: +38 (057) 758-48-20 +38 (067) 904-66-46 +38 (095) 243-01-31 или на сайте http://amsfo.com.ua

51

вебинары • • • • • • • • • • •

Трансформация отчетности в МСФО-формат: вопросы и ответы МСФО-отчетность: национальные особенности представления Суждения, оценки и допущения в МСФО-отчетности Существенность в МСФО Дисконтирование: основы и случаи применения Обзор МСБУ и МСФО: ключевые аспекты и отличия от П(С)БУ Краткий курс трансформации финансовой отчетности в МСФО-формат Учетная политика по МСФО Справедливая стоимость в МСФО МСФО для руководителей: управленческий аспект Обзорный курс МСФО

52

Постоянно действующие программы Агентства по МСФО семинары • • • • • • • • •

МСФО и МСБУ: основные требования и положения Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО Основы финансовой отчетности по МСФО Примечания к финансовой отчетности: структура и содержание МСФО-отчетность: практика подготовки, предоставления и подтверждения МСФО для ломбардов Актуальные вопросы составления годовой МСФО-отчётности МСФО для руководителей и топ-менеджмента: жизнь в бизнесе по новым правилам Справедливая стоимость в МСФО

Повышение квалификации для руководителей, ТОП-менеджеров и бухгалтеров • ТОП-новости для бухгалтера: налоговое законодательство и бухгалтерский учет • Финансы для нефинансовых менеджеров: управленческий аспект • Внутренний аудит: от основ к практическому применению • Учет и отчетность для частных предпринимателей • Антикризисное управление • Налоговый менеджмент

Тренинги • Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО • Учетная политика по МСФО • Интерактивный практикум «Трансформация Вашей отчетности» • Бухгалтерский учет по МСФО • Дисконтирование в МСФО • Финансовые расчеты в МСФО

Курсы • МСФО Start-Up • Компакт-курс по МСФО • Экспресс-курс «МСФО-отчетность» • Фирменный курс «Все про МСФО»

О текущих семинарах, вебинарах, курсах и тренингах следите в нашем Календаре по адресу http://amsfo.com.ua/obuchenie/kalendar/

Контакты: +38 (057) 763-61-62 +38 (057) 763-61-63 +38 (063) 99-60-399 +38 (067) 904-66-46 vylex@mail.ru

53

ВСЕ международные сертификационные программы – в Агентстве по МСФО!

54

МСФО-Start-up — это курс по МСФО для начинающих, активных и целеустремленных. Если Вы никогда не сталкивались с МСФО, но понимаете, что большинство солидных компаний уже не имеют других стандартов, желаете получить конкурентные преимущества на рынке труда, повысить лояльность и доверие работодателей, претендовать на более высокую заработную плату, осознаете необходимость усовершенствовать свои профессиональные знания, то этот курс для Вас.

я– с й у рир т с ай Реги ч у л сов и по у н о ве б т с е ч в ка чку о р с рас ты! а л оп

ICFM-DipFM — международный диплом по программе «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» Учебная программа курса «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» направлена на освоение методов финансового управления, с помощью которых можно эффективно управлять денежными потоками компании для достижения роста стоимости акционерного капитала. В программу курса включены 11 тем.

ICFM-DipCA— международный диплом по программе «Учет затрат и себестоимости продукции» Программа данного курса направлена на освоение методики расчета себестоимости, контроля затрат и построения эффективной системы управления затратами в организации. В программу курса включены 12 тем.

мм а р г о

-

пр т р Ста ер е м п. о п п у р яг и н а ров и м фор

ICFM-DipPIA — международный диплом по программе «Внутренний аудит-1″ Одним из наиболее важных компонентов корпоративного управления является внутренний аудит, как функция, обеспечивающая оценку надежности, качества управления, состояния внутреннего контроля в организации. Как следствие, перед органами управления возникает и задача обеспечения высокого качества работы самой функции внутреннего аудита, привлечения в это подразделение квалифицированных специалистов, имеющих подтвержденные знания по программе ICFM DipPIA.

ICFM-DipIAS — международный диплом по программе «МСФО и финансовый учет» Сегодня МСФО – наиболее актуальная сфера повышения квалификации в финансово-бухгалтерской сфере. Интенсивная русскоязычная программа курса направлена на изучение основных положений международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) освоение их практического применения и подготовки отчетности по МСФО. В программу курса включены 17 тем.

АССА DipIFR (Rus.) — международный диплом по МСФО в Харькове (Diploma in the International Financial Reporting). Самая престижная сертификационная программа на русском языке. Квалификация ДипИФР была разработана для повышения уровня знаний в области МСФО и помогает понять основные концепции и принципы, лежащие в основе международных стандартов, а также дает навыки применения МСФО на практике...

55

и и ц

–

ак ФО ид о С к р М йс п дь по ча у б а у за тв ол е с п Н т и н е й г ву А т с Контакты: а +38 (057) 758-48-20 ч у +38 (057) 781-73-98

! и к

+38 (063) 996-03-99 +38 (067) 904-66-46 vylex@mail.ru

№ 6 (18), Июнь 2015