Tento prístup je v plnom rozsahu premietnutý do nového znenia článku 7 – Zisky podniku a do príslušného Komentára, ktoré sa nachádzajú v dokumente Aktualizácia Modelovej daňovej zmluvy OECD z roku 2010 (www.oecd.org/dataoecd/23/
43/45689328.pdf). V obmedzenom rozsahu je však premietnutý už aj do Komentára k článku 7, ktorý je súčasťou Aktualizácie Modelovej daňovej zmluvy OECD z roku 2008. Toto znenie platilo do roku 2010.
7. Fikcia stálej prevádzkarne ako funkčne samostatného subjektu Ak chceme priradiť zisky stálej prevádzkarni použitím fikcie funkčne samostatného subjektu, musíme to robiť postupne v dvoch krokoch. V prvom kroku musíme identifikovať ekonomicky významné činnosti, do ktorých je zapojená stála prevádzkareň a zistiť funkcie, ktoré pri tom vykonáva. Na základe vykonávaných funkcií jej priradíme zodpovedajúce riziká a zároveň tomu zodpovedajúcu pomernú časť aktív a kapitálu podniku. Následne, v druhom kroku by sme mali oceniť transakcie stálej prevádzkarne v súlade s princípom nezávislého vzťahu s použitím bežne používaných metód transferového oceňovania. Takto treba oceniť transakcie vykonávané so všetkými závislými osobami, t. j. s ostatnými členmi nadnárodnej skupiny, a rovnako aj s ostatnými časťami podniku, ktorého je stála prevádzkareň súčasťou. Je vhodné poznamenať, že ak porovnávame znenie článku 7 a príslušný Komentár jednotlivých aktualizácií (Aktualizácia Modelovej daňovej zmluvy OECD z roku 2008 a Aktualizácia Modelovej daňovej zmluvy OECD z roku 2010), najväčšie rozdiely medzi nimi sú práve v oceňovaní vnútropodnikových transakcií medzi stálou prevádzkarňou a inými časťami podniku. Komentár k článku 7 Aktualizácie Modelovej daňovej zmluvy OECD z roku 2008
pripúšťa určité výnimky pri vnútropodnikovom poskytovaní služieb, pri výpočte úrokov z vnútropodnikových „pôžičiek“ a pri vnútropodnikových platbách licenčných poplatkov. Článok 7 a k nemu zodpovedajúci Komentár Aktualizácie Modelovej zmluvy OECD z roku 2010 už žiadne takéto výnimky nepripúšťa. Pri prisudzovaní ziskov stálej prevádzkarni používame fikciu stálej prevádzkarne ako funkčne samostatného subjektu. V skutočnosti však stála prevádzkareň nie je právne oddelená od podniku, nie je subjektom práva, nemôže uzatvárať právne záväzné zmluvy, nemôže byť právnym vlastníkom majetku a nemôže znášať riziká. Všetky tieto práva a povinnosti sa vzťahujú na podnik ako na jeden celok. Bolo preto potrebné nájsť mechanizmus, ktorý je v súlade s princípom nezávislého vzťahu, pomocou ktorého by bolo možné vykonať analýzu porovnateľnosti kontrolovaných transakcií stálej prevádzkarne s potenciálne porovnateľnými nekontrolovanými transakciami. Funkcie, ktoré vykonáva stála prevádzkareň, identifikujeme pomocou funkčnej analýzy. Zameriavame sa na funkcie, ktoré vykonávajú zamestnanci stálej prevádzkarne a na ich význam pri tvorbe zisku podniku. Funkcie, ktoré vykonávajú zamestnanci stálej prevádzkarne, bývajú rôzne. V niektorých
Viac článkov z oblasti medzinárodného zdaňovania a transferového oceňovania na www.dupp.sk.
172