Page 1

het

Register Vakblad van het Register Belastingadviseurs juni 2013 | nummer 3

Belastingdienst richt vizier op frauderende middenstander

Ondernemerschap centraal op RB-dag De papieren schenking als schenking ter zake des doods De innovatiebox: theorie en praktische toepassingen


MFAS

RENDEMENT VOOR DE BELASTINGADVISEUR

2013-03 RB-druk.indd 1

1-6-2013 18:11:43


de

n n n

Inhoud

Colofon Het Register is een uitgave van Het Register Belastingadviseurs (RB), Brenkmanweg 6 4105 DH Culemborg, telefoon (0345) 54 70 00 Het Register verschijnt zes keer per jaar en vormt een belangrijke informatiebron voor de leden van het Register Belastingadviseurs. Leden en relaties van het RB ontvangen Het Register uit hoofde van hun lidmaatschap/ betrokkenheid bij het RB. Informatie over (het lidmaatschap van) het RB vindt u op www.rb. nl; informatie over het opzeggen van het lid­ maatschap vindt u op www.rb.nl/opzeggen.

Redactieraad Mr. W.J.M. (Wil) Vennix FB (hoofd­ redacteur) Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Mr. E.E.J.C. (Eli) Hendriks CB Mr. dr. M.J. (Mascha) Hoogeveen Mr. S.F.J.J. (Sylvester) Schenk FB

Eindredactie Kamminga Publicaties, Ton Kamminga E-mail: ton@kammingapublicaties.nl

8

Ondernemerschap centraal op RB-dag

20

Interview met H.J. Huttinga en T.A.M. Klarenbeek (Belastingdienst)

Uitgever RB, Ilse van der Doelen E-mail: ivanderdoelen@rb.nl

Rubriek Jurisprudentie en Wetgeving

Belastingdienst richt vizier op frauderende middenstander

Fiscaal up to Date, Eindhoven

De redactie - Rumoer rond rechtspraak

Advertenties

Prof. mr. dr. G.J.M.E. de Bont

n

4

Kort & bondig

n

5

Ilse van der Doelen tel.: (0345) 54 70 00 e-mail: ivanderdoelen@rb.nl Derde jaargang, oplage 7500

Vormgeving Twinmedia BV, Joke Boer

© Register Belastingadviseurs Niets uit deze uitgave mag worden gerepro­ duceerd door middel van boekdruk, fotooffset, fotokopie, microfilm of welke andere methode dan ook, zonder vooraf­ gaande schriftelijke toestemming van het Register Belastingadviseurs. ‘Het Register’ bevat informatie die met de meeste zorgvuldigheid is samengesteld. Het Register Belastingadviseurs en de bij deze uitgave betrokken redactie en medewerkers aanvaarden geen aansprakelijkheid voor mogelijke gevolgen die zouden kunnen voortvloeien uit het gebruik van de in deze uitgave opgenomen informatie.

De papieren schenking en de erfrechtelijke renteovereenkomst als schenking ter zake des doods n

14

Column – G.J. van Nieuwenhuijzen FB

n

19

Jurisprudentie en wetgeving

n

25

n

30

n

34

Drs. D.M. Wildemans MPLA

n

37

Het Verenigingsnieuws

n

41

Mr. P. Blokland

Schaamteloos

De innovatiebox: theorie en praktische toepassingen Drs. R. Scharroo FB

De renteswap en de wondere wereld van de hedge-accounting J. van Ginkel MB FB

Afzien van pensioen door een directeur-grootaandeelhouder Lees dit nummer op uw tablet door het scannen van de QR code.

juni 2013 | nummer 3 | het Register

3


de

Redactie

Rumoer rond rechtspraak Naast het verslag van de RB-dag van 7 juni jl. vindt u in dit nummer van Het Register wederom een aantal actuele onderwerpen dat de fiscale gemoederen de komende jaren zal bezighouden. Zo zijn de afstempeling van het dga-pensioen en de innovatiebox deze eeuw al een soort ‘evergreens’ geworden en is de verwachting realistisch dat de renteswaps in het mkb en de papieren schenking tot nadere jurisprudentie aanleiding zullen geven. Een van de onzekerheden voor de komende tijd betreft de belastingrechtspraak. Hoe zal die er uitzien? Op basis van de nieuwe namen van onze rechtbanken kan slechts worden geconcludeerd dat organisatiedeskundigen in de laatste reorganisatie met onze rechtbanken aan de haal zijn gegaan. Rechtbanken uit verschillende steden zijn samengevoegd en hebben soms onnavolgbare namen gekregen. Dat er naast een Rechtbank Noord-Holland een Rechtbank Noord-Nederland is, schept toch alleen verwarring?! Voor de naamswijziging van Rechtbank ’s-Hertogenbosch in Rechtbank Oost-Brabant bestaat geen enkele aanleiding. Dit alles is echter een bagatel als we een mogelijk (horror)scenario van de toekomstige wijzigingen nader beschouwen. Die voorgenomen wijzigingen vloeien voort uit het regeerakkoord, waarin is vastgelegd dat de Raad van State wordt gesplitst in een rechtsprekend deel en een adviserend deel. Het rechtsprekende deel wordt vervolgens samengevoegd met de Centrale Raad van Beroep (CRvB) en het College van Beroep voor het bedrijfsleven (CBb). Daarmee ontstaat dus een bestuursrechtelijk (appel)college dat de inzichtelijkheid van het stelsel van bestuursrechtspraak en de rechtseenheid binnen het bestuurs(proces)recht vergroot. Nu de plannen nog niet zijn uitgewerkt, schreef de Raad voor de Rechtspraak een position paper waarin twee varianten worden besproken. In de eerste wordt het nieuwe college opgenomen in de rechterlijke macht en vormt dit een soort gerechtshof. De Belastingkamer van de Hoge Raad zou dan gaan fungeren als een Bestuurskamer. De tweede variant behelst een reorganisatie waarin de CRvB en het CBb worden ondergebracht bij de Raad van State. Van uitspraken van dit college staat dan geen beroep in cassatie open. Deze tweede variant vormt op termijn de grootste ‘bedreiging’ voor de huidige fiscale procesgang. Als de Raad van State gaat gelden als het bestuurlijke appelcollege, rijst op een gegeven moment de vraag waarom het fiscale bestuursrecht niet bij dit college is ondergebracht. Onontkoombaar is dan dat de relatie tussen de Hoge Raad en de Raad van State gaat wringen. Van een daadwerkelijke eenheid binnen het bestuursprocesrecht is dan nog steeds geen sprake en de (extended version van de) Raad van State zal zich – als Hoog College van Staat – met een zekere mate van waarschijnlijkheid profileren als dé instantie van het bestuursrecht. Daarbij komt dat onlangs het aantal gerechtshoven en daarmee ook de fiscale belastingkamers is teruggebracht van vijf naar vier en het bij de deze hoven ‘rommelt’. Ze zijn althans druk bezig met een project ‘Innoverende Hoven’, waarin ze zichzelf opnieuw proberen uit te vinden, teneinde beter in te spelen op de maatschappelijke behoeften ten aanzien van rechtspraak. Hoewel daarbij is uitgesproken dat het waarborgen van de eigen positie niet centraal staat, hetgeen natuurlijk nobel is, moet worden voorkomen dat dit ertoe leidt dat de belastingkamers ook zullen opgaan in de Raad van State. Want als dat gebeurt, is ook de Belastingkamer van de Hoge Raad verdwenen.   <<< Prof. mr. dr. G.J.M.E. (Guido) de Bont Hoogleraar formeel belastingrecht aan de Erasmus Universiteit, advocaat bij De Bont Advocaten en lid van de redactieraad Alle eerder verschenen exemplaren van Het Register vindt u op www.rb.nl

4

het Register | juni 2013 | nummer 3


n n n

Kort & Bondig Belasting- en premiedruk in de Europese Unie bijna 40% In 2011 bedroeg de druk van belastingen en sociale premies in de Europese Unie gemiddeld 39% van het bruto binnenlands product (bbp). Tussen de EU-landen zijn er echter grote verschillen. Het hoogst is de belasting- en premiedruk in Denemarken, met 48% van het bbp. Op de tweede plaats staat Zweden (46%), en op de derde plaats België (44%). Litouwen kent met 26% de laagste druk, gevolgd door Bulgarije (27%) en Letland (28%). De vijf lidstaten met de laagste belastingdruk liggen alle in Oost-Europa; dat komt vooral omdat daar naar verhouding minder wordt uitgegeven aan sociale bescherming. Nederland bevindt zich met een belasting- en premiedruk van 38% van het bbp op de negende plaats. Dat is iets onder het Europese gemiddelde en is vergelijkbaar met Duitsland. Een en ander blijkt uit cijfers van het CBS. n C  entraal Bureau voor de Statistiek, 8 mei 2013

Gebruik onjuiste gegevens Ziektewet kost werkgevers tonnen Werkgevers kunnen op enorme kosten worden gejaagd als ze de gegevens die het UWV gebruikt om de premies voor de nieuwe Ziektewet vast te stellen, niet goed controleren. De kosten voor onterecht betaalde premielasten kunnen oplopen tot wel vijf ton per werknemer. De verwachting is dat ruim een derde van de UWV-gegevens over ex-werknemers onjuist is. Dit zegt risicoadviseur en verzekeringsmakelaar Aon, die de gevolgen van de Modernisering Ziektewet in kaart heeft gebracht. Werkgevers krijgen van het UWV een lijst toegestuurd met ex-werknemers die in 2012 een Ziektewetuitkering kregen. Op basis van deze gegevens worden de premies vastgesteld die ze moeten betalen. Tot nu toe had de gedifferentieerde WGA-premie alleen betrekking op werknemers die in vaste dienst waren, maar vanaf volgend jaar gaat het ook om personeel met een tijdelijk contract (Ziektewet- en WGA-flex). De Modernisering Ziektewet bepaalt bovendien dat werkgevers meer premie moeten betalen naarmate er meer ex-werknemers in de Ziektewet of WIA terechtkomen. Door deze wetswijzigingen kunnen de totale kosten voor werkgevers aanzienlijk oplopen. n Aon, 24 mei 2013

Werkgevers laten miljoenen liggen bij salarisadministratie De helft van de grote werkgevers maakt fouten in de salaris­ administratie waardoor ze vaak veel geld mislopen. Werkgevers met meer dan 250 werknemers die de salarisadministratie in eigen beheer hebben, betaalden tussen 2009 en 2012 gemiddeld bijna 100.000 euro te veel aan socialeverzekeringspremies, concludeert risicoadviseur en verzekeringsmakelaar Aon op basis van eigen onderzoek naar de afdrachten van sociale­ verzekeringspremies onder ruim honderd organisaties met meer dan 250 werknemers. De meeste fouten worden gemaakt door het niet of verkeerd toepassen van wet- en regelgeving. Ook de systemen waarmee

organisaties werken kunnen de kans op fouten vergroten, doordat er veel handmatige acties zijn vereist. Ook is het salarisadministrateurs niet altijd duidelijk welke regelingen en wijzigingen het systeem zelf doorvoert en welke aanpassingen handmatig moeten worden gedaan. Fouten variëren van onterecht betaalde premies omdat men een private verzekering heeft afgesloten, tot een oud percentage dat in de salarisadministratie is blijven staan. Deze fouten komen bij een accountantscontrole niet aan het licht, omdat deze alleen de eindbalans controleert. n Aon, 11 april 2013

juni 2013 | nummer 3 | het Register

5


n n n

FNV Zelfstandigen tegen drempels voor zelfstandigen in cao’s

De Belastingdienst maakt te weinig handen vrij voor het innen van belastinggeld en het controleren van aangiftes. Daardoor kunnen tienduizenden ‘windhappers’ en belastingfraudeurs ongestoord hun gang gaan en loopt de overheid miljarden aan belastinginkomsten mis. Dat blijkt uit een enquête van Abvakabo FNV onder medewerkers van de Belastingdienst, waarmee deze vakbond opnieuw de knuppel in het hoenderhok gooit. De vakbond vroeg zijn leden bij de Belastingdienst hoe de 157 miljoen die staatssecretaris Weekers heeft vrijgemaakt voor extra toezicht en invordering, zo goed mogelijk kan worden besteed. Alle prioriteiten en suggesties van die medewerkers zijn gebundeld in een rapport.

FNV Zelfstandigen wil cao’s met bepalingen die zorgen voor drempels bij zelfstandig ondernemers tegengaan. De laatste tijd komen er steeds meer cao’s met dergelijke bepalingen, waarmee bonden lijken te willen voorkomen dat bedrijven zelfstandig ondernemers inhuren. In diverse cao’s wordt het bedrijven verboden om zelfstandig ondernemers in te huren voor reguliere werkzaamheden of moet de ondernemingsraad vooraf toestemming geven voordat zelfstandig ondernemers mogen worden ingehuurd. Ook indirect kunnen zelfstandig ondernemers worden benadeeld in cao’s. Een voorbeeld is de cao in de schoonmaakbranche. Daarin wordt de zelfstandig ondernemer verplicht om tevens al het personeel over te nemen wanneer hij een schoonmaakobject wil overnemen. FNV Zelfstandigen zal met een zelfstandig ondernemer in het algemeen bestuur van de FNV kritisch naar dergelijke cao-bepalingen kijken en er alles aan doen om deze te voorkomen.

n Abvakabo, 28 maart 2013

n FNV Zelfstandigen, 16 mei 2013

‘Belastingdienst laat miljarden liggen’

Nieuwe pachtnormen 2013 Op 1 juli 2013 worden de nieuwe pachtnormen van kracht. Het Landbouw Economisch Instituut van Wageningen Universiteit heeft de hoogst toelaatbare pachtprijzen voor 2013 berekend conform de uitgangspunten van het Pachtprijzen­ besluit. Dit heeft staatssecretaris Dijksma van Economische Zaken aan de Tweede Kamer geschreven. Nederland heeft 14 pachtprijsgebieden voor akkerbouw- en grasland. In sommige gebieden dalen de prijzen, in andere gebieden stijgen ze. De pachtnormen zijn gebaseerd op bedrijfsresultaten van middelgrote en grote akkerbouw- en melkveebedrijven in een regio. Het veranderpercentage varieert voor bouw- en grasland van min 30% in het zuidwestelijk akkerbouwgebied tot plus 24% in het Hollands/Utrechts weidegebied. Voor tuinland gaat de hoogst toelaatbare pachtprijs in westelijk Holland met 12% omlaag en voor de rest van Nederland met 20%. De hoogst toelaatbare pachtprijzen voor agrarische bedrijfsgebouwen stijgen ten opzichte van vorig jaar met 2%.

Opstelten stuurt arbitragewetsvoorstel naar Tweede Kamer Minister Opstelten van Veiligheid en Justitie heeft een wetsvoorstel bij de Tweede Kamer ingediend dat de regels voor arbitrage moderniseert. Ook wil hij praktische belemmeringen wegnemen door administratieve lasten te verlichten. Straks kan gebruik worden gemaakt van elektronische middelen, zoals het versturen van processtukken per e-mail. Ook wil Opstelten de deponering van een vonnis bij de rechtbank niet meer verplicht stellen. Om tijd en geld te besparen wordt de procedure tot vernietiging van een arbitraal vonnis teruggebracht tot een rechtsgang in één instantie, namelijk bij het gerechtshof. Daarnaast kunnen partijen zelf afspraken maken voor hun arbitrageprocedure, bijvoorbeeld voor de bewijsvoering en het hoger beroep. Slechts bij uitzondering ligt hier een rol voor de gewone rechter. Ten slotte wil Opstelten de consument tegemoetkomen door hem bij een geschil een maand bedenktijd te geven voor zijn keuze tussen arbitrage en de gewone rechter. Daardoor kan een geschil tussen een consument en een ondernemer niet zomaar door arbitrage worden beslecht. Dit vergroot het vertrouwen van de consument in arbitrage. n Ministerie van Veiligheid en Justitie, 16 april 2013

n Ministerie van Economische Zaken, 1 mei 2013

6

het Register | juni 2013 | nummer 3


n n n

Commissie onderzoekt positie huishoudelijke hulp De ministerraad heeft ingestemd met de installatie van de commissie ‘Dienstverlening aan Huis’. Deze commissie, onder voorzitterschap van oud-staatssecretaris van Justitie mr. Ella Kalsbeek, zal voor het einde van dit jaar adviseren over een mogelijke verbetering van de positie van huishoudelijk werkers. De andere commissieleden zijn de hoogleraren Barbara Baarsma, Willem Bouwens, Jaap de Koning en Paul Schnabel. Op grond van de regeling ‘dienstverlening aan huis’ kunnen particulieren gemakkelijk iemand inhuren voor klussen in en om het huis. Ze hoeven geen loonbelasting en premies werknemersverzekeringen in te houden, terwijl de werknemers onder meer recht hebben op het wettelijk aantal vakantiedagen en zes weken doorbetaling bij ziekte. Deze regeling is echter niet in overeenstemming met een ILO-verdrag uit 2011, volgens welke er geen verschillen mogen zijn tussen huishoudelijk werkers en andere werknemers. Als Nederland dit verdrag ratificeert en een nieuwe regeling maakt, zouden aan huishoudelijk werkers meer rechten moeten worden toegekend. Het leidt anderzijds ook tot meer verplichtingen voor degenen die de huishoudelijke hulp inhuren. n Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, 17 mei 2013

Spelregels nieuwe toezichthouder duidelijker De procedures en bevoegdheden van de nieuwe toezichthouder Autoriteit Consument en Markt (ACM) worden gestroomlijnd, waardoor ze duidelijker worden voor consumenten en bedrijven. Hierdoor kan de nieuwe toezichthouder efficiënter en effectiever optreden. Minister Kamp van Economische Zaken heeft onlangs een daartoe strekkend wetsvoorstel naar de Tweede Kamer gestuurd. Momenteel werkt de ACM nog met een verzameling verschillende procedures en bevoegdheden van de voormalige toezichthouders Consumentenautoriteit, de Onafhankelijke Post en Telecommunicatie Autoriteit (OPTA) en de Nederlandse Mededingingsautoriteit (NMa). Het wetsvoorstel treedt naar verwachting in 2014 in werking. n M  inisterie van Economische Zaken, 26 april 2013

Techniekpact: gezamenlijke actie voor meer vakmensen Aandacht voor techniek op alle basisscholen in 2020. Een investeringsfonds om techniek in het onderwijs te stimuleren en duizend beurzen per jaar voor techniekstudenten om ze te binden aan het bedrijfsleven. € 100 miljoen om de technische kennis van docenten te vergroten en € 300 miljoen voor bij- en omscholing van mensen met interesse in techniek. Dit zijn enkele van de 22 afspraken die vertegenwoordigers van werknemers, werkgevers en het onderwijsveld hebben afgesproken met het kabinet en regionale overheden. De afspraken zijn vastgelegd in het zogeheten nationaal Techniekpact 2020 en markeren de start van een langjarige aanpak om te zorgen voor meer technisch geschoolde vakmensen. Met dit pact willen de ondertekenaars bereiken dat meer jongeren kiezen voor techniek, leren in de techniek en dat meer werknemers gaan en blijven werken in de technieksector. Terwijl de werkloosheid in Nederland oploopt, ontstaat er in sommige sectoren een tekort van tienduizenden aan technische arbeidsplaatsen. Tot 2020 zijn er jaarlijks 30.000 extra technici nodig. n M  inisterie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid, 13 mei 2013

juni 2013 | nummer 3 | het Register

7


n n n n n n

RB-dag 2013

Ondernemerschap centraal op RB-dag Wie is er nu eigenlijk ondernemer en welke faciliteiten moeten hem daarbij ten deel vallen? Dat leek het RB een uitgelezen thema voor de RB-dag 2013, zeker nu het de bedoeling is dat een webmodule wordt geïntroduceerd voor het vaststellen van het ondernemerschap van met name zelfstandigen zonder personeel. Daarbij komt dat op basis van het Interim-rapport van de commissie-Van Dijkhuizen ook menige fiscale faciliteit voor ondernemers, met de zelfstandigenaftrek voorop, ter discussie staat. Er hangt de mkb-ondernemer dus het nodige boven het hoofd, en dat terwijl hij het toch al niet makkelijk heeft in deze economisch sombere tijden.

Verslag: Ton Kamminga, foto’s: Raphaël Drent

8

N

a een openingswoord van RB-voorzitter Sylvester Schenk licht dagvoorzitter Ruud Zuidgeest – tevens hoofd Bureau Vaktechniek van het RB – het onderwerp van deze middag toe. Het mkb heeft het zwaar, stelt hij vast, en dat is voor het RB ook de reden geweest om medio mei 2013 met een voorstel voor een Fiscaal crisispakket MKB 2014 te komen. Daarin wordt een zevental maatregelen genoemd die vooral tot doel hebben de liquiditeitspositie van het mkb te verbeteren. Daarnaast wordt een drietal oplossingen voor knelpunten geschetst. Het pakket heeft allerwegen waardering geoogst, hetgeen Zuidgeest ook afleidt uit het feit dat het RB inmiddels is uitgenodigd om mee te praten over de financieringsproblematiek van het mkb. Het is toch vooral de positie van de zzp’er die de aandacht trekt als het gaat om de vraag of er sprake is van onderne­ merschap, vervolgt Zuidgeest. Als het aan de fiscus ligt, hebben we hier veeleer te maken met een wzb’er (werk­ nemer zonder baas), merkt hij schertsenderwijs op. Het ontbreekt overigens aan een goede definitie van de zzp’er. De SER heeft in 2010 een dappere poging gedaan, maar staatssecretaris Weekers ziet er niets in. Dat geconsta­ teerd hebbende, geeft Zuidgeest het woord aan de drie sprekers van de middag, te weten Johan Marrink, oprich­ ter en directeur van ZZP Nederland, mr. Arend Jan van

het Register | januari 2012 | nummer 1

Lint, zelfstandig gevestigd fiscalist en mr. dr. Nicole Gubbels, docent aan de Universiteit van Tilburg en lid van de commissie-Van Dijkhuizen.

Bewust zelfstandig zonder personeel Met 26.000 aangeslotenen claimt Marrink met ZZP Nederland de grootste belangenorganisatie van zzp’ers in Nederland te zijn. Impliciet maakt hij daarmee duide­ lijk dat de organisatiegraad van zzp’ers tamelijk laag is. Vandaag de dag lopen er immers honderdduizenden van rond. De verstokte zzp’er verschilt volgens hem wezen­ lijk van een ondernemer in de klassieke zin. Hij is be­ wust zelfstandig en zonder personeel, met als belang­ rijkste doelstelling te voorzien in een eigen inkomen. Hij koestert de ultieme vrijheid om zelf te kunnen bepa­ len wanneer en waar hij werkt. Een ondernemer start vaak eveneens als zzp’er, maar is uit op groei en uitbouw van zijn onderneming. Marrink strooit vervolgens wat cijfers over het publiek uit. Zo is een ruime meerderheid van de zpp’ers middelbaar of hoogopgeleid, werkt meer dan de helft in de zakelijke dienstverlening, moet bijna een op de drie zich tevreden stellen met een omzet beneden de € 25.000 – maar zitten vier op de tien op minstens € 51.000 – en is de eenmans­ zaak veruit de favoriete rechtsvorm. De overgrote meer­ derheid is man en ruim de helft is ouder dan 45 jaar. Ook


n n n n n n

Dagvoorzitter Ruud Zuidgeest: ‘Hebben we hier te maken met een zzp’er of met een wzb’er (werknemer zonder baas)?’

haalt Marrink enkele gegevens aan van een CBS/TNOonderzoek uit 2012, waaruit zou blijken dat zzp’ers dik te­ vreden zijn over hun inkomen, afzet en werktijden. Vergaderen en overleggen vinden ze wel eens vervelend, net zoals het verzorgen van hun administratie en het ver­ spillen van tijd door reizen, zeker die met vertraging. Niets menselijks is hen kennelijk vreemd. Jacobse en Van Es Er is veel te doen over schijnzelfstandigheid, met name in de bouw. Jacobse en Van Es-types noemt Marrink dat. Maar volgens hem wordt dat sterk overdreven: hooguit 5 tot 10% laadt die verdenking op zich. Dat soort misbruik is toe te schrijven aan foute werkgevers, bemiddelaars en onweten­ de buitenlanders. De laatsten weten soms niet eens dat ze zelfstandige zijn en worden aldus flink uitgebuit. Overigens spreekt Marrink liever van schijnconstructies, want schijnzelfstandigen bestaan volgens hem niet. Regelrechte ramp De huidige VAR-verklaring noemt Marrink een regel­ rechte ramp. Er is veel te veel onduidelijkheid over, ze biedt alleen de opdrachtgever zekerheid, is simpel te misbruiken – gewoon de juiste vakjes aankruisen op het aanvraagformulier – en de VAR-row is van nul en gener­ lei waarde.

Met de introductie van de VAR-webmodule – overigens met een jaar uitgesteld tot 2015 – wordt het er niet beter op. ‘Oude wijn in nieuwe zakken’, concludeert Marrink, met als enige vernieuwing dat de opdrachtgever mede­ verantwoordelijk wordt. Daar wordt een zzp’er niet vro­ lijk van. Het is daarom dat de gezamenlijke zzp-organi­ saties staatssecretaris Weekers een alternatief hebben aangeboden in de vorm van een Bewijs van Ondernemerschap (BVO). Dat kent een controle aan de

Johan Marrink: ‘De huidige VAR-verklaring is een regelrechte ramp’

juni 2012 | nummer 3 | het Register

9


RB-dag

n n n n n n

Bezoekers over het thema ondernemerschap op de RB-dag Veel met zzp’ers te maken Danny Noteboom CB

Danny Noteboom laat zijn deelname aan de RB-dag elk jaar afhangen van het onder­ werp. Is het voor hem interes­ sant, dan is hij zeker van de partij. Dit jaar was dat voor hem zeker het geval. “Ik ben namelijk zelf werkzaam als zzp’er en ik heb in mijn prak­ tijk erg veel met zzp’ers te ma­ ken. Met name de presentaties van Arend Jan van Lint en Nicole Gubbels kon ik erg waar­ deren. Om verder op de hoogte te blijven van de fiscale actuali­ teiten én om aan de PE-punten te komen, bezoek ik onder andere het forum, de Landelijke Studiebijeenkomsten en diverse PE-cursussen.”

Er kwam discussie op gang Dimitri Stokman FB “Voor mij persoonlijk is het thema van de RB-dag zeer actueel. Ik ben namelijk een startende zzp’er, nadat ik jarenlang als fiscalist in loon­ dienst heb gewerkt. Het is natuurlijk heel spannend om te starten in deze economisch wat mindere tijd. Het bevalt tot nu toe wel zeer goed. De kunst is om je te onderscheiden van de gevestigde kantoren. De presentaties van de diverse sprekers vond ik dan ook interes­ sant en leuk. De laatste spreker (Nicole Gubbels, red.) had het voor elkaar dat er wat discussie in de zaal tot stand kwam. Over het algemeen had voor mij de mate­ rie nog meer diepgang mogen hebben. Naast de RB-dag bezoek ik vaak de Landelijke Studiebijeen­ komsten en de Kring­bijeen­ komsten in Alkmaar om op de hoogte te blijven van de actuali­ teit.”

10

het Register | juni 2012 | nummer 3

poort bij de Kamer van Koophandel via een persoonlijke inschrijving, en een vrijwaring voor zowel de opdracht­ gever als de zzp’er. Dit in combinatie met een keiharde aanpak van fraude en misbruik. Weekers heeft echter al laten weten niets te voelen voor een volledige vrijwa­ ring, omdat dit de fraudebestrijding zou bemoeilijken. De bewindsman kan het toch al niet goed doen bij Marrink, want met zijn halsstarrig en onterecht vast­ houden aan btw-heffing in de zorgsector bezorgt hij zzp’ers nachtmerries. En mocht de zelfstandigenaftrek worden afgeschaft, dan wel graag compenseren in de MKB-winstvrijstelling, zodanig dat ondernemers met een laag inkomen niet worden benadeeld. Ten slotte kraakt Marrink nog enkele noten over de pro­ blematiek van het verzekeren van het arbeidsonge­ schiktheidsrisico. Veel zzp’ers doen dat niet eens, en budgetpolissen kennen talloze uitsluitingen. Vrijwillig verzekeren via het UWV is een goede mogelijkheid, maar die is alleen weggelegd voor degenen die vanuit loondienst zelfstandig worden.

De ondernemer in de IB De inkomstenbelasting, zo begint Van Lint, kent geen onderscheid tussen een zzp’er en een mkb-ondernemer: men is simpelweg ondernemer. Bij de introductie van de Wet IB 2001 stond daarbij wel de ‘echte’ ondernemer centraal. Het was intussen iets te makkelijk geworden om ondernemer te zijn, en dus werd voor de toegang tot de fiscale faciliteiten het ondernemersbegrip aange­ scherpt. En wie de toets wist te doorstaan, werd op­ nieuw geconfronteerd met strakkere voorwaarden, waaronder het urencriterium. Ook naderhand vonden nog aanscherpingen plaats; denk aan het vervangen van de degressieve zelfstandigenaftrek door een vast bedrag. Vervolgens gaat Van Lint in op enkele begrippen uit de Wet IB 2001 en constateert hij dat rond het ondernemer­ schap in hoofdzaak sprake is van open normen. Er be­ staat geen definitie van wat nu eigenlijk winst is (alle voordelen uit de onderneming), wanneer die winst be­ last is (volgens de ‘regels’ van goed koopmansgebruik) en wat een onderneming is, wordt zelfs in geen enkel wetsartikel beschreven. Wie ondernemer is, is wel gede­ finieerd, en wel in art. 3.4, inclusief gelijkstellingen in art. 3.5 Wet IB 2001. Belangrijk element in deze definitie is de rechtstreekse verbondenheid voor verbintenissen betreffende de onderneming. Hierbij wordt aangesloten bij het civielrechtelijke begrip verbintenis. Maar bijvoor­ beeld bij een gemeenschap van goederen waarbij een van beide partners een onderneming drijft, is de ander niet rechtstreeks verbonden. En iemand die van actief ondernemer commandiet wordt, kan nog steeds aan­ sprakelijk worden gesteld, maar is niet meer verbonden. Volgens Van Lint is in het gelijkstellingsartikel niet gere­ geld wat nu precies een zelfstandig beroep is. In elk ge­ val behoort verbondenheid niet tot de voorwaarden. Een voorbeeld is dat van een clubeigenaar die accommodatie beschikbaar stelde aan een aantal prostituees, waarbij de dames en de eigenaar de opbrengst deelden. Deze dames beoefenden een zelfstandig beroep en daarvoor geldt het


n n n n n n

verbondenheidscriterium van art. 3.4 Wet IB 2001 niet, aldus de Hoge Raad. Objectieve onderneming Van Lint gaat vervolgens uitvoerig in op het begrip ob­ jectieve onderneming: een organisatie van arbeid en ka­ pitaal die deelneemt aan het economische verkeer met de bedoeling om winst te behalen. In de ‘vertaling’ van Van Lint: een duurzame, zelfstandige entiteit, c.q. acti­ viteiten van een zekere omvang, gericht op het realise­ ren in het economische verkeer van objectief haalbare winst. Wat betreft de duurzaamheid wijst hij op twee ar­ resten over een kandidaat-notaris die in de plaats trad van de notaris. Vanwege de tijdelijkheid van die werk­ zaamheden was geen sprake van ondernemerschap. Daarentegen was dat wel het geval bij een beginnend arts die voor een ander waarnam; er mocht worden aan­ genomen dat dit de aanloop was naar een eigen praktijk. Voor zelfstandigheid moet een gezagsverhouding afwe­ zig zijn. Even dreigde zelfs de lichtste aanwijzing al op zo’n gezagsverhouding uit te draaien, waarvan Van Lint enige komische voorbeelden geeft. Gelukkig heeft de Hoge Raad dit resoluut de kop ingedrukt. Ook een dienstbetrekking kan overigens deel uitmaken van de onderneming. Dat was bijvoorbeeld het geval bij een zelfstandig muzikant die tevens in dienstbetrekking muziekles gaf. Bij zelfstandigheid speelt ook inkomens- en debiteuren­ risico. Van Lint verwijst het idee dat er zonder debiteu­ renrisico geen sprake kan zijn van ondernemerschap, naar het rijk der fabelen. Hij noemt het voorbeeld van de journalist die voor eigen rekening en risico onderzoek deed. Niet het feit dat hij betaald zou krijgen, maar de vraag of hij het artikel wel zou weten te verkopen, vormde hier het risico. Wat betreft de omvang van de activiteiten noemt Van Lint het normaal wanneer er in de eerste jaren een verlies optreedt. Ook het aantal opdrachtgevers hoeft in die be­ gintijd nog niet ruim te zijn; zelfs één opdrachtgever kan

Mooie combinatie fiscaliteit en praktijk Jos Erkens CB

“Ik ben als parttime zelfstandige zeker geïnteresseerd in het onder­ werp van vandaag. Vanuit het CBS worden zzp’ers regelmatig bestu­ deerd, dus de raakvlakken van­ daag zijn voor mij erg groot. Mijn klantenkring bestaat ook grotendeels uit zzp’ers, maar ook uit ondernemers met een bv, en natuurlijk particulieren. Het mooie van het middagpro­ gramma is de combinatie van fis­ caliteit en praktijk. Johan Marrink van Stichting ZZP Nederland voegt ook echt iets toe omdat hij ook het wereldje vanuit de praktijk van de zzp’er laat zien. En met de wetenschap­ pelijke invalshoek van Nicole Gubbels ontstaat een interessan­ te diversiteit.”

Helder en duidelijk Jurriën Dickman CB

“Ik vind de RB-dag tot nu toe erg leuk. Het thema van vandaag sprak mij erg aan. Ik heb een erg diverse klantenkring en in mijn dagelijkse praktijk veel te maken met zzp’ers. Het symposium vind ik helder en duidelijk, met goede sprekers. De afwisseling van de sprekers vind ik persoonlijk prima. Je blijft scherp, waardoor je de materie ook kunt blijven volgen. Erg leuk! Naast de jaarlijkse RB-dag ga ik ook naar PE-cursussen, met onderwerpen als vennoot­ schapsbelasting en omzetbe­ lasting. Vooral de btw is een onderwerp dat toch lastig blijft, ook omdat het zo com­ plex is. Daarnaast ben ik vorig jaar naar een aantal cursussen over de werkkostenregeling (wkr) geweest. De loonadmi­ nistrateurs die ik tot mijn klanten kan rekenen, werken nog niet veel met de wkr, nu ongeveer zo’n 5%. Het is af­ wachten welke ontwikkelin­ gen zich met deze regeling gaan voordoen.”

Arend Jan van Lint: ‘De inkomstenbelasting kent geen onderscheid tussen een zzp’er en een mkb-ondernemer’

juni 2012 | nummer 3 | het Register

11


RB-dag

n n n n n n

Weer een goede RB-dag Anke Sassen bc

“Mijn complimenten voor weer een goede RB-dag! Het moet een hele klus zijn om dit te organiseren. Toevallig heb ik gisteren ook een PE-cursus van Heleen Elbert gevolgd over dit onderwerp. Ik ben dus nu weer volledig op de hoogte van de laatste actuali­ teiten op zzp-gebied. Wel han­ dig, want dat is ook de doel­ groep waar ik mee werk. Ik begeleid namelijk jonge star­ tende ondernemers – overi­ gens niet alleen zzp’ers – die bijvoorbeeld hun eerste on­ derneming al op hun 17e zijn gestart en nu midden 20 zijn. Die geef ik een steuntje in de rug en begeleid ze zodat ze nog sterkere onderne­ mers worden.”

Het klinkt me als muziek in de oren Irma Tap-Faber bc

“Ik bezoek jaarlijks de ALV. Ik vind het namelijk belangrijk dat je als lid in­ teresse toont in de vereni­ ging. Ook het symposium bezoek ik altijd, eigenlijk ongeacht wat het onder­ werp is. Het is voor mij een combinatie van inte­ resse en, eerlijk gezegd, ‘goedkope’ PE-punten. Wat het voor mij telkens weer leuk maakt, is dat een bepaald onderwerp al­ tijd vanuit diverse invals­ hoeken wordt belicht. Dit jaar was het onderwerp voor mij een schot in de roos. Ik heb een administratiekantoor, als zzp’er, met daarbij ook nog eens veel klanten die zzp’er zijn. Ik ben dus eigenlijk het onderwerp van vandaag, het klinkt me als muziek in de oren.”

12

het Register | juni 2012 | nummer 3

soms volstaan. Ronduit hilarisch is evenwel het voorbeeld van Van Lint van een ondernemer die door de rechter tot in den treure wordt geholpen de goede antwoorden te ge­ ven, maar tot op het laatst telkens de verkeerde oplepelt: ‘Doet u pogingen om andere opdrachtgevers te verwer­ ven?’ ‘Nee, niemand zit op mij te wachten.’ Bij het criterium objectief haalbare winst gaat het niet om het directe resultaat op korte termijn, maar om de vraag: wordt het nog wat. De beginjaren mogen dus, zo­ als eerder opgemerkt, best verliesgevend zijn; in het ge­ val van een keramist was dat zelfs gedurende vele jaren het geval. Bij het beoordelen van de winstgevendheid in de beginjaren mogen de resultaten in latere jaren worden meegenomen, blijkt uit een arrest van de Hoge Raad. Van Lint besluit met de opmerking dat al het voorgaande onverkort geldt voor de zzp’er.

Kwalificatie als ondernemer belangrijker geworden Nicole Gubbels buigt zich over de vraag waarom een kwa­ lificatie als ondernemer nu eigenlijk zo gewild is. Daartoe gaat ze net als Van Lint even terug naar het begin van de Wet IB 2001. Werknemers en resultaatgenieters kenden toen beiden een toptarief van 52%, en het enige verschil was dat resultaatgenieters hun werkelijke kosten moch­ ten aftrekken en werknemers slechts een arbeidskosten­ forfait. Ook IB-ondernemers betaalden maximaal 52%, en dga’s een gecombineerd Vpb/ab-tarief van maximaal 51,25%. Ook al omdat menige fiscale faciliteit aan strin­ gentere regels was gebonden, concludeerden Bart Schuver en Peter Kavelaars in 2003 dat de discussies over het on­ dernemerschap stukken minder zouden worden. Ze hadden echter buiten de waard gerekend, want al­ lengs is het Vpb-tarief drastisch verlaagd en deed daar­ door ook de MKB-winstvrijstelling haar intrede. En dat terwijl de Vpb-verlaging puur met internationals te ma­ ken had. Ook ging de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet naar 100% over de eerste ruim € 1 miljoen en 83% over het meerdere. Met nog wat andere maatre­ gelen is de kloof tussen ondernemers en niet-onderne­ mers allengs groter geworden. Dat maakt de vraag of dit verschil in behandeling wel gerechtvaardigd is, alsnog relevant; zie ook de uitspraak van Rechtbank Breda over de BOR. Vraag is bijvoorbeeld ook waarom een resultaat­ genieter bij dit alles het nakijken heeft. Rechtvaardiging Successievelijk bespreekt Gubbels de gangbare argumen­ ten ter rechtvaardiging van de bijzondere positie van de ondernemer en de noodzaak hem bepaalde faciliteiten te gunnen. Waar nodig probeert ze deze argumenten te fi­ leren en dat komt haar op de nodige reacties uit het pu­ bliek te staan (dat ze daartoe overigens uitdrukkelijk had uitgenodigd). Ten eerste is er het argument dat de ondernemer risico neemt en daarvoor beloond wil worden. Ja, zegt Gubbels, maar dan toch vooral wanneer kapitaal wordt geïnvesteerd. En wat is dan het verschil met een beleg­ ger in aandelen?


n n n n n n

Ander argument is dat de winst ook een investerings-, reserverings- en oudedagsverzorgingsfunctie heeft. Bij de investeringsfunctie kan Gubbels zich nog wel wat voorstellen, maar waarom een reserverings- en oude­ dagsverzorgingsfunctie wel voor ondernemers en niet voor resultaatgenieters zou gelden, gaat er bij haar niet in. Dat ondernemers een positieve invloed hebben op de werkgelegenheid en de productiviteit, daar kan ze ook nog wel in komen, maar ze vraagt zich af of dat voor alle ondernemers geldt – denk aan zzp’ers – en of niet juist ook werknemers daaraan bijdragen. Zoek de verschillen Van de fiscale ondernemersfaciliteiten gaat een aanzui­ gende werking uit en Gubbels vraagt zich af of je nu zo nodig om fiscale redenen ondernemer moet willen wor­ den. Momenteel betaalt een kwart van de ondernemers helemaal geen belasting, omdat ze met een laag inko­ men en een batterij aan faciliteiten op nul uitkomen. Vergeet niet, vervolgt Gubbels, dat dit ook doorslaat naar allerlei toeslagen. Immers, hoe lager het inkomen, des te hoger of eerder de tegemoetkomingen uit al die toeslag­ regelingen. Wat haar betreft bedenken we eerst waarom een faciliteit nodig is en pas daarna hoe we dat in het vat gieten en bij wie die faciliteit terecht moet komen. We moeten dus af van die alles-of-nietsregelingen en in plaats daarvan kijken naar de kenmerken van de ver­ schillende doelgroepen. Gubbels onderscheidt een drie­ tal situaties, met achtereenvolgens een toenemend be­ lang bij faciliteiten. Op het laagste faciliteitenniveau zitten de werknemers. Een treetje hoger staan de zzp’ers en de ondernemers zonder kapitaal. En op het hoogste niveau vinden we de ondernemers met kapitaal en/of werknemers. Ten slotte wijdt Gubbels nog enkele woorden aan een se­ parate winstbox – liever minder dan meer boxen – en aan een duale inkomstenbelasting. Met dat laatste be­ doelt ze dat arbeid en kapitaal verschillend worden be­ handeld en dat dit voor iedereen geldt, dus ook voor de dga. Met een vaste kapitaalvergoeding, waarbij het sala­

Stof tot nadenken Wendy Boenders MB FB

“Ik ben zeer te spreken over de RB-dag. Eerst is er de gestructureerde ALV, waarbij de echt interessante zaken die bij de vereniging spelen aan bod komen. Ik vind het belangrijk om daarvan op de hoogte te zijn. Ook het symposium was erg interessant. De ene spreker spreekt natuurlijk meer aan dan de andere. Vooral de laatste, die het onderwerp vanuit de wetenschappelijke invalshoek be­ naderde, heeft veel interessante dingen gezegd waarmee ze de zaal prikkelde en stof tot nadenken gaf. Er zijn momenteel zoveel perso­ nen die om aandacht schreeuwen met ideeën die absoluut niet haal­ baar zijn, dat het ook wel eens leuk is om van iemand met een weten­ schappelijke achtergrond te horen hoe zij dat nou ziet. Al vraag ik me ook van haar voorstellen af hoe haalbaar ze in de politiek zijn. Daar zal ze nog een harde dobber aan hebben.”

ris slechts als restpost geldt, kan box 2 worden afge­ schaft en is ook al het oppotten van geld in de bv om maar belastingheffing te kunnen uitstellen, van de baan. In de Scandinavische landen werkt dit systeem al, zegt Gubbels. Maar of ze daarvoor in ons land de handen op elkaar krijgt, is zeer de vraag.

Ten slotte

Nicole Gubbels: ‘We moeten af van die alles-of-nietsregelingen’

De vraag of iemand ondernemer is of niet, zal ook in de toekomst nog voor heel wat discussie zorgen. Er dienen nog allerlei problemen te worden opgelost en de grote vraag is of daarbij voor alle betrokkenen bevredigende oplossingen worden gevonden en ook daadwerkelijk worden gekozen. Deze RB-dag bracht ons in elk geval een verhelderende kijk op deze problematiek en helpt ons om de toekomstige ontwikkelingen op hun merites te kunnen beoordelen.  <<< juni 2012 | nummer 3 | het Register

13


n n n n n

De papieren schenking  n de erfrechtelijke rentee overeenkomst als schenking ter zake des doods

Recentelijk besliste de Hoge Raad dat een ‘papieren’ schenking geldt als ‘schenking ter zake des doods’ in de zin van art. 7:177 BW. In deze bijdrage wordt ingegaan op de vraag of de uitspraak ook gevolgen heeft voor de erfrechtelijke renteovereenkomst, en worden de praktische gevolgen van de uitspraak geïnventariseerd.

S Peter Blokland Mr. P. Blokland is als notaris en estate planner verbonden aan De Kort van Tuijl Notarissen te Tilburg

14

chenken is een bekende estate planningstool. Het vermogen dat bij leven wordt overgeheveld, maakt immers later geen deel meer uit van de nalatenschap, zodat een besparing van erfbelas­ ting wordt bereikt. Een ‘echte’ schenking, dat wil zeggen een schenking waarbij daadwerkelijk geld of goederen aan de begiftigde worden overhandigd, is de eenvoudigste en – in elk geval voor de begiftigde, die meteen over het geschonken ver­ mogen kan beschikken – ook de prettigste methode. Vaak ontbreekt het de schenker echter aan liquiditeiten of ander vrij beschikbaar vermogen om op deze wijze vermogen over te hevelen, en dan neemt men zijn toe­ vlucht tot de schuldigerkenning uit vrijgevigheid, in de praktijk meestal aangeduid als ‘papieren’ schenking. Hierbij schenkt de schenker een bedrag aan de begiftigde en leent dat ogenblikkelijk weer terug, met als eindre­ sultaat dat de begiftigde een vordering op de schenker heeft verkregen. De bedoeling is over het algemeen dat de geschonken vordering pas kan worden opgeëist als de schenker komt te overlijden, zodat diens nalatenschap dan minder groot is en er erfbelasting wordt bespaard. Daarvoor is overigens wel vereist dat over het op papier geschonken bedrag jaarlijks daadwerkelijk 6% rente is betaald, anders vindt art. 10 SW toepassing en wordt de schenking bij de begiftigde alsnog als erfrechtelijke ver­ krijging aangemerkt. In de praktijk wordt het betalen van die rente nogal eens vergeten. In dat geval kan de toepassing van art. 10 SW worden vermeden door het betalen van een zogenoemde inhaalrente.1 Ook kan de toepassing van art. 10 SW wor­

het Register | juni 2013 | nummer 3

den voorkomen door het op papier geschonken bedrag meer dan 180 dagen voor het overlijden van de schenker uit te betalen, maar het nadeel daarvan is uiteraard dat het moment van overlijden vaak lastig te plannen is.

Wel of geen schenking ter zake des doods? Voor zover een schenking de strekking heeft dat ze pas na het overlijden van de schenker – en dus niet reeds tij­ dens diens leven – zal worden uitgevoerd, vervalt ze met het overlijden van de schenker, tenzij de schenking door de schenker persoonlijk is aangegaan en daarvan een no­ tariële akte is opgemaakt, aldus art. 7:177, lid 1 BW. In de vakliteratuur is er nogal wat discussie geweest over de vraag of een papieren schenking als een schenking ter zake des doods moet worden gekwalificeerd en dus bij notariële akte dient te geschieden. Enerzijds kan worden gesteld dat het veelal de bedoeling is dat het verrichten van de toegezegde hoofdprestatie – het uitbetalen van het geschonken bedrag – pas bij het overlijden van de schenker zal geschieden. Anderzijds kan ook zeker niet worden ontkend dat er in de meeste gevallen ook tijdens het leven van de schenker al het een en ander gebeurt; meestal betaalt de schenker immers, zoals we hiervoor al zagen, rente aan de begiftigde, en daarnaast moeten de begiftigden de geschonken vordering opgeven in box 3, waartegenover de schenker de schulden aan de begif­ tigde in box 3 kan aftrekken. Dat betekent overigens wel dat het oppassen geblazen is als de schenker weinig of geen vermogen in box 3 heeft, zoals bij de veelvoorko­ mende situatie dat het vermogen niet liquide is omdat


n n n n n

het in de eigen woning vastzit; met een beetje pech wordt het beoogde erfbelastingvoordeel dan binnen af­ zienbare tijd door het IB-nadeel tenietgedaan. De kwestie of de papieren schenking nu wel of geen schenking ter zake des doods is, is uiteindelijk door de Hoge Raad beslist in zijn arrest van 9 december 2011 (BNB 2012, 46, V-N 2011/66.25): 3.3.2. De door erflaatster bij de onderhandse akten schuldig erkende bedragen waren (...) pas opeisbaar bij haar overlijden. Het hof heeft hieraan kennelijk en – gelet op het hiervoor in 3.3.1. overwogene – terecht de gevolgtrekking verbonden dat de bij de onderhandse akten gedane schenkingen de strekking hadden pas na het leven van erflaatster te worden uitgevoerd. Hieraan doet niet af dat rente over de schuldig erkende bedragen is bedongen, ook niet indien die rente bij leven van erflaatster is betaald. Ook ’s hofs oordeel dat de schenkingen niet bij leven van erflaatster zijn uitgevoerd geeft geen blijk van een on­ juiste rechtsopvatting, terwijl het voor het overige, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, in cassa­ tie niet op juistheid kan worden getoetst. Dit oordeel is voorts niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.2 In de visie van ons hoogste rechtscollege vervallen der­ halve onderhands aangegane papieren schenkingen – als de geschonken bedragen niet bij leven zijn uitbe­ taald – met het overlijden van de schenker, zodat deze niet als aftrekpost voor de erfbelasting kunnen worden opgevoerd. De gang naar de notaris lijkt dus aangewezen, hetgeen mij persoonlijk uiteraard pleziert, maar mij toch niet be­ let om nog een tweetal kanttekeningen te plaatsen: n het lijkt erop dat de schuldigerkende bedragen in de door de HR besliste procedure (uitsluitend) bij over­ lijden van de schenkster opeisbaar waren en niet – zoals gebruikelijk – eveneens in een aantal situaties bij leven (opname in een verzorgingshuis etc.). De vraag is of de aanwezigheid van dergelijke aanvullen­ de opeisbaarheidsgronden aan de papieren schenking het ‘ter zake des doods’-karakter kan ontnemen. Ik acht het niet uitgesloten dat daarover nog wel eens een procedure wordt gevoerd, maar intussen lijkt het verstandig om op safe te spelen en de cliënt naar de notaris te sturen; n de uitspraak van de Hoge Raad lijkt nog steeds ruimte te laten voor het alternatief van het daadwerkelijk heen en weer boeken van geld van schenker naar be­ giftigde en vice versa. Kennelijk is er dan wel sprake van een ‘uitvoering’ van de schenking tijdens leven van de schenker als bedoeld in art. 7:177, lid 1 BW, maar voor mijn gevoel is de kans van slagen niet heel groot als de begiftigde het bedrag onmiddellijk na ontvangst naar de schenker terugboekt. Anders ge­ zegd, echt ‘uitgevoerd’ is de schenking pas als de be­ giftigde het geld gedurende een flinke periode ter vrije beschikking heeft, en er bij wijze van spreken

In de vakliteratuur is er nogal wat discussie geweest over de vraag of een papieren schenking als een schenking ter zake des doods moet worden gekwalificeerd een leuke cabrio van zou kunnen kopen. Dat risico zullen veel schenkers niet willen lopen.

Praktische gevolgen van het arrest van de Hoge Raad Welke consequenties heeft de kwalificatie van de papie­ ren schenking als schenking ter zake des doods voor de adviespraktijk? Ten eerste is het nu duidelijk dat de schenking, wil deze de schenker overleven, bij notariële akte en door de schenker persoonlijk moet worden aangegaan. ‘Persoonlijk’ be­ tekent in dit verband dat het geven van een volmacht niet mogelijk is. Wordt aan deze eisen niet voldaan, dan is de schenking dus op zich – zie de tekst van art. 7:177 BW – wel geldig, maar hangt er een zwaard van Damo­ cles boven, te weten dat de schenking vervalt als ze niet bij leven van de schenker is uitgevoerd. De kwalificatie als schenking ter zake des doods betekent ook dat de begiftigde als legataris wordt aangemerkt (art. 4:126, lid 1 BW) en dus pas aan de beurt komt als de ande­ re schuldeisers van de nalatenschap nog iets hebben over­ gelaten (art. 4:120, lid 1 BW). Door een legaat in de vorm van een papieren schenking te gieten, kan de schenker de begiftigde dus niet in een betere erfrechtelijke positie brengen dan hij als legataris zou hebben gehad. Als quasilegaat moet de schenking overigens ook in het centraal testamentenregister worden ingeschreven. De kwalificatie van de papieren schenking als schenking ter zake des doods heeft ook specifieke gevolgen op het gebied van het huwelijksvermogensrecht. Zo is op grond van het bepaalde in art. 1:88, lid 4 BW voor het verrichten van een schenking ter zake des doods – voor zover deze al­ thans niet bij leven wordt uitgevoerd – geen toestemming van de echtgenoot van de schenker vereist, en ontstaat door het verrichten van een dergelijke schenking door

Onderhands aangegane papieren schenkingen vervallen met het overlijden van de schenker

juni 2013 | nummer 3 | het Register

15


De papieren schenking

n n n n n

De kwalificatie als schenking ter zake des doods betekent ook dat de begiftigde als legataris wordt aangemerkt een in gemeenschap van goederen gehuwde echtgenoot op grond van art. 1:94, lid 5 BW een privéschuld van de schenkende echtgenoot. Dit laatste geldt echter alleen als de gemeenschap na 2011 is ontstaan.3

Heeft de uitspraak van de Hoge Raad ook gevolgen voor de erfrechtelijke renteovereenkomst? Een andere wijze van vermogensoverheveling is het vast­ stellen, middels een renteovereenkomst, van een (hoge­ re) rente op de vordering die kinderen na het overlijden van een ouder op de langstlevende partner hebben ver­ kregen. Bij de standaard wettelijke verdeling ex art. 4:13 BW komen de kinderen er namelijk zonder nadere rente­ overeenkomst bekaaid vanaf: op grond van lid 4 van ge­ noemd artikel wordt de vordering die ze op de langstle­ vende echtgenoot verkrijgen, vermeerderd met een percentage gelijk aan de wettelijke rente, voor zover die hoger is dan 6%. En aangezien de wettelijke rente al jaren niet hoger is dan 6%, zet dit weinig zoden aan de dijk. Als een renteovereenkomst binnen de aangiftetermijn voor de erfbelasting wordt gesloten, wordt het vermo­ gen van de langstlevende ‘uitgehold’: de bijgeschreven rente is bij het overlijden van de langstlevende partner een aftrekpost voor de erfbelasting.4 Voor wat betreft de erfbelasting bij het ‘eerste overlij­ den’ hangen de fiscale gevolgen eveneens af van het mo­ ment waarop de renteovereenkomst wordt gesloten. Wordt de hogere rente overeengekomen binnen de aan­

Het lijkt evident dat civielrechtelijk sprake is van een schenking, maar wat het nu echt is, vertelt de wettekst niet

16

het Register | juni 2013 | nummer 3

giftetermijn voor de erfbelasting, dan wordt deze – mits sprake is van een wettelijke verdeling of van een testa­ ment dat de bevoegdheid tot vaststelling delegeert – fis­ caal als erfrechtelijke verkrijging aangemerkt. In de an­ dere gevallen wordt de rente fiscaal als schenking beschouwd (zie art. 1, lid 3 en 4 SW).5 Met bovenstaande fiscale analyse is nog niets gezegd over de civielrechtelijke kwalificatie van de renteover­ eenkomst. Zowel in lid 3 als in lid 4 van art. 1 SW is im­ mers sprake van een fictieve verkrijging; in bepaalde gevallen wordt het resultaat van de renteovereenkomst aangemerkt als erfrechtelijke verkrijging, in andere situ­ aties als een verkrijging krachtens schenking, maar wat het nu echt is, vertelt de wettekst niet. Het lijkt evident dat civielrechtelijk sprake is van een schenking. Immers, langstlevende en kinderen sluiten een overeenkomst ‘om niet’ met de bedoeling dat de kinderen worden verrijkt (meer rente op de vorderin­ gen) en de langstlevende verarmt (gro­tere schulden aan de kinderen), zodat aan de definitie van de schenking in art. 7:175, lid 1 BW is voldaan. Het is echter ook mogelijk om de renteovereenkomst te zien als een (nadere in­ vulling van de) erfrechtelijke verkrijging; in die visie wordt de rente uit de nalatenschap van de overledene verkregen. In de parlementaire geschiedenis van de herziening van de Successiewet blijkt hoe de staatssecretaris er tegen­ aan kijkt: 3. De regeling moet uitvoerbaar zijn. Het wettelijk erfrecht stelt geen termijn waarbinnen de renteafspraak moet worden gemaakt. Reeds bij de aanpassing van de Successiewet 1956 op het zogenoemde nieuwe erfrecht met ingang van 1 januari 2003 is onderkend dat het ontbreken van een dergelijke termijn voor de belastingheffing weinig praktisch is. Daarom verbinden de voorgestelde bepalingen alleen gevolgen voor de erfbelasting aan de renteafspraken als die afspraken binnen een bepaalde termijn worden gemaakt, waarbij is aangesloten bij de aangiftetermijn. Aansluiting bij deze termijn betekent dat ook rentevaststellingen gemaakt binnen de periode van het verleende uitstel voor het doen van aangifte gevolgen hebben voor de erfbelasting. Door aan te sluiten bij de aangiftetermijn kan bij het vaststellen van de aanslagen direct met de renteafspraak rekening worden gehouden. Dit is voor de uitvoering ook noodzakelijk, omdat voor de bepaling van de waarde van het vruchtgebruik en de hoofdgerechtigdheid van de vordering, de rente nu eenmaal moet vaststaan. Bovendien wordt hiermee voorkomen dat bij latere renteafspraken op de opgelegde aanslagen moet worden teruggekomen. De heffing over deze laatste rentevaststellingen vindt, hoewel zij een erfrechtelijke basis hebben, dus om uitvoeringstechnische redenen niet plaats op grond van de erfbelasting. Zo bevat het derde lid geen fictie, maar een successiewettelijke beperking van de erfrechtelijke werkelijkheid.6


n n n n n

De staatssecretaris zegt hier dat een rentevaststelling op grond van een testamentaire bevoegdheid of op grond van het wettelijk erfrecht (art. 4:13, lid 4 BW) civielrech­ telijk, ongeacht het moment waarop deze plaatsvindt, een erfrechtelijke verkrijging is. Puur om praktische redenen, namelijk het voorkomen dat aanslagen moeten worden herzien, wordt de periode waarbinnen de fiscaliteit het ci­ viele recht volgt, beperkt tot de aangiftetermijn. Cruciaal in deze redenering is de zin: ‘Zo bevat het derde lid geen fictie, maar een successiewettelijke beperking van de erfrechtelijke werkelijkheid.’ In de visie van de staatssecretaris is art. 1, lid 3 SW dus eigenlijk een negatieve fictiebepaling, omdat de wettekst blijkbaar inhoudt dat de civielrechtelijke werkelijkheid alleen wordt ge­ volgd als deze zich binnen de aangiftetermijn voordoet. Blijkbaar, want dit had in de wet wel duidelijker tot uit­ drukking kunnen worden gebracht! Heeft de staatssecretaris het bij het rechte eind? Naar ik meen is dat niet het geval, omdat het in de visie dat de renteovereenkomst (vaak) leidt tot een erfrechte­ lijke verkrijging, al te gemakkelijk zou zijn om derden te benadelen. Om te beginnen een wat exotisch voorbeeld. Stel een erflater, gehuwd onder koude uitsluiting, over­ lijdt zonder testament, zodat de wettelijke verdeling van toepassing is. De langstlevende, die vreest binnen af­ zienbare tijd te zullen worden belaagd door privéschuld­ eisers (geen nalatenschapsschuldeisers), komt met de kinderen overeen dat over de vorderingen jaarlijks een rente van 100% moet worden betaald, zodat zijn vermo­ gen snel slinkt en de schuldeisers het nakijken hebben.7 Actio Pauliana, zal iedereen dan meteen roepen, maar in de visie van de staatssecretaris is het aanknopingspunt daarvoor moeizaam, omdat de verkrijging door de kinde­ ren wordt beschouwd als een erfrechtelijke verkrijging, en dus niet aan de langstlevende kan worden toegere­ kend. Naar ik meen zou hier een Actio Pauliana inge­ steld moeten kunnen worden.8

Mijn conclusie is dat de renteovereenkomst civielrechtelijk als een schenking ter zake des doods moet worden beschouwd Minder vergezocht is het voorbeeld waarin de renteover­ eenkomst wordt ingezet om een legitimaris buitenspel te zetten; na het overlijden van de eerste ouder behoudt het ‘zwarte schaap’ een vordering met wettelijke verhoging, terwijl de langstlevende met de ‘brave kinderen’ overeen­ komt dat op hun vorderingen een hoge rente wordt bijge­ schreven, zodat hij bij zijn overlijden ‘technisch failliet’ is en de legitimaris ponds-pondsgewijze moet delen met de andere kinderen die een veel grotere vordering hebben. Het past in het systeem van het erfrecht dat dan de aan de andere kinderen geschonken extra rente bij het overlij­ den van de langstlevende deel uitmaakt van diens legiti­ maire massa. In de visie van de staatssecretaris zou dit laatste, nu de rente als erfrechtelijke verkrijging uit de ‘eerste’ nalatenschap wordt beschouwd, niet mogelijk zijn. Ondanks de penibele positie van de legitimaris in het nieuwe erfrecht lijkt mij dit toch een stap te ver. Mijn conclusie is dus dat de renteovereenkomst civiel­ rechtelijk als schenking moet worden beschouwd. En dan is de volgende vraag uiteraard of dan ook, met toe­ passing van het arrest van de Hoge Raad van 9 december 2011, kan worden geconcludeerd dat sprake is van een schenking ter zake des doods als bedoeld in art. 7:177 BW. Naar mijn mening wel, want in feite gebeurt er bij een renteovereenkomst waarbij een hogere rente wordt overeengekomen precies hetzelfde als bij een papieren schenking; de schenker geeft een bedrag aan de begiftig­ den, dat (in principe) pas wordt uitbetaald als de schen­ ker overlijdt. Dat betekent dat de hiervoor omschreven

juni 2013 | nummer 3 | het Register

17


De papieren schenking

n n n n n

gevolgen van het arrest van de Hoge Raad voor de papie­ ren schenking – mutatis mutandis – van overeenkomsti­ ge toepassing zijn.

art. V, lid 2 van de Wet wijziging gemeenschap van goederen (Stb. 2011, 205). 4 Wordt de overeenkomst na de aangiftetermijn voor de erfbelas­ ting gesloten en is de rente niet meer dan 180 dagen voor het

Conclusie

overlijden van de langstlevende uitgekeerd, dan wordt de bijge­

Zowel de papieren schenking als de erfrechtelijke rente­ overeenkomst waarbij de rente wordt verhoogd, is een schenking ter zake des doods als bedoeld in art. 7:177, lid 1 BW. Deze overeenkomsten dienen dan ook te worden aangegaan bij een notariële akte waarbij de schenker/ schuldenaar persoonlijk verschijnt, om te voorkomen dat de schenking vervalt wanneer de schenking – zoals meestal het geval zal zijn – bij het overlijden van de schenker nog niet is uitgevoerd.   <<<

schreven rente bij het ‘tweede overlijden’ belast op grond van art. 10 SW. Zie de Nota naar aanleiding van het verslag van 21 au­ gustus 2009, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 9, p. 34-35 en de Nadere memorie van antwoord van 14 december 2009, Kamerstukken I 2009/10, 31 930, nr. F, p. 7. 5

Voor de inkomstenbelasting zal de rente – evenals de vordering zelf – vrijwel altijd zijn gedefiscaliseerd, hetgeen betekent dat de kinderen de vordering niet in box 3 hoeven op te geven, waarte­ genover uiteraard de langstlevende de schulden aan de kinderen niet als aftrekpost kan opvoeren (art. 5.4 Wet IB 2001).

6 Eerste Nota van Wijziging, Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr.

Noten 1

10, p. 12-13.

Meer over de toepassing van art. 10 SW bij papieren schenkingen

7 Gezien art. 9, lid 1 SW kunnen de vorderingen van de kinderen,

is te vinden in het besluit van 4 april 2012, nr. BLKB2012/103M.

ongeacht de rente, niet hoger dan nominaal worden gewaar­

2 De uitspraak is inmiddels door velen becommentarieerd, zie Van Vijfeijken in de noot in BNB, Zwemmer in FED 2012, 15, Schoen­ maker in NTFR 2012, 210, Blokland in JBN 2012-12 en Welkers en

deerd, en in deze situatie zal men waarschijnlijk niet wakker lig­ gen van de toepassing van art. 9, lid 2 SW bij het overlijden van de langstlevende. 8 Daarbij bevind ik mij in goed gezelschap. Ook Van Mourik, Hand­

Reijnen in FBN 2012-31. 3 Dit wonderlijke stuk overgangsrecht – het had meer voor de

boek Erfrecht (2006) op p.68, en Asser-Perrick, nr. 67, zijn van

hand gelegen om te bepalen dat art. 1:94, lid 5 BW zou gelden

mening dat een rentevaststelling onder omstandigheden paulia­

voor alle na 1 januari 2011 gedane schenkingen – is te vinden in

neus kan zijn.

Juridische modellenbank

Online modellen voor effectieve dienstverlening

Exclusief voor ledenline

g on 24 uur per dabaar ik h sc be

Bekijk de juridische modellenbank op het ledendeel van www.rb.nl

De dagelijkse praktijk stelt hoge eisen aan de kwaliteit van de dienstverlening van de belastingadviseur. U heeft hierbij niet alleen te maken met fiscale regelgeving, maar ook vaak met rechtspersonenrecht, vermogensrecht en verbintenissenrecht. Register Belastingadviseurs ontwikkelde daarom in samenwerking met Bol Juristen speciaal voor haar leden een databank met modelovereenkomsten, toegespitst op het privaatrecht. In de juridische modellenbank vindt u: Juridische modellen toegespitst op privaatrecht Direct toepasbaar in uw adviespraktijk Gratis juridische helpdesk van Bol Juristen

Verder in fiscale kennis www.rb.nl

18

het Register | juni 2013 | nummer 3


col umn

Schaamteloos G.J. (Gerard) van Nieuwenhuijzen FB directielid fiscaal bij Van Oers Accountancy & Advies te Roosendaal

Het kabinet-Rutte II worstelt met de gevolgen van de economische crisis voor het in de hand houden van de rijksbegroting. Zelfs binnen de VVD lijkt er een ideologische strijd te zijn ontstaan tussen de rekkelijken en de preciezen. Waar de preciezen vast­ houden aan de door ‘Brussel’ opgelegde norm van een begrotingstekort van maxi­ maal 3%, zijn de rekkelijken bang dat door het te strikt vasthouden aan deze norm de economie kapot wordt bezuinigd. Daarbij verbaas ik mij over het gebruik van het woord ‘bezuinigen’. Volgens Van Dale betekent bezuinigen ‘het beperken van de uitgaven’. Dit vergt dus het maken van keuzes: waar kan het wat minder, welke uitgaven kunnen vervallen? De Nederland­ se politiek geeft echter een heel andere uitleg aan het begrip bezuinigen. Van min­ der uitgeven is geen sprake; sterker nog, ieder jaar stijgen de uitgaven op de rijksbe­ groting. In die zin is er van ‘kapot bezuinigen van de economie’ dus absoluut geen sprake. Wat niet wil zeggen dat het huidige overheidsbeleid geen kwalijke gevolgen heeft voor de economie. Onder de noemer bezuinigen worden namelijk keer op keer schaamteloos de belastingen verhoogd. Dit is dus geen bezuinigen, dit is de rekening voor een te hoog uitgavenpatroon wegleggen waar die niet thuishoort. Een van die omstreden belastingverhogingen is de ‘eenmalige’ crisisheffing van 16% die van werkgevers wordt geheven over beloningen boven € 150.000. Deze heffing zou in principe alleen voor 2013 gelden, maar met het grootste gemak is deze heffing wederom ‘eenmalig’ van toepassing verklaard voor 2014. Hieraan doet niet af dat in het sociaal akkoord zoals dat op 11 april 2013 is gepresenteerd, het hele pakket aan ‘bezuinigingen’ is vooruitgeschoven. We zullen waarschijnlijk pas dit najaar duide­ lijkheid krijgen over de vraag of deze maatregel voor 2014 ook daadwerkelijk wordt ingevoerd. Voor een bepaalde groep belastingplichtigen hebben we dus in Nederland (tijdelijk) een buitenproportioneel hoog tarief van 68%. Is het niet vreemd dat deze maatregel is ingevoerd door een kabinet waarin de VVD een prominente plaats inneemt? Be­ denk daarbij dat zelfs de SP in haar verkiezingsprogramma een toptarief in de in­ komstenbelasting van 65% als het maximaal haalbare ziet. Dat een dergelijk hoog ta­ rief het vestigingsklimaat in Nederland voor het (internationaal opererende) bedrijfsleven geen goed doet, tracht men te verbloemen door de heffing bij de werk­ gever in plaats van bij de belastingplichtige zelf te leggen. Daarmee wordt niet al­ leen de intelligentie van de markt onderschat, maar wordt ook achteloos voorbijge­ gaan aan het feit dat het voor de groep ondernemers uit het midden- en kleinbedrijf die hun onderneming uitoefenen in de vorm van een besloten vennootschap – de dga’s – niet uitmaakt waar de heffing terecht komt. Uiteindelijk krijgt die dga toch de volle laag. Voor ons als belastingadviseur heeft deze wetgeving wel tot gevolg dat de relevantie van ons vak toeneemt. De markt accepteert dergelijke hoge belastingtarieven niet en het is aan ons om onze cliënten waar mogelijk de weg te wijzen naar een wettelij­ ke manier om de belastingdruk te matigen.  <<<

juni 2013 | nummer 3 | het Register

19


n n n n n

20

het Register | juni 2013 | nummer 3


het

Interview

n n n n n

Belastingdienst richt vizier op frauderende middenstander De Belastingdienst zit de middenstander op de hielen: op 20 maart jl. werd bekendgemaakt dat de FIOD een aantal Chinese restaurants in Groningen en Drenthe was binnengevallen op verdenking van gesjoemel met de kassa. En op 18 april verscheen het bericht dat enkele tientallen franchisenemers van Super de Boer hadden opgebiecht een deel van hun omzet te hebben verzwegen. Dit alles komt niet uit de lucht vallen: de Belastingdienst houdt zich al veel langer bezig met het bestrijden van deze vormen van belastingfraude. Vooruitgeschoven posten in deze strijd zijn de Belastingdienstmedewerkers Theo Klarenbeek en Henk Huttinga. Tekst: Ton Kamminga | Foto’s: Raphaël Drent

D

at er fraude plaatsvindt, is niet nieuw, zegt Henk Huttinga, op wiens visitekaartje de functie Landelijke Coördinator Franchise prijkt. Hij houdt zich bezig met de bestrij­ ding van fraude bij franchisenemers van supermarkten, in eerste instantie bij de vroegere supermarktketen Super de Boer. Daar bleek op grote schaal omzet te zijn verdoezeld, waardoor de schatkist fors is benadeeld. Hoe kwam die fraude aan het licht? ‘We kregen tijdens een reguliere controle argwaan bij één ondernemer over diens uitgavenpatroon. Dat kon gewoon niet. We doken daarom in diens privébestaan door een ouderwetse vermogensvergelijking te ma­ ken. En toen kwam de aap uit de mouw: hij had retou­ ren geboekt die er helemaal niet waren geweest en had het daarbij horende bedrag uit de kassa gehaald. En wel op zo’n schaal dat het om substantiële bedra­ gen ging.’

En toen gingen jullie verder zoeken? ‘De mogelijkheid om te frauderen bleek zo kinderlijk eenvoudig te realiseren dat we ons niet konden voorstel­ len dat het niet ook elders gebeurde. We lieten er daar­ om een gedigitaliseerde analyse op los, waaruit we op­

maakten dat rond 45% van de franchisenemers uit de Super de Boer-keten moest rommelen met de omzet.’ Ging het alleen om onterechte retouren? ‘Er werd ook gerommeld met statiegeld. En er werden ook wel aparte kraampjes ingericht waarin waren werden ver­ kocht die niet op de kassa werden aangeslagen. In de grensstreek gebeurde dat bijvoorbeeld met Duits bier.’

‘De mogelijkheid om te frauderen bleek zo kinderlijk eenvoudig te realiseren dat we ons niet konden voorstellen dat het niet ook elders gebeurde’ Waarom alleen franchisenemers? Dat kon toch ook bij de eigen winkels van de keten gebeuren? ‘Theoretisch kan dat inderdaad. Maar ons is gebleken dat de ketens hun eigen winkels strenger controleren dan die van de franchisenemers; daar heerst toch een strak­ kere discipline. Wat volgde, was een analyse bij de fran­ chisegever. Vergeet niet dat die zelf ook wordt bena­ deeld; doorgaans krijgt hij een percentage van de omzet

juni 2013 | nummer 3 | het Register

21


n n n n n

Interview

‘Het grootste belang is eigenlijk het opheffen van een misstand en daarmee het dienen van de belastingmoraal’ hebben we het hele handhavingspalet ingezet. Bij de grote fraudeurs onder de franchisenemers was er een strafrechtelijke actie vanuit de FIOD, in combinatie met de daaruit voortvloeiende publiciteit. De minder grote fraudeurs kregen bezoek van medewerkers van de Belas­ tingdienst met controle-ervaring. Die franchisenemers konden vervolgens kiezen tussen zelf de omvang van de zwarte omzet schatten of dat door de Belastingdienst la­ ten doen. Daarvan heeft een aantal voor zelf schatten gekozen. Daarnaast is ook een aantal brieven verstuurd – ‘harde’ brieven noemen wij dat – waarin ook nog een keus voor zelf melden werd geboden. Maar ik zou dat niet echt een vrijwillige inkeer willen noemen.’ Wat hangt de omzetverzwijgers eigenlijk boven het hoofd? ‘In de eerste plaats krijgen ze natuurlijk naheffingsaan­ slagen over de verzwegen omzetten, maar daarnaast ook een boete. Die wordt zwaarder naarmate ze langer en heftiger tegenstribbelen. Een boete is altijd maatwerk, maar globaal kun je denken aan 25% voor wie meewerkt en 50% of meer voor wie dat niet doet.’

De rol van de adviseur

Henk Huttinga: ‘Ons advies luidt: laat men zich in elk geval melden’

als vergoeding voor zijn dienstverlening en het gebruik van zijn formule. Bij een lagere omzet dan in werkelijk­ heid is gerealiseerd, wordt dus ook minder aan hem afge­ dragen. Bedenk verder dat de franchisegever bij een fran­ chisenemer minder controlemogelijkheden heeft dan bij een eigen winkel. Daarbij heb je bovendien ‘harde’ en ‘zachte’ franchisers; de laatsten hebben vaak een sub­ stantieel eigen assortiment, waardoor de bedrijfsvoering nog moeilijker van buitenaf te doorgronden valt.’

Semi-vrijwillige inkeer Bij de afhandeling van de Super de Boer-zaak lijkt de Be­ lastingdienst sterk te hebben ingezet op (semi-)vrijwilli­ ge inkeer. In een nieuwsbericht van 18 april jl. meldt Fi­ nanciën in elk geval dat enkele tientallen van de 143 ex-franchisers hun zonden min of meer vrijwillig heb­ ben opgebiecht. Maar Huttinga nuanceert dit: ‘In feite

22

het Register | februari 2013 | nummer 1

Een voor de hand liggende vraag is natuurlijk of de advi­ seur van een frauderende franchisenemer onraad had moeten ruiken. Maar volgens Huttinga heeft de adviseur geen rol in de fraude gespeeld: ‘In theorie en met de wijsheid achteraf had hij het kunnen zien. Ongetwijfeld zal bij hem de schrik ook even om het hart geslagen zijn. Maar het zat niet in zijn controleopdracht. Er is zeker geen neiging bij de Belastingdienst om hem van mede­ plichtigheid te betichten. Integendeel, we zoeken juist zijn medewerking om cliënten ertoe te bewegen zich te melden en om herhaling in de toekomst te voorkomen.’ Met de introductie van horizontaal toezicht (HT) kan er een bijkomend probleem ontstaan. Want hoe zit het als er onder de fraudeurs een HT-klant zit? ‘Dan is eerst de vraag: over welk soort HT hebben we het? Betreft het een individueel convenant, dan zal er een goed gesprek volgen met het frauderende bedrijf. En gaat het om een intermediair convenant in het mkb, dan zal dat gesprek met de adviseur worden gevoerd. Ik wil echter nogmaals benadrukken dat de adviseurs niet in de vuurlinie liggen. Sterker nog, we willen onze contro­ lemethodiek best met hen delen, en trouwens ook met de franchisegevers.’


n n n n n

Het vervolg Het project is nog lang niet ten einde, want de Belasting­ dienst kijkt terug op een zeer geslaagde actie en dat smaakt natuurlijk naar meer. ‘We gaan nu ook aan de slag met de andere supermarktketens. In totaal gaat het om 18 formules en allemaal hebben ze hun medewer­ king al toegezegd. Ook de koepelorganisatie van franchi­ senemers doet mee; die heeft er dit jaar zelfs een congres aan gewijd. Waar wij echter bij Super de Boer zelf de ana­ lyse hebben gedaan, mogen de andere franchisegevers dat nu zelf doen. Het is per slot van rekening ook hun ei­ gen verantwoordelijkheid.’ Gelden voor de franchisenemers van die andere formules dezelfde voorwaarden? ‘Men zal ook hier worden verzocht om medewerking te verlenen. Een vrijwillige melding is ook dan uiteraard een verlichtende factor. Maar hoe meer erover wordt gepubli­ ceerd, des te lastiger wordt het om er met zo weinig moge­ lijk kleerscheuren vanaf te komen. Een echte inkeerrege­ ling zit er al niet meer in. Daarom is ons advies: laat men zich in elk geval melden. Want bij degene die niets doet, blijft het zwaard van Damocles boven het hoofd hangen.’ Hoe groot is het financiële belang voor de schatkist? ‘Tot nu toe is er voor € 6,5 miljoen aan naheffingsaansla­ gen en boetes opgelegd, maar dat kan nog wat meer wor­ den, wellicht richting de € 10 miljoen. Maar het grootste belang is eigenlijk het opheffen van een misstand en daarmee het dienen van de belastingmoraal. Want die is nog steeds hoog in ons land en dat willen we graag zo houden. Om die reden hebben we ook bewust de publi­ citeit gezocht. Wat hielp, was dat de media er vervolgens flink mee aan de haal gingen.’

Kassa! Al die tijd zit Theo Klarenbeek rustig zijn beurt af te wachten. Dat mag je verwachten van een Strategisch adviseur bij de Landelijke Toezichtsorganisatie van de Be­ lastingdienst. Hij is degene die namens de Belasting­ dienst betrokken is bij de inspanningen om het afromen van kassa’s in de Nederlandse detailhandel en horeca on­ mogelijk te maken. Dat is een lang gevecht, weet Kla­ renbeek: ‘Al dertig jaar wordt geprobeerd om grip te krij­ gen op het afromen van kassa’s. Daarmee wordt bedoeld dat men de kassa’s zo inricht dat een deel van de omzet aan het oog wordt onttrokken. Over dat deel wordt dan natuurlijk ook geen belasting afgedragen. Men spreekt grappenderwijs wel van ‘Marbella-knoppen’ op de kassa. Tegenwoordig gaat dat via een zogenoemde afroommo­ dule in de software van de kassa. Het is een echt ‘priso­ ner’s dilemma’: de leveranciers van kassa’s zaten klem, want als ze kassa’s leverden die de installatie van zo’n afroommodule tegenhielden, waren ze meteen ‘out of business’. In feite faciliteerden ze daarmee fiscale frau­ de, want dat was de enige reden waarom kassa’s werden aangeschaft die zo’n mogelijkheid wel kenden.’

Theo Klarenbeek: ‘Al dertig jaar wordt geprobeerd om grip te krijgen op de ‘Marbella-knoppen’ op de kassa’

Wat viel daar dan tegen te ondernemen? ‘De grote kentering kwam nadat een leverancier van zulke kassa’s werd veroordeeld wegens medeplichtig­ heid. Opeens schoot de branche wakker. Zo waren er le­ veranciers die het vertikten om er nog langer aan mee te werken dat met hun producten fraude kon worden ge­ pleegd. Ook de opkomst van ‘cloud kassa’s’ – kassasyste­ men op het internet – speelde een rol: daar is afromen erg lastig, omdat het systeem in het honderd zou lopen. Een en ander leidde twee jaar geleden tot een intentie­ verklaring met zo’n 90 van de 250 leveranciers voor een keurmerk voor kassa’s. Tot de ondertekenaars behoorde ook onze directeur-generaal, Peter Veld, uiteraard na­ mens de Belastingdienst.’ Wat houdt dat keurmerk in? ‘De intentieverklaring mondde uit in de oprichting van de Stichting Keurmerk Betrouwbare Afrekensystemen. Dat ontwikkelde een principle based normenkader voor een betrouwbare kassa. Het is vervolgens aan de leveran­ cier om via een self assesment een kassa te ontwikkelen die aan dat normenkader voldoet. Met die kassa gaat hij dan naar genoemde stichting, waarna dat exemplaar diepgaand wordt geaudit. En als dat allemaal goed is ver­ lopen, wordt voor dat type kassa het Keurmerk Be­

‘De franchisenemers konden kiezen tussen zelf de omvang van de zwarte omzet schatten of dat door de Belastingdienst laten doen’ februari 2013 | nummer 1 | het Register

23


n n n n n

Interview

‘De afspraak met de ondertekenaars luidt dat er na 1 juli 2013 alleen nog keurmerkkassa’s worden verkocht’

pakt. Daar willen ze desnoods ook actief aan meewer­ ken. Tegelijkertijd willen ook ondernemers met zo’n kassa graag zichtbaar maken dat ze te goeder trouw zijn. Om de kosten hoeven ze het niet te laten; een keur­ merkkassa is al voor pakweg € 150 te koop.’ Aha. En is dat dan ook een pre bij HT? ‘Er is geen directe link tussen keurmerk en HT, maar het spreekt vanzelf dat een ondernemer met een keurmerk­ kassa een betrouwbaarder indruk maakt dan een met een verdachte kassa. Ook de adviseur kan daar bij HT op vertrouwen.’

Tijdpad Voorlopig wemelt het nog van de oude kassa’s. Wanneer moet dit allemaal zijn beslag krijgen? ‘De afspraak met de ondertekenaars van de intentiever­ klaring luidt dat er na 1 juli 2013 alleen nog keurmerk­ kassa’s worden verkocht. De vervanging van alle oude kassa’s zal naar verwachting zo’n tien jaar in beslag ne­ men. Voor zover mogelijk kunnen sommige kassa’s ook tussentijds van een upgrade worden voorzien.’

trouwbare Afrekensystemen afgegeven. Ook voor boek­ houding ‘in the cloud’ komt er een keurmerk.’ En met zo’n kassa kan niet meer worden gesjoemeld? ‘Bij een keurmerkkassa wordt werkelijk alles geregis­ treerd en vastgehouden. De kassa wordt ingebed in de interne controle en administratie. Hij zit dus niet pot­ dicht; er kan een controle op worden losgelaten. De ken­ nis van het systeem kan bijvoorbeeld ook met de advi­ seur worden gedeeld. En een organisatie kan er tevens een alarmeringssysteem aan hangen.’

Als het bedrijfsleven dit allemaal zelf heeft georganiseerd, heeft de Belastingdienst hier dan eigenlijk nog bemoeienis mee? ‘De Belastingdienst was vanzelfsprekend nauw be­ trokken bij het optuigen van de keurmerkstichting en het opstellen van het normenkader, maar nu is het werk eigenlijk wel goeddeels volbracht. Wat blijft, is het onderhoud van het normenkader. Daar­ naast heeft de Belastingdienst een vertegenwoordi­ ger in de raad van toezicht van de stichting. En ten slotte is er uiteraard ook nog werk aan de winkel om de rest van de leveranciers binnenboord te krijgen, c.q. aan te pakken.’   <<<

Niet wettelijk voorgeschreven Het hele keurmerksysteem wordt niet wettelijk voorge­ schreven, maar in eendrachtige samenwerking met de bedrijven opgetuigd. Heel anders dan bijvoorbeeld in Ita­ lië, zegt Klarenbeek. ‘Daar ben je tegenwoordig zelfs strafbaar als je als consument niet om een bonnetje vraagt. Om de zelfregulering in Nederland van de grond te krijgen, moesten leveranciers er natuurlijk wel op kunnen vertrouwen dat de slechteriken worden aange­

24

het Register | juni 2013 | nummer 3

De Stichting Keurmerk Zie voor uitgebreide informatie over het keurmerk en de Stichting Keurmerk Betrouwbare Afrekensystemen de volgende website: www.keurmerkafrekensystemen.nl


Jurisprudentie en wetgeving Inkomstenbelasting

Vennootschapsbelasting

■ P  rejudiciële vraag over aftrek onderhoudskosten

■ E  indafrekening ook bij beperkte belastingplicht

Belgisch chateau 25 ■ K  osten particuliere vwo-opleiding niet aftrekbaar 25 ■ G  iftenaftrek voor verhurende kunsteigenaar, maar ook box 3-heffing25 ■ E  rfbelasting over kapitaaluitkering aftrekbaar 26

■ V  rijval dividendbelastingschuld bij bv belast

■ V  erhuur werkruimte aan eigen bv geen economische

activiteit28 van btw-fiscale eenheid

26

■ A  fhandeling WOZ-bezwaren mag geen knip- en

plakwerk zijn ■ V  olmacht voor beroep bij rechtbank geldt niet voor beroep in cassatie ■ H  of motiveerde vastgestelde waarde bewust niet

Omzetbelasting ■ O  ok niet-belastingplichtigen kunnen deel uitmaken

Formeel belastingrecht ■ R  echters mogen processtukken niet zomaar per fax versturen

27 28

26

28

Overdrachtsbelasting ■ O  verdrachtsbelasting ondanks één dag geregistreerd

partnerschap29 27 27

Inkomstenbelasting

2013/25 Prejudiciële vraag over aftrek onderhoudskosten Belgisch chateau Sinds 1 januari 2011 kunnen ook buitenlandse belastingplichtigen onderhoudskosten van een Nederlands rijksmonument als per­ soonsgebonden aftrek op hun inkomen in mindering brengen. Een in het buitenland gelegen onroerende zaak kan echter niet worden opgenomen in het Nederlandse monumentenregister. De Hoge Raad boog zich onlangs over de vraag of een in België wonende ei­ genaar van een kasteel, die meer dan 90% van zijn inkomen in Ne­ derland verdiende, recht had op de persoonsgebonden aftrek voor zijn Belgische kasteel. De man opteerde voor een behandeling als binnenlands belastingplichtige en trok de onderhoudskosten van € 18.140 voor het kasteel af als persoonsgebonden aftrek. De in­ specteur was het daar niet mee eens, omdat het kasteel niet was ingeschreven in het Nederlandse monumentenregister. Rechtbank Breda en Hof Den Bosch waren het echter met de kas­ teelheer eens dat het weigeren van de monumentenaftrek aan een buitenlandse belastingplichtige ongelijke behandeling oplevert van niet-ingezetenen ten opzichte van ingezetenen. Deze ongelij­ ke behandeling kan volgens het hof niet worden gerechtvaardigd met als reden het nationale culturele erfgoed te beschermen. De staatssecretaris ging in cassatie. De Hoge Raad heeft daarop het Eu­ ropese Hof van Justitie een prejudiciële vraag gesteld en in af­ wachting van het antwoord de zaak geschorst. ■ Hoge Raad 1 februari 2013, nr. 11/03763, LJN: BW8359

2013/26 Kosten particuliere vwo-opleiding niet aftrekbaar De kosten van een algemeen vormende opleiding als het vwo zijn niet aftrekbaar voor de inkomstenbelasting, stelt de Hoge Raad. Een 16-jarige scholiere volgde een vwo-opleiding aan een particu­ liere school voor vmbo/havo/vwo. In 2007 betaalde ze de school

€ 16.675 aan studiekosten en bracht ze in haar aangifte inkom­ stenbelasting het maximum van € 15.000 aan scholingsuitgaven in aftrek. De inspecteur stelde dat de opleidingskosten alleen af­ trekbaar zijn als die opleiding wordt gevolgd met het oog op een op dat moment al vaststaande concrete vervolgopleiding. De Hoge Raad besliste dat uitgaven voor het volgen van een alge­ meen vormende opleiding als het vwo in het algemeen in een te ver verwijderd verband staan tot een concrete vorm van inko­ mensverwerving om te kunnen worden aangemerkt als aftrekbare scholingsuitgaven. Dit kan anders zijn als sprake is van bijzondere omstandigheden, maar daarvan was in dit geval geen sprake. ■ Hoge Raad 8 maart 2013, nr. 12/03195, LJN: BZ3568

2013/27 Giftenaftrek voor verhurende kunsteigenaar, maar ook box 3-heffing Hof Den Haag besliste onlangs in een zaak van een kunstliefheb­ ber die een constructie van verhuur- en schenkovereenkomsten was aangegaan met een museum. Het museum kwalificeerde als een algemeen nut beogende instelling. De kunsteigenaar en het museum sloten twee notariële schenkingsovereenkomsten voor de duur van vijf jaren, die eindigden als de kunsteigenaar eerder zou komen te overlijden. Partijen spraken af dat de jaarlijkse beta­ lingsverplichting van het museum ten aanzien van de huursom werd omgezet in een geldlening. Hierdoor werd de jaarlijkse schenking verrekend met de jaarlijkse aflossing voor de lening. Deze bedragen vielen precies tegen elkaar weg. De kunstliefheb­ ber stelde dat sprake was van een periodieke gift aan het museum en trok de (verrekende) schenkingen af in zijn aangifte inkom­ stenbelasting, maar de inspecteur weigerde de aftrek. Rechtbank Den Haag verklaarde het beroep van de kunstliefheb­ ber gegrond. Hof Den Haag besliste op het hoger beroep van de in­ specteur dat sprake was van een daadwerkelijke vermogensver­ schuiving ten laste van het vermogen van de kunstliefhebber en ten gunste van het museum. Er was sprake van jaarlijkse schenkin­ gen bij wijze van verrekening van de vaste en gelijkmatige perio­ dieke uitkeringen die eindigden na vijf jaar of bij het eerder overlij­

juni 2013 | nummer 3 | het Register

25


n n n n n

den. Verder voldeden de schenkingen ook aan de voorwaarden voor aftrekbare giften. De inspecteur boekte echter toch nog succes, want het hof was het wel met hem eens dat de kunstwerken bij de kunstliefhebber tot de bezittingen in box 3 moesten worden gerekend. En wel omdat hij deze bezittingen rendabel maakte op zodanige wijze dat ze hoofdzakelijk als belegging dienden. Daar stond tegenover dat dan ook de periodieke lijfrenteverplichtingen als schuld in aanmerking konden worden genomen. De waarde daarvan moest worden be­ paald met inachtneming van de regels van art. 19 Uitvoeringsbe­ sluit IB 2001. Maar nu kunnen sinds 30 december 2009 verplich­ tingen die kunnen leiden tot uitgaven die op grond van hoofdstuk 6 van de Wet IB 2001 worden aangemerkt als een persoonsgebon­ den aftrek – zoals de giftenaftrek – niet meer als schuld in box 3 in aftrek worden gebracht. De kunstliefhebber is in cassatie gegaan tegen de opname van zijn kunstwerken in box 3. ■ Hof Den Haag 5 februari 2013, nr. 12/00143, LJN: BZ6434

2013/28 Erfbelasting over kapitaaluitkering aftrekbaar Op grond van art. 3.108 Wet IB 2001 zijn de kosten van uitkerin­ gen en verstrekkingen aftrekbaar voor zover deze zijn gemaakt tot verwerving, inning en behoud van die uitkeringen en verstrekkin­ gen. Dit artikel is ontleend aan art. 35, lid 1 Wet IB 1964. Recht­ bank Haarlem besliste onlangs dat het successierecht dat verschul­ digd was over een afkoopsom van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule ook onder de aftrekbare kosten van art. 3.108 Wet IB 2001 kon vallen. Een vrouw was de enige erfgenaam van haar in februari 2009 over­ leden broer. Na diens overlijden kwam een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule tot uitkering die niet werd gebruikt voor de aankoop van een lijfrente. De vrouw ontving op 30 juli 2009 een uitkering ineens van € 186.337, die voor het successierecht werd belast als een fictieve verkrijging. De latente inkomstenbelasting van 30% werd daarop in mindering gebracht. Per saldo moest de vrouw € 56.906 aan successierecht over de uitkering betalen. Dit bedrag bracht zij in haar aangifte inkomstenbelasting 2009 in af­ trek op de uitkering. De inspecteur was het daar niet mee eens, waarop de vrouw in beroep ging. Rechtbank Haarlem besliste op basis van de wetsgeschiedenis dat het successierecht dat de vrouw had betaald, was aan te merken als aftrekbare kosten in de zin van art. 3.108 Wet IB 2001. Als haar broer tijdens zijn leven ervoor had gekozen om de kapitaalverze­ kering af te kopen, zou de inkomstenbelasting die dan over de op­ brengst van die kapitaalverzekering was verschuldigd, aftrekbaar zijn geweest in de boedel. Omdat het de erfgename was die de ver­ zekering had afgekocht, was de verschuldigde inkomstenbelasting niet aftrekbaar in de boedel van haar broer. De rechtbank vond dat onredelijk en besliste dat het successierecht kon worden afgetrok­ ken in de aangifte inkomstenbelasting van de vrouw. ■ Rechtbank Noord-Holland 5 april 2013, nr. 12/227, LJN: BZ6601

26

het Register | juni 2013 | nummer 3

Jurisprudentie en wetgeving

Formeel belastingrecht

2013/29 Rechters mogen processtukken niet zomaar per fax versturen Rechtbanken en hoven mogen volgens de Hoge Raad de fax niet zonder meer gebruiken als communicatiemiddel voor het verstu­ ren van processtukken. Dat heeft de Hoge Raad recentelijk beslist in een zaak waarbij een belastingadviseur namens een bv in be­ roep was gegaan tegen aanslagen zuiveringsheffing. De beroep­ schriften waren niet gemotiveerd. Daarop stuurde de griffier van Rechtbank Zwolle-Lelystad een bericht naar het faxnummer dat op het briefpapier van de belastingadviseur/gemachtigde stond. De griffier meldde dat de beroepschriften binnen vier weken als­ nog moesten worden gemotiveerd. De rechtbank ontving de moti­ vering echter te laat en verklaarde de beroepen niet-ontvankelijk. De bv ging daartegen in verzet, maar de rechtbank verklaarde dat ongegrond. In cassatie stelde de bv dat de rechtbank de fax van de belastingadviseur niet als communicatiemiddel had mogen gebrui­ ken voor het versturen van een processtuk waarin de bv de gele­ genheid had gekregen het beroep te motiveren. De Hoge Raad besliste dat op grond van art. 8:40a, lid 1, in samen­ hang met art. 2:14, lid 1 Awb een bestuursrechter een bericht aan een partij of zijn gemachtigde per fax kan verzenden voor zover de geadresseerde kenbaar heeft gemaakt dat hij via de fax voldoende bereikbaar is. Aan deze voorwaarde is in beginsel voldaan als ie­ mand in de correspondentie zijn faxnummer opgeeft. De recht­ bank had dan ook terecht beslist dat de belastingadviseur kenbaar had gemaakt dat hij per fax was te bereiken, omdat zijn faxnum­ mer op het beroepschrift stond. De adviseur had niet kenbaar ge­ maakt dat hij via dat faxnummer niet bereikbaar was of via de fax geen berichten van de rechtbank wilde ontvangen. Echter, wanneer een rechtbank of hof besluit om per fax een ter­ mijn te stellen voor het herstellen van een verzuim, moet vooraf worden bekendgemaakt dat dit bericht per fax wordt verzonden. De rechtbanken en hoven moeten dus aangeven in welk geval een bepaald stuk per fax wordt verzonden als de geadresseerde kenbaar heeft gemaakt dat hij langs deze weg voldoende bereikbaar is. Het gelijk was in dit geval aan de bv, omdat de rechtbank haar beslis­ sing om van de fax gebruik te maken, niet aan de belastingadvi­ seur van de bv had bekendgemaakt. ■ Hoge Raad 12 april 2013, nrs. 11/05101, 11/05151 en 11/05139, LJN: BY3238

2013/30 Afhandeling WOZ-bezwaren mag geen knip- en plakwerk zijn Het verwerken van de vele bezwaarschriften tegen WOZ-waar­ den van woningen kost de gemeenten jaarlijks veel tijd. Dat bete­ kent echter niet dat gemeenteambtenaren er zich bij de uitspra­ ken op bezwaar met een jantje-van-leiden vanaf kunnen maken. Rechtbank Amsterdam gaf de gemeente Amsterdam onlangs een flinke veeg uit de pan over de onzorgvuldige manier waarop deze gemeente, maar ook andere gemeenten, bezwaren tegen WOZbeschikkingen afdoet. Een man was in beroep gegaan tegen de WOZ-waarde van zijn appartement in Amsterdam en stelde dat de gemeente in de uitspraak op het bezwaar niet of slechts in


n n n n n

zeer algemene termen was ingegaan op zijn bezwaren. De ge­ meente gaf op de zitting toe dat de uitspraak op het bezwaar ‘knip- en plakwerk’ was, en dat gebruik was gemaakt van algeme­ ne ‘bouwstenen’. In de uitspraak was niet op alle bezwaren van de man ingegaan. De rechtbank besliste dat de uitspraak op het bezwaar niet voldeed aan de motiveringsplicht en daarom moest worden vernietigd. Ook in het verweerschrift was de gemeente niet ingegaan op de beroepsgronden van de man. Het was de rechtbank bekend dat de werkwijze van de gemeente bij het behandelen van bezwaren en beroepen in WOZ-zaken sterk is gericht op het met zo min moge­ lijk werkzaamheden en kosten voor de gemeente afdoen van deze zaken. Dit kan en mag er echter niet toe leiden dat, zoals in dit en vele andere gevallen, de gemeente de materiële en formele (rechts)belangen van degene die bezwaar maakt, ondergeschikt maakt aan het aspect van interne kostenbeheersing, door zich niet te houden aan wettelijke voorschriften en algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De gemeente miskent daarmee het belang van de wettelijk voorgeschreven rechtsbescherming van de be­ zwaarmaker door middel van een adequate en volledige herover­ weging van een eerder genomen WOZ-beschikking en handelt daarmee in strijd met de normen van behoorlijk en fatsoenlijk be­ stuurlijk handelen. Deze werkwijze dwingt degene die bezwaar heeft tegen een WOZ-beschikking om in beroep te gaan bij de rechtbank, om er zodoende achter te (kunnen) komen op welke gronden een WOZ-waarde is toegekend. De rechtbank besliste dat de gemeente de WOZ-waarde niet aannemelijk had gemaakt en stelde de waarde schattenderwijs vast. ■ Rechtbank Amsterdam 24 januari 2013, nr. 12/1359, LJN: BY9583

2013/31 Volmacht voor beroep bij rechtbank geldt niet voor beroep in cassatie

Een man ging in beroep tegen een correctie op zijn aangifte in­ komstenbelasting 2005. Hof Amsterdam stelde hem in het onge­ lijk. Een gemachtigde stelde daarop namens de man beroep in cas­ satie in, maar de Hoge Raad verklaarde dat niet-ontvankelijk. De griffier van de Hoge Raad had de gemachtigde namelijk verzocht om binnen vier weken na ontvangst van de aan de gemachtigde gerichte aangetekende brief, een volmacht voor het indienen van het beroepschrift in cassatie te overleggen of een verklaring in te dienen dat de man instemde met het door de gemachtigde inge­ stelde beroep in cassatie. De gemachtigde had aan dat verzoek geen gevolg gegeven. Er was wel een schriftelijke volmacht dat de gemachtigde namens de man mocht handelen voor het beroep­ schrift dat bij Rechtbank Haarlem was ingediend, maar dit bete­ kende volgens de Hoge Raad niet dat de gemachtigde tevens be­ voegd was om beroep in cassatie in te stellen. ■ Hoge Raad 12 april 2013, nr. 12/03464, LJN: BZ6830

2013/32 Hof motiveerde vastgestelde waarde bewust niet Als tijdens een beroepsprocedure zowel de belanghebbende als het bestuursorgaan een bepaalde waarde van een (onroerende) zaak inbrengt en de rechter vindt dat beide waarden goed zijn onder­ bouwd, wil de rechter de waarde nogal eens ‘in goede justitie’ vast­ stellen. Hof Den Bosch besliste onlangs, onder verwijzing naar een arrest van 15 januari 2010, dat de rechter zo’n in goede justitie vastgestelde waarde niet hoeft te onderbouwen. Rechtbank Breda had in eerste aanleg gelijke bewijskracht toege­ kend aan de taxatierapporten van belanghebbende en inspecteur en had de waarde van de onroerende zaak vervolgens in goede jus­ titie vastgesteld, waarbij ze die waarde had onderbouwd. Hof Den Bosch was het in hoger beroep met de rechtbank eens dat beide taxatierapporten even goed waren en dat zowel de belanghebben­ de als de inspecteur de waarde van de onroerende zaak aanneme­ lijk had gemaakt. Het hof stelde de waarde, net als de rechtbank, in goede justitie vast op € 2.855.000. Maar anders dan de rechtbank motiveerde het die waarde niet. Het zag hier bewust vanaf en ver­ wees hiervoor naar een arrest van de Hoge Raad van 15 januari 2010 (nr. 07/13305, LJN: BK9136). Daarin was beslist dat waarde­ bepaling in goede justitie zich slechts in beperkte mate leent voor motivering. ■ Hof Den Bosch 1 februari 2013, nr. 12/00197, LJN: BZ0671

Vennootschapsbelasting

2013/33 Eindafrekening ook bij beperkte belastingplicht De Hoge Raad besliste dat na een zetelverplaatsing van een bv ook eindafrekening op grond van art. 16 Wet IB 1964 over stille reser­ ves moest plaatsvinden, ondanks het feit dat de bv niet was opge­ houden winst uit een onderneming in Nederland te genieten. De zaak betrof het jaar 2000, toen de Wet IB 2001 nog niet in werking was getreden. De procedure betrof een bv die een verhuurd bedrijfspand bezat in Nederland. Verder stond op de balans een beleggingsporte­ feuille met een stille reserve. In 2000 verplaatste de bv haar zetel naar Malta. Op grond van de vestigingsplaatsfictie van art. 2, lid 4 Wet Vpb 1969 bleef de bv ook na de zetelverplaatsing binnen­ lands belastingplichtig. Voor de Nederlandse vennootschapsbe­ lasting bleef de bv in Nederland onbeperkt binnenlands belas­ tingplichtig voor de voordelen uit de effectenportefeuille en de inkomsten uit de verhuur van het pand. Op grond van het ver­ drag met Malta kon Nederland echter alleen nog maar heffen over de inkomsten uit de verhuur van het pand. De bv was door het verdrag dus beperkt belastingplichtig geworden. De inspec­ teur stelde dat de bv door de zetelverplaatsing in 2000 moest af­ rekenen over de stille reserves van de effectenportefeuille. De bv ging in beroep en stelde dat ze niet was opgehouden in Neder­ land belastbare winst te genieten, zodat niet was voldaan aan art. 16 Wet IB 1964. De Hoge Raad besliste echter dat art. 16 ook van toepassing was als

juni 2013 | nummer 3 | het Register

27


n n n n n

door emigratie de binnenlandse belastingplicht eindigde, maar te­ gelijkertijd buitenlandse belastingplicht ontstond doordat in Ne­ derland een vaste inrichting achterbleef. Dit voor zover in een der­ gelijke situatie stille reserves die vóór de emigratie waren ontstaan, na de emigratie aan de belastingheffing in Nederland ontsnapten. Dit gold ook als een vennootschap op grond van een belastingverdrag niet langer in Nederland was gevestigd. Als het belastingverdrag deze winsten niet aan Nederland toewees, kon­ den stille reserves in de toekomst onbelast blijven. Omdat Neder­ land na de zetelverplaatsing door het belastingverdrag met Malta niet langer bevoegd was de voordelen uit de effectenportefeuille te belasten, was art. 16 op het moment van de zetelverplaatsing ook van toepassing op de stille reserves. Het beroep in cassatie van de bv werd ongegrond verklaard. Dit arrest is voor de inkomstenbelasting nog steeds van belang. Art. 16 Wet IB 1964 is namelijk ongewijzigd voortgezet in art. 3.61 Wet IB 2001. Voor de vennootschapsbelasting heeft de procedure haar belang verloren. Met de invoering op 1 januari 2001 van art. 15c en art. 15d Wet Vpb 1969 is niet langer het ophouden van het genieten van winst uit een Nederlandse onderneming het uit­ gangspunt, maar het verdragsinwonerschap. ■ Hoge Raad 1 maart 2013, nr. 12/01453, LJN: BX7926

2013/34 Vrijval dividendbelastingschuld bij bv belast Op de balans van een bv stond een dividendbelastingschuld die nooit was afgedragen en waarvan de naheffingstermijn inmiddels was verlopen. Bij het opleggen van de aanslag vennootschapsbelas­ ting 2006 verhoogde de inspecteur het belastbaar bedrag van de bv met het bedrag van de vrijgevallen dividendbelastingschuld. Hof Amsterdam besliste op het hoger beroep van de inspecteur dat de bv het vrijvallen van de dividendbelastingschuld tot haar winst moest rekenen. In cassatie besliste de Hoge Raad dat art. 10, lid 1, onderdeel a Wet Vpb 1969 verhindert dat bij het bepalen van de winst uitdelingen van de winst in aftrek komen. Deze bepaling is ook van toepassing op de vermogensvermeerdering die een gevolg is van het niet op­ vragen van dividend. Voor zover de vennootschap de dividendbe­ lasting inhoudt, is geen sprake meer van een aangelegenheid tus­ sen de vennootschap en haar aandeelhouder, maar van een uit de wet voortvloeiende schuld van de vennootschap aan de ontvanger. Daarom volgt uit art. 2, lid 5 Wet Vpb 1969 dat de vermogensver­ meerdering als gevolg van het vrijvallen van de dividendbelasting­ schuld in beginsel tot de winst van de bv wordt gerekend. In dit ge­ val staat vast dat er daadwerkelijk een (netto)dividend is uitgekeerd en dat de daarop betrekking hebbende dividendbelas­ ting nooit door de bv is afgedragen en ook niet meer kan worden nageheven. In een dergelijke situatie moet de vrijval van de divi­ dendbelastingschuld fiscaal op dezelfde manier worden behandeld als de vrijval van enige andere schuld. Het beroep in cassatie van de bv werd ongegrond verklaard. ■ Hoge Raad 8 maart 2013, nr. 12/01957, LJN: BX9148

Jurisprudentie en wetgeving

Omzetbelasting

2013/35 Verhuur werkruimte aan eigen bv geen economische activiteit Onlangs zijn twee uitspraken gepubliceerd waarin de vraag aan de orde kwam of de verhuur van een onzelfstandige werkruimte in de pri­ véwoning van een dga aan zijn eigen bv voor de btw kan worden aange­ merkt als een economische activiteit in de zin van de btw-richtlijn 2006. In beide gevallen gaf de inspecteur nul op het rekest, omdat het niet aannemelijk was dat de ruimte aan een ander zou worden ver­ huurd dan aan de eigen bv. In de ene zaak had de inspecteur bij acht makelaarskantoren navraag gedaan of zij in hun praktijk te maken had­ den met verhuur als bedrijfsruimte van inpandige ruimte bij een wo­ ning. Alle makelaars hadden die vraag ontkennend beantwoord. Recht­ bank Leeuwarden verklaarde daarop het beroep van de dga ongegrond. In de andere zaak besliste Hof Leeuwarden dat geen sprake was van een economische activiteit in de zin van art. 9 btw-richtlijn 2006. Er moet sprake zijn van een werkzaamheid waarbij vraag en aanbod tegenover elkaar worden gesteld, zodat het mogelijk is een prijs vast te stellen. De werkkamer binnen de woning van de dga heeft volgens het hof niet een zekere zelfstandigheid, omdat de ruimte geen eigen opgang heeft en geen eigen sanitaire voorzie­ ningen. De verhuur kan daarom niet worden vergeleken met die van onroerende zaken die wel een zekere zelfstandigheid bezitten. In geval van verhuur van een ruimte in een woonhuis aan de eigen bv is slechts sprake van één gegadigde en de prijs is niet door vraag en aanbod tot stand gekomen, zodat om die reden geen sprake is van een economische activiteit. Daarvoor moet de activiteit duur­ zaam zijn en moet er een vergoeding voor in rekening worden ge­ bracht door de persoon die deze verricht; het enkel ontvangen van een vergoeding is niet voldoende. ■ Rechtbank Noord-Nederland 14 februari 2013, nr. 12/405, LJN: BZ2389 en Hof Arnhem-Leeuwarden 5 februari 2013, nr. 12/00322, LJN: BZ2802

2013/36 Ook niet-belastingplichtigen kunnen deel uitmaken van btw-fiscale eenheid

Ook niet-belastingplichtigen kunnen deel uitmaken van een btw-fis­ cale eenheid. De Europese Commissie had daarover een zaak tegen Ierland aangespannen bij het Europese Hof van Justitie. Volgens haar stond dit land ten onrechte toe dat niet-belastingplichtigen deel kun­ nen uitmaken van een fiscale eenheid voor de btw. Het Europese Hof besliste echter dat dit wel kon. Volgens het Hof is het niet nodig dat ie­ dereen die deel uitmaakt van een fiscale eenheid voor de btw, ook in­ dividueel moet kunnen worden aangemerkt als een btw-plichtige. Een paar weken daarna besliste het Hof in vergelijkbare zaken van de Europese Commissie tegen Nederland, Finland, het Verenigd Konink­ rijk, Tsjechië en Denemarken. Het besliste voorts dat elke lidstaat de daarin gevestigde personen die juridisch gezien weliswaar zelfstandig zijn, maar financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar zijn verbonden, tezamen als één belastingplichtige kan aanmerken. ■ Europese Hof van Justitie 9 april 2013, nr. C-85/11 en 25 april 2013, nr. C-65/11, nr. C-74/11, nr. C-86/11, nr. C-95/11, nr. C-109/11 en nr. C-480/10

28

het Register | juni 2013 | nummer 3


n n n n n

■ Datum inwerkingtreding

■ Staatsblad

■ Aangenomen EK

■ Eindverslag EK

■ Hoge Raad 15 maart 2013, nr. 11/05609, LJN: BY0548 en nr. 11/05617, LJN: BY0561

■ Memorie van Antwoord EK

■ Aangenomen TK

■ Eindverslag TK

■ Nota n.a.v. verslag TK

■ Verslag TK

■ Wetsvoorstel +MvT TK

per 17 mei 2013

De stand van zaken

Wetgeving

Als gevolg van de Wet Partnerschapsregistratie is het huwelijks­ vermogensrecht ook van toepassing op geregistreerde partners en kan boedelmenging ook plaatsvinden tussen ongehuwde partners. Onlangs besliste de Hoge Raad op de vraag of overdrachtsbelasting was verschuldigd bij de verdeling van panden ten aanzien van twee personen die voor slechts één dag het geregistreerd partner­ schap waren aangegaan en dus fiscale partners waren voor slechts één dag. De man had de juridische eigendom van zes panden, waarvan de economische eigendom voor de helft bij hem berustte en voor de andere helft bij de vrouw. Verder waren ze samen, ieder voor de onverdeelde helft, volle eigenaar van vier andere panden. Op 23 december 2003 gingen ze een geregistreerd partnerschap aan met uitsluiting van iedere gemeenschap van goederen, met uitzondering van de tien panden. De man en de vrouw verkregen zo beiden de onverdeelde helft van de volle eigendom van alle pan­

■ Voorlopig verslag EK

2013/37 Overdrachtsbelasting ondanks één dag geregistreerd partnerschap

den. Een dag later, op 24 december 2003, werd het geregistreerd partnerschap ontbonden en op 29 december 2003 werden de tot de gemeenschap van goederen behorende panden verdeeld. De vrouw kreeg de eigendom van zes panden toebedeeld en de man de eigendom van vier panden. Beiden deden een beroep op de vrij­ stelling van art. 3, lid 1, onderdeel b WBR. De inspecteur stelde dat sprake was van fraus legis en legde naheffingsaanslagen over­ drachtsbelasting op. De Hoge Raad besliste dat genoemde vrijstelling is bedoeld om hef­ fing van overdrachtsbelasting achterwege te laten als gevolg van een verkrijging van een onroerende zaak op grond van een verde­ ling van een gemeenschap van goederen die door het huwelijk is ontstaan. Op grond van art. 2, lid 6 AWR geldt hetzelfde voor een geregistreerd partnerschap. Deze bepalingen zijn volgens de Hoge Raad echter niet bedoeld om overdrachtsbelasting te verijdelen. De vrijstelling van overdrachtsbelasting is niet van toepassing als het geregistreerd partnerschap is aangegaan voor een zo korte peri­ ode dat de door de wet aan dit partnerschap verbonden plichten geen reële betekenis kunnen hebben.

■ Wetsvoorstel EK

Overdrachtsbelasting

BTW-constructies (on)roerende zaken 30 061

Bij KB

Wbm i.v.m. beperking emissies kolencentrales 31 362 

Bij KB

Wet uitstel van betaling exitheffingen 33 262

1e dag na plaatsing Stb

Wet verhuurderheffing 33 407

1e dag na plaatsing Stb

Wijziging Wet WOZ in verband met verruiming openbaarheid WOZ-waarde 33 462 Wijziging van de Wet verhuurderheffing 33 515

Bij KB 1e dag na plaatsing Stb

Wet verlaging maximumopbouw- en premiepercentages pensioen en maximering pensioengevend inkomen 33 610

1–1–2014

juni 2013 | nummer 3 | het Register

29


n n n n

De innovatiebox: theorie en praktische toepassingen De innovatiebox van art. 12b Wet Vpb bestaat inmiddels een aantal jaren. Er is ook al heel wat literatuur over verschenen.1 In deze bijdrage voor Het Register wil ik stilstaan bij vier voor de dagelijkse praktijk belangrijke aspecten. Daarbij maak ik een vertaalslag van de wettekst en parlementaire toelichting naar de praktijk van alledag. Bij dat laatste baseer ik me op mijn eigen ervaringen en die van collega’s uit de RB-studieclub voor de innovatiebox. Deze studieclub is in het leven geroepen om tussen RB-leden praktische ervaringen uit te wisselen over toepassingsmogelijkheden van de innovatiebox.

D René Scharroo Drs. R. Scharroo FB is senior belastingadviseur bij ABAB Belastingadviseurs en Juristen B.V. in Veldhoven

30

e regeling van de innovatiebox werd al in 2007 ingevoerd – onder de naam octrooibox – maar de regels bleken toen nog te ongun­ stig om voor een grote toeloop te zorgen. In de jaren daarna werd de regeling verruimd en het tarief­ voordeel vergroot. Daardoor won ze aanzienlijk aan po­ pulariteit. Zozeer zelfs dat dat de Belastingdienst sinds begin dit jaar de teugels wat lijkt aan te halen om een al te ruime toepassing in te dammen. De innovatiebox biedt de mogelijkheid om voordelen uit zelf voortgebrachte immateriële activa op verzoek te la­ ten belasten tegen een effectief tarief voor de vennoot­ schapsbelasting van thans 5%. Hierna ga ik nader in op vier elementen van deze innovatiebox die voor de prak­ tijk van alledag relevant zijn. Een uitputtende behande­ ling van alle aspecten van de innovatiebox is niet de be­ doeling, daarvoor verwijs ik naar de literatuur. Wel kan aan de hand van genoemde elementen een goede indruk worden verkregen of de innovatiebox voor onze klant interessant kan zijn. Achtereenvolgens komt aan de orde: n wanneer is sprake van een immaterieel activum dat n is voorgebracht door de belastingplichtige, en tevens n voortvloeit uit speur- en ontwikkelingswerk, of waar­ voor octrooi is verleend, n waarvan het voordeel hoger is dan de drempel, be­ staande uit voortbrengingskosten.

het Register | juni 2013 | nummer 3

Immaterieel activum Art. 12b behandelt voordelen die worden behaald met behulp van een activum, meer specifiek een immateri­ eel activum. Bijzonder is dat de fiscale wetgever geen de­ finitie heeft gegeven van dit begrip, ook niet in art. 33 Wet Vpb, waarin dit begrip eveneens voorkomt. Aange­ nomen mag worden dat de wetgever met een activum het de fiscalist meer bekende begrip bedrijfsmiddel heeft bedoeld. Zo bezien dient dus sprake te zijn van een nietlichamelijk (immaterieel) bedrijfsmiddel. In het spraak­ gebruik wordt de term know how gebezigd om het imma­ terieel activum aan te duiden. Enerzijds omdat dit de communicatie vergemakkelijkt, anderzijds om een ver­ schil te maken met know why (fundamenteel onder­ zoek) waarvoor de innovatiebox niet geldt. Bedrijfsmiddel staat tegenover het begrip voorraad. De Hoge Raad omschrijft in 1957 voorraden als ‘het geheel van zaken die ter bewerking, verwerking of verkoop en derhalve als bestemd voor den omzet in het bedrijf aan­ wezig zijn’.2 Voorraad zijn dus zaken die rechtstreeks zijn bestemd voor de omzet. In principe gaat voorraad niet langer dan één productiecyclus mee. Voordelen uit know how die maar één productiecyclus meegaan, kwa­ lificeren daarom niet voor de innovatiebox. Te denken valt dan aan een ingenieursbureau dat specifiek ontwik­ kelde know how verkoopt waarbij is bedongen dat deze eigendom wordt van de opdrachtgever. Deze know how


n n n n

verlaat direct het bedrijfsvermogen en kan dus niet wor­ den aangemerkt als bedrijfsmiddel.3 Voor de innovatiebox kwalificerende know how blijft dus duurzaam beschikbaar voor het bedrijf. Voor bedrij­ ven die in opdracht van derden know how ontwikkelen, is het daarom van groot belang om geen exclusiviteits­ rechten over te dragen. In een productieomgeving zal overigens in de praktijk minder snel sprake zijn van know how die als voorraad moet worden aangemerkt. Praktijk Bij het sluiten van vaststellingsovereenkomsten voor de innovatiebox blijkt dat snel wordt aangenomen dat spra­ ke is van een immaterieel activum. Of tevens wordt vol­ daan aan de overige voorwaarden, dient dan nog te blij­ ken. Zeker in bedrijven waar het immaterieel activum te gelde wordt gemaakt via zelf vervaardigde producten, bestaat daarover weinig discussie.

Voortbrengen door de belastingplichtige Het ontstaan of bestaan van een immaterieel activum is niet voldoende om de innovatiebox te kunnen toepas­ sen; er moet tevens sprake zijn van een door de belas­ tingplichtige zelf voortgebracht immaterieel actief. Met belastingplichtige wordt een aan vennootschapsbelas­ ting onderworpen persoon bedoeld. De regeling geldt niet voor de inkomstenbelasting.4 Van voortbrengen is geen sprake bij het aanschaffen van een bedrijfsmiddel. Weliswaar kent de innovatiebox re­ gels waarbij deels aangeschafte immateriële activa ook onder de innovatiebox kunnen vallen, maar in de kern gaat het over in het eigen bedrijf tot stand gekomen, dat wil zeggen zelf ontwikkelde, bedrijfsmiddelen. Als spra­ ke is van een fiscale eenheid voor de vennootschapsbe­ lasting, wordt gekeken of de fiscale eenheid het bedrijfs­ middel heeft voortgebracht. Een belangrijke vraag is wanneer een bedrijfsmiddel ont­ staat. Het jaar van ontstaan van het bedrijfsmiddel be­ paalt namelijk welke wetgeving van toepassing is. In fis­ cale zin bepaalt goed koopmansgebruik wanneer een bedrijfsmiddel ontstaat. Het is niet een vastomlijnd tijd­ stip. Het laatste tijdstip waarop een bedrijfsmiddel ont­ staat, zou redelijkerwijs moeten zijn het tijdstip waarop inkomsten uit het know how gaan vloeien. Schema 1 geeft een beeld van de gang van zaken bij het ontstaan van een immaterieel actief.

Vooral bij langlopende ontwikkelingstrajecten kan er een lange periode liggen tussen het eerste idee en het moment dat een product op de markt wordt gebracht. Omdat de regeling pas sinds 2007 bestaat, is het dus heel goed denkbaar dat ideeën van vóór 2007 nu pas tot pro­ ducten leiden, en dus nu pas tot immateriële activa. Praktijk In de belastingadviespraktijk voor het midden- en klein­ bedrijf zal minder snel sprake zijn van aangekochte know how. Veelal is direct duidelijk dat er sprake is van zelf voortgebrachte bedrijfsmiddelen, zeker als de belas­ tingplichtige personeel in dienst heeft. Lastiger wordt het als voor de ontwikkeling van de know how zzp’ers worden ingehuurd, of onderzoek wordt uitbesteed (con­ tract research). Belangrijker worden dan contractuele af­ spraken over eigendom van de know how: wordt deze exclusief het eigendom van de opdrachtgever of van de opdrachtnemer? Een andere lastige situatie ontstaat bij langlopende ont­ wikkeltrajecten die zijn gestart voor 2007. Bijvoorbeeld bij principe-octrooien – waarbij een technisch principe wordt geoctrooieerd – kan een lange periode liggen tus­ sen aanvraag/verlening en het moment waarop een ver­ marktbaar product tot stand is gekomen. De stelling van de belastinginspecteur kan in dit soort gevallen zijn dat het immaterieel activum is ontstaan in het (verre) verle­ den en dus niet in aanmerking komt voor de regeling, of slechts in aanmerking komt voor de ongunstiger rege­ ling uit 2007 t/m 2009.

Voorvloeien uit S&O-onderzoek of waarvoor octrooi is verleend Als sprake is van een zelf voortgebracht immaterieel ac­ tivum, komt het criterium aan de orde of dit actief is voortgevloeid uit speur- en onderzoekwerk waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgege­ ven (S&O-activum) of waarvoor hem een octrooi is ver­ leend (octrooi-activum). Er zit een belangrijk verschil tussen het S&O-activum en het octrooi-activum. Bij het S&O-activum dient spra­ ke te zijn geweest van eigen onderzoek van (het perso­ neel van) de belastingplichtige. Bij een octrooi-activum is slechts relevant dat aan de belastingplichtige het oc­ trooi is verleend; wie het onderzoek heeft gedaan, is dus niet relevant. Er hoeft overigens geen sprake te zijn van een Nederlands octrooi; ook buitenlandse octrooien vol­

Schema 1. Ontstaan van een immaterieel actief

juni 2013 | nummer 3 | het Register

31


Innovatiebox

n n n n

mulieren voor S&O-verklaringen altijd aan de orde. Een goede beschrijving bij de S&O-aanvraag bewijst hier gro­ te diensten. Een belangrijk punt voor de praktijk. Eenmalige onderzoekstrajecten waarvoor een S&O-ver­ klaring is verleend, blijken in de praktijk weinig of niet tot toepassing van de innovatiebox te leiden. Uitzonde­ ringen bevestigen echter zoals altijd de regel, en een Willie Wortel-idee kan ooit tot enorme opbrengsten lei­ den. Makkelijker wordt het als sprake is van structureel onderzoekswerk, met jaar in, jaar uit S&O-verklaringen voor uiteenlopende projecten. Structureel toepassen van S&O-onderzoek bevestigt dat sprake is van een in­ novatieve onderneming. De kans om met succes een goede ruling met de Belastingdienst te treffen, is dan groot.

Voordelen overtreffen de voort­ brengingskosten

doen prima. Datzelfde geldt voor kwekersrechten, die meer dan gedacht voorkomen in de tuinbouw en de bloementeelt. Het ontvangen van een S&O-verklaring blijkt in de praktijk het meest voorkomende entreeticket te zijn voor de innovatiebox. Bij de aanvraag van deze verkla­ ring – via Agentschap NL, www.agentschapNL.nl – die­ nen gegevens te worden verstrekt over het soort werk­ zaamheden en de hoeveelheid daarvan. Een goede omschrijving van de projecten en de soort werkzaamhe­ den waarvoor de S&O-verklaring wordt aangevraagd, kan de toekomstige toepassing van de innovatiebox ver­ gemakkelijken. Als een projectomschrijving in de bena­ ming van het ontwikkelde product terugkomt, is het ook voor een belastinginspecteur eenvoudig een koppe­ ling te maken tussen het speur- en onderzoekwerk en het uiteindelijke product. In de regel zal het ook zo zijn dat succesvolle onderzoeksprojecten met veel onder­ zoeksuren een ruimere toepassing van de innovatiebox mogelijk maken. Praktijk Zonder S&O-verklaring geen toepassing van de innova­ tiebox (octrooi-activa komen minder vaak voor). In ge­ sprekken met de Belastingdienst komen de aanvraagfor­

32

het Register | juni 2013 | nummer 3

De voordelen die worden behaald met zelf voortge­ brachte immateriële activa (S&O-activa of octrooi-acti­ va) komen in aanmerking voor de innovatiebox. Het be­ grip voordelen wordt echter slechts uiterst summier omschreven als opbrengsten minus de kosten en af­ schrijvingen. Bij opbrengsten geldt nog als toets dat ze 30% of meer hun oorzaak vinden in de octrooien of S&O-activa. In schema 1 is aangegeven vanaf welk tijdstip in on­ derzoekstrajecten sprake is van voortbrengingskosten: ze worden meegeteld zodra het fundamenteel onder­ zoek is afgesloten. Er kan dus sprake zijn van enkele jaren van uitsluitend voortbrengingskosten en dan pas opbrengsten. De theorie is simpel: pas wanneer alle voortbrengingskosten zijn goedgemaakt, kan er sprake zijn van een voordeel. Men graaft als het ware een gat, bestaande uit voortbrengingskosten, dat eerst moet worden gevuld met opbrengsten. Pas wanneer men boven de nullijn uitkomt, komt de innovatiebox in beeld. Praktijk Een belangrijk deel van de discussies met de Belasting­ dienst gaat over het bepalen van de voordelen en de hiervoor te gebruiken rekensystematiek. In veel geval­ len is direct al duidelijk dat wordt voldaan aan de voor­ waarden voor toepassing van de innovatiebox en is het hele overleg gericht op de rekenmethode. Bij structureel onderzoekswerk gebruikt de Belasting­ dienst min of meer standaard de zogenoemde afpelme­ thode.5 Vanuit de resultatenrekening van de belasting­ plichtige worden niet voor de innovatiebox in aanmerking komende opbrengsten en kosten afgepeld om te komen tot de innovatieve opbrengsten en kosten. De praktijkbenadering is precies omgekeerd: als de ad­ ministratie dat enigszins mogelijk maakt, wordt uit de totale opbrengst de innovatieve opbrengst gehaald. Dat kan bijvoorbeeld op basis van grootboekrekeningen waarop de omzet van de innovatieve producten wordt geboekt. Is dat niet mogelijk, dan wordt in overleg met de Belastingdienst een procentuele inschatting van de


n n n n

innovatieve omzet gemaakt. Het moge duidelijk zijn dat daarbij met een schuin oog wordt gekeken naar de S&O-uren in relatie tot het totaal aantal beschikbare uren. Ook wordt hierin de informatie meegenomen die de belastinginspecteur in het gesprek met de onderne­ mer heeft gekregen. Aan de innovatieve omzet wordt vervolgens de kostprijs van de omzet gekoppeld. In de praktijk blijkt dan vaak dat de innovatieve omzet een hogere brutowinstmarge heeft dan niet-innovatieve omzet. Om de voordelen te bepalen, dienen de kosten en af­ schrijvingen nog te worden toegerekend. Voor perso­ neelskosten kan aan de hand van het aantal S&O-uren een redelijke inschatting worden gemaakt. Voor de ove­ rige kosten kan in de praktijk vaak worden volstaan met een evenredige toerekening van de kosten: de breuk innovatieve omzet gedeeld door de totale omzet wordt ook op de kosten toegepast. Financieringskosten worden overigens bij het bepalen van het voordeel niet meegerekend, wat gunstig is voor de uiteindelijke uit­ komst. Als op deze manier een soort resultatenrekening is ge­ maakt, vindt een toerekening plaats aan de diverse op­ brengst genererende bedrijfsonderdelen – afdeling pro­ ductie, afdeling verkoop en mogelijk nog meer – en een toerekening aan de functie ondernemerschap. Vanuit de adviseur bestaat de neiging om deze toerekening mi­ nimaal te laten zijn, zodat meer voordeel overblijft voor de innovatiebox. Hoewel de Belastingdienst aanvanke­ lijk voor een deel meeging met deze zienswijze van de adviseur, wordt nu vaker een groter deel van het resul­ taat toegerekend aan de overige niet-innovatieve func­ ties. Wat na deze toerekening aan innovatieve winst overblijft, komt in aanmerking voor de innovatiebox. De praktijk tot dit jaar was dat er niet of nauwelijks werd gesproken over voortbrengingskosten en over het inlopen daarvan. Hoogstens werd een soort ingroeimo­ del afgesproken, waarbij dan bijvoorbeeld de innovatie­ box in drie jaren opliep van 33% van de innovatieve winst naar 100%.6 Mogelijk vanwege het succes van de innovatiebox is er met ingang van 2013 een tendens te bespeuren dat wel nadrukkelijk wordt gekeken naar de voortbrengings­ kosten. Dat levert complicaties op, omdat dan van eer­ dere jaren kosten moeten worden bepaald die toereken­ baar zijn aan het S&O-activum.

Afspraken met de Belastingdienst Uit de afspraken die ik zelf tot op heden met de Belas­ tingdienst heb gemaakt, valt moeilijk een vaste lijn te destilleren. De omvang van het te bereiken voordeel is zeer sterk afhankelijk van het innovatieve gehalte van de desbetreffende onderneming. Er zijn ondernemingen die hun bestaansrecht vinden in innovatie: voor hen zijn goede afspraken te maken met de Belastingdienst. Voor ‘incidentele’ uitvinders zit in de innovatiebox eigenlijk weinig tot geen voordeel. Bij het afpellen van de winst zie ik de volgende percen­ tages regelmatig terugkomen als openingsbod (of tegen­ voorstel) van de fiscus: n vergoeding ondernemerschap: 30 tot 40% van het re­ sultaat; n vergoeding voor productie: 5% van de kostprijs van de producten, bij zelf uitgevoerde kwaliteitscontroles – wat vaak voorkomt bij innovatieve producten – een hoger percentage; n vergoeding voor verkoop/sales: 30% van het resultaat. Met goede argumenten kunnen deze percentages lager uitkomen. Het streven zou moeten zijn om 40 tot 45% van het innovatieve resultaat onder de innovatiebox te laten vallen. In de praktijk blijkt dat in veel gevallen wel mogelijk. Als de Belastingdienst het standpunt inneemt dat ook nog de voortbrengingskosten moeten worden goedgemaakt, wordt de uiteindelijke belastingbesparing lager. De praktijk zal zich hier nog verder moeten ont­ wikkelen.  <<< Noten 1 O.a. Innovatiebox van mr. M.L.B. van der Lande, of Fiscale Stimu­ leringsmaatregelen Innovatie van drs. M.J.A.M. van Gijlswijk, mr. A.R. Gimes en E.J. de Vries MSc. 2 HR, BNB 1957/238. 3 De praktijk blijkt met deze nauwe uitleg van de innovatiebox moei­ lijk uit de voeten te kunnen. Met name in de regio Eindhoven, waar veel kennisbedrijven zijn gevestigd, is daarom op initiatief van bur­ gemeester Van Gijzel van Eindhoven op 12 november 2010 een brief naar het ministerie van Financiën gestuurd met een oproep om ver­ soepeling van de innovatiebox op dit punt. Hoewel hierover in de literatuur niets te vinden is, blijkt dat inspecteurs in de praktijk voor kenniswerkers die veel gebruik maken van WBSO-verminderingen, toestaan dat 12,5% van hun winst onder de innovatiebox valt. 4 Zoals nadrukkelijk in de parlementaire geschiedenis aan de orde gesteld. Ondernemers voor de inkomstenbelasting kunnen al­ leen via overgang naar een bv-structuur gebruikmaken van de

Leden voor leden In de praktijk blijkt het vruchtbaar om met colle­ ga-belastingadviseurs te sparren over een specifiek onderdeel van de belastingwetgeving. Een viertal belastingadviseurs uit de RB-gelederen overlegt met enige regelmaat over hun ervaringen met en standpunten van de Belastingdienst over de inno­ vatiebox. Deze studieclub bestaat momenteel uit drs. Roel Oosterveel FB, drs. Leo van der Zandt FB, mr. Mark de Clerck FB en drs. René Scharroo FB, allen werkzaam in Noord-Brabant.

innovatiebox. Volgens de staatssecretaris dient daarbij sprake te zijn van een geruisloze inbreng van de onderneming waarbij deze dus wordt gestort op aandelen. Deze regel was bij invoering van de innovatiebox (octrooibox) in 2007 nog onvoldoende be­ kend, ook bij belastinginspecteurs. Uit eigen ervaring weet ik dat belastingplichtigen die op basis van uitlatingen van de inspec­ teur onbedoeld fouten hebben gemaakt, op dit punt achter het net vissen en geen gebruik kunnen maken van de regeling. 5 Zie Vakstudie Nieuws 2011/9.11. 6 In Vakstudie Nieuws is het rekenmodel van de afpelmethode op­ genomen.

juni 2013 | nummer 3 | het Register

33


n n n

De renteswap en de wondere wereld van de hedge-accounting De renteswap komt steeds vaker voor in het midden- en kleinbedrijf. Voor de verwerking daarvan in de jaarrekening zijn er de regels van de hedge-accounting. Met het cacaobonenarrest verwelkomde de Hoge Raad ook de fiscaliteit in deze wondere wereld.1 Maar is dit boekhoudkundige trucje fiscaal wel over te nemen voor de verwerking van de renteswap? Of heeft de fiscaliteit haar eigen regels om de renteswap goed te kunnen verwerken?

E Jolanda van Ginkel J. van Ginkel MB FB is verbonden aan Langedijk & Starren Accountants en Belastingadviseurs B.V. te Obdam

en renteswap is een derivaat waarmee renteri­ sico’s van bijvoorbeeld een lening kunnen wor­ den afgedekt. Het afdekken van renterisico’s is steeds gebruikelijker in het mkb. Accountantsen belastingadvieskantoren voor het mkb zullen dan ook een methode moeten vinden om de renteswap in de winstaangifte te verwerken. Voor de commerciële jaar­ rekening zijn hiervoor meerdere manieren. Maar het verschil in doelstelling van de commerciële en de fiscale jaarrekening zou er wel eens voor kunnen zorgen dat de commerciële verwerkingsmethoden niet voor de fiscale jaarrekening kunnen worden gebruikt.

De renteswap Een renteswap is een overeenkomst tussen twee partijen – bijvoorbeeld een bank en een ondernemer – om gedu­ rende een afgesproken periode over een hoofdsom rente te ruilen. Deze overeenkomst wordt gesloten om renteri­ sico’s te beperken. Daarbij zijn er twee toepassingen van de renteswap, aangeduid als payerswap en receiverswap. Payerswap Wanneer een ondernemer een variabel rentende lening heeft, loopt hij het risico van fluctuerende rentestro­ men. Dit risico kan hij afdekken door een payerswap af te sluiten. Bij zo’n payerswap betaalt de ondernemer een vaste rente aan de bank en ontvangt hij van de bank een variabele rente. Als voorbeeld nemen we een lening van € 100.000 tegen een variabele rente van 4%, die wordt geruild met een

34

het Register | juni 2013 | nummer 3

renteswap met een hoofdsom van € 100.000. De bank betaalt op die renteswap een variabele rente van 4% en de ondernemer een vaste rente van 5%. Schematisch ziet dat er als volgt uit: Renteswap Onderneming X

Vaste rente 5%

Variabele rente 4%

Bank

Lening Variabele rente 4%

Bank

De in- en uitgaande rentestromen voor de ondernemer zien er als volgt uit: betaling € 4.000 (rente lening) ontvangst € 4.000 (rente swap) betaling € 5.000 (rente swap) per saldo € 5.000 (betaling) De ondernemer heeft nu de variabele rente van de le­ ning geruild voor een vaste rente. Receiverswap Een tweede toepassing is het ruilen van een vaste rente op een lening voor een variabele rente. Daarvoor wordt een receiverswap afgesloten. Schematisch ziet dat er als volgt uit:


n n n

Renteswap Onderneming X

Variabele rente 4% Vaste rente 5%

Bank

Lening Vaste rente 5%

Bank

De in- en uitgaande rentestromen bij een receiverswap zien er als volgt uit: betaling € 5.000 (rente lening) ontvangst € 5.000 (rente swap) betaling € 4.000 (rente swap) per saldo € 4.000 (betaling) De renteswap heeft een waarde. De bank rekent periodiek deze waarde uit door haar betalingsverplichting en die van de ondernemer voor de resterende looptijd contant te ma­ ken tegen de dan geldende markrente. Wordt de renteswap voor het einde van de looptijd beëindigd, dan moet deze waarde aan de bank of aan de ondernemer worden vergoed. Welke partij de marktwaarde moet betalen, is afhankelijk van hoe de variabele en de vaste rente zich ontwikkelen. Is de rente die de ondernemer aan de bank betaalt, hoger dan de rente die de bank aan de ondernemer betaalt, dan zal de ondernemer bij beëindiging de vergoeding aan de bank moeten betalen. In het omgekeerde geval is het de bank die de vergoeding moet betalen.

De commerciële jaarrekening De commerciële jaarrekening heeft voor belanghebben­ den als doel een beeld te geven van de vermogenspositie van de onderneming. Daarnaast moet het hen voldoen­ de informatie verschaffen om te kunnen beslissen of ze zaken zullen doen met deze onderneming. Bij die infor­ matie hoort ook het laten zien van de risico’s die de on­ derneming loopt. Volgens de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving wordt de renteswap in beginsel gewaardeerd tegen reële waar­ de of kostprijs. Bij waardering tegen reële waarde wor­ den alle waardeveranderingen opgenomen in de winsten verliesrekening. Bij waardering tegen kostprijs wordt er geen enkele waardeverandering in de winst- en ver­ liesrekening opgenomen. Naast waardering tegen reële waarde of kostprijs kan de ondernemer ook kiezen voor hedge-accounting. Dit is een methode om te laten zien dat een risico van een ver­ mogensbestanddeel, bijvoorbeeld een lening, is afgedekt met bijvoorbeeld een renteswap. Er zijn drie methoden voor hedge-accounting: 1. reële waarde: zowel renteswap als lening wordt ge­ waardeerd tegen reële waarde, waarbij de wijzigingen in de winst- en verliesrekening worden verwerkt; 2. kasstroom: alleen de renteswap wordt gewaardeerd tegen reële waarde, waarbij wijzigingen niet in de winst- en verliesrekening worden verwerkt, maar in het eigen vermogen;

3. kostprijs: de renteswap wordt gewaardeerd tegen kostprijs. Deze methoden hebben allemaal betrekking op de waar­ dering van de renteswap. Daarnaast zijn er nog de in- en uitgaande rentestromen van de renteswap en de lening. Deze rentestromen worden, naast de waardeveranderin­ gen, ook in de winst- en verliesrekening verwerkt. Hedge-accounting heeft tot slot nog de regel dat de waardeveranderingen van een ineffectief gedeelte van de renteswap direct in de winst- en verliesrekening moeten worden verwerkt. Een ineffectief gedeelte wil zeggen dat een deel van het risico niet is afgedekt door de renteswap of dat er meer risico is afgedekt dan er daadwerkelijk wordt gelopen. Het doel van hedge-accounting is om resultaten van de renteswap en de lening gelijktijdig in de winst- en ver­ liesrekening te verwerken en zodoende afdekking van risico’s in de jaarrekening tot uitdrukking te brengen. Daarmee wordt weergegeven dat de ondernemer welis­ waar risico’s loopt, maar dat hij die onder controle heeft.

De fiscale jaarrekening De renteswap bestaat naar mijn mening uit twee ver­ plichtingen: een direct ingaande verplichting en een verplichting met opschortende voorwaarde. De direct ingaande is de verplichting tot rentebetalingen over en weer. De verplichting met opschortende voorwaarde is de verplichting tot betaling van een vergoeding bij voor­ tijdige beëindiging. Alleen de direct ingaande verplich­ ting kan fiscaal op de balans worden opgenomen. Voor de verplichting met opschortende voorwaarde is dat pas mogelijk op het moment waarop de renteswap voortij­ dig wordt beëindigd. Met de voortijdige beëindiging komt de verplichting tot rentebetalingen te vervallen en daarvoor in de plaats komt de verplichting tot het beta­ len van een vergoeding. In beginsel wordt de eerste verplichting op de fiscale ba­ lans opgenomen tegen kostprijs of lagere marktwaarde. Maar door de renteswap te waarderen tegen lagere marktwaarde, wordt er feitelijk vooruitgelopen op toe­ komstige rentebetalingen; de waarde van de renteswap bestaat immers uit toekomstige rentebetalingen. Op grond van rechtspraak kunnen rentelasten niet eerder worden genomen dan in het jaar waaraan deze rentelas­ ten kunnen worden toegerekend.2 Dus moet de rente­ swap fiscaal worden gewaardeerd tegen kostprijs.

Aansluiten bij commerciële jaarrekening? Commercieel zijn er diverse mogelijkheden voor de ver­ werking van de renteswap en de daarbij behorende le­ ning. In beginsel is dat waardering tegen reële waarde of kostprijs. Het verschil met de fiscale waardering tegen marktwaarde is dat bij waardering tegen reële waarde ook waardeveranderingen boven kostprijs worden genomen. De toepassing van de receiverswap wordt wel omschreven als het afdekken van het risico van reële waardeverande­ ringen van een lening. In de commerciële jaarrekening kan

juni 2013 | nummer 3 | het Register

35


Renteswap en hedge-accounting

n n n

voor de afdekking van risico’s van reële waardeveranderin­ gen gebruik worden gemaakt van hedge-accounting vol­ gens de methode van de reële waarde. Kan voor de fiscale jaarrekening daarbij worden aangesloten? Reële waardeverandering van een lening wil zeggen dat tegen de huidige marktrente meer of minder had kun­ nen worden geleend dan tegen de rente waarvoor een bestaande lening is afgesloten. Voorbeeld: een lening van € 100.000 is op 1 januari 2011 afgesloten tegen een vaste rente van 5%. De marktrente op 31 december 2011 bedraagt 4%. Als de ondernemer op deze datum een le­ ning had afgesloten, dan had hij meer kunnen lenen voor de 5% rente die hij nu betaalt, dan wel over dezelf­ de hoofdsom een rente kunnen betalen van 4%. Maar met de verandering van de reële waarde verandert niet de daadwerkelijk af te lossen hoofdsom. Wat de ondernemer met een receiverswap eigenlijk doet, is de rente van de lening omzetten, zodat op 31 de­ cember 2011 toch 4% rente wordt betaald. De waarde van de receiverswap is dan ook geen risicoafdekking van verandering in de hoogte van de af te lossen hoofdsom. Het betreft, net als de waarde van de payerswap, de in de toekomst op de renteswap te betalen rente. Daardoor is een commerciële methode op basis van reële waarde naar zijn aard niet toepasbaar op de renteswap. Vanuit het doel van de commerciële jaarrekening begrijp ik dat de hedge-accountingmethoden beter inzicht ge­ ven in de waarde en de toekomstverwachtingen van de onderneming. Fiscaal is er geen belang bij weergave van de te lopen risico’s door tegen reële waarde te waarde­ ren. De fiscale jaarrekening is enkel bedoeld om het be­ lastbaar bedrag vast te stellen. Aansluiting bij de com­ merciële methoden van hedge-accounting kan wel een praktische oplossing zijn voor de verwerking van de ren­ teswap in de fiscale jaarrekening. Bij hedge-accounting worden weliswaar de veranderingen van de reële waarde van de renteswap weergegeven, maar deze worden ver­ werkt in het eigen vermogen en niet in de winst- en ver­ liesrekening. Of de winst- en verliesrekening wordt uit­ eindelijk niet geraakt, doordat ook de reële waardeverandering van een samenhangende lening in de winst- en verliesrekening wordt opgenomen. En bij hedge-accounting volgens kostprijs wordt helemaal geen reële waardeverandering in de winst- en verliesrekening opgenomen. Alleen is commerciële hedge-accounting niet toepasbaar als er sprake is van een ineffectief ge­ deelte. Daarvan worden commercieel de waardeveran­ deringen wel verwerkt in de winst- en verliesrekening en daardoor wordt (gedeeltelijk) vooruitgelopen op toe­ komstige rente. En dat is fiscaal dus niet toegestaan.

Fiscale hedge-accounting Naast de commerciële hedge-accounting is er ook nog fiscale hedge-accounting. Laatstgenoemde volgt vooral uit het cacaobonenarrest en verschilt op diverse punten met de commerciële hedge-accounting. Het doel van fis­ cale hedge-accounting is voorkomen dat een ongereali­ seerd verlies op vermogensbestanddelen wordt geno­ men, wanneer dat verlies er feitelijk niet is. En dat

36

het Register | juni 2013 | nummer 3

verlies is er niet omdat er met het verliesgevende vermo­ gensbestanddeel een ongerealiseerde winst samenhangt. Op grond van het voorzichtigheidsbeginsel zou het ne­ men van de winst kunnen worden uitgesteld om daarmee een verlies te creëren. Maar fiscale hedge-accounting stelt het nemen van de winst verplicht en zo wordt het creëren van een verlies voorkomen. Doordat waardering van de renteswap naar lagere marktwaarde niet is toegestaan, kan er geen ongerealiseerd verlies worden genomen op de renteswap. En daardoor is ook fiscale-hedge-accounting naar zijn aard niet toepasbaar op de renteswap.

Conclusie Hedge-accounting ziet op het weergeven van reële waar­ deveranderingen. Het fiscaal waarderen van de renteswap tegen reële waarde is niet toegestaan, omdat de reële waardeveranderingen van de renteswap bestaan uit ver­ anderingen van toekomstige rentebetalingen. Ondanks alle mooie methoden die commercieel worden gebruikt, kunnen deze methoden niet worden gebruikt voor de fis­ cale verwerking van de renteswap. Ook de fiscaal ver­ plichte hedge-accounting is niet van toepassing. De een­ voudigste wijze van het fiscaal verwerken van de renteswap is waardering tegen kostprijs. Zo kunnen de re­ ële waardeveranderingen niet in de winst- en verliesreke­ ning worden opgenomen en worden enkel de daadwerke­ lijk betaalde en ontvangen rente verantwoord op het moment dat die zijn gerealiseerd. Het is voor de praktijk echter veel werkbaarder als fiscaal wordt aangesloten bij commerciële hedge-accounting. De­ rivaten zijn ingewikkelde producten die vermoedelijk in de toekomst steeds meer zullen voorkomen en waarbij het niet wenselijk is dat fiscaal voor ieder derivaat op­ nieuw moet worden gekeken of de commerciële regels wel of niet kunnen worden gevolgd en of een derivaat fis­ caal wellicht moet worden geherkwalificeerd. Denk daar­ bij aan de renteswap, die commercieel als risicoafdekkend wordt gekwalificeerd en fiscaal als toekomstige rentebeta­ lingen. Ik beveel de minister van Financiën dan ook aan om een eenduidig standpunt af te geven of eenduidige re­ gels op te stellen voor fiscale hedge-accounting die zo veel mogelijk aansluiten bij de commerciële verwerking. Punt van aandacht is daarbij wel dat, door aan te sluiten bij de commerciële verwerking, ook ruimte zal moeten worden gecreëerd in het aangiftebiljet. Denk daarbij aan de reserve in het eigen vermogen voor de verwerking van reële waardeverandering bij kasstroomhedge-accounting. Ook zal moeten worden bekeken of tevens de commercië­ le verwerking van een ineffectief gedeelte wordt gevolgd. Bij bijvoorbeeld de renteswap zou dat inhouden dat zowel ongerealiseerde verliezen als winsten voortijdig moeten worden genomen. Dat vraagt om een afweging voor de minister tussen het doel van de fiscale jaarrekening en de eenvoud voor de praktijk.   <<<

Noten 1

Hoge Raad 10 april 2009, nr. 42 916, NTFR 2009/821.

2

Hoge Raad 23 januari 2004, nr. 38 029, BNB 2004/162.


n n n

Afzien van pensioen door een directeurgrootaandeelhouder Ruim twee jaar geleden heb ik in dit magazine een bijdrage gewijd aan het afzien van pensioen door een directeur-grootaandeelhouder (dga) in al zijn toen bekende facetten. Met ingang van dit jaar heeft de wetgever echter besloten de mogelijkheden voor het prijsgeven van pensioen te verruimen. Hoogste tijd voor een update dus. In deze bijdrage ga ik in op de wijzigingen zoals deze vanaf 2013 gelden en de relevantie van deze wijzigingen voor de pensioenpraktijk.

H

et komt in deze tijd maar al te vaak voor dat een dga vanaf de pensioendatum onvol­ doende middelen heeft om de levenslange pensioenverplichting na te komen. Afzien of prijsgeven van pensioen komt in tal van varianten en in bewuste en onbewuste vormen voor. Een voorbeeld. De pensioenverplichting is opgelopen tot € 1.000.000. Helaas bedraagt de tegenwaarde van de beleggingen door tegenvallende resultaten slechts € 600.000. Bij de pensioenverplichting van € 1.000.000 hoort een jaar­ lijkse pensioenuitkering van circa € 75.000 bruto per jaar. Omdat de dga allang ziet aankomen dat bij een der­ gelijke uitkering de pot veel te snel leeg zal zijn, vraagt hij zich af of er mogelijkheden bestaan dit probleem op te lossen. Helaas was het antwoord hierop steevast nee. Althans niet binnen de eigen bv. De Belastingdienst heeft zich tot voor kort altijd op het standpunt gesteld dat de volledige jaarlijkse uitkering net zo lang dient te worden gedaan tot de pot helemaal leeg is. En hiermee wordt dan ook echt leeg bedoeld. Zo­ lang er bijvoorbeeld nog een rekening-courantvordering op de dga bestaat, dient deze eerst te worden ingelost vooraleer sprake kan zijn van een pot die leeg is. Als de pot daadwerkelijk leeg is, kan de bv worden geliquideerd en wordt afgezien van de resterende pensioenaanspra­ ken. Deze vorm van afzien is toegestaan, omdat de aan­ spraken niet langer voor verwezenlijking vatbaar zijn. De Belastingdienst honoreert een dergelijk verzoek ech­ ter alleen in gevallen waarin sprake is van een maat­ schappelijk dringende reden. Faillissement of surseance van betaling is zo’n maatschappelijk dringende reden.

Kamervragen Begin 2010 is aan de staatssecretaris van Financiën ge­ vraagd of vanwege de economische crisis een bv hetzelf­ de zou mogen doen als bijvoorbeeld een pensioenfonds. Bij een pensioenfonds kan het immers zover komen dat er te weinig in kas zit om de pensioenen, nu en in de toe­ komst, te kunnen uitkeren. Dat is het verhaal van de te lage dekkingsgraden. Als uiterste sturingsmiddel kun­ nen in dat geval de pensioenaanspraken worden ver­ laagd. Afstempelen wordt dit fenomeen genoemd. De staatssecretaris heeft echter negatief op deze Kamer­ vragen geantwoord. Wat de reden van de onderdekking ook is, afzien van zelfs maar één euro aan pensioen bij een eigen lichaam leidt tot progressieve belastingheffing over de waarde in het economisch verkeer van de gehele pensioenaanspraak, vermeerderd met revisierente. De tijdelijke onderdekking wordt derhalve niet gezien als een maatschappelijk dringende reden. De enige manier waarop toch een levenslange, onder deze omstandighe­ den uiteraard lagere pensioenuitkering kan worden ver­ kregen, is door alles wat de bv bezit, voor dat doel af te storten naar een professionele levensverzekeraar. De bv kan vervolgens worden geliquideerd en ook in dat geval is sprake van het niet voor verwezenlijking vatbaar zijn van de resterende pensioenaanspraken. Met de huidige stand van de marktrente is het echter hoogst onwaar­ schijnlijk dat afstorten een aantrekkelijke optie is. In 2012 werden over dit onderwerp nogmaals Kamervra­ gen gesteld, nota bene door dezelfde politieke partij. On­ danks het feit dat de vragen nagenoeg dezelfde strek­ king hadden als in 2010, bleek de staatssecretaris nu

David M. Wildemans Drs. D.M. Wildemans MPLA is zelfstandig gevestigd pensioendeskundige en als zodanig als Associate Partner verbonden aan Akkermans & Partners

juni 2013 | nummer 3 | het Register

37


dga-pensioen

n n n

Met dit artikellid lijkt dus een opening te worden gebo­ den om in voorkomende gevallen ook in eigen beheer de pensioenaanspraken te mogen afstempelen, zonder dat hiermee de sanctie van art. 19b Wet LB in werking treedt. Deze afstempeling is alleen eenmalig mogelijk op de pensioendatum. Voor pensioenen die reeds zijn in­ gegaan, is een overgangsregeling geformuleerd tot en met 2015, zodat ook deze eenmalig kunnen worden af­ gestempeld.

Besluit van 18 maart 2013 Alhoewel in de memorie van toelichting bij het wets­ voorstel al een aantal voorwaarden was genoemd waar­ aan de afstempeling dient te voldoen, was het wachten toch op een definitief besluit van de staatssecretaris hieromtrent. Dit besluit is op 18 maart 2013 gepubli­ ceerd. De belangrijkste voorwaarden uit dit besluit be­ spreek ik hieronder.

In 2012 bleek de staatssecretaris ineens wel gevoelig voor de argumenten en ging hij over tot een wetswijziging echter wel gevoelig voor de argumenten en ging hij over tot een wetswijziging. Per 1 januari 2013 werd aan art. 19b Wet LB 1964 een negende lid toegevoegd. De tekst daarvan luidt: Onze Minister kan in door hem aangewezen gevallen bepalen dat geen sprake is van een prijsgeven als bedoeld in het eerste lid, onderdeel c, ingeval de bij een verzekeraar als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen d of e, dan wel bij een lichaam als bedoeld in artikel 36b, ondergebrachte aanspraken ingevolge een pensioenregeling op het ingangstijdstip van het pensioen worden verminderd in verband met de vermogenspositie van de verzekeraar en blijkt dat is voldaan aan de door Onze Minister te stellen voorwaarden. De in de eerste volzin bedoelde voorwaarden kunnen mede betrekking hebben op het bepalen van de winst van de verzekeraar voor de vennootschapsbelasting of een daarmee vergelijkbare buitenlandse belasting en van de omvang van de verkrijgingsprijs van een aanmerkelijk belang in die verzekeraar voor de toepassing van de inkomstenbelasting.

38

het Register | juni 2013 | nummer 3

Dekkingsgraad 75% of minder De eerste voorwaarde waaraan moet worden voldaan om gebruik te kunnen maken van de mogelijkheid tot afstempelen, is dat sprake dient te zijn van een dek­ kingsgraad van 75% of minder. De dekkingsgraad wordt in dit besluit gedefinieerd als de waarde in het econo­ misch verkeer van de activa, afgezet tegen de fiscale waarde van de pensioenverplichting plus de waarde in het economisch verkeer van de passiva, waarbij beteke­ nis toekomt aan de rangorde volgens het burgerlijk recht. Het besluit geeft het voorbeeld van een vennoot­ schap met activa van € 500.000, een (fiscale) pensioen­ verplichting van € 750.000 en overige passiva van € 50.000. In dat geval is de dekkingsgraad dan 500.000/800.000 = 62,5%, waardoor de pensioenaan­ spraken eenmalig kunnen worden verlaagd met 37,5%. De levenslange pensioenuitkering uit het voorbeeld be­ droeg € 60.000 en zou dan € 37.500 kunnen worden. Wat uiteraard direct in het oog springt, is dat de fiscale waarde van de pensioenverplichting dient te worden af­ gezet tegen de waarde in het economisch verkeer van de overige passiva en activa. Nu meen ik me te kunnen her­ inneren dat voor de inmiddels beruchte dividendtoets toch echt ook van de waarde in het economisch verkeer van de pensioenverplichting dient te worden uitgegaan. In de wetenschap dat de commerciële waarde al gauw het dubbele bedraagt van de fiscale waarde, is het op zijn zachtst gezegd merkwaardig dat deze twee grootheden door elkaar worden gebruikt. Het is meten met twee ma­ ten, waarvoor na lang zoeken in de parlementaire be­ handeling eigenlijk slechts budgettaire argumenten te vinden lijken. Aan de bepaling van de dekkingsgraad wordt nog een aantal aanvullende voorwaarden verbonden die mij doen vermoeden dat ik, als ik dat allemaal ook nog goed wil doen, wel erg veel tijd kwijt ben met een verzoek tot afstempeling. Langzaam maar zeker vraag ik me af of ik toch niet gewoon beter kan gaan uitkeren tot de pot leeg is. Immers, in de aanvullende voorwaarden staat bijvoor­ beeld een aantal correcties genoemd op de waardering


n n n

van de activa. Zo moet ik zeven jaar terug gaan kijken of er dividenduitkeringen, c.q. terugbetalingen van aande­ lenkapitaal zijn geweest en zo ja, de waarde van de acti­ va hiermee corrigeren. En zou er zelfs een correctie moeten plaatsvinden als er in de afgelopen zeven jaar tussen vennootschappen geen marktconforme premies/ koopsommen zijn betaald. Hierbij doet het niet ter zake of sprake is van een fiscale eenheid. (Reële) onderdekking De tweede voorwaarde om in aanmerking te komen voor toepassing van het besluit, is dat de onderdekking moet zijn ontstaan uit (reële) ondernemings- en/of be­ leggingsverliezen. In het besluit wordt vervolgens ge­ zegd dat hiervan in ieder geval geen sprake is als in de af­ gelopen zeven jaren: 1. te lage koopsommen/premies in rekening zijn ge­ bracht en deze niet zijn gecorrigeerd; 2. formele uitdelingen van winst zijn gedaan die niet zijn gecorrigeerd; 3. informele uitkeringen van winst zijn gedaan; 4. een terugbetaling van aandelenkapitaal heeft plaats­ gevonden die niet is gecorrigeerd; 5. een onvolwaardige, dan wel afgewaardeerde vorde­ ring op de dga of een verbonden lichaam bestaat. Het is op zichzelf uiteraard begrijpelijk dat de fiscus zich op het standpunt stelt dat afstempelen alleen is toege­ staan als de ontstane onderdekking door tegenvallende ondernemings- of beleggingsverliezen is ontstaan. Als de onderdekking is ontstaan door het aanhouden van een hoge rekening-courantschuld of het uitkeren van di­ videnden in de afgelopen jaren, zal de fiscus kritisch meekijken.

Gevolgen wel of niet voldoen aan het besluit Als aan de voorwaarden van het besluit wordt voldaan, kan middels een verzoek vooraf aan de inspecteur een voor bezwaar vatbare beschikking worden gevraagd. Als wordt overgegaan tot afstempeling van de pensioenaan­ spraken, valt een deel van de pensioenverplichting vrij in de winst en is hierover in beginsel vennootschapsbe­ lasting verschuldigd. Voor sommige dga’s zal dit een te grote belemmering vormen; zij zullen daarom geen ge­ bruik maken van het besluit. In de meeste gevallen ligt het echter voor de hand dat deze winst kan worden ge­ compenseerd met een verrekenbaar verlies. Het vrijge­ vallen deel van de pensioenverplichting wordt niet mee­ genomen in de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang. De afstempeling dient volgens het besluit evenredig over alle pensioenaanspraken te geschieden. Ook dus bijvoorbeeld over het bij echtscheiding ontstane bijzon­ der weduwepensioen. Ik kan me levendig voorstellen dat dit tot wat problemen kan leiden en dat de ex-part­ ner hier niet zomaar aan zal meewerken. Om tot afstempeling te kunnen overgaan, dient een aantal gegevens aan de inspecteur te worden verstrekt.

Voor sommige dga’s zal de vrijval van een deel van de pensioenverplichting een te grote belemmering vormen Vervolgens lijkt het mij niet ondenkbaar dat in een aan­ tal gevallen vooroverleg zal plaatsvinden. Als bij dit overleg naar voren komt dat in het verleden winstuit­ delingen zijn gedaan die tot deze situatie hebben geleid, zou de fiscus zich op het standpunt kunnen stellen dat het pensioen in het verleden is afgekocht. Met al de genoemde voorwaarden en mogelijke gevolgen in het achterhoofd is het dan toch zeer de vraag of men tot gebruikmaking van dit besluit wil overgaan. Daarbij komt dat men zich kan afvragen wat afstempelen feite­ lijk oplevert. In het voorbeeld van het besluit kan bij­ voorbeeld nog 6,75 jaar pensioen worden uitgekeerd in plaats van 10. Hoe het immers ook zij, de bv heeft niet meer vermogen dan ze heeft. Ook het tariefvoordeel dat wellicht valt te behalen, lijkt slechts een marginale pleister op de wonden.

Conclusie Kijkend naar alle voorwaarden waaraan dient te wor­ den voldaan en alle mogelijke gevolgen die het toepas­ sen van het besluit kan hebben, lijkt het mij onwaar­ schijnlijk dat we een groot aantal bv’s zullen zien die gebruik willen gaan maken van deze regeling. Behou­ dens wat uitzonderingen blijft alles dus bij nader inzien toch gewoon bij het oude. En dat is: uitkeren tot de pot leeg is en dan in overleg met de Belastingdienst afzien van het pensioen dat niet langer voor verwezenlijking vatbaar is en vervolgens overgaan tot liquidatie van de bv. In dat geval kan de vrijvalwinst worden aangemerkt als kwijtscheldingswinst. In veel gevallen zal dit alter­ natief wellicht zelfs nog beter uitpakken dan het af­ stempelen. Mochten uiteindelijk al deze alternatieven toch niet het gewenste effect hebben, dan zit er nog maar één ding op: langer doorwerken, in de hoop dat de situatie de komende jaren verbetert. Ook hier gelden echter voor het uitstellen van pensioen weer de nodige fiscale spelregels, zoals de 100%-norm en de maximale leeftijd van 70/72 jaar. Ook deze oplossing is dus maar van tij­ delijke aard. Kortom, zowel voor het opbouwen als het afstempelen van pensioen in eigen beheer geldt: bezint eer gij begint.   <<<

juni 2013 | nummer 3 | het Register

39


CB-belastingconsulent 1 ½ jaar

CB-belastingadviseur 2½ jaar

AA/RA-Belastingaccountant 9 maanden

RuG Master Fiscaal Recht Toelatingsprogramma 1 jaar

RuG Master Fiscaal Recht 1 jaar

AA/RA CB-Belastingadviseur 9 maanden

Schakelprogramma Master Belastingadviseur 9 maanden

Oog voor ambitie en talent

www.rbopleidingen.nl

Master Belastingadviseur 1 jaar

Summer course 3 weken

UvA Master Fiscale Economie 1 jaar


het

Verenigingsnieuws Ledenservice

Intussen bij de buren… Het rommelt aardig in de financieel-economische sector. En al langere tijd. Laten we maar niet naar de bankensector kijken, want dat is te makkelijk scoren. Dat de kredietverlening aan het MKB steeds beroerder wordt, is een schande. Daar kunnen we veel woorden aan vuil maken, maar daar wordt u noch ik vrolijker van. Dus laat de banken maar (ik mag maar 300 woorden aanleveren). Laten we kijken bij onze directe buren: de accountants en notarissen. Beide wettelijk geregelde beroepen, die de overheid als grote regelaar moeten velen. Ik benijd mijn collega’s bij de beide verenigingen, KNB en NBA, niet. Je betaalt als beroepsgroep een hoge prijs voor een vorm van monopolie. En je kunt het toch nooit goed doen. Voor de accountants lijkt het mij bijzonder lastig om een rol in het maatschappelijk verkeer te moeten combineren met het betalen van de rekening door de gecontroleerde. Daar valt slecht tegenop te moralen, denk ik dan. En dat blijkt wel uit de krantenberichten en uit de voort-

durende worsteling van (een deel van) de beroepsorganisatie om een en ander uit te leggen aan de zogenaamde stakeholders. Ook ik zou dat heel lastig vinden. Misschien maar eens een heel andere aanpak proberen? Dat vereist heel veel moed, maar lijkt mij niet ondoenlijk… Notarissen: over niet benijden gesproken. In de hoogconjunctuur hoor je geen piep. Nu piept en kraakt het volop in de beroepsgroep. Een behoorlijk percentage onder toezicht, faillissementen en een harde sanering. Gekrakeel onder de leden en een bestuurswisseling door opstand; genoeg leven in de brouwerij, maar of je er erg blij van wordt? Wat kunnen wij leren van de herrie bij de buren? Zorgen dat we uit de greep van de wetgever blijven; geen wettelijke erkenning van het beroep. De voordelen (een vorm van monopolie) wegen niet op tegen de nadelen (onduidelijke rolverdeling, nog meer eisen en geregel). Wij houden zelf de stal schoon en dat doen we met verve. Wij worden betaald door de klant en staan pal voor diens belangen. Wij staan aan zijn of haar kant. We houden ons netjes aan de regels en verwachten dat ook van de Belastingdienst. We stellen prijs op goede relaties met de Belastingdienst, maar geen vrienden tegen elke prijs. Kwaliteit en helderheid; wel zo makkelijk! Overigens ben ik van mening dat de schenk- en erfbelasting dient te worden afgeschaft. Peter van den Berg, directeur

In memoriam Anne Bijvoet Op 6 mei 2013 overleed volkomen onverwacht op pas 63jarige leeftijd dr. A.M.A. (Anne) Bijvoet. Via onze RB-Nieuwsflits stelden wij u hiervan reeds op de hoogte. Anne Bijvoet was van 1998 tot 2006 voorzitter van het bestuur van de toenmalige Nederlandse Federatie van Belastingadviseurs. In de daaraan voorafgaande periode – van 1992 tot 1998 – was zij al lid van dit bestuur. Daarnaast was Anne als zelfstandig belastingadviseur gevestigd te Leiden. Zij promoveerde in 2001 bij ons erelid prof. Han Kogels op een dissertatie genaamd Owner Occupied Dwelling and Income Taxes. A Synopsis of Eight European Countries. De periode waarin Anne Bijvoet leiding mocht geven aan de NFB kenmerkte zich door grote veranderingen. Zo werd het even gezellige als brandgevaarlijke pand aan de Haagse Nieuwe Parklaan verruild voor een locatie op stand aan de Jan Willem Frisolaan. Maar nog veel belangrijker was de ombouw van de opleiding tot Federatie Belastingadviseur die, zoals u wellicht weet, niet werd afgesloten met een gewoon diploma,

maar met de uitreiking van een Akte van bekwaamheid. De Federatieopleiding kreeg op haar initiatief en onder haar leiding een BaMa-structuur. Een keuze die tot op de dag van vandaag nog altijd zichtbaar is in ons RB opleidingsgebouw. In deze nieuwe structuur werd de opleiding gesplitst in een geaccrediteerde Bachelor en in een dito Masteropleiding, dit alles onder toezicht van het ministerie van Onderwijs en Wetenschappen. Anne was vooral trots op ‘haar’ opleiding tot Master Belastingadviseur (MB). Een predikaat dat inmiddels veel leden van onze vereniging terecht met trots voeren. Anne Bijvoet had een sterke persoonlijkheid. Als gevolg daarvan ging zij conflicten niet uit de weg. Het belang van de Federatie stond daarbij voor haar altijd voorop. In de persoonlijke omgang was zij echter altijd vriendelijk en voorkomend. Het bestuur heeft inmiddels namens onze vereniging haar nabestaanden zijn medeleven betuigd. Moge zij rusten in vrede. Mr. S.F.J.J. Schenk FB, voorzitter

juni 2013 | nummer 3 | het Register

41


het

Verenigingsnieuws Ledenservice | Vakinformatie

Afscheid bestuurslid Ron van Brugge; nieuw bestuurslid Paul Cramer Tijdens de algemene ledenvergadering op de RB-dag van 7 juni 2013 hebben enkele wijzigingen plaatsgevonden in de samenstelling van het bestuur. R.A.J. van Brugge AA CB (Ron) heeft afscheid genomen als bestuurslid. P.I.M. Cramer CB (Paul) werd tijdens de ALV door de leden gekozen als nieuw bestuurslid. Sylvester Schenk over Ron van Brugge: ‘Sinds mei 2001 (!) is Ron lid geweest van het bestuur van het College Belastingadviseurs. In de periode 2001-2009 heeft hij de functies van secretaris en penningmeester vervuld. In 2009 volgde hij de heer Kous op als bestuursvoorzitter. Na de fusie van het CB en de NFB in 2011 werd Ron vice-voorzitter in het bestuur van het Register Belastingadviseurs. Aan een lange en zeer gewaardeerde bestuurscarrière is nu een einde gekomen. Wij wensen Ron alle goeds voor de toekomst! Paul Cramer volgt Ron van Brugge op als bestuurslid. Hij is als omzetbelastingexpert werkzaam geweest bij, en opgeleid door, de Belastingdienst (1983-1993). Vervolgens heeft Paul zich bij (Moret) Ernst & Young Belastingadviseurs verder gespecialiseerd en sinds 2005 is hij als adviseur werkzaam voor diverse non-profit organisaties (gezondheidszorg en onderwijs), wordt hij veelvuldig betrokken bij vastgoedtransacties door projectontwikkelaars, aannemers en beleggers en is hij omzetbelastingadviseur voor notaris-, accountants- en belastingadvieskantoren. Naast zijn belastingadvieskantoor Cramer X Vervoort is Paul sinds eind 2012 betrokken bij VATForce, een onderneming voor BTW compliance en consultancy diensten. Wij heten hem van harte welkom als bestuurslid. Ron van Brugge

Paul Cramer

Fiscaal crisispakket MKB 2014 Het RB heeft op 14 mei 2013 een voorstel Fiscaal crisispakket MKB 2014 aangeboden aan het ministerie van Financiën. Het voorstel bevat tien fiscale maatregelen die een positieve bijdrage kunnen leveren aan de economische ontwikkeling binnen het Nederlandse MKB. Het voorstel Fiscaal crisispakket MKB 2014 bevat voorstellen voor crisismaatregelen die tijdelijk ingevoerd kunnen worden: – Uitbreiding willekeurige afschrijving (inkomsten- en vennootschapsbelasting) – Versoepeling afschrijving goodwill (inkomsten- en vennootschapsbelasting) – Versoepeling vrijval oudedagsreserve ter compensatie van verliezen (inkomstenbelasting) – Voorkoming verliesverdamping door herwaardering van activa (inkomsten- en vennootschapsbelasting) – Versoepeling fiscale behandeling leningen/durfkapitaal (inkomsten- en vennootschapsbelasting) – Versoepeling gebruikelijkloonregeling (loonbelasting) – Introductie heffingskorting voor jongeren ter bestrijding van jeugdwerkloosheid (loon- en inkomstenbelasting) Tevens worden tijdelijke maatregelen genoemd waarmee huidige knelpunten worden weggenomen: – Flexibilisering pensioen in eigen beheer (loon- en inkom-

42

het Register | juni 2013 | nummer 3

stenbelasting) – Vrijstelling schenkbelasting voor aflossing restschulden – Verruiming voorwaarden voor sanering belastingschulden Het RB heeft ook ideeën voor de budgettaire dekking in de vorm van een aantal tijdelijke lastenverzwaringen. Overigens moet worden bedacht dat enkele maatregelen geen budgettaire dekking vergen.

Positieve reacties De reacties op het voorstel voor een Fiscaal crisispakket MKB 2014 zijn positief. In diverse media verschenen artikelen over het RB-voorstel, zowel in het FD als in de fiscale vakbladen. Verschillende leden gaven na publicatie van het voorstel aan zich te scharen achter de voorgestelde maatregelen. Naar aanleiding van de media-aandacht voor het voorstel is het RB uitgenodigd voor een ‘biechtstoelsessie’ over de financieringsproblematiek van het MKB. Het voorstel voor een Fiscaal crisispakket MKB 2014 biedt ook oplossingen voor deze problematiek. Het volledige voorstel Fiscaal crisispakket MKB 2014 is na te lezen op www.rb.nl. Op de volgende pagina leest u een opiniestuk dat voorzitter Sylvester Schenk schreef naar aanleiding van het voorstel.


Vakinformatie

Doe eens (fiscaal) normaal Het feit dat Nederland door even criminele als inventieve organisaties als pinautomaat is gebruikt, is vervelend en zelfs vernederend. Het feit dat kruideniers met de retourknop en emballagebonnen hun afzet hebben afgeroomd, bevestigt bij velen het beeld dat zij al hadden van deze beroepsgroep. En dat Starbucks nauwelijks belasting betaalt over zijn winst is reuze verwerpelijk. Het zijn deze drie onderwerpen die de afgelopen periode het fiscale nieuws bepaalden. Sterker nog: de eerste kwestie kostte staatssecretaris Weekers bijna de kop. Echter, zonder dit soort ergerlijke fraudes te willen bagatelliseren, stel ik wel vast dat het nationale financiële belang van dit alles (relatief) beperkt is. Voor zover nu bekend pinde Oost-Europa voor ongeveer 100 miljoen, de Super de Boer actie levert de schatkist maximaal 10 miljoen op en Starbucks heeft in Nederland 21 winkeltjes en een branderij. Van de belasting daarvan koop je hooguit twee Starbucks Discoveries Caramel Macchiato. Ondertussen hapt ondernemend Nederland naar financiële adem. Vooral het MKB wordt door

‘Minder tijd verdoen met fiscale hypes, en meer aandacht voor de kurk waar onze economie op drijft: het MKB’

de voortdurende crisis hard getroffen. Veel harder nog dan het grootbedrijf. Daar komt bij dat het Nederlandse fiscale systeem niet afgestemd lijkt te zijn op een zo langdurige crisis. Een enkel mager jaar is fiscaal geen probleem, maar nu begint het stelsel in zijn voegen te kraken. Tot overmaat van ramp zijn enkele tijdelijke maatregelen inmiddels al weer beëindigd.

economie op drijft: het midden- en kleinbedrijf. In hedendaags parlementair taalgebruik: ‘Doe eens normaal’. In aanvulling op de al eerder genomen fiscale maatregelen – waarvoor bij het RB overigens waardering bestaat – heeft het RB dan ook een voorstel gedaan voor een Fiscaal crisispakket MKB 2014. Dit voorstel omvat een tiental maatregelen die de wetgever (desgewenst tijdelijk) kan doorvoeren, en die een bijdrage kunnen leveren aan de economische ontwikkeling van het MKB. Enkele van de voorgestelde maatregelen kosten geld. Hierbij kan de introductie van een heffingskorting voor jongeren worden genoemd, ter bestrijding van de jeugdwerkloosheid. Het is duidelijk dat maatregelen die ten koste gaan van de belastingopbrengst altijd met argwaan worden bekeken. Het is niet anders, maar het RB is graag bereid mee te denken over de benodigde budgettaire dekking. Andere voorgestelde maatregelen kosten helemaal geen geld (het voorstel de oudedagsreserve te laten vrijvallen tegen bestaande verliezen) of leveren zelfs geld op (het afzien van dotaties aan het pensioen in eigen beheer). In de meeste gevallen is echter slechts sprake van het schuiven met geld in de tijd. De fiscale claim als zodanig blijft hierbij gewoon bestaan. Het valt op dat enkele voorstellen het terugdraaien behelzen van eerdere (reparatie)wetgeving. De beperking in de tijd van verliesverrekening en het temporiseren van de afschrijving op goodwill waren ooit maatregelen bedoeld om de verlaging van het tarief in de vennootschapsbelasting te financieren. Ze pakken nu rampzalig uit, en verdienen heroverweging of ten minste reparatie. Ook een maatregel als de invoering van het gebruikelijk loon voor de DGA schiet ver over zijn oorspronkelijk doel heen in tijden als deze. Ten slotte mag enige fiscale compassie gevraagd worden voor hen die in deze crisis met eigen geld hun nek uitstaken of met eigen geld andermans ellende proberen te lenigen. Een versoepeling van de fiscale behandeling van zogeheten ‘onzakelijke’ leningen aan de eigen bv is dan ook gewenst, evenals een vrijstelling van de schenkbelasting voor de aflossing van restschulden. In dit kader past ook een verruiming van de voorwaarden bij de sanering van belastingschulden. Ook de ondernemer die waagde maar niet won, moet mogen rekenen op enige fiscale compassie. Mr. S.F.J.J. Schenk FB voorzitter

Het lijkt het RB dan ook zinvol dat wetgever en parlement minder tijd verdoen met fiscale hypes, en meer aandacht hebben voor de fiscale en financiële moeilijkheden van wat altijd zo beeldend wordt omschreven als de kurk waar onze

juni 2013 | nummer 3 | het Register

43


het

Verenigingsnieuws Vakinformatie

Praktijkervaringen Horizontaal Toezicht gedeeld Op dinsdag 4 juni 2013 organiseerde Bureau Vaktechniek een Praktijkbijeenkomst Horizontaal Toezicht in Vianen. Ruim 60 RBleden lieten zich informeren over deelname aan en ervaringen met Horizontaal Toezicht. Henk Nijman, van Nijman Administratie & Belastingadviseurs, deelde zijn praktijkervaringen als deelnemer aan HT onder het RB-koepelconvenant met de aanwezigen. Voorafgaand aan de bijeenkomst spraken wij met hem. Waarom neemt uw kantoor deel aan Horizontaal Toezicht? ‘De hoofdreden van de belangstelling voor deelname van ons kantoor aan HT was kwaliteitsverbetering in de dienstverlening aan onze klanten. Goede contacten en contactmogelijkheden met de Belastingdienst zijn daarvoor belangrijk. Natuurlijk ben je via het RB-lidmaatschap al gebonden aan gedrags- en beroepsregels. Daar hoort al een bepaalde mate van kwaliteit bij. Door deelname aan HT word je gedwongen de werkprocessen nog eens kritisch onder de loep te nemen. Op onderdelen hebben we ook aanpassingen doorgevoerd, zoals in het gebruik van werkprogramma’s en het vastleggen van de controle van werkzaamheden.’ Hoe heeft u het aanmeldingsproces ervaren? ‘Het aanmeldingsproces is over het algemeen vrij geruisloos verlopen. Na gesprekken met het RB en de Belastingdienst hebben wij enkele interne aanpassingen gedaan. Binnen het kantoor hanteren we nu bijvoorbeeld allemaal dezelfde klantacceptatieprocedure en een vast werkprogramma samenstellen. Met de Belastingdienst hebben we afgestemd wanneer en hoeveel klanten wij wilden aanmelden onder HT’. Hoe zijn uw ervaringen tot nu toe? ‘Mijn ervaringen tot nu toe zijn positief. HT draagt bij aan het ontzorgen van mijn klanten en juist daarom schakelt een ondernemer een belastingadvieskantoor in. Klanten krijgen immers minder vragenbrieven en (mogelijk) minder controles. Bezorgdheid om een verlengstuk te worden van de Belastingdienst, heb ik niet. Horizontaal Toezicht beknot mij niet in mijn creativiteit als adviseur. Ik bepaal, eventueel met andere fiscalisten, vooraf mijn standpunt. Dat stem ik dan af met de Belastingdienst. Een neveneffect is dat ook ons kantoor zelf wordt ontzorgd door beter contact met de Belastingdienst. Uiteraard beschikte ik al over mijn contacten, maar onder HT heeft het kantoor een vaste relatiebeheerder bij de

44

het Register | juni 2013 | nummer 3

Belastingdienst. Hierdoor zijn wij veel minder afhankelijk van de bereikbaarheid en bereidwilligheid van onze eigen contacten. Nu leggen wij onze vragen en knelpunten neer bij de relatiebeheerder, die dit uitzet binnen de Belastingdienst. Vervolgens wordt er snel gewerkt aan een oplossing, is mijn ervaring.’ Henk vervolgt: ‘Over het melden vooraf van fiscale risico’s (vooroverleg) heb ik soms nog wel gemengde gevoelens. Is sprake van een pleitbaar standpunt waarover de Belastingdienst waarschijnlijk anders denkt, dan moet dat onder HT vooraf worden gemeld. In een niet-HT aangifte kan een adviseur een pleitbaar standpunt gewoon in de aangifte verwerken, waarna de Belastingdienst de aangifte vaak conform afdoet. Dat voelt niet als gelijke behandeling.’ En hoe reageren uw klanten? Is er bereidheid onder klanten om mee te doen aan Horizontaal Toezicht? ‘Het aanmelden van onze klanten onder HT pakken wij stapsgewijs en rustig aan. Bij het bespreken van de jaarrekening met de klant kaarten we een eventuele deelname aan Horizontaal Toezicht aan. Wij geven aan dat onder andere door vooroverleg sneller zekerheid kan worden geboden aan de klant en dat de Belastingdienst streeft naar minder controles bij ondernemers onder HT. Ons oordeel daarin weegt voor de klanten doorgaans wel zwaar mee.’ Veelgehoorde kritiek op HT is dat het kostenverhogend werkt voor het kantoor en voor klanten. Hoe denkt u hierover? ‘Onze ervaring is dat de kosten van HT terug te verdienen zijn. HT dwingt je nog gestroomlijnder te werken, met duidelijke werkprocessen en instructies voor het personeel. Dat werkt niet alleen prettig, maar levert ook kostenbesparing op. Dit loopt naast een efficiencyslag door verdergaande automatisering. Hieraan ontkom je al niet vanuit concurrentieoverwegingen. Wat je verdient door efficiency, kun je stoppen in je administratieve organisatie en deels teruggeven aan de klant via je tarieven.’ Welke verbeterpunten heeft u voor Horizontaal Toezicht en hoe ziet u de toekomst van HT? ‘Tot nu loopt het goed. Ik denk ook dat HT wel blijft. Het vooroverleg is wel een aandachtspunt. Ook hoop ik dat er niet te vaak personele wisselingen komen bij de Belastingdienst, mede met het oog op de reorganisatie van de Belastingdienst.’ Een uitgebreid verslag van de Praktijkbijeenkomst Horizontaal Toezicht vindt u op het ledendeel van de RB-website. Heeft u vragen naar aanleiding van dit verslag of wilt u meer weten over deelname aan HT onder het RB-koepelconvenant? Neemt u dan contact op met Bureau Vaktechniek via vaktechniek@rb.nl.


antwoord

VRAAG

Vragen aan Bureau Vaktechniek

Hoe willekeurig mag een ondernemer willekeurig afschrijven? Bij de helpdesk van Bureau Vaktechniek worden met enige regelmaat vragen gesteld over de toegestane omvang van de willekeurige afschrijving. Hoe willekeurig is de willekeurige afschrijving eigenlijk?

Dit is afhankelijk van de regeling voor willekeurige afschrijving die wordt toegepast. De verschillende regelingen kennen immers hun eigen voorwaarden en beperkingen. Een aantal beperkingen geldt echter voor alle regelingen. Algemene beperkingen willekeurige afschrijving Door willekeurige afschrijving kan worden afgeweken van de jaarlijkse afschrijving volgens goedkoopmansgebruik. Ook bij willekeurig afschrijven mag echter niet meer worden afgeschreven dan het bedrag van de investering minus de restwaarde. De willekeurige afschrijving biedt slechts een verruiming voor het tijdstip waarop mag worden afgeschreven. Een afboeking van een herinvesteringsreserve op een bedrijfsmiddel wordt beschouwd als een willekeurige afschrijving. Samenloop van willekeurige afschrijving met afboeking van een herinvesteringsreserve is daardoor niet mogelijk. Willekeurige afschrijving is mogelijk zodra investeringsverplichtingen zijn aangegaan. Daarmee kan in afwijking van goedkoopmansgebruik al vóór ingebruikname van het bedrijfsmiddel willekeurig worden afgeschreven. De willekeurige afschrijving is dan echter beperkt tot het bedrag van de investeringen dat daadwerkelijk is betaald. Maximale willekeurige afschrijving voor verschillende categorieën bedrijfsmiddelen. De maximale willekeurige afschrijving hangt voorts af van de regeling voor willekeurige afschrijving die wordt toegepast. De willekeurige afschrijving op milieubedrijfsmiddelen kent in beginsel geen maximum. Zelfs de beperking voor afschrijving op gebouwen is op deze bedrijfsmiddelen niet van toepassing. Voor de jaren 2011 tot en met 2013 is de willekeurige afschrijving echter beperkt tot 75%.

De jaarlijkse willekeurige afschrijving voor startende ondernemers is beperkt tot het maximale bedrag waarvoor recht op kleinschaligheidsinvesteringsaftrek bestaat (2013: € 306.931). Alleen bepaalde investeringen waarvoor in het jaar waarin de ondernemer recht had op de startersaftrek kunnen willekeurig worden afgeschreven. De maximale jaarlijkse willekeurige afschrijving op zeeschepen is 20% . De willekeurige afschrijving mag echter niet leiden tot een (verhoging van) verlies. Het bedrag dat daardoor in enig jaar niet willekeurig mag worden afgeschreven verhoogt het maximum van het volgende jaar. De willekeurige afschrijving in verband met de economische crisis (artikel 3.34 Wet IB 2001) staat niet meer open voor nieuwe gevallen. Investeringen in bepaalde bedrijfsmiddelen waarvoor verplichtingen waren aangegaan in het kalenderjaar 2009, 2010 of 2011, konden willekeurig worden afgeschreven, mits zij binnen drie jaar na afloop van dat jaar in gebruik waren genomen. De willekeurige afschrijving was in het jaar van investering beperkt tot 50% van de investeringen. Het RB heeft onlangs nog gepleit voor verlenging van deze regeling in het Fiscaal crisispakket MKB 2014. Minimale willekeurige afschrijving Willekeurig afschrijven houdt in dat de belastingplichtige binnen de hiervoor beschreven grenzen vrij is om het tijdstip van de afschrijving te bepalen. De belastingplichtige is niet verplicht de maximale willekeurige afschrijving in enig jaar te benutten. De belastingplichtige kan er zelfs voor kiezen om in enig jaar niet af te schrijven. Een negatieve willekeurige afschrijving is volgens Rechtbank Haarlem echter niet mogelijk (Rb. Haarlem 22 maart 2012, nr. 11/5684, V-N 2012/29.3.2). Tegen deze uitspraak is overigens hoger beroep ingesteld, waardoor een definitief oordeel hierover voorlopig nog even op zich laat wachten.

Als RB-lid kunt u bij de helpdesk van Bureau Vaktechniek vragen stellen over uw fiscale praktijk. Onze fiscalisten helpen u met name door collegiaal te overleggen, te ‘klankborden’ en eventueel door te verwijzen naar specialisten. U bereikt de helpdesk via het contactformulier op het ledendeel van de RB-website.

Drs. M.A.B. Bögemann Bureau Vaktechniek

juni 2013 | nummer 3 | het Register

45


het

Verenigingsnieuws Model onder de aandacht

Model onder de aandacht: Beëindigingsovereenkomst (wederzijds goedvinden) Register Belastingadviseurs heeft samen met Bol Juristen een databank met juridische modelovereenkomsten ontwikkeld, toegespitst op het privaatrecht. De juridische modellen kunnen door RB-leden worden gebruikt in de fiscale adviespraktijk. In elk nummer van Het Register lichten we een model voor u toe of behandelen we een actualiteit of een voor uw adviespraktijk interessant aspect uit een model.

Zoals u ongetwijfeld weet kan een arbeidsovereenkomst op een aantal manieren eindigen, te weten: – van rechtswege (bepaalde tijd); – door ontbinding door de Kantonrechter (dringende reden of verandering van omstandigheden); – door opzegging (na verkregen toestemming van het UWV Werkbedrijf); – het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd; – het intreden van een ontbindende voorwaarde; – maar ook met wederzijds goedvinden (beëindigingsovereenkomst). Treffen een werkgever en werknemer in onderling overleg een regeling tot beëindiging van de arbeidsovereenkomst, waarbij zij er voor kiezen om niet de weg naar de Kantonrechter of het UWV Werkbedrijf te bewandelen, dan spreken we in beginsel van een beëindiging met wederzijds goedvinden. Het is te adviseren de gemaakte afspraken vast te leggen in een beëindigingsovereenkomst. Dit ter voorkoming van onzekerheid of onenigheid over de gemaakte afspraken. De beëindigingsovereenkomst wordt vaak ingezet als de ‘normale’ ontslagroutes voorzienbaar problemen op gaan leveren. Indien een werkgever met een werknemer een regeling kan treffen over het einde van de arbeidsovereenkomst, omzeilt hij hiermee bijvoorbeeld het afspiegelingsbeginsel en kan hij de hoogte van de te betalen vergoeding zelf bepalen en op deze wijze wat drukken. Voor een werknemer biedt een beëindigingsovereenkomst ook voordelen, bijvoorbeeld als aan hem een aantrekkelijke vergoeding wordt toegekend of als hem een vervelende inhoudelijke procedure bespaard blijft. Wordt de beëindigingsovereenkomst op een juiste wijze opgesteld, dan heeft het akkoord gaan met de beëindigingsovereenkomst geen invloed op de WW-rechten van de werknemer. Het sluiten van een beëindigingsovereenkomst is echter voor een werkgever niet helemaal zonder haken en ogen.

Belangrijk: de onderzoeks- en informatieplicht voor de werkgever U bent vast en zeker bekend met werkgevers die zich niet “fair” opstellen als zij de arbeidsrelatie met een werknemer wensen te beëindigen. Werknemers worden overvallen met een beëindigingsvoorstel of onder druk gezet om snel tot on-

46

het Register | juni 2013 | nummer 3

dertekening van de overeenkomst over te gaan. Ook niet onbekend zijn de gevallen waarin een werknemer niet begrijpt wat hij ondertekent, omdat de overeenkomst bijvoorbeeld in moeilijke bewoordingen is opgesteld of in een taal die hij niet of niet voldoende kan lezen of begrijpen. De rechtspraak beschermt werknemers tegen dit soort praktijken door hun werkgever. Wil een werkgever met de werknemer in onderling overleg het einde van de arbeidsovereenkomst bewerkstelligen, dan rust op de werkgever een onderzoeksplicht naar aanwezigheid van wilsovereenstemming. De werkgever moet voor zichzelf vaststellen dat de werknemer beseft waarvoor hij tekent. Weet de werknemer dat hij instemt met het einde van zijn arbeidsovereenkomst zonder garantie op terugkeer? En overziet de werknemer de consequenties van zijn handelen? Daarnaast rust op de werkgever een informatieplicht. De werkgever is gehouden de werknemer juist en volledig te informeren over zijn rechtspositie.

De beëindigingsovereenkomst en het sociaal akkoord In Het Register nummer 1-2013 meldden wij u al dat het ontslagrecht opnieuw in de schijnwerpers is komen te staan. Op 11 april 2013 is er door de sociale partners een Sociaal Akkoord gesloten. Ook de beëindigingsovereenkomst wordt in dit akkoord aangestipt. Een beëindiging met wederzijds goed-


vinden door middel van een vaststellingsovereenkomst blijft mogelijk met dien verstande, dat voor de werknemer een verplichte bedenktijd van twee weken wordt ingevoerd. Het is de bedoeling dat deze bedenktijd op 1 januari 2016 wordt ingevoerd. Door een werknemer twee weken de tijd te gunnen over zijn besluit na te denken, heeft de werknemer meer ruimte om advies in te winnen en wordt voorkomen dat de werkgever de druk te snel en te hoog opvoert om tot ondertekening van een beëindigingsovereenkomst over te gaan.

Checklist: Begeleidt u een werkgever bij het vormgeven van een beëindigingsvoorstel, dan kunt u de modelovereenkomst zoals opgenomen in de Juridische Modellenbank als basis nemen. Dit model bevat de belangrijkste procedurele onderwerpen. Daarnaast zijn er vaak nog een aantal praktische zaken te regelen.

Wij sluiten af met het advies aan werkgevers om een voorgenomen ontslag middels een beëindiging met wederzijds goedvinden zorgvuldig voor te bereiden. Informeer de werknemer over de consequenties, gun hem de tijd om het voorstel te overdenken en advies in te winnen. En leg in de overeenkomst vast dat de werknemer deze tijd en mogelijkheden zijn gegund, ongeacht of de werknemer er gebruik van heeft gemaakt. Het is goed om in de overeenkomst op te nemen dat deze dient te worden aangemerkt als een vaststellingsovereenkomst (in de zin van artikel 7:900 Burgerlijk Wetboek) en beding in alle gevallen een finale kwijting. Zo voorkomt u, zoveel als mogelijk, het ontstaan van kostbare juridische procedures met voor de werkgever vervelende consequenties. U vindt de juridische modellenbank op het ledendeel van www. rb.nl. Bij korte vragen over het gebruik van of behoefte aan uitleg over de modellen kunt u gratis gebruik maken van de Juridische Helpdesk van Bol Juristen. Zij zijn bereikbaar per e-mail juristen@boljuristen.nl of telefonisch op 088-1211211.

Onderstaand treft u hiervoor een korte checklist aan waarin wij de meest voorkomende onderwerpen voor u op een rijtje hebben gezet:

Onderwerp:

Denk daarbij aan:

Sociale zekerheid

Wonen of werken in het buitenland

Salaris

Stukloon, provisie, commissie

Overige loonbestanddelen

Tantième, bonussen

Pensioen

Affinanciering

Ziektekostenverzekering

Collectiviteit, korting

Bedrijfsauto

Tankpas, inspectie, schade, inleveren

Kostenvergoedingen

Reiskosten, representatiekosten, telefoonkosten, studiekosten

Verstrekkingen

Telefoon, tablet, pc

Bedrijfscreditcard

Afschrijvingen, controle, inleveren

Concurrentiebeding

Handhaving of aanpassing, boetebeding

Geheimhouding Werk/nevenactiviteiten

Vrijstelling van werk

Vakantie

Vakantiegeld, vakantiedagen, ATV Dagen

Bedrijfsfaciliteiten

Personeelsleningen, dienstwoningen, kortingsregelingen

Opties/aandelen Inleveren eigendom werkgever

Sleutel, laptop, pasjes

Ziekte

Ziek op de laatste dag of betermelding

Informatie

Informatie collega’s, relaties, klanten

Getuigschrift Kosten juridische bijstand

Gehele of gedeeltelijke vergoeding

Finale kwijting

juni 2013 | nummer 3 | het Register

47


het

Verenigingsnieuws Opleidingen

Geslaagde diploma-uitreikingen in Slot Zeist RB Opleidingen heeft in april in totaal 243 gediplomeerden van de diverse fiscale opleidingen in het zonnetje gezet tijdens de diploma-uitreikingen in Slot Zeist. Op vrijdag 12 april ontvingen 104 geslaagden hun welverdiende diploma van de opleidingen CB-belastingadviseur, AA/RA Belastingaccountant, AA/RA CB-Belastingadviseur en Master Belastingadviseur. Tijdens de bijeenkomst van vrijdag 19 april kregen 139 geslaagden het diploma CB-belastingconsulent uitgereikt. Bij beide uitreikingen waren de voorzitter en de vicevoorzitter van het RB-bestuur, de voorzitter van het Examencollege RB en het hoofd RB Opleidingen aanwezig om het woord tot de geslaagden te richten. Bij de diploma-uitreiking van 12 april waren ook sprekers van de NBA aanwezig om de studenten toe te spreken. De uitreikingen werden afgesloten met een groepsfoto en een gezellige borrel. Het Register Belastingadviseurs feliciteert alle geslaagden nogmaals van harte en wenst iedereen veel succes in de toekomst bij de beroepsuitoefening.

Geslaagden diploma-uitreiking 12 april 2013 Opleiding AA/RA-Belastingaccountant De heer A. Bisschop, de heer A.J.H. Bos AA, de heer S.F.T.M. Holsink AA, de heer G.J.M. Akkermans AA, de heer M.A. Heeren

AA, mevrouw R.A. Hoeke-van Vugt RA, de heer J.J. van de Krol, mevrouw B.M. van der Meer, de heer M.H.B. Polstra, de heer J.C. Vernooij AA, de heer J. Bilars AA, de heer R. Elling AA, de heer W.G. Groot AA CB, mevrouw K.J.M. Grote Ganseij, de heer M.J. Janssen, de heer M.G.M. de Jonge AA, de heer A.J. Klaassen AA, de heer P.L.W. Kling AA, mevrouw J.C.M. Mank-van der Hulst AA, de heer J.P. van Vliet, de heer B. Voogd AA, mevrouw A.P.C. de Vos, de heer F.A.C. de Wit, de heer J.P. de Wit, mevrouw W.S. Wong AA. Opleiding AA/RA CB-Belastingadviseur De heer C. Wijker AA CB, de heer S. Andringa AA CB, de heer J.L. Boers AA CB, de heer J.W.F. Bouma AA CB, de heer G.J.A. Gruntjes AA CB, de heer M. Hazeleger AA CB, de heer M.C.J. Imming AA CB, mevrouw J.J.M. Kastelijn CB, de heer W.R.P. Keus AA CB, mevrouw M.C. Koningswoud AA CB, de heer S.P. Noordam AA CB, de heer G. van Norden AA CB, de heer D.H.H. Peeters AA CB, de heer E.M.J. Rijkaart AA CB, de heer F.J. van Schaik AA CB, de heer S. Snakkers AA CB, de heer J.C. Valster AA CB. Opleiding HBO Fiscaal Recht De heer G.J. van Eerbeek BB FB, de heer O. Onur BB FB. Opleiding Schakelprogramma Master Belastingadviseur De heer N.A. Buiter, de heer P.H. van Dijk BEc, mevrouw S. van Kooten, de heer H. Menger BEc. Opleiding Master Belastingadviseur De heer W.M. Doekes MB FB, de heer W.J.T. Boog MB FB, de heer R. Boomsma MB FB, mevrouw M. van â&#x20AC;&#x2122;t Hof MB FB, de heer H. Jager MB FB. Opleiding AGRO CB-belastingadviseur Mevrouw E.C. Peek â&#x20AC;&#x201C; Fokker CB. Geslaagden CB-belastingadviseur De heer F. Kloos CB, mevrouw G. de Jongh CB, de heer A.T.M. van der Schoor CB, de heer N. Bellari CB, de heer G. Bout CB, mevrouw J.W. Brosens-Kuijsten CB, mevrouw D.A.E. Koppenol CB, de heer B.A. Middeldorp CB, de heer A.C. van der Velde CB, de heer J. Burgman CB, mevrouw M.H.A. Dekker CB, de heer M.V. Ekkels CB, de heer B.H.J.M. Janssen CB, de heer J. Kats CB, mevrouw B. Maltha CB, de heer S. Schuurman CB, mevrouw Y.E. Stolk CB, de heer R. van den Brink CB, de heer J.W. Brummel CB, mevrouw H.M. Demmers-Huising CB, de heer E.G. Epping

48

het Register | juni 2013 | nummer 3


CB, de heer R.P.M. Geilen CB, de heer R.M. Hertgers CB, de heer C. Koese CB, de heer C.A. Koot CB, mevrouw N.A. Kronemeijer CB, mevrouw J.M.A. Lemmens CB, de heer Y. Li CB, de heer P. Lodder CB, mevrouw R. Mutlu-Korkmaz CB, de heer D. Nanninga CB, mevrouw D.H.L. Raats CB, de heer S. Rasch CB, mevrouw J. Ruijgrokvan Laar CB, mevrouw F. Schuurman-Smit CB, mevrouw M. Stokvis CB, de heer R.A.C. Verhoeven CB, mevrouw E.M. van Vulpen CB, mevrouw L.A.H. Wijers CB, mevrouw M.T.G. Wijnhoven CB, de heer F. Achterberg CB, mevrouw N.C.J.L. Boomsma-Slats CB, de heer E. Bruil CB, mevrouw I.H. Bultman-de Koning CB, de heer R.V. Fidder CB, de heer R.J. van de Maat CB, de heer J. Remmerts CB, mevrouw J. Spruijt CB, de heer S.H. Vergeer CB, mevrouw P.C. van der Weijden CB.

Geslaagden diploma-uitreiking 19 april 2013 Opleiding CB-belastingconsulent Mevrouw S. van Aalsburg bc, Mevrouw E.A.M. Ammerlaan bc, Mevrouw M.A. Bavelaar bc, De heer E.E. Beindorff bc, De heer T. Benniks bc, Mevrouw T.G.J. van den Berg-van der Velden bc, Mevrouw W.G. Besselink bc, De heer W. de Bie bc, De heer D.J.P.H. den Boer bc, De heer A.M. Boksebeld bc, De heer J.R. Boot bc, De heer G.J. Borkus bc, De heer H. Bosma bc, De heer S. Boterman bc, De heer H.M.P. van den Brandt bc, Mevrouw G. Breebaart bc, De heer W.R.D. van den Broek bc, De heer M.M. de Bruijn bc, De heer E. de Bruin bc, De heer M. Bruins bc, De heer J.H.M. Butter bc, Mevrouw D. Chrzanowska bc, De heer F.J. Cok bc, De heer E.R. Cooiman bc, Mevrouw E.L. Costin bc, De heer B.J.J. Cox bc, De heer T.P. van Diest bc, Mevrouw L. van Dunning Dijk bc, De heer P.J. van Dijk bc, Mevrouw I.M. Mol-Doef bc, De heer A. Doornhein bc, De heer M.A. van Doornik bc, De heer V. van Dorst bc, Mevrouw H. Smilde Draijer bc, Mevrouw P. Jansen Drost bc, Mevrouw L.L. van Duijvenvoorde bc, Mevrouw T.B. van Es bc, De heer C.P. Eurlings bc, De heer H.C. Franken bc, Mevrouw M. Frankowska bc, Mevrouw W. Weber-Gaarthuis bc, De heer M.J. Geertzen bc, De heer D. Gerdes bc, De heer P. Gielissen bc, De heer R. Gijzen bc, De heer A.H.M. Graven bc, Mevrouw A. Groenhof bc, De heer M. de Groot bc, De heer P.A.J. ten Hag bc, Mevrouw E. Hagestein bc, Mevrouw S.M.T.A. ten Have bc, De heer T.G. Hemminga bc, De heer J. Hersbach bc, De heer S. Hoep bc, Mevrouw J.E. Hooijer bc, De heer M.G. Houwing bc, De heer J.A. Hoving bc, De heer D. Huisman bc, De heer A.P. Huisman bc, De heer R.P.N. Jacobs bc, Mevrouw E.H. Jansen bc, Mevrouw M.A.T. Klein Gunnewiek-Jansen bc, De heer M.T.L. Jansen-Holleboom bc, Mevrouw K.W.

Kaptein bc, Mevrouw T.C. van Oort-Kaptein bc, De heer P.J.M. Karregat bc, Mevrouw K.P.J. Kempers bc, De heer T.F. van Ketel bc, Mevrouw E. Keukenmeester bc, De heer T.T.J. Keur bc, De heer R.H.J. Klapwijk bc, De heer M. van Klinken bc, De heer S.M. Kluistra bc, De heer G. Koelewijn bc, De heer N. Korstanje bc, Mevrouw A. van der Kouwe bc, De heer A. Kramer bc, Mevrouw P. Postma-Kramp bc, Mevrouw I.M.W.E. Lacroix bc, Mevrouw T. van der Alma-Land bc, De heer D.T.J. Langendijk bc, Mevrouw P. van van Westerloo-Langh bc, Mevrouw E.Y. van der Lee bc, Mevrouw A.E. van Oosterveld-Leeuwen bc, Mevrouw J. van Belle-Logger bc, De heer M. de Looze bc, Mevrouw I.W.F.M. van den BroekLuijken bc, De heer M.G. Maljaars bc, De heer M.H. Matena bc, Mevrouw E.G.J. Muilman bc, De heer J.H. Mulder bc, Mevrouw E. Nederhoff bc, Mevrouw M.J. Nijkamp bc, De heer M.P.F. Oerlemans bc, De heer P. Oosterman bc, De heer K.M. Oostra bc, De heer T. Overgaauw bc, De heer J.M.P. van Pol bc, De heer R.H. Pool bc, Mevrouw Y.E.M. Poos bc, Mevrouw H. de Porto bc, de heer J.L. Posthumus bc, Mevrouw M.H.J. Sander Post bc, Mevrouw E. Prins Poulain bc, Mevrouw C.F.H.M.R. van Kuijk-Qorri bc, De heer A.A.J.S. de Raad bc, De heer E.C.R. Rademakers bc, De heer D.J. Rienstra bc, Mevrouw E. Vonk-Rijnders bc, Mevrouw S. Salavati bc, De heer W.A. Sannes bc, Mevrouw J.M. van Schaik bc, De heer H.G. Schoolkate bc, Mevrouw E.P.M. van de Schoor bc, Mevrouw H. Slager bc, De heer F. Splinter bc, De heer W. van der Steen bc, Mevrouw E.C.M. Lemmens-Stevens bc, De heer R.S. Stierhout bc, Mevrouw M.A. Swart bc, De heer J.F.C.M. Teunissen bc, Mevrouw S.B. Nijhuis-Tijmans bc, Mevrouw C.L.J. van Tricht bc, Mevrouw M. van der Tuin bc, De heer J.J.L. van Velzen bc, De heer L.J.A. Verbaarschot bc, De heer C.W. van Vlaanderen bc, mevrouw A.C. van der Vlist, De heer M.G. Vloedgraven bc, Mevrouw G.W. Goorts-Vogels bc, Mevrouw A.M.M. de Smeele-Vries bc, Mevrouw J.J.A.C. Wagtmans bc, Mevrouw J. Vilkauskaite-Weltevreden bc, Mevrouw A.A.G. Wiggelinkhuijsen bc, De heer L.J. Wolse bc, Mevrouw C.P. den Ouden-Wouters bc, De heer B. Wustenveld bc, Mevrouw E.M. Yskamp bc, De heer R.F. van Zetten bc, De heer G.G.J.J. van Zundert bc.

Alle geslaagden van 19 april 2013 bijeen voor Slot Zeist

juni 2013 | nummer 3 | het Register

49


het

Verenigingsnieuws Opleidingen

Tim Coronel voor betere beroepsuitoefening van belastingadviseurs Een bekende Nederlander die zijn verhaal vertelt over hoe hij in de problemen is geraakt met de Belastingdienst. Met een RB-adviseur en de visie van de betrokken inspecteur. Dat is een niet alledaagse situatie. In samenwerking met RB Opleidingen heeft Tim Coronel, de bekende autocoureur en veelzijdig ondernemer, op 16 mei 2013 zijn situatie gedeeld met een groep RB-leden. Rode draad hierbij was de vraag welke houding een belastingadviseur in acht moet nemen ten opzichte van zijn klant. Niet gemakkelijk, maar zeker interessant en met een duidelijke boodschap.

tratie was bepaald niet op orde. De administrateur kon geen duidelijkheid verschaffen in het gesprek met de belastinginspecteur. In navolging op dit gesprek heeft de administrateur verbeteringen aangebracht in de administratie. Bij de nieuwe beoordeling door de inspecteur bleken diverse correcties weer vragen op te roepen. Tim: “Toen de controle plaatsvond kreeg ik toch wel het deksel, eigenlijk een grindtegel, op mijn neus. Ik had het volste vertrouwen in mijn boekhouder. Ik kende hem al een aantal jaar en toen hij voor zichzelf begon had hij mij als zijn eerste klant. Ik dacht dat alles altijd keurig op orde was. Toen kwam ik op het punt dat ik een belastingadviseur nodig had.” Brasserie Nu in Kerk-Avezaath was het decor van de Masterclass Beroepsuitoefening. Er werd uitgebreid ingegaan op de problemen waar Tim Coronel in verzeild is geraakt door onjuist handelen van zijn voormalige administrateur en belastingadviseur. Wil Vennix ging als gespreksleider met Tim en zijn huidige RB-adviseur Henk Oostdam in op klantrelaties, de grenzen en uitdagingen van het vak en de samenwerking met de Belastingdienst. “Ik wil mijn verhaal delen omdat ik het verschrikkelijk vind hoe een ondernemer door bijvoorbeeld een administratiekantoor in een hoekje gezet kan worden. Dit soort situaties moet voorkomen kunnen worden”, gaf Tim aan tijdens de Masterclass. In een informele setting werd ingegaan op de samenwerking tussen alle betrokken partijen, legden Tim en Henk uit hoe de situatie ontstaan was en hoe deze voorkomen had kunnen worden. Tim had een boekhouder die in samenwerking met een belastingadviseur voor de fiscale aangiften en advisering zorgde. Bij controle door de belastinginspecteur bleek er sprake van verschillende onjuiste aangiften van omzetbelasting en vennootschapsbelasting. Over de jaren heen waren geen suppleties ingediend, was er sprake van een groot aantal nihil-aangiften btw en bleek dat facturen verkeerd waren geboekt. De adminis-

50

het Register | juni 2013 | nummer 3

Tijdens de Masterclass werd op schermen de reactie van de inspecteur getoond, die niet live bij de bijeenkomst aanwezig kon zijn. De inspecteur gaf hierin inzicht in de visie van de Belastingdienst en de afwegingen die gemaakt werden om extra onderzoeken in te stellen op basis van de gesprekken met de klant en de belastingadviseur. De belastinginspecteur had weinig ver-


Uit de discussie blijkt dat de scheidslijn tussen de rollen soms moeilijk aan te brengen is. Vooral in gevallen dat de adviseur een goede en langdurige band heeft met de klant. De adviseur dient zich ervan bewust te zijn dat hij in een gesprek met de inspecteur bepaalde zaken voor zich houdt op basis van het beroepsgeheim. De reactie van de inspecteur op de vraag wat een ‘goede’ en wat een ‘slechte’ adviseur is, maakte wat los in de zaal: “De adviseur wil het zo goed mogelijk voor zijn klant doen, dat betekent soms dat je niet op het scherpst van de snede werkt.” Daarnaast telt voor de aanwezigen ook de goede reputatie van het kantoor mee. trouwen in de administrateur en de voormalig belastingadviseur. Er werd geen openheid van zaken gegeven en de administrateur en de belastingadviseur bleven met de vinger naar elkaar wijzen. De Belastingdienst stelde een conceptrapport op en stelde de datum voor een eindgesprek vast. Voor het eindgesprek had Tim Henk Oostdam aangetrokken om rechtsbijstand te verlenen. In dit gesprek bleek dat met name door de houding en een goede voorbereiding van Henk er toch nog een opening was voor een passende oplossing. Met de aanwezigen in de zaal werd ook de verantwoordelijkheid van de ondernemers zelf besproken. Is de ondernemer verantwoordelijk voor het indienen van de juiste aangifte of niet? Tim: “Als ondernemer wist ik helemaal niets van belastingen en boekhouden. Als ik het niet weet, kan ik ook niet zien wat er niet goed gaat. Als ondernemer wil ik me gewoon bezig kunnen houden met ondernemen. Ik heb erop vertrouwd dat zowel de administrateur als de adviseur zijn werk goed deed.” Vanuit de leden komt ook naar voren dat men vindt dat, juist omdat het vertrouwen van de klant in de adviseur zo groot is, het de taak van de belastingadviseur is om de ondernemer goed op de hoogte te houden en te wijzen op mogelijke risico’s. Er is een verschuiving van administratieactiviteiten naar advisering en daar maakt het goed informeren van de klant deel van uit. Henk Oostdam ging daarnaast in op het onderscheid tussen de rol van belastingadviseur versus die van rechtsbijstandsverlener. Dit bracht ook een interessante discussie op gang bij de aanwezigen. Er werd naar voren gebracht dat een belastingadviseur zich moet realiseren dat hij bij het verlenen van rechtsbijstand zich verre dient te houden van advisering, het doen van aangiften en het uitvoeren van administratieve handelingen. Doet hij dit wel, dan dient hij op dat moment te voldoen aan de verplichtingen die voortvloeien uit de Wwft. Verder kwam de vraag aan de orde wanneer de belastingadviseur een geheimhoudingsplicht heeft en wanneer niet.

Ter afsluiting wilde Tim graag nog het volgende meegeven aan de zaal: “Hoe kan het dat in de maatschappij waarin wij leven dit soort situaties met grote financiële gevolgen ontstaan? Dat vind ik van de zotte en dat motiveert mij nu ook om mijn verhaal te doen. Ik zie het als een manier om ondernemers en adviseurs te waarschuwen dat er risico’s aan vastzitten wanneer men met bepaalde mensen in zee gaat. Ik heb het vertrouwen ergens neergelegd waardoor mijn bedrijf bijna is omgevallen.” Om 21.10 uur sloot Wil Vennix de avond af; een avond die de deelnemers in de zaal reacties ontlokte als: “Wat leuk om eens op een heel andere manier over het vak te praten” en ”Belangrijk om een kritische klant te horen vertellen over zijn ervaringen.” “Erg leerzame casus betreffende beroepsuitoefening. De wijze waarop de informatie wordt overgedragen komt goed over, blijft je bij en zet je aan het denken.” Een samenvatting van de registratie van de masterclass met Tim Coronel kunt u bekijken op www.rb.nl. De masterclass vormt ook een onderdeel van het Beroepsvaardigheidsprogramma, waarbij onder meer beroepsregels en tuchtrecht, procesvoering en communicatieve vaardigheden in het kader van de beroepsuitoefening aan de orde komen.

Geslaagden RuG RB Opleidingen feliciteert mr. drs. N.C. Flinterman CB. Zij is geslaagd voor de opleiding Master Fiscaal Recht aan de RuG die door de samenwerking tussen RB Opleidingen en de Rijksuniversiteit Groningen wordt aangeboden aan RB-leden.

juni 2013 | nummer 3 | het Register

51


het

Verenigingsnieuws Permanente Educatie

PE uitgelicht Wilt u uw kennis opfrissen of denkt u erover te starten met de opleiding CB-belastingadviseur? U kunt ieder half jaar in de vorm van een Leergang een aantal vakonderdelen uit de opleiding CB-belastingadviseur volgen. Als RB-lid heeft u de mogelijkheid om na de Leergang ook het examen af te leggen. Wanneer u het examen met een voldoende afrondt, geeft dat u recht op een vrijstelling als u binnen drie jaar start met de opleiding CB-belastingadviseur. Dit najaar kunt u deelnemen aan de volgende Leergangen:

Leergang Inkomstenbelasting (excl. winst) Is uw kennis van de eigenwoningregeling nog up to date? Bent u op de hoogte van de partnerregeling anno 2013? De tbs-regeling: wat is het aanvangsmoment, hoe zit het met een borgstelling, wat is ongebruikelijk? Resultaat uit een werkzaamheid, wat valt hieronder? De ab-aandeelhouder en echtscheiding, erven en schenken van ab-aandelen, kent u de gevolgen? In een relatief kort tijdsbestek is uw kennis van een aantal belangrijke onderwerpen in de Inkomstenbelasting (exclusief winst) weer actueel en kunt u uw klanten optimaal begeleiden en adviseren. Docent: drs. R.S. Brander Start wo 20 november 2013, Vervolg wo 27 november en wo 4 december 16.00 – 21.00 uur | Hotel Vianen RB-leden € 560 excl. btw | Niet-leden € 710 excl. btw 15 fiscale punten

Leergang Loonbelasting Hoe is uw kennis op het gebied van loonheffingen? Wanneer zijn loonheffingen verschuldigd en wat is de werking van de Verklaring arbeidsrelatie? Wat zijn de administratieve voorwaarden bij het in dienst nemen van personeel? Daarnaast komen de werkkostenregeling en de kostenvergoedingen in de praktijk aan bod, wordt ingegaan op de dga en loonheffingen en worden voor de praktijk van belang zijnde jurisprudentie en overige actualiteiten behandeld. Na afronding is uw kennis weer actueel en kunt u uw klanten op het gebied van loonheffingen beter bijstaan. Docenten: mr. M.T.W. Aandewiel en J.H.P.M. Raaijmakers Start wo 30 oktober 2013 Vervolg wo 6 november en wo 13 november 16.00 – 21.00 uur | Hotel Vianen RB-leden € 560 excl. btw | Niet-leden € 710 excl. btw 15 fiscale punten

U kunt zich online aanmelden voor PE-cursussen via www.rb.nl/inschrijven

52

het Register | juni 2013 | nummer 3

VLB cursussen najaar VLB Opleidingen is de agrarische tak van RB Opleidingen en biedt cursussen en opleidingen aan, gericht op deze specifieke sector. U heeft hiermee alle theoretische en praktische kennis binnen handbereik. Het aanbod kenmerkt zich door cursussen en opleidingen op agrofiscaal en agrobedrijfskundig gebied. Het cursusaanbod van VLB Opleidingen treft u voortaan aan in de brochure Permanente Educatie. Daarnaast zijn de cursusprijzen en -tijden aangepast. Uiteraard met behoud van kwaliteit en actualiteit zoals u gewend bent.

Aandacht voor zzpondernemers in PE-programma Tijdens de RB-dag 2013 hebben de sprekers uitgebreid stilgestaan bij de fiscale behandeling van zzp-ondernemers binnen het thema ‘de ondernemer en het ondernemerschap’. Wilt u meer weten over dit onderwerp? In het PE-programma van dit najaar komt de zzp’er ook aan bod tijdens de volgende cursussen: • Btw en de zzp’er NIEUW • ZZP in de praktijk: Kansen en risico’s • Fiscale training: Rechtsvormkeuze voor de mkb onderneming NIEUW Het volledige najaarsprogramma fiscale cursussen vindt u op www.rb.nl > Permanente Educatie


Boeken

Fiscale behandeling van de dga Auteurs: Prof. dr. R.P.C. Cornelisse, mr. A.L. Mertens, mw. mr. dr. S.J. Mol-Verver, mw. mr. H.F. van der Weerd-van Joolingen Uitgever: Boom fiscale uitgevers ISBN: 978-90-8974-744-0 Prijs: € 35,00 Praktisch nut 6 Wetenschappelijk niveau 4 Actualiteit 7 Leesbaarheid 9 Presentatie 7 Prijs-kwaliteit verhouding 7 Bedoeld voor beginnend generalist

Medeplegen in het fiscale boeterecht Auteur: Mr. P.J.G. Tiemessen Uitgever: SDU uitgevers ISBN: 978-90-12-38918-1 Prijs: € 20,95

Praktisch nut 7 Wetenschappelijk niveau 8 Actualiteit 8 Leesbaarheid 8 Presentatie 8 Prijs-kwaliteit verhouding 8 Bedoeld voor generalist

De vierde tranche Awb bracht ons de bestuurlijke boete voor de Het boek bevat een overzicht van de fiscale behandeling van de medepleger. Het leerstuk ´medeplegen´ in het strafrecht is daardga. In het eerste deel van het boek wordt de fiscale wet- en mee van overeenkomstige toepassing geworden in het fiscale regelgeving rond de dga (inkomstenbelasting, loonbelasting, boeterecht. In deze uitgave wordt stilgestaan bij de strafrechtelijvennootschapsbelasting, erfbelasting) behandeld. In het tweede ke jurisprudentie op het gebied van medeplegen en de impact deel komen de fiscale gevolgen van veel voorkomende situaties daarvan op de fiscale adviespraktijk. Na een korte inleiding over waarmee de dga in de praktijk te maken heeft aan bod. de wettelijke regeling en parlementaire behandeling gaat de auHet boek is prettig leesbaar geschreven. Vooral doordat er veel teur nader in op enkele begrippen die we kennen uit het strafvoorbeelden worden gegeven, is de tekst goed te bevatten. Het recht, zoals daderschap, deelneming, doen plegen, medeplegen boek is in eerste instantie bedoeld als studieboek voor studenen medeplichtigheid. In hoofdstuk 5 schetst zij onder welke omten. Dit is goed merkbaar aan het feit dat de fiscale regelgeving standigheden gedragingen van de adviseur fiscaal beboetbaar rond de dga vrij schools en oppervlakkig wordt beschreven. medeplegen kunnen opleveren. Tot slot wordt ingegaan op de geOp diverse meer ingewikkelde praktijksituaties wordt in het eerste deel van het boek niet dieper ingegaan. Het tweede deel is volgen van de introductie van het begrip medeplegen in het fiscale boeterecht op de verhouding tussen inspecteur en adviseur. meer verdiepend. De drempel voor beboeting wordt wel erg laag, aldus de auteur. Voor een beginnend belastingadviseur is het een prima boek. Zij pleit voor beleidsregels hoe met deze bevoegdheid om te Vooral om de samenhang tussen de diverse fiscale wetten met gaan. Is deze informatie nu relevant voor de praktijkfiscalist? Op betrekking tot de dga te begrijpen is dit boek aan te raden. dit moment misschien nog niet. Ons is nog Een reeds meer gevorderd belastinggeen jurisprudentie bekend waarin de adviadviseur zal dit boek waarschijnlijk niet In de boekenrubriek geven ervaseur een fiscale boete wegens medeplegen meer uit de kast halen. Voor hem is hooguit ren ­vak­mensen op persoonlijke in de schoenen geschoven krijgt. Maar dat het tweede deel van het boek interessant. titel hun mening over recent gaat ongetwijfeld een keer komen. De wet­verschenen (fiscale) boeken: gever heeft weliswaar toegezegd dat er pruEindoordeel: n n n n Twee beoordelaars recenseren dent zal worden omgegaan met de een boek. bevoegdheid tot het opleggen van een beDoor: mr. Lucas Blom FB AA en n Zij kennen cijfers toe voor stuurlijke boete aan de medepleger, maar mr. Sandra Sennema FB ­bijvoorbeeld ­leesbaarheid, zoals bestuurslid Vennix in een artikel in ­actualiteit en niveau. WFR (6794/40) reeds schreef: geef iemand een geweer en hij ziet in alles een konijn. De recensenten geven een Als u eens een uurtje over heeft, is het toch ­eindoordeel: de moeite waard om deze uitgave te lezen. Aanrader n n n n n Goed n n n n Eindoordeel: n n n n Redelijk n n n Matig n n Door: mr. Marco Dijkstra FB en Afrader n mr. Marcel van Galen FB

juni 2013 | nummer 3 | het Register

53


het

Verenigingsnieuws RB-dag 2013 in beeld

54

het Register | juni 2013 | nummer 3


INFINE GROOTBOEKANALYSE • Grootboekmutaties inlezen vanuit XML Auditfile Financieel • Bijzonderheden en afwijkingen in de administratie direct in beeld • Grafische weergave van resultaten • Gelijk aan de slag met circa 60 meegeleverde analyses • Eenvoudig zelf analyses aanmaken • Exportmogelijkheid naar bijvoorbeeld PDF- of Excel-document

Bekijk de online demo op www.infine.nl .nl of bel 085 7 600 500 Samensteldossier Grootboekanalyse Jaarrekening

SBR Tussentijds Rapport Activaregistratie

Relatiebeheer Digitaal Dossier Uren & Facturering

Zet je carrière in beweging... volg een opleiding bij Markus Verbeek Praehep!

Markus Verbeek Praehep staat al ruim 100 jaar voor kwaliteit in financiële opleidingen, van korte cursussen/PE tot complete HBO-opleidingen. Niet voor niets zijn we in Nederland de grootste opleider voor de financiële professional. En werken we samen met de belangrijkste branche- en beroepsorganisaties. Wil jij ook verder? Kijk dan in de nieuwe studiegids voor ons volledige aanbod!

BEstEl gratis ONzE NiEuWE studiEgids OP WWW.MVP.Nl Korte cursussen & Permanente educatie | Financieel-economisch & administratieF | accountancy | Fiscaal | Payroll | management | internationaal

studiegids_Corporate_adv180x130mm.indd 1

03-06-13 14:51


Oog voor ambitie en talent

www.rbopleidingen.nl

Het Register 2013 nr. 3: Belastingdienst richt vizier op frauderende middenstander  

Het register 03 2013

Read more
Read more
Similar to
Popular now
Just for you