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1/2014

Themenübersicht Editorial 2 Gesellschafts- und Zivilrecht ƒƒ Verschmelzung und variabler Zeitpunkt der Gewinnberechtigung – kein Anspruch auf Wertausgleich für eine entgangene Dividende

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ƒƒ Änderungen beim Berechnungsdurchgriff im Konzern bei Anpassungen der Betriebsrenten

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Internationales Steuerrecht ƒƒ Die Verpflichtung zur Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation ist unionsrechtskonform

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ƒƒ BMF-Schreiben vom 20.6.2013 (Anwendung von Subject-to-tax-, Remittancebase- und Switch-over-Klauseln nach den DBA unter Berücksichtigung des Urteils des BFH vom 17.10.2007)

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ƒƒ Deutsche Anrechnungsvorschriften verstoßen gegen EU-Recht

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ƒƒ Ein neues und ein aufgeschobenes DBA

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Ertragsteuerrecht ƒƒ Ferienimmobilie in Spanien: verdeckte Gewinnausschüttung bei privater Nutzung1 10 ƒƒ Buchwertübertragung bei Einmann-GmbH & Co. KG ƒƒ Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen zum Gewerbeertrag – sachliche Unbilligkeit bei gewerblichen Zwischenvermietern

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Lohnsteuer ƒƒ Betriebsveranstaltungen: Neues zur 110-Euro-Freigrenze

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Umsatzsteuer ƒƒ Rückwirkende Rechnungsberichtigung möglich

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ƒƒ BMF-Schreiben vom 25.10.2013 (IV D 2 – S 7280/12/10002), Ausstellung von Rechnungen – Änderungen der §§ 14, 14a UStG durch das AmtshilferichtlinienUmsetzungsgesetz – neue Rechnungsangabe „Gutschrift“ ƒƒ Umsatzsteuerbefreiung von Beratungsleistungen für Investmentfonds

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Sonstige Steuern ƒƒ Versicherungsteuerpflicht der Kautionsrückversicherung

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ƒƒ Sachverständigenkosten zur Ermittlung des Grundstückswerts als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig

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ƒƒ Ordnungsgeldverfahren für Offenlegung von Jahresabschlüssen – Erleichterungen für kleine Unternehmen

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Kurz notiert

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Einleger ƒƒ Neues steuerliches Reisekostenrecht ab 1.1.2014


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Editorial Sehr geehrte Damen und Herren, die Koalitionsverhandlungen sind beendet, der Koalitionsvertrag liegt vor, wesentliche Änderungen im Steuerrecht sind jedoch – glücklicherweise – nicht zu erwarten. Die Unionsparteien haben sich insoweit zunächst durchgesetzt, dass Steuererhöhungen erst einmal nicht zu erwarten sind. Allerdings bleibt abzuwarten, wie die sonstigen im Koalitionsvertrag umgesetzten Wahlversprechen finanziert werden können und ob nicht doch noch die Steuerzahler herangezogen werden, um die gesetzlich vorgesehene Absenkung der Neuverschuldung nicht zu gefährden. Allerdings ist auf internationalem Gebiet die Diskussion über „ungerechtfertigte Steuervorteile“ durch Verschieben von Gewinnen oder Ausnutzung von Steuerschlupflöchern weiter im Gange. Auch Deutschland und selbst Länder, die an sich unverdächtig bezüglich einer überhohen Besteuerung sind, beteiligen sich an dieser Diskussion. Es ist daher damit zu rechnen, dass in der Zukunft steuerliche Gestaltungen über die Grenze zur Vermeidung oder erheblichen Reduzierung von Steuern deutlich erschwert werden. In diesem Newsletter haben wir daher einen Schwerpunkt auf Aspekte aus dem internationalen Steuerrecht gelegt. Daneben haben wir Ihnen wieder interessante und praxisrelevante Urteile und Verwaltungsanweisungen zusammengestellt. Wir wünschen Ihnen eine spannende Lektüre und stehen Ihnen für Rückfragen, Erläuterungen und tiefer gehende Beratung jederzeit gern zur Verfügung. Ihre Partner von RBS RoeverBroennerSusat

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Gesellschafts- und Zivilrecht Verschmelzung und variabler Zeitpunkt der Gewinnberechtigung – kein Anspruch auf Wertausgleich für eine entgangene Dividende Der BGH hat durch Urteil vom 4.12.2012 (II ZR 17/12) entschieden, dass bei einer Verschmelzung die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers vom übernehmenden Rechtsträger in der Regel keine Ausgleichszahlung verlangen können, wenn sich die Durchführung der Verschmelzung verzögert und sie deshalb bei einer Ausschüttung des übernehmenden Rechtsträgers für ein Geschäftsjahr nicht zum Gewinnbezug berechtigt sind. Im Steitfall waren zwei Aktiengesellschaften verschmolzen worden. Der Verschmelzungsvertrag regelte, dass sich der Beginn der Gewinnbezugsberechtigung der den Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers zu gewährenden neuen Aktien des übernehmenden Rechtsträgers um ein Jahr auf den 1.1.2006 verschiebt, wenn die Verschmelzung erst nach der Hauptversammlung des übernehmenden Rechtsträgers wirksam wird, die über die Gewinnverwendung für das Geschäftsjahr 2005 beschließt (variabler Zeitpunkt der Gewinnberechtigung). Dieser Fall trat ein, mit der Folge, dass die Aktionäre des übertragenden Rechtsträgers von dem übernehmenden Rechtsträger keine Dividende für das Geschäftsjahr 2005 erhielten. Sie erhielten lediglich die geringere Dividende pro Aktie, die der übertragende Rechtsträger für das Geschäftsjahr 2005 an sie ausschüttete. Die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers verlangten von dem übernehmenden Rechtsträger im Umtauschverhältnis der Aktien die Zahlung des Unterschiedsbetrages der Dividenden. Die Klagen wurden in allen Instanzen abgewiesen. Der BGH hat festgestellt, dass ein variabler Zeitpunkt der Gewinnberechtigung nach dem Umwandlungsgesetz wirksam vereinbart werden kann und als Reaktion auf die Verzögerung bei der Durchführung einer Verschmelzung im Verhältnis von Umwandlungs- und Gesellschaftsrecht systemgerecht sei und grundsätzlich auch die wirtschaftlichen Interessen angemessen ausgleiche. Die Frage, ob eine Gewinnausschüttung, die – wie im Streitfall die Ausschüttung des übernehmenden Rechtsträgers für das Geschäftsjahr 2005 – nicht dem Umtauschverhältnis der Aktien entspricht, die Verschmelzungswertrelation (Verhältnis der Unternehmenswerte, auf dessen Grundlage das Umtauschverhältnis der Aktien festgelegt wird) nachträglich erheblich verändert, hat der BGH im Streitfall verneint. Im Falle einer erheblichen Wertbeeinflussung könnte möglicherweise der von den Klägern geforderte Wertausgleich erwogen werden. Der mit einer Dividende verbundene Mittelabfluss beeinflusst den Unternehmenswert jedoch nicht nachträglich, wenn er – wie im Streitfall – im Ertragswertverfahren ermittelt worden ist und die Dividende den bei der Bewertung als ausschüttungsfähig zugrunde gelegten Betrag nicht übersteigt. Vor diesem Hintergrund stellt der BGH allgemein fest, dass das festgelegte Umtauschverhältnis den Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers auch dann eine volle wirtschaftliche Entschädigung gewährt, wenn sich die der Verschmelzungswertrelation zugrunde gelegten Hilfsgrößen nach dem Bewertungsstichtag nicht wie prognostiziert entwickeln. Daraus resultierende Auswirkungen auf einen Unternehmenswert seien der Bewertung im Ertragswertverfahren (im Rahmen einer Bandbreite) immanent und hinzunehmen.

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Olaf Schweser T +49 40 415 22-145 E o.schweser@rbs-partner.de

Die Entscheidung des BGH betrifft im Kern die Frage, ob Ereignisse nach Festlegung des Umtauschverhältnisses der Anteile und vor Wirksamwerden der Verschmelzung, die Einfluss auf die Unternehmenswerte und damit theoretisch auf das Umtauschverhältnis der Anteile haben, einen Ausgleichsanspruch der Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers begründen können. Solche Ereignisse können grundsätzlich im Spruchverfahren über eine bare Zuzahlung an die Anteilsinhaber des übertragenden Rechtsträgers nicht berücksichtigt werden, da es hier (spätestens) auf die Verhältnisse bei der Beschlussfassung über die Verschmelzung ankommt. Zwar hat der BGH einen solchen Anspruch, der dem Grunde nach wohl auf einer Drittwirkung des Verschmelzungsvertrages beruhen würde, nicht vollständig ausgeschlossen. Er hat jedoch klargestellt, dass eine regelhaft durchgeführte Verschmelzung mit Wertänderungen in einer typischen Bandbreite verbunden sein kann, die von den Anteilsinhabern entschädigungslos hinzunehmen sind. Näher erwogen werden müsste ein Wertausgleich voraussichtlich nur in atypischen Fällen, z. B. bei einer Auflösung und Ausschüttung von Rücklagen des übernehmenden Rechtsträgers vor Wirksamwerden der Verschmelzung, die bei der Unternehmensbewertung im Ertragswertverfahren nicht zugrunde gelegt worden waren.

Änderungen beim Berechnungsdurchgriff im Konzern bei Anpassungen der Betriebsrenten Mit Urteil vom 15.1.2013 (3 AZR 638/10) hat das BAG seine Rechtsprechung zum Berechnungsdurchgriff geändert. Grundsätzlich ist ein Unternehmen, das Versorgungszusagen erteilt hat (Versorgungsschuldner), nach § 16 BetrAVG verpflichtet, alle drei Jahre eine Anpassung der laufenden Leistungen aus der betrieblichen Altersversorgung zu prüfen und, soweit es die wirtschaftliche Lage des Unternehmens zulässt, diese auch vorzunehmen. Die Einbindung des Unternehmens in einem Konzern kann dabei u. U. dazu führen, dass sich das Unternehmen die günstige wirtschaftliche Lage eines anderen konzernangehörigen Unternehmens zurechnen lassen muss (Berechnungsdurchgriff). Der Berechnungsdurchgriff kommt nur in Betracht, wenn der Versorgungsschuldner, sofern er aufgrund der günstigen Situation eines anderen Konzernunternehmens eine Anpassung der betrieblichen Renten vornehmen muss, diese höhere Belastung an das entsprechende Konzernunternehmen weitergeben kann. Nach der bisherigen Rechtsprechung war dies gegeben, wenn eine verdichtete Konzernverbindung vorlag und sich außerdem konzerntypische Gefahren verwirklicht hatten. Eine verdichtete Konzernverbindung wurde dabei angenommen, wenn entweder ein Beherrschungs- und/oder Gewinnabführungsvertrag bestand (Vertragskonzern) oder wenn ein konzernangehöriges Unternehmen die Geschäfte des Versorgungsschuldners tatsächlich dauernd und umfassend geführt hatte (qualifiziert faktischer Konzern). Das BAG hat in seinem aktuellen Urteil für Recht erkannt, dass sich spätestens mit der Grundsatzentscheidung des BGH vom 16.7.2007 (II ZR 3/04) die Grundsätze zum Berechnungsdurchgriff im qualifiziert faktischen Konzern nicht mehr aufrechterhalten lassen. Dem Versorgungsschuldner fehlt nach der geänderten Rechtsprechung zum Haftungskonzept die Möglichkeit, die Belastungen aufgrund eines Berechnungsdurchgriffs an das entsprechende Konzernunternehmen weiterzugeben. Deswegen kommt der Berechnungsdurchgriff in diesem Fall nicht mehr in Frage.

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An die Stelle der Haftung im qualifiziert faktischen Konzern ist mit der Grundsatzentscheidung des BGH vom 16.7.2007 die Existenzvernichtungshaftung getreten. Die Haftung der Gesellschafter eines Unternehmens aus der Existenzvernichtungshaftung setzt unter anderem den Entzug von Vermögensmassen aus dem Unternehmen, die fehlende Kompensation oder Rechtfertigung dieses Vermögensentzugs und die dadurch hervorgerufene Insolvenz des Unternehmens oder deren Vertiefung voraus. Da im Insolvenzfall die Pensionsverpflichtungen im Regelfall von dem Pensionssicherungsverein übernommen werden, dürfte auch dieser Fall von untergeordneter Bedeutung sein. Insgesamt kann festgehalten werden, dass der Berechnungsdurchgriff für den Fall des qualifiziert faktischen Konzerns keine Bedeutung mehr hat, sodass er nur noch für den Fall des Vertragskonzerns von Bedeutung ist.

Christoph Höpken T +49 69 500 60-2138 E c.hoepken@rbs-partner.de

Internationales Steuerrecht Die Verpflichtung zur Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation ist unionsrechtskonform Zum 1.1.2003 hat der deutsche Gesetzgeber geregelt, dass nach § 90 Abs. 3 AO bei Sachverhalten mit Auslandsbezug grundsätzlich über Art und Inhalt der Geschäftsbeziehungen mit nahestehenden Personen Aufzeichnungen (Verrechnungspreisdokumentationen) zu erstellen und auf Verlangen dem Finanzamt vorzulegen sind. Eine Person ist nach § 1 Abs. 2 AStG nahestehend, wenn zwischen ihr und dem Steuerpflichtigen eine unmittelbare oder mittelbare wesentliche Beteiligung, ein Beherrschungsverhältnis, eine Einflussmöglichkeit außerhalb der Geschäftsbeziehungen oder eine Interessenidentität besteht. Diese nahestehende Person kann beispielsweise eine ausländische Mutter- oder Schwestergesellschaft sein. Die Pflicht zur Dokumentation der Verrechnungspreise besteht nur für Auslandssachverhalte, Inlandssachverhalte werden davon nicht erfasst. Über diese Ungleichbehandlung hatte der BFH in seinem Urteil vom 10.4.2013 (I R 45/11) zu entscheiden. Nach Ansicht des BFH greift die Ungleichbehandlung von In- und Auslandssachverhalten in den Schutzbereich der Dienstleistungsfreiheit nach Art. 49 EG ein. Diese Ungleichbehandlung zulasten grenzüberschreitender Dienstleistungen sei jedoch durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt. Der BFH stützt sich bei seiner Entscheidungsfindung insbesondere auf die ständige Rechtsprechung des EuGH, der als zwingenden Grund des Allgemeininteresses das Erfordernis einer wirksamen Steueraufsicht anerkennt. Nach Ansicht des BFH ist die erhöhte und damit auch kostenintensivere Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen verhältnismäßig. Ohne die Vorlage einer Verrechnungspreisdokumentation sei die Überprüfung der Einkünfteabgrenzung zwischen international verbundenen Unternehmen für die Finanzverwaltung nicht möglich. Der BFH hat den zu entscheidenden Fall nicht dem EuGH vorgelegt, weil er keinerlei Zweifel an der Unionsrechtskonformität dieser Ungleichbehandlung hegt.

Jutta Horstrup T +49 40 415 22-462 E j.horstrup@rbs-partner.de

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BMF-Schreiben vom 20.6.2013 (Anwendung von Subject-to-tax-, Remittancebase- und Switch-over-Klauseln nach den DBA unter Berücksichtigung des Urteils des BFH vom 17.10.2007) Etliche deutsche DBA sowie die deutsche Verhandlungsgrundlage für DBA enthalten zur Sicherung des Besteuerungsrechts für wenigstens einen der beteiligten Staaten entweder Subject-to-tax- (Besteuerungsvorbehalte bei Nichtbesteuerung im Ausland, z. B. Art. 23 Abs. 4b 2. Alt. DBA-USA), oder Remittance-base- (Überweisungsklauseln – Freistellung im Inland nur bei Überweisung ins Ausland, z. B. Art. 24 DBA-Großbritannien) sowie Switch-over-Klauseln (Umschaltklauseln von Freistellungs- auf Anrechnungsmethode). Mit Schreiben vom 20.6.2013 hat das BMF Anweisungen hinsichtlich der Anwendung dieser Subject-to-tax-, Remittance-base- sowie Switch-over-Klauseln in DBA-Fällen erlassen. Der Fokus des BMF-Schreibens liegt auf der Auslegung von Subject-to-tax-Klauseln. Hinsichtlich der Subject-to-tax-Klauseln folgt das BMF in dem Schreiben vom 20.6.2013 dem BFH-Urteil vom 17.10.2007, nach dem eine Klausel zur EinkünfteHerkunftsbestimmung als Subject-to-tax-Klausel gewertet wurde. Mit diesem Urteil kehrte der BFH von einer früheren BFH-Entscheidung vom 17.12.2003 ab. Nach dieser früheren Entscheidung musste Deutschland als Ansässigkeitsstaat Einkünfte, die nur der andere Staat besteuern darf, von der Besteuerung auch dann freistellen, wenn der andere Staat die Einkünfte tatsächlich nicht besteuerte. Das BMF klärt ferner die Tatbestandsabgrenzung zwischen Fällen der „Besteuerung“ und der „Nichtbesteuerung“. Besteuerung liegt danach grds. vor, wenn die Einkünfte in die steuerliche Bemessungsgrundlage einbezogen werden; auf die effektive Steuerbelastung kommt es (wohl) nicht an. Ferner wird auch ein Katalog von Tatbeständen vorgegeben, bei dem eine Besteuerung anzunehmen ist, auch wenn sich tatsächlich keine Steuerlast ergibt (z. B. wegen Inanspruchnahme von Freibeträgen, Verlustausgleich). Das BMF scheint dabei für Zwecke der Prüfung, ob eine Besteuerung im Sinne der Subject-to-tax-Klausel vorliegt, eine Aufteilung der freizustellenden Einkünfte in einzelne Ertragspositionen („Atomisierung“) vornehmen zu wollen (siehe BMF-Schreiben vom 20.6.2013, Beispiel 1). Der Nachweis der Besteuerung im anderen Staat ist grundsätzlich im Rahmen der erhöhten Mitwirkungspflicht gem. § 90 AO durch Vorlage eines entsprechenden ausländischen Steuerbescheides bzw. bei Staaten, die ein Selbstveranlagungsverfahren vorsehen, durch Vorlage der Steuererklärung und entsprechender Zahlungsnachweise zu erbringen. Marcus von Goldacker T +49 89 350 00-2324 E m.vongoldacker@rbs-partner.de Christian Gulizzi T +49 89 350 00-2334 E c.gulizzi@rbs-partner.de

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Zusammenfassend ist zu sagen, dass das BMF-Schreiben vom 20.6.2013 zwar etliche Fragen klärt, jedoch neue Diskussionspunkte aufwirft. Die vom BMF vorgenommene Atomisierung der Einkünfte verfügt ferner nach unserer Ansicht über keine Rechtsgrundlage in den abgeschlossenen DBA. Positiv ist zu vermerken, dass eine Besteuerung auch bei einem niedrigen Steuersatz vorliegt, da nur auf den Einbezug in die Bemessungsgrundlage, nicht jedoch auf die effektive Steuerbelastung, abgestellt wird.

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Deutsche Anrechnungsvorschriften verstoßen gegen EU-Recht Der Europäische Gerichtshof (EuGH) hat mit Urteil vom 28.2.2013 entschieden, dass die steuerlichen Vorschriften zur Anrechnung ausländischer Steuern auf die deutsche Einkommensteuer gegen EU-Recht verstoßen. Hintergrund der Entscheidung war ein Ehepaar, das im Jahre 2007 neben inländischen Einkünften auch ausländische Dividendeneinkünfte aus mehreren EU-Staaten erzielte. In den verschiedenen ausländischen Staaten wurden ausländische Steuern von insgesamt ca. 2.900 Euro entrichtet. Davon konnte das Ehepaar aufgrund der Beschränkungen der Anrechnungsvorschriften aber nur 1.300 Euro der ausländischen Quellensteuern bei der inländischen Veranlagung anrechnen. Das Ehepaar klagte gegen die Anrechnungsvorschriften und bekam im Ergebnis Recht. Erzielen unbeschränkt Steuerpflichtige im Ausland Einkünfte, werden diese im Regelfall auch dort besteuert. Eine Doppelbesteuerung kann nur dadurch vermieden werden, dass die im Ausland gezahlten Steuern auf die deutsche Einkommensteuer angerechnet werden. Die Anrechnung ist aber auf einen Höchstbetrag begrenzt. Übersteigt die ausländische Steuer diesen Höchstbetrag, wird der übersteigende Betrag nicht mehr angerechnet, es kommt zu einem sogenannten Anrechnungsüberhang, d. h. zu einer doppelten Besteuerung im Hinblick auf den Anrechnungsüberhang. Der EuGH hat entschieden, dass die Vorschriften des deutschen EStG zur Bestimmung des Anrechnungshöchstbetrags gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstoßen. Hintergrund ist, dass bei der Berechnung des Anrechnungshöchstbetrags die Summe der Einkünfte zugrunde gelegt wird und bei diesem Betrag bspw. Sonderausgaben und außergewöhnliche Belastungen als Kosten der persönlichen Lebensführung sowie der personen- und familienbezogenen Umstände nicht berücksichtigt werden. Im Ergebnis wird damit ein Steuerpflichtiger, der im Ausland Einkünfte erzielt, von den personen- und familienbezogenen Abzügen weniger profitieren als ein Steuerpflichtiger, der seine gesamten Einkünfte in Deutschland bezieht. Diese Ungleichbehandlung kann nach Auffassung des EuGH Steuerpflichtige davon abhalten, ihr Kapital in ausländische Gesellschaften zu investieren. Aus diesem Grund ist die entsprechende deutsche Vorschrift des EStG (§ 34c Abs. 1 Satz 2 EStG) eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit, die durch keine nachvollziehbaren Gründe gerechtfertigt ist. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat nun durch ein Schreiben vom 30.9.2013 auf diese Rechtsprechung reagiert. Das BMF führt aus, dass bis zu einer gesetzlichen Umsetzung des EuGH-Urteils die betreffende Steuer nur vorläufig festgesetzt werden soll. Darüber hinaus können Anträge auf Aussetzung der Vollziehung dergestalt erfolgen, dass nur die Steuern zu zahlen sind, die sich bei „richtiger Berechnung“ ergeben. Interessant ist, dass diese Regelungen nicht auf Einkünfte aus EU-/EWR-Staaten beschränkt sind, sondern für alle Staaten gelten. Die Regelung ist von großer praktischer Bedeutung. Sie gilt nur für die Einkommensteuer, nicht für Kapitalgesellschaften. Das BMF-Schreiben bedeutet eine erhebliche Erleichterung für die Praxis, da es nun nicht mehr erforderlich ist, in allen Fällen den jeweiligen Sachverhalt durch Einspruch offenzuhalten. Zudem wird durch eine Aussetzung der Vollziehung der Steuerzahler bereits jetzt so gestellt, als ob es schon eine gesetzliche Regelung gibt. Zu diskutieren wird sein, ob die Abzugspositionen, die das BMF nun zulässt, ausreichend sind, um den Vorgaben des EuGH zu entsprechen. Hieran kann man zweifeln. Die gesetzliche Regelung, die im Jahre 2014 zu erwarten ist, bleibt daher abzuwarten.

Dr. Christian Birkholz T +49 30 208 88-1880 E c.birkholz@rbs-partner.de

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Ein neues und ein aufgeschobenes DBA Im April 2012 hat Deutschland mit den Niederlanden und Luxemburg neue Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) unterzeichnet. Beide Abkommen sollten die schon recht alten Abkommen aus dem Jahre 1958 (Luxemburg) und dem Jahre 1959 (Niederlande) ersetzen. Sie treten erst nach dem Austausch der Ratifikationsurkunden in Kraft. Dies ist für die Niederlande bis heute noch nicht geschehen, sodass das DBA-Niederlande frühestens zum 1.1.2015 in Kraft treten kann. Die Ratifikationsurkunden im Hinblick auf das DBA-Luxemburg wurden ausgetauscht, sodass das Abkommen zum 1.1.2014 verbindliche Wirkung hat. Das DBA-Luxemburg orientiert sich weitgehend am OECD-Musterabkommen. Folgende Besonderheiten sind hervorzuheben: Der Anknüpfungspunkt für die Abkommensberechtigung ist nunmehr entsprechend internationaler Praxis die Ansässigkeit und nicht mehr wie bisher Wohnsitz bzw. der Ort der Geschäftsleitung. Neu gefasst ist die Zuweisung des Besteuerungsrechtes für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen. Veräußerungsgewinne aus Anteilen an einer Gesellschaft, deren Wert zu mehr als 50 % mittelbar oder unmittelbar aus unbeweglichem Vermögen besteht, können künftig auch im Belegenheitsstaat des unbeweglichen Vermögens besteuert werden. Bisher bestand hier nur ein Besteuerungsrecht im Ansässigkeitsstaat des Veräußerers. Auch im Hinblick auf die Besteuerung von Dividendeneinkünften ergeben sich künftig Abweichungen zum bisherigen Besteuerungsrecht. Dividendeneinkünfte können auch künftig weiterhin im Wohnsitzstaat des Dividendenempfängers besteuert werden. Dagegen beträgt die Quellensteuer des Ansässigkeitsstaates der ausschüttenden Gesellschaft anstelle von 10 % nur noch 5 %, wenn der Nutzungsberechtigte eine Gesellschaft (keine Personengesellschaft) ist und unmittelbar über mindestens 10 % des Kapitals der Gesellschaft verfügt. In allen anderen Fällen beträgt die Quellensteuer weiterhin 15 %. Nach dem Protokoll zum neuen DBA werden u. a. auch Einkünfte aus einer Beteiligung als stiller Gesellschafter als Dividenden behandelt. Die Besteuerung von Zinseinkünften erfolgt weiterhin nur im Wohnsitzstaat des Empfängers der Zinsen. Im Gegensatz zur bisherigen Regelung werden künftig allerdings nur solche Einkünfte von der Besteuerung in Deutschland freigestellt, die in Luxemburg auch tatsächlich einer Besteuerung unterfallen (sog. subject-totax clause), sodass allein die Zuweisung des Besteuerungsrechtes an Luxemburg für eine Freistellung von der deutschen Besteuerung nicht mehr ausreicht.

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Für Unternehmensgewinne gilt nur dann die Freistellungsmethode, wenn die Einkünfte aus einer aktiven Tätigkeit im Sinne des § 8 Abs. 1 Außensteuergesetz (AStG) stammen (sog. Aktivitätsvorbehalt). Liegt keine aktive Tätigkeit vor, wird die Doppelbesteuerung nur durch die Anrechnung der im Ausland erhobenen Steuer vermieden (sog. switch-over clause). Im Ergebnis unterliegen dann die ausländischen Einkünfte nicht mehr der Freistellung, sondern dem deutschen Steuerniveau. Alle diese Bestimmungen entsprechen der gängigen DBA-Praxis Deutschlands in der jüngsten Zeit. Im Ergebnis bringt das neue DBA-Luxemburg erhebliche Verschärfungen gegenüber dem alten Rechtszustand. Dies gilt vor allem für die zahlreichen Immobilieninvestitionen, die über luxemburgische Gesellschaften in Deutschland getätigt wurden. Soweit es sich um luxemburgische Kapitalgesellschaften handelt, ist allerdings auch die 95 %ige Steuerbefreiung gem. § 8b KStG zu berücksichtigen.

Dr. Christian Birkholz T +49 30 208 88-1880 E c.birkholz@rbs-partner.de

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Ertragsteuerrecht Ferienimmobilie in Spanien: verdeckte Gewinnausschüttung bei privater Nutzung In den letzten Jahrzehnten haben viele Deutsche in Spanien Immobilien erworben. Vor dem Hintergrund der Ersparnis von spanischen Steuern (z. B. Wertzuwachsund/oder Erbschaftsteuer) erfolgte der Erwerb oftmals nicht direkt, sondern über eine spanische GmbH (S. L.). Nunmehr hat der BFH entschieden (Urteil vom 12.6.2013, I R 109-111/10), dass die unentgeltliche Nutzung des Ferienhauses als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt werden kann. Im entschiedenen Fall stand die Immobilie den Familienangehörigen ganzjährig zur Verfügung und wurde von ihnen zu Urlaubszwecken unentgeltlich genutzt. Hierin sah der BFH eine verdeckte Gewinnausschüttung der Gesellschaft an die Gesellschafter. Diese hatten eine – fiktive – Dividende der spanischen Gesellschaft in Deutschland zu versteuern. Zur Bemessung der Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung ging der BFH von einer geschätzten Kostenmiete zzgl. eines Gewinnzuschlags aus. Im entschiedenen Fall betrug diese 78.000,00 Euro p. a. für fünf Jahre und führte zu beträchtlichen Einkommensteuernachforderungen.

Dirk Lehmann T +49 40 415 22-164 E d.lehmann@rbs-partner.de

Das Urteil ist im Hinblick auf die Rechtslage nach dem DBA-Spanien 1966 ergangen, wonach in diesem Fall Deutschland das Besteuerungsrecht der Einkünfte aus der Immobilie zustand. Mit Inkrafttreten des DBA-Spanien 2012 kann sich die Gefahr einer Nachversteuerung in Deutschland nur dann verringern, wenn diese Nutzung tatsächlich einer Besteuerung in Spanien unterlegen hat. Käufer einer ausländischen Immobilie sollten dieses Urteil beachten.

Buchwertübertragung bei Einmann-GmbH & Co. KG Steuerpflichtige, die an einer Mitunternehmerschaft (i. d. R. Personengesellschaft und GmbH & Co. KG) beteiligt sind, können Wirtschaftsgüter aus ihrem Betriebsvermögen in das Betriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft zum Buchwert übertragen, siehe § 6 Abs. 5 Satz 1 und Satz 3 Nr. 1 EStG. Voraussetzung dafür ist, dass das Wirtschaftsgut entweder unentgeltlich oder gegen Gewährung von neuen Gesellschaftsrechten in die Mitunternehmerschaft (Personengesellschaft) eingelegt wird. Weitere Voraussetzung ist grundsätzlich, dass das so eingelegte Wirtschaftsgut nicht innerhalb von drei Jahren von der Personengesellschaft weiterveräußert wird (Sperrfrist). Der BFH hat nun in einem Urteil vom 31.7.2013 (I R 44/12) entschieden, dass trotz Verletzung dieser Sperrfrist die Buchwertübertragung jedenfalls dann möglich ist, wenn an der Personengesellschaft nur der übertragende Steuerpflichtige beteiligt ist; die Beteiligung der Komplementärin mit 0 % ist insoweit unschädlich. Der BFH schließt sich damit der überwiegenden Meinung in der Literatur an. Er begründet diese einschränkende Auslegung des klaren Gesetzeswortlautes im Wesentlichen damit, dass der Gewinn aus der Weiterveräußerung des Wirtschaftsgutes dem alleinigen Gesellschafter ohnehin im Wege der Einkommenszurechnung aus der Mitunternehmerschaft zugewiesen und auf seiner Ebene versteuert wird. Insoweit gilt nichts anderes, als wenn er das Wirtschaftsgut behalten und selbst veräußert hätte.

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Eine Auseinandersetzung mit den gewerbesteuerlichen Folgen musste der BFH nicht vornehmen. Das Urteil dürfte es erlauben, dass gewerbesteuerpflichtige Unternehmen z. B. Grundstücke in eine GmbH & Co. KG einbringen, die ausschließlich Grundstücksverwaltung betreibt. Wenn die GmbH & Co. KG nur die Verwaltung dieses Grundstücks zum Gegenstand hat und kein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, kann die erweiterte Kürzung gemäß §  9 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Anspruch genommen werden. Unter diese erweiterte Kürzung kann dann auch der Gewinn aus der Weiterveräußerung fallen, wenn nicht ein gewerblicher Grundstückshandel angenommen wird. Bei entsprechenden Überlegungen sollte jedoch unbedingt steuerrechtlicher Rat eingeholt werden, da insbesondere im Zusammenhang mit der erweiterten Kürzung und dem gewerblichen Grundstückshandel viele Fallstricke lauern.

Dr. Peter Eggers T +49 30 208 88-2160 E p.eggers@rbs-partner.de

Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen zum Gewerbeertrag – sachliche Unbilligkeit bei gewerblichen Zwischenvermietern Die Frage nach der Verfassungsmäßigkeit der gewerbesteuerlichen Hinzurechnungsvorschriften des § 8 Nr. 1 lit. d) und e) GewStG wurde zuletzt in dem Beschluss des BFH vom 16.10.2012 (I B 128/12) bejaht. Dem hierzu anhängigen Verfahren beim BVerfG (1 BvL 8/12) räumt auch das FG Berlin-Brandenburg in seinem Urteil vom 30.1.2013 (12 K 12197/10) keine Aussicht auf Erfolg ein, da ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 8 Nr. 1 lit. d) und e) GewStG, der teilweisen Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen zum Gewerbeertrag, nicht bestünden. Durch die im GewStG geregelten Hinzurechnungen und Kürzungen soll die objektivierte Ertragskraft des Gewerbebetriebs widergespiegelt werden (BVerfG, Beschluss vom 21.6.2006 – 2 BvL 2/99). Aufgrund der Besonderheit ihrer Tätigkeit sind gewerbliche Zwischenvermieter durch die Hinzurechnungsvorschriften des § 8 Nr. 1 lit. d) und e) GewStG jedoch regelmäßig in einem solchen Maß betroffen, dass der Tatbestand einer sachlichen Unbilligkeit erfüllt sein könnte. Die Mieten werden nämlich sowohl beim Zwischenmieter als auch beim Endmieter der Hinzurechnung unterworfen. Das FG BerlinBrandenburg sieht – in Übereinstimmung mit einem obiter dictum des BFH im o. g. Beschluss – beim gewerblichen Zwischenvermieter eine „Sonderkonstellation“, die im Hinblick auf die durch die Hinzurechnungen verursachten Härten einer besonderen Beurteilung bedarf. Eine Besteuerung nach dem Gesetz würde ansonsten zu einem von dem Gesetzgeber nicht gewollten Ergebnis führen. Daher kommt im Rahmen einer Billigkeitsmaßnahme gemäß §§ 163, 227 AO ein entsprechender Erlass der Gewerbesteuer in Betracht. Das Finanzgericht hat die Revision zugelassen und das Verfahren dem BFH zur Entscheidung vorgelegt (I R 21/13), um eine höchstrichterliche Entscheidung über die bislang lediglich angedeutete sachliche Unbilligkeit der Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen zum Gewerbeertrag von Zwischenvermietern herbeizuführen. Entsprechende Besteuerungsfälle sollte daher offen gehalten werden.

Johannes Miske T +49 30 208 88-1873 E j.miske@rbs-partner.de

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Lohnsteuer Betriebsveranstaltungen: Neues zur 110-Euro-Freigrenze Zum Ende eines Jahres stehen häufig Betriebsweihnachtsfeiern an. Da kommt Arbeitgebern und Arbeitnehmern die neue BFH-Rechtsprechung zur 110-Euro-Freigrenze gerade recht. Danach sind Aufwendungen für den äußeren Rahmen der Veranstaltung i. d. R. nicht lohnsteuerlich zu berücksichtigen und Arbeitnehmern die Aufwendungen für die Teilnahme ihrer Angehörigen nicht mehr zuzurechnen. In zwei Entscheidungen (Urteile vom 16.5.2013, VI R 94/10 und VI R 7/11) hatte der BFH die Frage zu entscheiden, unter welchen Voraussetzungen die Teilnahme an Betriebsveranstaltungen bei Arbeitnehmern zu einem steuerbaren Lohnzufluss führt. Betriebsveranstaltungen stellen erst bei Überschreiten einer Freigrenze (110 Euro/Person) steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Der Wert kann dabei anhand der Aufwendungen des Arbeitgebers für die Veranstaltung geschätzt werden. Die Gesamtkosten (inkl. Umsatzsteuer) sind grundsätzlich zu gleichen Teilen sämtlichen Teilnehmern zuzurechnen. Wird die Grenze – wenn auch nur geringfügig – überschritten, ist der gesamte Betrag, nicht nur der 110 Euro übersteigende, steuer- und sozialversicherungspflichtig. Die Lohnsteuer kann der Arbeitgeber dann wahlweise mit dem Pauschsteuersatz von 25 % erheben, was zur Sozialversicherungsfreiheit führt, oder individuell versteuern und Sozialversicherungsbeiträge abführen. Betriebsveranstaltungen sind Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter, an denen alle Betriebsangehörigen teilnehmen können. Die Teilnahme betriebsfremder Personen ist unschädlich, wenn mehr eigene Arbeitnehmer des veranstaltenden Unternehmens als betriebsfremde Personen teilnehmen. Der BFH hat nun entschieden, dass Arbeitslohn nur vorliegt, soweit die Teilnehmer objektiv bereichert wurden. Zu einer objektiven Bereicherung führen aber nur solche Leistungen, die von den teilnehmenden Arbeitnehmern unmittelbar konsumiert werden können. Das gilt vor allem für Speisen, Getränke und Musikdarbietungen, nicht jedoch für Aufwendungen des Arbeitgebers, die die Ausgestaltung der Veranstaltung betreffen. Deshalb dürfen z. B. Mieten und Kosten für die Beauftragung eines Eventveranstalters bei der Ermittlung der Kosten zur Prüfung der 110-EuroGrenze nicht berücksichtigt werden. Da derartige Aufwendungen beim Arbeitnehmer keinen geldwerten Vorteil auslösen, sind sie auch bei Überschreiten der 110-Euro-Freigrenze nicht in die Steuerbemessungsgrundlage einzubeziehen. Der BFH hat ferner entschieden, dass die Kosten nicht nur auf die Arbeitnehmer, sondern auf alle Teilnehmer (z. B. auch Familienangehörige) zu verteilen sind. Der danach auf Begleitpersonen entfallende Anteil wird den Arbeitnehmern jedoch nicht als eigener Vorteil zugerechnet. Anders urteilt der BFH nur, wenn Angehörige zu Veranstaltungen eingeladen werden, die einen marktgängigen Wert haben (z. B. Musical, Konzert berühmter Künstler).

Ines Otte T +49 30 208 88-1354 E i.otte@rbs-partner.de

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Die Lohnsteuerrichtlinien der Finanzverwaltung sehen bisher vor, dass Aufwendungen für den äußeren Rahmen (z. B. Miete) bei der Prüfung der 110-Euro-Freigrenze zu berücksichtigen (LStR 19.5 Abs. 4 S. 1 Nr. 5, S. 2) und Aufwendungen für Begleitpersonen den Arbeitnehmern zuzurechnen sind (LStR 19.5 Abs. 5 Nr. 1). Es bleibt daher abzuwarten, wie die Finanzverwaltung auf die geänderte Rechtsprechung reagieren wird.

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Umsatzsteuer Rückwirkende Rechnungsberichtigung möglich Mit Beschluss vom 20.7.2012 hat der BFH (V B 82/11) ernstliche Zweifel geäußert, ob der Vorsteuerabzug aus einer zunächst fehlerhaften Rechnung auch dann versagt werden kann, wenn diese Rechnung später berichtigt wird, sofern das zunächst erteilte Dokument die Mindestanforderungen (Rechnungsaussteller, Leistungsempfänger, Leistungsbeschreibung, Entgelt, gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer) an eine Rechnung erfüllt. Im Mai 2013 hat sich jetzt erneut der EuGH (Urteil vom 8.5.2013, C-271/12 – Petroma Transports) zu dieser Rechtsfrage in einem Verfahren aus Belgien geäußert: Danach können fehlerhafte Rechnungen grundsätzlich rückwirkend berichtigt werden. Voraussetzung ist allerdings, dass eine abschließende Entscheidung der zuständigen Finanzbehörde über den Vorsteuerabzug noch nicht vorliegt. Das Niedersächsische FG hat sich in einem Beschluss zur Aussetzung der Vollziehung am 30.9.2013 (5 V 217/13) der in der Entscheidung „Petroma Transports“ des EuGH zum Ausdruck gekommenen Rechtsauffassung angeschlossen. Das FG hat ernstliche Zweifel an der Rechtsauffassung der Finanzverwaltung geäußert, wonach eine Rechnungsberichtigung keine Rückwirkung entfalten könne. Bei entsprechenden Fällen muss allerdings möglichst umgehend eine Rechnungsberichtigung erfolgen, um einer Entscheidung der Finanzverwaltung zu dieser Frage zuvorzukommen. Es bietet sich an, gelegentlich eine stichprobenartige Prüfung von Eingangsrechnungen durchzuführen oder durchführen zu lassen, um sich die Möglichkeit der rechtzeitigen Rechnungsberichtigung zu erhalten.

Christoph Mendel T +49 40 415 22-300 E c.mendel@rbs-partner.de

BMF-Schreiben vom 25.10.2013 (IV D 2 – S 7280/12/10002), Ausstellung von Rechnungen – Änderungen der §§ 14, 14a UStG durch das Amtshilferichtlinien-Umsetzungsgesetz – neue Rechnungsangabe „Gutschrift“ Das BMF hat in einem Schreiben zu den Änderungen der §§ 14, 14a UStG durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz Stellung genommen und den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) entsprechend angepasst. Es hat dabei u. a. klargestellt, dass die im allgemeinen Sprachgebrauch bezeichnete Stornierung oder Korrektur der ursprünglichen Rechnung als „Gutschrift“ (sog. kaufmännische Gutschrift) keine Gutschrift im umsatzsteuerrechtlichen Sinne (§ 14 Abs. 2 S. 2 UStG) sei. Die Bezeichnung als „Gutschrift“ würde auch allein nicht zur Anwendung des § 14c UStG führen. Bis zur Veröffentlichung des o. a. BMF-Schreibens war nicht geklärt, ob das Risiko besteht, dass der (Leistungs-)Empfänger die in der Gutschrift ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c UStG schuldet, wenn eine Storno-Rechnung die Bezeichnung „Gutschrift“ trägt. Um etwaige Umsatzsteuerrisiken zu vermeiden, wurden vielfach zur begrifflichen Trennung für kaufmännische Gutschriften anderslautende Bezeichnungen verwendet (bspw. „Rechnungsminderung“ oder „Rechnungsstornierung“). Auch wenn es aus umsatzsteuerlichen (Risiko-)Gesichtspunkten nicht schädlich ist, eine kaufmännische Gutschrift als „Gutschrift“ zu bezeichnen, sollte in Unternehmen grundsätzlich eine begriffliche Trennung vorgenommen werden, um Missverständnisse im Abrechnungsverkehr und damit umsatzsteuerliche Nachteile zu vermeiden.

Christoph Mendel T +49 40 415 22-300 E c.mendel@rbs-partner.de

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Umsatzsteuerbefreiung von Beratungsleistungen für Investmentfonds Mit BMF-Schreiben vom 28.10.2013 (IV D 3 –S 7160-h/08/10002) wird Abschnitt 4.8.13 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) dahingehend geändert, dass die von einem Dritten gegenüber einer Kapitalanlagegesellschaft als Verwalterin eines Investmentvermögens (Sondervermögens) erbrachten Beratungsleistungen für Wertpapieranlagen unter den Begriff „Verwaltung von Sondervermögen durch Kapitalanlagegesellschaften“ fallen können. Danach weisen Leistungen, die in der Abgabe von Empfehlungen zum An- und Verkauf von Vermögenswerten gegenüber einer Kapitalanlagegesellschaft bestehen, eine „enge Verbindung zu der spezifischen Tätigkeit“ einer Kapitalanlagegesellschaft auf und können nach § 4 Nr. 8 lit. h) UStG steuerfrei sein. Ob die in diesem Zusammenhang von einem Dritten erbrachte Beratungs- und Informationsleistung eine tatsächliche Änderung der rechtlichen und finanziellen Lage des Fonds bewirkt, ist nicht entscheidend. Von einer engen Verbindung zu der einer Kapitalanlagegesellschaft spezifischen Tätigkeit ist dem BMF zufolge auszugehen, wenn ƒƒ die Empfehlungen für den Kauf und Verkauf von Vermögenswerten konkret an den rechtlichen und tatsächlichen Erfordernissen der jeweiligen Wertpapieranlage ausgerichtet ist, ƒƒ die Empfehlungen für den Kauf und Verkauf von Vermögenswerten aufgrund ständiger Beobachtung des Fondsvermögens erteilt wird und ƒƒ auf einem stets aktuellen Kenntnisstand über die Zusammensetzung des Vermögens beruht. Beratungsleistungen ohne konkrete Kauf- und Verkaufsempfehlungen fallen nicht unter die Steuerbefreiung.

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Hinweis: Mit dem o. g. BMF-Schreiben setzt die Verwaltung die aktuelle Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 11.4.2013, V R 51/10), die im Anschluss an die Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 7.3.2013, C-275/11, GfBk – siehe RBS-Newsletter 2/2013 S. 12) erfolgte, um. Der Begriff „Verwaltung von Sondervermögen“ stellt einen autonomen Begriff des EU-Rechts dar, dessen Inhalt die Mitgliedstaaten nicht verändern können. Anhang II der Richtlinie 85/611/EWG enthält zwar eine Aufzählung der Aufgaben der Verwaltung von Investmentfonds und Investmentgesellschaften; diese Aufzählung ist allerdings nicht abschließend, sodass weitere Auslegungsfragen im nationalen Recht vorprogrammiert sein dürften. Die Grundsätze des o. g. BMF-Schreibens gelten in allen verfahrensrechtlich offenen Fällen. Für bis zum „vor dem 31.12.2013 erbrachte“ Umsätze akzeptiert die Verwaltung weiterhin deren umsatzsteuerpflichtige Behandlung. Umsätze mit Leistungsdatum 31.12.2013 wären danach umsatzsteuerfrei zu behandeln; es bleibt offen, ob die Finanzverwaltung eigentlich „nach“ dem 31.12.2013 meinte. Die Anwendung der Übergangsregelung dürfte allerdings von einer Übereinstimmung der Parteien abhängen. Soweit die Beratungsunternehmen künftig steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 8 lit. h) UStG tätigen, ist zu prüfen, ob z. B. bisher als umsatzsteuerpflichtig behandelte Büroanmietungsverträge angepasst werden müssen. Abschließend ist darauf hinzuweisen, dass gemäß BMF-Schreiben vom 18.7.2013 (IV C 1 – S 1980-1/12/10011) § 4 Nr. 8 lit. h des Umsatzsteuergesetzes bis zum Inkrafttreten einer gesetzlichen Neuregelung zur Anpassung des Umsatzsteuergesetzes und des Investmentsteuergesetzes an das Kapitalanlagegesetzbuch weiterhin auf die Verwaltung von Investmentvermögen im Sinne des Investmentgesetzes in der bis zum 21.7.2013 geltenden Fassung anzuwenden ist. Das Gleiche gilt für die Verwaltung von Investmentvermögen, die nach dem 21.7.2013 aufgelegt werden, wenn sie die Voraussetzungen des Investmentgesetzes in der am 21.7.2013 geltenden Fassung an ein Investmentvermögen erfüllen.

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Sonstige Steuern Versicherungsteuerpflicht der Kautionsrückversicherung Die Finanzverwaltung hat im Hinblick auf ihre geänderte Rechtsauffassung mit Wirkung ab 1.1.2008 geregelt, dass das Versicherungsentgelt für eine Kautionsrückversicherung nicht unter die Steuerbefreiung für Rückversicherungen nach § 4 Nr. 1 VersStG fällt, weil hierfür das Bestehen eines Erstversicherungsverhältnisses maßgebend ist (BMF-Schreiben vom 17.7.2007). Daraufhin hatte ein Rückversicherer wegen (nunmehr) versicherungsteuerpflichtiger Behandlung der Kautionsrückversicherung geklagt. Das FG München (Urteil vom 23.3.2011, EFG 2011, 1480) wies die Klage ab. Die Revision vor dem BFH blieb ebenfalls erfolglos (BFH-Urteil vom 19.6.2013, II R26/11). Im Ergebnis wurde damit die o. g. Verwaltungsauffassung bestätigt. In dem Streitfall verpflichtete sich ein Rückversicherer (Kläger) gegenüber einem Versicherungsunternehmen (Erstversicherer), diejenigen Vermögensschäden zu übernehmen, die dem Erstversicherer als endgültiger Verlust aus den von ihm abgeschlossenen Kautionsversicherungen entstehen. Die Kautionsversicherungen wurden mit Unternehmen im Bau- und Maschinenbaugewerbe (Versicherungsnehmer) abgeschlossen. In den Kautionsversicherungen verpflichtete sich der Erstversicherer gegen Prämienzahlung, Bürgschaften gegenüber den Auftraggebern der Versicherungsnehmer zu übernehmen. Die Bürgschaften dienten der Absicherung von Kautionen oder Garantien, die von den Versicherungsnehmern an ihre Auftraggeber zu erbringen waren. Wie der BFH ausgeführt hat, wird die Steuerbarkeit der Kautionsrückversicherung nicht durch § 2 Abs. 2 VersStG ausgeschlossen. Diese Vorschrift fingiert für die Kautionsversicherung zwar ein nicht steuerbares Versicherungsverhältnis. Grund hierfür ist die Gleichstellung mit der nicht versicherungsmäßig betriebenen Übernahme von Bürgschaftsleistungen durch Kreditinstitute. Eine Kautionsrückversicherung fällt jedoch – im Gegensatz zur Kautionsversicherung – nicht unter § 2 Abs. 2 VersStG, da diese Vorschrift Sachverhalte betrifft, in denen sich der Versicherer verpflichtet, Dritten gegenüber für den Versicherungsnehmer Bürgschaft zu leisten. Bei der Kautionsrückversicherung verpflichtet sich jedoch der Rückversicherer gegenüber dem Erstversicherer zur Übernahme von dessen Vermögensschäden (aus Kautionsversicherungen). Kautionsversicherung und Kautionsrückversicherung sind daher steuerrechtlich getrennt zu behandeln. Die Steuerbefreiung (§ 4 Nr. 1 VersStG) hat der BFH im Wesentlichen mit der Begründung versagt, dass es hierfür an einer „Rückversicherung“ im steuerlichen Sinne fehlt. Der Begriff „Rückversicherung“ ist nicht versicherungsrechtlich, sondern versicherungsteuerrechtlich zu bestimmen und setzt eine andere (steuerbare) Versicherung voraus. Die Kautionsversicherung wird jedoch für Zwecke der Versicherungsteuer nicht als (steuerbare) Versicherung behandelt (siehe oben). Auch der Zweck der Vorschrift in § 4 Nr. 1 VersStG, eine Doppelbelastung mit Versicherungsteuer zu vermeiden, rechtfertige kein anderes Ergebnis, da es zu einer Doppelbelastung aufgrund von § 2 Abs. 2 VersStG nicht komme. Die Kautionsrückversicherung ist danach keine steuerfreie Rückversicherung, sondern eine steuerpflichtige Erstversicherung.

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Hinweis: Im Rahmen der Änderungen des Versicherungsteuergesetzes zum 1.1.2013 wurde die ursprünglich geplante gesetzliche „Klarstellung“ im Hinblick auf den Begriff der Rückversicherung gestrichen. Die Entscheidung des BFH liegt nunmehr auf der Linie der ursprünglichen gesetzgeberischen Intention. Die Entscheidung hat neben dem genannten Bau- und Maschinenbaugewerbe u. a. auch Auswirkung auf die Rückversicherung der Insolvenzsicherung für Reiseveranstalter (§ 651k BGB).

Sachverständigenkosten zur Ermittlung des Grundstückswerts als Nachlassverbindlichkeit abzugsfähig Mit Urteil vom 19.6.2013 (II R 20/12) entschied der BFH, dass Aufwendungen für die Erstellung eines Sachverständigengutachtens zum Nachweis des niedrigen gemeinen Wertes i. S. d. § 198 BewG als Nachlassverbindlichkeiten bei der Erbschaft-/Schenkungssteuer abzugsfähig sind. Voraussetzung dafür ist, dass die entstandenen Kosten in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit dem Erwerb von Todes wegen fallen und nicht erst durch die spätere Verwaltung des Nachlasses (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 3 ErbStG) anfallen. Dem Urteil lag der Fall eines Alleinerben zugrunde, der im August 2009 seinen Onkel beerbte. Im Nachlass befand sich u. a. ein mit einem Einfamilienhaus bebautes Grundstück, für das der Erbe im Zusammenhang mit der angeforderten Erbschaftsteuererklärung ein Sachverständigengutachten zum Nachweis des geringeren gemeinen Wertes einholte. Bei der Festsetzung folgte das Finanzamt zwar dem im Sachverständigengutachten festgestellten Verkehrswert, ließ allerdings die dafür geltend gemachten Sachverständigenkosten in Höhe von 2.593,47 Euro nicht zum Abzug als Nachlassverbindlichkeit zu. Entgegen der Entscheidung des FG sah der BFH die Gutachterkosten nicht als Kosten der Rechtsverfolgung zur Minderung der Erbschaftsteuer an, welche nicht nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig sind. Vielmehr nahm er ausdrücklich Bezug auf den Begriff der Nachlassregelungskosten. Dieser sei grundsätzlich weit auszulegen und umfasse insbesondere auch Kosten für die Bewertung von Nachlassgegenständen. Sachverständigenkosten seien durch den Erbfall veranlasst und stünden unmittelbar mit der Regelung und Abwicklung des Nachlasses in Zusammenhang. Damit ist die unterinstanzliche Rechtsprechung (vgl. FG Münster, Urt. v. 21.6.2012 – 3 K 2835/11 Erb, und FG Nürnberg, Urt. v. 21.11.2002 – IV 350/2001) hinsichtlich der Nichtabzugsfähigkeit von Gutachterkosten überholt. Ferner stellte der BFH klar, dass es sich bei Aufwendungen für Gutachten nicht um Rechtsverfolgungskosten handele, die einem Abzugsverbot unterliegen. Der Begriff der Rechtsverfolgungskosten sei eng zu verstehen und beschränke sich auf die vom Erben aufgewendeten Verfahrens- und Prozesskosten eines Rechtsbehelfs- oder finanzgerichtlichen Klageverfahrens gegen die Erbschaftsteuerfestsetzung. Ein Abzug ist folglich nicht durch § 10 Abs. 8 ErbStG ausgeschlossen. Praxisfolgen: Während bisher regelmäßig vorausschauend kalkuliert werden musste, ob ein Verkehrswertgutachten vor dem Hintergrund der Nichtabziehbarkeit der entstehenden Aufwendungen aus Kosten-Nutzen-Aspekten sinnvoll erscheint, dürfte das vorliegende Urteil das Einholen von Sachverständigengutachten deutlich attraktiver machen. Dennoch ist auch weiterhin vor Beauftragung des Gutachters zu prüfen, ob die Erbschaftsteuereinsparung die Gutachterkosten auch wirklich übersteigt.

Sven-Oliver Stoklassa, LL.M. T +49 30 208 88-1296 E s.stoklassa@rbs-partner.de Gabriele Weißpflock T +49 30 208 88-1632 E g.weisspflock@rbs-partner.de

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Ordnungsgeldverfahren für Offenlegung von Jahresabschlüssen – Erleichterungen für kleine Unternehmen Durch das zum 1.1.2007 in Kraft getretene Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister (EHUG) wurde ein von Amts wegen in die Wege zu leitendes Ordnungsgeldverfahren eingeführt, das eine zeitnahe Erfüllung der gerade von kleinen und mittelgroßen Unternehmen ungeliebten Pflicht zur Offenlegung handelsrechtlicher Jahresabschlüsse fördern sollte. Die in Fällen unterbliebener Offenlegung nach vorheriger Androhung und Setzung einer 6-Wochen-Frist verhängbaren Ordnungsgelder betrugen bisher – größenunabhängig – mindestens 2.500 Euro. Wird die Offenlegung nicht innerhalb dieser Nachfrist nachgeholt, ist das angedrohte Ordnungsgeld festzusetzen. Dies kann bei anhaltender Nichtbefolgung der Offenlegungspflicht mehrfach erfolgen. In der bisherigen Praxis stellte die Mindesthöhe der vom zuständigen Bundesamt für Justiz (BAfJ) nach behördlichem Ermessen festgesetzten Ordnungsgelder insbesondere für sehr kleine Unternehmen nach verbreiteter Anschauung eine große Belastung dar. Ferner war bei unverschuldeter Versäumnis der 6-Wochen-Frist (z. B. bei schwerer Erkrankung oder Tod des Alleingeschäftsführers) im Rahmen des bisherigen Verwaltungsverfahrens nicht hinreichend gewährleistet, dass in einem sinnvollen Umfang noch Wiedereinsetzung in den vorigen Stand erlangt und die Ordnungsgeldzahlung hierdurch doch noch abgewendet werden konnte. Der Gesetzgeber hat diesen Härten durch ein am 4.10.2013 verabschiedetes Gesetz zur Änderung des HGB Rechnung getragen. Dieses sieht zum einen eine Absenkung der Mindestordnungsgelder für Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a HGB) und kleine Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 1 HGB) vor. Die Beträge vermindern sich für erstere auf 500 Euro, für letztere auf 1.000 Euro. Daneben bleibt die in § 335 Abs. 3 Satz 5 HGB größenunabhängig geregelte Möglichkeit der Herabsetzung auf einen noch geringeren Betrag bei nur geringfügiger Fristüberschreitung bestehen. Die größenabhängige Minderung der Ordnungsgelder wirkt sich allerdings nur dann aus, wenn die Gesellschaft ihren Offenlegungspflichten – wenngleich verspätet – dann auch tatsächlich nachkommt. Die weitergehende Begünstigung von Kleinstkapitalgesellschaften setzt zudem noch voraus, dass diese von der kürzlich durch das Kleinstkapitalgesellschaften-Bilanzrechtsänderungsgesetz (MicroBilG) geschaffenen Wahlmöglichkeit der bloßen Hinterlegung der Bilanz beim Betreiber des Bundesanzeigers Gebrauch machen. Andernfalls werden diese Unternehmen insoweit wie kleine Gesellschaften behandelt.

Friedrich Graf von Kanitz T +49 221 912 84-535 E f.kanitz@rbs-partner.de

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Als weitere Neuerung ist einem Unternehmen nunmehr bei nachweislich unverschuldeter Versäumnis der 6-Wochen-Frist auf schriftlichen Antrag Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren. Hierdurch soll eine „zielgenaue“ Form der Wiedereinsetzung erreicht und damit zugleich eine Überladung des Ordnungsgeldverfahrens mit Verwaltungsschritten vermieden werden. Bei rechtmäßigem Antrag wird dann kein Ordnungsgeld mehr festgesetzt.

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Kurz notiert Durch den Beschluss des OLG München vom 10.7.2013 (31 Wx 131/13) ist – im Anschluss an die herrschende Meinung im Fachschrifttum – erstmals obergerichtlich die Zulässigkeit sogenannter „Spaltungen zu Null“ bestätigt worden. Danach ist es nicht erforderlich, dass im Rahmen einer Auf- oder Abspaltung nach den Vorschriften des UmwG den Anteilsinhabern des übertragenden Rechtsträgers Anteile am übernehmenden Rechtsträger gewährt werden. Diese Option im Verbund mit der im UmwG vorgesehenen Möglichkeit, im Rahmen einer Spaltung auch die bereits am übertragenden Rechtsträger bestehenden Anteile im Wege der Gesamtrechtsnachfolge den Gesellschaftern neu zuzuordnen, macht deutlich, dass die Spaltung ein adäquates Instrument zur Trennung von Gesellschafterstämmen und zur Nachfolgegestaltung ist. Die Gestaltungsmöglichkeiten verdeutlicht das folgende Beispiel zur Unternehmensnachfolge: Unternehmer U und zwei Söhne sind am Unternehmen beteiligt. Es wird ein Teilbetrieb auf ein neues Unternehmen abgespalten, dessen Anteile allein von einem der Söhne übernommen werden, während U aus dem Altunternehmen ausscheidet und der andere Sohn dort sämtliche Anteile erhält. Jeder der Söhne übernimmt danach einen Betriebsteil vom Vater.

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Januar 2014

NEUES STEUERLICHES REISEKOSTENRECHT AB 1.1.2014 Das „Gesetz zur Änderung und Vereinfachung […] des steuerlichen Reisekostenrechts“ vom 20.2.2013 (BGBl. I S. 285) bringt wesentliche Änderungen im steuerlichen Reisekostenrecht. Sie treten ohne Übergangsregelung zum 1.1.2014 in Kraft. Inzwischen hat das BMF ein Einführungsschreiben vom 30.9.2013 mit Einzelheiten zur Neuregelung veröffentlicht. Gegenstand des steuerlichen Reisekostenrechts ist die Bestimmung der Reisekosten, die der Arbeitgeber steuerfrei oder ggf. steuerbegünstigt übernehmen bzw. dem Arbeitnehmer erstatten darf. Nach Angaben des Verbands Deutsches Reisemanagement (Geschäftsreise-Analyse 2013, S. 3) gab es im Jahr 2012 ca. 9,4 Millionen Geschäftsreisende in Deutschland, die 166,3 Millionen Geschäftsreisen unternahmen. Sie alle und ihre Arbeitgeber sind von den Änderungen betroffen. 1. Überblick

Überblick über die Änderungen „Erste Tätigkeitsstätte“

Verpflegungspauschalen

Mahlzeitengewährung

ƒƒ Löst „regel-

ƒƒ Nur noch 2 statt

ƒƒ Sachbezugs-

mäßige Arbeitsstätte“ ab ƒƒTätigkeitsstätte mit dauerhafter Zuordnung

3 Stufen ƒƒ Vereinfachung bei sog. 3-Monats-Frist

Fahrtkosten

Unterkunftskosten

Doppelte Haushaltsführung

ƒƒ Sammelpunkt ƒƒ Weiträumiges

ƒƒ Begrenzung auf

ƒƒ Umfassende

Tätigkeitsgebiet

max. 1.000 Euro/ Monat bei Überschreiten von 48 Monaten

werte zwingend

ƒƒ Neue Pauschalbesteuerung ƒƒ Kürzungen der Pauschalen ƒ„M“ ƒ in LSt.Bescheinigung

Neuregelung

ƒƒ Unterkunftskos-

2. Die neue „erste Tätigkeitsstätte“ Kernstück der Reform ist die Definition der „ersten Tätigkeitsstätte“, die ab 1.1.2014 an die Stelle der „regelmäßigen Arbeitsstätte“ tritt. Dabei handelt es sich nicht nur um eine neue Bezeichnung, sondern auch inhaltlich um eine Neuregelung. Sie bildet den Anknüpfungspunkt für die ebenfalls neue Definition der auswärtigen beruflichen Tätigkeit. Unter Reisekosten im steuerlichen Sinn sind nur solche Kosten zu verstehen, die durch eine auswärtige berufliche Tätigkeit veranlasst sind. Eine solche Auswärtstätigkeit ist gegeben, wenn der Arbeitnehmer außerhalb seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig wird. Damit ist die erste Tätigkeitsstätte z. B. auch das entscheidende Merkmal, um Reisefahrtkosten von Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (erster Tätigkeitsstätte) abzugrenzen. Erste Tätigkeitsstätte ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist. Pro Dienstverhältnis gibt es höchstens eine erste Tätigkeitsstätte. Auf die Regelmäßigkeit des Aufsuchens oder den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit kommt es nicht mehr an. Die Zuordnung nimmt grundsätzlich der Arbeitgeber im Rahmen einer Prognoseentscheidung vor. Dabei hat er weitgehende Entscheidungsfreiheit. Die Entscheidung muss nur wirtschaftlich nachvollziehbar sein. Da der Festlegung der ersten Tätigkeitsstätte weitreichende Bedeutung zukommt, sollte die Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers gut dokumentiert werden, um späteren Meinungsverschiedenheiten mit der Finanzverwaltung vorzubeugen. Das kann beispielsweise im individuellen Arbeitsvertrag, im Tarifvertrag, in den Reiserichtlinien, Einsatzplänen oder in sonstigen Gesprächsprotokollen geschehen. Nur wenn es keine (eindeutigen) Festlegungen des Arbeitgebers gibt, spielen quantitative Gesichtspunkte eine Rolle und müssen ggf. mit dem Finanzamt in späteren Betriebsprüfungen diskutiert werden.

ten begrenzt auf max. 1.000 Euro/ Monat

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1


3. Verpflegungsmehraufwendungen Verpflegungsmehraufwendungen können auch künftig nicht in tatsächlicher/beliebiger Höhe, sondern nur pauschal (nach Abwesenheitsdauer) steuerfrei erstattet werden. Es gibt aber nur noch zwei Pauschalsätze:

Auswärtstätigkeit

Inland Pauschale in Euro

Ausland Landespauschale (BRKG) in Prozent

Ohne Übernachtung Abwesenheit ≤ 8 Stunden pro Tag

keine

keine

Abwesenheit > 8 Stunden pro Tag

12

80  %

Abwesenheit = 24 Stunden

24

120 %

An- und Abreisetag (unabhängig von der Abwesenheitsdauer)

12

80 %

Zwischentag (Abwesenheit = 24 Stunden)

24

120 %

Mehrtägig mit Übernachtung

Verpflegungspauschalen gibt es wie bisher nur in den ersten drei Monaten an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte. Nach einer Unterbrechung von mindestens vier Wochen beginnt die Dreimonatsfrist neu. Der Grund für die Unterbrechung ist unerheblich. Die Begrenzung auf drei Monate gilt nicht bei Tätigkeiten von weniger als drei Tagen pro Woche an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte. Zahlt der Arbeitgeber Verpflegungsgelder, die die steuerfrei möglichen Pauschalen übersteigen, kann der übersteigende Betrag wie bisher mit 25 % pauschal versteuert werden, wenn die steuerlich zulässige Pauschale um max. 100 % überschritten ist. Das kann auch bei „vergessenen“ Kürzungen wegen Mahlzeitengestellungen oder Überschreiten der Dreimonatsfrist hilfreich sein.

2

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4. Vom Arbeitgeber gewährte Mahlzeiten Übliche Mahlzeiten, die der Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung ein Dritter einem Arbeitnehmer anlässlich einer Auswärtstätigkeit zur Verfügung stellt (z. B. Hotelfrühstück) und deren Preis 60 Euro nicht übersteigt, sind ab 2014 zwingend mit dem amtlichen Sachbezugswert anzusetzen. Das hat zur Folge, dass die monatliche 44-Euro-Sachbezugsfreigrenze nicht anwendbar ist. Der Arbeitgeber kann den Sachbezugswert künftig mit 25 % pauschal versteuern, wodurch Sozialversicherungsfreiheit eintritt. Andernfalls erfolgt die individuelle Lohnversteuerung (mit Sozialversicherungspflicht). Die Besteuerung des Sachbezugs unterbleibt, wenn der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale steuerlich geltend machen könnte, also i. d. R. bei einer Abwesenheit von mehr als 8 Stunden. Wegen des Verzichts auf die Besteuerung ist die Verpflegungspauschale – zur Vermeidung einer doppelten Begünstigung – zu kürzen. Die Kürzung ist auch dann vorzunehmen, wenn der Arbeitgeber die Mahlzeitengestellung pauschal versteuert oder Reisekostenvergütungen des Arbeitgebers wegen dieser Mahlzeiten einbehalten oder anderweitig gekürzt werden.

Kürzung der Verpflegungspauschalen bei Mahlzeitengestellung durch den Arbeitgeber

Kürzung um Prozent der Tagespauschale

Inland

Je Frühstück

20 %

= 4,80 Euro

Je Mittagessen

40 %

= 9,60 Euro

Je Abendessen

40 %

= 9,60 Euro

Die steuerfreie Verpflegungspauschale ist ab 2014 immer um diese pauschalen Kürzungsbeträge zu kürzen, wenn der Arbeitnehmer unentgeltlich ein Essen direkt vom Arbeitgeber erhält oder der Arbeitgeber in irgendeiner Form die Kosten dafür trägt. Die bisher übliche Kürzung der Verpflegungspauschale um die amtlichen Sachbezugswerte reicht nicht mehr aus, um den steuerfreien Auszahlungsbetrag zu ermitteln. Dazu sind häufig detaillierte Berechnungen erforderlich, je nachdem, welche Verrechnungsbeträge/Zuzahlungen des Arbeitnehmers arbeitsrechtlich vorgesehen sind.


Januar 2014

Beispiel: Ein Mitarbeiter erhält auf einer eintägigen Dienstreise (Abwesenheit = 14 Stunden) ein Frühstück und ein Mittagessen. Sein Arbeitgeber möchte ihm das höchstmögliche steuerfrei erstattbare Tagesgeld auszahlen.

Mahlzeitengewährung durch Arbeitgeber bei Auswärtstätigkeit Steuerpflichtig

Berechnung des Auszahlungsbetrages

Ab 2014

Bisher

Verpflegungspauschale bei 14 h

12,00 Euro

12,00 Euro

Abzgl. Kürzung Frühstück

4,80 Euro (pauschaler Kürzungsbetrag)

1,60 Euro (Sachbezugswert)

Abzgl. Kürzung Mittagessen

9,60 Euro (pauschaler Kürzungsbetrag)

2,93 Euro (Sachbezugswert)

Steuerfreier Auszahlbetrag

0,00 Euro

7,47 Euro

Die Bewertung mit dem Sachbezugswert gilt nicht für sog. Belohnungsessen, wozu Mahlzeiten zählen, deren Preis 60 Euro übersteigt. Diese sind weiterhin mit dem üblichen Endpreis am Abgabeort zu bewerten und der Besteuerung nach den allgemeinen Regeln zu unterwerfen. Nicht zu besteuern sind auch künftig Mahlzeiten, die der Arbeitgeber im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse gewährt. Dazu gehören sog. Arbeitsessen, Geschäftsessen und Speisen bei üblichen Betriebsveranstaltungen. Hierbei ist zu beachten, dass die Finanzverwaltung auch bei solchen Bewirtungen durch den Arbeitgeber die Verpflegungspauschalen kürzt. Die Reisekostenreform bringt für Mahlzeitengestellungen eine neue Dokumentationspflicht der Arbeitgeber. Arbeitnehmern, denen eine Mahlzeit gestellt wurde, muss in der Lohnsteuerbescheinigung der Großbuchstabe M bescheinigt werden. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer eine (gekürzte) Verpflegungspauschale erhalten hat oder der Arbeitgeber die Pauschalversteuerung gewählt hat. Diese Regelung soll sicherstellen, dass das Wohnsitzfinanzamt bei der Einkommensteuerveranlagung erkennen kann, ob ein Arbeitnehmer nur eine gekürzte Verpflegungspauschale beanspruchen darf. Detaillierte Arbeitgeberbescheinigungen sind nicht vorgesehen.

Nicht steuerpflichtig

Übliche Mahlzeit (≤ 60,00 Euro)

Belohnung (> 60,00 Euro)

Geschäftliche Bewirtung, Arbeitsessen, Betriebsveranstaltung

Abwesenheit ≤ 8 Stunden ƒƒBesteuerung des Sachbezugswertes ƒƒBescheinigung „M“

Abwesenheit ≤ 8 Stunden ƒƒIndividuelle Besteuerung des tatsächlichen Werts ƒƒKein „M“

ƒƒKeine

Abwesenheit > 8 Stunden ƒƒKeine Besteuerung ƒƒKürzung der Verpflegungspauschale ƒƒBescheinigung „M“

Abwesenheit > 8 Stunden ƒƒIndividuelle Besteuerung des tatsächlichen Werts ƒƒKeine Kürzung der Pauschale ƒƒKein „M“

Besteuerung

ƒƒKürzung der Verpflegungspauschale! ƒƒKein „M“

5. Unterkunftskosten Unterkunftskosten wegen einer Auswärtstätigkeit können vom Arbeitgeber grundsätzlich in tatsächlicher Höhe steuerfrei übernommen oder erstattet werden. Die Angemessenheit der Unterkunft wird von der Finanzverwaltung nicht geprüft. Bei einer längerfristigen Auswärtstätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte im Inland können nach Ablauf von 48 Monaten die tatsächlich entstehenden Unterkunftskosten allerdings nur noch bis maximal 1.000 Euro monatlich berücksichtigt werden. Das gilt auch für Hotelübernachtungen. Für Auswärtstätigkeiten im Ausland gilt die Höchstgrenze nicht. Die 48-Monats-Frist beginnt mit der Aufnahme der Tätigkeit an derselben auswärtigen Tätigkeitsstätte, auch wenn diese vor dem 1.1.2014 liegt. Unterbrechungen von weniger als 6 Monaten führen nicht zu einem Neubeginn der 48-Monats-Frist.

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Januar 2014

6. Doppelte Haushaltsführung Die Reisekostenreform bringt auch detaillierte Neuregelungen zur doppelten Haushaltsführung, wodurch zum Teil neuere BFH-Rechtsprechung ins Leere läuft. Einfacher wird vor allem die Ermittlung der steuerfrei erstattungsfähigen Unterkunftskosten. Hierbei kommt es nicht mehr auf ortsübliche Vergleichsmieten oder eine angemessene Quadratmeterzahl an, sondern es gibt einen monatlichen Maximalbetrag von 1.000 Euro. Dieser gilt bei der doppelten Haushaltsführung allerdings von Anfang an und nicht erst nach 48 Monaten. 7. Fazit Die Reisekostenreform zielt auf Vereinfachung, verbunden mit Entlastungen bei den Nachweis- und Aufzeichnungspflichten. Aber ganz so einfach wird das steuerliche Reisekostenrecht auch in Zukunft nicht. Dies zeigen bereits die umfangreichen ergänzenden Erläuterungen und Beispiele, die das BMF in seinem 52-seitigen Einführungsschreiben zur Anwendung der Reform gibt. Die Reform verfolgt kein ganz neues Konzept. Vereinfachungen sollen vor allem durch pragmatische Ansätze, großzügige Typisierungen und Pauschalierungen erreicht werden. Dennoch ist in einigen Bereichen völliges Umdenken erforderlich (z. B. bei Mahlzeitengestellung). Neu ist der Vorrang der Arbeitgeberfestlegungen. Das bedeutet, dass ein Arbeitgeber im Hinblick auf das steuerliche Reisekostenrecht keine speziellen Vereinbarungen mit seinen Mitarbeitern treffen muss, da das Steuerrecht grundsätzlich den allgemeinen arbeits- oder dienstrechtlichen Weisungen des Arbeitgebers folgt. Im Einzelfall kann aber eine bestimmte arbeitsrechtliche Gestaltung/Dokumentation ratsam sein, um die Steuerfolgen zu optimieren. Dabei haben Arbeitgeber in Zukunft größere Gestaltungsmöglichkeiten als bisher.

Ob die Auswirkungen der Reform für Arbeitgeber oder Arbeitnehmer günstig oder ungünstig sind, lässt sich nicht pauschal beantworten. Das hängt z. B. davon ab, ob der Arbeitgeber eher „sparsam“ (möglichst geringe Reisekostenerstattungen) oder großzügig (nutzt gern jede Möglichkeit für zusätzliche steuerfreie Zahlungen an seine Arbeitnehmer) ist. Insbesondere für tarifgebundene Arbeitgeber, die nach verbreiteten Tarifregelungen ihren Arbeitnehmern die steuerlich zulässigen Reisekosten erstatten müssen, kann die Reisekostenreform (Anhebung der Verpflegungspauschale von 6 auf 12 Euro für Abwesenheiten zwischen 8 und 14 Stunden) zu erheblichen Mehraufwendungen führen. In diesem Zusammenhang müsste ggf. geprüft werden, ob arbeitsrechtliche Anpassungen nötig und möglich sind, um trotz der veränderten steuerlichen Regelungen die bisherigen betrieblichen Reisekostenregelungen beizubehalten.

Wir hoffen, dass diese Informationen für Sie nützlich sind und stehen Ihnen bei Rückfragen oder für weitergehende Unterstützung gerne zur Verfügung. RBS RoeverBroennerSusat GmbH & Co. KG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft

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