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3. Jahrgang / Februar 2021 / Nr. 1

immo aktuell Immobilien – Steuern – Recht

Karin Fuhrmann | Johann Höllwerth | Sabine Kanduth-Kristen | Simone Maier-Hülle Florian Petrikovics | Katharina Pinter | Markus Reithofer | Bernhard Woschnagg Christian Zenz

Immobilien und Steuern Gewerblicher Grundstückshandel vs private Veräußerung Kleinunternehmer und Vermietung

Der aktuelle Fall Vermietung in Zeiten von COVID-19

Immobilien und Recht Kurzzeitvermietung im Lichte des Unionsrechts Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung

Praxisinformationen Blick in die Immobilienbranche Rechtsprechung von BFG, VwGH und OGH samt Anmerkungen


IMPRESSUM

Inhaltsverzeichnis Inhaltsverzeichnis

Herausgeber:

Kolumne

Mag. Karin Fuhrmann; Hon.-Prof. HR Dr. Johann Höllwerth; Univ.-Prof. Dr. Sabine Kanduth-Kristen, LL.M.; Mag. Simone Maier-Hülle; Mag. Florian Petrikovics; Mag. Katharina Pinter; Mag. Markus Reithofer, MSc, MRICS; Mag. Bernhard Woschnagg; Mag. Christian Zenz.

Blick in die Immobilienbranche

Beirat:

Vermietung vom Gesellschafter-Geschäftsführer an die Gesellschaft in Zeiten von COVID-19

Dr. Stefan Artner; Mag. Peter Denk; Dr. Stephan Eberhardt; FH-Doz. Univ.-Lekt. Mag. Christoph Kothbauer; Mag. Herbert Kovar; Dr. Christa Lattner; Dr. Manuela Maurer-Kollenz; Dr. Alexandra Patloch-Kofler; Dr. Reinhard Pesek; Mag. Daniel Richter; Mag. Franz Rittsteuer; Mag. Wolfgang Siller; Prof. Mag. Walter Stingl; Dr. Roman Thunshirn; Mag. Lukas Till; Dr. Markus Vaishor; Mag. Patrick Walch; Dr. Daniela Witt-Dörring.

Medieninhaber und Medienunternehmen: Linde Verlag Ges.m.b.H., 1210 Wien, Scheydgasse 24. Telefon: 01/24 630 Serie. Telefax: 01/24 630-23. E-Mail: office@lindeverlag.at. Internet: http://www.lindeverlag.at. DVR 0002356; Rechtsform der Gesellschaft: Ges.m.b.H.; Sitz: Wien. Firmenbuchnummer: 102235x. Firmenbuchgericht: Handelsgericht Wien. ARA-Lizenz-Nr. 3991; ATU 14910701. Gesellschafter: Anna Jentzsch (35 %) und Jentzsch Holding GmbH (65 %). Geschäftsführung: Mag. Klaus Kornherr und Benjamin Jentzsch.

Walter Senk....................................................................................................................................1

Der aktuelle Fall Alexandra Patloch-Kofler / Florian Petrikovics................................................................................2

Fachbeiträge Steuern Gewerblicher Grundstückshandel und private Grundstücksveräußerung

Melanie Mischkreu / Pavel Knesl ...................................................................................................4

Kleinunternehmer und Vermietung

Katharina Pinter ...........................................................................................................................11

Rechtsprechung Steuerrecht VwGH- und BFG-Judikatur

Sabine Kanduth-Kristen / Andreas Kampitsch .............................................................................13

Fachbeiträge Recht Die Kurzzeitvermietung im Lichte des Unionsrechts

Erscheinungsweise und Bezugspreise:

Matea Pejic...................................................................................................................................25

Periodisches Medienwerk: immo aktuell – Immobilien – Steuern – Recht. Grundlegende Richtung: Fachinformationen rund um Immobilien und verwandte Themen des (Steuer-)Rechts. Erscheint sechsmal jährlich. Jahresabonnement (Print) 2021 (6 Hefte) zum Preis von EUR 269,00, (Print inkl. Online) 2021 EUR 299,00 jeweils inkl. MwSt. zzgl. Versandspesen. Einzelheft 2021: EUR 57,50 (inkl. MwSt., zzgl. Versandspesen). Abbestellungen sind nur zum Ende eines Jahrgangs möglich und müssen bis spätestens 30. November schriftlich erfolgen. Unterbleibt die Abbestellung, so läuft das Abonnement automatisch ein Jahr und zu den jeweils gültigen Konditionen weiter. Preisänderungen und Irrtum vorbehalten.

Die Behandlung von Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung

Elisabeth Woschnagg...................................................................................................................28

Rechtsprechung Immobilienrecht OGH-Judikatur

Johann Höllwerth / Stefan Rakocevic...........................................................................................31

Nachdruck – auch auszugsweise – ist nur mit ausdrücklicher Bewilligung des Verlags gestattet. Es wird darauf verwiesen, dass alle Angaben in dieser Fachzeitschrift trotz sorgfältiger Bearbeitung ohne Gewähr erfolgen und eine Haftung des Verlags, der Redaktion oder der Autoren ausgeschlossen ist. Für Publikationen in den Fachzeitschriften des Linde Verlags gelten die AGB für Autorinnen und Autoren (abrufbar unter https://www.lindeverlag.at/ agb) sowie die Datenschutzerklärung (abrufbar unter https://www.lindeverlag.at/datenschutz).

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BLICK IN DIE IMMOBILIENBRANCHE

Blick in die Immobilienbranche Blick in die Immobilienbranche

Walter Senk Am 16. 3. 2020 begann der erste Lockdown in Österreich. Ein Jahr ist seither vergangen und im Hintergrund baut sich eine Welle an Herausforderungen auf, denen sich die gesamte Immobilienwirtschaft stellen muss.

Mietstreitigkeiten Eines dieser Themen ist die angespannte Lage zwischen Mieter und Vermieter. Die Frage ist, wie weit die Vermieter im Gewerbebereich ihre Mietzinsausfälle akzeptieren müssen. Der in den Medien viel beachtete Streit zwischen der Karl Wlaschek Privatstiftung und der Familie Querfeld als Betreiber des Café Landtmann ist ein typisches Beispiel dafür. Tatsächlich ist dieses Thema viel weitreichender und betrifft nicht nur die Gastronomie, sondern auch den Einzelhandel. Hier werden mit Spannung die ersten Gerichtssprüche erwartet – nicht nur wegen der großen Gewerbemieter. Denn worüber keiner wirklich sprechen möchte: Bei kleinen Geschäften und im Wohnbereich könnte Ähnliches passieren. Der Weg zum Gericht ist vermutlich nicht die beste Lösung, oder wie die Mediatorin Melanie Berger, Mediations-Kanzlei Adler & Berger meint: „Vor Gericht bekommen Sie irgendwann ein Urteil, aber oftmals keine Lösung.“ Die Mediatorin Melanie Berger empfiehlt jedenfalls jedem, „auch an die Zeit nach der Pandemie zu denken, bevor teilweise langjährige gute Vertragsbeziehungen verbrannt werden“.

Aussetzen der Indexanpassung Um diese Probleme „abzufangen“, wurde jetzt in die Indexierung der Mietpreise eingegriffen. Die Mietpreisindizes werden grundsätzlich alle zwei Jahre angepasst. Heuer wird das wegen der COVID-19-Pandemie nicht geschehen und die Wertsicherung der Richtwertmieten per 1. 4. 2021 coronabedingt ausgesetzt. Zunächst hatten SPÖ und Grüne das Aussetzen gefordert, nun zog auch die ÖVP nach. Der komplett falsche Weg, wie die Immobilienwirtschaft meint. „Einmal mehr wird einseitig in die Verträge der privaten Vermieter eingegriffen. Eine Vorgangsweise, die auch in diesen Zeiten sachlich nicht gerechtfertigt ist“, meint Anton Holzapfel, Geschäftsführer des ÖVI. Von Seiten des ÖVI wäre für Mieterinnen und Mieter, die coronabedingt finanziell in Schwierigkeiten geraten sind, „ein Unterstützungsfond die bessere und treffsichere Alternative“. Ähnlich sieht es Michael Pisecky, Obmann der Fachgruppe der Immobilientreuhänder in der Wiener Wirtschafts-

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kammer: „Hier muss es für die wirklich Bedürftigen infolge der Corona-Pandemie Sonderlösungen geben, aber keine Begünstigung für alle Mieter.“ In einer ohnehin bereits gespaltenen und verunsicherten Gesellschaft ist eine „Neiddebatte“, wie sie Anton Holzapfel bezeichnet, denkbar schlecht. Vor allem sind private Vermieter bislang von jeder staatlichen Unterstützung ausgeschlossen. Eigentlich ist es bedauerlich, dass sich in den mehr als herausfordernden Zeiten die Menschen nicht stärker auf das Gemeinsame konzentrieren.

Walter Senk ist Chefredakteur der Immobilien-Redaktion und Journalist mit dem Fachgebiet „Immobilien“. Er konzipiert und betreut Newsletter und Magazine für Medien und Unternehmen, moderiert Veranstaltungen und leitet Podiumsdiskussionen.

Kommt das Bestellerprinzip? Als gäbe es nicht bereits genug Herausforderungen, scheint jetzt auch die Einführung des Bestellerprinzips konkret zu werden. Allerdings zeigen die Erfahrungen aus Deutschland – wo das Bestellerprinzip 2015 eingeführt wurde –, dass dies keine geeignete Maßnahme ist, um Wohnkosten zu dämpfen. „Vielmehr steigen die Mieten durch Einrechnung der Vermittlungspreise stärker“, meint Michael Pisecky. „Ein positiver Effekt für einzelne Mieter führt damit zu einer Gesamtsteigerung der Mietpreise.“ In Deutschland zeigen sich zudem noch andere Auswirkungen: Die Angebote werden weniger, da viele Wohnungen vom Markt verschwinden. Sie werden von Privat an Privat weitergegeben, damit sich die Vermieter die Provision sparen. Damit fehlt dem Mieter nicht nur „die gesamte Palette der Dienst- und Serviceleistungen der Maklerinnen und Makler“, so Fachverbandsobmann Georg Edlauer, „sondern vor allem die Gewährleistungen und Haftungen und damit die Rechtssicherheit.“ Privat an Privat birgt viel Sprengkraft in sich, und die deutschen Gerichte sind bereits mit zahlreichen Streitigkeiten zwischen Vermieter und Mieter beschäftigt. Vielleicht auch ein Fall für Mediation? Ein positiver Aspekt von COVID-19 ist jedenfalls das stärker werdende Verständnis für den ressourcenschonenden Umgang mit der Umwelt. „Wir stellen fest, dass die Käuferinnen und Käufer aktiv nachfragen, inwieweit bei Neubauten Nachhaltigkeitskriterien erfüllt worden sind“, meint Sandra Bauernfeind, geschäftsführende Gesellschafterin der EHL Wohnen.

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DER AKTUELLE FALL

Vermietung vom Gesellschafter-Geschäftsführer während COVID-19

Der aktuelle Fall Vermietung vom Gesellschafter-Geschäftsführer an die Gesellschaft in Zeiten von COVID-19 Der aktuelle Fall

Alexandra Patloch-Kofler / Florian Petrikovics Das vergangene Jahr war von Lockdowns und wirtschaftlichen Einbrüchen geprägt. Viele Unternehmen sind dadurch (zumindest zeitweise) in eine finanziell angespannte Lage gekommen, die auch Maßnahmen von Gesellschafterseite notwendig gemacht haben. Der aktuelle Fall beschäftigt sich mit den steuerlichen Auswirkungen von Mietstundungen durch Gesellschafter-Geschäftsführer.

1. Sachverhalt

Dr. Alexandra Patloch-Kofler ist Leiterin des Fachbereichs Immobilienmanagement an der FH Wiener Neustadt und Senior Tax Consultant bei der TPA Steuerberatung GmbH in Wien.

Mag. Florian Petrikovics ist Steuerberater und Director bei derselben Kanzlei.

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Der Abgabepflichtige X ist zu 60 % am Unternehmen Y beteiligt und gleichzeitig selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer. Bei Unternehmen Y handelt es sich um ein Handelsunternehmen. Der Abgabepflichtige X hat eine Immobilie (das Büro der Zentrale) an Unternehmen Y vermietet. Das monatliche Mietentgelt beträgt 50.000 € + Umsatzsteuer. Durch die diversen Schließungen im Laufe des Jahres 2020 und den wirtschaftlichen Einbrüchen ist das Unternehmen beginnend mit März 2020 in eine wirtschaftliche Schieflage gekommen. Als Sofortmaßnahme hat X beginnend mit März 2020 die laufenden Mietzahlungen gestundet. Aufgrund des akuten Versiegens des Zustroms an Liquidität durch die Schließung der Filialen und nicht absehbaren Verzögerungen bei Auszahlung der ersten COVID-19Unterstützungsmaßnahmen wäre dem Unternehmen Y die Bezahlung der März-Miete nur möglich gewesen, wenn andere Lieferanten nicht bedient worden wären. Zur Überprüfung des Eintritts eines allfälligen Insolvenzgrundes und als Vorbereitung für allfällige Bankenverhandlungen wurde eine Fortbestehensprognose beauftragt. Nach dem ersten Lockdown wurden die Filialen wieder geöffnet. Durch den erlittenen Umsatzausfall und die Notwendigkeit zur Bezahlung der Herbstware (Zahlung notwendig im Mai/Juni) war dem Unternehmen die Bezahlung der laufenden Mieten weiterhin nicht möglich. Um die notwendige Liquidität zu schaffen, wurde mit den bereits finanzierenden Banken die Gewährung eines Überbrückungskredits mit AWS-Garantie verhandelt. Eine Bedingung der Banken war ein Sanierungsbeitrag seitens des Abgabepflichtigen X, in dem die ausständigen Mieten März bis Juni erlassen werden müssen. Da die Banken auf diesem Beitrag des Gesellschafters bestanden, wurde der Erlass der offenen Mieten auch in der Fortbestehensprognose als Notwendigkeit für eine positive Primärprognose angeführt. X stimmte dieser Bedingung zu und erließ die offenen Mieten März bis Juni 2020 mit Schreiben vom 5. 7. 2020. Nach Erfüllung der

Bedingung kam es zum Abschluss der Überbrückungsfinanzierung und Auszahlung der Kreditmittel Ende Juli. Die laufende Miete Juli 2020 sowie die restlichen Mieten des Jahres 2020 wurden fristgerecht bezahlt. Fraglich ist nun im Zuge der Erstellung der Steuererklärung 2020 des Abgabepflichtigen X, wie mit den vorerst gestundeten und anschließend erlassenen Mieten März bis Juni 2020 umzugehen ist.

2. Würdigung auf den ersten Blick Bei der Vermietung des Büros seitens des Gesellschafter-Geschäftsführers an die eigene Gesellschaft handelt es sich um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Bei Ermittlung dieser Einkünfte kommt es gemäß § 15 EStG prinzipiell auf den Zeitpunkt des Zu- und Abflusses an, wobei die Regelungen des § 19 EStG zur Anwendung kommen. Aufgrund der zentralen Stellung des Gesellschafter-Geschäftsführers sieht die Rechtsprechung des VwGH den Gesellschafter-Geschäftsführer in Bezug auf Leistungsbeziehungen mit der eigenen GmbH jedoch nicht als normalen Lieferanten. Der Gesellschafter-Geschäftsführer hätte es nämlich in der Hand, die Steuerpflicht aus einer solchen Leistungsbeziehung durch den Zeitpunkt der Zahlung zu steuern.1 Im Falle eines Gesellschafter-Geschäftsführers, der nur über eine Minderheitsbeteiligung verfügt, liegt der Zufluss bereits vor, wenn die Gesellschaft eine entsprechende Gutschrift zugunsten des Gesellschafter-Geschäftsführers auf dessen Kreditoren- oder Verrechnungskonto vornimmt, wenn die Gesellschaft in diesem Zeitpunkt zahlungsfähig ist. Der VwGH geht davon aus, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer ab diesem Zeitpunkt über die Gutschrift verfügen kann (unabhängig von der tatsächlichen Auszahlung).2 Sollte es sich beim Gesellschafter-Geschäftsführer um einen Mehrheitsgesellschafter handeln, dann wird der Zeitpunkt des Zuflusses bereits mit Fälligkeit der Forderung angesetzt, so1 2

Vgl ua VwGH 6. 7. 2020, Ra 2018/13/0074. Vgl ua VwGH 6. 7. 2020, Ra 2018/13/0074; 30. 10. 2014, 2012/15/0143; 20. 9. 2001, 2000/15/0039.

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Vermietung vom Gesellschafter-Geschäftsführer während COVID-19

fern die Gesellschaft zahlungsfähig ist.3 Zahlungsfähigkeit ist gemäß VwGH gegeben, wenn die Gesellschaft über ausreichend Bonität verfügt, um Fremdmittel aufnehmen zu können.4 Die Judikatur des VwGH spiegelt sich auch in den EStR wider.5 Gemäß dieser Judikatur sind dem Gesellschafter-Geschäftsführer die Mieten März bis Juni 2020 zugeflossen. Der anschließende Verzicht führt zu einer Einlage aus dem versteuerten Einkommen und hat keine Auswirkung auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Die Mieten März bis Juni 2020 im Ausmaß von 200.000 € sind daher in die Einkommensteuererklärung 2020 aufzunehmen.

3. Beratungsansatz: Prüfung einer allfälligen Auszahlungssperre gemäß EKEG Die Judikatur des VwGH begründet sich darin, dass der Zufluss gemäß § 19 EStG grundsätzlich angenommen wird, wenn der Empfänger über diese Mittel tatsächlich und rechtlich verfügen kann.6 Diese rechtliche und tatsächliche Verfügungsmacht wird beim MehrheitsgesellschafterGeschäftsführer im Zeitpunkt der Fälligkeit angesehen, da der Gesellschafter-Geschäftsführer ab diesem Zeitpunkt steuern kann, ob es tatsächlich zu einer Zahlung kommt. Daher erscheint in diesem Fall die Prüfung des Eintritts der Fälligkeit der Mieten März bis Juni 2020 geboten, um sicherzustellen, ob tatsächlich ein Zufluss beim Gesellschafter-Geschäftsführer stattgefunden haben kann. Der VwGH präzisiert in seiner Rechtsprechung den Begriff der Fälligkeit nicht abschließend. Prinzipiell ist unter Fälligkeit jener Zeitpunkt zu verstehen, ab dem der Vermieter die Gegenleistung des Mieters verlangen kann.7 Üblicherweise wird das Verschieben des Zeitpunkts der Fälligkeit auf einen Zeitpunkt nach dem ursprünglich (vertraglich oder gesetzlich) festgelegten Zeitpunkt als Stundung bezeichnet.8 Sollte jedoch eine unternehmens- oder insolvenzrechtliche Auszahlungssperre bestehen, kann der Vermieter unter Umständen die Miete (die Gegenleistung) nicht vom Mieter verlangen. Auch wenn nach den allgemeinen vertraglichen Grundlagen grundsätzlich die Fälligkeit eingetreten wäre, darf die Gesellschaft nicht auszahlen. In diesem Fall ist die Fälligkeit im Sinne der Verpflichtung des Mieters, die Miete zu bezahlen, nicht eingetreten. Eine solche Auszahlungssperre kann im gegenständlichen Fall aufgrund des EKEG gegeben sein. § 14 EKEG sieht vor, dass eine Gesell3 4 5 6 7 8

Vgl VwGH 6. 7. 2020, Ra 2018/13/0074; 23. 3. 2010, 2007/13/003; 28. 6. 2006, 2002/13/0175. VwGH 26. 6. 2007, 2007/14/0002. Rz 4604 EStR. VwGH 29. 4. 2010, 2007/15/0293; Jakom/Peyerl, EStG13 (2020) § 19 Rz 8. Vgl ua Perner/Spitzer/Kodek, Bürgerliches Recht6 (2019) 161. Vgl ua Perner/Spitzer/Kodek, Bürgerliches Recht6, 161.

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DER AKTUELLE FALL

schaft einen (eigenkapitalersetzenden) Kredit eines Gesellschafters nicht zurückzahlen darf, wenn die Gesellschaft in der Krise ist oder durch die Zahlung in die Krise geraten würde. Eine Gesellschaft befindet sich gemäß § 2 EKEG in der Krise, wenn diese zahlungsunfähig bzw überschuldet ist oder die Eigenmittelquote gemäß § 23 URG weniger als 8 % betragen würde bzw die fiktive Schuldentilgungsdauer mehr als 15 Jahre betragen würde, es sei denn, es liegt kein Reorganisationsbedarf vor. Im gegenständlichen Fall hat sich durch die akute Reduktion des Geschäftsbetriebs die finanzielle Lage des Unternehmens Y rapide verschlechtert. Im Fall der tatsächlichen Bezahlung der Mieten März bis Juni 2020 wäre das Unternehmen in eine Krise iSd EKEG geraten, da die notwendige Liquidität zur Bezahlung aller Rechnungen nicht mehr vorhanden gewesen wäre, die Bestellung der Herbstware nicht möglich gewesen und somit die Basis für die positive Fortbestehensprognose weggefallen wäre und die Voraussetzung der finanzierenden Banken zur Gewährung der Überbrückungsfinanzierung nicht möglich gewesen wäre. Es kann daher argumentiert werden, dass bei Bezahlung der Mieten März bis Juni 2020 die Rückzahlungssperre gemäß § 14 EKEG verletzt worden wäre, da das Unternehmen dadurch in eine Krise iSd EKEG geraten wäre. Aufgrund der vorliegenden Auszahlungssperre kann es aber nicht zum Eintritt der Fälligkeit iSd VwGH-Judikatur gekommen sein. Mangels Eintritts der Fälligkeit kommt es somit auch zu keinem Zufluss der Mieten März bis Juni 2020. Da der Verzicht auf diese Mieten vor Eintritt der Fälligkeit (= Zeitpunkt des Abschlusses der Überbrückungsfinanzierung mit den Banken) erfolgt ist, kommt es nicht zu einem Zuschuss aus versteuerten Mitteln des Gesellschafters, sondern zu einer Gutschrift der nicht bezahlten Mieten. Bei dieser Argumentation wären die Mieten März bis Juni 2020 nicht in die Steuererklärung 2020 aufzunehmen.

AUF DEN PUNKT GEBRACHT Sollten im Jahr 2020 Leistungsbeziehungen zwischen einer Gesellschaft und ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer zur Schonung der Liquidität nicht bezahlt worden sein, sollte jedenfalls geprüft werden, ob es hinsichtlich dieser Leistungsbeziehungen zu einem Zufluss beim Gesellschafter-Geschäftsführer gekommen ist. In konsequenter Umsetzung der diesbezüglichen VwGH-Rechtsprechung kann es sein, dass sich der Zeitpunkt der Fälligkeit und somit der Zufluss der Entgelte für diese Leistungen aufgrund einer wirtschaftlichen Notlage der Gesellschaft in die Zukunft verschoben haben.

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STEUERN

Gewerblicher Grundstückshandel vs private Grundstücksveräußerung

Gewerblicher Grundstückshandel und private Grundstücksveräußerung Eine systematische Übersicht Steuern

Melanie Mischkreu / Pavel Knesl Die Frage der Abgrenzung einer privaten Grundstücksveräußerung von einem gewerblichen Grundstückshandel ist in der letzten Zeit vermehrt zum Gegenstand von Entscheidungen des BFG und VwGH geworden. Die Unterscheidung der beiden Tatbestände ist insoweit von Bedeutung, als die Gewinne aus der privaten Grundstücksveräußerung gemäß § 30a Abs 1 EStG dem besonderen Steuersatz von 30 % unterliegen. Gemäß § 30a Abs 3 Satz 2 EStG findet der besondere Steuersatz hingegen keine Anwendung auf Gewinne aus dem sogenannten „gewerblichen Grundstückshandel“, diese unterliegen dem progressiven Steuersatz.

Mag. Melanie Mischkreu ist Wirtschaftsprüferin, Steuerberaterin und Partnerin bei TPA Steuerberatung GmbH sowie Vortragende und Fachautorin.

Mag. Pavel Knesl ist Universitätsassistent am Institut für Revisions-, Treuhand- und Rechnungswesen, Abteilung für Rechnungswesen, Steuern und Jahresabschlussprüfung an der WU Wien.

1. Überblick Mit dem 1. Stabilitätsgesetz 20121 (1. StabG 2012) wurde die bisherige private Grundstücksbesteuerung grundlegend novelliert. Die sogenannte Spekulationsfrist, nach deren Ablauf ein Grundstück steuerfrei veräußert werden konnte, wurde abgeschafft, und statt dieser wurde in § 30 EStG ein neuer – von der Behaltedauer unabhängiger – Besteuerungstatbestand eingeführt. Die Besteuerung von Gewinnen aus der Grundstücksveräußerung sollte ursprünglich in Anlehnung an die steuerliche Behandlung von Kapitalerträgen und Substanzgewinnen aus Kapitalanlagen gemäß § 30a KStG idF 1. StabG 2012 zu einem besonderen Steuersatz von 25 % erfolgen,2 dieser wurde später mit dem Steuerreformgesetz 2015/20163 (StRefG 2015/2016) auf 30 % erhöht. Die Intention des Gesetzesgebers war, Gewinne aus der Veräußerung von Grundstücken unabhängig von der Behaltedauer sowie unabhängig davon, ob es sich um betriebliche oder private Grundstücke handelt, steuerlich zu erfassen.4 Trotz der vom Gesetzesgeber generell angestrebten steuerlichen Gleichstellung von Grundstücken inner- und außerhalb des betrieblichen Bereichs kann die Unterscheidung zwischen privaten und betrieblichen Grundstücken nicht ganz aufgegeben werden. Die Bestimmung des § 30a Abs 3 EStG normiert nämlich, dass in bestimmten Fällen bei betrieblichen Grundstücken der besondere Steuersatz von 30 % nicht zur Anwendung kommt, dh, die Einkünfte sind mit dem progressiven Steuersatz gemäß § 33 Abs 1 EStG zu versteuern.

2. Allgemein Gemäß § 30a Abs 1 EStG unterliegen Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken iSd 1 2 3 4

4

BGBl I 2012/22. Vgl ErlRV 1680 BlgNR 24. GP, 10. BGBl I 2015/118. Vgl ErlRV 1680 BlgNR 24. GP, 2.

§ 30 EStG einem besonderen Steuersatz von 30 % und sind bei der Berechnung der Einkommensteuer des Steuerpflichtigen weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen zu berücksichtigen (Endbesteuerungswirkung). Alternativ zur Besteuerung mit dem besonderen Steuersatz kann der Steuerpflichtige gemäß § 30a Abs 2 EStG auf Antrag in die Regelbesteuerung optieren.5 Entsprechend der generellen Ausrichtung der Bestimmung sind gemäß § 30a Abs 3 EStG die Abs 1 und 2 leg cit auch für betriebliche Einkünfte aus der Veräußerung, der Zuschreibung oder der Entnahme von Grundstücken anwendbar. Der besondere Steuersatz ist gemäß § 30a Abs 3 Satz 2 EStG allerdings auf folgende betriebliche Grundstücke nicht anwendbar: • Z 1 – gewerblicher Grundstückshandel: „Wenn das Grundstück dem Umlaufvermögen zuzurechnen ist. Wurde das veräußerte Grundstück in das Betriebsvermögen eingelegt, sind hinsichtlich des Unterschiedsbetrages zwischen dem Teilwert im Einlagezeitpunkt und den niedrigeren Anschaffungsoder Herstellungskosten Abs. 1 und 2 anzuwenden; für Grund und Boden, der zum 31. März 2012 nicht steuerverfangen war, ist § 30 Abs. 4 anzuwenden, wobei an die Stelle des Veräußerungserlöses der Teilwert im Einlagezeitpunkt tritt.“ 5

Die Option kann aber nur für sämtliche, dem besonderen Steuersatz unterliegende, Einkünfte ausgeübt werden. Weiters ist bei Besteuerung der Einkünfte mit dem besonderen Steuersatz zu beachten, dass dieser zur Anwendung des Abzugsverbotes gemäß § 20 Abs 2 TS 3 EStG führt, dh Aufwendungen und Ausgaben, die im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit diesen Einkünften stehen (zB Vertragserrichtungskosten), dürfen steuerlich nicht in Abzug gebracht werden. Gemäß § 30 Abs 3 letzter Satz EStG können von den Einkünften nur die für Mitteilung oder Selbstberechnung gemäß § 30a EStG anfallenden Kosten und anlässlich der Veräußerung entstehenden Minderbeträge aus Vorsteuern gemäß § 6 Z 12 EStG abgezogen werden.

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Gewerblicher Grundstückshandel vs private Grundstücksveräußerung

• •

Z 2 – gewerblicher Immobilienentwickler: „Wenn ein Schwerpunkt der betrieblichen Tätigkeit in der gewerblichen Überlassung und Veräußerung von Grundstücken liegt. Z 1 zweiter und dritter Satz gelten entsprechend.“ Z 3 – Teilwertabschreibung vor dem 1. 4. 2012: „Soweit der Buchwert durch eine vor dem 1. April 2012 vorgenommene Teilwertabschreibung gemindert ist.“ Z 4 – Übertragung von stillen Reserven vor dem 1. 4. 2012: „Soweit stille Reserven übertragen wurden, die vor dem 1. April 2012 aufgedeckt worden sind.“

Aus systematischer Sicht können die Ausnahmen wie folgt aufgeteilt werden: • Z 1 und 2 dienen der Gleichstellung mit anderen Steuerpflichtigen, deren Unternehmensgegenstand nicht im Immobilienbereich liegt. • Bei Z 3 und 4 soll hingegen sichergestellt werden, dass die Besteuerung zum progressiven Steuersatz erfolgt, da auch der steuerentlastende Effekt anlässlich der Teilwertabschreibung bzw der Übertragung der stillen Reserven sich im Rahmen des progressiven Steuersatzes ausgewirkt hat (dh Gleichstellung der Steuerwirkungen). Im nächsten Teil des Beitrags wird näher auf die Ausnahme betreffend den gewerblichen Grundstückshandel eingegangen; die sonstigen Ausnahmen des § 30a Abs 3 Satz 2 EStG sind nicht Gegenstand dieses Beitrags.

3. Gewerblicher Grundstückshandel 3.1. Allgemein Der Gesetzgeber bedient sich in § 30a Abs 3 Z 1 EStG nicht des im allgemeinen Gebrauch verwendeten Begriffs „gewerblicher Grundstückshandel“, vielmehr regelt die Bestimmung, dass die Anwendung des besonderen Steuersatzes unterbleibt, „wenn das Grundstück dem Umlaufvermögen zuzurechnen ist“. Wie schon eingangs erwähnt, werden die Einkünfte aus dem gewerblichen Grundstückshandel vom Anwendungsbereich des besonderen Steuersatzes ausgenommen, um eine Gleichstellung der Besteuerung mit anderen Handelsbetrieben zu erzielen, deren Handelsware nicht Grundstücke sind. „Ein Grundstückshändler soll bloß auf Grund seiner Handelsware steuerlich nicht besser behandelt werden als zB ein Kfz-Händler.“6 Aus systematischer Sicht sind beim gewerblichen Grundstückshandel zwei Varianten zu unterscheiden: In Variante 1 ist beim Steuerpflichtigen bereits ein Betrieb vorhanden, dem das Grundstück zuzurechnen ist. Es bleibt zu beurteilen, ob das Grundstück als Anlage- oder Umlaufvermögen zu qualifizieren ist. Davon zu

unterscheiden ist Variante 2, in der das Grundstück bisher dem Privatvermögen zuzuordnen war und nun in den gewerblichen Grundstückshandel eingelegt wird.

3.2. Veräußerung von bereits betrieblich gehaltenen Grundstücken Der Tatbestand des § 30a Abs 3 Z 1 EStG setzt voraus, dass ein Grundstück des Umlaufvermögens veräußert, zugeschrieben oder entnommen wird. Bei einem Grundstück, das bereits dem Betriebsvermögen zugehörig ist, ist somit hinsichtlich der Anwendbarkeit des § 30a Abs 3 Z 1 EStG zu beurteilen, ob es dem Umlauf- oder dem Anlagevermögen zuzuordnen ist. Die Zuordnung von Grundstücken zum Umlauf- bzw Anlagevermögen ist im Ertragsteuerrecht nicht eigenständig definiert. Die unternehmensrechtliche Zuordnung ist somit auch für das Steuerrecht maßgebend7 und zwar unabhängig von der Gewinnermittlungsart des Steuerpflichtigen und der formell anzuwendenden unternehmensrechtlichen Maßgeblichkeit, dh auch bei Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs 1 bzw Abs 3 EStG.8 Gemäß § 198 Abs 4 UGB sind als Umlaufvermögen jene Gegenstände auszuweisen, die nicht dazu bestimmt sind, dauernd dem Betrieb zu dienen. Unter die Definition des Anlagevermögens fallen gemäß § 198 Abs 2 UGB demgemäß Gegenstände, die dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. „Ein Wirtschaftsgut dient dann dauernd dem Geschäftsbetrieb, wenn es auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer oder zumindest einen größeren Zeitraum davon dem Geschäftsbetrieb dient. Danach dienen Gegenstände des Anlagevermögens dem Gebrauch, während Gegenstände des Umlaufvermögens der einmaligen Nutzung dienen, sei es zum Verbrauch oder zur Veräußerung.“9 Die Abgrenzung zwischen Anlage- und Umlaufvermögen erfolgt anhand der sogenannten „Zweckbestimmung“ des Grundstücks, dh, es ist zu beurteilen, welche betriebliche Funktion das Grundstück hat.10 Nach der Rechtsprechung des VwGH11 bzw Ansicht der Finanzverwaltung12 7

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Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 20.

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Vgl Mayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 20, mit Verweis auf BFH 29. 11. 1972, I R 178/70; VwGH 2. 7. 1975, 2306/74 (zu § 27 UStG 1972); 17. 12. 1993, 93/15/0094; Doralt, Die Bilanzierung und Bewertung von Forderungen in der Handelsbilanz, in Doralt/Gassner/Lechner/Ruppe/ Tanzer/Werndl, Steuern im Rechtsstaat, FS Stoll (1990) 166; Rz 606 EStR. Vgl Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2 – Update 2013, ÖStZ-Spezial (2014) 305. Mayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (13. Lfg, 2009) § 6 Tz 155; mit Verweis auf VwGH 17. 12. 1993, 93/15/0094; 22. 2. 2007, 2006/14/0022; 2. 7. 1975, 2306/ 74; BFH 17. 11. 1981, VIII R 86/78. Vgl Hirschler/Schiebel/Stückler in Hirschler, Bilanzrecht2 (2019) § 198 Abs 2 und 4 Rz 38. Vgl VwGH 13. 4. 2005, 2001/13/0028; 22. 12. 2004, 2001/15/0095; 22. 9. 2000, 96/15/0207. Vgl Rz 606 EStR.

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STEUERN

Gewerblicher Grundstückshandel vs private Grundstücksveräußerung

wird die Beurteilung der Zweckbestimmung des Vermögensgegenstands häufig bereits aus der objektiven Eigenschaft des Vermögensgegenstands, aus der Natur des Gegenstands, aus der tatsächlichen Nutzung und aus dem Geschäftszweig des Unternehmens abzuleiten sein. Wenn aber eine solche objektive Funktionsbestimmung nicht mit Sicherheit möglich ist, ist die subjektive Widmung als letztlich entscheidendes Abgrenzungskriterium heranzuziehen.13 Mayr weist in diesem Zusammenhang darauf hin, dass dasselbe Wirtschaftsgut, das bei einem Betrieb zum Anlagevermögen gehört, vor seiner Anschaffung in einem anderen Betrieb Umlaufvermögen gewesen sein kann. Seiner Meinung nach lässt sich eine Zuordnung zum Umlaufbzw Anlagevermögen lediglich nach der objektiven Eigenschaft eines Wirtschaftsgutes nicht vornehmen, maßgeblich ist vielmehr die tatsächliche Nutzung im Betrieb des Unternehmers.14 Hinsichtlich der Zuordnung von Grundstücken zum Umlauf- bzw Anlagevermögen ist zu beachten, dass diese im Gliederungsschema gemäß § 224 Abs 2 UGB grundsätzlich im Anlagevermögen ausgewiesen sind. In der Literatur15 wird aber diesbezüglich darauf hingewiesen, dass dieser Gliederung allenfalls eine Indizwirkung innewohnen kann, da dieser die Annahme des „üblichen“ Gebrauchs bzw Verbrauchs der Gegenstände in einem Unternehmen zugrunde liegt. Die Zuordnung eines Grundstücks zum Umlauf- bzw Anlagevermögen hat somit trotz der Gliederungsvorschrift des § 224 Abs 2 UGB anhand der oben beschriebenen Zweck- bzw Funktionsbestimmung und unter der Bedachtnahme auf den konkret ausgeübten Unternehmensgegenstand zu erfolgen.16 Bei einem gewerblichen Grundstückshändler liegt daher die Vermutung nahe, dass die Grundstücke dem Umlaufvermögen zuzurechnen sind.17 Hat der gewerbliche Grundstückshändler allerdings die Absicht, die einzelnen 13

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Siehe dazu auch Hirschler/Schiebel/Stückler in Hirschler, Bilanzrecht2, § 198 Abs 2 und 4 Rz 38, mit Verweis auf Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen6 (1994) § 247 Rz 110 ff; Hütten/ Lorsen in Küting/Pfitzer/Weber, Handbuch der Rechnungslegung5 (2018) § 247 Rz 46; Pircher/Partl, Der Ausweis von Vermögensgegenständen im Anlage- oder Umlaufvermögen nach dem RLG, RWZ 1999, 76; Bertl/ Hirschler, Die Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen, RWZ 2001, 227; Bertl/Hirschler, Kriterien für die Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen, RWZ 2005, 167. Vgl Mayr in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 154; Rz 606 EStR. Vgl Hirschler/Schiebel/Stückler in Hirschler, Bilanzrecht2, § 198 Abs 2 und 4 Rz 39; Maschek/Csokay in Jabornegg/Artmann, UGB2 (2017) § 198 Rz 14; Nowotny in Straube/Ratka/Rauter, UGB3 (2020) § 198 Rz 31; Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 305. Vgl Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 305. Vgl Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 22; Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 306.

Liegenschaften auf Dauer im Privat- oder Betriebsvermögen zu behalten, um daraus zB Vermietungseinkünfte zu erzielen, muss diese Absicht anhand objektiver Umstände nachvollziehbar sein.18 Es ist allerdings zu beachten, dass eine zwischenzeitige Vermietung der (einzelnen) Liegenschaften den gewerblichen Grundstückshandel nicht ausschließt.19 Der VwGH hat in diesem Zusammenhang entschieden, dass ein Wirtschaftsgut, das zur Veräußerung hergestellt wurde und vom Hersteller erst, als sich ein Verkauf als undurchführbar erweist, zur Vermietung genutzt wurde, dadurch nicht rückwirkend von einem Wirtschaftsgut des Umlaufvermögens in ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens umqualifiziert wird.20 Ob die Vermögensnutzung oder die Vermögensumschichtung bzw Vermögensverwertung im Vordergrund steht, ist eine Sachverhaltsfrage, die nach dem objektiven Gesamtbild des jeweiligen Falls und unter Bedachtnahme auf die Verkehrsauffassung zu bewerten ist. Wird die Vermietungstätigkeit vorzeitig beendet, hat der Steuerpflichtige nach der Rechtsprechung des VwGH21 den Nachweis zu erbringen, dass die Vermietung nicht von vornherein nur so lange beabsichtigt war, bis sich eine entsprechend lukrative Gelegenheit zur Veräußerung der Liegenschaft bietet.22 Das bedeutet im Ergebnis, dass auch Wirtschaftsgüter als Umlaufvermögen zu qualifizieren sind, die vorübergehend im Betrieb wie ein Anlagegut verwendet werden, sofern sie gemessen an ihrer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nicht dazu bestimmt sind, dem Betrieb dauernd zu dienen. Die zwischenzeitige Vermietung ändert somit nichts an der Zuordnung des Grundstücks zum Umlaufvermögen. Liegt ein Grundstückshandel vor, können Mietwohnhäuser auch dann als Umlaufvermögen des Grundstückshandels angesehen werden, wenn der Abgabepflichtige an einer (zwischenzeitigen) Vermögensnutzung durch Fruchtziehung interessiert war.23 Stellt ein Hersteller von Fertighäusern Prototypen seiner Produktion (sogenannte Musterhäuser) zum Zwecke des Werbens von Kaufinteressenten auf, so liegt nach Rechtsprechung des deutschen BFH24 eine Zuführung dieser Wirtschaftsgüter zur Verwendung oder Nutzung als Anlagevermögen vor. Die österreichische Finanzverwaltung vertritt hingegen die Ansicht, dass Musterhäuser und ähnliche Aus18 19 20 21 22 23 24

Vgl VwGH 13. 4. 2005, 2001/13/0028. Vgl Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 22. Vgl VwGH 7. 6. 1983, 82/14/0318; Rz 618 EStR. Vgl VwGH 13. 4. 2005, 2001/13/0028; 31. 5. 1983, 82/ 14/0188. Vgl Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 22. Vgl VwGH 13. 4. 2005, 2001/13/0028. Vgl BFH 31. 3. 1977, V R 44/73; Schubert/Huber in Beck’scher Bilanz-Kommentar12 (2020) § 247 Rz 354.

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stellungszwecken dienende Wirtschaftsgüter zum Umlaufvermögen zu zählen sind.25 Für die steuerliche Behandlung der Einkünfte ist die Zuordnung des Grundstücks im Zeitpunkt der Veräußerung maßgebend. War das Grundstück im Zeitpunkt der Veräußerung dem Umlaufvermögen zuzurechnen, unterliegen die gesamten Einkünfte aus der Veräußerung grundsätzlich dem progressiven Steuersatz (sogenannter grundstückbezogener Ausschluss). Dies gilt auch dann, wenn das Grundstück zuvor einige Zeit dem Anlagevermögen zuzuordnen war. Der grundstücksbezogene Ausschluss vom besonderen Steuersatz hat somit zur Folge, dass auch stille Reserven, die während der Zeit entstanden sind, als das Grundstück als Anlagevermögen genutzt wurde, dem progressiven Steuersatz zu unterwerfen sind.26

3.3. Veräußerung von zunächst im Privatvermögen gehaltenen Grundstücken 3.3.1. Steuerliche Folgen der Einlage in den Gewerbebetrieb und der Grundstücksveräußerung Wie bereits erläutert, setzt der Tatbestand des § 30a Abs 3 Z 1 EStG explizit voraus, dass es sich bei dem veräußerten Grundstück um eines handelt, das dem Umlaufvermögen eines Betriebs zuzuordnen war. Aus dieser tatbestandlichen Voraussetzung darf jedoch nicht der Umkehrschluss gezogen werden, dass Veräußerungen von Grundstücken aus dem privaten Bereich immer von der Ausnahmeregelung des § 30a Abs 3 Z 1 EStG, dh der Anwendung des progressiven Steuersatzes, ausgeschlossen sind und somit jedenfalls in den Anwendungsbereich des besonderen Steuersatzes fallen. Vielmehr kann der Tatbestand des gewerblichen Grundstückshandels auch bei den Veräußerungen von Grundstücken verwirklicht werden, die zunächst aus dem privaten Bereich getätigt werden. Leitner27 hat dies zutreffend wie folgt festgehalten: „Überschreitet man im Zuge einer bzw mehrerer Veräußerungen jedoch die Grenzen der privaten Vermögensverwaltung, so liegt regelmäßig gewerbsmäßiger Grundstückshandel vor, der nicht nur zu einer Zurechnung der Einkünfte zu der damit begründeten betrieblichen Sphäre führt, sondern […] auch dazu, dass die veräußerten Grundstücke im Regelfall dem Umlaufvermögen zuzuordnen sind und damit der Ausschluss vom begünstigten Steuersatz gemäß § 30a Abs 3 Z 1 EStG zur Anwendung gelangt.“ Die von Leitner angesprochene Zuordnung der Grundstücke dem Umlaufvermögen setzt aus steuerlicher 25 26

27

Vgl Rz 618 EStR. Rz 6685 EStR; Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/ Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 23; Jakom/Kanduth-Kristen, EStG13 (2020) § 30a Abs 3 und 4 Rz 18. Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 307; ähnlich Rz 5440a EStR.

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Sicht voraus, dass die Grundstücke in den Grundstückshandelbetrieb eingelegt wurden. Eingelegte Grundstücke sind grundsätzlich gemäß § 6 Z 5 lit b EStG mit den Anschaffungsoder Herstellungskosten zu bewerten und insoweit um Herstellungsaufwendungen zu erhöhen, als diese nicht bei der Ermittlung von Einkünften zu berücksichtigen waren. Umgekehrt sind diese um die in § 28 Abs 6 EStG genannten steuerfreien Beträge und die Absetzungen für Abnutzungen zu mindern, soweit diese bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen worden sind. Liegt der Teilwert der Grundstücke im Zeitpunkt der Einlage unter den Anschaffungsbzw Herstellungskosten, ist dieser als Einlagewert anzusetzen. Abweichend von dieser generellen Bewertungsbestimmung sind gemäß § 6 Z 5 lit c EStG Gebäude und grundstückgleiche Rechte iSd § 30 Abs 1 EStG des Altvermögens, dh jene, die zum 31. 3. 2012 nicht steuerverfangen waren, mit dem Teilwert zum Zeitpunkt der Einlage anzusetzen. Bei Bewertung der Einlage zu Anschaffungsbzw Herstellungskosten werden in den Grundstückshandelbetrieb auch jene stillen Reserven überführt, die im privaten Bereich entstanden sind. Käme anlässlich der Veräußerung des dem Umlaufvermögen zugeordneten Grundstücks der besondere Steuersatz nicht zur Anwendung, hätte dies zur Folge, dass auch die im privaten Bereich entstandenen stillen Reserven dem progressiven Steuersatz unterlägen. § 30a Abs 3 Z 1 Satz 2 EStG regelt für diese Fälle, dass auf den Unterschiedsbetrag zwischen dem Teilwert im Zeitpunkt der Einlage und den niedrigeren Anschaffungs- oder Herstellungskosten der besondere Steuersatz gemäß § 30a Abs 1 EStG anwendbar ist bzw der Steuerpflichtige gemäß § 30a Abs 2 EStG in die Regelbesteuerung optieren kann. Die Einkünfte aus der Grundstücksveräußerung sind zwar zur Gänze den Einkünften aus gewerblichem Grundstückshandel zuzurechnen, wirtschaftlich betrachtet kommt es im Ergebnis jedoch zu einer gespaltenen Einkünfteermittlung und Anwendung des Tarifs innerhalb der betrieblichen Grundstücksveräußerung. Auf die bis zur Einlage des Grundstücks (Grund und Boden) angewachsenen stillen Reserven kommt der besondere Steuersatz von 30 % zur Anwendung, gegebenenfalls auch der pauschale Steuersatz gemäß § 30 Abs 4 EStG von 4,2 %/18 %.28 Dem progressiven Steuersatz unterliegen nur die im Rahmen des gewerblichen Grundstückshandels entstandenen stillen Reserven.29 Diese steuerliche Behandlung gilt jedoch nicht für Gebäude und grundstücksgleiche Rechte des Altvermögens, die gemäß § 6 Z 5 lit c 28 29

Vgl Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 26. Zu dieser Problematik siehe auch Sulz/Oberkleiner, Immobilien und Betriebsvermögen, in Bovenkamp et al, Immobilienbesteuerung NEU5 (2019) 156 f.

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EStG im Zeitpunkt der Einlage zum Teilwert bewertet wurden. Bei diesem Altvermögen werden die stillen Reserven nicht in den betrieblichen Grundstückshandel überführt. Vielmehr bleiben die private und die betriebliche Sphäre getrennt, weil gemäß § 4 Abs 3a Z 4 EStG bei einer Grundstücksveräußerung die vor der Einlage entstandenen stillen Reserven weiterhin als Einkünfte aus privater Grundstücksveräußerung zu erfassen sind.30 Die Ermittlung dieser Einkünfte hat gemäß den Regelungen des § 30 Abs 4 EStG zu erfolgen, für die Besteuerung ist der besondere Steuersatz von 30 % gemäß § 30a Abs 1 EStG bzw die Veranlagungsoption gemäß § 30a Abs 2 EStG anwendbar. Stille Reserven, die seit der Einlage des Grundstücks in das Betriebsvermögen angewachsen sind, sind hingegen dem gewerblichen Grundstückshandel zuzuordnen, und die Besteuerung erfolgt gemäß § 30a Abs 3 Z 1 EStG mangels Anwendbarkeit des besonderen Steuersatzes mit dem progressiven Steuersatz.

3.3.2. Abgrenzung der Vermögensverwaltung vom Gewerbebetrieb Bei Veräußerungen von Grundstücken des Privatvermögens stellt sich somit die Frage, nach welchen Kriterien zu beurteilen ist, wann die Grenze der Vermögensverwaltung überschritten wird und diese nicht mehr der privaten Sphäre zugerechnet werden können, sondern einen Gewerbebetrieb begründen. In Deutschland hat der BFH31 im Interesse der Rechtssicherheit die sogenannte „Drei-Objekt-Grenze“ entwickelt, wonach „der Bereich der privaten Vermögensverwaltung in der Regel (Indiz; keine Freigrenze) erst verlassen [ist], wenn der Steuerpflichtige mehr als drei ,Objekte‘ veräußert und zwischen Kauf/Errichtung des Objekts und dem Verkauf ein enger zeitlicher Zusammenhang von in der Regel nicht mehr als fünf Jahren besteht“.32 Das österreichische Ertragsteuerrecht kennt jedoch keine ähnliche (exakte) Objektgrenze; die Beantwortung der Frage hat somit anhand der allgemeinen gesetzlichen Kriterien und der Rechtsprechung zur Abgrenzung eines Gewerbebetriebs von der Vermögensverwaltung zu erfolgen. Gemäß § 23 Z 1 EStG liegt ein Gewerbebetrieb vor, wenn „Einkünfte aus einer selbständigen, nachhaltigen Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt“, erwirtschaftet werden, „wenn die Betätigung weder als Ausübung der Land- und Forstwirtschaft noch als selbständige Arbeit anzusehen ist“. Diese ertragsteuerliche Definition ent30 31 32

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Vgl Hammerl in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (17. Lfg, 2014) § 30a Tz 24. Vgl BFH 9. 12. 1986, VIII R 317/82; 17. 12. 2009, III R 101/06. Wacker in Schmidt, EStG39 (2020) § 15 Rz 48, mit Verweis auf BFH 10. 12. 2001, GrS 1/98.

spricht weitgehend auch jener des Abgabenrechts in § 28 BAO, die zusätzlich normiert, dass ein Gewerbebetrieb im Übrigen auch dann gegeben ist, wenn das Streben nach dem Gewinn (die Gewinnabsicht) nur ein Nebenzweck ist. Der Begriff der Vermögensverwaltung ist ertragsteuerlich nicht eigenständig definiert. Im Abgabenrecht wird dieser im § 32 BAO wie folgt beschrieben: „Vermögensverwaltung im Sinn der Abgabenvorschriften liegt insbesondere vor, wenn Vermögen genutzt (Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen vermietet oder verpachtet) wird. Die Nutzung des Vermögens kann sich aber auch als Gewerbebetrieb oder als land- und forstwirtschaftlicher Betrieb darstellen, wenn die gesetzlichen Merkmale solcher Betriebe gegeben sind.“ Eine Betätigung wird als gewerblich angesehen, wenn sie den Rahmen der Vermögensverwaltung überschreitet,33 mit anderen Worten, wenn das Tätigwerden des Steuerpflichtigen nach Art und Umfang deutlich jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung des eigenen Vermögens verbunden ist.34 Nach der Rechtsprechung des VwGH und Ansicht der Finanzverwaltung35 stellt die Veräußerung von Grundstücken aus dem Privatvermögen keine Vermögensverwaltung, sondern einen gewerblichen Grundstückshandel dar, wenn die Vermögensnutzung durch Fruchtziehung in den Hintergrund tritt und die Vermögensverwertung entscheidend im Vordergrund steht.36 Ein gewerblicher Grundstückshandel wird somit dann vorliegen, wenn die Veräußerungen auf planmäßige Art und Weise erfolgen.37 Die Finanzverwaltung stellt diesbezüglich klar, dass bei einer Veräußerung eines privaten Grundstücks, die lediglich unter bloßer Ausnützung einer sich zufällig ergebenden Möglichkeit realisiert wird, von einer Vermögensverwaltung im Sinne der Abgabenvorschriften auszugehen ist.38 Hinsichtlich der planmäßigen Art und Weise bei Veräußerung der Grundstücke weist Kauba39 zutreffend darauf hin, dass bei Einordnung der Einkünfte nicht einzig und allein auf das planmäßige Verhalten des Steuerpflichtigen bei seiner Tätigkeit abgestellt werden kann, da auch bei einer vernünftigen privaten Vermögensverwaltung der Steuerpflichtige regelmäßig und planmäßig An- und Verkaufsaktivitäten setzen wird. Neben dem planmäßigen Handeln des Steuerpflichtigen müssen also zusätzliche Umstände vorliegen, die anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse die Annahme eines Gewer33 34 35 36 37 38 39

Vgl VwGH 12. 7. 2016, Ra 2015/15/0040. Vgl VwGH 18. 12. 2001, 99/15/0155; 28. 6. 2012, 2009/ 15/0113. Vgl Rz 5440 EStR. Vgl VwGH 13. 9. 2006, 2002/13/0059, 0061. Vgl VwGH 7. 11. 1978, 2085/78. Vgl Rz 5440 EStR. Vgl Kauba in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (21. Lfg, 2020) § 23 Tz 125.

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Gewerblicher Grundstückshandel vs private Grundstücksveräußerung

bebetriebs zulassen. Ob Vermögensnutzung oder Vermögensumschichtung und Vermögensverwertung im Vordergrund stehen, ist nach dem objektiven Gesamtbild des jeweiligen Falls zu beurteilen.40

3.4. Indizien für einen gewerblichen Grundstückshandel 3.4.1. Allgemein Ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt, kann anhand von Indizien beurteilt werden, die einerseits auf der Rechtsprechung des VwGH und andererseits auf den Ansichten der Finanzverwaltung beruhen. Diese Indizien können aus systematischer Sicht in Anlehnung an Petritz41 danach aufgeteilt werden, ob der Grundstücksverkauf mit oder ohne das Setzen von zusätzlichen Maßnahmen erfolgt.

3.4.2. Umfang bei reiner An- und Verkaufstätigkeit Zunächst sind Indizien für jene Fälle der Grundstücksveräußerung aufzuzeigen, in denen das Grundstück oder ein Grundstücksteil ohne das Setzen von zusätzlichen Maßnahmen (zB Parzellierung usw) veräußert wird: • In diesen Fällen ist nicht erforderlich, dass der An- und Verkaufsvorgang zeitlich zusammenfallen.42 Je kürzer der Zeitraum zwischen Kauf und Verkauf ist, umso wahrscheinlicher liegt jedoch ein gewerblicher Grundstückshandel vor.43 Eine große Dichte von Grundstücksverkäufen bzw kontinuierlich betriebene Abverkäufe sowie wiederholte Veräußerung von Grundstücken, die bereits in der Absicht der alsbaldigen Veräußerung erworben wurden, innerhalb eines bestimmten Zeitraums sprechen nach Ansicht der Finanzverwaltung für einen gewerblichen Grundstückshandel.44 • Der Rechtsprechung des VwGH zufolge liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor, wenn der Steuerpflichtige innerhalb von elf Jahren 68 Objekte kauft und 37 Objekte verkauft.45 Ebenfalls beim An- und Verkauf von 27 Garagen, Grundstücksteilen und Wohnungen innerhalb von neun Jahren war die Verkaufstätigkeit als gewerblich zu beurteilen.46 Gleiches gilt beim Verkauf von 29 Wohneigentumseinheiten sowie zwölf Tiefgaragenplätzen und drei PKW-Abstellplät-

41

42 43 44 45 46

Vgl VwGH 28. 6. 2012, 2009/15/0113; 24. 2. 2005, 2001/ 15/0159; 12. 7. 2016, Ra 2015/15/0040; 13. 9. 2006, 2002/ 13/0059. Vgl Petritz, Der notwendige Umfang für das Vorliegen von gewerblichem Grundstückshandel, SWK 20/21/ 2005, S 631. Vgl VwGH 31. 5. 1983, 82/14/0188. Vgl VwGH 25. 3. 1999, 94/15/0171. Vgl Rz 5445 EStR. Vgl VwGH 31. 5. 1983, 82/14/0188; 28. 1. 2005, 2002/ 15/0110. Vgl VwGH 13. 5. 1986, 84/14/0077.

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zen, die Wohnungszubehör waren, innerhalb von vier Jahren.47 Ein Zeitraum von acht Jahren zwischen dem An- und Verkauf, in dem zwischenzeitlich die Aufschließung erfolgte, steht nach Rechtsprechung des VwGH dem Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels nicht entgegen.48 Die mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb verhältnismäßig kurzer Zeit (innerhalb eines Jahres) spricht für gewerblichen Grundstückshandel;49 zB beim Erwerb einer Liegenschaft in Bebauungsabsicht und Veräußerung von sieben Wohnungen binnen fünf Jahren;50 Gleiches gilt beim Erwerb von 37 Grundstücken und Veräußerung von acht Grundstücken innerhalb von zehn Jahren.51 Verwendung des Erlöses aus dem Grundstücksverkauf zum Erwerb eines weiteren Grundstücks.52

3.4.3. Umfang bei Setzen von besonderen Maßnahmen Wie bereits erläutert wurde, spielt nach Rechtsprechung des VwGH bzw nach Ansicht der Finanzverwaltung die Planmäßigkeit der Veräußerung eine wesentliche Rolle bei der Beurteilung, ob ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt. Setzt der Steuerpflichtige neben dem bloßen An- und Verkauf der Grundstücke noch weitere auf die Verwertung gerichtete Maßnahmen, dann wird die Grenze für die Annahme des Vorliegens eines gewerblichen Grundstückshandels wesentlich niedriger sein als bei reiner An-und Verkaufstätigkeit.53 Folgende Tätigkeiten können als auf die Verwertung gerichtete Maßnahmen gelten: • Parzellierung54 und Baureifmachung; • Erschließungsarbeiten, zB Wegebau, Kanalisation, Stromversorgung, Vermessung; • Einflussnahme auf die Erschließung und die künftige Bebauung; • Erstellung einer detaillierten Planung für die Neubebauung eines Grundstücks;55 47 48 49

50 51 52

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Vgl VwGH 21. 9. 2006, 2006/15/0118. Vgl Kauba in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (21. Lfg, 2020) § 23 Tz 128. Vgl Kauba in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG (21. Lfg, 2020) § 23 Tz 128; mit Verweis auf RME, FJ 1991, 205. Vgl UFS 16. 8. 2010, RV/0054-I/09. Vgl VwGH 7. 11. 1978, 0727, 0815/76. Vgl VwGH 25. 3. 1999, 94/15/0171; Rz 5445 EStR. Vgl Petritz, SWK 20/21/2005, S 631 (S 635); Ginthör/ Huber, Veräußerungsgewinne bei Grund und Boden, ÖStZ 2003, 542. Hinsichtlich der Parzellierung eines vor über zehn Jahren ohne Veräußerungsabsicht erworbenen Grundstücks hat der VwGH entschieden, dass die Parzellierung und der darauffolgende Abverkauf von 35 Parzellen keinen Gewerbebetrieb begründen, VwGH 14. 11. 1984, 82/13/0242; Erlass des BMF vom 23. 1. 1998, Gewerblicher Grundstückshandel nur nach Aufschließung, RdW 1998, 173. Vgl Rz 5445 EStR.

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Gewerblicher Grundstückshandel vs private Grundstücksveräußerung

• •

nach außen hin werbewirksames Auftreten durch Inserate, Makler oder Grundstücksverwertungsgesellschaften;56 gleich gestaltete Verträge und ein gleichartiges Vorgehen bei den Ein- und Verkaufstätigkeiten.57

Weitere Indizien, die bei Setzen von besonderen Maßnahmen für einen gewerblichen Grundstückshandel sprechen: • Der sukzessive Verkauf von 30 Grundstücken und Grundstücksparzellen während eines Zeitraumes von elf Jahren – unter teilweiser Einschaltung von Maklern – begründet einen Gewerbebetrieb.58 Auch die Errichtung von sechs Wohnungen und der nachfolgende Verkauf von drei davon innerhalb von drei Jahren waren als gewerblich zu beurteilen.59 • Der nach der Aufschließung erfolgende Verkauf von Grundstücken über einen Zeitraum von acht Jahren unter Einschaltung von Vermittlern begründet einen Gewerbebetrieb.60 • Grundsätzlich sind berufliche Berührungspunkte zum Immobiliengeschäft aufgrund des damit verbundenen Fachwissens geeignet, das Bild des planmäßigen Vorgehens zu verstärken. Daher liegt bei Personen, die sich beruflich mit Grundstücksgeschäften befassen und somit keine eindeutige Trennung von beruflichen und persönlichen Verflechtungen möglich ist, ein Indiz für gewerblichen Grundstückshandel vor.61 In diesen Fällen hat der VwGH bereits zwei Verkäufe innerhalb von zwei Jahren als gewerblich beurteilt.62 • Finanzierung der Liegenschafts(teil)erwerbe mit Eigenkapital spricht unter Umständen dafür, dass die Vermögensnutzung im Vordergrund steht; umgekehrt ist die Fremdfinanzierung allfällig ein Indiz für die Beurteilung einer Tätigkeit als gewerblicher Grundstückshandel.63 • Die Fremdfinanzierung ist auch dann ein Indiz für gewerblichen Grundstückshandel, wenn sich aus dieser die Notwendigkeit ergibt, die erworbenen Objekte in zeitlicher 56

57 58 59 60 61 62 63

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Vgl Stadler/Stadler-Ruzicka, Wann kann bei Grundstücksverkäufen ein steuerpflichtiger Gewerbebetrieb unterstellt werden? SWK 23/24/2000, S 598; Rz 5445 EStR mit Verweis auf VwGH 24. 6. 2010, 2007/15/ 0033. Vgl VwGH 26. 7. 2000, 95/14/0161. Vgl FLD OÖ 12. 7. 1995, ÖStZ-RME 1995/84. Vgl VwGH 7. 11. 1978, 2085, 2139/78. Vgl Petritz, SWK 20/21/2005, S 631 (S 636); FLD W/NÖ/ Bgld 20. 3. 1991, FJ-LS 1991/83. Vgl VwGH 24. 6. 2010, 2007/15/0033; 18. 12. 2001, 99/ 15/0155; 27. 6. 2000, 95/14/0161; Rz 5445 EStR. Vgl VwGH 9. 7. 1965, 0028/65; 25. 3. 1999, 94/15/0171; Petritz, SWK 20/21/2005, S 631 (S 636). VwGH 20. 12. 2000, 98/13/0236; 31. 5. 1983, 82/14/ 0188.

Nähe zum Erwerbsvorgang wieder zu veräußern.64

3.5. Indizien gegen einen gewerblichen Grundstückshandel

• • •

Die Anschaffung von drei Grundstücken und Weiterveräußerung einer Liegenschaft innerhalb von zehn Jahren stellt keinen gewerblichen Grundstückshandel dar;65 bei Anschaffung und Verkauf einer einzigen Wohnung innerhalb von fünf Jahren handelt es sich um Vermögensverwaltung.66 Richtet ein Abgabepflichtiger seine Tätigkeit nicht werbend an die Allgemeinheit, dh verhält sich der Verkäufer passiv, spricht dies gegen eine gewerbliche Tätigkeit.67 Eine lange Behaltedauer der Grundstücke (über einen Zeitraum von zehn Jahren hinausgehend) ist ein Indiz für Vermögensverwaltung.68 Ein mangelnder zeitlicher Zusammenhang zwischen Parifizierungen und Verkäufen sowie generell eine lange Behaltedauer der Grundstücke sind Indizien gegen einen gewerblichen Grundstückshandel.69 Wird die freie Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen über die Grundstückflächen durch entsprechende Auflagen der Gemeinde eingeschränkt (wie zB das Verlangen, dass bestimmte Flächen für sozialen Wohnbau zur Verfügung gestellt werden müssen, das Bestimmen der Größe der Baugrundstücke, die ausschließliche Festlegung der Baumaßnahmen für die Aufschließung), liegt kein gewerblicher Grundstückshandel vor.70

AUF DEN PUNKT GEBRACHT Die Beantwortung der Frage, ob sich bei einem Liegenschaftsverkauf um einen gewerblichen Grundstückshandel oder eine private Grundstücksveräußerung handelt, gestaltet sich insofern problematisch, als das österreichische Ertragsteuerrecht im Unterschied zum deutschen Steuerrecht keine konkrete Objektgrenze kennt. Die Beurteilung der Gewerblichkeit bzw der Vermögensverwaltung ist sowohl anhand von mehreren von der Rechtsprechung entwickelten Indizien als auch anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse vorzunehmen. 64

65 66 67 68 69

70

Vgl Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 311; VwGH 20. 12. 2000, 98/13/0236; 24. 6. 2010, 2007/15/ 0033. Vgl UFS 10. 10. 2000, RV 67/1-6/1998. Vgl UFS 9. 7. 2012, RV/1111-W/08. Vgl VwGH 13. 9. 2006, 2002/13/0059; 25. 3. 1999, 94/ 15/0171; Rz 5448 EStR. Vgl Rz 5448 EStR. Vgl Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 312; mit Verweis auf VwGH 25. 3. 1999, 94/15/0171; Rz 5448 EStR. Vgl Rz 5448 EStR; Leitner in Urtz, Die neue Immobiliensteuer2, 312; mit Verweis auf VwGH 26. 4. 1989, 89/ 14/0004.

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Kleinunternehmer und Vermietung Umsatzsteuerliche Behandlung Steuern

Katharina Pinter Dieser Kurzbeitrag bietet einen Überblick über die umsatzsteuerliche Behandlung des Kleinunternehmers in der Vermietung für die Praxis.

1. Voraussetzungen der Steuerbefreiung Die umsatzsteuerliche Befreiung für Kleinunternehmer gemäß § 6 Abs 1 Z 27 UStG (Umsätze bis 35.000 € netto) kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Vermietungsobjekt in Österreich liegt („Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit“). Das Unternehmen wird dann im Inland betrieben.1 Der „Wohnsitz“ des Vermieters ist somit irrelevant. Bei Vermietungsumsätzen zu Wohnzwecken liegt, wenn die Kleinunternehmergrenze genutzt werden kann und soll, die Bruttoumsatzgrenze bei 38.500 € jährlich, 42.000 €, wenn Vermietungsumsätze mit 20 % zur Anwendung kämen, aber nicht in Rechnung gestellt werden. Auf die Steuerbefreiung ist hinzuweisen, zB: „Umsatzsteuerfrei gemäß § 6 Abs 1 Z 27 UStG (Kleinunternehmer)“. Bei Inrechnungstellung der Umsatzsteuer durch den Kleinunternehmer ergibt dies die sogenannte Umsatzsteuer-Abfuhrverpflichtung kraft Rechnungslegung, die beim Empfänger der Faktura jedoch nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Im laufenden Jahr sollte die Umsatzgrenze von netto 35.000 € laufend geprüft werden. Bei Überschreiten dieser Grenze könnten für die Leistungen an Unternehmer allenfalls noch im selben Jahr korrigierte Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis gelegt werden, so der Empfänger dem zustimmt. Damit verbunden wäre auch die Möglichkeit einer Vorsteuerrückholung, welche bei der Kleinunternehmereinstufung jedoch nicht möglich ist. Das einmalige Überschreiten der Umsatzgrenze um nicht mehr als 15 % innerhalb eines Zeitraumes von fünf Kalenderjahren ist zulässig und hindert die Kleinunternehmerreglung nicht (§ 6 Abs 1 Z 27 UStG). Bis zur Rechtskraft des Umsatzsteuerbescheides kann man gemäß § 6 Abs 3 UStG auf die Kleinunternehmerregelung verzichten (Formular U12 – Optionserklärung). Dies wird insbesondere dann zweckmäßig sein, wenn hohe Vorsteuerbeträge in dem Kalenderjahr angefallen sind. Leider bindet dieser Regelbesteuerungsantrag fünf Kalenderjahre. Erst im sechsten Jahr danach kann am Beginn eines Kalenderjahres wieder bis zum Ablauf des ersten Kalendermonats dieses Jahres widerrufen werden. In diesem Fall ist jedoch auf eine Vorsteuerberichtigungsverpflichtung bei Immobilien gemäß § 12 Abs 10 UStG zu achten! Eine UID-Nummer ist in der Regel nicht erforderlich, ausgenommen bei Überschreitung der Lieferschwelle/Leistungsschwelle etc.

Mag. Katharina Pinter ist Steuerberaterin sowie Gesellschafter-Geschäftsführerin bei Stingl – Top Audit Steuerberatung GmbH Co KG in Wien.

2. Beispiele Beispiel 1

• • • • •

Eigentumswohnung zur Vermietung, geerbt im Jahre 2016, adaptiert um brutto 60.000 € im Jahr 2017 mit Optionserklärung zur Regelbesteuerung gemäß § 6 Abs 3 UStG. Vorsteuerabzug ua für Großreparatur in 2017 iHv 10.000 €. USt-Abfuhr von den Mieterlösen inkl Betriebskosten, Garage etc in den Jahren 2017 bis 2021. Erstmaliger Umstieg (Widerruf) möglich ab 2022 bis 31. 1. 2022, andernfalls bleibt es in 2022 bei der Umsatzsteuerpflicht. Rechtzeitiger Widerruf bis 31. 1. 2022 führt gemäß § 12 Abs 10 UStG zur Vorsteuerberichtigungsverpflichtung der Großreparatur-Vorsteuerbeträge aus 2017 für 15 Jahre á 1/20 von 10.000 € = 15 x 500 € = 7.500 €.

Tipp: Der Umstieg auf die umsatzsteuerbefreite Vermietung durch den Widerruf der Kleinunternehmer-Optionserklärung scheint in diesem Falle nicht empfehlenswert zu sein. Im umgekehrten Beispielfall 2 ist im Jahr 2017 der Vorsteuerabzug wegen Einstufung als Kleinunternehmer nicht vorgenommen worden. Da jedoch auch ein Kleinunternehmer als Unternehmer iSd UStG angesehen wird, könnte im Jahr 2022 bis zur Rechtskraft des USt-Bescheides 2022 gemäß 1

EuGH 6. 10. 2011, Stoppelkamp, C-421/10.

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STEUERN

Kleinunternehmer und Vermietung

§ 6 Abs 3 UStG ein Regelbesteuerungsantrag (Optionserklärung) gestellt werden, was eine positive Vorsteuerberichtigung zur Folge hat:

Beispiel 2 (Variante zu Beispiel 1)

• • • •

Angabe wie Beispiel 1, aber ohne Regelbesteuerungsantrag. Vorsteuerberichtigung 2022 gemäß § 12 Abs 10 UStG. Bei Option zur Regelbesteuerung im Jahr 2022 positive Vorsteuerberichtigung für 15 Jahre á 1/20 von 10.000 € = 15 x 500 € jährlich, verteilt über die nachzuweisende umsatzsteuerpflichtige Vermietung. Umsatzsteuerpflicht ab dem Jahr 2022 von den Mieterlösen inkl Betriebskosten, wobei allfällige verspätete Mieteingänge aus dem Vorjahr (noch Kleinunternehmer) auch noch unecht befreit in die Umsatzsteuervoranmeldung des Monats des Zahlungseingangs des Jahres 2022 (bei Ist-Besteuerung, wenn kein Antrag auf Soll-Besteuerung gestellt worden ist) aufzunehmen sind.

3. Übersicht für die Praxis Kleinunternehmer2 und Vermietung Vorsteuerabzug

keiner3

Umsatzgrenze

35.000 € netto jährlich4

Regelbesteuerung

Antragsmöglichkeit beim Finanzamt5

Umsatzsteuervoranmeldungen / Umsatzsteuererklärungen6

in der Regel keine Verpflichtung zur Einreichung,7 aber interne UVA-Aufzeichnung erforderlich8

Vorsteuerberichtigungsverpflichtung

keine, nur bei Antrag auf Regelbesteuerung9

Liebhaberei / Voluptuar

Bruttoerlös und Aufwand inkl USt für Prognoserechnung10

Ansässigkeit des Unternehmens11

Maßgeblich: Ort der wirtschaftlichen Tätigkeit oder feste Niederlassung, von der aus Umsätze bewirkt werden12

UID-Nummer

in der Regel13 nicht erforderlich

2345678910111213

2

3 4

5 6 7 8 9

10 11 12

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Unternehmer, der sein Unternehmen im Inland betreibt (§ 2 Abs 1 UStG), ab 1. 1. 2021 harmonisiert mit der Kleinunternehmerpauschalierung im Einkommensteuerrecht (§ 17 Abs 3a Z 2 bis 4 EStG), ist aber für die Einkunftsart Vermietung und Verpachtung nicht anzuwenden! Unechte Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs 1 Z 27 UStG. In die Umsatzgrenze nicht einzurechnen: Umsätze der Blinden, von Privatschulen, Privatlehrern, Bausparkassen- und Versicherungsvertretern, gemeinnützigen Sportvereinen, Pflege- und Tageseltern, Krankenanstalten, aus der Tätigkeit im Rahmen von Heilbehandlungen (zB als Arzt, Zahnarzt, Psychotherapeut, Hebamme, Heilmasseur), Zahntechnikern, Gewährung und Vermittlung von Krediten, Grundstückslieferungen (soweit nicht zur USt optiert wird), Geschäftsraumvermietung (mit 0 %, ohne Option auf den Normalsteuersatz gemäß § 1 Abs 1 bis 2 UStG). In die Umsatzgrenze einzurechnen: echt steuerfreie Umsätze bei Vermietung an internationale Organisationen gemäß § 6 Abs 1 Z 6 lit d UStG (VwGH 12. 6. 2019, Ro 2018/13/007), Umsätze aus Gewerbebetrieb, Land- und Forstwirtschaft (1,5-facher Einheitswert). Gilt auch bei Differenzbesteuerung (EuGH 29. 7. 2018, B, C-388/18; BFG 10. 1. 2020, RV/5101527/2017). Für die ESt-Pauschalierung ist die Umsatzsteuer herauszurechnen (bei 20 % maximal Betriebseinnahmen iHv 42.000 €). Toleranzgrenze – Überschreitung zulässig einmal innerhalb von fünf Jahren und nicht mehr als 15 % (auch für ESt-Pauschale). Bis zur Rechtskraft des Bescheides möglich (§ 6 Abs 3 UStG), Bindung: fünf Jahre. Nur dann verpflichtend, wenn innergemeinschaftliche Erwerbe oder Dienstleistungsbezüge von ausländischen Unternehmern vorliegen. Administrative Erleichterung. Vor allem bei USt-Abfuhrverpflichtung bei Wareneinkäufen aus der EU (innergemeinschaftlicher Erwerb) oder bei Bezug von Dienstleistungen von ausländischen Unternehmern. Wenn Antrag auf Regelbesteuerung gestellt und Vorsteuerabzug für Großreparatur und Anlagevermögen, Aufgabe der unternehmerischen Nutzung, Vermietung nicht zu Wohnzwecken ohne Optionsmöglichkeit gemäß § 6 Abs 2 UStG etc (Rz 2081a UStG), ausgenommen unter 60 € jährlich. Vorläufige Bescheiderlassung in der Regel weniger wahrscheinlich. ISd Art 283 Abs 1 lit c MwStSyst-RL: nicht bei im Ausland ansässigen Unternehmer (Rz 994 iVm Rz 639b UStR bzw EuGH 26. 10. 2010, Schmelz, C-97/09). Immobilien gelten als „feste Niederlassungen, von wo aus die Umsätze bewirkt“ werden. Der private „Wohnsitz“ oder „gewöhnliche Aufenthalt“ des Vermieters ist nicht bedeutsam. Die vermietete Immobilie ist „Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit“. Konträre Rechtsansicht: „Die Vermietung einer Wohnung führt nicht zu einer Ansässigkeit, wenn im Inland weder der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit noch eine feste Niederlassung festgestellt werden kann“ (BFG 28. 9. 2020, RV/ 3100596/2020, RV/3100131/2016). Auf Antrag (Formular U 15): Erforderlich bei Überschreiten der Erwerbsschwelle/Leistungsschwelle oder bei Verzicht auf diese, oder bei Empfang oder Erbringung von grenzüberschreitenden Leistungen, sodass Übergang der Steuerschuld auf den Empfänger.

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RECHTSPRECHUNG

Rechtsprechung Steuerrecht Rechtsprechung

Sabine Kanduth-Kristen / Andreas Kampitsch immo aktuell 2021/1

§ 12 UStG

Vorsteuerabzug bei an nahestehende Personen vermieteten (Luxus-)Immobilien VwGH 7. 12. 2020, Ra 2020/15/0004; 7. 12. 2020, Ra 2020/15/0067

Aus der Judikatur des VwGH ergibt sich […], dass es iZm der Nutzungsüberlassung an eine der Körperschaft nahestehende Person in drei Fällen zu einer Versagung des Vorsteuerabzugs kommen kann. Beim ersten Fall handelt es sich um die bloße Gebrauchsüberlassung, bei der keine unternehmerische Betätigung vorliegt. Der zweite Fall erfasst die (nicht fremdübliche) Nutzungsüberlassung an besonders repräsentativen Wohngebäuden, welche schon ihrer Erscheinung nach bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind. Der dritte Fall betrifft die Vermietung von im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäuden um weniger als 50 % der Renditemiete. In den letzten beiden Fällen ordnet § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG den Vorsteuerausschluss an. Vorbemerkung: Der VwGH hat in seinen Erkenntnissen vom 7. 12. 2020, Ra 2020/15/0004 und Ra 2020/15/0067, in zwei Fällen eine Wohnraumvermietung einer GmbH an ihr nahestehende Personen (die Gesellschafter bzw den Stifter der Eigentümerin der vermietenden GmbH, einer Privatstiftung) aus umsatzsteuerlicher Sicht umfassend dargestellt. Da der VwGH seine Begründung in beiden Erkenntnissen faktisch wortgleich wiedergibt, werden diese Fälle hier gemeinsam vorgestellt. Sachverhalt zu Ra 2020/15/0004: Die revisionswerbende GmbH stand im 100%igen Eigentum einer Privatstiftung. Die Revisionswerberin errichtete in den Jahren 2007 und 2008 auf einem in anspruchsvoller Grün- und Hanglage gelegenen Grundstück ein Wohnhaus. 250 m2 dieser Liegenschaft wurden an den Stifter der Privatstiftung vermietet, der überdies Geschäftsführer der GmbH war. Die restlichen 60 m2 vermietete die GmbH an eine Schwestergesellschaft, die O-GmbH, die ebenfalls im Eigentum der Privatstiftung stand. Im Rahmen einer Umsatzsteuersonderprüfung hielt der Prüfer fest, dass das Wohnhaus ein „besonders repräsentatives“ Gebäude darstelle und zwar – entgegen dem Vorbringen der Revisionswerberin, das von einem Gebäude mit vier Wohneinheiten ausging – ein Einfamilienhaus. Der Umbau dieses Wohngebäudes in vier Einheiten sei zwar theoretisch möglich, aber nicht reell. Untermauert wurde dies durch die Höhe der Investitionen von in Summe rund 1,4 Mio €. Das Finanzamt folgte der Auffassung des Prüfers und ließ jenen Teil der Vorsteuern, der auf die vom Stifter genutzten Räumlichkeiten entfiel, außer Ansatz. Dagegen erhob die GmbH Rechtsmittel (damals als Berufung zu bezeichnen) an den UFS, wel-

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ches dieser abwies. Dem dagegen erhobenen (als Beschwerde zu bezeichnenden) Rechtsmittel gab der VwGH statt und hob den Bescheid des UFS wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts auf. Im fortgesetzten Verfahren hob das – nunmehr zuständige – BFG die Umsatzsteuerbescheide 2007 und 2008 unter Zurückverweisung an das Finanzamt auf. Wiederum setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer 2007 und 2008 unter Außerachtlassung der auf die Errichtung der vom Stifter genutzten Teile entfallende Vorsteuer des Wohngebäudes fest. Der dagegen erhobenen Beschwerde gab das BFG keine Folge. Es führte im Wesentlichen aus, dass die Revisionswerberin den Nachweis dafür, dass es für das von ihr errichtete Wohnhaus einen funktionierenden Mietenmarkt gebe, nicht erbracht habe. Ein lediglich moderates Abweichen der vereinbarten Miete von der „Renditemiete“ liege nicht vor. Das Erkenntnis des BFG hob der VwGH wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit auf. Sachverhalt zu Ra 2020/15/0067: Die Revisionswerberin, eine GmbH im Eigentum eines Ehepaars, baute im Jahr 2015 auf einer Liegenschaft, die ebenfalls dem Ehepaar gehörte, einen Altbestand umfassend zu einem Wohngebäude um. Hierzu mietete die Gesellschaft von ihren Gesellschaftern einen Teil der Liegenschaft an, wobei die Gesellschafter bis 2050 auf ihr Kündigungsrecht verzichteten. In der Folge wurde das umgebaute Gebäude an die beiden Gesellschafter zu einer (Brutto-)Monatsmiete von 2.882 € befristet auf zehn Jahre vermietet. Die Vorsteuern aus der Errichtung (Umbau) des Wohngebäudes wurden vom Finanzamt nicht zum Abzug zugelassen. Das Finanzamt begründete die Versagung des Vorsteuerabzugs vor allem damit, dass die Pläne zum Umbau vor der Vermietung eines Teils der Liegenschaft an die Gesellschaft durch das Ehepaar selbst eingereicht worden waren, der Plan die Bezeichnung „Wohnhaus S [Name des Ehepaars]“ trug und folglich ausschließlich die Befriedigung des privaten Wohnbedürfnisses der Gesellschafter beabsichtigt sei. Die Familie hätte die Bauplanung schon lange vor der Vermietung des Grundstücksteils an die Revisionswerberin ernsthaft in Angriff genommen; die Einschaltung der GmbH sei ausschließlich zur steuerschonenden Verwirklichung dieses Vorhabens erfolgt. Der Mieterlös (2.620 € netto) liege erheblich unter jenen, die in vergleichbarer Lage für weniger luxuriös ausgestattete Objekte bezahlt würden. Das BFG wies die dagegen erhobene Beschwerde als unbegründet ab und führte aus, dass das Wohnobjekt ausschließlich für Gesellschafterzwecke und exakt auf deren Bedürfnisse ausgerichtet sei. Das Wohnhaus sei als „Wohnhaus S“ bezeichnet worden und dass offiziell die Revisionswerberin als Bauführerin auftrete, sei dem Umstand geschuldet, dass der Vorsteuerabzug in Anspruch genommen werden sollte. Das Gebäude sei folglich nicht für unternehmerische Zwecke errichtet worden, der Vorsteuerabzug stehe nicht zu. Besonderes Augenmerk widmete das BFG auch der befristeten Vermietung auf zehn Jahre, innerhalb derer sich die Bau-

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RECHTSPRECHUNG kosten nicht amortisiert hätten. Aufgrund der dagegen erhobenen Revision an den VwGH hob dieser auch dieses Erkenntnis des BFG wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit auf.

Rechtliche Beurteilung: […] Die Einräumung der laufenden Nutzung an einer Wohnimmobilie durch eine Körperschaft an ihr nahestehende Personen kann zunächst eine bloße Gebrauchsüberlassung darstellen, die keine unternehmerische Betätigung iSd UStG begründet (vgl VwGH 24. 6. 1999, 96/15/0098; 10. 2. 2016, 2013/15/ 0284). Erfolgt die Überlassung der Nutzung einer Wohnimmobilie an die nahestehende Person nicht deshalb, um Einnahmen zu erzielen, sondern um ihr einen Vorteil zuzuwenden (Zuwendung an den Gesellschafter bzw aus der Stiftung), so fehlt es an einer wirtschaftlichen Tätigkeit (vgl VwGH 16. 5. 2007, 2005/14/0083). Anhaltspunkte für die erforderliche Abgrenzung zwischen wirtschaftlichen und nicht wirtschaftlichen Tätigkeiten finden sich im Urteil des EuGH 26. 9. 1996, Enkler, C-230/94, Rn 24 ff, insb Rn 28. Demnach kommt es unter Bedachtnahme auf alle Besonderheiten des Einzelfalles entscheidend darauf an, ob die Nutzungsüberlassung unter Umständen erfolgt, unter denen die entsprechende wirtschaftliche Tätigkeit für gewöhnlich ausgeübt wird (vgl VwGH 7. 7. 2011, 2007/15/0255). Liegt das Bild einer wirtschaftlichen (unternehmerischen) Tätigkeit (und keine bloße Gebrauchsüberlassung) der Körperschaft vor, ist im Bereich der Überlassung von Wohnimmobilien durch eine Körperschaft an nahestehende Personen gesondert zu prüfen, ob der Vorgang eine verdeckte Ausschüttung darstellt (§ 8 Abs 2 KStG), was gegebenenfalls zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG führen kann (vgl VwGH 23. 2. 2010, 2007/15/ 0003; vgl zur gleichen Rechtslage bereits im UStG 1972 Kranich/Siegl/Waba, Kommentar zur MwSt [Stand März 1978] § 12 Anm 106b; Doralt/Ruppe, Steuerrecht I5 [1994] 415). Gem § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG gelten „Lieferungen, sonstige Leistungen oder Einfuhren, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) iSd [...] §§ 8 Abs 2 und 12 Abs 1 Z 1 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes sind“, nämlich nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs 2 KStG ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben, was anhand eines Fremdvergleichs zu ermitteln ist (vgl VwGH 31. 1. 2018, Ra 2015/15/0006), wobei auch darauf Bedacht zu nehmen ist, wie ein gewissenhafter, nur auf die Interessen der Körperschaft Bedacht nehmender Geschäftsleiter gehandelt hätte. Die Annahme einer verdeckten Ausschüttung ist allerdings ausgeschlossen, wenn die Er-

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richtung des Gebäudes mit anschließender Nutzungsüberlassung einem Fremdvergleich standhält. Wie der VwGH etwa in den Erkenntnissen vom 19. 3. 2013, 2009/15/0215, und vom 27. 6. 2018, Ra 2017/15/0019, ausgeführt hat, ist bei von der Körperschaft nicht fremdüblich den Gesellschaftern (Stiftern) zur Nutzung überlassenen Wohnimmobilien im Rahmen der verdeckten Ausschüttung zu unterscheiden zwischen jederzeit im betrieblichen Geschehen (zB durch Vermietung an fremde Personen) einsetzbaren Gebäuden („klassische“ verdeckte Ausschüttung) und solchen Wohngebäuden, die schon ihrer Erscheinung nach (etwa besonders repräsentative Wohngebäude) bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind (verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“). In Bezug auf den zweitgenannten Fall ist entscheidend, dass Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung oder Herstellung rein causa societatis veranlasst ist, von vornherein nicht zum steuerlichen Betriebsvermögen der Körperschaft zählen (vgl ausführlich VwGH 26. 3. 2007, 2005/14/0091; 16. 5. 2007, 2005/14/0083). Solche Wirtschaftsgüter einer Körperschaft, deren Anschaffung allein gesellschaftsrechtlich veranlasst ist und die ein sorgfältiger, nur auf die wirtschaftlichen Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter gar nicht angeschafft hätte, bilden (hinsichtlich der laufenden Besteuerung) steuerneutrales Vermögen der Körperschaft (vgl Wiesner/Schneider/ Spanbauer/Kohler, KStG [1996] 134; VwGH 24. 6. 2004, 2001/15/0002). Erreicht die tatsächliche Miete bei der Überlassung solcher nicht dem steuerlichen Betriebsvermögen zuzuordnender Gebäude nicht eine (nahezu) fremdübliche Höhe (die Hälfte einer fremdüblichen Miete wäre hier nicht ausreichend), wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Vermieter zur Gänze für verdeckte Ausschüttungen iSd § 8 Abs 2 KStG bezogen und tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG ein (vgl VwGH 20. 6. 2000, 98/15/0169, mit Bezugnahme auf Bauer/Quantschnigg/Schellmann/ Werilly, KStG, § 8 Tz 66). […] Für den Fall der „klassischen“ verdeckten Ausschüttung durch Nutzungsüberlassung gilt: Wird ein (jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbares) Wohngebäude zwar dem Gesellschafter vermietet, aber erfolgt dies zu einem unangemessen niedrigen Mietzins, spricht dies nicht gegen dessen Zugehörigkeit zum steuerlichen Betriebsvermögen, sondern führt – bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen einer verdeckten Ausschüttung – körperschaftsteuerlich zum Ansatz fremdüblicher Betriebseinnahmen (Mieterträge) der Kapitalgesellschaft. Beträgt die tatsächliche Miete weniger als die Hälfte der fremdüblichen Miete, wird eine mit der Vermietung in Zusammenhang stehende 1/2021


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RECHTSPRECHUNG Vorleistung vom Vermieter „überwiegend“ für verdeckte Ausschüttungen bezogen und tritt damit der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG ein (vgl VwGH 23. 2. 2010, 2007/15/ 0003; 27. 6. 2018, Ra 2017/15/0019; Ruppe/ Achatz, UStG5 [2017] § 12 Tz 175). Entscheidend für die Berechtigung zum Vorsteuerabzug bei einer „klassischen“ verdeckten Ausschüttung ist somit, in welchem Ausmaß (überwiegend oder nicht überwiegend) die vereinbarte Miete von der als angemessen erachteten Miete abweicht. Der VwGH hat im Erkenntnis vom 23. 2. 2010, 2007/15/0003, ausgesprochen, dass die Höhe der angemessenen Miete daraus abzuleiten ist, „was unter einander fremd gegenüberstehenden Personen vereinbart worden wäre, und damit insb auch daraus, was ein Investor als Rendite aus der Investition der konkret aufgewendeten Geldsumme erwartet“. Im Erkenntnis vom 10. 2. 2016, 2013/15/0284, hat der VwGH unter Bezugnahme auf das Erkenntnis 2007/15/0003 klargestellt, dass mit der Renditeerwartung eines „marktüblich agierenden Immobilieninvestors“ jene Rendite gemeint ist, „die üblicherweise aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung erzielt wird“. Maßgeblich ist demnach jener Renditesatz, der sich bei Veranlagung des Gesamtbetrags der Anschaffungs- und Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien von jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen) ergibt, wobei nach Auffassung des VwGH im Allgemeinen ein Renditesatz in der Bandbreite von 3 % bis 5 % (hier gemeint als Verhältnis von Jahresmieterlösen zum Betrag des investierten Kapitals) zu erzielen sein müsste (vgl auch VwGH 15. 9. 2016, 2013/15/ 0256). Im Folgenden wird der solcherart ermittelte Betrag als Renditemiete bezeichnet. Eine solche abstrakte Renditeberechnung (in Form von Jahresmieteinnahmen in Höhe von 3 % bis 5 % der Anschaffungs- und Herstellungskosten der gesamten vom Gesellschafter für Wohnzwecke benutzten Immobilie) wäre allerdings nach der Rechtsprechung dann nicht geboten, wenn es für das von der Körperschaft errichtete Mietobjekt in der gegebenen Bauart und Ausstattung einen funktionierenden Mietenmarkt gäbe. Ein funktionierender Mietenmarkt in diesem Sinne ist, wie der VwGH etwa im Erkenntnis vom 15. 9. 2016, 2013/15/0256, zu Recht erkannt hat, allerdings nur dann als gegeben anzunehmen, wenn ein wirtschaftlich agierender und nur am Mietertrag interessierter Investor Objekte vergleichbarer Gediegenheit und Exklusivität (mit vergleichbaren Kosten) errichten und am Markt gewinnbringend vermieten würde (was vom Steuerpflichtigen nachzuweisen ist, vgl etwa VwGH 22. 3. 2018, Ra 2017/15/0047). Mit der Renditeerwartung eines „wirtschaftlich agierenden Immobilieninvestors“ wird somit auf jene Mieteinnahmen abgestellt, die ein ge1/2021

wissenhafter, auf die Interessen der Körperschaft bedachter Geschäftsleiter aus dem eingesetzten Kapital durch Vermietung – im Wege des Investments in gut rentierliche Immobilien – erzielen kann (vgl VwGH 10. 2. 2016, 2013/15/ 0284). Dadurch ist ein Maßstab gefunden, um prüfen zu können, ob das Immobilieninvestment der Körperschaft primär den ihr nahestehenden Personen (Gesellschaftern, Stiftern) dienen soll oder auf die wirtschaftliche Tätigkeit der Erzielung von Mieteinnahmen ausgerichtet ist. Die Vorgangsweise kann dann als durch die Erzielung von Mieteinnahmen veranlasst angesehen werden, wenn die von der Körperschaft tatsächlich erzielten Mieten jene Höhe erreichen, die sich im Falle der Investition des vorgegebenen Kapitals in Immobilien jener Art, die erfahrungsgemäß gute Renditen erwarten lassen (zB kleinere Wohnungen im urbanen Bereich), ergeben würden. Ein funktionierender Mietenmarkt iSd Rechtsprechung wird also im Ergebnis nur vorliegen, wenn der Nachweis erbracht ist, dass das konkrete Wohnobjekt der Körperschaft Mietrenditen erbringt, wie sie bei solchen gut rentierlichen Objekten erzielbar sind. Aus der Judikatur des VwGH ergibt sich somit, dass es iZm der Nutzungsüberlassung an eine der Körperschaft nahestehende Person in drei Fällen zu einer Versagung des Vorsteuerabzugs kommen kann. Beim ersten Fall handelt es sich um die bloße Gebrauchsüberlassung, bei der keine unternehmerische Betätigung vorliegt. Der zweite Fall erfasst die (nicht fremdübliche) Nutzungsüberlassung an besonders repräsentativen Wohngebäuden, welche schon ihrer Erscheinung nach bloß für die private Nutzung durch den Gesellschafter bestimmt sind. Der dritte Fall betrifft die Vermietung von im betrieblichen Geschehen einsetzbaren Gebäuden um weniger als 50 % der Renditemiete. In den letzten beiden Fällen ordnet § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG den Vorsteuerausschluss an. Für die „klassische“ verdeckte Ausschüttung und auch für jene an der Wurzel gilt im Übrigen: Kommt es zum Vorsteuerausschluss gem § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG, unterliegt die Vermietungstätigkeit nicht der Umsatzsteuer (vgl VwGH 27. 6. 2018, Ra 2017/15/0019), sodass auch die Anwendung der Normalwertregelung des § 4 Abs 9 UStG in der ab 2016 geltenden Fassung des Steuerreformgesetzes 2015/16, BGBl I 2015/118, ausscheidet. Soweit die Wohnimmobilie im Rahmen einer „klassischen verdeckten Ausschüttung“ nicht dem Vorsteuerausschluss nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG unterliegt, ist (ab 2016) die zu niedrige Miete auf die Renditemiete als Normalwert anzuheben. Da ein sorgfältiger Geschäftsleiter bei Verwendung eines bestimmten Kapitalbetrags zur Erzielung von Mieteinnahmen in gut rentierliche Immobilien investieren würde, muss ein (in Fällen der hier gegenständlichen Art der Gesellschaft nahestehender) Mietinteressent bereit sein, die

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RECHTSPRECHUNG Renditemiete zu zahlen, damit sich die Gesellschaft zu einem solchen (für sie ansonsten nachteiligen) Investment bereit erklärt. […] zu Ra 2020/15/0004: Bei der Ausschüttung „an der Wurzel“ muss zwar ein Abweichen der tatsächlichen Miete von der Renditemiete vorliegen, dieses muss allerdings nicht 50 % übersteigen. Dem angefochtenen Erkenntnis sind keine konkreten und nachvollziehbaren Feststellungen dahingehend zu entnehmen, dass es sich beim gegenständlichen Wohngebäude um ein besonders repräsentatives Objekt handelt, bei welchem eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ in Betracht kommt. Mit den diesbezüglichen Feststellungen des Finanzamts hat sich das BFG im angefochtenen Erkenntnis nicht auseinandergesetzt. Zwar kommt es im gegenständlichen Fall auf das Erscheinungsbild der Baulichkeit bei deren Errichtung unter Beachtung des Umstands an, dass es in den Streitjahren im Wesentlichen eine Wohnfläche von ca 250 m2 für den Stifter […] bietet, und nicht darauf, dass es bautechnisch möglich ist, das Gebäude durch spätere Baumaßnahmen umzubauen und dadurch die Wohnfläche zu verkleinern. Das BFG kann in die Beurteilung, ob die Baulichkeit schon der Erscheinung nach für die privaten Wohnzwecke einer der Körperschaft nahestehenden Person bestimmt ist, auch die geografische Lage des Objekts einbeziehen. Die schlichte Beschreibung als „repräsentatives Einfamilienhaus“ ist allerdings nicht hinreichend. Nicht hinreichend ist auch der bloße Verweis auf den Betrag der Errichtungskosten, zumal er nicht in ein Verhältnis zu den in den Streitjahren üblichen Errichtungskosten gesetzt worden ist. Für die umsatzsteuerlichen Folgen einer „klassischen“ verdeckten Ausschüttung kommt es entscheidend darauf an, ob die tatsächlich vereinbarte und gezahlte Miete überwiegend oder nicht überwiegend von der als angemessen zu erachtenden Renditemiete abweicht (vgl VwGH 23. 2. 2010, 2007/15/0003; 27. 6. 2018, Ra 2017/15/0019; Ruppe/Achatz, UStG5, § 12 Tz 175). Ein Anwendungsfall des Vorsteuerausschlusses nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG liegt bei einer solchen Konstellation – worauf in der Revision zutreffend hingewiesen wird – nur vor, wenn die tatsächlich vereinbarte Miete weniger als 50 % des als angemessen anzusehenden Mietentgelts beträgt. Dafür hätte das BFG aber […] für den Zeitraum der Errichtung des Objekts und der erstmaligen Vermietung an den Stifter […] die konkrete Höhe der Renditemiete bestimmen (und sich dabei auch mit der vom Finanzamt als angemessen angesehenen Miethöhe auseinandersetzen) müssen. […] zu Ra 2020/15/0067: […] Für die Frage, ob eine bloße Gebrauchsüberlassung an den Gesellschafter (causa societatis) oder eine wirtschaftliche Tätigkeit iSd Umsatzsteuer vorliegt, muss ein Vergleich zwischen den Umständen,

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unter denen das Wohngebäude im gegenständlichen Fall den Gesellschaftern überlassen wurde, und den Umständen, unter denen die entsprechende wirtschaftliche Tätigkeit für gewöhnlich ausgeübt wird, vorgenommen werden (vgl VwGH 7. 7. 2011, 2007/15/0255). Es fehlt an einer wirtschaftlichen Tätigkeit, wenn sich aus dem Gesamtbild der Umstände ergibt, dass die Überlassung der Nutzung eines Wohnhauses an die Gesellschafter nicht deshalb erfolgt, um Einnahmen zu erzielen, sondern um ihnen einen Vorteil zuzuwenden. Dabei hat eine Berücksichtigung aller Gegebenheiten, die für einen Einzelfall charakteristisch sind, zu erfolgen (vgl VwGH 10. 2. 2016, 2013/15/0284). Nach Ansicht des VwGH sind im gegenständlichen Fall auch folgende Umstände, die im angefochtenen Erkenntnis angeführt werden, nicht zu vernachlässigen: Die Eheleute […] sind Eigentümer eines ca 6.000 m2 großen (landwirtschaftlichen) Grundstücks, auf dem sich ein altes Gebäude befunden hatte. Sie haben der Revisionswerberin aus diesem Grundstück eine Fläche von 770 m2 mitsamt dem genannten Gebäude vermietet, wobei im Mietvertrag die Errichtung eines Wohnhauses mit 250 m2 Wohnfläche festgehalten ist. Die Revisionswerberin hat dieses alte Objekt in einen entsprechenden Neubau umgewandelt. Das BFG ging dabei davon aus, dass ohne den Altbau der Neubau eines Wohnhauses im Grünland rechtlich nicht möglich gewesen wäre. Noch vor der Anmietung der Grundfläche durch die Revisionswerberin sei mit der Betreibung des Bauvorhabens begonnen worden, wobei der Bauplan bereits die Bezeichnung „Wohnhaus [S]“, also Wohnhaus der Familie MS und HS, aufgewiesen habe. Für die Baukosten von 900.000 € habe die Revisionswerberin Fremdmittel aufgenommen, für welche von den Eheleuten MS und HS – neben der persönlichen Haftung – eine Hypothek an ihrem ca 6.000 m2 großen Grundstück eingeräumt worden sei. Die Revisionswerberin habe die angemietete Fläche von 770 m2 mit der Baulichkeit an die Grundstückseigentümer […] (zurück)vermietet. Nach Ablauf der zehnjährigen Mietdauer werde das Gebäude noch einen Buchwert von 800.000 € aufweisen, sein Ertragswert aber bei lediglich 563.000 € liegen. Die überschlagsmäßige Kalkulation der Vermietung für diese zehn Jahre führe zu einem negativen Ergebnis. Für die Prüfung der Frage, ob die gegenständliche Gestaltung als bloße Gebrauchsüberlassung zu werten ist, hat sich das BFG ein Gesamtbild der Verhältnisse zu verschaffen, bei welchem auch die vorgenannten Umstände einzubeziehen sind, und sodann einen Vergleich mit den Umständen anzustellen, unter denen eine entsprechende Vermietungsbetätigung für gewöhnlich ausgeübt wird. Erst auf der Basis eines solchen, auf Sachverhaltsfeststellungen gegründeten Gesamtbildes kann beurteilt werden, 1/2021


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RECHTSPRECHUNG ob die Betätigung der GmbH eine unternehmerische iSd UStG ist, oder ob bloß Gebrauchsüberlassung vorliegt. Bei den von der Revisionswerberin vorgenommenen Baumaßnahmen kann es sich auch um eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ handeln, welche ein Abweichen der tatsächlichen Miete von der Renditemiete voraussetzt, die allerdings nicht 50 % übersteigen muss. Die Ausschüttung an der Wurzel verlangt jedoch ein Gebäude, das schon seiner Erscheinung nach für den privaten Bedarf der Gesellschafter bestimmt ist. Dem angefochtenen Erkenntnis sind keine konkreten und nachvollziehbaren Feststellungen dahingehend zu entnehmen, dass es sich beim gegenständlichen Wohngebäude um ein besonders repräsentatives Objekt handelt, bei welchem eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ in Betracht kommt. Die nicht näher konkretisierten Ausführungen im angefochtenen Erkenntnis, wonach das Haus eine gehobene Ausstattung aufweise und als luxuriös bezeichnet werden könne, reichen hierfür nicht aus, zumal auch die Höhe der Baukosten von 900.000 € für einen im Jahr 2015 getätigten Umbau noch keine zwingenden Schlüsse zulässt. Darauf hingewiesen sei, dass bei einer Gesamtbetrachtung der Umstände – im fortzusetzenden Verfahren – auch auf die besondere Lage des Objekts mitten im Grünland Bedacht genommen werden kann. Eine Gestaltung, wie sie im Revisionsfall vorliegt, kann auch eine „klassische“ verdeckte Ausschüttung darstellen. Liegt eine „klassische“ verdeckte Ausschüttung vor, kommt es für die umsatzsteuerlichen Folgen entscheidend darauf an, ob die tatsächlich vereinbarte und gezahlte Miete überwiegend oder nicht überwiegend von der als angemessen zu erachtenden Miete abweicht. Ein Anwendungsfall des Vorsteuerausschlusses nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG liegt bei einer solchen Konstellation nur vor, wenn die tatsächlich vereinbarte Miete weniger als 50 % des als angemessen anzusehenden Mietentgelts beträgt. Dafür hätte das BFG aber […] für den Zeitraum der Errichtung des Objekts und der erstmaligen Vermietung die konkrete Höhe der Renditemiete bestimmen müssen. Die Ausführungen des Finanzamts sprechen dafür, dass für Wohngebäude der gegenständlichen Art kein funktionierender Mietenmarkt iSd oben dargestellten Rechtsprechung besteht, weil nicht nachvollziehbar ist, dass ein wirtschaftlich denkender Investor das für das gegenständliche Gebäude aufgewendete Kapital im Interesse der Revisionswerberin nicht in besser rentierliche Objekte investiert hätte, um dadurch für die Revisionswerberin höhere Immobilienrenditen zu erzielen. Diesfalls würde sich das angemessene Nutzungsentgelt an der Rendite von 3 % bis 5 % bemessen, wobei für die genaue Ausmessung von Bedeutung ist, welche Rendite im Jahr der In1/2021

vestition des im gegenständlichen Fall aufgewendeten Betrags in gut rentierliche Immobilienobjekte hätte erzielt werden können. Überlegungen zur Renditemiete hat das BFG im angefochtenen Erkenntnis nicht angestellt. […]

Anmerkung Die Erkenntnisse des VwGH – flankiert von zwei Entscheidungsbesprechungen von Mitgliedern des erkennenden Senats (Lachmayer, Vermietung von (Luxus-)Immobilien an Gesellschafter/Stifter, SWK 2021, 119; Zorn, Wohnhausvermietung an Gesellschafter, ÖStZ 2021, 69) – sind schon ob ihres Aufbaus erkennbar darauf ausgerichtet, einen (vorläufigen) Schlusspunkt zu setzen unter die im Schrifttum sehr kontrovers geführte Auseinandersetzung (für eine Auswahl entsprechender Fachbeiträge siehe bei Lachmayer, SWK 2021, 119 [FN 1], bzw Zorn, ÖStZ 2021, 69 [FN 6]) über die steuerliche Behandlung von Immobilien, die von Körperschaften an nahestehende Personen (Gesellschafter, Stifter, Begünstigte) überlassen werden. Dieses Ansinnen zeigt sich nicht nur im Umfang der Erkenntnisse, sondern auch an einer Reihe von obiter dicta (vgl etwa die Ausführungen zum Normalwert als Bemessungsgrundlage für Zeiträume ab 2016, obwohl die Erkenntnisse die Umsatzsteuer 2007 und 2008 bzw 2015 betrafen). Dies ist iSd damit verbundenen Richtschnur für den Rechtsanwender wohl zu begrüßen. In der Sache hält der VwGH fest, dass es bei Überlassung von Wohnimmobilien von einer Körperschaft an eine nahestehende (natürliche) Person für die Umsatzsteuer zwischen drei Konstellationen zu unterscheiden gilt, die jede für sich zu einem Ausschluss des Vorsteuerabzugs für die Errichtung der Immobilie führen können: erstens die bloße Gebrauchsüberlassung, die zu keiner unternehmerischen Tätigkeit und folglich schon dem Grunde nach zu keinem Vorsteuerabzug führt; zweitens die verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ bzw „Wurzelausschüttung“ und drittens die „klassische“ verdeckte Ausschüttung (so auch Zorn, ÖStZ 2021, 69 [69]), welche jeweils nach Maßgabe des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG den Vorsteuerabzug ausschließen. Bei der bloßen Gebrauchsüberlassung gehört die überlassene Liegenschaft mangels unternehmerischer Betätigung nicht zum Unternehmensbereich und berechtigt diese Überlassung folglich auch nicht zum Vorsteuerabzug. Die körperschaftsteuerlichen Auswirkungen (Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung) sind für die umsatzsteuerliche Behandlung daher nicht maßgeblich, da keine umsatzsteuerlich relevante Betätigung entfaltet wird. Anders verhält es sich bei den – nach Maßgabe des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG zum Ausschluss des Vorsteuerabzugs führenden – verdeckten Ausschüttungen. Hier ist zu prüfen, ob körperschaftsteuerlich eine verdeckte Ausschüttung (in der „klassischen“ Form oder „an der Wur-

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RECHTSPRECHUNG zel“) vorliegt; dann ist anhand von § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG zu bestimmen, ob ein Ausschluss vom Vorsteuerabzug eintritt. Der VwGH unterscheidet hier zwischen den folgenden Konstellationen: Bei einer „klassischen“ verdeckten Ausschüttung tritt der Ausschluss vom Vorsteuerabzug dann ein, wenn die verdeckte Ausschüttung die tatsächlich bezahlte Miete überwiegt. Eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“, die zu einem Ausschluss vom Vorsteuerabzug führt, liegt hingegen vor, wenn die bezahlte Miete nicht „nahezu“ das fremdübliche Niveau erreicht. Ob ein möglicher Fall einer „klassischen“ verdeckten Ausschüttung oder eine solche „an der Wurzel“ vorliegen kann, bestimmt sich nach der Eigenart der konkreten Immobilie. Jene Objekte, die schon ihrem Erscheinungsbild nach zur Nutzung durch eine der Körperschaft nahestehende Person bestimmt sind (der VwGH führt demonstrativ eine besondere Repräsentativität an) und folglich lediglich aufgrund der Nahebeziehung zur Körperschaft angeschafft oder hergestellt wurden, gehören grundsätzlich nicht zum körperschaftsteuerlichen Betriebsvermögen der Körperschaft (zur Problematik dieser Abgrenzung bei Privatstiftungen siehe gleich), stellen also eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ dar, wenn eine nicht ausreichend hohe Miete bezahlt wird. Die Wohnliegenschaften, die andererseits jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbar sind, weil sie auch an fremde Dritte vermietet werden können, sind allenfalls Gegenstand der „klassischen“ verdeckten Ausschüttung (ebenfalls in Abhängigkeit von der bezahlten Miete). Maßstab dafür, ob nun eine verdeckte Ausschüttung vorliegt, ist die vom VwGH als solche bezeichnete „Renditemiete“, die das fremdübliche Maß einer Miete für an nahestehende Personen überlassene Wohnliegenschaften darstellt. Diese Renditemiete ergibt sich jedoch nicht daraus, was für die konkrete Liegenschaft als fremdübliche Miete bezahlt würde, sondern bestimmt sich – mit den Worten des VwGH – nach jenem „Renditesatz, der sich bei der Veranlagung des Gesamtbetrags der Anschaffungsund Herstellungskosten in gut rentierliche Immobilien (also in Immobilien jener Art, die eine hohe Rendite erwarten lassen), ergibt“. Die Höhe dieser Rendite grenzt der VwGH im Allgemeinen mit 3 % bis 5 % der Anschaffungs- und Herstellungskosten (inkl Grund und Boden) ein (das Verhältnis von Jahresmieterlösen zum investierten Kapital soll also 3 % bis 5 % betragen). Nach Zorn (ÖStZ 2021, 69 [71]) sind mit der Beifügung des VwGH, wonach „gegebenenfalls der höhere Verkehrswert des Objekts“ als Basis heranzuziehen sei, jene Fälle angesprochen, in denen zu Beginn der Vermietung der Verkehrswert des Objekts über den historischen Anschaffungs- und Herstellungskosten liege. Als Leerformel dürften sich die Ausführungen des VwGH erweisen, wonach die Renditemiete dann nicht heranzuziehen wäre, wenn vom

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Steuerpflichtigen ein funktionierender Mietenmarkt nachgewiesen werden kann: Ein solcher funktionierender Mietenmarkt liegt nämlich nur dann vor, „wenn der Nachweis erbracht ist, dass das konkrete Wohnobjekt der Körperschaft Mietrenditen erbringen kann, wie sie bei solchen, gut rentierlichen Objekten erzielbar sind“. Anders gewendet: Die abstrakt mit 3 % bis 5 % des investierten Kapitals berechnete Renditemiete ist dann nicht der Maßstab, wenn die konkrete Immobilie auf dem Mietenmarkt ohnehin Renditen von 3 % bis 5 % bringen würde (siehe hierzu auch Zorn, ÖStZ 2021, 60 [71]). Wenn Lachmayer (SWK 2021, 119 [127]) festhält, dass ein Nachweis eines funktionierenden Mietenmarkts „schwerlich gelingen können“ wird, wird dies für typischerweise von dieser Rechtsprechung betroffene Immobilien (repräsentative Einfamilienhäuser) zutreffen; im Ergebnis ändert sich für den Steuerpflichtigen jedoch wenig, selbst wenn er einen funktionierenden Mietenmarkt nachweisen können sollte, weil ein solcher im Allgemeinen wohl erst bei Renditen in Höhe der vom VwGH angegebenen 3 % bis 5 % angenommen werden kann. Bei jenen Liegenschaften, die jederzeit im betrieblichen Geschehen einsetzbar sind (Objekte „klassischer“ verdeckter Ausschüttungen), steht ein Vorsteuerabzug dann zu, wenn die tatsächlich vereinbarte Miete mindestens 50 % der Renditemiete beträgt, weil dann die verdeckte Ausschüttung nicht überwiegt und § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG folglich nicht zur Anwendung gelangt. Bei jenen Liegenschaften, die aufgrund ihrer Eigenart nur für die Überlassung an nahestehende Personen infrage kommen und die folglich mögliche Objekte der sogenannten Ausschüttung „an der Wurzel“ darstellen, kann diese verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ dadurch vermieden werden, dass die Miete eine – in den Worten des VwGH – „(nahezu) fremdübliche Höhe“, folglich (nahezu) die Renditemiete erreicht; eine höhere Abweichung im Ausmaß von bis zu 50 % wäre hierfür nach der Rechtsprechung des VwGH nicht ausreichend (nach Prodinger, Vermietung einer Wohnimmobilie an den Gesellschafter aus umsatzsteuerlicher Sicht, in Gaedke/Tumpel, Umsatzsteuer am Puls der Zeit, FS Gaedke [2020] 76 [83], sei ein Abweichen von bis zu 10 % noch unproblematisch; vgl aber Rz 899a UStR [zur Option zur Umsatzsteuerpflicht für die Geschäftsraumvermietung], wonach „nahezu ausschließlich“ mit 95 % interpretiert wird, somit lediglich ein Abweichen von maximal 5 % zulässig wäre). Wenngleich die gegenständlichen Erkenntnisse zu umsatzsteuerlichen Fragen ergangen sind, bieten sie auch – umfassende – Anhaltspunkte für die körperschaftsteuerliche Behandlung dieser Immobilien. Hier müssen, selbst wenn der VwGH stets auch den Stifter als nahestehende Person vor Augen hat, die Aussagen wohl auf Kapitalgesellschaften (GmbH) eingeschränkt werden, wie noch zu zeigen sein wird. Die körperschaftsteuerliche Behandlung der

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RECHTSPRECHUNG Fälle einer „klassischen“ verdeckten Ausschüttung unterscheidet sich nicht von sonstigen verdeckten Ausschüttungen: Bei der Kapitalgesellschaft kommt es zur Hinzurechnung der Mieterlöse auf das fremdübliche Maß (also auf die Renditemiete). Bei jenen Fällen, in denen eine Ausschüttung „an der Wurzel“ vorliegt (weil eine besonders repräsentative Wohnimmobilie überlassen wird und die Miete nicht [nahezu] das fremdübliche Maß, dh die Renditemiete, erreicht), gehört die betroffene Immobilie nicht zum körperschaftsteuerlichen Betriebsvermögen der Kapitalgesellschaft und die korrespondierenden laufenden Einnahmen und Ausgaben sind steuerlich unbeachtlich (dementsprechend liegen – anders als von der Finanzverwaltung in Rz 638 KStR vertreten – auch keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor; siehe hierzu Zorn, ÖStZ 2021, 69 [73, FN 50]; Lachmayer, SWK 2021, 119 [128, FN 39]). Erst im Rahmen der Veräußerung erzielt die Kapitalgesellschaft dann wohl Einkünfte (siehe auch Zorn, ÖStZ 2021, 69 [73], und Lachmayer, SWK 2021, 119 [128, FN 40]). Eine Subsumtion dieser Einkünfte unter § 29 Z 2 EStG iVm § 30 EStG als sonstige Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen bei Kapitalgesellschaften wäre mE jedoch klar contra legem, da § 7 Abs 3 KStG ausdrücklich anordnet, dass ua bei Kapitalgesellschaften ausschließlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorliegen können. Folglich käme es im Zeitpunkt des Verkaufs mE zu einer – gem § 6 Z 5 lit b EStG zu bewertenden – Einlage in den Betriebsbereich und unmittelbar anschließend zu einer betrieblichen Realisierung (so auch Kofler, Die außerbetriebliche Vermögenssphäre bei Kapitalgesellschaften, in Urnik/Fritz-Schmied/Kanduth-Kristen, Steuerwissenschaften und betriebliches Rechnungswesen — Strukturen – Prinzipien – Neuerungen, FS H. Kofler [2009] 103 [115]; ähnlich Lachmayer, SWK 2021, 119 [128, FN 40]). Die Annahme von sogenanntem „Altvermögen“ ist mE folglich bei Kapitalgesellschaften in diesem Fall ausgeschlossen (offen lassend Lachmayer, SWK 2021, 119 [128, FN 40]), selbst wenn eine körperschaftsteuerlich nicht zum Betriebsvermögen gehörende Liegenschaft vor 31. 3. 2002 (eine verlängerte Spekulationsfrist aufgrund von § 30 Abs 1 Z 1 lit a Satz 2 EStG idF vor 1. StabG 2012 ist mangels Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und daher mangels Möglichkeit zur beschleunigten Absetzung von Herstellungsaufwendungen gem § 28 Abs 3 EStG nicht denkbar) angeschafft worden wäre. Dies deshalb, da eine Veräußerung stets – infolge unmittelbar vorgängiger Einlage in das Betriebsvermögen – steuerbar gewesen wäre und somit § 30 Abs 4 EStG auf derartige Liegenschaften nicht anwendbar ist (vgl zur Definition der Steuerhängigkeit zB Kampitsch, Sonderfragen zur „Steuerhängigkeit“ von Grundstücken, taxlex 2017, 302, bzw VwGH 18. 10. 2018, Ro 2016/15/0013, immo aktuell 2019/3 [Anm Kampitsch]). Dies bedeutet auch, dass die Be-

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wertungsbestimmung des § 6 Z 5 lit c EStG für derartige Liegenschaften bei Kapitalgesellschaften nicht zur Anwendung gelangen kann, weil niemals Altvermögen vorliegt und auch die Herstellerbefreiung aufgrund der Veräußerung aus dem Betriebsvermögen wohl nicht anwendbar wäre. Im Ergebnis führt die Veräußerung zwar zu steuerbaren Einkünften, aufgrund der Bewertung mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten, allenfalls mit dem niedrigeren Teilwert (welcher wohl dem dann erzielten Veräußerungserlös entspricht) werden diese in den meisten Fällen null betragen (weil der Veräußerungserlös unter den seinerzeitigen Anschaffungs- und Herstellungskosten liegt). Für den Fall, dass der Veräußerungserlös (und folglich der Teilwert) über den seinerzeitigen Anschaffungs- und Herstellungskosten liegt, hat die Kapitalgesellschaft Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Körperschaftsteuer zu unterwerfen; Verluste sind so mE nicht denkbar. Dasselbe muss gelten, wenn ursprünglich eine verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ vorlag (weil keine entsprechende Miete bezahlt wurde) und diese durch Zahlung einer der Renditemiete nahezu entsprechenden Miete zu Betriebsvermögen würde. Auch in diesen Fällen ist mE eine Einlage und folglich eine Bewertung mit § 6 Z 5 lit b EStG vorzunehmen. Die Fälle der Gebrauchsüberlassung sind körperschaftsteuerlich nach den vorgängigen Grundsätzen zu prüfen. Liegt eine grundsätzlich für die Ausschüttung „an der Wurzel“ qualifizierende Liegenschaft vor, führt die Gebrauchsüberlassung dazu, dass die Liegenschaft kein körperschaftsteuerliches Betriebsvermögen bei der Kapitalgesellschaft darstellt. Bei typischerweise im betrieblichen Bereich einsetzbaren Immobilien müssten auf Ebene der Kapitalgesellschaft entsprechende Mieterlöse als Betriebseinnahmen angesetzt und versteuert werden, wenn nicht gerade Liebhaberei vorliegt und die Liegenschaft deswegen zum steuerneutralen Vermögen gehören würde (so Zorn, ÖStZ 2021, 60 [70 FN 14]). Ist eine verdeckte Ausschüttung anzunehmen, kommt es auf Ebene des Gesellschafters zu Einkünften aus der Überlassung von Kapital, die in der Höhe der Differenz zwischen der fremdüblichen Miete (Renditemiete) und tatsächlich bezahlter Miete dem Sondersteuersatz von 27,5 % unterliegt. All diese körperschaftsteuerlichen Ausführungen sind jedoch auf die zweite Gruppe der von dieser Rechtsprechung häufig betroffenen Körperschaften kaum anwendbar – die Privatstiftungen. Da Privatstiftungen nicht unter die Vorschrift des § 7 Abs 3 KStG fallen (§ 13 Abs 1 Z 1 lit a iVm Abs 6 KStG) und sie aufgrund des § 1 Abs 2 Z 1 PSG keine gewerbsmäßige Tätigkeit ausüben dürfen, befinden sich Liegenschaften bei Privatstiftungen in aller Regel ohnehin im außerbetrieblichen Bereich (so auch Aigner/ Kofler/Moshammer/Tumpel, Wurzelzuwendung bei Privatstiftungen, SWK 2013, 979 [980 f]). Die Ausführungen des VwGH zur

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RECHTSPRECHUNG Ausschüttung „an der Wurzel“ im Sinne einer Zuwendung „an der Wurzel“ sind hier aus körperschaftsteuerlicher Sicht daher nur schwerlich anzuwenden (im Sinne einer Verschiebung von Wohnliegenschaften vom Betriebsvermögen in das „steuerneutrale Vermögen“, da bei der Privatstiftung kein Betriebsvermögen vorliegt). Andreas Kampitsch § 12 UStG

immo aktuell 2021/2

Vorsteuerabzug bei an GesellschafterGeschäftsführer überlassenen Immobilien VwGH 30. 12. 2020, Ra 2019/15/0126

Findet der Marktpreis für die Wohnungsnutzung in einer fremdüblichen Gesamtentlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers zumindest zur Hälfte Deckung, steht der Vorsteuerabzug zu und sind für die Überlassung seitens der Gesellschaft Umsatzsteuerzahlungen zu leisten. Sachverhalt: Die mitbeteiligte GmbH errichtete im Jahr 2009 ein Betriebsgebäude, in welchem sich auch die Privatwohnung des Geschäftsführers und seiner Familie befand. In den Wirtschaftsjahren 2009 (1. 9. 2008 bis 31. 8. 2009) und 2010 (1. 9. 2009 bis 31. 8. 2010) nahm sie den vollen Vorsteuerabzug auch für den privat genutzten Teil des Gebäudes in Anspruch. Das Ausmaß der Privatnutzung betrug 18,51 %, wobei die Wohnung 262 m2 groß war. In dieser im Betriebsgebäude befindlichen Wohnung waren der Geschäftsführer und seine Familie seit 5. 1. 2010 mit Hauptwohnsitz gemeldet. Nach einer bei der mitbeteiligten GmbH durchgeführten Außenprüfung kürzte das Finanzamt den Vorsteuerabzug iZm dem Gebäude um den auf den privaten Gebäudeteil entfallenden Anteil im Ausmaß von 18,51 %. In der dagegen erhobenen Berufung begehrte die mitbeteiligte GmbH unter Verweis auf Rechtsprechung und Literatur zur untergeordneten Privatnutzung von Gebäuden den vollen Vorsteuerabzug. Mit Berufungsvorentscheidungen betreffend Umsatzsteuer 2009 und 2010 entsprach das Finanzamt diesem Begehren, führte allerdings eine Vorsteuerberichtigung gem § 12 Abs 10 iVm Abs 10a UStG durch, da der für den privaten Gebäudeteil zu gewährende Vorsteuerabzug mit einem späteren, nicht steuerbaren Eigenverbrauch im direkten Zusammenhang stehe. Im dagegen erhobenen Vorlageantrag machte die mitbeteiligte GmbH geltend, dass aufgrund der überwiegend betrieblichen Nutzung des Gebäudes der volle Vorsteuerabzug zustehe, eine Besteuerung als Nutzungsentnahme (Eigenverbrauchsbesteuerung) jedoch am Wortlaut des § 3a Abs 1a letzter Satz UStG scheitere. Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das BFG der Beschwerde betreffend 2009 zur Gänze und betreffend Umsatzsteuer 2010 teilweise Folge und änderte die bekämpften Bescheide ab. Es gewährte unter Hinweis auf die Rechtsprechung des VwGH zu privat genutzten Gebäudeteilen von untergeordneter Bedeutung den vollen Vorsteuerabzug und nahm eine Eigenverbrauchsbesteuerung – mangels Nutzung als Hauptwohnsitz im Jahr 2009 – nur für das Jahr 2010 vor. Der VwGH ließ die dagegen erhobene außeror-

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dentliche Amtsrevision zu und hob das Erkenntnis wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts auf.

Rechtliche Beurteilung: […] Das entscheidende Merkmal einer verdeckten Ausschüttung iSd § 8 Abs 2 KStG ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverwendung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben. Diese Ursache ist anhand eines Fremdvergleichs zu ermitteln (vgl VwGH 31. 1. 2018, Ra 2015/15/0006). Im gegenständlichen Fall erhielt der Geschäftsführer von der mitbeteiligten GmbH für seine Geschäftsführungstätigkeit nicht nur einen Barlohn, sondern auch einen Sachbezug in Form der Überlassung der gegenständlichen (im Betriebsgebäude gelegenen) Wohnung. Einem Geschäftsführer einer GmbH gebührt – selbst ohne Vorliegen einer Vereinbarung – eine angemessene Entlohnung. Hinsichtlich der steuerlichen Folgen des Geschäftsführerbezugs stehen daher nicht formelle Vereinbarungen im Vordergrund, vielmehr ist auf die Angemessenheit abzustellen (VwGH 21. 10. 1999, 97/15/0198, 0199, mwN). Bezüglich der Wertung eines Geschäftsführerbezugs (gegebenenfalls samt Sachbezügen, wie der Nutzung einer Dienstwohnung) als verdeckte Ausschüttung kommt es daher nicht auf formelle Vereinbarungen, sondern auf die Angemessenheit der „Gesamtausstattung“ der Entlohnung an (vgl VwGH 28. 11. 2013, 2009/13/ 0141, und nochmals VwGH 21. 10. 1999, 97/ 15/0198, 0199). Überlässt eine GmbH die Nutzung ihr gehörender Räumlichkeiten dem Geschäftsführer für dessen private Wohnzwecke als weitere Entlohnung seiner Geschäftsführungstätigkeit und erbringt damit insgesamt ein angemessenes Entgelt für ihr gegenüber erbrachte Leistungen, ist dieses Entgelt auf Seiten der GmbH betrieblich veranlasst. Entgegen der Ansicht des BFG kann aus der Sicht der GmbH diesfalls nicht von einer „privaten“ Nutzung ausgegangen werden. Soweit demgegenüber eine GmbH die Nutzung ihrer Räumlichkeiten dem Geschäftsführer nicht als weitere Entlohnung seiner Geschäftsführungstätigkeit, sondern causa societatis, also als eine aus der Gesellschafterstellung des Geschäftsführers resultierende Vermögenszuwendung überlässt, liegt eine (verdeckte) Ausschüttung iSd § 8 Abs 2 KStG vor. Um zu beurteilen, ob (und in welchem Ausmaß) die Überlassung der Nutzung an den Wohnräumen eine Entlohnung für die Geschäftsführertätigkeit oder eine (verdeckte) Ausschüttung darstellt, ist zunächst die Gesamtentlohnung des Geschäftsführers betragsmäßig festzustellen. Dazu ist dem Barlohn des Geschäftsführers der Wert der Überlassung der Wohnungsnutzung hinzuzurechnen, wobei die Wohnungsnutzung mit dem Marktpreis (und 1/2021


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RECHTSPRECHUNG im Allgemeinen nicht mit dem aus der Sachbezugswerteverordnung für Dienstnehmer abzuleitenden Sachbezug) anzusetzen ist. Die Gesamtentlohnung ist im Wege eines Fremdvergleichs jenem Betrag gegenüberzustellen, welcher einem der GmbH gegenüber fremden Geschäftsführer geleistet würde. Wie der VwGH etwa im Erkenntnis vom 1. 9. 2015, 2012/15/0105, ausgesprochen hat, steht der GmbH der Vorsteuerabzug für die zu Wohnzwecken überlassenen Räume zu, wenn sich erweist, dass der Vorteil aus der Nutzung der Wohnung – als Dienstwohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers – zu keiner unangemessenen „Gesamtausstattung“ (Gesamtentlohnung) des Geschäftsführers geführt hat. Erweist sich die Gesamtentlohnung jedoch als überhöht, stellt die Nutzungsüberlassung ertragsteuerlich insoweit eine verdeckte Ausschüttung dar, als sie nicht mehr in einer fremdüblichen Gesamtentlohnung Deckung findet, und bildet nur mit dem verbleibenden Teil die Entlohnung für die Geschäftsführungstätigkeit. Bei einer über dem fremdüblichen Betrag liegenden Gesamtentlohnung wird also die verdeckte Ausschüttung (vorrangig) durch die Überlassung der Wohnungsnutzung (und erst nachrangig durch den Barbezug als primäre Entlohnung für die Geschäftsführertätigkeit) getätigt […]. Ist in der Überlassung der Wohnungsnutzung an den Gesellschafter eine verdeckte Ausschüttung zu erblicken, ergeben sich daraus umsatzsteuerliche Folgen, insb im Bereich der Vorsteuerabzugsberechtigung, wozu im Detail gem § 43 Abs 2 VwGG auf die höchstgerichtlichen Erkenntnisse vom 7. 12. 2020, Ra 2020/15/0004 sowie Ra 2020/15/0067, verwiesen wird. Liegen demnach jederzeit im betrieblichen Geschehen (insb durch Vermietung an Fremde) einsetzbare Räumlichkeiten vor und findet der Marktpreis für die Wohnungsnutzung in einer fremdüblichen Gesamtentlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers zu weniger als der Hälfte Deckung, so wird eine mit der Überlassung in Zusammenhang stehende Vorleistung vom Überlasser überwiegend für verdeckte Ausschüttungen bezogen und tritt der Vorsteuerausschluss des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG ein […]. Diesfalls gilt spiegelbildlich auch die Leistung nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Die Weitergabe der Leistung an den Gesellschafter erfolgt danach nicht im Rahmen des Unternehmens, und es unterliegt ein solches Entgelt (unter der Hälfte der marktkonformen Miete) nicht der Umsatzsteuer. Findet der Marktpreis für die Wohnungsnutzung in einer fremdüblichen Gesamtentlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers hingegen zumindest zur Hälfte Deckung, steht der Vorsteuerabzug zu und sind für die Überlassung seitens der Gesellschaft Umsatzsteuerzahlungen zu leisten (vgl dazu auch bereits VwGH 27. 6. 2018, Ra 2017/15/0019). 1/2021

Da Feststellungen über die Fremdüblichkeit der Gesamtentlohnung und gegebenenfalls das Ausmaß der in der Überlassung der Nutzung an Wohnräumen liegenden verdeckten Ausschüttung im angefochtenen Erkenntnis fehlen, war dieses gem § 42 Abs 2 Z 1 VwGG wegen (prävalierender) Rechtswidrigkeit seines Inhalts (Fehlen wesentlicher Feststellungen aufgrund unrichtiger Rechtsansicht) aufzuheben. […]

Anmerkung Auch in diesem Erkenntnis hält der VwGH unter Verweis auf die beiden Erkenntnisse vom 7. 12. 2020 (siehe immo aktuell 2021/1 [Anm Kampitsch]) fest, dass bei Überlassung von Wohnimmobilien von einer Körperschaft an eine nahestehende (natürliche) Person für die Umsatzsteuer drei Konstellationen zu unterscheiden sind: erstens die bloße Gebrauchsüberlassung, die zu keiner unternehmerischen Tätigkeit und folglich schon dem Grunde nach zu keinem Vorsteuerabzug führt; zweitens die verdeckte Ausschüttung „an der Wurzel“ bzw „Wurzelausschüttung“ und drittens die „klassische“ verdeckte Ausschüttung, die jeweils nach Maßgabe des § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG den Vorsteuerabzug ausschließen. Im gegenständlichen Fall ging es um die Überlassung einer im Betriebsgebäude befindlichen Wohnung mit einem Quadratmeterausmaß von weniger als 20 % an den Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH. Das BFG setzte sich mit der Frage der Angemessenheit der Gesamtausstattung des Geschäftsführerbezugs nicht auseinander, sondern ging vom vollen Vorsteuerabzug aus und untersuchte die Frage einer allfälligen Vorsteuerberichtigung und eines Verwendungseigenverbrauchs. Dagegen führt der VwGH zur Vorsteuerabzugsberechtigung an sich aus, dass zu unterscheiden ist, ob die Wohnungsüberlassung an den Gesellschafter-Geschäftsführer als weitere Entlohnung der Geschäftsführungstätigkeit oder nicht als solche, sondern causa societatis erfolgt. Bei Überlassung als zusätzliches (Sach-)Entgelt ist die Gesamtausstattung der Entlohnung, zu der auch der Sachbezug der Wohnungsüberlassung zählt, im Hinblick auf die Angemessenheit und das allfällige Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung zu prüfen. Bei der Feststellung der Gesamtentlohnung ist der Wert der Wohnungsnutzung mit dem Marktpreis anzusetzen (und nicht mit dem aus der Sachbezugswerteverordnung für Dienstnehmer abzuleitenden Sachbezug; dies gilt auch nach der aktuellen Rechtslage, siehe näher Zorn, Wohnhausvermietung an Gesellschafter, ÖStZ 2021, 69 [74]). Die Gesamtentlohnung ist in der Folge mit einem fremdüblichen Geschäftsführerbezug zu vergleichen. Ist das Entgelt insgesamt angemessen, liegt auf Seiten der GmbH eine betriebliche Veranlassung vor und der Vorsteuerabzug steht zur Gänze zu. Bei einer über dem fremdüblichen Betrag liegenden Gesamtentlohnung entsteht die verdeckte Ausschüttung (vorrangig)

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RECHTSPRECHUNG durch die Überlassung der Wohnungsnutzung (und erst nachrangig durch den Barbezug als primäre Entlohnung für die Geschäftsführertätigkeit; siehe dazu auch Zorn, ÖStZ 2021, 69 [74 f]). Der Vorsteuerabzug steht nicht zu, wenn der Marktpreis für die Wohnungsnutzung in der fremdüblichen Gesamtentlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers zu weniger als der Hälfte Deckung findet. Überlässt eine GmbH dem Gesellschafter-Geschäftsführer die Nutzung ihrer Räumlichkeiten nicht als weitere Entlohnung seiner Geschäftsführungstätigkeit, sondern causa societatis, steht der Vorsteuerabzug nicht zu. Steht der Vorsteuerabzug zu, weil keine oder keine überwiegende verdeckte Ausschüttung vorliegt, ist zwischen Gesellschafter-Geschäftsführer und Gesellschaft ein tauschähnlicher Umsatz gegeben. Auf Seiten der Gesellschaft unterliegt die nach § 4 Abs 6 UStG zu ermittelnde Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer (vgl Zorn, ÖStZ 2021, 69 [75]). Seit 1. 1. 2016 fällt auch die (steuerbare) Vermietung und Verpachtung von Grundstücken unter die Normalwertregelung des § 4 Abs 9 UStG, sodass die Anwendung dieser Norm zu prüfen ist, wenn die Gesamtentlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers zwar unangemessen hoch ist, aber in Bezug auf die Wohnungsüberlassung keine überwiegende verdeckte Ausschüttung vorliegt. Sabine Kanduth-Kristen § 30 Abs 7 EStG

immo aktuell 2021/3

Private Grundstücksveräußerung und Verlustausgleich BFG 26. 1. 2021, RV/7105137/2018

In Anlehnung an den VfGH ist […] in verfassungskonformer Interpretation davon auszugehen, dass es sich bei den in § 30 Abs 7 EStG seit dem AbgÄG 2012 bis einschließlich dem Veranlagungsjahr 2017 unverändert genannten „Einkünften aus Vermietung und Verpachtung“ nur um solche handelt, die unter § 28 Abs 1 Z 1 EStG fallen und somit in einem sachlichen Zusammenhang mit privaten Grundstücken stehen. Sachverhalt: Der Beschwerdeführer gab in der elektronisch eingereichten Einkommensteuererklärung 2017 ua Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aufgrund eines Patents bekannt, für die er den Hälftesteuersatz beanspruchte. Zusätzlich erklärte er negative Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen und beantragte, 60 % des Verlustes aus privaten Grundstücksveräußerungen des Veranlagungsjahres mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auszugleichen. Das Finanzamt setzte die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in voller Höhe an und gewährte den Hälftesteuersatz. Den Verlustausgleich versagte es unter Verweis auf das Erkenntnis des VfGH vom 30. 11. 2017, G 183/2017. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das BFG als unbegründet ab und ließ die Revision an den VwGH zu.

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Rechtliche Beurteilung: […] Im gegenständlichen Fall steht außer Streit, dass die Liegenschaft nicht dem Betriebsvermögen des Beschwerdeführers (einer natürlichen Person) angehörte, sondern dem Privatvermögen des Beschwerdeführers zuzurechnen war und daher die am 16. 5. 2017 erfolgte Grundstücksveräußerung grundsätzlich unter § 30 EStG fällt. Strittig ist im gegenständlichen Fall, ob dem auf § 30 Abs 7 EStG idF BGBl I 2015/118 beruhenden Antrag des Beschwerdeführers auf Ausgleich des anlässlich der Veräußerung der Liegenschaft unbestrittenermaßen angefallenen Verlustes im Ausmaß von 60 % mit den aus dem Patent resultierenden Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entsprochen werden kann oder nicht. Im Unterschied zu den früheren Einkünften aus Spekulationsgeschäften besteht bei den Einkünften aus privaten Grundstücksveräußerungen kein absolutes Verlustausgleichsverbot mit anderen Einkunftsarten. Allerdings besteht auch bei Einkünften aus privaten Grundstücksveräußerungen eine erhebliche Verlustausgleichsbeschränkung. Verluste aus privaten Grundstücksveräußerungen sind primär mit Gewinnen aus anderen privaten Grundstücksveräußerungen desselben Kalenderjahres auszugleichen. Ein Ausgleich mit anderen positiven Einkünften ist grundsätzlich nicht zulässig. Im Zuge des AbgÄG 2012, BGBl I 2012/112, wurde aber in § 30 Abs 7 EStG eine Erweiterung der Verlustverwertung aus privaten Grundstücksveräußerungen auch mit Überschüssen aus Vermietung und Verpachtung eingeführt. Mit dem StRefG 2015/16, BGBl I 2015/118, wurde § 30 Abs 7 EStG vor dem Hintergrund der Anhebung des besonderen Steuersatzes und der fehlenden Verlustvortragsmöglichkeit angepasst. Mit dem JStG 2018, BGBl I 2018/62, wurde sodann – nach Ergehen des Erkenntnisses des VfGH vom 30. 11. 2017, G 183/2017 – § 30 Abs 7 EStG für die Zeit ab der Veranlagung 2018 dahingehend präzisiert, dass Verluste ausschließlich mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auszugleichen sind, soweit diese unter § 28 Abs 1 Z 1 und 4 EStG fallen. […] Ab dem Veranlagungsjahr 2012 (AbgÄG 2012, BGBl I 2012/112) bis einschließlich dem Veranlagungsjahr 2017 (JStG 2018, BGBl I 2018/62) enthält somit § 30 Abs 7 EStG für den Fall, dass die private Grundstücksveräußerung zu einem Verlust führt, (mit bestimmten Einschränkungen) die Möglichkeit, diesen mit „Einkünften aus Vermietung und Verpachtung“ auszugleichen. Im Rahmen des beim VfGH unter G 183/ 2017 erfolgten Gesetzesprüfungsverfahrens betreffend § 30 Abs 7 EStG idF BGBl I 2012/112 hielt die Bundesregierung in einer Äußerung ua. Folgendes fest: „Mit der Erweiterung der Verlustausgleichsverrechnung um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung durch das AbgÄG 2012 sollte eine Angleichung an den Verlustausgleich bei Kapital1/2021


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RECHTSPRECHUNG vermögen erfolgen und dementsprechend eine Verrechnung von Verlusten aus der privaten Grundstückssubstanz mit Früchten von Grundstücken im außerbetrieblichen Bereich – nämlich den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung – hergestellt werden (vgl ErlRV 1960 BlgNR 24. GP, 8). Der Gesetzgeber orientierte sich somit hinsichtlich der Verlustverrechnung innerhalb des Ordnungssystems der privaten Grundstücksbesteuerung am Ordnungssystem der Kapitalvermögensbesteuerung. Historische, teleologische und systematische Gründe sprechen nach Ansicht der Bundesregierung dafür, den Verweis auf Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in § 30 Abs 7 EStG auf Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen und von Rechten, die den Vorschriften des Bürgerlichen Rechtes über Grundstücke unterliegen, gem § 28 Abs 1 Z 1 EStG teleologisch zu reduzieren. Für dieses Auslegungsergebnis spricht auch, dass in § 30 Abs 7 EStG lediglich auf Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung verwiesen wird, jedoch ein expliziter Verweis auf § 28 EStG fehlt und somit auch nicht davon ausgegangen werden kann, dass der Gesetzgeber hier eine vollumfängliche Verlustverrechnung mit sämtlichen Einkünften iSd § 28 EStG vorsehen wollte. Damit wird auch nach Ansicht der Bundesregierung ein verfassungskonformes Auslegungsergebnis des § 30 Abs 7 EStG sichergestellt, indem sachlich in keinem Zusammenhang mit einem Grundstück stehende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vom Ausgleich mit Verlusten aus privaten Grundstücksveräußerungen ausgeschlossen werden. Den Bedenken des VfGH, dass die Verlustverrechnungsmöglichkeit mit den Vermietungseinkünften in unsachlicher Weise zu weit geraten wäre, kann daher nach Ansicht der Bundesregierung durch eine teleologische Reduktion des Begriffs der Vermietung und Verpachtung im § 30 Abs 7 EStG Rechnung getragen werden.“ Der VfGH ist letztlich mit Erkenntnis vom 30. 11. 2017, G 183/2017, zur Wortfolge „mit Einkünfte [sic!] aus Vermietung und Verpachtung“ der Äußerung der Bundesregierung gefolgt. Es „ist mit der Bundesregierung davon auszugehen, dass der systematische Zusammenhang der Vorschrift des § 30 Abs 7 EStG mit der Besteuerung privater Grundstücksveräußerungen eine Auslegung nahelegt, die den Verlustausgleich auf Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken gem § 28 Abs 1 Z 1 EStG einschränkt. Der Wortlaut der Vorschrift des § 30 Abs 7 EStG idF BGBl I 2012/112 steht einer solchen Auslegung nicht entgegen.“ In Anlehnung an den VfGH ist also in verfassungskonformer Interpretation davon auszugehen, dass es sich bei den in § 30 Abs 7 EStG seit dem AbgÄG 2012 bis einschließlich dem Veranlagungsjahr 2017 unverändert genannten „Einkünften aus Vermietung und Verpachtung“ nur um solche handelt, die unter § 28 Abs 1 Z 1 1/2021

EStG fallen und somit in einem sachlichen Zusammenhang mit privaten Grundstücken stehen. Die Einschränkung ist dabei im Wege einer teleologischen Reduktion zu erreichen. […] Im gegenständlichen Fall entstand dem Beschwerdeführer durch den am 16. 5. 2017 erfolgten Verkauf der privaten Liegenschaft im Streitjahr 2017 ein Verlust aus privater Grundstücksveräußerung. In diesem Jahr erzielte der Beschwerdeführer positive Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Die Einkünfte des Beschwerdeführers resultierten aber aus der Überlassung eines Patents und sind daher unter § 28 Abs 1 Z 3 EStG zu subsumieren. Es handelt sich dabei nicht um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die unter § 28 Abs 1 Z 1 EStG fallen. Der im Streitjahr 2017 erzielte Verlust aus der Grundstücksveräußerung kann somit – in Anlehnung an die Judikatur des VfGH – in verfassungskonformer Interpretation des § 30 Abs 7 EStG nicht mit den vom Beschwerdeführer im Jahr 2017 erzielten und unter § 28 Abs 1 Z 3 EStG fallenden positiven Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ausgeglichen werden. Eine Erweiterung des Verlustausgleichs auf Einkünfte gem § 28 Abs 1 Z 3 EStG erfolgte auch im JStG 2018, BGBl I 2018/62, durch den Gesetzgeber nicht. Die Vermietungstätigkeit iZm der Liegenschaft war unstrittig nicht als Einkunftsquelle iSd EStG gestaltet. Dementsprechend standen im Streitjahr 2017 dem Veräußerungsverlust aus dem Verkauf dieser Liegenschaft keine (positiven) Einkünfte aus einer Vermietungstätigkeit iSd § 28 Abs 1 Z 1 EStG gegenüber. […]

Anmerkung Die Entscheidung betrifft den Ausgleich von Verlusten aus privaten Grundstücksveräußerungen mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach der für 2017 geltenden Gesetzesfassung. Nach § 30 Abs 7 EStG idF des StRefG 2015/16, BGBl I 2015/118, ist ein Verlust aus privaten Grundstücksveräußerungen auf 60 % zu kürzen und gleichmäßig auf das Jahr der Verlustentstehung und die folgenden 14 Jahre zu verteilen und ausschließlich mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auszugleichen. Anstelle der Verteilung auf 15 Jahre kann der Steuerpflichtige in der Steuererklärung den Ausgleich des gesamten auf 60 % gekürzten Verlustes im Verlustentstehungsjahr mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung beantragen. Ein allenfalls verbleibender Verlustüberhang geht verloren. Strittig war im vorliegenden Fall, ob der Ausgleich des auf 60 % gekürzten Verlustes mit Einkünften aus der Verwertung eines Patents iSv § 28 Abs 1 Z 3 EStG zulässig ist. Aufgrund des Erkenntnisses des VfGH vom 30. 11. 2017, G 183/2017, ist in verfassungskonformer Interpretation davon auszugehen, dass es sich bei den

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RECHTSPRECHUNG in § 30 Abs 7 EStG genannten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nur um solche handelt, die unter § 28 Abs 1 Z 1 (sowie mE Z 4 – siehe weiter unten) EStG fallen und somit in einem sachlichen Zusammenhang mit privaten Grundstücken stehen. Vor diesem Hintergrund war die Verwehrung des Verlustausgleichs durch das Finanzamt nach mE zutreffender Ansicht des BFG in verfassungskonformer Interpretation der Bestimmung rechtskonform. Die Revision ließ das BFG dennoch zu, weil zwar ein Erkenntnis des VfGH, aber keines des VwGH zur Auslegung der Wortfolge „mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung“ in § 30 Abs 7 EStG in der für das Streitjahr 2017 gültigen Fassung vorliegt. Mit dem JStG 2018, BGBl I 2018/62, präzisierte der Gesetzgeber die Verlustausgleichsbestimmung des § 30 Abs 7 EStG mit Inkrafttreten 15. 8. 2018 ab Veranlagungsjahr 2018 dahingehend, dass Verluste ausschließlich mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auszugleichen sind, soweit diese unter § 28 Abs 1 Z 1 und 4 EStG fallen. Die Erweiterung auf die Z 4 (Einkünfte aus veräußerten Miet- und Pachtforderungen) trug unter anderem auch den in der Literatur geäußerten Bedenken Rechnung, wonach ein Ausschluss dieser Einkünfte sachlich nicht nachvollziehbar gewesen wäre (vgl dazu Kanduth-Kristen/Kampitsch, Abzugsver-

bot bei sonderbesteuerten und Verlustausgleich bei privaten Grundstücksveräußerungen, SWK 2018, 81 [87 ff]), da insb Einkünfte gem § 28 Abs 1 Z 4 EStG häufig mit der veräußerten Liegenschaft in engem Zusammenhang stehen. Sollten in einem Veranlagungszeitraum Verluste aus Vermietung und Verpachtung iSd Z 2 oder 3 mit positiven Einkünften aus Vermietung und Verpachtung iSd Z 1 und 4 sowie mit einem Verlust aus privaten Grundstücksveräußerungen zusammentreffen, ist nach den Erläuterungen zum JStG 2018 (ErlRV 190 BlgNR 26. GP, zu Art 1 Z10 und Z 28 lit c) an der bisherigen Systematik des Verlustausgleichs („horizontal“ vor „vertikal“) festzuhalten. Eine isolierte Betrachtung der bloß mit Grundstücken in Zusammenhang stehenden Vermietungsund Verpachtungseinkünfte hat nicht zu erfolgen. Aufgrund der Tatsache, dass der Verlustausgleich für private Grundstücksveräußerungen in § 30 Abs 7 EStG zwingend geregelt ist („ist […] auszugleichen“) und der Verlust mangels Ausgleichsmöglichkeit anderenfalls verloren geht, ist mE in Durchbrechung der üblichen Systematik eine vorrangige Verrechnung des (auf 60 % gekürzten) Verlustes aus der Grundstücksveräußerung mit den Einkünften gem § 28 Abs 1 Z 1 und Z 4 denkbar. Sabine Kanduth-Kristen

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RECHT

Kurzzeitvermietung nach Unionsrecht

Die Kurzzeitvermietung im Lichte des Unionsrechts Aktuelle Rechtsprechung des EuGH Recht

Matea Pejic Vor Kurzem hat der EuGH entschieden, dass Mitgliedstaaten für Kurzzeitvermietungen Genehmigungspflichten vorsehen dürfen. Der Wohnungsmangel ist in vielen Ländern dermaßen hoch, dass einige Mitgliedstaaten schon seit geraumer Zeit gegen die private Kurzzeitvermietung über Online-Plattformen vorgehen. Nun hat der EuGH festgestellt, dass derartige Einschränkungen auch mit dem Unionsrecht vereinbar sind.

1. Fall 1.1. Sachverhalt Im gegenständlichen Fall, EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, vermieteten zwei Wohnungseigentümer ihre Eigentumswohnungen in Paris auf einer Website wiederholt für kurze Zeit an Personen, die sich nur temporär in der Stadt aufhielten. Aufgrund dessen wurde über sie eine Geldbuße in Höhe von 15.000 € verhängt. Im Großraum Paris sowie in Gemeinden mit mehr als 200.000 Einwohnern ist es nach französischem Recht verpflichtend, im Vorhinein eine Genehmigung für die Kurzzeitvermietung von Wohnungen zu erwerben, welche die Wohnungseigentümer jedoch nicht besaßen. Der Fall landete vor dem französischen Kassationsgerichtshof, der ihn wiederum dem EuGH zur Vorabentscheidung vorlegte.

1.2. Rechtliche Problematik Die Wohnungseigentümer zweifelten an, dass eine solche Einschränkung des freien Dienstverkehrs durch die notwendige Rechtfertigung eines zwingenden Grundes des Allgemeininteresses gerechtfertigt sei. Auch stehe nicht fest, ob das mit der Regelung verfolgte Ziel durch ein gelinderes Mittel hätte erreicht werden können.1 Zuletzt sei auch nicht klar, ob die einschränkenden Regelungen den Anforderungen des Art 10 Dienstleistungsrichtlinie2 entsprechen.3 Die Dienstleistungsrichtlinie soll den freien Verkehr von Dienstleistungen im Binnenmarkt gewähren. Der Kassationsgerichtshof legte dem EuGH den Fall zur Vorabentscheidung darüber vor, ob die Dienstleistungsrichtlinie auf die Kurzzeitvermietung überhaupt anwendbar ist und, bejahendenfalls, ob die französischen Regelungen unionsrechtskonform sind.4 Da die 1 2

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EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 22. Richtlinie 2006/123/EG des europäischen Parlaments und des Rates vom 12. 12. 2006 über Dienstleistungen im Binnenmarkt, ABl L 376 vom 27. 12. 2006, S 36 (Dienstleistungsrichtlinie). EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 22. EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 26.

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Aspekte des zwingenden Grundes des Allgemeininteresses sowie der Verhältnismäßigkeit im Zusammenhang mit dieser Entscheidung besonders spannend sind, sollen diese nachstehend genauer behandelt werden. Der EuGH stellte zunächst fest, dass die Dienstleistungsrichtlinie auf die regelmäßige Kurzzeitvermietung von möblierten Wohnungen an Personen, die sich nur temporär in der jeweiligen Gemeinde aufhalten, ohne dass sie dort ihren Wohnsitz begründen, anwendbar ist.5

Mag. Matea Pejic ist juristische Mitarbeiterin bei der Kanzlei Eversheds Sutherland in Wien sowie Rechtspraktikantin im Sprengel des OLG Wien.

1.3. Zwingender Grund des Allgemeininteresses Zwingende Gründe des Allgemeininteresses sind gemäß Art 4 Z 8 Dienstleistungsrichtlinie Gründe, die der Gerichtshof in ständiger Rechtsprechung als solche anerkannt hat. Dazu zählt auch der Schutz der städtischen Umwelt.6 Zum Erfordernis des zwingenden Grundes eines Allgemeininteresses gemäß Art 9 Abs 1 lit b Dienstleistungsrichtlinie führte der EuGH aus, dass dementsprechend auch die Bekämpfung der Wohnungsnot sowie der Schutz der Eigentümer und Mieter zwingende Gründe des Allgemeininteresses im Sinne des Unionsrechts und insbesondere der Dienstleistungsrichtlinie darstellen.7

1.4. Verhältnismäßigkeit Die Regelung, mit welcher die Kurzzeitvermietung beschränkt werden soll, muss gemäß Art 9 Abs 1 lit c Dienstleistungsrichtlinie auch verhältnismäßig sein. Der EuGH entschied, dass die nationale Regelung, die eine vorherige Genehmigung vorschreibt, verhältnismäßig ist. Das Ziel könne nicht durch ein gelinderes Mittel erreicht werden. Eine nachträgliche Kontrolle würde zu spät erfolgen und wäre somit nicht wirksam.8 Natürlich muss die nationale Regelung, mit der die vorherige Genehmigung angeordnet 5 6 7 8

EuGH 22. 9. 2020, C-727/18, Rn 45. EuGH 22. 9. 2020, C-727/18, Rn 67. EuGH 22. 9. 2020, C-727/18, Rn 66. EuGH 22. 9. 2020, C-727/18, Rn 75.

Cali Apartments, C-724/18 und Cali Apartments, C-724/18 und Cali Apartments, C-724/18 und Cali Apartments, C-724/18 und

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RECHT

Kurzzeitvermietung nach Unionsrecht

wird, auch den Voraussetzungen gemäß Art 10 Abs 2 Dienstleistungsrichtlinie entsprechen.9 Das bedeutet, dass sie gemäß Art 10 Abs 2 Dienstleistungsrichtlinie nicht diskriminierend sein darf; sie muss klar, unzweideutig und objektiv sein, im Voraus bekannt gemacht werden sowie transparent und zugänglich sein.

1.5. Fazit Der EuGH sprach aus, dass die Regelungen nach französischem Recht, welche die Kurzzeitvermietung von Wohnungen beschränken, dem Unionsrecht entsprechen. Es liegt ein zwingender Grund des Allgemeininteresses, nämlich die Bekämpfung des Mietwohnungsmangels, vor. Die Regelungen sind in Bezug auf das angestrebte Ziel auch verhältnismäßig und stehen dem Unionsrecht nicht entgegen, solange sie den Anforderungen des Art 10 Abs 2 Dienstleistungsrichtlinie entsprechen.

2. Rechtslage in Österreich Wie sieht es nun in Österreich mit der Kurzzeitvermietung von Wohnungen aus? Auch hierzulande werden viele Wohnungen privat über Online-Plattformen vermietet.10 Wie auch in Frankreich hat der österreichische Gesetzgeber Schranken für die Kurzzeitvermietung vorgesehen. Besonders zu erwähnen sind das Wohnungseigentumsgesetz (WEG),11 die Gewerbeordnung (GewO)12 sowie das Landesrecht.

2.1. Wohnungseigentumsgesetz Gemäß § 16 Abs 1 WEG kommt die Nutzung der Wohnung dem Wohnungseigentümer zu. Abs 2 leg cit regelt, dass Wohnungseigentümer unter Umständen zu Änderungen (dazu gehören auch Widmungsänderungen) berechtigt sind. Wichtig im Zusammenhang mit der Kurzzeitvermietung ist insbesondere § 16 Abs 2 Z 1 WEG. Dieser normiert ua, dass eine solche Änderung keine Beeinträchtigung schutzwürdiger Interessen der anderen Wohnungseigentümer nach sich ziehen darf. Werden Wohnungen, welche auch als solche gewidmet sind, kurzzeitig vermietet, liegt gemäß § 16 Abs 2 Z 1 WEG eine genehmigungspflichtige Widmungsänderung vor.13 Werden nämlich bei der Vermietung Nebenleistungen wie zB die Beistellung und Reinigung der Bettwäsche oder Handtücher sowie die Endreinigung des Objekts angeboten, handelt es sich nicht mehr um ein bloßes Überlassen einer Wohnmöglichkeit. Vielmehr liegt dann ein Be-

herbergungsvertrag vor. Die Beherbergung würde dann nicht mehr der Widmung als Wohnung entsprechen, weshalb eine Widmungsänderung vorliegt. Durch die hohe Frequentierung des Hauses und die ständig wechselnden Personen könnte es auch zur Beeinträchtigung schutzwürdiger Interessen anderer Wohnungseigentümer kommen.14 Möchte ein Wohnungseigentümer nun seine Wohnung umwidmen, so braucht er die Zustimmung der anderen Miteigentümer. Diese Zustimmung kann auch durch einen Beschluss im Außerstreitverfahren ersetzt werden.15

2.2. Gewerbe- und Landesrecht Bei der Kurzzeitvermietung könnte es sich auch um ein Gastgewerbe gemäß § 111 Abs 1 Z 1 GewO handeln, da möglicherweise eine Beherbergung von Gästen stattfindet.16 In ständiger Rechtsprechung hat der VwGH bei der Beurteilung, ob eine Beherbergung von Gästen gemäß § 111 Abs 1 Z 1 GewO vorliegt, bis dato auf den Gegenstand des Vertrags, der Nebenvereinbarungen über die Bereitstellung von Bettwäsche und über Dienstleistungen sowie die Vereinbarung von Kündigung und Kündigungsfristen und auch darauf, wie sich der Betrieb nach außen darstellt, abgestellt. Sollte ein Gewerbe vorliegen, ist eine gewerberechtliche Genehmigung nötig.17 Auch manche Bundesländer sehen eigene Regelungen vor, um die Kurzzeitvermietungen zu beschränken.18 ZB gibt es in Wien gemäß § 7a Wr BauO19 sogenannte Wohnzonen, in welchen gemäß Abs 3 leg cit die gewerbliche Nutzung von Wohnungen für kurzfristige Beherbergungszwecke nicht gestattet ist.20 Gründe für derartige Wohnzonen können nach Abs 1 leg cit die Stadtentwicklung, die Vielfalt der städtischen Nutzung des Baulandes, die Stadtstruktur und die Ordnung des städtischen Lebensraums zur Erhaltung des Wohnungsbestands sein. Nur in Ausnahmefällen darf auf Antrag eine Genehmigung gemäß Abs 5 leg cit erteilt werden, um eine Wohnung für andere als für Wohnzwecke zu verwenden.21

2.3. Ziel der Beschränkungen Aus den diversen soeben erörterten Gesetzen lassen sich auch verschiedene Ziele ableiten, die verfolgt werden. Während § 16 Abs 2 Z 1 WEG normiert, dass sämtliche Änderungen schutzwürdige Interessen der Miteigentümer nicht be14 15

9 10 11 12 13

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EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 108. Cech, Kurzzeitvermietungen und Landesrecht, bbl 2020, 79 (79). BGBl I 2002/70 idF BGBl I 2002/114. BGBl 1994/194. Etzersdorfer, Kurzzeitige Vermietung einer Eigentumswohnung zu Fremdenverkehrszwecken: Widmungsänderung, wobl 2020, 383 (383).

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OGH 8. 11. 2011, 3 Ob 158/11y. Seeber-Grimm/Seeber, Kurzzeitvermietungen: Airbnb & Co im rechtlichen „Graubereich“? ZRB 2018, 46 (47). Tuma, Kurzzeitvermietung einer Wohnung – gewerbsmäßige Beherbergung, RdW 2019, 606 (606). Tuma, RdW 2019, 606 (606). Holzer, Das Ende der gewerblichen Wohnraumvermietung in Wien, wobl 2020, 167 (167). LGBl 1930/11. Cech, bbl 2020, 79 (79). Cech, bbl 2020, 79 (80).

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RECHT

Kurzzeitvermietung nach Unionsrecht

einträchtigen dürfen, und somit die anderen Miteigentümer schützen soll, steht bei der Wr BauO als Landesgesetz andererseits vor allem der Schutz des Wohnungsbestands und die Erhaltung der Wohnungen zu Wohnzwecken im Vordergrund.22 Beeinflusst nun die gegenständliche Entscheidung des EuGH die innerstaatlichen Regelungen in Österreich? Um diesbezüglich Aussagen treffen zu können, lohnt sich ein Blick in die verfahrensgegenständlichen französischen Regelungen. Durch einen Rechtsvergleich lässt sich gegebenenfalls erörtern, inwiefern die Rechtsordnungen und die Genehmigungen, die diese bezüglich Kurzzeitvermietungen vorsehen, vergleichbar sind. Eine ähnliche Rechtslage könnte dazu führen, dass die Entscheidung des EuGH auch die österreichische Rechtslage untermauert.

3. Vergleich mit der französischen Rechtsordnung 3.1. Lage in Frankreich Besonders von Bedeutung ist in diesem Zusammenhang das französische Bau- und Wohngesetzbuch.23 Art L. 631-7 CCH24 normiert, dass die wiederholte kurzzeitige Vermietung von Räumen, die zu Wohnzwecken bestimmt sind, an Personen, die dort keinen Wohnsitz begründen wollen, eine Nutzungsänderung im Sinne dieses Artikels darstellt.25 Mit dieser Regelung sollen insbesondere die Wohnungsnot bekämpft, eine Verschlechterung der Bedingungen für den Zugang zu Wohnraum verhindert sowie Eigentümer und Mieter geschützt werden.26 Art L. 631-7 CCH legt deshalb eine vorherige Genehmigungspflicht für die Kurzzeitvermietung von Wohnungen fest, da diese eine Umnutzung darstellt.27

3.2. Bedeutung der Entscheidung für die österreichische Rechtslage Aus den vorangehenden Erörterungen lässt sich eine Parallele zwischen der österreichischen und der französischen Rechtsordnung ziehen. Beide 22 23 24 25 26 27

Trapichler, Die Wiener Wohnzone, bbl 2020, 173 (174). EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 13. Code de la construction et de l´habitation. EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 13. EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 65. EuGH 22. 9. 2020, Cali Apartments, C-724/18 und C-727/18, Rn 13.

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verfahrensrelevanten Regelungen zielen darauf ab, sowohl den Wohnungsmangel zu bekämpfen als auch die anderen Eigentümer und auch Mieter zu schützen. Somit verfolgen beide Rechtsordnungen in ihren Grundsätzen dieselben Ziele, die laut EuGH zwingende Gründe des Allgemeininteresses darstellen. Bezüglich der Verhältnismäßigkeit kann festgehalten werden, dass beide Rechtsordnungen vorherige Genehmigungen für das kurzzeitige Vermieten von Wohnungen vorsehen. Der EuGH stellt fest, dass eine nachträgliche Kontrolle nicht rechtzeitig erfolgen würde und die festgelegten vorherigen Genehmigungspflichten in Frankreich somit verhältnismäßig sind. Die auch in Österreich vorliegende vorherige Genehmigungspflicht stellt sich also dem Grunde nach ebenfalls unionsrechtskonform dar. Ob das Genehmigungsverfahren den sonstigen Anforderungen des Art 10 Abs 2 Dienstleistungsrichtlinie entspricht, muss natürlich im Einzelnen sorgfältig geprüft werden. Zusammenfassend kann somit gesagt werden, dass die Entscheidung des EuGH die in Österreich herrschenden Regelungen bezüglich der Einschränkung der Kurzzeitvermietung von Wohnungen grundsätzlich untermauert.

AUF DEN PUNKT GEBRACHT Der EuGH hat entschieden, dass EU-Mitgliedstaaten selbst Regelungen setzen dürfen, um die Kurzzeitvermietung von Wohnungen innerstaatlich zu regulieren. Um Einschränkungen einzuführen, muss jedoch ein zwingender Grund des Allgemeininteresses vorliegen. Der Wohnungsmangel und der Schutz der Eigentümer stellen zwingende Gründe des Allgemeininteresses im Sinne des Unionsrechts dar. Zusätzlich müssen die Maßnahmen verhältnismäßig sein, was bei vorherigen Genehmigungsverfahren der Fall ist. Eine nachträgliche Genehmigung wäre nicht effektiv, da diese zu spät käme. Wie in Frankreich sieht auch der österreichische Gesetzgeber einige Regelungen zur Beschränkung der Kurzzeitmieten vor. Zusätzlich zu einer Umwidmungsgenehmigung nach WEG könnte auch eine Gewerbeberechtigung nach der GewO einzuholen sein. Sollte sich die Wohnung in einer Wohnzone nach der Wr BauO befinden, ist eine Kurzzeitvermietung, außer in wenigen bestimmten Fällen, gänzlich ausgeschlossen.

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immoaktuell_2021_h01.fm Seite 28 Freitag, 26. Februar 2021 11:16 11

RECHT

Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung

Die Behandlung von Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung Recht

Elisabeth Woschnagg Gemäß den regulatorischen Vorgaben sind Banken verpflichtet, Eigenmittel für die vergebenen Kredite zu unterlegen. Je nach Beschaffenheit des Kreditgeschäftes werden daher Risikokosten in unterschiedlicher Höhe an die Kreditnehmer weitergereicht. Kredite mit Immobilienbezug – insbesondere Wohnimmobilien – unterliegen dabei deutlichen Erleichterungen – allerdings trifft das nicht für alle Immobilienfinanzierungen zu. Spekulative Elemente können die Kreditkosten empfindlich erhöhen.1

1. Regulierung des Finanzmarkts 1

Dr. Elisabeth Woschnagg, MSc ist Advisor in der Bankenaufsicht der Oesterreichischen Nationalbank.

Der Immobilienmarkt ist stark von den zur Verfügung stehenden Finanzierungsmöglichkeiten abhängig. Banken unterliegen wiederum bestimmten regulatorischen Rahmenbedingungen, welche die Kreditvergabe an den Immobiliensektor auf unterschiedliche Arten beeinflussen. Welche Auswirkungen und Wirkungsweisen hier zu beobachten sind, soll im Folgenden genauer beleuchtet werden.2 Regulierung geht per Definition mit Einschränkungen einher, die auf eine Finanzmarktstabilisierung abzielen und dazu beitragen sollen, einen unangemessenen Aufbau von Risiken zu verhindern. Die erstmalige Einführung eines Regulierungsrahmenwerks bewirkt (im Vergleich zur unregulierten Situation) eine homogenere und eventuell höhere Unterlegung von (Immobilien-)Finanzierungen mit Eigenmitteln, was sich in weiterer Folge in Kreditkosten für die Kreditnehmer widerspiegelt. Indem Banken besser gegenüber Risiken gewappnet sind, profitiert jedoch gleichzeitig die Finanzmarktstabilität. Zudem wurde durch die Einführung der entsprechenden Bankenregularien (CRR, CRD3 etc, die auf dem Basler Rahmenwerk beruhen) das Kreditrisikomanagement der Banken auf ein gemeinsames (Mindest-)Anforderungsniveau gestellt, und auch der Konsumentenschutz gibt einheitliche Kreditparameter vor. Kreditnehmer sind seither somit insgesamt mit einer homogeneren Angebotsstruktur an Krediten konfrontiert. Der Immobilienkreditbereich stellt einen bestimmten Querschnitt aus dem Bankgeschäft dar. Entsprechend sind auch die Regelungen zu Immobilienkrediten nicht in einem einheitlichen Immobilien-Standard geregelt. Vielmehr finden sich rechtliche Regelungen mit Immobilienbezug in vielen unterschiedlichen Vorschriften rund um das Kredit(risiko)management. Im Vergleich zur insgesamt recht umfangreichen Bankenregulierung erscheint die Bankenregulierung speziell im Immobilienbereich nicht übermäßig detailliert und restriktiv. Insofern sind Banken zwar mit sehr hohem Aufwand konfrontiert, um die regulatorischen Anforderungen einhalten zu können (Compliance). Dieser hohe Umfang an Regularien ist aber nicht speziell auf die Regulierung iZm Immobilienrisiken zurückzuführen.

2. Analyse der Regularien Da die von Basel abstammenden Regularien schon seit vielen Jahren in Kraft sind, stellt sich die Frage, ob Immobilienfinanzierungen im Vergleich zu anderen (nicht Immobilien-)Finanzierungen aktuell günstigeren regulatorischen Bedingungen unterliegen und Banken somit einen Anreiz haben, immobilienbesicherte Finanzierungen zu begeben. Diese Frage ist mit „ja“ zu beantworten. Die Analyse der Regularien zeigt, dass Risikopositionen überwiegend eine begünstigtere Behandlung erfahren, wenn ein Immobilien-Kontext besteht. Dadurch spiegelt sich wider, dass Immobiliensicherheiten eventuelle Verluste und somit Risiken reduzieren. Dies trifft insbesondere auf Wohnimmobilien – im Gegensatz zu Gewerbeimmobilien – zu. Banken haben aber nicht nur einen Anreiz, verstärkt immobilienbesicherte Forderungen zu begeben, sondern gleichzeitig auch in risikoärmere Geschäfte zu investieren. 1 2 3

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Alle getätigten Aussagen sind Privatmeinungen der Autorin. Sofern Ausdrücke in der männlichen Form angeführt sind, sind sowohl die männliche als auch die weibliche Form zu verstehen. Um einen detaillierteren Einblick in die Wirkungsweisen bestehender Regularien zu erhalten, vgl Woschnagg, Die Behandlung von Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung (2020). Vgl Verordnung (EU) 575/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 26. 6. 2013 über Aufsichtsanforderungen an Kreditinstitute und Wertpapierfirmen und zur Änderung der Verordnung, ABl L 176 vom 27. 6. 2013, S 1 (gängige Bezeichnungen: Kapitaladäquanzverordnung, CRR). Vgl Richtlinie 2013/36/EU des europäischen Parlaments und des Rates vom 26. 6. 2013 über den Zugang zur Tätigkeit von Kreditinstituten und die Beaufsichtigung von Kreditinstituten und Wertpapierfirmen, zur Änderung der Richtlinie 2002/87/EG und zur Aufhebung der Richtlinien 2006/48/EG und 2006/49/EG, ABl L 176 vom 27. 6. 2013, S 338 (gängige Bezeichnungen: Eigenkapitalrichtlinie, CRD).

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Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung

RECHT

Auf die konkrete Bemessungsmethodik heruntergebrochen lässt sich Folgendes ableiten: Für Banken, die ihre Eigenmittel für das Kreditrisiko nach internen Modellen (IRB-Ansatz) berechnen, fließen Immobilien-Sicherheiten kreditrisikomindernd über den Parameter „Verlust bei Ausfall“ (LGD) ein. Bei Anwendung der standardisierten Bemessungsmethode (Standardansatz) erhalten Immobilienfinanzierungen geringere standardisierte Risikogewichte als andere Finanzierungen, was sich in einer niedrigeren Eigenmittelunterlegung und somit in niedrigeren Kreditkosten niederschlägt. Dabei ist die Höhe der Unterlegung stark von der Art des Geschäfts (Sicherheit, Kundensegment, Projektart etc) abhängig. So unterliegen spekulative Immobilienfinanzierungen deutlich erhöhten Eigenmittelanforderungen im Vergleich zu anderen Krediten mit Immobilienbezug. Die Kapitaladäquanzverordnung (CRR) definiert spekulative Immobilienfinanzierungen als Darlehen zum Zwecke des Erwerbs, der Entwicklung oder des Baus von – oder im Zusammenhang mit – Immobilien bzw Flächen für solche Immobilien mit der Absicht, diese gewinnbringend zu verkaufen. In Hinblick auf die zukünftigen Regelungen (Basel 3.5), die frühestens 2022 anzuwenden sein werden, ist absehbar, dass diese Regelungen zu einer höheren Risikosensitivität in Abhängigkeit der Beleihungsquote4 führen werden (Kredite mit niedrigeren Beleihungsquoten sind günstiger zu unterlegen als bisher, Kredite mit höheren Beleihungsquoten erfordern eine höhere Eigenmittelunterlegung). Darüber hinaus wurden aufsichtsrechtliche Erwartungshaltungen5 hinsichtlich einer nachhaltigen Kreditvergabepolitik bei Wohnimmobilienkrediten von Privatkunden veröffentlicht, die den Aufbau unangemessener Risiken verhindern sollen und einen Rahmen für die Kreditvergabepraktiken der Banken darstellen. Konkret beinhaltet diese Erwartungshaltung, dass 1. Kreditnehmer für private Wohnimmobilienkredite (es wird nicht das gesamte Privatkundensegment genannt) mindestens 20 % an Eigenmitteln einbringen sollen (dh eine Belastung einer Immobilie zu maximal 80 %), 2. die Rückzahlungsrate nicht mehr als 30 % bis 40 % des Nettoeinkommens betragen sollte und dass 3. Rückzahlungszeiträume über 35 Jahre die Ausnahme darstellen sollten und die Einkommensentwicklung über den Lebenszyklus berücksichtigt werden solle. Diese Vorgaben zielen auf konservativere Kreditvergabepraktiken ab, was die Kreditvergaben zwar hinsichtlich des Volumens einschränken kann, gleichzeitig aber auch zu einer höheren Kreditqualität in den Bankenportfolios führt. Dies stärkt in weiterer Konsequenz die Resilienz gegenüber Schocks und die Finanzmarkstabilität. Seit 2017 enthält eine Leitlinie der Europäischen Bankenaufsichtsbehörde6 die Vorgabe, dass nach einem Kreditausfall durch die Bank in Besitz genommene Immobilien nach einem Jahr abgestoßen werden sollten. An der Vorgabe, wonach Banken keine „Hold-Strategie“ verfolgen dürfen, ist bemerkenswert, dass diese Regelung nicht nur wesentliche Auswirkungen auf die Verwertungsstrategie der in Besitz genommenen Vermögenswerte in den Banken haben kann. Der raschere Verkauf, der unabhängig von der erwarteten Marktentwicklung erfolgen soll, hat auch das Potenzial, die Liquidität des Immobilienmarktes zu erhöhen und dadurch potenziell zu sinkenden Immobilienpreisen zu führen. In der Praxis lag die durchschnittliche Haltedauer von in Besitz genommenen Vermögensgegenständen bislang deutlich über einem Jahr, oft deutlich über fünf Jahren. Andere Maßnahmen, wie das Veröffentlichen von Meldedaten und Preisindizes (vgl Wohnimmobilienpreisindex der OeNB) erhöhen die Transparenz und verringern potenziell die Preisvarianz auf dem Immobilienmarkt.

3. Überblick diverser Regulierungsmaßnahmen und ihrer Wirkungsrichtungen Die Einflussfaktoren und Wirkungsrichtungen können in folgender Tabelle zusammengefasst werden:

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Einflussfaktor

Mögliche Auswirkungen

erstmalige Einführung der Bankenregulierung

• • • • •

Vereinheitlichung und potenzieller Anstieg der Eigenmittelunterlegung und Kreditkosten risikoadäquate Bepreisung durch Banken Vereinheitlichung der Standards in Banken Erhöhung der Finanzmarktstabilität homogenere Angebotsstruktur

Die Beleihungsquote (oft als loan-to-value ratio, LTV ratio bezeichnet) bezeichnet vereinfacht gesprochen das Verhältnis des Kreditrahmens zum Sicherheitenwert. Vgl Finanzmarkstabilitätsgremium, Presseaussendung zur 17. Sitzung des Finanzmarktstabilitätsgremiums, September 2018, abrufbar unter https://www.fmsg.at/publikationen/presseaussendungen/2018/17te-sitzunge.html (Zugriff am 12. 10. 2020). Europäische Bankenaufsichtsbehörde, Guidelines on management of non-performing and forborne exposures, EBA/GL/ 2018/06 (2018).

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RECHT

Immobilienfinanzierungen in der Bankenregulierung

Einflussfaktor

Mögliche Auswirkungen

Kalibrierung der Eigenmittelanforderungen

• • • • •

begrenzte Haltedauern von in Besitz genommenen Sicherheiten Meldewesen

Kreditvergabestandards

Veröffentlichung von Preisindizes Verbraucherschutz für Wohnimmobilienkredite

• • • • • • • • • • • •

Immobiliensicherheiten reduzieren die Eigenmittelunterlegungshöhe Verlagerung der Kreditvergabe hin zu Immobilienfinanzierungen aufgrund begünstigter Behandlung bei Immobiliensicherheiten zukünftig stärkere Risikosensitivität Verlagerung hin zu Finanzierungen mit niedrigen Beleihungsquoten spekulative Elemente erhöhen die Unterlegungspflichten und somit Kreditkosten höherer Verkaufsdruck für in Besitz genommene Immobilien Erhöhung der Liquidität am Immobilienmarkt potenziell preisdämpfende Wirkung bei Immobilientransaktionen Ermöglichen von Querschnittsvergleichen durch die Aufsicht Konvergenz von Aufsichtspraxis Konvergenz der Herangehensweisen seitens Banken konservativere Kreditvergabepraktiken Verlagerung der Kreditvergabe hin zu niedrigeren Beleihungsquoten Erhöhung der Finanzmarktstabilität Verringert die Varianz realisierter Kaufpreise (Vergleichbarkeit ermöglicht das Vermeiden von Über- und Unterbewertungen) homogenere Angebotsstruktur höhere Transparenz führt zu höherer Liquidität des Marktes

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass Regulierung per Definition mit Einschränkungen einhergeht, die jedoch mit einem stabilisierenden Effekt auf den Finanzmarkt verbunden sind. Die bankenregulatorischen Werkzeuge bewirken ganz klar, dass Forderungen mit Immobilienbesicherung im Vergleich zu anderen Krediten durchschnittlich mit geringeren Eigenmitteln zu unterlegen sind und daher ein deutlicher Anreiz für Banken besteht, Kredite verstärkt in diesen Sektor zu vergeben. Gleichzeitig bewirken aufsichtsrechtliche Vorgaben etwa hinsichtlich einer Beleihungsquote einen Anreiz für Banken, verstärkt risikoärmere Geschäfte einzugehen (zB erhalten sogenannte „spekulative Immobilienfinanzierungen“ höhere Risikogewichte). Andere Maßnahmen, wie die Begrenzung der Haltedauern von in Besitz genommenen Immobiliensicherheiten oder das Veröffentlichen von Preisindizes, erhöhen das Angebot und die Liquidität bzw die Transparenz auf dem Immobilienmarkt. Dies kann sich günstig auf die Konvergenz im Markt und auf die Marktpreistransparenz auswirken und einen drückenden Effekt auf Marktpreise entfalten.

4. COVID-19 Die in diesem Beitrag angeführten Erkenntnisse besitzen auch nach dem Beginn der COVID-19-Pandemie im März 2020 weiterhin Gültigkeit (mögliche weitere Entwicklungen ab Oktober 2020 spiegeln sich in diesem Beitrag noch nicht wider). Anlässlich dieser plötzlich entstandenen neuen Ausgangslage wurden die bestehenden Regularien zwar nicht abgeändert, sie wurden aber in mehrerlei Hinsicht ausgebaut. So wurden insbesondere generelle (gesetzliche und nicht-gesetzliche) Moratorien eingerichtet, die vorsehen, dass die Zins- und Tilgungszahlungen der Kreditnehmer (sowohl Private als auch Unternehmer) für einen bestimmten Zeitraum ausgesetzt werden.7 Banken nahmen dadurch die wichtige Rolle ein, den Kreditnehmern benötigte Liquidität zur Verfügung zu stellen.

AUF DEN PUNKT GEBRACHT Eine Analyse der Regularien zeigt, dass Kredite überwiegend eine begünstigtere Behandlung erfahren, wenn ein Immobilienkontext besteht. Dadurch spiegelt sich wider, dass Immobiliensicherheiten eventuelle Verluste und somit Risiken reduzieren. Dies trifft insbesondere auf Wohnimmobilien – im Gegensatz zu Gewerbeimmobilien – zu. Banken haben aber nicht nur einen regulatorischen Anreiz, verstärkt immobilienbesicherte Forderungen zu begeben, sondern gleichzeitig auch in risikoärmere Geschäfte zu investieren. 7

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Für Banken bewirken diese Stundungen (solange sie mit gewissen Vorgaben der Europäischen Bankenaufsichtsbehörde konform gehen) keinen automatischen Wertberichtigungsbedarf, sodass bei den international tätigen Banken durch diese Moratorien auch geringere bilanzielle Auswirkungen verbleiben.

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RECHTSPRECHUNG Bestimmte Maßnahmen, wie die Begrenzung der Haltedauer von in Besitz genommenen Immobiliensicherheiten oder das Veröffentlichen von Meldedaten und Preisindizes erhöhen das Angebot, die Liquidität und die Transparenz auf dem Immobilienmarkt. Dies erhöht die Marktpreistransparenz und kann einen drückenden Effekt auf die Preise entfalten. Darüber hinaus gelten aufsichtsrechtliche Erwartungshaltungen hinsichtlich einer nachhaltigen Kreditvergabepolitik, die den Aufbau unangemessener Risiken verhindern sollen und einen Rahmen für die Kreditvergabepraktiken der Banken darstellen.

Rechtsprechung Immobilienrecht Rechtsprechung

Johann Höllwerth / Stefan Rakocevic §§ 523, 828, 839, 1041 ABGB

immo aktuell 2021/4

Voraussetzungen der Räumungsklage bei übermäßiger Nutzung durch einen Miteigentümer OGH 20. 10. 2020, 4 Ob 162/20g Sachverhalt: Die Streitteile sind jeweils zu einem Viertel ideelle Miteigentümer einer Liegenschaft samt darauf errichtetem Einfamilienhaus in Salzburg. Seit Februar 2019 benützt der Beklagte die Liegenschaft allein. Die Kläger beabsichtigten nunmehr, die Liegenschaft im Wege der Vermietung zu nutzen und brachten eine Räumungsklage gegen den Alleinnutzer (= Beklagten) ein. Im Haus bestehen keine getrennten Wohneinheiten, die einer getrennten Vermietung zugänglich sind, die Kläger haben das Haus bisher nicht selbst genutzt. Das Erstgericht gab dem Räumungsbegehren statt. Das Berufungsgericht gab der Berufung des Beklagten Folge und wies das Räumungsbegehren ab. Es erklärte die ordentliche Revision für zulässig, weil sich der OGH mit der Frage, ob die übrigen Miteigentümer ab dem Widerruf der bisherigen faktischen Gebrauchsordnung berechtigt seien, vom allein nutzenden Miteigentümer die Räumung der gemeinsamen Sache zu verlangen, bisher nicht befasst habe. Der OGH gab der Revision der Kläger nicht Folge.

Rechtliche Beurteilung: […] Die Kläger führen in ihrer Revision aus, dass bei übermäßigem Gebrauch durch einen Miteigentümer den anderen beeinträchtigten Miteigentümern zur Wahrung ihrer Anteilsrechte die Räumungsklage zustehe. Dazu ist für den Anlassfall konkret die Frage zu klären, ob die nicht benützenden Miteigentümer, die die gemeinsame Sache vermieten wollen, nach Widerruf des übermäßigen Gebrauchs durch den (hier) allein benützenden Miteigentümer von diesem die Räumung der gemeinsamen Sache wegen titelloser Benützung verlangen können. Grundsätzlich hat jeder Miteigentümer Anspruch auf eine annähernd seinem Miteigentumsanteil entsprechende Nutzung der gemeinsamen Sache, wenn er auch einen persönlichen Bedarf an einer solchen Nutzung hat (RIS-Justiz RS0013612; RS0013575; 4 Ob 221/17d). Haben andere Miteigentümer einen konkreten Gebrauchswunsch, so kann ein ausschließliches 1/2021

oder übermäßiges Benützungsrecht zu Gunsten eines Miteigentümers nur durch eine vertragliche Regelung (Benützungsvereinbarung, Miete oder Prekarium) oder eine Benützungsregelung des Außerstreitrichters eingeräumt werden (RS0013399). Die Kläger haben den alleinigen Gebrauch des Hauses durch den Beklagten widerrufen, weil sie das Haus vermieten wollen. In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, ob es sich dabei um einen konkreten Gebrauchswunsch der Kläger handelt. […] Der bloße Wunsch, die gemeinschaftliche Sache zu vermieten, erfüllt diese Voraussetzung jedoch nicht. Der alleinige bzw übermäßige Gebrauch durch den Beklagten führte trotz Widerspruchs der Kläger nicht zu einem rechtswidrigen Eingriff in deren Anteilsrechte. Mangels titelloser Benützung durch den Beklagten hat das Berufungsgericht das Räumungsbegehren zu Recht abgewiesen. Der Revision der Kläger war damit der Erfolg zu versagen.

Anmerkung Bereits in der Entscheidung vom 10. 6. 2008, 10 Ob 53/08d, sprach der OGH aus, dass nach § 828 ABGB jeder Teilhaber berechtigt ist, die gemeinschaftliche Sache auch ohne vorherige Absprache mit den übrigen Teilhabern zu benützen. Ist die Gebrauchsmöglichkeit beschränkt, darf jeder Teilhaber die gemeinschaftliche Sache derart gebrauchen, dass er den Gebrauch durch die anderen nicht beeinträchtigt. Maßgeblich sind dabei jedoch nicht die abstrakten Gebrauchsmöglichkeiten anderer Miteigentümer, sondern der konkrete Gebrauch durch den anderen Miteigentümer. Nicht jede denkbare Möglichkeit des Gebrauchs ist in diesem Zusammenhang ausreichend. Entscheidungswesentlich ist nach der ständigen Rechtsprechung des OGH in diesem Zusammenhang vielmehr die Frage, ob die bisherigen Benützungsverhältnisse eigenmächtig verändert wurden (siehe dazu etwa OGH 26. 2. 2008, 1 Ob 213/07s). Jeder Miteigentümer ist auch allein zur Räumungsklage gegen den titellosen Benützer berechtigt. Hat der aktivlegitimierte, einzelne Miteigentümer einen Rechtstitel zur

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immoaktuell_2021_h01.fm Seite 32 Freitag, 26. Februar 2021 11:16 11

RECHTSPRECHUNG alleinigen Benützung, schuldet der titellose Benützer auch die Übergabe der Wohnung. Dies ist etwa bei Vorliegen einer Benützungsregelung der Fall, welche den klagenden Miteigentümer zur alleinigen Nutzung berechtigt. Im Anlassfall bestand keine vertragliche oder richterliche Benützungsregelung. Ein rechtswidriger Eingriff in die Anteilsrechte der anderen Miteigentümer kann nur dann vorliegen, wenn ein tatsächlicher Gebrauch oder konkreter Gebrauchswunsch anderer Miteigentümer besteht, weil ohne Gebrauchsstörung selbst ein alleiniger Gebrauch nicht in die Anteilsrechte der anderen Miteigentümer eingreift und daher nicht rechtswidrig ist. Mangelt es nach Widerspruch eines Miteigentümers daher an der Beanspruchung der Sachnutzung, ist das Räumungsbegehren abzuweisen. Unabhängig von der Statthaftigkeit des Räumungsbegehrens ist der Anspruch der übrigen Miteigentümer auf Benützungsentgelt zu sehen (siehe etwa OGH 25. 6. 2009, 2 Ob 248/08x; 20. 1. 2012, 8 Ob 127/ 11a; 19. 6. 2013, 7 Ob 86/13t). In diesem Punkt schließt sich der Kreis: Auch wenn der klagende Miteigentümer in diesem Fall die Rückstellung der gemeinschaftliche Sache nicht durchsetzen kann, lebt ab Widerspruch gegen die übermäßige Nutzung sein Anspruch auf (anteiliges) Benützungsentgelt wieder auf. Stefan Rakocevic § 16 Abs 8 MRG

immo aktuell 2021/5

Auswirkung auf Frist für Mietzinsüberprüfung durch Ausscheiden eines Mitmieters? OGH 30. 9. 2020, 5 Ob 149/20b Sachverhalt: Die Antragsgegnerin ist Vermieterin einer Wohnung in Wien. Die Antragsteller waren aufgrund eines am 25. 1. 2013 abgeschlossenen, auf vier Jahre befristeten Mietvertrags ab 1. 2. 2013 Mieter dieser Wohnung. Das Mietverhältnis endete einvernehmlich vorzeitig; jenes mit dem Zweitantragsteller am 29. 1. 2015 und jenes mit dem Erstantragsteller am 30. 4. 2016. Gegenstand dieses – mit Antrag vom 17. 5. 2016 eingeleiteten – Verfahrens ist die Zulässigkeit des vereinbarten Hauptmietzinses sowie die Überschreitung des jeweils gesetzlich zulässigen Höchstbetrags durch Vorschreibungen zu bestimmten Zinsterminen. Das Erstgericht stellte die Höhe des gesetzlich zulässigen Hauptmietzinses zum relevanten Stichtag und die Tatsache und Höhe der Überschreitung dieses gesetzlich zulässigen Zinsausmaßes ziffernmäßig bestimmt fest. Die – im Revisionsrekursverfahren strittigen – Fragen der Präklusion der Geltendmachung der Unwirksamkeit der Mietzinsvereinbarung und des Verzichts des Erstantragstellers verneinte das Erstgericht. Das Rekursgericht gab dem Rekurs der Antragsgegnerin nicht Folge. Der OGH wies den zugelassenen Revisionsrekurs zurück.

Rechtliche Beurteilung: […] Die Vermieterin steht auf dem Standpunkt, dass mit dem einver-

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nehmlichen Ausscheiden des Zweitantragstellers zum 25. 1. 2015 die Präklusivfrist für beide Mitmieter zu laufen begonnen habe. Ab diesem Zeitpunkt seien zwei Mietverhältnisse vorgelegen, nämlich bis 25. 1. 2015 das Mietverhältnis mit beiden Mitmietern und ab 26. 1. 2015 ein Mietverhältnis nur mit dem Erstantragsteller. Für den Zeitraum bis Jänner 2015 sei der Anspruch daher präkludiert. In diesem Verfahren strittig ist […] nicht die Frage, ab wann die Präklusivfrist des § 16 Abs 8 Satz 2 MRG zu laufen beginnt, wenn ein Mitmieter früher aus einem befristeten Mietverhältnis ausscheidet. Der Lauf der Präklusivfrist beginnt nach der eindeutigen Rechtslage schließlich in jedem Fall mit dem Abschluss der Vereinbarung (RIS-Justiz RS0112326). Zu beurteilen ist hier vielmehr die Frage, ob es auch in dieser Konstellation zu einer Verlängerung der Präklusivfrist iSd § 16 Abs 8 Satz 3 MRG kommt. […] Ein mit mehr als einem Hauptmieter geschlossener Mietvertrag begründet ein einheitliches Mietverhältnis mit allen Mitmietern (RS0101118). Die Rechtsprechung lässt deshalb die Feststellung des zulässigen Mietzinses auch nur gegenüber allen Mitmietern zu (RS0013161 [T1]; RS0110736; RS0101118 [T9]). […] Die Drucksituation des in der Wohnung verbleibenden Mitmieters wird nicht dadurch beseitigt, dass der andere das befristete Mietverhältnis nicht fortsetzt. Auch bei Vermietung an Mitmieter, von denen nur einer – allenfalls auch mit einem anderen Mitmieter – das Mietverhältnis verlängert/fortsetzt, läuft die Präklusivfrist des § 16 Abs 8 MRG daher solange nicht ab, als nicht sechs Monate nach der zusammengerechnet vereinbarten Befristungszeit abgelaufen sind oder aber ein unbefristetes Mietverhältnis abgeschlossen wird (5 Ob 4/20d = RS0119647 [T1])

Anmerkung Während des aufrechten Mietverhältnisses besteht eine Drucksituation für den Mieter. Durch die Bestimmung des § 16 Abs 8 MRG hat der Mieter eines befristeten Mietverhältnisses die Möglichkeit, erst nach Beendigung des Vertrags die Mietzinshöhe einer Überprüfung durch das Gericht zuzuführen, was bei Kettenmietverträgen zu teilweise exorbitant langen Überprüfungszeiträumen mit potenziell hohen Rückforderungsbeträgen führt. Die nunmehrige Entscheidung steht im Einklang mit der Intention des Gesetzgebers und bildet die Fortsetzung bereits vorliegender Judikatur (OGH 20. 2. 2020, 5 Ob 4/20d). Die Drucksituation bleibt aufrecht, wenn einer der beiden Mieter vorzeitig aus dem Mietverhältnis ausscheidet; insb, weil die Mieter als einheitliche Streitpartei nur gemeinsam einen Antrag auf Mietzinsüberprüfung stellen können. Der gegenteiligen Ansicht, wonach zwei unabhängige Mietverhältnisse nach einvernehmlicher Auflösung durch einen Teil entstehen, kann daher nicht gefolgt werden. Stefan Rakocevic

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RECHTSPRECHUNG § 16 Abs 2 WEG; § 523 ABGB; Art 7 Nr 1 lit a, Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012

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Internationale Zuständigkeit für eine Unterlassungsklage gegen touristische Nutzung OGH 21. 1. 2021, 5 Ob 216/20f

Für die Klage eines Wohnungseigentümers gegen einen anderen, im Vereinigten Königreich ansässigen Wohnungseigentümer auf Unterlassung einer widmungswidrigen Verwendung eines Wohnungseigentumsobjekts zur touristischen Nutzung besteht internationale Zuständigkeit am Gerichtsstand der (im Inland) gelegenen Sache nach Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012. Sachverhalt: Beide Parteien sind Wohnungseigentümer eines im Bundesland Salzburg gelegenen Hauses. Der Kläger bewohnt sein Wohnungseigentumsobjekt. Die beklagte Gesellschaft hat ihren Sitz im Vereinigten Königreich. Sie benutzt ihr Wohnungseigentumsobjekt, das zu Wohnzwecken gewidmet wurde, zu touristischen Zwecken, indem sie es regelmäßig an Feriengäste vermietet. Der Kläger begehrte in seiner beim Bezirksgericht Zell am See eingebrachten Klage die Unterlassung der widmungswidrigen und mangels Zustimmung der übrigen Wohnungseigentümer eigenmächtigen touristischen Nutzung, die das Wohnungseigentumsrecht des Klägers beeinträchtige. Er berief sich auf den Gerichtsstand des Art 24 Nr 1 UAbs 1 Alternative 1 EuGVVO 2012. Die Beklagte erhob die Einrede der örtlichen und internationalen Unzuständigkeit. Das Erstgericht verneinte seine örtliche und internationale Zuständigkeit und wies die Klage zurück. Der Rechtsstreit über eine privatrechtliche Nutzungsvereinbarung zwischen Wohnungseigentümern berühre nicht unmittelbar deren dingliche Rechtsstellung. Das Rekursgericht gab dem Rekurs des Klägers Folge und wies die Einrede der örtlichen und internationalen Unzuständigkeit ab. Es bejahte den ausschließlichen Gerichtsstand der gelegenen Sache nach Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012. Dieser erfasse auch Eigentumsfreiheitsklagen eines Wohnungseigentümers nach § 523 ABGB. Lediglich Streitigkeiten in Wohnungseigentumsangelegenheiten, bei denen ausschließlich schuldrechtliche Ansprüche geltend gemacht werden, fielen nicht darunter. Die Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts beruhe zwar auf der privatrechtlichen Einigung der Wohnungseigentümer (in der Regel im Wohnungseigentumsvertrag). Die Widmung zu einer bestimmten Nutzung und das Festhalten an der dadurch definierten Nutzung gehöre aber zu den absolut geschützten, dinglichen Rechten eines Wohnungseigentümers. Das Rekursgericht bewertete den Entscheidungsgegenstand mit 5.000 €, nicht jedoch 30.000 € übersteigend und ließ den Revisionsrekurs aufgrund fehlender Rechtsprechung des OGH zu der Frage zu, ob die Abwehr einer widmungswidrigen Nutzung eines anderen Wohnungseigentumsobjekts auf Grundlage der dinglichen Rechtsstellung des Wohnungseigentümers erfolge. Aus Anlass des – beantworteten – Revisionsrekurses der Beklagten leitete der OGH zu 5 Ob 52/19m ein Vorabentscheidungsersuchen zur Klärung der Fragen

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ein, ob Klagen eines Wohnungseigentümers, die einem anderen Wohnungseigentümer verbieten wollen, sein Wohnungseigentumsobjekt, insbesondere dessen Widmung eigenmächtig ohne Zustimmung der übrigen Wohnungseigentümer zu ändern, 1. Art 24 Nr 1 UAbs 1 Alternative 1 der Verordnung (EU) 1215/2012 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 12. 12. 2012 über die gerichtliche Zuständigkeit, die Anerkennung und die Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen (EuGVVO 2012), 2. in eventu Art 7 Nr 1 lit a EuGVVO 2012 unterliegen.

Rechtliche Beurteilung: 1.1 Der Gerichtshof der Union hat auf diese Fragen wie folgt geantwortet (C-433/19): „1. Art 24 Nr 1 der Verordnung (EU) 1215/ 2012 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 12. 12. 2012 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen ist dahin auszulegen, dass die Klage eines Wohnungseigentümers, mit der einem anderen Wohnungseigentümer der selben Liegenschaft verboten werden soll, die in einem Wohnungseigentumsvertrag vereinbarte Widmung seines Wohnungseigentumsobjekts eigenmächtig und ohne Zustimmung der übrigen Wohnungseigentümer zu ändern, ein Verfahren ist, welches ,dingliche Rechte an unbeweglichen Sachen‘ im Sinne dieser Bestimmung zum Gegenstand hat, sofern diese Widmung nicht nur den Miteigentümern dieser unbeweglichen Sache, sondern jedermann entgegengehalten werden kann, was zu prüfen Sache des vorlegenden Gerichts ist. 2. Art 7 Nr 1 lit a der Verordnung (EU) 1215/ 2012 ist dahin auszulegen, dass dann, wenn die in einem Wohnungseigentumsvertrag vereinbarte Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts nicht jedermann entgegengehalten werden kann, die Klage eines Wohnungseigentümers, mit der einem anderen Wohnungseigentümer der selben Liegenschaft verboten werden soll, die Widmung seines Wohnungseigentumsobjekts eigenmächtig und ohne Zustimmung der übrigen Wohnungseigentümer zu ändern, ein Verfahren ist, das ,ein[en] Vertrag oder Ansprüche aus einem Vertrag‘ im Sinne dieser Bestimmung zum Gegenstand hat. Unter Vorbehalt einer Überprüfung durch das vorlegende Gericht ist der Erfüllungsort der Verpflichtung der Ort, an dem das Wohnungseigentumsobjekt gelegen ist.“ 1.2 Zur ersten Frage, ob die auf Unterlassung der widmungswidrigen Verwendung eines Wohnungseigentumsobjekts gerichtete Klage ein dingliches Recht an einer unbeweglichen Sache iSd Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012 zum Gegenstand hat, und damit der in dieser Bestimmung geregelte ausschließliche Gerichtsstand der gelegenen Sache verwirklicht ist, ist nach Auffassung des Gerichtshofs zu prüfen, ob die in einem Wohnungseigentumsvertrag vereinbarte Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts – hier zu Wohnzwecken – gegenüber jedermann wirke. Dies wäre dann der Fall, wenn die Widmung nicht nur den anderen Wohnungseigentümern, sondern auch Personen entgegengehal-

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RECHTSPRECHUNG ten werden könnte, die nicht als Parteien dieser Vereinbarung anzusehen seien (Rn 31 und 32). 1.3 Zur Antwort auf die zweite Frage führte der Gerichtshof aus, dass der Eintritt in eine Eigentümergemeinschaft durch den Erwerb einer Eigentumswohnung samt Miteigentumsanteilen eine freiwillig eingegangene rechtliche Verpflichtung sei, in der sich der Wohnungseigentümer mit dem Aufrechterhalten sämtlicher Bestimmungen des Wohnungseigentumsvertrags einverstanden erkläre, weshalb die Wohnungseigentümer aufgrund des Wohnungseigentumsvertrags in einer freiwillig eingegangenen vertraglichen Beziehung iSd Art 7 Nr 1 lit a EuGVVO 2012 stünden (Rn 38–40). Die Pflicht, an der durch die Widmung definierten Nutzung festzuhalten, gehöre zum absolut geschützten Recht jedes Wohnungseigentümers. Diese Pflicht solle die ungestörte Nutzung des Wohnungseigentumsobjekts durch den Eigentümer gewährleisten und sei am Ort der gelegenen Sache zu erfüllen. Dieses Ergebnis entspreche auch dem Ziel der Vorhersehbarkeit der Zuständigkeitsvorschriften, weil ein durch den Wohnungseigentumsvertrag an eine Widmung gebundener Wohnungseigentümer vernünftigerweise erwarten könne, vor den Gerichten des Ortes der gelegenen Sache verklagt zu werden. Dieses Gericht sei auch am besten geeignet, um über diesen Rechtsstreit zu entscheiden (Rn 44–46). 2.1 Der ausschließliche Gerichtsstand nach Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012 steht nach der Entscheidung des Gerichtshofs nur dann zur Verfügung, wenn die Widmung nicht nur den anderen Wohnungseigentümern, sondern auch dritten Personen entgegengehalten werden kann. 2.2 Die Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts bestimmt sich ausschließlich nach der privatrechtlichen Einigung der Wohnungseigentümer, die in der Regel im Wohnungseigentumsvertrag erfolgt (RIS-Justiz RS0120725). Die Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts zu einer bestimmten Nutzung und das Festhalten an der dadurch definierten Nutzung gehört zu den absolut geschützten Rechten jedes Wohnungseigentümers (5 Ob 148/11t; 5 Ob 200/12s; RS0083132 [T8]). Eine Änderung der Widmung von Wohn- auf Geschäftszwecke (und umgekehrt), die eine Beeinträchtigung schutzwürdiger Interessen anderer Wohnungseigentümer mit sich bringen könnte, bedarf der Zustimmung aller übrigen Wohnungseigentümer oder der Genehmigung durch den Außerstreitrichter in einem Verfahren nach § 52 Abs 1 Z 2 WEG (stRsp RS0083132 [T5, T7]). Eine – hier beanstandete – wiederholte und kurzfristige Vermietung von als Wohnung gewidmeten Wohnungseigentumsobjekten zu touristischen Zwecken kann nach der Rechtsprechung eine derartige genehmigungspflichtige Änderung sein (3 Ob 158/11y; 5 Ob 59/ 14h; RS0083132 [T7, T9]). 2.3 Gegen eine eigenmächtige Widmungsänderung kann jeder andere Wohnungseigentümer mit Eigentumsfreiheitsklage nach § 523

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ABGB vorgehen (stRsp RS0083156 ua). Diese Klage steht nach der Rechtsprechung sowohl gegen den änderungswilligen Wohnungseigentümer (RS0012137; 5 Ob 65/17w mwN) als auch gegen Dritte zur Verfügung, wie gegen den Mieter eines zu Wohnzwecken gewidmeten Wohnungseigentumsobjekts, in dem ein Unternehmen betrieben wird (5 Ob 241/09s; RS0083132 [T6]). 2.4 Die Wirkung der zwischen den Wohnungseigentümern privatrechtlich geregelten Widmung eines Wohnungseigentumsobjekts beschränkt sich daher nicht auf die Wohnungseigentümer. Der Kläger beruft sich zu Recht auf den Gerichtsstand der gelegenen Sache nach Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012. Der Revisionsrekurs ist aus diesen Erwägungen nicht berechtigt.

Anmerkung Betreffend die Zuständigkeit für Streitigkeiten aus dem Rechtsverhältnis der Wohnungseigentümer kommt es nach der vom EuGH in der maßgeblichen Vorlageentscheidung vom 11. 11. 2020, Aktiva Finants, C-433/19, vertretenen Rechtsansicht darauf an, ob Rechte mit Erga-omnes-Wirkung oder mit schuldrechtlicher Wirkung geltend gemacht werden. Im erstgenannten – hier vorgelegenen – Fall kann sich der Kläger auf den ausschließlichen Gerichtsstand nach Art 24 Nr 1 EuGVVO 2012 berufen. Ein im Ausland ansässiger Wohnungseigentümer, der sein zu Wohnzwecken gewidmetes Objekt – widmungswidrig – gewerblich zu touristischen Zwecken nutzt, kann also mit einer auf § 523 ABGB gestützten Klage im Inland belangt und muss nicht im Ausland verfolgt werden. Mit einer weiteren wohnrechtlichen Frage hat sich der EuGH auch in seinem Urteil vom 8. 5. 2019, Kerr, C-25/18, befasst. Dort war die internationale Zuständigkeit für Beitragsansprüche der Wohnungseigentümergemeinschaft zu klären. Solche schuldrechtlichen Verpflichtungen aus der Mitgliedschaft in einer Eigentümergemeinschaft, zu welcher der Beitritt freiwillig erfolgt, sind demnach als Ansprüche aus Vertrag zu qualifizieren, und für Bewirtschaftungskosten besteht dann der internationale Gerichtsstand nach Art 7 Nr 1 EuGVVO 2012 am Ort der Leistungserbringung, also am Lageort des Gebäudes (so Pfeiffer, LMK 2019, 421945 [Entscheidungsanmerkung]). Der OGH hat in diesem Kontext bereits mit seinem Beschluss vom 11. 12. 2007, 5 Ob 267/07m (ZfRVLS 2008/24 [Pröbsting] = wobl 2008/48 [Oberhammer/Domej]), ausgesprochen, dass für Klagen der Eigentümergemeinschaft gegen einen Eigentümer wegen rückständiger Bewirtschaftungskosten österreichische Gerichte gem §§ 18, 27 WEG 2002 iVm Art 22 Nr 1 EuGVVO 2000 ausschließlich international zuständig sind, wenn mit der Klage der Antrag auf Anmerkung der Klage verbunden wird. Johann Höllwerth

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RECHTSPRECHUNG § 17 WEG; §§ 880, 1447 ABGB

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Keine Benützungsregelung für notwendig allgemeine Teile der Liegenschaft OGH 25. 1. 2021, 5 Ob 135/20v

Die erforderliche Zufahrts- und Rangierfläche für eine Garage ist kein verfügbarer allgemeiner Teil der Liegenschaft und daher keiner Benützungsregelung zugänglich. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die rechtliche Unzulässigkeit der Benützungsvereinbarung Konsequenz einer allenfalls erst nach deren Zustandekommen erfolgten Änderung der Sachlage ist. Sachverhalt: Die Streitteile sind (neben anderen nicht am Verfahren beteiligten Personen) Mit- und Wohnungseigentümer einer Liegenschaft. Die Wohnungseigentumsanlage besteht aus Wohnungen, selbständigen Garagen und Allgemeinflächen. Südlich des Gebäudes befindet sich ein asphaltierter Vorplatz, der im Norden ua an die im Wohnungseigentum des Klägers stehende Garage grenzt. Die Beklagte bzw ihr zuzurechnende Personen stellten und stellen auf diesem Vorplatz im Bereich unmittelbar vor der Garage des Klägers Fahrzeuge ab. Wenn dort ein Fahrzeug geparkt ist, ist es nicht möglich, von der Grundstückseinfahrt kommend vorwärts in die Garage des Klägers einzufahren. Das Rückwärts-Einfahren ist in diesem Fall mit einem Mittelklasse-PKW (nur) mit einmaligem Reversieren möglich. Der Kläger begehrte, die Beklagte schuldig zu erkennen, es zu unterlassen, auf dem Vorplatz vor der Garage des Klägers (ausgenommen zum kurzen Beund Entladen) Fahrzeuge abzustellen oder abstellen zu lassen. Die Beklagte wandte – zusammengefasst und soweit für das Revisionsverfahren von Relevanz – ein, dass dem Rechtsvorgänger der Beklagten im Rahmen einer (damals zulässigen) konkludenten Benützungsregelung das Recht eingeräumt worden sei, sein Fahrzeug am Garagenvorplatz im Bereich der Garage des Klägers abzustellen. Diese Benützungsvereinbarung sei auch nach den Bestimmungen des WEG 2002 rechtswirksam auf die neuen Miteigentümer überbunden worden. Der Garagenvorplatz sei keine notwendige Allgemeinfläche, eine Benützungsvereinbarung für diesen sei daher zulässig. Das Erstgericht gab der Klage statt. Das Berufungsgericht gab der Berufung der Beklagten nicht Folge. Eine Benützungsregelung könne aus wichtigen Gründen wegen einer Sachverhaltsänderung nach Abschluss der ursprünglichen Vereinbarung gekündigt werden. Der Kläger habe im Jahr 2013 in einem an die Beklagte gerichteten Schreiben die mit dem Grundsatzbeschluss der Miteigentümer aus dem Jahr 1983 allenfalls getroffene Benützungsvereinbarung widerrufen und dies mit den geänderten Verhältnissen am Vorplatz begründet. In der dort genannten Sachverhaltsänderung sei ein wichtiger Grund für die Aufkündigung der Benützungsregelung gelegen. Im Jahr 1986 sei die öffentliche Straße verbreitert und zu diesem Zweck Grundstücksanteile an das öffentliche Gut abgetreten worden. Dadurch sei der Vorplatz vor den Garagen um 1,4 Meter schmäler geworden. Erst dadurch sei bei einem Par-

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ken von Fahrzeugen im strittigen Bereich die Zufahrt des Klägers behindert. Einer Benützungsregelung könnten außerdem nur jene allgemeinen Teile der Liegenschaft unterzogen werden, die nicht zwingend allgemeine Teile zu bleiben hätten. Diese „rechtliche Verfügbarkeit“ der hier strittigen Parkfläche sei nun aber nicht (mehr) gegeben. Dieser Bereich des Vorplatzes sei durch dessen Verschmälerung ein „notwendiger allgemeiner Teil“ geworden, auch wenn diese Notwendigkeit nur für die freie Benutzbarkeit des Wohnungseigentumsobjekts des Klägers bestehe. Die Benützungsregelung habe daher seit dem Jahr 1986 rechtlich nicht mehr bestehen können. Bei anderer rechtlicher Beurteilung sei die Benützungsregelung spätestens im Jahr 2013 aus wichtigem Grund aufgekündigt worden. Die Beklagte sei demnach jedenfalls nicht mehr berechtigt, Fahrzeuge im strittigen Bereich abzustellen oder abstellen zu lassen. Das Berufungsgericht ließ die ordentliche Revision zu. Zu den Fragen, ob die Benützungsregelung auch noch längere Zeit nach Eintritt eines wichtigen Grundes aufgekündigt werden könne, sowie ob die rechtliche Verfügbarkeit für eine Benützungsregelung bereits dann nicht gegeben ist, wenn dadurch die freie Benützbarkeit nur eines Wohnungseigentumsobjekts beeinträchtigt werde, gebe es keine Rechtsprechung des OGH. Der OGH wies die Revision zurück.

Rechtliche Beurteilung: [...] 2.1. Jede Benützungsvereinbarung kann als Dauerrechtsverhältnis aus wichtigen Gründen aufgelöst werden (RIS-Justiz RS0013628; RS0018305 [T21]). Allerdings sieht § 17 Abs 2 WEG 2002 für die Abänderung einer bestehenden Benützungsregelung aus wichtigem Grund die gerichtliche Kompetenz vor. Auch die Aufhebung einer Benützungsregelung ist als Änderung im Sinn dieser Bestimmung zu verstehen und daher im besonderen wohnrechtlichen Außerstreitverfahren nach § 52 Abs 1 Z 3 WEG abzuhandeln. Die Bindung an eine vertragliche Benützungsregelung erlischt erst mit Rechtskraft der gerichtlichen Entscheidung über deren Aufhebung aus wichtigem Grund (5 Ob 95/20m). 2.2. Dass die nach Auffassung des Berufungsgerichts bestehende Benützungsregelung zugunsten der Beklagten durch eine rechtskräftige Entscheidung des Außerstreitgerichts aufgehoben oder abgeändert worden wäre, behauptet der Kläger nicht. Damit würde eine solche vertragliche Benützungsregelung die Miteigentümer der Liegenschaft nach wie vor binden (5 Ob 95/20m). Die (bloß) außergerichtliche Aufkündigung einer allfälligen Benützungsregelung beseitigt den von der Beklagten behaupteten Rechtsgrund zur Nutzung des strittigen Bereichs daher nicht. 2.3. Diese Frage hat das Berufungsgericht zwar unrichtig gelöst. Zur Begründung der Zulässigkeit des Rechtsmittels nach § 502 Abs 1 ZPO bedarf es allerdings der (weiteren) Voraussetzung, dass die Entscheidung auch von der Lösung dieser Rechtsfrage abhängt (RS0088931). Den Fragen iZm der Auflösung einer Benüt-

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RECHTSPRECHUNG zungsvereinbarung aus wichtigem Grund mangelt es an dieser Präjudizialität. Die Bindung an eine allfällige Benützungsvereinbarung wurde nämlich – wie im Folgenden zu zeigen ist – aus einem anderen Grund zu Recht verneint. 3.1. Eine vertragliche Benützungsregelung kann gem § 17 Abs 1 WEG 2002 nur „verfügbare“ allgemeine Teile erfassen und scheidet daher dann aus, wenn die allgemeinen Teile notwendig der allgemeinen Benützung dienen (RS0117862 [T1]; RS0105691 [T4]; vgl RS0013206). 3.2. „Notwendig“ allgemeine Teile der Liegenschaft sind solche, denen kraft ihrer Beschaffenheit die Eignung fehlt, selbständig und ausschließlich benützt zu werden. Allgemeine Teile müssen dabei nicht von sämtlichen Miteigentümern benützt werden können; es genügt wenn auch nur ein Teil der Miteigentümer auf die Benützung angewiesen ist, um ihre individuellen oder gemeinschaftlichen Nutzungsrechte ausüben zu können (RS0097520 [T3, T8]; RS0117164). Zu den notwendig allgemeinen Teile der Liegenschaft zählen daher insbesondere ausschließliche Zugänge oder Durchgänge zu allgemeinen Teilen der Liegenschaften (RS0117164 [T2]; RS0105691 [T5]; RS0125757 [T4]; RS0097520 [T19]) oder zu einem bestimmten Wohnungseigentumsobjekt (RS0097520 [T21]; vgl RS0013189). Solchen Verkehrsflächen fehlt die rechtliche Verfügbarkeit für eine Benützungsregelung, an diesen können Benützungsregelungen nicht begründet werden (RS0117862 [T2]; RS0105691 [T5]). 3.3. Das Berufungsgericht qualifizierte die hier strittige Vorplatzfläche als einen für die Zufahrt des Klägers zu seinem Wohnungseigentumsobjekt notwendigen allgemeinen Teil. Diese Beurteilung des vorliegenden Einzelfalls hält sich im Rahmen der dargelegten Rechtsprechung. Nach den Feststellungen ist das – für die gewöhnliche Nutzung einer Garage zu fordernde – Vorwärts-Einfahren in die Garage des Klägers nicht möglich, wenn auf der strittigen Fläche ein Fahrzeug abgestellt ist. Die dafür erforderliche Zufahrts- und Rangierfläche ist damit kein verfügbarer allgemeiner Teil (vgl 5 Ob 221/19i). Die Möglichkeit des RückwärtsEinfahrens (nur) mit einem einmaligen Reversieren ist keine Zugangsalternative, die das „Angewiesensein“ auf die Nutzung dieser Flächen beseitigen könnte (vgl 5 Ob 151/20x [mühsames Durchschlängeln durch geparkte Fahrzeuge]). 3.4. Aus einer nach diesen Kriterien unzulässigen Benützungsvereinbarung kann die Beklagte (als Einzelrechtsnachfolgerin im Mit- und Wohnungseigentum) kein wirksames Benützungsrecht ableiten (5 Ob 151/20x). Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die rechtliche Unzulässigkeit der Benützungsvereinbarung Konsequenz einer allenfalls erst nach deren Zustandekommen erfolgten Änderung der Sachlage ist. Auch die nachträgliche Uner-

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laubtheit führt zur Aufhebung der Verbindlichkeit der Benützungsvereinbarung (§§ 880, 1447 ABGB; Riedler in Schwimann/Kodek, ABGB Praxiskommentar4, § 880 Rz 1). […]

Anmerkung Es entspricht bereits vorliegender Rechtsprechung, dass einer Vereinbarung nach § 17 Abs 1 WEG (Benützungsregelung) nur jene allgemeinen Teile der Liegenschaft unterzogen werden können, die nicht zwingend (notwendig) allgemeine Teile zu bleiben haben und insofern verfügbar sind (RIS-Justiz RS0117862; RS0117164). Notwendig allgemeine Teile iSd § 2 Abs 4 WEG sind solche, denen bereits kraft ihrer Beschaffenheit die Eignung fehlt, selbständig und ausschließlich benutzt zu werden (OGH 9. 12. 2008, 5 Ob 264/08x; 30. 9. 2020, 5 Ob 151/20x; verkannt dagegen in OGH 13. 12. 2018, 5 Ob 219/18v, wo dafür auf eine konkludente Widmung abgestellt wird). Zu diesen zwingend allgemeinen Teilen zählen insbesondere notwendige Zugänge oder Durchgänge zu allgemeinen Teilen der Liegenschaft (vgl OGH 24. 4. 2012, 5 Ob 202/11h; RS0097520 [T4]; RS0117164; RS0013189). An notwendig allgemeinen Teilen können Benutzungsregelungen nicht rechtswirksam begründet werden. Zugangsalternativen können aber ein „Angewiesensein“ auf die Nutzung beseitigen (OGH 30. 9. 2020, 5 Ob 151/20x). Mit der vorliegenden Entscheidung dürfte soweit überblickbar für das WEG – wenngleich im Rahmen der Zurückweisung eines zugelassenen Rechtsmittels – erstmals ausgesprochen worden sein, dass auch eine spätere Veränderung der tatsächlichen Verhältnisse (hier: Schmälerung der Zufahrt durch spätere Grundabtretung) die rechtliche Verfügbarkeit einer Fläche beseitigt und diese dann nicht mehr wirksam Gegenstand einer Benützungsregelung sein kann. Welche Wirkung diese nachträgliche Unmöglichkeit auf längere Sicht hat, bleibt – weil für die Falllösung nicht erforderlich – ungeklärt. In der Begründung heißt es nur, dass „die nachträgliche Unerlaubtheit […] zur Aufhebung der Verbindlichkeit der Benützungsvereinbarung [führt]“. In der dazu angegebenen Fundstelle (Riedler in Schwimann/Kodek, ABGB Praxiskommentar4, § 880 Rz 1) wird sinngemäß ausgeführt, dass die nachträgliche rechtliche Unmöglichkeit den Vertrag automatisch aufhebt, was wohl tatsächlich dem § 880 ABGB entspricht („so ist es eben so viel, als wenn man den Vertrag nicht geschlossen hätte“). Daraus folgt, dass nicht nur die Verbindlichkeit der Vereinbarung, sondern diese selbst wegfällt und folglich auch dann nicht mehr wieder wirksam wird, wenn durch eine neuerliche Änderung der Verhältnisse die betreffende Fläche wieder verfügbar würde. Johann Höllwerth

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RECHTSPRECHUNG §§ 14d, 39 Abs 33 Satz 2 WGG

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WBIB-G und die Rückerstattung von Erhaltungs- und Verbesserungsbeiträgen OGH 25. 1. 2021, 5 Ob 184/20z

Gem § 39 Abs 33 Satz 2 WGG iVm § 14d Abs 4 WGG idF BGBl I 2015/157 hat die Bauvereinigung alle bis zum 30. 6. 2016 eingehobenen und nicht verbrauchten Erhaltungsund Verbesserungsbeiträge, auch jene der Grundstufe, unverzüglich zuzüglich der gesetzlichen Verzinsung (§ 1000 ABGB) zurückzuerstatten, wenn sie diese nicht innerhalb einer Frist von 20 Kalenderjahren ab deren Einhebung zur Finanzierung einer Erhaltungs- oder Verbesserungsarbeit verwendet hat oder verwendet. Sachverhalt: Der Antragsteller (Mieter) beantragte, das Ausmaß der von der Antragsgegnerin (Bauvereinigung) eingehobenen, aber nicht zur Finanzierung von Erhaltungs- und Verbesserungsarbeiten für die Liegenschaft verwendeten Erhaltungs- und Verbesserungsbeiträge (EVB) festzustellen und sie zur Rückzahlung dieser Beträge zu verpflichten. Die Antragsgegnerin habe ihm über die gesamte Dauer des Mietverhältnisses einen rückzahlbaren EVB gem § 14d WGG vorgeschrieben. Die von ihm und den übrigen Mietern geleisteten EVB habe die Antragsgegnerin nicht zur Gänze innerhalb von 20 Kalenderjahren zur Finanzierung von Erhaltungs- und Verbesserungsarbeiten verwendet. Gem § 14d Abs 4 WGG seien die entsprechenden Teilbeträge daher zurückzuzahlen. Das Erstgericht wies die Anträge zurück. Das Rekursgericht bestätigte diese Entscheidung mit der Maßgabe, dass die Anträge nicht zurückgewiesen, sondern mit Sachbeschluss abgewiesen wurden. Das Rekursgericht ließ den ordentlichen Revisionsrekurs zu, weil zur Frage, wie die Übergangsbestimmung des § 39 Abs 33 WGG zu verstehen sei und ob die in § 14d Abs 4 WGG idF der Novelle 2016 normierte Verwendungsfrist von 20 Jahren für alle zum 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB neu zu laufen beginne, keine Rechtsprechung des OGH vorliege. Der OGH gab dem Revisionsrekurs dahin Folge, dass er die Sachbeschlüsse der Vorinstanzen aufhob und die Rechtssache zur Verfahrensergänzung sowie neuerlichen Entscheidung an das Erstgericht zurückverwies.

Rechtliche Beurteilung: 1.1. Nach § 14 Abs 1 WGG ist das angemessene Entgelt für die Überlassung des Gebrauchs einer Wohnung oder eines Geschäftsraums unter Bedachtnahme auf § 13 WGG nach den Verteilungsbestimmungen des § 16 WGG zu berechnen. Bei der Berechnung des angemessenen Entgelts darf (auch) ein EVB gem § 14d WGG angerechnet werden. 1.2. Die Einhebung von EVB gem § 14d WGG beruht auf einer eigenverantwortlichen Entscheidung des Vermieters; sie liegt im Interesse einer rechtzeitigen und vorausschauenden Sicherstellung der Finanzierung der Kosten der jeweils erkennbaren und in absehbarer Zeit notwendig werdenden Erhaltungsarbeiten. Die primäre Beurteilung dieser objektiv bezogenen Vor1/2021

aussetzungen soll zunächst dem Vermieter überlassen sein; dieser hat jedoch die Folgen einer (bewussten oder unbewussten) Fehleinschätzung des Erhaltungszustands des Gebäudes insofern zu tragen, als er in diesem Fall verpflichtet ist, die eingehobenen Erhaltungsbeiträge zuzüglich einer Verzinsung dem Mieter zurückzuerstatten (5 Ob 18/18k; RIS-Justiz RS0070577 [T2]). 1.3. Mit dem Bundesgesetz, mit dem das Bundesgesetz über die Einrichtung einer Wohnbauinvestitionsbank (WBIB-G) erlassen und das Bundesgesetz über steuerliche Sondermaßnahmen zur Förderung des Wohnbaus und das Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz geändert werden, BGBl I 2015/157 (in der Folge kurz: Novelle 2016), wurde der EVB gem § 14d WGG neu geregelt. An dem normativen Konzept der eigenverantwortlichen Vorschreibung des EVB bis zu einem gesetzlichen Höchstbetrag und der gerichtlichen Kontrolle der Notwendigkeit der Einhebung und Zweckmäßigkeit ihrer Verwendung erst aus Anlass der Prüfung eines allfälligen Rückforderungsanspruchs hat sich mit der Novelle 2016 nichts geändert (5 Ob 18/18k). Es wurden jedoch die bisherigen, abhängig vom Erstbezug der Baulichkeit, vorgesehenen ZehnJahres-Stufen für die Erhöhung der EVB „geglättet“, um allzu hohe Sprünge in der Entgeltvorschreibung zu vermeiden (ErlRV 895 BlgNR 25. GP, 12; Schinnagl, Glosse zu 5 Ob 237/17i, wobl 2018/112). Die formellen Erfordernisse für die Vorschreibung und die Verpflichtung zur Bekanntgabe von Art, Umfang und Kostenschätzungen der aus dem so geforderten EVB zu finanzierenden Erhaltungs- und Verbesserungsarbeiten sind mit der Novelle 2016 entfallen (5 Ob 71/20g, 5 Ob 237/17i). Die bis dahin in den Abs 7 und 8 des § 14d WGG geregelte Rückzahlungsverpflichtung findet sich nun zusammengefasst in dessen Abs 4. Die Frist, während der die Bauvereinigung die von den Mietern (Nutzungsberechtigten) entrichteten EVB bei sonstiger Rückzahlungsverpflichtung zu verwenden hat, wurde auf 20 Jahre verlängert, der Rückerstattungsbetrag ist nicht mehr mit einer „angemessenen Verzinsung“, sondern mit Zinsen nach dem gesetzlichen Zinssatz gem § 1000 ABGB zurückzuzahlen. Die Verwendungspflicht und die Rückzahlungsverpflichtung gelten nun außerdem für die gesamten, nicht verbrauchten EVB. Die bisher geltende Ausnahme für EVB bis zur Höhe der Grundstufe entfiel (Beer/Vospernik in Illedits/Reich-Rohrwig, Wohnrecht-TaKomm3, § 14d WGG Rz 6; Rosifka, Neuregelung des Erhaltungs- und Verbesserungsbeitrages sowie Änderungen beim Wiedervermietungsentgelt, wobl 2016, 262 [266 f]). 2.1. § 14d Abs 4 WGG idF der Novelle 2016 BGBl I 2015/157 lautet: Verwendet die Bauvereinigung die von den Mietern oder sonstigen Nutzungsberechtigten entrichteten Erhaltungsund Verbesserungsbeiträge nicht innerhalb einer Frist von 20 Kalenderjahren zur Finanzie-

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RECHTSPRECHUNG rung einer Erhaltungs- oder Verbesserungsarbeit, so hat die Bauvereinigung unverzüglich die von den Mietern oder sonstigen Nutzungsberechtigten entrichteten Erhaltungs- und Verbesserungsbeiträge zuzüglich der gesetzlichen Verzinsung (§ 1000 ABGB) zurückzuerstatten. Zur Rückforderung des nicht verbrauchten Erhaltungs- und Verbesserungsbeitrags (samt Verzinsung) ist der Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte berechtigt, der im Zeitpunkt der Fälligkeit dieses Anspruchs Mieter oder Nutzungsberechtigter der Wohnung oder des sonstigen Mietgegenstands ist. 2.2. Gem § 5 ABGB wirken Gesetze nicht zurück, sie haben daher auf vorher erworbene Rechte keinen Einfluss. In dem Fall, dass an ein Dauerrechtsverhältnis eine Dauerrechtsfolge geknüpft ist, sind demnach die Rechtsfolgen, die an den zeitlichen Abschnitt der Tatbestandsverwirklichung vor Inkrafttreten des neuen Gesetzes geknüpft waren, nach altem Recht, die Rechtsfolgen des sich danach weiter verwirklichenden Tatbestands aber nach dem neuen Gesetz zu beurteilen (RS0008745). Diese allgemeinen Grundsätze greifen allerdings nur, sofern der Gesetzgeber keine anders lautende Anordnung trifft (RS0008745 [T10]). 2.3. Nach allgemeinen Grundsätzen wären im Fall eines Miet- oder Nutzungsverhältnisses nach dem WGG die Einhebung der EVB und die daran geknüpfte Verwendungs- und Rückzahlungspflicht aus der Zeit vor dem Inkrafttreten der Novelle 2016 also nach der alten Rechtslage zu beurteilen. Ohne anders lautende Übergangsbestimmung wären die vor dem Inkrafttreten des § 14d Abs 4 WGG idF Novelle 2016 eingehobenen EVB daher bei Nichtverwendung für Erhaltungs- und Verbesserungsarbeiten weiterhin bereits nach zehn Jahren und nur insoweit zurückzuerstatten, als diese die Grundstufe übersteigen. Der Gesetzgeber trifft in den Übergangsbestimmungen allerdings eine anderslautende Anordnung. 2.4. Nach § 39 Abs 33 Satz 2 WGG ist für alle mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB § 14d Abs 4 WGG idF BGBl I 2015/157 anzuwenden. Nach dem (insoweit eindeutigen) Wortlaut dieser Übergangsbestimmung ist daher die neue Rechtslage auf die (eingehobenen und) mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB in gleicher Weise anzuwenden, wie dies für zukünftig einzuhebende EVB gilt. Die Bauvereinigung hat daher alle von den Mietern oder sonstigen Nutzungsberechtigten eingehobenen und mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB – anders als nach der Rechtslage zum Zeitpunkt der Einhebung – (nur) dann unverzüglich zuzüglich der gesetzlichen Verzinsung (§ 1000 ABGB) zurückzuerstatten, wenn sie diese nicht innerhalb einer Frist von 20 Kalenderjahren zur Finanzierung einer Erhaltungs- oder Verbesserungsarbeit verwendet. Die angeordnete Anwendung des § 14d Abs 4 WGG idF Novelle 2016 bedeu-

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tet zudem, dass für die Rückzahlungsverpflichtung nicht mehr zwischen der Grundstufe und den darüber hinausgehenden EVB zu differenzieren ist. Auch die am 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB der Grundstufe sind also unter den sonstigen Voraussetzungen des § 14d Abs 4 WGG idF Novelle 2016 zurückzuerstatten. 2.5. Entgegen der Auffassung des Rekursgerichts bedurfte es daher der ausdrücklichen Anordnung des § 39 Abs 33 Satz 2 WGG, um § 14d Abs 4 WGG in seiner Neufassung auch auf die vor Inkrafttreten dieser Bestimmung eingehobenen EVB anwenden zu können. Die Argumentation, dieser Übergangsbestimmung müsse ein darüber hinausgehender Regelungsinhalt zukommen, damit ihr praktisch ein Anwendungsbereich verbleibe, geht daher ins Leere. 3.1. Mit der (bloßen) Verlängerung des Verwendungszeitraums geht keine Änderung des Beginns des Fristenlaufs einher. Wie schon nach § 14d Abs 7 WGG aF gilt auch für die nach Inkrafttreten des § 14d Abs 4 WGG idF Novelle 2016 eingehobenen EVB weiterhin, dass die (nunmehr 20-jährige) Verwendungsfrist für jeden einzelnen EVB jeweils ab dessen Einhebung zu laufen beginnt. 3.2. § 39 Abs 33 Satz 2 WGG normiert die Anwendung des § 14d Abs 4 WGG idF BGBl I 2015/157. Eine gesonderte Regelung des Beginns des Fristenlaufs für die am 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB enthält diese Übergangsbestimmung nicht. 3.3. In der Literatur vertreten Prader/Pittl (in WGG1.02, § 14d Rz 17; vgl auch Prader, WGG4.00, § 14d Anm 5) die Auffassung, dass es für die Rückforderung der am 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB nur mehr darauf ankommen könne, ob diese (in den nächsten 20 Jahren) fristgerecht verbraucht werden. Würde man rückwirkend auf den Verbrauch innerhalb der letzten 20 Jahre abstellen, könnte dies gegebenenfalls zu erheblichen Finanzierungsproblemen führen, als die Bauvereinigung dann ja unter Umständen nicht nur die die Grundstufe übersteigenden EVB zurückbezahlen müsste, sondern zusätzlich auch EVB der Grundstufe für einen darüber hinausgehenden Zeitraum. Gerade um Refinanzierungsprobleme zu vermeiden (und damit auch Erhöhungsverfahren zu sparen), sei ja auch die Möglichkeit der befristeten verlängerten Einhebungsmöglichkeit gem § 39 Abs 33 [Satz 1] WGG geschaffen worden. Es sei daher § 39 Abs 33 [Satz 2] WGG – auch wenn dies nicht klar aus dem Gesetz hervorgehe und die ErlRV sowie auch der AB dazu schwiegen – so zu verstehen, dass alle zum 30. 6. 2016 noch nicht verbrauchten EVB binnen 20 Jahren zu verbrauchen, ansonsten zurückzuzahlen seien, egal, ob das bisherige Ansparen der Verrechnung nach altem Recht iZm der Rückzahlbarkeit der EVB über die Grundstufe entsprochen habe oder nicht. Würth/Zingher/Kovanyi/Etzersdorfer (Mietund Wohnrecht23, § 14d WGG Rz 14) werfen 1/2021


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RECHTSPRECHUNG zwar die Frage auf, ob aufgrund der gem § 39 Abs 33 Satz 2 WGG gebotenen Anwendung des § 14d Abs 4 WGG auf mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchte EVB eine neue 20-jährige Verwendungsfrist zu laufen beginne. Sie nehmen dazu aber nicht selbst Stellung, sondern verweisen auf die Ansicht Praders (in WGG3, § 14d Anm 4), wonach alle zum 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB binnen 20 Jahren zu verbrauchen, ansonsten zurückzuzahlen seien. Beer/Vospernik (in Illedits/Reich-Rohrwig, Wohnrecht-TaKomm3, § 14d WGG Rz 8) führen aus, dass nach den Übergangsbestimmungen der Novelle 2016 für alle mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB § 14d Abs 4 WGG in der nunmehr geltenden Fassung anzuwenden sei, das heiße, es gelte die Verwendungsfrist von 20 Jahren. Die Frage, wann diese Verwendungsfrist zu laufen beginnt, sprechen sie nicht an. Nach Rosifka (Neuregelung des Erhaltungsund Verbesserungsbeitrags sowie Änderungen beim Wiedervermietungsentgelt, wobl 2016, 262 [267]) erweise sich die Auslegung der zweiten, in § 39 Abs 33 WGG enthaltenen Übergangsbestimmung, dass für alle mit 30. 6. 2016 nicht verbrauchten EVB § 14d Abs 4 WGG in seiner Neufassung anzuwenden sei, als problematisch. Das bedeute, dass für alle von § 14d Abs 7 WGG idF vor dem 1. 1. 2016 betroffenen über der Grundstufe eingehobenen EVB statt der früheren Frist von zehn Jahren nun einfach die doppelte Frist gelte, und demgemäß ein zB im Jahr 2012 über der Grundstufe eingehobener EVB bis 2032 zu verwenden sei. Für den EVB bis zur Höhe der Grundstufe sei jedoch eine Verwendungspflicht innerhalb einer bestimmten Frist bei sonstiger Rückzahlungsverpflichtung nie vorgesehen gewesen. Für alle noch vorhandenen, früher bis zur Höhe der Grundstufe bezahlten EVB beginne daher die Frist von 20 Jahren mit 1. 7. 2016 zu laufen. In der Rechtspraxis würden sich diese Auslegungsfragen aber selten stellen, weil es aufgrund der niedrigen Höhe dieses Betrags und des faktisch auch bei gut erhaltenen Häusern laufend gegebenen Erfordernisses an Erhaltungsaufwand kaum vorstellbar sei, dass ein bis zur früheren Grundstufe eingehobener EVB nicht binnen 20 Jahren ab seiner Einhebung verwendet werde. 4. Hiezu wurde erwogen: 4.1. Die Auslegung von Gesetzen hat zunächst mit der Wortinterpretation zu beginnen, worunter die Erforschung des Wortsinns, der Bedeutung eines Ausdrucks oder eines Gesetzes nach dem Sprachgebrauch zu verstehen ist (RS0008896). Die Gesetzesauslegung darf aber nicht bei der Wortauslegung stehen bleiben. Zu berücksichtigen sind auch der Zusammenhang der auszulegenden Worte und Sätze mit anderen Worten und Sätzen der betreffenden Gesamtregelung und ihre systematische Stellung (logisch-systematische Auslegung; RS0008787), die – mit Vorsicht anzuwendende – historische 1/2021

Auslegung anhand der Feststellung des Willens des geschichtlichen Gesetzgebers anhand der Gesetzesmaterialien (RS0008776) und letztlich die objektiv-teleologische Interpretation, nämlich das Erfassen des Sinns einer Bestimmung unter Bedachtnahme auf den Zweck der Regelung, wobei der Auslegende die gesetzgeberische Regelung und die darin zum Ausdruck kommenden Wertmaßstäbe selbständig weiter und zu Ende zu denken hat (RS0008836). Der äußerstmögliche Wortsinn steckt die Grenzen jeglicher Auslegung ab, die auch mit den sonstigen Interpretationsmethoden nicht überschritten werden dürfen (RS0008788 [T2]; RS0016495). 4.2. Der Wortlaut der Übergangsbestimmung des § 39 Abs 33 Satz 2 WGG enthält keinen Anhaltspunkt für die von den Vorinstanzen unter Berufung auf Prader/Pittl (aaO) vertretene Rechtsansicht, die 20-jährige Frist beginne für am 30. 6. 2016 nicht verbrauchte EVB neu zu laufen. Diese normiert vielmehr ohne jede weitere Einschränkung die Anwendung des § 14d Abs 4 WGG idF BGBl I 2015/157, nach dem aber die EVB innerhalb einer Frist von 20 Kalenderjahren ab dem Zeitpunkt der Einhebung des jeweiligen EVB zu verwenden und ansonsten zurückzuerstatten sind. Auch die Materialien äußern sich zu dieser Frage nicht. Ein Neubeginn des Fristenlaufs hätte aber einen noch viel weitgehenderen Eingriff in erworbene Rechtspositionen zur Folge, könnten doch – wie die Revisionsrekurswerberin zu Recht aufzeigt – selbst jene EVB, deren Verwendungsfrist von zehn Jahren nach der alten Rechtslage zum 30. 6. 2016 bereits abgelaufen und daher zur Rückzahlung an den Mieter fällig waren, nun erst im Falle der Nichtverwendung bis 2036 zurückgefordert werden. Es ist davon auszugehen, dass der Gesetzgeber im Fall einer entsprechenden Regelungsabsicht eine derart einschneidende Änderung der Rechtspositionen ausdrücklich angeordnet hätte. 4.3. Im Hinblick auf den durch den Wortlaut der Bestimmung abgesteckten Rahmen können auch teleologische Erwägungen iZm möglichen Finanzierungsproblemen das Auslegungsergebnis der Vorinstanzen nicht tragen. Erhebliche Finanzierungsprobleme, die die Erfüllung der Erhaltungs- und Verbesserungspflichten einer gemeinnützigen Bauvereinigung als Vermieterin gefährden könnten, sind außerdem nicht zu erwarten. Der Nachteil, der aus der nun auch für EVB der Grundstufe geltenden Verwendungsund Rückzahlungspflicht resultiert, wird durch den Vorteil der Verlängerung der Verwendungsfrist und des damit einhergehenden Aufschubs der schon bisher bestehenden Rückzahlungsverpflichtung hinsichtlich aller über der Grundstufe eingehobenen EVB wohl im Wesentlichen aufgewogen. Mit Rosifka (aaO) ist zudem davon auszugehen, dass ein bis zur früheren Grundstufe eingehobener EVB in aller Regel binnen 20 Jahren ab seiner Einhebung verwen-

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RECHTSPRECHUNG det wurde und wird. Das aus diesen Erwägungen heraus geringe Gewicht dieses teleologischen Aspekts spricht auch gegen die von Rosifka (aaO) vertretene differenzierende Auslegung des § 39 Abs 3 Satz 2 WGG, wonach (nur) für EVB der Grundstufe die Verwendungsfrist mit Schaffung der entsprechenden Verwendungspflicht neu zu laufen begann. Vor allem aber findet sich auch dafür im Wortlaut der Übergangsbestimmung des § 39 Abs 33 Satz 2 WGG keine Grundlage. 4.4. Zusammengefasst gilt: Gem § 39 Abs 33 Satz 2 WGG iVm § 14d Abs 4 WGG idF BGBl I 2015/157 hat die Bauvereinigung alle bis zum 30. 6. 2016 eingehobenen und nicht verbrauchten EVB, auch jene der Grundstufe, unverzüglich zuzüglich der gesetzlichen Verzinsung (§ 1000 ABGB) zurückzuerstatten, wenn sie diese nicht innerhalb einer Frist von 20 Kalenderjahren ab deren Einhebung zur Finanzierung einer Erhaltungs- oder Verbesserungsarbeit verwendet hat oder verwendet. 5.1. Dem Revisionsrekurs der Antragstellerin kommt daher Berechtigung zu. Die Entscheidungen der Vorinstanzen sind aufzuheben und die Sache ist an das Erstgericht zurückzuverweisen, das die weiteren Voraussetzungen für die Rückerstattungsverpflichtung nach § 14d Abs 4 WGG idF der Novelle 2016 im Verfahren nach § 22 Abs 1 Z 11 WGG zu prüfen haben wird. [...] § 2 Abs 3 RichtWG

immo aktuell 2021/9

Zeitliche Anknüpfungspunkte beim Gründerzeitviertel OGH 12. 8. 2020, 5 Ob 137/20p Sachverhalt: Das Erstgericht stellte den gesetzlich zulässigen Hauptmietzins für die vom Antragsteller (= Mieter) gemietete Wohnung mit 362,79 € monatlich sowie die aus dem von der Antragsgegnerin (= Vermieter) tatsächlich vorgeschriebenen Mietzins resultierenden Überschreitungsbeträge fest und sprach aus, dass die Hauptmietzinsvereinbarung im darüber hinausgehenden Ausmaß unwirksam sei. Da die Liegenschaft in einem Gründerzeitviertel liege, also in einem Gebiet, in dem in der Zeit von 1870 bis 1917 überwiegend Gebäude mit kleinen, mangelhaft ausgestatteten Wohnungen errichtet worden sind, sei die Wohnung höchstens als durchschnittlich einzustufen (§ 2 Abs 3 RichtWG), sodass kein Lagezuschlag gebühre. […] Das sei hier der Fall, weil 61 der insgesamt 72 Gebäude des Prüfgebiets aus der Gründerzeit stammten und von diesen 61 Gebäuden 35, also auch der überwiegende Teil, zum Zeitpunkt ihrer Errichtung überwiegend Substandardwohnungen aufgewiesen haben. Das Rekursgericht bestätigte diese Entscheidung. Der OGH wies den zugelassenen Revisionsrekurs zurück.

Rechtliche Beurteilung: […] Gegenstand des Revisionsrekursverfahrens ist ausschließlich die von der Vermieterin bezweifelte rekursgerichtliche Auslegung von § 2 Abs 3 RichtWG. Die Vermieterin versteht diese Bestimmung offenkundig

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dahin, dass sowohl das Überwiegen der in den Jahren von 1870 bis 1917 errichteten Gebäude als auch das Überwiegen von Wohnungen der Kategorie D anhand des zum Zeitpunkt des Mietvertragsabschlusses aktuellen Gebäudebestands der Wohnumgebung zu messen sei. […] Das Kriterium des Überwiegens von „Wohnungen der Ausstattungskategorie D“ bezieht sich auf den Gebäudebestand, der in den Jahren von 1870 bis 1917 errichtet wurde (Gründerzeit), sodass der Gesetzestext sowohl eine historische als auch eine gegenwärtige Komponente vorgibt. In einem ersten Schritt ist zu prüfen, ob der Gebäudebestand der Wohnumgebung mehrheitlich (überwiegend) aus Häusern besteht, die in den Jahren von 1870 bis 1917 errichtet wurden. Dabei ist der aus dieser Zeit stammende Gebäudebestand zum Gesamtgebäudebestand bei Abschluss des Mietvertrags in Beziehung zu setzen. Überwiegt der in den Jahren 1870 bis 1917 errichtete Gebäudebestand der Wohnumgebung, ist in einem zweiten Schritt zu prüfen, ob dieser gründerzeitliche Gebäudebestand bei Errichtung überwiegend Wohnungen der Ausstattungskategorie D aufwies. Trifft – wie im vorliegenden Fall – beides zu, ist die Lage nicht besser als durchschnittlich einzustufen. […]

Anmerkung In dieser Entscheidung legt der OGH die ohnehin schwer nachvollziehbare Bestimmung des § 2 Abs 3 RichtWG weiter zu Lasten des Vermieters aus. In diesem Fall umfasste das Prüfgebiet 72 Gebäude, wovon 61 Gebäude aus der Gründerzeit stammten. Der OGH tritt der Rechtsauffassung des Rekursgerichts nicht entgegen, dass es auf die Qualität der Wohnungen innerhalb der in der Gründerzeit errichteten Wohngebäude innerhalb des Prüfgebiets ankäme. Weiters ist nach der Ansicht des OGH für die Frage des Überwiegens von Kategorie-DWohnungen nicht der heutige Zustand der Wohnungen im Prüfgebiet entscheidend, sondern jener der Wohnungen zum Zeitpunkt der Errichtung der Gebäude maßgeblich. In diesem Fall führt dies dazu, dass der Lagezuschlag aufgrund durchschnittlicher Lage versagt wird. Würde das Kriterium des Überwiegens von „Wohnungen der Ausstattungskategorie D“ dem gesamten Gebäudebestand gegenübergestellt, läge kein Gründerzeitviertel vor, da die Kategorie-D-Wohnungen nur in 35 der 72 Wohnhäuser überwiegen. Für die Prüfung, ob ein Lagezuschlag vorliegt oder nicht, bedeutet dies eine zeitliche Zäsur. Hinsichtlich der Voraussetzung des Überwiegens des Gebäudestands ist der Zeitpunkt des Mietvertragsabschlusses maßgeblich, während für die Frage, ob ein Überwiegen von Kategorie-D-Wohnungen vorliegt, der Zeitpunkt der Errichtung entscheidend ist (vgl dazu auch Kolmasch, Zeitliche Einordnung der Kriterien für Gründerzeitviertel, Zak 2020, 635). Stefan Rakocevic

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